苏州工业园区人民法院
民 事 判 决 书
（2013）园商初字第1831号
原告苏州工业园区凯利科技有限公司，住所地江苏省苏州工业园区泾茂路289号南二楼。
法定代表人沈兴珍，董事长。
委托代理人张杰，江苏钟山明镜（苏州）律师事务所律师。
委托代理人陈利申。
被告京都天华会计师事务所有限公司，住所地北京市朝阳区建国门外大街22号赛特广场5层。
法定代表人徐华，总经理。
委托代理人张鹏。
委托代理人刘丰收。
被告西蒙克拉电子（苏州）有限公司，住所地江苏省苏州工业园区星汉街5号C栋02-01／08。
管理人江苏竹辉律师事务所，负责人陆贤刚。
委托代理人原浩，江苏竹辉律师事务所律师。
委托代理人朱瑶，江苏竹辉律师事务所律师。
原告苏州工业园区凯利科技有限公司（以下简称“凯利公司”）与被告京都天华会计师事务所有限公司（以下简称“京都天华公司”）、被告西蒙克拉电子（苏州）有限公司（以下简称“西蒙克拉公司”）侵权损害赔偿纠纷一案，本院于2013年10月8日受理后，由审判员田王磊独任审判，于2014年2月20日公开开庭进行审理，后依法组成合议庭进行审理。因工作变动原因，本案合议庭组成人员变更为本院审判员戴宜、人民陪审员孙令奇、邱火根，于2014年6月18日继续公开开庭审理了本案。原告凯利公司的委托代理张杰、陈利申、被告京都天华公司的委托代理人张鹏、刘丰收、被告西蒙克拉公司的委托代理人郎一华（后撤销委托）、原浩、朱瑶到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
原告凯利公司诉称，被告西蒙克拉公司于2010年末向原告提出加工产品的意向，同时要求规定供应商须提供几个月的赊帐期。出于担心被告西蒙克拉公司付款能力，原告需对其财务状况有一定了解，西蒙克拉公司相关负责人向原告介绍该公司注册资本200多万美元，每年的年度审计均由北京和上海的大牌会计师事务所进行，出具的报告都没有对公司财务提出任何疑议，银行也很相信，纯信用地贷给公司几千万元。原告觉得西蒙克拉公司财务状况应该不会有问题，遂于2011年2月3日与之签订加工承揽合同，约定在原告交货并向西蒙克拉公司开具发票后，西蒙克拉公司在60天内付款。原告先后开具8张发票，合计金额111208.5元，西蒙克拉公司因财务困难一直未支付。经原告申请，法院于2011年9月2日对西蒙克拉公司银行存款进行了冻结，双方于2011年11月9日达成调解协议，西蒙克拉公司同意支付原告111208.5元，后西蒙克拉公司未清偿。西蒙克拉公司于2011年9月20日由法院裁定受理债权人提出的破产重整申请，2012年6月1日经法院裁定宣告破产。
原告认为，被告京都天华公司的上海分所于2010年4月30日、2011年4月28日分别为西蒙克拉公司出具无保留意见的审计报告，分别记载西蒙克拉公司截止2009年12月31日总资产为8013万元、净资产3148万元，截止2010年12月31日总资产为9319万元、净资产3181万元，在所有重大方面公允地反映了其财务状况。而事实上西蒙克拉公司在2011年4月已出现偿债困难，2011年9月进入破产程序，经管理人聘请的审计评估结果，截止2012年6月1日，西蒙克拉公司总资产缩减为1600万元、净资产缩减为-5181万元，净资产减少8362万元。扣除2011年9月至2012年6月1日重整期间亏损及2011年1-9月的经营性亏损，绝大部分导致资产减值的因素在2009、2010年年末时已经存在，当时资产已严重不实。导致西蒙克拉公司资产骤减至破产的原因有一、西蒙克拉电子（天津）有限公司等关联企业的借款及应收款无法收回；二、有形资产即固定资产和存货价值的大幅缩水。