浙江省衢州市中级人民法院
行 政 判 决 书
（2014）浙衢行终字第15号
上诉人（原审原告）衢州市柯城丽新帽厂。
法定代表人毛郦幸。
委托代理人（特别授权代理）唐明良。
被上诉人（原审被告）浙江省衢州市国家税务局。
法定代表人叶永青。
委托代理人（特别授权代理）凌文海。
委托代理人（特别授权代理）许广平。
衢州市柯城丽新帽厂（以下简称丽新帽厂）诉浙江省衢州市国家税务局（以下简称衢州国税局）税务行政强制一案，浙江省衢州市柯城区人民法院于2014年5月30日作出（2014）衢柯行初字第6号行政判决。丽新帽厂不服，向本院提起上诉。本院于2014年6月20日受理后，依法组成合议庭，于同年7月10日公开开庭审理了本案，上诉人丽新帽厂的法定代表人毛郦幸、委托代理人唐明良，被上诉人衢州国税局的委托代理人凌文海、许广平到庭参加诉讼。本案经报请浙江省高级人民法院批准，延长审理期限至2014年10月20日。本案现已审理终结。
原判认定，原告单位成立于2001年6月，主管税务机关为柯城区国家税务局，为增值税一般纳税人。原告为了谋取出口退税款，在他人的授意和主导下，通过虚构产品销售合同、外销合同，采用虚开增值税专用发票的手段，将他人采购的不具备退税条件的未纳税服装虚构成原告自产已纳税的服装，利用具有进出口经营权的出口企业，从2009年7月至2011年12月，共向出口企业虚开用于骗取出口退税的增值税专用发票金额81865374.97元，税额13917114.19元，骗取出口退税款13098460元（81865374.97×退税率16%）。原告的上述行为已构成骗取出口退税罪，2013年9月12日被衢州市中级人民法院判处罚金人民币50万元。因同案犯不服提起上诉，经浙江省高级人民法院审理，裁定驳回上诉，维持原判。
同时，原告为了达到少缴或不缴增值税，采用“票货款分离”、编制虚假供货合同、大量接受虚开增值税专用发票和货物运输业务发票的方式，用于抵扣上述虚开增值税专用发票用于骗取出口退税而产生的税款，以及原告自身生产加工而应缴纳的税款。自2009年至2011年期间，原告总共接受的票据涉税额为15820366.3元，均在当期通过国税部门系统认证通过，并在申报期申报抵扣税款。原告还存在任意调节申报数据，少报应税收入现象，少申报应税销售收入33356.05元，少报销项税额5670.53元。被告认为原告利用他人虚开的增值税专用发票和用于抵扣税款的其他发票申报抵扣税款、虚假的纳税申报行为所涉应缴的增值税款，扣除原告期末留抵税额、其他合法的抵扣税额以及已缴纳的税款外，共造成少缴增值税款15059853.36元。被告于2013年5月20日作出衢州国税局衢国税处（2013）9号关于对衢州市柯城丽新帽厂的税务处理决定，决定追缴原告少缴的增值税15059853.36元，并从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金，并告知原告相关权利与义务。被告于2013年5月22日将处理决定书送达原告。
原告接到税务处理决定书后，未按决定书的要求将税款及滞纳金缴纳入库。被告于2013年6月6日，作出衢州国税局衢国税催（2013）7号关于限期执行税务处理决定的催告通知，责令原告于2013年6月20日前缴纳税款及滞纳金，逾期仍未缴纳的，将依法采取强制执行措施。并告知原告陈述、申辩的权利。原告于同年6月7日收到催告书后，仍未缴纳税款及滞纳金。2013年12月18日，经被告局长批准，同意对原告采取税收强制执行措施。2014年1月14日，被告作出衢州国税局衢国税强拍（2014）1号关于采取税收强制执行措施的决定，决定：从2014年1月14日起对原告相当于应纳税款、滞纳金的商品、货物或者其他财产予以查封。依法予以拍卖或者变卖，以拍卖或者变卖所得抵缴税款、滞纳金和扣押、查封、保管、拍卖、变卖所发生的费用，告知原告救济途径，并附查封商品、货物或者其他财产清单一份。原告收到税收强制执行措施决定书后，在规定期限内向法院提起诉讼。
