广东省中山市第二人民法院
民 事 判 决 书
（2014）中二法古民一初字第22号
原告（反诉被告）：李耀强，男，1971年2月出生，汉族，住广东省中山市。
委托代理人：卢大文、段孟君，广东ＸＸ海天律师事务所律师、律师助理。
被告（反诉原告）：邓玉颜，女，1968年2月出生，汉族，住广东省中山市。
委托代理人：梁君静，广东香山律师事务所律师。
原告李耀强诉被告邓玉颜建设用地使用权转让合同纠纷一案，本院受理后，被告邓玉颜提出反诉。本院依法将本诉与反诉合并审理，并组成合议庭，公开开庭进行了审理。原告李耀强的委托代理人卢大文、段孟君，被告邓玉颜的委托代理人梁君静到庭参加了诉讼。本案现已审理终结。
李耀强诉称：2011年1月28日，李耀强与邓玉颜签订《土地使用权转让协议》，将位于中山市古镇镇曹一工业区［土地证号中府国用（2006）第易1009**号］，及曹一工业H区＊＊号［土地证号中府国用（2006）第易1009**号］，共两块土地以838万元价格转让给邓玉颜。协议签订后，李耀强履行了合同全部义务，两地块也于同年4月过户至邓玉颜名下。根据约定，邓玉颜在办完过户手续领取土地证后，应一次性将余款支付给李耀强，但至今尚有392638.28元未付，构成严重违约。请求判令：被告邓玉颜支付原告李耀强土地转让款392638.28元及利息（按月息20‰计，从2011年4月起至清偿之日止），并承担诉讼费用。
邓玉颜答辩并反诉称：一、邓玉颜已依约完成838万元付款义务。其中，以现金或银行转账方式支付7987361.82元，以代扣代缴方式代李耀强缴交应由其承担的过户税款392638.28元，故不存在拖欠李耀强转让款的情形。二、诉争的392638.28元税款应由李耀强承担，而非邓玉颜。首先，双方对税款未约定由谁承担，则依法应各自承担。该392638.28元税款依照法律规定本应由出让方李耀强承担，只是邓玉颜为顺利完成交易，才应李耀强的要求代扣代缴，故理应作为已付李耀强转让款进行抵扣。至于协议中约定过户费用由邓玉颜承担，亦仅限于过户所涉及的费用，而非税款，税、费是两个不同的概念。而事实上，邓玉颜已依约承担了案涉土地使用权的交易过户费用（包括评估费、测量费、交易手续费等），且已依法缴纳了作为受让方而应承担的过户税款41477.59元，无义务承担应由出让方李耀强缴纳的税款392638.28元。其次，即使双方于2011年1月28日签订的《土地使用权转让协议》未约定税款由谁承担，但双方其后于同年2月25日办理交易过户时签订的《中山市土地使用权转让合同》第八条明确规定：“办理土地使用权转让所需缴纳的税费，由双方按规定各自负责。”因此，无论是依双方约定还是依法律规定，转让税款均应由双方各自承担。再次，诉争的392638.28元税款事实上是由两部分构成的，其中除了包括李耀强转让土地正常交易所产生的税款190825.63元之外，还包括因李耀强出让的土地为受赠所得而依法应当补缴的税差额款202492.55元，此补税款并非本次交易而产生的直接税款，而是此前因存在赠与行为李耀强少交的税款，亦即转让标的物存在瑕疵，李耀强负有为瑕疵标的物排除瑕疵障碍的责任，故对该202492.55元无论如何都不应由邓玉颜负担。最后，退一万步说，即使双方协议约定过户费用由邓玉颜负担，该约定也是无效的。过户费用不应包括个人所得税在内，也即李耀强因转让土地使用权应缴交的个人所得税由邓玉颜承担的约定，违反了我国《个人所得税法》的强制性规定，一是因为个人所得税是根据交易后针对所得额所征收的税收，只有交易之后才能确定转让方的交易所得，不属于交易过程中发生的费用；二是个人所得税属不可转稼税种，不能由受让人承担；三是约定个人所得税由买受人承担，实质是降低了交易额，属规避纳税义务的行为，该行为因违反实质课税原则而无效。三、转让协议中并未就逾期支付转让款的违约责任作出约定，李耀强要求按月息20‰计算利息无事实和法律依据。请求驳回李耀强的诉讼请求，并判令：李耀强返还邓玉颜垫付的税款392638.28元及利息（按中国人民银行同期同类贷款贷款利率，从2011年4月20日起计至清偿之日止）。