被告京都天华公司对西蒙克拉公司母公司违规变相抽资、关联企业欠款存巨大风险、有形资产大幅减值且未按会计准则要求作相应的坏帐准备、资产减值等会计处理的财务报表，出具了无保留意见的审计报告，认为这些不实报表已按企业会计准则编制，在所有重大方面公允反映了西蒙克拉公司2009、2010年末的财务状况，该审计报告应为不实报告，京都天华公司有重大过错。原告通过京都天华公司的审计，认为西蒙克拉公司的财务状况良好，有充分的偿债能力，故与之进行赊帐交易，目前因西蒙克拉公司破产，债权得不到清偿，应由京都天华公司承担原告因合理信赖不实审计报告而造成损失的80%计88970元。原告据此诉请要求被告京都天华公司支付侵权损害赔偿款88970元，并承担本案诉讼费用。
被告京都天华公司辩称，原告不符合最高院司法解释规定的可以信赖不实报告、与被审计单位进行交易而遭受损失，向审计单位提起损害赔偿诉讼的利害关系人身份，不具备诉讼主体资格；被告出具的审计报告符合会计师法和注册会计师审计准则及规则，原告诉请所称审计报告不实不成立；被告的审计行为及审计报告与原告损失之间没有因果关系，不构成侵权行为。请求驳回原告诉请。
被告西蒙克拉公司辩称，原告对本公司无诉讼请求，不应成为本案被告，其余意见与京都天华公司一致。
以下事实双方均无争议，本院予以确认：2011年9月1日，原告凯利公司以西蒙克拉公司为被告向本院提起诉讼，诉请主张其为西蒙克拉公司加工产品，加工费144243.45元，其中已开票金额111208.5元；凯利公司根据订单已完成加工，西蒙克拉公司拒不提货金额33034.95元；另有凯利公司为西蒙克拉公司此批产品开的新模具成本60000元，因西蒙克拉公司中止订货，无法在后续订货中分摊，要求赔偿。诉请要求西蒙克拉公司支付加工费等204243.45元，并承担诉讼费用。西蒙克拉公司对已开票加工费111208.5元予以认可，其余未提货订单已取消、承担开模费无依据，不予认可。2011年11月9日，双方经协商达成调解协议，西蒙克拉公司确认欠付凯利公司货款111208.5元，承诺于2011年11月15日前付清，原告放弃其余诉讼请求，原告承担法院诉讼费用。同日，本院出具民事调解书，对双方上述协议内容予以确认。经法院调解后，西蒙克拉公司未履行。
另，西蒙克拉公司系具有法人资格的外商独资企业。2010年4月30日，京都天华会计师事务所有限公司上海分所（以下简称“京都上海分所”）出具审计报告，经审核西蒙克拉公司2009年12月31日的资产负债表、2009年度利润表、现金流量表、所有者权益变动表和财务报表附注等财务报表，认为西蒙克拉公司财务报表已经按照企业会计准则和《企业会计制度》的规定编制，在所有重大方面公允反映了西蒙克拉公司2009年12月31日的财务状况以及2009年度的经营成果和现金流量。审计报告所附西蒙克拉公司资产负债表记载，截止2009年12月31日，西蒙克拉公司资产合计80133368.44元、所有者权益合计31478353.87元。
2011年4月28日，京都上海分所出具审计报告，经审核西蒙克拉公司2010年12月31日的资产负债表、2010年度利润表、现金流量表、所有者权益变动表和财务报表附注等财务报表，认为西蒙克拉公司财务报表已经按照企业会计准则和《企业会计制度》的规定编制，在所有重大方面公允反映了西蒙克拉公司2010年12月31日的财务状况以及2010年度的经营成果和现金流量。审计报告所附西蒙克拉公司资产负债表记载，截止2010年12月31日，西蒙克拉公司资产合计93192896.49元、所有者权益合计31806119.53元。
