重庆市第一中级人民法院
行 政 判 决 书
（2016）渝01行终543号
上诉人（一审被告）重庆市双桥经济技术开发区管理委员会，住所地重庆市大足区双路镇双龙西路106号。
法定代表人周少政，该管理委员会主任。
委托代理人雷鹏，该管理委员会工作人员。
委托代理人张志新，重庆新源律师事务所律师。
被上诉人（一审原告）重庆腾辉建设工程集团有限公司，住所地重庆市潼南区梓潼街道办事处石院街197号。
法定代表人王敏，董事长。
委托代理人覃劲杰，重庆劲源律师事务所律师。
委托代理人马秋芸，重庆劲源律师事务所律师。
一审第三人重庆市宜居市政建设有限公司，住所地重庆市大足区双路镇双龙西路41号。
法定代表人刘刚，总经理。
委托代理人熊巧巧，重庆新源律师事务所律师。
上诉人重庆市双桥经济技术开发区管理委员会（简称双桥经开区管委会）因被上诉人重庆腾辉建设工程集团有限公司（简称腾辉公司）要求撤销双桥经开财务函[2014]28号《关于双桥中央绿地附属商业建筑项目工程竣工结算审计结果的函》一案，不服重庆市大足区人民法院作出的（2015)足法行初字第00005号行政判决，向本院提起上诉。本院于2016年7月21日受理后，依法组成合议庭对本案进行了审理。因本案案情重大、复杂，本院于2016年10月10日中止审理，现已恢复诉讼并审理终结。
一审法院经审理查明：2010年12月14日，经重庆市双桥区桥北机械工业有限责任公司（简称桥北机械公司）申请，原重庆市双桥区发展与改革委员会以双桥发改投[2010]79号文批复，同意“双桥区企业服务中心、中央绿地公园及市民文化中心”建设项目立项，并就该项目建设规模及主要内容、建设资金和建设模式等作了明确规定，要求采取BT模式建设。
2011年5月，桥北机械公司委托重庆亚信建设工程造价咨询有限公司对双桥中央绿地公园附属商业建筑项目的工程量清单及组价（最高限价）进行了审核，审核结果为：工程造价为12860101.03元，其中土建工程最高限价为11575800.29元，安装工程最高限价为1284300.74元。
其后，桥北机械公司委托招标代理机构中招国际招标有限公司对中央绿地公园附属商业建筑项目进行公开招标。招标文件明确规定：项目业主为桥北机械公司，建设资金来自双桥区财政性资金，工程量清单见所附光盘……。经公开招标，腾辉公司中标承建该项目。2011年6月1日，桥北机械公司与腾辉公司就该项目施工事项签订了协议书，约定：最终工程结算以审计局的审计报告为准。
2012年7月30日，双桥中央绿地公园附属商业建筑项目竣工验收合格，腾辉公司提供的工程造价为21244028.54元。桥北机械公司按规定报请重庆市双桥经济技术开发区财务局（简称双桥经开区财务局）进行竣工结算审计，并提交了施工图、招标文件及工程量清单等相关资料。
2013年2月25日，双桥经开区财务局委托四川川咨建设工程咨询有限责任公司重庆分公司（简称川咨公司）对该项目工程进行竣工结算审核。在审核过程中，双桥经开区建设管理局、财务局、建设方、施工方及川咨公司于2013年8月20日就该项目竣工结算审计问题召开了座谈会，并形成了会议纪要。根据双桥经开区财务局提供的审计资料及上述座谈纪要内容，川咨公司于2014年1月13日出具了CZ-
CQ-（2013）009号《双桥中央绿地附属商业建筑项目工程结算审核报告》，审核结果为：送审金额21244028.54元，审定金额为16672153.44元，审减4571875.10元，审减率为21.52%。
根据川咨公司出具的竣工结算审核报告，双桥经开区财务局于2014年4月22日作出双桥经开财务函[2014]28号“关于双桥中央绿地附属商业建筑项目工程竣工结算审计结果的函”，告知建设方与施工方按照审定价办理工程结算和工程竣工决算等手续，审计费用由腾辉公司全部承担，并将此函抄送给腾辉公司。
