浙江省杭州市中级人民法院
行 政 判 决 书
（2016）浙01行终133号
上诉人（原审原告）王婧。
委托代理人郑剑锋，浙江海浩律师事务所律师。
被上诉人（原审被告）浙江省杭州市国家税务局，住所地杭州市上城区建国南路276号。
法定代表人沈华，局长。
委托代理人张义，该局工作人员。
委托代理人王钦，上海建纬（杭州）律师事务所律师。
被上诉人（原审被告）浙江省国家税务局，住所地杭州市拱墅区华浙广场5号。
法定代表人龙岳辉，局长。
委托代理人曹琼、徐战成，该局工作人员。
上诉人王婧因与浙江省杭州市国家税务局（以下简称市国税局）、浙江省国家税务局（以下简称省国税局）税务行政征收上诉一案，不服杭州市拱墅区人民法院（2015）杭拱行初字第97号行政判决，向本院提起上诉。本院于2016年2月19日受理后，依法组成合议庭审理了本案。现已审理终结。
2015年7月2日，市国税局按照349000元的计税价格对王婧征收车辆购置税34900元。王婧对此不服，向省国税局申请行政复议，省国税局于2015年10月8日作出浙国税复决（2015）2号《税务行政复议决定书》（以下简称2号复议决定），决定维持市国税局对王婧作出的车辆购置税征收行为。王婧仍不服，向原审法院提起诉讼，请求撤销市国税局于2015年7月2日作出的对王婧核定征收车辆购置税的决定，相应变更应纳税额为28282.74元；撤销省国税局作出的2号复议决定；本案诉讼费用由市国税局承担。
原审法院经审理查明，2015年5月31日，王婧从杭州宝信汽车销售服务有限公司处购买了宝马牌BMW7200KL（BMW328Li）小型轿车一辆，价税合计330908元，杭州宝信汽车销售服务有限公司向王婧开具了价税合计330908元的机动车销售统一发票，该发票上并载明增值税税率或征收率为17%，不含税价为282827.35元。2015年7月2日，王婧向市国税局申报缴纳车辆购置税，其申报计税价格为282827.35元，市国税局按照349000元的计税价格征收王婧车辆购置税34900元（税率为10%）。王婧不服，于8月31日向省国税局申请行政复议，该局于2015年10月8日作出2号复议决定，维持市国税局对王婧作出的车辆购置税征收行为。
原审法院认为，《中华人民共和国税收征收管理法》第五条第一款规定：“国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。”《中华人民共和国车辆购置税暂行条例》第十二条规定：“纳税人购置应税车辆，应当向车辆登记注册地的主管税务机关申报纳税；购置不需要办理车辆登记注册手续的应税车辆，应当向纳税人所在地的主管税务机关申报纳税。”本案中，市国税局具有受理王婧车辆购置税税务申报并予以征收的法定职权。《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条第一款规定：“纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额：……（六）纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。”该条第二款规定：“税务机关核定应纳税额的具体程序和方法由国务院税务主管部门规定。”《中华人民共和国车辆购置税暂行条例》第七条规定：“国家税务总局参照应税车辆市场平均交易价格，规定不同类型应税车辆的最低计税价格。纳税人购买自用或者进口自用应税车辆，申报的计税价格低于同类型应税车辆的最低计税价格，又无正当理由的，按照最低计税价格征收车辆购置税。”本案中，市国税局根据《中华人民共和国车辆购置税暂行条例》第七条等规定，对王婧按最低计税价格征收车辆购置税34900元的行为，于法有据。王婧认为其持有的机动车销售统一发票可证明其有正当理由的法定凭据，市国税局应按照计税价格282827.35元核定车辆购置税的理由，无法律依据，对其要求撤销市国税局对其征收车辆购置税34900元行为的诉讼请求不予支持。省国税局作出的复议决定，程序合法，实体处理并无不妥，对王婧要求撤销省国税局作出复议决定行为的诉讼请求不予支持。综上，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决驳回王婧的诉讼请求。案件受理费50元，由王婧负担。
