黑龙江省黑河市中级人民法院
行 政 裁 定 书
（2015）黑中行终字第24号
上诉人（原审原告）黑河市锦程经贸有限公司。
法定代表人崔凤文，职务经理。
委托代理人刘永娟，黑龙江剑桥律师事务所律师。
被上诉人（原审被告）黑河市国家税务局稽查局。
法定代表人任志强，该局局长。
委托代理人林波，该局副局长。
委托代理人杨丽，该局审理科科长。
上诉人黑河市锦程经贸有限公司因税务行政处理一案，不服爱辉区人民法院（2015）爱行初字第4号行政裁定，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭，公开开庭审理了本案。上诉人黑河市锦程经贸有限公司的委托代理人刘永娟、被上诉人黑河市国家税务局稽查局的委托代理人林波、杨丽到庭参加诉讼，本案现已审理终结。
原审认定，被告于2015年1月12日作出黑市稽国税处（2015）1号《税务处理决定书》，并于当日送达原告法定代表人。内容如下：我局（所）于2013年12月24日至2014年2月21日对你（单位）2010年1月1日至2012年12月31日涉税情况进行检查，违法事实及处理决定如下：一、违法事实（一）增值税方面：企业申报出口货物销售额和海关出口数额不符。累计应补缴增值税44，904.57元。（二）企业所得税方面：成本列支不符合税法规定。对原告企业所得税核定征收，累计补缴企业所得税37，522.71元。二、处理决定……（三）限期补缴增值税44，904.57元，并处以50%罚款22，452.29元；限期补缴企业所得税37，522.71元，并处以50%的罚款18，761.36元。（四）纳税人未按规定缴纳税款的，从滞纳税款之日起按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。限你（单位）自收到本决定之日起15日内到黑河市国家税务局直属分局征收大厅将上述税款及滞纳金缴纳入库。你（单位）若同我局（所）在纳税上有争议，必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向黑河市国家税务局申请行政复议。原告于2015年3月12日缴纳税款82，427.28元、滞纳金37，609.07元。同日申请行政复议。黑河市国家税务局作出不予受理行政复议申请决定书。原告起诉被告，认为已经履行复议前置程序，请求撤销被告作出的《税务处理决定书》。被告认为原告未按期缴纳税款、滞纳金，黑河市国家税务局作出不予受理行政复议决定，故原告并未履行行政复议程序，应驳回原告起诉。
原审认为，对于复议程序前置案件，复议机关作出不予受理决定的，当事人能否直接对原行政行为提起行政诉讼？最高人民法院《关于执行行政诉讼法若干问题的解释》法释（2000）8号第三十三条规定：“法律、法规规定应当先申请复议，公民、法人或者其他组织未申请复议直接提起诉讼的，人民法院不予受理。复议机关不予受理复议申请或者在法定期限内不作出复议决定的，公民法人或者其他组织不服，依法向人民法院提起诉讼的，人民法院应当依法受理。”该法条虽未明确规定当事人可提起的行政诉讼是针对行政机关作出的原行政行为，还是针对复议机关的不予受理决定，或是二者均可，但是根据行政复议程序前置的立法本意，上述规定当事人无权对行政机关作出的原行政行为直接提起行政诉讼。理由是如果允许当事人在复议机关作出不予受理决定后，直接对原行政行为提起行政诉讼，就在客观上取消了行政复议前置程序，达不到法律、法规设立行政复议前置程序的目的。对于复议程序前置案件，复议机关作出不予受理决定的，当事人可依法就复议机关的不予受理决定提起行政诉讼。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议，可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以向人民法院起诉。本案适用行政复议前置程序。同时，原告已就黑河市国家税务局的不予受理复议申请决定向我院提起行政诉讼。故依照《最高人民法院关于执行﹤中华人民共和国行政诉讼法﹥若干问题的解释》第三十三条、第四十四条第一款第（七）项之规定，裁定，驳回原告黑河市锦程经贸有限公司的起诉。案件受理费50.00元由原告承担。