腾辉公司不服，认为双桥经开区财务局作出的该审计意见未将该项目安装部分工程款计入审定金额，不能作为建设方与施工方结算的依据，双桥经开区管委会作出该审计意见的行为已侵犯腾辉公司的合法权益，且未告知复议权和诉权，遂于2015年1月13日向一审法院提起行政诉讼，要求判决予以撤销。
同时查明，2011年10月，因重庆市区划调整，重庆市人民政府作出渝委发[2011]31号文，撤销双桥区、大足县，设立大足区。2011年11月10日，重庆市机构编制委员会作出渝编[2011]34号文，确定双桥经开区管委会的主要职责包括负责开发区财政预算、财政收支管理和国有资产管理及审计等，双桥经开区财务局为双桥经开区管委会的内设机构。
2012年10月19日，经双桥经开区管委会同意，双桥中央绿地公园附属商业建设工程项目业主由桥北机械公司变更为重庆市宜居市政建设有限公司（简称宜居公司）。
一审法院经审理认为，重庆市机构编制委员会及大足区机构编制委员会关于双桥经开区管委会“三定方案”均已明确规定，双桥经开区管委会内设双桥经开区财务局等8个内设机构。腾辉公司不服双桥经开区财务局作出的双桥经开财务函[2014]28号“关于双桥中央绿地附属商业建筑项目工程竣工结算审计结果的函”，其法律责任应由双桥经开区管委会承担。因此，双桥经开区管委会系本案适格被告。
《中华人民共和国审计法》第二十二条规定，审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算进行审计监督。《中华人民共和国审计法实施条例》第二十条对政府投资和以政府投资为主的建设项目及审计范围作了进一步明确的界定，政府投资的建设项目包括全部使用预算内投资资金的建设项目，审计范围包括政府投资项目的竣工决算。重庆市机构编制委员会及大足区机构编制委员会关于双桥经开区管委会“三定方案”均已明确，双桥经开区管委会系审计机关，双桥经开区财务局履行双桥经开区政府投资建设项目工程决（结）算审计工作职责。本案所涉中央绿地公园附属商业建筑项目系财政全额投资的建设项目，根据上述法律规定，双桥经开区管委会具有对该项目工程决（结）算进行审计的职责。
本案争议焦点是：1、本案被诉审计意见是否具有可诉性？2、本案被诉审计意见是否合法？
关于焦点一：《中华人民共和国审计法》第四十八条规定：“被审计单位对审计机关作出的有关财务收支的审计决定不服的，可以依法申请行政复议或者提起行政诉讼。被审计单位对审计机关作出的有关财政收支的审计决定不服的，可以提请审计机关的本级人民政府裁决，本级人民政府的裁决为最终决定。”《中华人民共和国审计法实施条例》第五十二条规定：“被审计单位对审计机关依照审计法第十六条、第十七条和本条例第十五条规定进行审计监督作出的审计决定不服的，可以自审计决定送达之日起60日内，提请审计机关的本级人民政府裁决，本级人民政府的裁决为最终决定。”该条例第五十三条规定：“除本条例第五十二条规定的可以提请裁决的审计决定外，被审计单位对审计机关作出的其他审计决定不服的，可以依法申请行政复议或者提起行政诉讼。”根据上述法律规定，审计机关依照审计法第十六条、第十七条和审计法实施条例第十五条之规定作出的财政收支审计决定是行政机关最终裁决的审计行政行为，不具有可诉性；审计机关对被审计单位作出的其他审计决定均具有可诉性。本案中，被诉审计意见是双桥经开区管委会依照《中华人民共和国审计法》第二十二条及《中华人民共和国审计法实施条例》第二十条之规定作出的财务收支审计行为。双桥经开区财务局作出“双桥经开财务函[2014]28号”审计意见，认定本案所涉双桥中央绿地公园商业附属建筑项目工程造价审定金额为16672153.44元，审减率为21.52%，并要求宜居公司与腾辉公司按此审定价格办理工程结算和工程竣工决算等手续，审计费用由腾辉公司负担，且将审计结果送达给腾辉公司及宜居公司。因此，双桥经开区管委会作出的该财务审计意见对腾辉公司的权利义务已经产生实际影响，腾辉公司不服双桥经开区管委会作出的该财务审计意见，属于人民法院行政诉讼的受案范围，该审计意见具有可诉性。本案所涉审计意见不属于审计法第十六条、十七条及审计法实施条例第十五条规定的财政审计范畴，不属于行政机关最终裁决的审计行政行为，双桥经开区管委会认为该审计意见不具有可诉性的理由不能成立，该院不予采纳。
