江苏省南通市港闸区人民法院
行 政 判 决 书
（2015）港行初字第00168号
原告南通市通州区横港劳动服务公司，住所地南通市通州区兴仁镇港南村。
法定代表人吴济仁，职务总经理。
委托代理人张坚刚，上海正源律师事务所律师。
被告南通市国家税务局，住所地南通市工农路197号。
法定代表人凌曙明，职务局长。
委托代理人马迪，南通市国家税务局工作人员。
委托代理人童旭，江苏洲际英杰律师事务所律师。
原告南通市通州区横港劳动服务公司（以下简称横港公司）不服被告南通市国家税务局（以下简称南通国税局）税务行政复议，于3月16日向南通市中级人民法院提起行政诉讼，该院将起诉材料移送本院后，本院于2015年3月30日立案受理，后于同年3月31日向被告南通国税局邮寄送达了起诉状副本及应诉通知书。本院依法组成合议庭，于2015年6月5日公开开庭进行了审理。原告横港公司的法定代表人吴济仁及其委托代理人张坚刚、被告南通国税局的副局长董正兴及委托代理人马迪、童旭到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
2015年2月27日，被告南通国税局作出通国税复不受字（2015）第001号《不予受理复议决定书》，认为根据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条，纳税人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议。原告横港公司因不服南通市国家税务局稽查局作出的《税务处理决定书》而提出的复议申请不符合受理复议条件。遂根据《中华人民共和国行政复议法》第十七条决定不予受理。
原告横港公司辩称：1.南通市国家税务局稽查局在作出要求原告横港公司补缴税款的税务处理决定书时已将原告账户查封并划走28万税款，同时也向无锡市中级人民法院保全原告债权未执行款400余万元，应视为原告横港公司缴纳了税款或提供了担保，被告南通国税局应当对原告横港公司的复议申请予以受理。2.原告横港公司已按南通市通州地方税务局的要求缴纳了税款1285378.22元，如果该税款系错缴，被告南通国税局应当与南通市通州地方税务局协调，将缴纳的地税退还后转缴为国税，而不应让原告横港公司就同一应税事项缴纳双重税款后再进行行政复议。请求撤销被告南通国税局作出的通国税复不受字（2015）第001号《不予受理复议决定书》。
原告横港公司为证明其主张，向本院提交以下证据材料：
1.组织机构代码、企业法人营业执照、法定代表人身份证明书，证明原告横港公司的主体资格。
2.南通国税稽处（2015）2号《税务处理决定书》，证明南通市国家税务局稽查局对原告横港公司进行税务处理决定的事实。
3.国税复不受字（2015）第001号《不予受理复议决定书》，证明被诉行政行为的存在。
4.南通国税稽罚（2015）2号《税务行政处罚决定书》，证明南通市国家税务局稽查局对原告横港公司进行税务行政处罚的事实。
5.通国税复受字（2015）第001号《受理复议通知书》，证明被告南通国税局对原告横港公司不服南通国家税务局稽查局作出的税务行政处罚决定书的行政复议申请予以受理的事实。
6.《税收完税证明》，证明原告横港公司向南通市通州地方税务局第一税务分局缴税的事实。
7.中国建设银行电子缴税付款凭证，证明原告横港公司已于2015年3月5日、5月11日向南通市通州区国家税务局缴纳税款208余万元的事实。
8.邮寄凭证，证明原告横港公司于2015年3月16日向南通市中级人民法院立案庭邮寄起诉状的事实。
被告南通国税局辩称：根据《中华人民共和国税收征收管理法》及《税务行政复议规则》的规定，申请人同税务机关在纳税上发生争议时，必须依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，才可依法申请行政复议。原告横港公司在提起行政复议前未按法律规定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应担保。被诉不予受理复议决定事实清楚、法律依据充分。请求驳回原告横港公司的诉讼请求。
2015年4月7日，被告南通国税局向本院提交以下作出被诉行政行为的证据材料：
1.南通国税稽处（2015）2号《税务处理决定书》，证明南通市国家税务局稽查局对原告横港公司作出税务处理决定的事实。
