广西壮族自治区南宁市中级人民法院
行 政 判 决 书
（2017）桂01行终20号
上诉人（原审原告）李言强，男，1975年2月18日出生，汉族，原住河南省商城县，现住河南省郑州市金水区。
被上诉人（原审被告）南宁市地方税务局。住所地南宁市金湖路**号。
法定代表人陆远万，局长。
委托代理人游世平，南宁市地方税务局政策法规科副科长。
委托代理人莫远锋，广西金桂北斗律师事务所律师。
上诉人李言强因税务行政奖励纠纷一案，不服南宁市西乡塘区人民法院（2015）西行初字第178号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，于2017年2月24日公开开庭审理了本案。上诉人李言强、被上诉人南宁市地方税务局（以下称南宁地税局）的委托代理人游世平、莫远锋到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
一审判决认定，南宁地税局涉税违法案件举报中心分别于2013年11月15日、2014年1月7日收到原告举报133户纳税人未开具发票行为以及2户纳税人未按规定填写发票的案件，其中包括原告举报肯德基大沙田餐厅未按规定填写发票的案件。2013年11月21日，被告将原告举报的除南宁肯德基有限公司南宁大沙田餐厅外的涉税事项分别转相关城区地方税务局调查处理。2014年1月9日，被告将原告检举南宁肯德基有限公司南宁大沙田餐厅涉税事项转南宁市良庆区地方税务局调查处理。相关城区地方税务局经调查处理后分别将结果书面向被告反馈，其中2014年2月11日，南宁市良庆区地方税务局向被告作出《关于对南宁市顶佳原盅蒸饭银海分店等六户举报案件处理结果的情况汇报》，该情况汇报反映涉案举报案件处理情况为原告于1月9日中午11点在南宁肯德基有限公司南宁大沙田餐厅消费，南宁肯德基有限公司南宁大沙田餐厅给原告开具的是没有填写开票日期的定额发票，该纳税户认识到其行为已违反了《中华人民共和国发票管理办法》的有关规定，表示以后不再重犯，鉴于其属于初次，对其违法行为进行警告并责令其限期改正。2014年2月18日，南宁地税局涉税违法案件举报中心向原告作出《关于举报案件的反馈》，该文反映，原告所举报的133户纳税人未开具发票行为以及2户纳税人未按规定填写发票的案件中，经被告检查核实有26户纳税人有未按规定开具发票的违法行为、2户纳税人有未按规定填写开具发票时间的违法行为，对原告举报属实的发票案件，将依照税务案件举报奖励的有关规定兑现奖金。2014年3月3日，原告向被告制作《申请书》，申请被告根据《检举纳税人税收违法奖励暂行办法》及被告作出的《关于举报案件的反馈》，先行向原告支付14万元举报奖励。2014年3月26日，南宁地税局涉税�法案件举报中心向原告作出南地税稽举奖[2014]2号《关于领取检举税务违法行为奖励的通知》并于次日通过挂号信送达给原告，告知原告其分别于2013年11月15日、2014年1月4日检举133户纳税人涉嫌未开具发票行为的案件以及2户纳税人未按规定填写发票的税收违法行为，被告依法进行了查处，并决定向原告颁发检举奖金100元。在庭审中，原告撤回第一项关于请求确认被告未依法对共71户发票违法案件查处的行为违法的诉讼请求，请求判令被告依据南地税发〔2010〕104号第五条第（六）项对原告举报的肯德基大沙田餐厅一案支付违法举报奖励伍仟元。