另，腾辉公司于2014年4月知道双桥经开区管委会作出该审计意见的内容，2015年1月向法院提起行政诉讼，腾辉公司的起诉符合《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第四十一条“行政机关作出具体行政行为时，未告知公民、法人或者其他组织诉权或者起诉期限的，起诉期限从公民、法人或者其他组织知道或者应当知道诉权或者起诉期限之日起计算，但从知道或者应当知道具体行政行为内容之日起最长不得超过2年”之规定。双桥经开区管委会认为腾辉公司的起诉已超过法定起诉期限的理由不能成立，该院不予采纳。
关于焦点二：《重庆市双桥经开区政府投资建设项目审计监督办法》第六条规定，政府投资建设项目审计的主要内容包括建设程序、概预算审批、招标投标、工程承包和发包情况、工程价款结算及支付等。该办法第十七条规定，在财务局审计力量不足的情况下可以聘请具有资质的相关工程技术人员参与审计，还可以通过招标或者其他公开形式委托具有法定资质的社会中介组织进行审计。该办法第十八条规定，社会中介组织接受财务委托对建设项目进行审计时，接受委托的社会中介组织应当向财务局提供审计情况书面报告。财务局复核后形成审计报告，作出审计决定。根据上述规定，川咨公司接受双桥经开区管委会的委托，对本案所涉双桥中央绿地公园附属商业建筑项目工程进行竣工结算审核，其作出的审核报告是双桥经开区管委会作出本案被诉审计意见的主要证据，该审核报告的有效性直接关系到双桥经开区管委会作出该审计意见是否合法。川咨公司作出的审核报告所依据的材料是双桥经开区管委会提供的招标文件所确定的施工图及工程量清单等。从本案现有证据看，双桥经开区管委会虽然提供了招标文件的施工图及其他相关资料，但未能提供招标文件所确定的工程量清单。由此可见，双桥经开区管委会提供的证据不完备，不能保证该审核报告结论是否正确、全面；并且，本案在审理过程中，该审核报告又因腾辉公司申请重新鉴定而存在争议。因此，该审核报告不能作为该项目工程结算的依据。双桥经开区管委会以该审核报告为依据，作出双桥经开财务函[2014]28号“关于双桥中央绿地附属商业建筑项目工程竣工结算审计结果的函”，双桥经开区管委会作出该审计意见的主要证据不足。
综上，腾辉公司的诉讼请求理由成立，依法应予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十条第（一）项之规定，判决如下：一、撤销双桥经开区管委会于2014年4月22日作出的双桥经开财务函[2014]28号“关于双桥中央绿地附属商业建筑项目工程竣工结算审计结果的函”的具体行政行为；二、责令双桥经开区管委会在本判决生效之日起30日内重新作出具体行政行为。案件受理费50元，鉴定费276838元，共计276888元，由双桥经开区管委会负担。
上诉人上诉称，一、本案被诉的双桥经开财务函[2014]28号函是一份审计意见，不可诉，即便该函可以等同于审计决定，该函也属于裁决终局，不可诉；二、即使被上诉人享有诉权，被上诉人的起诉也超过了三个月的法定起诉期限；三、本案被诉审计意见程序合法、内容合法；四、一审法院允许进行司法鉴定是错误的，而且，重庆中天工程造价咨询有限公司中天咨询（2015）第003号《工程造价鉴定意见书》存在众多错误，一审法院不应采信。综上，请求二审法院撤销一审判决并改判驳回被上诉人的诉讼请求。
被上诉人腾辉公司在二审中未向本院提交书面答辩意见。