2.《行政复议申请书》，证明原告横港公司向被告南通国税局申请行政复议的事实。
3.国税复不受字（2015）第001号《不予受理复议决定书》，证明被告南通国税局作出了被诉行政行为。
被告南通国税局依本院要求当庭提供南通市国家税务局稽查局向无锡市中级人民法院发出的《协助执行函》（证据4）。
经庭审质证，原告横港公司对被告南通国税局所举证据的关联性、证据来源、形式的合法性及真实性不持异议。被告南通国税局对原告横港公司所举证据1-5及证据8不持异议，认为证据6与本案不具有关联性，证据7是被告南通国税局作出被诉行政行为之后发生的事实，也与本案无关。
根据当事人的质证意见，结合证据规则，本院对以上证据作如下认定：原告横港公司所举证据4、5是南通市国家税务局稽查局对原告横港公司作出的另一行政行为及相应的复议受理材料，与本案无关，所举证据6所证明的事实与本案被诉行政行为无关，所举证据7反映的是原告横港公司在被告南通国税局作出不予受理决定之后的税款缴纳情况，与本案审查的被诉行政行为无关，故对以上证据均不予采纳。对其余双方均不持异议的证据依法认定其证明效力。
根据双方当事人的陈述及对以上证据的认定，本院确认如下事实：2015年1月4日，南通市国家税务局稽查局作出南通国税稽处（2015）2号《税务处理决定书》，认定原告横港公司2009年至2013年为江苏宇杰钢机有限公司提供风电塔筒加工制作增值税劳务，取得加工费金额合计41391464.00元未申报纳税，少申报销售收入35377319.66元，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条第一款第（一）项、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条第（六）项，应追缴增值税6014144.34元。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条，决定限原告横港公司自收到本决定书之日起15日内到南通市国家税务局稽查局将上述税款及滞纳金缴纳入库，并按照规定进行相关税务调整。同年2月15日，被告南通国税局向无锡市中级人民法院递交《协助执行函》，申请无锡市中级人民法院将从江苏宇杰钢机有限公司公司划拨的工程款汇款到原告横港公司的税款专户或者基本户，以便被告南通国税局能及时扣缴税款。2月17日，原告横港公司不服南通市国家税务局稽查局作出的《税务处理决定书》，向被告南通国税局申请行政复议。2月27日，被告南通国税局作出通国税复不受字（2015）第001号《不予受理复议决定书》。原告横港公司不服该不予受理复议决定书，向本院提起行政诉讼。
另查明，2015年2月18日至2月24日为法定节假日。
本院认为，本案的争议焦点在于原告横港公司提出的行政复议申请是否符合法定受理条件。
《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定，“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”《税务行政复议规则》第三十三条规定，“申请人申请行政复议的，必须依照税务机关根据法律、法规确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才可以在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。”税收是国家财政收入的主要来源，事关国计民生，故以上法律规定特别要求，对于有关纳税争议，纳税人申请行政复议必须先缴清税款或者提供担保的条件，对此，纳税义务人及税收主管部门都应当遵守法律的特别规定。本案中，南通市国家税务局稽查局作出税收处理决定书决定对原告横港公司追缴增值税6014144.34元，对于原告横港公司是否已经依法缴清税款或者提供相应的担保可以从以下几个方面分析得出结论：
第一，原告横港公司在申请行政复议之前，未向作出案涉税务处理决定的机关缴纳分文税款，在被告南通国税局作出不予受理行政复议决定之前，原告横港公司也未缴纳税款。