裁定送达后，黑河市锦程经贸有限公司不服，向本院提起上诉。
上诉人黑河市锦程经贸有限公司上诉称，请求二审法院依法撤销爱辉区人民法院（2015）爱行初字第4号行政裁定，同时撤销被上诉人作出的黑市稽国税罚（2015）1号《税务行政处理决定书》。理由：一、被上诉人依据《税收征收管理法》第六十三条征税，属于适用法律错误。根据《税收征收管理法》第六十三条，进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的是偷税。本法条概述的：进行虚假的纳税申报是手段，不缴或者少缴应纳税款的是结果。本案漏申报行为是使原本不缴税的结果转变成了多缴纳税款的结果，主观目的也不是偷税的主观故意，所以适用《税收征收管理法》第六十三条，属于适用法律错误。二、被上诉人征收增值税，没有法律依据。根据《增值税管理条例》第二条第（三）项：纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。依据该条国务院规定，上诉人不缴纳增值税。三、被上诉人征收企业所得税，没有法律依据，同时没有事实依据。
被上诉人黑河市国家税务局稽查局辩称，一、征收增值税的事实及法律依据。1、该企业按规定未如实如期向税务机关申报出口销售额，未申报部分视同内销货物，应当征收增值税；2、征收企业所得税的事实、法律依据。由于该企业一是购进货物无任何票据，成本核算不实，二是应税收入申报不实。根据《企业所得税核定征收办法》第三条第四款及第八条之规定，对该企业核定征收企业所得税时符合法律、法规的规定；3、关于企业定性偷税事实及依据。该企业为出口企业，税率为零，但企业未按照规定将出口货物情况按月如实向主管税务机关进行纳税申报，依照税法规定未如实申报出口销售额部分视同内销货物征收增值税，企业这种不实的申报手段就是虚假的纳税申报行为，造成了少缴税款的事实。因此，对企业定性是正确的，并不存在适用法律错误。
原审被告向原审法院提交的证据材料有：1、税务稽查局稽查卷宗1份，证实稽查局接到举报案件后，对企业的违法事实检查清楚，证据确凿、程序合法、适用法律正确；2、企业账目簿1份，记账凭证1份，企业增值税、所得税申报表1份，海关、商务局提供的锦程公司出口货物明细单1份。证明黑河市锦程经贸有限公司违法事实清楚，通过海关总署调取的出口货物清单，发现黑河市锦程经贸有限公司账目不全，成本也无法核算，所以黑河市国家税务局稽查局用核定的办法进行核算。适用法律：《中华人民共和国税收征收管理法》、《﹤中华人民共和国税收征收管理法﹥实施细则》、《国家税务总局关于出口货物退（免）税若干问题的通知》国税发（2006）102号、财政部、国家税务总局《关于免征蔬菜流通环节增值税有关问题的通知》财税（2001）137号、国家税务总局《企业所得税核定征收办法》国税发（2008）30号、《出口货物劳务增值税和消费税管理办法》国家税务总局公告2012年第24号。证实黑河市国家税务局稽查局作出行政处理的法律依据。
原审原告向原审法院提交的证据材料有：1、《税务处理决定书》1份，税收缴款票据10张，证明黑河市国家税务局稽查局认定黑河市锦程经贸有限公司存在违法事实，征收黑河市锦程经贸有限公司的税款共计120，036.35元，黑河市锦程经贸有限公司对此决定书不服但已经缴纳了税款；2、税务事项通知书复印件1份、不予受理行政复议申请决定书复印件1份，证明2015年3月12日黑河市国家税务局直属分局下达了税务事项通知书，规定了缴纳的税款是82，427.28元，滞纳金37，609.07元，黑河市锦程经贸有限公司认为通知书也是具体行政行为，是对原税务决定书的具体明确和细化及征收时间的更改及修正。黑河市锦程经贸有限公司是按照该通知书当日缴纳所有税款及滞纳金。黑河市锦程经贸有限公司缴纳税款后，当日向黑河市国家税务局申请行政复议，黑河市国家税务局不予受理。黑河市锦程经贸有限公司依法履行了缴纳税款的义务，缴纳税款之后履行了行政复议前置的程序，黑河市国家税务局稽查局虽然没有受理，但是依据《中华人民共和国行政诉讼法》及其司法解释和《中华人民共和国行政复议法》黑河市锦程经贸有限公司有权对征收行为提起行政诉讼；3、《出口企业退税登记通知书》1份，《税务事项通知书》1份，证明黑河市锦程经贸有限公司是出口退税企业，依据《税收征收管理条例》，黑河市锦程经贸有限公司是免征增值税。