一审第三人宜居公司在二审中未向本院提交书面答辩意见。
上诉人双桥经开区管委会收到起诉状副本后，在法定举证期限内向一审法院院提供了如下证据、依据：
第一组：
1、重庆市双桥经开区财务局“关于双桥中央绿地附属商业建筑项目工程竣工结算审计结果的函”（双桥经开财务函【2014】28号）；
2、本案起诉状及应诉通知书。
1-2项证据证明双桥经开区管委会于2014年4月22日作出本案被诉具体行政行为，且已送达建设方与施工方。腾辉公司当日收到并知道该具体行政行为内容，于2015年1月才向法院起诉，其起诉已超过三个月法定起诉期限。
3、重庆市机构编制委员会“关于重庆市双桥经济技术开发区管理委员会机构编制方案的通知”（渝编【2011】34号）；
4、大足区机构编制委员会“关于进一步明确重庆市双桥经济技术开发区管理委员会机构编制有关问题的通知”（大足编委【2012】103号）；
3-4项证据证明重庆市及大足区机构编制委员会关于双桥经开区管委会“三定”方案中明确规定双桥经开区财务局系双桥经开区管委会内设机构，履行审计职能，双桥经开区管委会是本案适格被告。
第二组：
1、双桥区发改委“关于双桥区企业服务中心、中央绿地公园及市民文化中心项目建议书的批复”(双桥发改投[2010]79号)；以此证明本案所涉建设项目已通过立项、建设及相关部门的审批；
2、双桥经开区建设管理局“关于申请变更‘两中心一公园’业主单位的请示”（双桥经开建设文[2012]89号）；以此证明本案所涉建设项目业主由原双桥区桥北机械工业有限责任公司变更为重庆市宜居市政建设有限公司。
3、施工方案；
4、建设工程造价咨询合同；
5、重庆亚信建设工程造价咨询有限公司“双桥中央绿地公园附属商业建设工程工程量清单及组价审核报告”（重庆亚信公司2011年造价审字第46号）；
6、重庆亚信建设工程造价咨询有限公司关于“双桥中央绿地公园附属商业建设工程土建工程最高限价报告”（重庆亚信公司2011年造价审字第46号）；
7、重庆亚信建设工程造价咨询有限公司关于“双桥中央绿地公园附属商业建设工程安装工程最高限价报告”；
8、重庆亚信建设工程造价咨询有限公司关于“双桥中央绿地公园附属商业建设工程安装工程最高限审核报告”（重庆亚信公司2011年造价审字第46号）；
3-8项证据证明本案所涉建筑项目招标前，双桥经开区财务局已委托第三方对该项目工程量清单及组价进行了预算审核，并确定了工程最高限价。
9、招标文件；
10、协议书；
9-10项证据证明原桥北机械公司委托招标代理机构就本案所涉建筑项目进行公开招标，腾辉公司中标承建该项目后，与建设方原桥北机械公司签订了施工合同，协议中对工程造价等进行了约定，载明工程造价以审计机关的审计报告为结算依据。
11、双桥经开区财务局与川咨公司签订的建设工程造价咨询合同；
12、双桥经开区建设管理局“关于中央绿地公园商业建筑”竣工结算审计座谈会会议纪要（双桥经开建设纪要【2013】1号）；
13、四川川咨建设工程咨询有限责任公司重庆分公司“关于双桥中央绿地附属商业建筑项目工程结算审核报告”[编号：CZ－CQ－（2013）009号]。
第11-13项证据证明本案所涉建筑项目竣工后，双桥经开区管委会委托具有鉴定资质的中介组织川咨公司对该工程项目进行竣工决算审核。在审核过程中，川咨公司多次召集施工方、建设方进行座谈，听取了建设方、施工方的意见，采纳了施工方提出的合理意见，并依法出具了审核报告。
第三组：1、《中华人民共和国审计法》第八条、第二十三条；
2、《中华人民共和国审计法实施条例》第七条、第二十条；
3、《重庆市国家建设项目审计办法》第二条；
4、《重庆市双桥经开区政府投资建设项目审计监督办法》。
该组证据证明重庆市双桥经开区财务局对政府投资的项目具有审计职能，双桥经开区管委会作出该审计意见所依据的法律、法规及相关规范性文件。