原审法院认为，《中华人民共和国税收征收管理法》第五条规定“国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理”，衢州国税局具有税收征收管理职责，符合被告的主体资格。对原告提出重复处理的意见，《国家税务局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》（国家税务总局公告2012第33号）规定：“纳税人虚开增值税专用发票，未就其虚开金额申报并缴纳增值税的，应按照其虚开金额补缴增值税；已就其虚开金额申报并缴纳增值税的，不再按照其虚开金额补缴增值税。……纳税人取得虚开的增值税专用发票，不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额”，原告接受他人虚开的不合法的增值税专用发票和货物运输发票已向被告申报抵扣税款，造成不缴或少缴增值税税款，被告据此针对原告接受他人虚开的增值税专用发票和用于抵扣税款的其他发票申报抵扣税款、虚假的纳税申报造成的少缴增值税款的行为作出处理。而司法机关针对原告自已虚开增值税专用发票，将未纳税服装作为已纳税服装出口，骗取了国家出口退税的犯罪行为进行判决。综上分析，被告的具体行政行为与司法机关对原告作出司法裁判所处理的对象不同，被告对原告少缴的增值税作出处理，司法机关对原告及同案犯已骗取国家退税款的行为进行处理，作出处理的依据也不同，因此，被告与司法机关对原告的处理不存在重复或冲突处理的问题，对原告以此为由认为被告作出的税务处理决定违法无效的意见，法院不予采纳。对原告认为决定书认定原告接受虚开增值税专用发票有三部分事实组成，而司法部门只认定第一部分的事实，认为税务处理认定事实不清的意见。法院认为，正是因为行政机关与司法机关处理的对象不同，因而司法机关将与原告骗取出口退税相关的第一部分事实予以表述，与骗取出口退税无关的其他事实未作表述，对原告提出的意见，法院不予支持。对原告认为处理决定书中认定实际抵扣的税额与少缴增值税款的数额不一致，认定事实相互矛盾的意见。法院认为，抵扣税额与少缴增值税款非同一概念，抵扣税额指纳税人按照税法规定，在计算缴纳税款时对于以前环节缴纳的税款准予扣除的一种税收规定，应缴增值税是纳税人应缴增值税扣除可以抵扣的项目，剩余的部分为应缴的增值税，而少缴的增值税款就是应缴而未缴的增值税，抵扣税额与少缴增值税不等同，对原告提出的意见，法院不予采纳。对原告提出的被告到法院将扣押款解缴入库即可，不应对原告强制执行的意见。法院认为，刑事判决追缴的退税款，是指被原告及同案犯分赃的从国家实际骗取的出口退税款，而被告作出的强制执行决定涉及的税款，是原告应向国家缴纳而未缴纳的增值税，被告不能将刑事案件中扣押的款项作为行政处理的税款予以追缴。被告依法将税务处理决定书送达原告，该税务处理决定书已生效。被告在原告未按规定的期限缴纳税款时，发出催告书，责令原告限期缴纳，但原告仍逾期未缴纳，经被告局长批准，被告对原告采取税收强制执行措施，并作出税收强制执行决定书，程序合法，事实认定清楚，适用法律正确，对原告提出撤销该决定书的意见，法院不予支持。据此，依照《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第五十六条第一款第（四）项之规定，判决：驳回原告衢州市柯城丽新帽厂的诉讼请求。案件受理费50元，由原告衢州市柯城丽新帽厂负担（已预交）。
上诉人柯城丽新帽厂上诉称，1.被上诉人追缴的税款和上诉人已经承担的刑事判决中追缴的税款是同一税款。上诉人经营过程中，应只缴纳一次增值税。上诉人虚开增值税发票骗取的出口退税已经法院追缴，上诉人实际已经缴纳经营环节增值税，被上诉人再追缴所谓的“接受他人虚开的增值税专用发票和用于抵扣税款的其他发票申报抵扣税款、虚假的纳税申报造成少缴增值税款”是第二次征缴。2.上诉人接受他人虚开的增值税专用发票和用于抵扣税款的其他发票申报税款、虚开增值税发票用于骗取出口退税的系列行为是一个整体，属手段与目的关系。司法机关以牵连行为理论为依据取其重罪处罚，已就接受他人虚开增值税发票的行为作犯罪评价，税务机关不应再就此作出税务处理决定和税务强制执行。其牵强割裂行为之间的联系，反复征税不符合法治精神。请求二审法院撤销原判，依法改判。