一审法院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第十三条“任何单位和个人都有权检举违反税收法律、行政法规的行为。收到检举的机关和负责查处的机关应当为检举人保密。税务机关应当按照�定对检举人给予奖励”的规定，原告有权向被告检举涉案133户纳税人未开具发票行为以及2户纳税人未按规定填写发票的行为，并有因其检举的涉税检举事项被认定为违法而获得奖励的权利。《检举纳税人税收违法行为奖励暂行办法》第六条第（六）项规定“检举的税收违法行为经税务机关立案查实处理并依法将税款收缴入库后，根据本案检举时效、检举材料中提供的线索和证据详实程度、检举内容与查实内容相符程度以及收缴入库的税款数额，按照以下标准对本案检举人计发奖金：……（六）收缴入库税款数额在100万元以下的，给予5000元以下的奖金”、第七条第二款规定“检举的税收违法行为经查实处理后没有应纳税款的，按照收缴入库罚款数额依照本办法第六条规定的标准计发奖金”及第十五条第一款规定：“税务机关对检举的税收违法行为经立案查实处理并依法将税款或者罚款收缴入库后，由税收违法案件举报中心根据检举人书面申请及其贡献大小，制作《检举纳税人税收违法行为奖励审批表》，提出奖励对象和奖励金额建议，按照规定权限和程序审批后，向检举人发出《检举纳税人税收违法行为领奖通知书》，通知检举人到指定地点办理领奖手续。《检举纳税人税收违法行为奖励审批表》由税收违法案件举报中心作为密件存档。”本案中，涉案肯德基大沙田餐厅有未按规定填写发票的税收违法行为，因该税收违法行为经查实处理后没有应纳税款，被告应依据《检举纳税人税收违法行为奖励暂行办法》的上述规定，决定向原告给予5000元以下的奖金。但因原告是就其举报的包括涉案南宁肯德基有限公司南宁大沙田餐厅在内的28户纳税人税收违法案件一并向被告提起的奖励申请，南宁地税局涉税违法案件举报中心根据原�举报情况和贡献大小于2014年3月26日向原告作出南地税稽举奖[2014]2号《关于领取检举税务违法行为奖励的通知》，决定对原告举报的包括涉案南宁肯德基有限公司南宁大沙田餐厅在内28户纳税人税收违法案件一并向原告颁发检举奖金100元，亦符合《检举纳税人税收违法行为奖励暂行办法》中关于检举的税收违法行为经查实处理后没有应纳税款的，给予5000元以下的奖金规定。因被告已依法对原告诉讼请求中原告举报行为作出奖励，故该院对原告的诉讼请求不予支持。综上，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，该院判决：驳回原告李言强的诉讼请求。
上诉人李言强上诉称，1、根据《检举纳税人税收违法行为奖励暂行办法》第十五条的规定，税务机关必须依据上诉人书面申请才能制作《检举纳税人税收违法行为奖励审批表》，然后作出《检举纳税人税收违法行为领奖通知书》。本案中，被上诉人未提交上诉人的书面申请和《检举纳税人税收违法行为奖励审批表》，应视为主要证据不足。2、税务机关是作出行政奖励的主体，南宁地税局涉税违法案件举报中心无权作为执法主体，无权作出领奖通知。3、南宁地税局涉税违法案件举报中心制作的南地税稽举奖（2014）2号领奖通知书并未向上诉人送达，不应具有法律效力。4、南宁地税局涉税违法案件举报中心制作的南地税稽举奖（2014）2号领奖通知书违反了《检举纳税人税收违法行为奖励暂行办法》第二十三条的规定，应视为假文书。综上，请求撤销一审判决，判令被上诉人按照南地税发【2010】104号文第五条第（六）项规定向上诉人支付违法举报奖励5000元。
被上诉人南宁地税局辩称，上诉人提出举报南宁肯德基有限公司大沙田餐厅发票违法案件应支付其奖金5000元,明显没有法律依据。一、上诉人举报南宁肯德基有限公司大沙田餐厅发票违法案属于上诉人两次向举报中心举报发票案件中的一起案件。良庆区地方税务局依据《中华人民共和国行政处罚法》的规定就该违法行为作出了警告并责令限期改正的决定。现上诉人要求依据南地税发〔20l0〕104号文第五条第（六）项规定支付5000元举报奖金。被上诉人认为,南地税发〔2010〕104号第五条规定:“举报的发票违法行为经立案查实处理后,有税款征缴入库的,按照以下标准计发奖金”，其中第（六）项规定“征缴入库税款数额在100万元以下的,给予5000元以下的奖金。”