黑河市锦程经贸有限公司是一般纳税人，享受小微企业待遇。征收企业所得税时，自2010年至2015年都应享受小微企业的减免待遇。黑河市国家税务局稽查局征收黑河市锦程经贸有限公司增值税，违反了《增值税管理条例》第2条第3项，纳税人出口货物税率为零；4、企业所得税检查报告表1份，证明2010年黑河市国家税务局直属分局对黑河市锦程经贸有限公司的税收及出口事项进行检查，检查结果是亏损企业，利率为负6，357.73元，黑河市国家税务局稽查局征收黑河市锦程经贸有限公司2010年所得税错误，企业没有利润只有亏损。根据企业所得税法，该亏损准予向以后年度结转，可以弥补年转，结转期限最长不超过5年。黑河市国家税务局稽查局征收黑河市锦程经贸有限公司企业所得税时，没有弥补亏损，弥补之后不会产生企业所得税，现黑河市锦程经贸有限公司企业亏损数额18万多。黑河市国家税务局稽查局征收税款时，不但没有弥补亏损，成本和费用也没有扣除。
上述证据均已随案移送本院。
经庭审质证，本院认为原审原告提供的证据与本案具有关联性，本院予以采用。原审被告提供的证据与本案具有关联性，本院予以采用。
本院根据采用的证据认定以下事实：被上诉人于2015年1月12日作出黑市稽国税处（2015）1号《税务处理决定书》，并于同日送达上诉人。内容如下：我局（所）于2015年1月5日至2015年1月6日对你（单位）2010年1月1日至2012年12月31日情况进行检查，存在违法事实及处罚决定如下：一、违法事实（一）增值税方面：企业申报出口货物销售额和海关出口数额不符。累计应补缴增值税44，904.57元。（二）企业所得税方面：成本列支不符合税法规定。对原告企业所得税核定征收，累计补缴企业所得税37，522.71元。二、处罚决定……（三）根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条“虚假申报是偷税，并处不缴或少缴税款50%以上至五倍以下罚款”之规定处理。限期补缴增值税44，904.57元，并处以50%罚款22，452.29元；限期补缴企业所得税37，522.71元，并处以50%的罚款18，761.36元。限上诉人自收到本决定之日起15日内到黑河市国家税务局直属分局征收大厅将上述税款及滞纳金缴纳入库。你（单位）若同我局（所）在纳税上有争议，必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机构确认之日起六十日内依法向黑河市国家税务局申请行政复议。上诉人对该处理决定不服，向爱辉区人民法院提起行政诉讼，请求撤销行政处理决定；请求返还已缴纳的税款和滞纳金。
本院认为，被上诉人于2015年1月12日作出了黑市稽国税处（2015）1号《税务处理决定书》，该决定书中：“二、处罚决定……（三）根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条‘虚假申报是偷税，并处不缴或少缴税款50%以上至五倍以下罚款’之规定处理。”该内容是关于认定上诉人具有偷税行为并对上诉人处以不缴或者少缴税款50%罚款行为，是一种行政处罚行为，该行为不是《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款规定的，纳税人同税务机关在纳税上争议的税收行为，此行为不受该条款规定的限制。因此，属于行政复议的范围，既可以向复议机关申请复议，也可以直接向人民法院提起诉讼，原审法院对该项处罚内容没有进行认定核实，应当立案而未予立案，故原审裁定，认定基本事实及适用法律错误。根据《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第（二）项的规定，裁定如下：
一、撤销爱辉区人民法院（2015）爱行初字第4号行政裁定；
二、本案指令爱辉区人民法院继续审理。
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审 判 长 董宜河
审 判 员 王 凤
代理审判员 何龙航
二〇一五年十一月六日
书 记 员 张庆宇