申请人中国银行股份有限公司苏州工业园区支行、招商银行股份有限公司苏州工业园区支行于2011年9月14日、9月15日以西蒙克拉公司未能清偿到期债务为由，向本院申请对该公司进行重整。同年9月20日，本院作出民事裁定，受理破产重整的申请。2012年6月18日，江苏新瑞会计师事务所有限公司受西蒙克拉公司管理人委托，出具审计报告，其中破产重整原因分析为：1、受天津西蒙克拉影响，天津西蒙克拉占有资金是破产重整的主要因素；2、绿色插头项目失败。不考虑关联企业应收款回收等其他因素所产生的影响，截止2012年6月1日，西蒙克拉公司审计调整后资产总额15996629.27元、负债总额67908100.76元、净资产-51811471.49元；西蒙克拉公司2011年9月20日重整基准日审计调整后净资产为-33832417.63元，破产基准日审计调整后净资产与之相比减少17979053.86元，原因为重整期间亏损、重整费用、预提违约赔偿金、解除劳动合同补偿金等。
2012年8月1日，本院作出民事裁定，终止重整程序并宣告西蒙克拉公司破产。原告已向管理人申报债权，目前，破产案件仍在审理过程中。
诉讼中，京都天华公司认可京都上海分所为其下属不具备独立法人资格的分支机构，如涉及京都上海分所责任，由京都天华公司承担。
以上事实，由原告提交的民事裁定书、民事调解书、审计报告、被告京都天华公司提交的审计报告、存货及固定资产价值评估报告等证据以及双方当事人庭审中的陈述予以证实。
双方当事人争议的主要问题包括：原告凯利公司是否属于法律规定的因会计师事务所违反法律规定，给其他利害关系人造成损失并应当承担赔偿责任的主体范围；被告京都天华公司是否出具不实报告、是否存在过错以及原告诉请主张的损失是否成立。原告认为，被告京都天华公司为不实财务报表发表认为其合法、公允的审计意见，形成不实报告，被告存在过错，原告信赖京都上海分所出具的两份报告，并与西蒙克拉公司进行交易，导致因西蒙克拉公司破产而债权无法实现，应承担债权金额80%的赔偿责任；被告认为，原告情形不符合司法解释中关于“利害关系人”的要件，不具备诉讼主体资格，被告出具的审计报告为不实报告不成立，被告出具的审计报告与原告损失之间无因果关系，不构成侵权行为。
就争议问题，原告提交了以下证据：
1、京都上海分所出具的2009、2010年两份审计报告，证明财务报表及审计结论违反法律法规、银行借款合同约定和企业会计准则等，存在不实；
2、2009、2010年度部分审计报告，证明西蒙克拉公司的关联企业西蒙克拉电子（天津）有限公司连续两年亏损，失去偿债能力，被告在西蒙克拉公司年度审计报告中不做计提坏帐准备，存在不实和过错。
上述证据1、2，被告质证认可证据真实性，不认可证明内容。
3、西蒙克拉公司破产重整期间管理人委托对该公司进行财产评估报告摘要，证明西蒙克拉公司资产缩水情况及破产原因。
被告质证认可证据真实性。被告京都天华公司另提出破产重整阶段评估与公司正常经营期间的年度审计方法不同、时点不一致，也不是适用同一会计规则，不能以一种结论否定另一种结论。
4、天津市滨海新区人民法院2012年7月20日执行裁定书，由原告凯利公司向法院申请执行西蒙克拉电子（天津）有限公司债权形成，法院认定未查到西蒙克拉电子（天津）有限公司其他可供执行的财产，申请人亦未提供可供执行的财产线索，执行程序终结。证明西蒙克拉电子（天津）有限公司在2011年11月已经丧失偿债能力。
被告质证认可证据真实性，被告京都天华公司另提出法院判决发生于2011年9月之后，诉争审计报告于2011年4月作出，二者无关联性。