第二，《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第六十一条规定，“税收征管法第八十八条所称担保，包括经税务机关认可的纳税保证人为纳税人提供的纳税保证，以及纳税人或者第三人以其未设置或者未全部设置担保物权的财产提供的担保。”担保是一种为保证债权或者其他权利得以实现而采取的法律措施，担保方式通常包括保证、抵押、质押等。从担保的作用看，税收征管法中要求纳税人提供的担保也应当是足以保证税务机关相关纳税决定中所确定的国家税收得以实现的有效担保。本案中，被告南通市国家税务局稽查局要求人民法院在相关执行案件中协助执行税款的方式是国家机关运用强制力将纳税义务人的财产或债权等充抵税款的强制执行措施。该强制执行措施手段不是法定的担保形式，而且该强制执行措施能否有效实现税款征缴还取决于纳税义务人的可执行财产债权的多少及可执行程度。原告横港公司所称的债权正在人民法院的执行程序当中，该债权能否实现决定于该执行案件中被执行人的履行能力，处于不确定状态，不能起到保证税款征收到位的效果。原告横港公司当庭承认该案债权尚未完全执行到位。故原告横港公司所称400余万元债权被保全，应当视为原告以提供担保的主张与事实不符，与法律相悖。
第三，原告横港公司在通州地方税务局缴纳税款不能免除其向国家税务局缴纳税款或者提供担保的法定义务。首先，我国税收管理实行分税制。《中华人民共和国税收征收管理法》第五条规定，“各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。”原告横港公司在通州地方税务局缴纳税款的行为与被告南通国税局稽查局作出税务处理决定的行为系两个独立的税务机关依照各自的职责范围作出的不同的税收征收行为，两者不能混同。作为纳税人，也应当接受不同的税务机关根据不同的法定征收管理职责实施的征收管理工作。原告横港公司向地方税务局缴纳税款的行为不能成为国家税务局免除纳税人依法应当缴纳国家税务局职责范围内税款义务的法定理由。其次，原告横港公司自行申报向通州地方税务局缴纳了营业税等税收，后以在该地方税务局缴纳税款的事实回避向国家税务局缴纳税款的义务，其主张若成立，不仅意味着纳税人可以自由选择向何税务机关缴纳何种税款而排斥其他税务机关依法履行税收征收职能，也意味着国家税务局和地方税务局可以互为交叉、替代履行国家赋予的税收管理职责。再次，《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条规定，“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还。”据此，如果原告横港公司认为不应在地方税务局缴纳税款，可以依法要求地方税务局退还，而不应要求将该税款抵扣其他税务机关确定的其他纳税义务。被告南通国税局也无权决定将原告横港公司在通州地方税务局缴纳的税款视为对国税局作出的税收征收决定的履行。
综上，原告横港公司在对案涉税务处理决定提起行政复议之前未缴清该决定中所确定的税款，也未提供任何担保，不符合行政复议的法定受理条件。《中华人民共和国行政复议法》第十七条规定，“行政复议机关收到行政复议申请后，应当在五日内进行审查，对不符合规定的行政复议申请，决定不予受理，并书面告知申请人。”被告南通国税局接到原告横港公司的申请后，扣除法定节假日，在法定期限内进行审查并作出被诉不予受理决定书，认定事实清楚、程序合法、适用法律正确。原告横港公司的主张缺乏事实和法律依据，本院不予支持。据此，根据《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决如下：
驳回原告南通市通州区横港劳动服务公司请求撤销被告南通市国家税务局作出的通国税复不受字（2015）第001号《不予受理复议决定书》的诉讼请求。
案件受理费50元，由原告南通市通州区横港劳动服务公司负担。
如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于江苏省南通市中级人民法院，同时向该院预交上诉案件受理费50元（该院户名：南通市财政局，开户行：中国银行南通市西被闸支行，帐号：47×××82）。
审 判 长 刘海燕
审 判 员 曹小萍
人民陪审员 杨 静
二〇一五年六月五日
书 记 员 许美燕
附：《中华人民共和国行政诉讼法》
第六十九条行政行为证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序的，或者原告申请被告履行法定职责或者给付义务理由不成立的，人民法院判决驳回原告的诉讼请求。