南宁肯德基有限公司大沙田餐厅发票违法案件既没有税款征缴入库也无罚款金额入库,因此,没有充分事实和相应法律依据支持被答辩人提出的这一诉求。但根据被上诉人举报一系列案件的具体情况,被上诉人根据《检举纳税人税收违法行为奖励暂行办法》（国家税务总局、财政部令第l8号）第六条第（六）项、第七条第二款、第十五条第一款之规定,对上诉人奖励100元,完全符合国家法律规定。二、上诉人提供的南地税发【2010】104号文的网页截图的真实性无法确认，该文不能作为处理本案的依据。（1）被上诉人内部档案中没有该文已经报送南宁市政府信息公开统一平台进行公开发布的记录，相关单位给二审法院的复函也没有认定被上诉人一定在南宁市政府信息公开统一平台上发布过该文。（2）2012年7月，被上诉人制定了《关于调整南宁市地方税务局举报发票违法行为奖励标准的通知》（南地税发【2012】154号），将南地税发【2010】104号文第六条第（五）项“举报其他发票违法违规行为的，给予单次300元奖金。”修改为“举报其他发票违法违�行为的，给予单次不超过300元奖金。”被上诉人依据调整后的规定对上诉人奖励100元，是合法的。综上，上诉人要求支付5000元奖金的请求则没有任何事实和法律依据。请求人民法院驳回上诉，维持原判。
对上诉人提出的其未书面申请奖励和南地税稽举奖（2014）2号领奖通知书并未向其送达的意见，经审查在案证据并结合其无异议的事实，本院认定其上述意见不成立。
为查明上诉人一审提交的南地税发【2010】104号文是否在南宁市政府信息公开统一平台上发布，本院向该平台的主管单位去函询问。该单位函复如下：“根据贵院提供的截图，南宁市地税局在南宁市自建的政府信息公开统一平台（以下简称“平台”）上发布过《南宁市地方税务局举报发票违法行为奖励办法》（南地税发【2010】104号，以下简称“奖励办法�），但由于平台所运行的服务器已于2015年3月19日正式下架并做他用，因此目前我委已无法从技术上确定该“奖励办法”的发布和撤下时间。”
对于南地税发【2010】104号文是否在南宁市政府信息公开统一平台上发布的问题，本院认为，上诉人提供了该文的网页截图及该文的全部内容，且内容与被上诉人持有的文件内容一致，因被上诉人不能举证否定网页截图的真实性，本院认定该文已经在上述平台上发布。
本院经审理查明，南宁地税局涉税违法案件举报中心分别于2013年11月、2014年1月收到李言强举报133户纳税人未开具发票以及2户纳税人未按规定填写发票的案件，其中包括肯德基大沙田餐厅未按规定填写发票的案件。2014年2月18日，南宁地税局涉税违法案件举报中心向李言强作出《关于举报案件的反馈》，告知李言强所举报的案件中，经检查核实有26户纳税人有未按规定开具发票的违法行为、2户纳税人有未按规定填写开具发票时间的违法行为，对其举报属实的发票案件，将依照税务案件举报奖励的有关规定兑现奖金。2014年3月，李言强向南宁地税局申请先行支付14万元举报奖励。2014年3月26日，南宁地税局涉税违法案件举报中心向李言强作出南地税稽举奖[2014]2号《关于领取检举税务违法行为奖励的通知》，并于次日通过挂号信送达给李言强，告知其举报的案件，南宁地税局依法进行了查处，并决定向其颁发检举奖金100元。在一审庭审中，李言强将其诉讼请求明确为，请求判令南宁地税局依据南地税发〔2010〕104号第五条第（六）项对其举报的肯德基大沙田餐厅一案支付违法举报奖5000元。