腾辉公司在起诉时向一审法院提供的证据与双桥经开区管委会提供第一组1项证据一致，以此证明腾辉公司起诉的事实存在；另向一审法院提供了重庆中天工程造价咨询有限公司中天咨询（2015）第003号《工程造价鉴定意见书》，以此证明本案所涉建筑项目的造价应该是19424529.32元，双桥经开区管委会依据川咨公司出具的审核报告而作出的审计意见与事实不符，已严重损害了腾辉公司的合法权益。
宜居公司未向一审法院提供证据。
经庭审质证，一审法院对腾辉公司、双桥经开区管委会双方提供的证据作如下确认：
双桥经开区管委会提供的第一组证据与本案有关联性，真实、合法，但1－2项证据不能达到双桥经开区管委会的证明目的。腾辉公司的质证意见正确，该院予以采纳。第二组证据中，第9项证据招标文件，经庭审，该院责令双桥经开区管委会在规定的期限内提交该工程量清单。双桥经开区管委会未提供招标文件所附工程量清单的光盘，应承担举证不能的责任。腾辉公司的质证意见正确，该证据不能达到双桥经开区管委会的证明目的；第13项证据审核报告，该报告所依据的招标文件内容不完整，因而该审核报告内容不能如实、全面反映审核内容，腾辉公司的质证意见正确，该证据不具有证明效力，该院对此不予采信；该组证据中的其他证据与本案具有关联性，真实、合法，且能够达到其证明目的，该院予以采信。双桥经开区管委会提供的第三组证据即法律依据有效，本案应予适用、参照和参考。腾辉公司提供的鉴定意见与本案具有关联性，所依据的材料真实、齐全，鉴定内容完整，符合法定程序，且能够达到腾辉公司的证明目的，该院对此予以确认。
上述证据已依法随案移送本院，二审中，各方当事人均未提交新证据。经审查，本院对上述证据认证如下：
上诉人提供的第一组证据与本案有关联性，真实、合法，但1－2项证据不能达到其证明目的。第二组证据中，第9项证据即招标文件不完整，不能达到上诉人的证明目的；第13项证据即审核报告，能证明本案所涉建筑项目竣工后，上诉人委托中介组织川咨公司对该工程项目进行了竣工决算审核并出具了审核报告；该组证据中的其他证据与本案具有关联性，真实、合法，本院予以采信。上诉人提供的第三组证据即法律依据，可以在本案中适用、参照。被上诉人腾辉公司提供的证据即其起诉的函，能证明上诉人作出了该行政行为，被上诉人腾辉公司提供的《工程造价鉴定意见书》能证明一审诉讼过程中进行了司法鉴定。
根据已认定的证据以及一审庭审笔录，本院所认定的案件事实与一审法院认定的事实相同。
本院认为，上诉人双桥经开区管委会对本案所涉中央绿地公园附属商业建筑项目的工程决（结）算具有审计的职责，系本案适格被告，一审法院对此的认定符合法律规定，本院不再赘述。
本案的争议焦点是：1、本案被诉的函是否具有可诉性？2、被上诉人腾辉公司的起诉是否超过起诉期限；3、上诉人作出该函的证据是否充足？
关于焦点一：本案中，被诉的函是上诉人依照《中华人民共和国审计法》第二十二条及《中华人民共和国审计法实施条例》第二十条之规定作出的财务收支审计行为，而不属于审计法第十六条、十七条及审计法实施条例第十五条规定的财政审计范畴，不属于行政机关最终裁决的审计行为，并且，该函认定本案所涉双桥中央绿地公园商业附属建筑项目工程造价审定金额为16672153.44元，审减率为21.52%，要求被上诉人腾辉公司与一审第三人宜居公司按此审定价办理工程结算、工程竣工决算等手续，结算审计费用由被上诉人腾辉公司全部承担。因此，上诉人作出的该函对被上诉人腾辉公司的权利义务已经产生实际影响，被上诉人腾辉公司与该审计行为存在利害关系，被上诉人腾辉公司不服该审计行为，有权提起行政诉讼。故该函具有可诉性，上诉人关于该函不可诉的主张，本院不予支持。