5、证人叶某出庭作证的证言，其陈述如下：我于2008年6月至2011年12月在西蒙克拉公司担任供应链经理，职务范围包括采购、物流、仓储，公司重整后离职；我公司准备向凯利公司采购膜片、注塑零件，与凯利公司商谈的采购工程师向我负责报告工作，我是直接参与人；通知对方正式采购后，我公司的采购规划是帐期60或90天，这时对方提出要审查我公司的财务状况，要求审计报告等材料，我说这些资料都是公开的，可以去工商、税务部门查询，也说过公司有上海的会计师事务所进行年度审计，每年都有正规的审计报告，如凯利公司确实需要，可以到行政机关查询，还说过银行给我公司贷款额度有几千万，其他供应商询问，也是这样答复的；当时我公司的财务状况不错，其他供应商的结款方式也是60天或90天月结；我公司于2010年8、9月开始与凯利公司联系，当时上马一个绿色插座项目，认证通过后，大概在2011年初的时候向凯利公司下单订货，往来持续到2011年3、4月份，后来因为该项目在2011年4月停顿了，后来就未再合作。
被告西蒙克拉公司质证称因员工陆续遣散，证人身份无法完全确认。
就诉争审计报告取得和使用情况，原告凯利公司于2014年2月20日庭审中陈述两份审计报告于2012年10月从工商局查询取得，之前没有拿到过审计报告文本，但原告公司总经理在工商局曾看过文本。2014年6月18日庭审中，原告进一步陈述：2010年底原告总经理刘某与西蒙克拉公司拟发生业务往来，需要欠款，出于对还款的担心，向叶某询问西蒙克拉公司的财务状况及审计情况，叶某将刘某带至西蒙克拉公司财务经理处询问，西蒙克拉公司财务经理田春华称审计没有问题，都是上海、北京的事务所审计的，银行也信任给予几千万的信用贷款，刘某认为西蒙克拉公司的财务经过严格审计都没有问题，银行也认可，就与西蒙克拉公司发生了交易。法庭询问当时有无查看审计报告及银行贷款资料，原告答复称当时西蒙克拉公司不肯提供，后刘某通过私人关系在工商局查看了2009年度西蒙克拉公司审计报告，查看时间无法确定，但可以确定是在与西蒙克拉公司发生交易之前，工商局只给查看，不让复印，所以向法院提交的审计报告是准备起诉时向工商局调取的。
综合以上证据及质证意见，本院认为，双方当事人争议的首要问题，是原告是否属于法律规定的因会计师事务所违反法律规定，给其他利害关系人造成损失并应当承担赔偿责任的主体范围。《中华人民共和国注册会计师法》规定，会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任。关于“其他利害关系人”的范围，相应司法解释界定为“因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或其他组织”。据此，符合法律规定的利害关系人受损的直接动因为其合理信赖或使用了不实审计报告而进行了经济交易或商业决策，损失的真正原因是被审计单位存在欺诈或经营失败，而会计师事务所基于过错未及时发现或披露相应错弊。依据侵权损害赔偿原理，法律设定在财务信息提供者、审核人、使用人三者之间公平分配因被审计单位经营失败或欺诈作弊、会计师事务所审计失败而导致的利害关系人的损失。会计师事务所应对合理信赖或使用其出具的不实审计报告而受到损失的利害关系人承担赔偿责任；与利害关系人发生交易的被审计单位应当承担第一位责任，会计师事务所应对其过错及根据其过错程度承担相应的赔偿责任，利害关系人存在过错时，应当减轻会计师事务所的民事责任。
依据上述会计师事务所承担民事侵权赔偿责任的法律规定和原理，不实报告与报告使用人的损失之间的因果关系，借助于报告使用人对于不实报告的信赖这一中间环节而形成，无信赖和使用关系，则不产生审计行为与损害后果之间的因果关系。所以，本案中原告负有证明对所谓不实报告的信赖和使用是相关交易得以完成的主要原因的证明责任。原告主张其在交易之前，通过向西蒙克拉公司财务及采购人员了解，得知审计报告存在，在要求西蒙克拉公司出示未果后，通过关系私下查阅了相应审计报告，并据此作出交易决策。