针对邓玉颜的反诉，李耀强答辩称：双方均确认转让交易是以《土地使用权转让协议》为依据履行的。2011年2月25日的《中山市土地使用权转让合同》实际是为了办理过户使用，属于履行《土地使用权转让协议》办理新证的一个步骤。根据《土地使用权转让协议》第二条“两块土地转让款总计838万元，该款不包过户费用，过户费用由乙方承担。”这是一种除外条款的概括式的表达方式。838万元应不包括税费，因为如按约定，协议签订当天付300万元，双方至国土部门办理过户手续付238万元，李耀强协助办好过户手续将土地证交付时，邓玉颜将剩余款300元一次性转至李耀强账户。从上述付款方式也反映出土地转让过户费用由邓玉颜承担的事实。在交易过程中，所有的税费都是由邓玉颜支付的，与双方签订的协议约定过户费用由其承担一致。当事人一起到国土部门办理过户手续、签订土地使用权转让合同时，邓玉颜并没有对缴纳过户税费提出异议；当国土部门发出缴税通知时，也没有提出异议。邓玉颜称由于不知道李耀强土地来源为受赠所得，因此多交纳了该部分税款是不成立的，双方交易的是大宗的土地买卖，价格不菲，根据交易习惯，也根据常理，邓玉颜不了解交易土地的性质、土地来源以及现状是不可能的，李耀强并不存在欺瞒、信息不予披露等问题。由于该宗土地交易已完成，且已为邓玉颜办理了新的土地使用证，李耀强已履行了卖方义务，不存在瑕疵担保责任。请求驳回邓玉颜的反诉请求。
经审理查明：2011年1月28日，李耀强与邓玉颜签订《土地使用权转让协议》，约定：李耀强将其位于中山市古镇镇曹一工业区［土地证号中府国用（2006）第易1009**号，面积649.90平方米］，及曹一工业H区＊＊号［土地证号中府国用（2006）第易1009**号，面积1364.80平方米］，共两宗土地使用权转让给邓玉颜；转让款838万元，该款不包过户费用，过户费用由邓玉颜承担；付款方式：协议签订当天付首期押金300万元，双方至国土部门办理过户手续支付238万元，李耀强协助办好过户手续将过户后的土地证交付时，邓玉颜将剩余款300元一次性转至李耀强账户；如因李耀强原因致使不能办理过户手续，邓玉颜有权要求李耀强三天内无条件返还全部土地款，并双倍赔偿所收押金；如属政府原因，李耀强在三天内无条件退还全部土地款和押金，并支付月利率20‰的利息；如邓玉颜违约不能如期付款，李耀强有权解除本协议。协议签订后，邓玉颜以现金或银行转账方式共支付李耀强转让款7987361.82元。邓玉颜在办理涉案两宗土地使用权转移过户中，先是于2011年4月14日被通知缴纳各种税费190825.63元，后因税务部门发现转让的土地使用权为李耀强通过无偿受赠方式取得，而于2011年4月19日被核定通知补交税款202492.55元【主要体现在个人所得税部分，如无无偿受赠取得情形，应由李耀强承担而实际由邓玉颜缴纳40797.69元；在已查实存在无偿受赠取得情形下，需缴纳243290.24元。两者相差202492.55元】。现涉案两宗土地使用权在邓玉颜缴纳了全部税费后已于2011年4月过户至邓玉颜名下。后双方因在上述税款的承担，及应否支付剩余转让款项等问题上产生争执，涉案成讼。
另查明：上述《土地使用权转让协议》签订后，李耀强与邓玉颜在办理涉案土地使用权的过户手续中，还于2011年2月25日签订了两份《中山市土地使用权转让合同》，其中约定中府国用（2006）第易1009＊＊号土地成交价为921240元，中府国用（2006）第易1009＊＊号土地成交价438683元。在此两份合同中，均规定为办理上述土地使用权转让所需缴纳的税费，由双方按规定各自承担。诉讼中，双方承认此两份合同为办理过户登记所用；邓玉颜还提出《土地使用权转让协议》没有提及的事项，则按此合同履行，另其对《土地使用权转让协议》约定的总地价838万元无异议，但认为对税款应由谁承担双方并无约定。
上述事实，有土地使用权转让协议、国用土地使用权证、完税票据，中山市土地使用权转让合同、相关发票收据、转让土地使用权个人所得税、土地增值税计算表，当事人陈述等证据在案佐证，经庭审质证、辩论，足以认定。