另查明，对李言强举报的肯德基大沙田餐厅发票违法行为一案，税务�关作出了警告及责令限期改正的决定，没有税款征缴入库。2010年6月7日，南宁地税局印发《南宁市地方税务局举报发票违法行为奖励办法》（南地税发【2010】104号）。该《奖励办法》规定，举报的发票违法行为经立案查实处理后，按是否有税款征缴入库分别进行奖励。其中，对没有税款征缴入库的，在第六条第（五）项中规定：“举报其他发票违法违规行为的，给予单次300元奖金。”该《奖励办法》已在南宁市政府信息公开统一平台上发布。2012年7月26日，南宁地税局印发《关于调整南宁市地方税务局举报发票违法行为奖励标准的通知》（南地税发【2012】154号），将南地税发【2010】104号文第六条第（五）项“举报其他发票违法违规行为的，给予单次300元奖金。”修改为“举报其他发票违法违规行为的，给予单次不超过300元奖金。”南地税发【2012】154号文未公开发布，其公开方式为依申请公开。
以上事实，有奖励申请书、《关于举报案件反馈》、领奖通知、网页截图、当事人陈述等证据证实。
本院认为，上诉人分别于2013年11月、2014年1月检举133户纳税人有未开具发票行为及2户纳税人有未按规定填写发票的税收违法行为，经被上诉人核实，有26户纳税人存在未按规定开具发票的违法行为，2户纳税人存在未按规定填写开具发票时间的违法行为。其中，涉案的肯德基大沙田餐厅未按规定填写发票的行为包含在上述举报中。双方当事人对以上事实没有异议。双方当事人对被上诉人应当给予上诉人行政奖励也无异议。对当事人无异议的事实和主张，本院经审查，依法予以确认。
本案中，上诉人主张，其举报的肯德基大沙田餐厅未按规定填写发票的违法行为经查证属实时，被上诉人应按照其制定的南地税发【2010】104号文件的规定对其奖励5000元；被上诉人则主张，其针对上诉人举报一系列案件的具体情况，根据《检举纳税人税收违法行为奖励暂行办法》（国家税务总局、财政部令第18号）的相关规定，已对上诉人作出奖励100元的决定，而南地税发【2010】104号文件是该局的内部规定，不能作为对外实施奖励的依据。因此，本案的争议焦点在于，南地税发【2010】104号文件能否作为被上诉人实施行政奖励的遵循依据。对此，本院认为，南地税发【2010】104号文件是南宁地税局在其职权范围内，为执行上位法的规定而制定并公布的细化上位法规定的规范性文件。其内容与上位法不冲突时，南宁地税局应当遵循。这是建设法治政府、诚信政府的基本要求。人民法院在审查相关行政行为的合法性时，可以将其作为审查的参照依据。南地税发【2010】104号文件对没有税款征缴入库的举报，在第六条第（五）项中规定：“举报其他发票违法违规行为的，给予单次300元奖金。”该规定与《检举纳税人税收违法行为奖励暂行办法》（国家税务总局、财政部令第18号）等上位法的相关规定并不冲突。虽然南宁地税局后来对该规定进行了修改，但修改后的规定并未公布，对外不能产生修改的法律效果。南宁地税局在实施相关行政奖励时，仍应遵循修改前的规定。针对上诉人的举报，该局作出南地税稽举奖[2014]2号《关于领取检举税务违法行为奖励的通知》，对上诉人奖励100元，与上述修改前的规定不符，应属违法，依法应予撤销。至于对上诉人的奖励金额，应由该局依法重新确定。
综上，一审判决认定事实基本清楚，但适用法律错误。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条�一款第（二）项的规定，判决如下：
一、撤销南宁市西乡塘区人民法院（2015）西行初字第178号行政判决；
二、撤销南宁市地方税务局南地税稽举奖[2014]2号《关于领取检举税务违法行为奖励的通知》；
三、由南宁市地方税务局对李言强的奖励申请重新作出处理决定。
一、二审案件受理费各50元，由南宁市地方税务局负担。李言强已预交的一、二审案件受理费各50元，由预收法院退回给李言强。
本判决为终审判决。
审 判 长 李道清
审 判 员 陆 宁
代理审判员 孔庆龙
二〇一七年五月二十七日
书记�黎泉英