首先，原告诉请主张被告出具2009、2010年两份审计报告均涉及侵权，根据当事人一致认可的交易事实，诉争与西蒙克拉公司往来发生于2011年1-3月，2010年审计报告出具时间为2011年4月，即交易发生时审计报告尚未作出，更不涉及信赖和使用，故2010年度审计报告与原告诉请主张的侵权行为之间的关联，本院不予认定。其次，原告自认诉讼时提交的两份审计报告均源自起诉前向工商管理部门查询调取，所谓交易发生时，即2010年底、2011年初左右即查看、调阅相应审计报告，并无证据证实，故其诉请主张的使用2009年度审计报告，本院不予采信。再次，关于信赖，信赖是否合理存在，重点在于交易决策作出之前，原告是否得到了审计报告或知悉了审计报告内容。原告陈述其于交易发生前自西蒙克拉公司采购人员和财务经理处得知“公司经过北京、上海的大型会计师事务所审计，财务没有问题”、“银行信任公司，给予了几千万元的信用贷款额度”等信息，即使该事实主张成立，作为经济交往中的理性商人，其对于交易相对人资信的审查，不应限于对方工作人员“经审计无财务问题”、“银行大量贷款额度”的口头表述，如对审计报告的信赖是促使其作出交易决策的决定性因素，至少应调阅被审计单位的工商登记档案、阅读相应审计报告，仅凭相关人员口头叙述和说明，并不能推断认定原告诉请所谓信赖合理发生和事实存在。最后，经济往来中影响当事人是否开展买卖、承揽等交易活动的因素主观且多元，除相对人财务状况、审计结论外，还涉及当事人经营发展策略、风险偏好、市场波动等多种因素，如交易决策之前审计报告已存在，当事人并未分析查看审计内容，并以此作为其决策依据，而是在损失发生后再行查阅审计报告，根据报告中可能存在的不实和事实上已经发生的风险要求会计师事务所承担赔偿责任，无异于要求会计师事务所为其所有交易风险提供担保，明显超出会计师事务所过错责任范围，与法律规定的责任认定原则和精神相悖。
综上，本院认为，原告诉请主张的其与西蒙克拉公司交易发生的损失与被告出具审计报告行为并无因果关系。原告诉请要求被告承担侵权损害赔偿责任，缺乏事实和法律依据，本院不予支持。依照《中华人民共和国侵权责任法》第六条、《中华人民共和国注册会计师法》第四十二条、《最高人民法院〈关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿责任的若干规定〉》第二条之规定，判决如下：
驳回原告苏州工业园区凯利科技有限公司的诉讼请求。
案件受理费人民币2024元，由原告苏州工业园区凯利科技有限公司负担。
如不服本判决，可在判决书送达之日起十五内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于江苏省苏州市中级人民法院。同时按照国务院《诉讼费用缴纳办法》规定向江苏省苏州市中级人民法院预交上诉案件受理费。开户名：苏州市中级人民法院，开户行：农业银行苏州工业园区支行营业部，帐号：10×××99。
审 判 长 戴 宜
人民陪审员 孙令奇
人民陪审员 邱火根
二〇一四年九月二十九日
书 记 员 杨 陈
附录：
《中华人民共和国侵权责任法》
第六条行为人因过错侵害他人民事权益，应当承担侵权责任。
《中华人民共和国注册会计师法》
第四十二条会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任。
《最高人民法院〈关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿责任的若干规定〉》
第二条因合理信赖或使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织，应认定为注册会计师法规定的利害关系人。
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