关于焦点二：《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》第四十一条第一款规定，行政机关作出具体行政行为时，未告知公民、法人或者其他组织诉权或者起诉期限的，起诉期限从公民、法人或者其他组织知道或者应当知道诉权或者起诉期限之日起计算，但从知道或者应当知道具体行政行为内容之日起最长不得超过2年；《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》第四条第三款规定，被告认为原告起诉超过法定期限的，由被告承担举证责任。本案中，腾辉公司于2014年6月收到上诉人作出的该函，2015年1月向法院提起行政诉讼，而上诉人在一审中未举示证据证明腾辉公司的起诉超过上述法律规定的起诉期限，故一审法院对上诉人关于腾辉公司超过法定起诉期限的主张未予采纳，并无不当。
关于焦点三：《重庆市双桥经开区政府投资建设项目审计监督办法》第六条第二、三、四、六项规定，政府投资建设项目审计的主要内容包括招标投标、工程承包和发包情况，建设成本、费用的支付，工程价款结算及支付，实际完成投资额以及工程造价，现场签证资料，设计变更手续是否合规、及时、完整和真实，合同签订及合同履行情况，招投标文件执行情况，材料计价履约情况等。该办法第十七条第一款规定：“在审计力量不足的情况下可以聘请具有资质的相关工程技术人员参与审计，还可以通过招标或者其他公开形式委托具有法定资质的社会中介组织进行审计”。该办法第十八条规定：“社会中介组织接受财务局委托对建设项目进行审计时，接受委托的社会中介组织应当向财务局提供审计情况书面报告，并对其真实性、准确性、合法性负责。财务局复核后形成审计报告，作出审计决定，并对审计报告、审计决定负责。财务局应当加强对委托的社会中介组织的指导、监督，发现社会中介组织审计质量存在问题时，要及时予以纠正或者重新组织审计”。本案中，从本院查明的事实来看，双桥经开区管委会委托川咨公司对本案所涉双桥中央绿地公园附属商业建筑项目工程竣工结算进行审计，之后作出了该函，明确了涉案工程竣工结算的审计结果，并将川咨公司作出的审核报告作为该函的附件。腾辉公司不服该函，提起诉讼。针对腾辉公司与上诉人关于涉案工程竣工结算审计的争议，在一审诉讼过程中，上诉人举示的招标文件及协议书均载明：涉案工程的结算总价=中标价+设计变更或新增减项目价款+招标清单工程量调整价款+暂定价格材料价差+暂列金额调整价款；该招标文件同时载明目录第五章为工程量清单，第五章载明“工程量清单见所附光盘”；该协议书同时载明：工程承包范围具体以工程量清单为准；并且，川咨公司作出的审核报告也载明该审核报告以招标文件等资料为审核依据。但是，据一审查明的事实及庭审笔录可以确认，上诉人在一审举证期间内未举示招标文件中的工程量清单及所附光盘，并且，在一审诉讼过程中，一审法院责令上诉人提交招标文件中的工程量清单，上诉人亦未提供，同时，上诉人在一审举证期间内举示的证据亦不足以证明川咨公司作出的审核报告中所依据的招标文件是完整的，即含有工程量清单。根据《中华人民共和国行政诉讼法》第三十四条以及《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》第一条的规定，被告对作出的行政行为负有举证责任，应当提供作出行政行为的全部证据和所依据的规范性文件，被告不提供或者无正当理由逾期提供证据，视为被诉行政行为没有相应的证据。本案中，上诉人在一审诉讼过程中提供的证据不完备且未说明正当理由，一审法院以此为由认为上诉人作出该函的证据不足，并无不妥。
综上，一审法院作出的判决并无不当，应予维持。上诉人的上诉请求和理由不能成立，本院不予支持。据此，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费50元，由上诉人重庆市双桥经济技术开发区管理委员会负担。
本判决为终审判决。
审 判 长 李雪莲
审 判 员 李 宜
代理审判员 易首彬
二〇一七年一月十八日
书 记 员 王尊怡