本院认为：李耀强与邓玉颜签订的《土地使用权转让协议》是双方当事人真实意思表示，内容不违反法律及有关法规，合法有效，双方当事人均应按照合同约定履行。邓玉颜对总转让款838万元及尚未支付给李耀强尾款392638.28元，在数额上没有异议，故李耀强诉请邓玉颜支付其尚欠的土地转让款392638.28元，理据充分，本院予以支持。关于利息损失，根据双方约定，按月利率20‰计息的适用条件是因政府原因致使土地不能办理过户手续，如属邓玉颜违约不能如期付款，李耀强只是有权解除本协议。因此，于本案而言，按月利率20‰计息不适用于邓玉颜未如期付款的情形，即实际上双方对利息计算标准并无约定。根据本案实际，本院酌定以中国人民银行同期同类贷款利率为宜，对李耀强要求按按月利率20‰计息的主张，本院不予支持。
关于邓玉颜反诉要求李耀强返还垫付税款392638.28元及利息的问题。首先，双方于诉讼中承认2011年2月25日签订的《中山市土地使用权转让合同》是为办理过户登记所用，此合同低于双方真实交易价，其内容不体现双方真实意思，也非双方实际履行的合同，有逃避交易税费之嫌。其次，根据《土地使用权转让协议》的有关条款和房地产市场的交易习惯，土地使用权转让的各种税费承担可由双方协商约定，而非直接按照法律规定承担。双方在《土地使用权转让协议》约定逃避的税费，在需要交纳时，也仍应由双方协商确认承担主体，方为合理，盖因该部分税费数额较高，对双方权利义务的影响较大。而综观本案，双方在《土地使用权转让协议》中对税款的承担并无直接明确的约定，于诉讼中又协商不成，但又已实际办理了涉案土地使用权过户登记，依公平与诚信原则，对涉案税款问题应予合理分担。再次，李耀强在签订转让协议及办理过户登记时没有说明涉案土地使用权为通过无偿受赠方式取得这一真实情况，同时对转让土地使用权负有物之瑕疵担保责任，故应认定李耀强转让的标的物确有瑕疵。该土地使用权瑕疵在双方签订合同时就已存在，但即使是税务部门在2011年4月14日课税时也未能发现，直至最终审核才于2001年4月19日通知补交税款202492.55元，因此，不能排除李耀强对土地使用权转让瑕疵的担保责任。根据本案实际，为衡平双方当事人的利益，本院酌定如无通过无偿受赠方式取得情形下产生的税款由邓玉颜承担，因存在通过无偿受赠方式取得情形下产生的税款202492.55元由李耀强承担。此202492.55元税款因邓玉颜已代缴，故应由李耀强予以返还。李耀强和邓玉颜关于392638.28元税款应由对方全部负担的主张，于法无据，本院均不予支持。
综上，依照《中华人民共和国民法通则》第一百零六条、第一百一十一条，《中华人民共和国合同法》第八条、第一百一十四条第一款的规定，判决如下：
一、邓玉颜于本判决生效之日十日内支付李耀强土地使用权转让款392638.28元，并按照中国人民银行同期同类贷款利率支付上述转让款自2011年4月20日起至实际付款之日止的利息；
二、李耀强于本判决生效之日起十日内返还邓玉颜代交的土地使用权转让税款202492.55元，并按照中国人民银行同期贷款利率支付上述代交税款自2011年4月20日起至实际付款之日止的利息；
三、驳回李耀强的其他诉讼请求；
四、驳回邓玉颜的其他反诉请求。
如果未按本判决指定的期间履行金钱给付义务，应当按照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条之规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。
本诉案件受理费9218元（李耀强已预交），由邓玉颜负担。反诉案件受理费4372元（邓玉颜已预交），由李耀强负担。
如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于广东省中山市中级人民法院。
审 判 长 蒋豫波
审 判 员 谭震华
代理审判员 姚红波
二〇一四年五月五日
书 记 员 黄贤珠