上诉人王婧不服原审判决向本院提起上诉称，1、我国税法实行“纳税申报制”，即只有在纳税人申报的应税额缺乏依据或有理由怀疑其真实性的情况下，税务机关才能实行核定征税。《税收征管法》第三十五条第一款也表明核定征收必须符合两个条件：一是明显偏低，二是无正当理由。现上诉人基于公开市场上正常购买车辆的真实价格申报纳税，显然不属于“无正当理由”。2、《车辆购置税暂行条例》第7条规定的按照最低计税价格征收车辆购置税须同时符合两个条件：一是低于最低计税价格，二是无正当理由。3、市国税局既无证据证明车辆经销商低价倾销，也无证据证明买卖双方为了避税而故意串通压低价格，径直认定上诉人申报的价格“无正当理由”，毫无事实依据。4、原判认定上诉人提供的“机动车销售统一发票”不能作为（购买车辆价格）有正当理由的依据，难道故意抬高虚报价格才叫“正当理由”？5、原判对双方核心争议（即《车辆购置税征收管理办法》第12条的理解）避而不谈，放弃了对行政行为合法性的审查。6、无论《税收征管法》、还是《车辆购置税暂行条例》、《车辆购置税征收管理办法》，其立法精神都是防止故意压低价格以避税，因此设定了“无正当理由”的条件。但现实中各地税务机关机械套用“最低计税价格”，完全无视该条件。综上，请求撤销原判，支持上诉人的原审诉请；一、二审诉讼费用由两被上诉人共同承担。
被上诉人市国税局答辩称，被上诉人下属车辆购置税征收管理分局作出的行政行为证据确凿、程序合法，上诉人在一审庭审中对我局提交证据的真实性均无异议。二、被上诉人下属车辆购置税征收管理分局作出的行政行为适用法律正确。根据《车辆购置税暂行条例》第十二条、第四条、第七条及《车辆购置税征收管理办法》第九条第（一）、（三）、（六）项、第十一条、第十二条的规定，上诉人申报的购车价税低于税务总局对该车型核定的最低计税价格，不属于上述相关规定的“正当理由”情形，故被上诉人下属车辆购置税征收管理分局按照总局核定的该车型最低计税价格征税，适用法律正确。综上，请求驳回上诉，维持原判。
被上诉人省国税局答辩称，一、2号复议决定对规章与规范性文件理解适用正确。第一，上诉人购买车辆申报的计税价格330908元低于国家税务总局规定的最低计税价格349000元，应根据《车辆购置税征收管理办法》第九条第（三）项的规定按照最低计税价格纳税。第二，《办法》第九条第（三）项中的“正当理由”具体是指该条第（六）项规定的情形，上诉人所购买车辆显然不属于其中任何一种情形。同时，《办法》第十二条进一步表达了第九条第（三）项与“第九条第（六）项规定车辆之外的情形”是“两者事物同一，后者说明前者之意”。第三，实际车辆购置税征收管理系统操作中，也仅将《办法》第九条第（六）项规定的内容作为第九条第（三）项的法定除外情形。仅该第（六）项规定的情形才可按照低于同类型应税车辆的最低计税价格录入，除此以外的情形系统禁止操作。二、2号复议决定认定事实清楚、程序合法。综上，请求驳回上诉，维持原判。
本院对原审法院认定的事实予以确认。
本院认为，《车辆购置税征收管理办法》第九条第（三）项、第（六）项规定：“车辆购置税计税价格按照以下情形确定：…（三）纳税人购买自用或者进口自用应税车辆，申报的计税价格低于同类型应税车辆的最低计税价格，又无正当理由的，计税价格为国家税务总局核定的最低计税价格；…（六）进口旧车、因不可抗力因素导致受损的车辆、库存超过3年的车辆、行驶8万公里以上的试验车辆、国家税务总局规定的其他车辆，计税价格为纳税人提供的有效价格证明注明的价格。纳税人无法提供车辆有效价格证明的，主管税务机关有权核定应税车辆的计税价格”；该办法第十二条规定：“纳税人购买自用或者进口自用的应税车辆，申报的计税价格低于同类型应税车辆的最低计税价格，又无正当理由的，是指除本办法第九条第（六）项规定车辆之外的情形”。据此，《车辆购置税征收管理办法》第九条第（三）项所规定的“申报价格低于最低计税价格又无正当理由”的车辆即是该办法第九条第（六）项规定情形以外的车辆。本案中，上诉人王婧所购买的车辆不属于《车辆购置税征收管理办法》第九条第（六）项所规定的情形，故被上诉人市国税局认定其属于《车辆购置税征收管理办法》第九条第（三）项规定的应按最低计税价格计税的车辆，符合法律规定。关于上诉人提出的其在公开市场以真实的低于最低计税价格的交易价格购买案涉车辆构成“正当理由”的主张。根据国法函（2002）195号《关于车辆购置税有关问题的复函》的规定，国家税务总局参照应税车辆市场平均交易价格，规定不同类型应税车辆的最低计税价格。据此，国家税务总局是参照应税车辆市场平均交易价格而不是出厂价或某一地区、某一时段的个别交易价格核定车辆的最低计税价格，即在核定最低计税价格时已经考虑了个别市场价之间的高低差异，故上诉人的主张不能成立。
综上，原审判决认定事实清楚，适用法律正确，审判程序合法。上诉人的上诉理由不能成立，本院对其上诉请求不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项的规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费人民币50元，由上诉人王婧负担。
本判决为终审判决。
审 判 长 李 洵
审 判 员 王银江
代理审判员 唐莹祺
二〇一六年四月十一日
书 记 员 金 玲