被上诉人衢州国税局答辩称，刑事判决追缴的税款与被诉行政强制决定涉及的追缴税款非同一税款，二者适用法律、针对的违法行为及追缴对象均不同，不存在重复处理。刑事判决针对上诉人骗取并分赃出口退税款的违法行为，追缴的是从国家骗取的出口退税款。而被诉行政行为针对的是上诉人少缴的增值税违法行为，追缴的是应缴而未缴的增值税；刑事判决虽以处罚较重的骗取出口退税罪定罪处罚进行追缴，但未涉及少缴增值税的处理，也不能代替税务机关依法行使追缴的行政权。故请求二审法院驳回上诉，维持原判。
上诉人柯城丽新帽厂上诉后，原审法院已将相关证据材料随案移送本院。根据一、二审审理情况以及上诉人的上诉理由、被上诉人的答辩意见，二审中，主要围绕被强制执行内容是否合法、被诉行政强制决定是否合法等争议焦点进行举证、质证和辩论。
经审理，二审查明的事实与原审一致。
本院认为，本案被诉行政行为为被上诉人作出的衢国税强拍（2014）1号《关于采取税收强制执行措施的决定》，该行政强制行为是审查对象。而被强制执行的《税务行政处理决定》，因其已经依法生效，且上诉人在法定期限内未申请行政复议或提起行政诉讼，故本案对其审查在于其是否存在足以影响被诉行政强制行为合法性的明显违法情形。本案的争议焦点在于“被强制执行的税务处理决定所追缴税款是否属于对刑事判决已追缴税款的重复征收”。本院认为，现有证据及上诉人自认可以证明，2009年至2011年期间，上诉人实施了接受他人虚开增值税专用发票和货物运输业务等发票，在申报期申报抵扣税款及少申报应税收入的行为。存在《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定的“少缴应纳税款”情形。结合《中华人民共和国增值税暂行条例》第九条关于“纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣”的规定，被上诉人衢州国税局根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款决定追缴上诉人少缴的增值税税款，符合法律规定。该条款明确授权：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”
关于上诉人提出的“相关税款已为刑事判决追缴，被强制执行处理决定二次征缴属重复征收，明显违法”的上诉意见。本院认为，《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条、第六十六条分别赋予税务机关追缴“偷税中不缴或少缴的税款”及“骗取出口退税款”的职权。刑事判决关于“扣押在案的被告单位衢州市柯城丽新帽厂人民币823141.86元，作为退税款予以追缴，上缴国库”的判决，系针对上诉人从国家骗取的出口退税款，属于依照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十六条规定应予追缴的税款。本案所涉决定针对的税款，为上诉人以不合法增值税抵扣凭证实际抵扣的税款等未缴税款，属于依照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条规定应予追缴的“纳税人以虚假纳税申报等手段不缴或少缴的税款”。前者为违法骗取的出口退税款，后者为应缴而未缴的增值税税款。二者所针对的违法行为及税款性质不同。故被上诉人在出口退税款之外，追缴上诉人少缴税款，于法有据。
上诉人还提出，上诉人实施的接受他人虚开增值税发票与虚开增值税发票均是骗取出口退税的手段行为，全部行为作为一整体，已为刑事判决一并作犯罪评价的意见。本院认为，刑事判决虽以较重的骗取出口退税罪定罪并追缴退税款，但并未涉及上诉人违法抵扣等造成少缴增值税的处理。被上诉人关于“刑事判决不能代替税务机关依法行使追缴行政职权”的答辩意见成立，本院予以采纳。综上，上诉人关于被强制执行税务处理决定明显违法的诉讼主张不能成立，本院不予支持。被上诉人为执行该税务处理决定而作出的行政强制决定，于法有据。原审判决驳回诉讼请求并无不当。据此，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十一条第（一）项之规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费50元，由上诉人衢州市柯城丽新帽厂负担。
本判决为终审判决。
审 判 长 沈 婷
审 判 员 朱桂英
代理审判员 秦新举
二〇一四年九月五日
书 记 员 何 辛