山东省威海市中级人民法院
行 政 判 决 书
（2018）鲁10行终1号
上诉人（原审原告）山东省荣成市北海石油有限公司，住所地荣成市俚岛镇俚岛村。
法定代表人刘如强，经理。
委托代理人王立业，山东英良泰业律师事务所律师。
被上诉人（原审被告）山东省荣成市国家税务局稽查局，住所地荣成市文华东路18号。
负责人孙茂柏，局长。
委托代理人王淑静，山东成山海天律师事务所律师。
委托代理人于菲，山东成山海天律师事务所律师。
原审第三人王树凯，男，1968年7月6日出生，汉族，住山东省烟台市芝罘区。
原审第三人王炜，女，1969年12月1日出生，汉族，住山东省烟台市芝罘区。
上诉人山东省荣成市北海石油有限公司（以下简称荣成北海石油公司）诉山东省荣成市国家税务局稽查局（以下简称荣成市国税局稽查局）税收行政处罚一案，不服山东省荣成市人民法院（2016）鲁1082行初31号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，对本案进行了审理，现已审理终结。
原审法院认定，因王树凯、王炜举报，2013年12月11日荣成市国税局稽查局对荣成北海石油公司涉嫌偷税一案立案。经调查，听取荣成北海石油公司的陈述、申辩，并经集体讨论，2014年4月2日山东省荣成市国家税务局向荣成北海石油公司送达荣国税处[2014]322号税务处理决定书，限荣成北海石油公司自收到决定书之日起15日内将应补缴的增值税9639188.10元及滞纳金缴纳入库。同日，荣成市国家税务局向荣成北海石油公司送达荣国税罚[2014]322号税务行政处罚决定书，处荣成北海石油公司应补缴的增值税9639188.10元0.5倍的罚款，计4819594.13元，限荣成北海石油公司自收到决定书之日起15日内缴纳入库。因案件涉嫌犯罪，2014年5月21日荣成市国家税务局将案件移送荣成市公安局。2014年7月30日，荣成市国家税务局通知荣成北海石油公司因其送达的处理决定书及处罚决定书需要补充完善证据，故决定撤销荣国税处[2014]322号税务处理决定书及荣国税罚[2014]322号税务行政处罚决定书。2016年5月27日荣成市国税局稽查局向荣成北海石油公司送达荣国税稽罚告[2016]302号税务行政处罚事项告知书，告知其拟作出处罚决定的事实、理由、依据以及其有申请听证的权利。2016年5月30日荣成北海石油公司申请听证。2016年6月13日荣成市国税局稽查局组织听证。2016年6月23日，荣成市国税局稽查局向荣成北海石油公司送达荣国税稽处[2016]302号税务处理决定书，决定追缴增值税税款6727232.28元，并自滞纳税款之日起，至2014年7月30日止，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金，限荣成北海石油公司自收到决定书之日起15日内将应缴税款及滞纳金缴纳入库。同日，荣成市国税局稽查局向荣成北海石油公司送达荣国税稽罚[2016]302号税务行政处罚决定书，处荣成北海石油公司少缴税款6727232.28元百分之五十的罚款，罚款金额3363616.22元，限荣成北海石油公司自收到决定书之日起15日内缴纳入库。荣成北海石油公司收到两份决定书后，至今未缴纳税款、滞纳金及罚款。荣成北海石油公司认为荣成市国税局稽查局作出的处罚决定处罚对象错误、事实依据不足、程序违法，故诉至法院，请求法院撤销荣成市国税局稽查局作出的荣国税稽罚[2016]302号税务行政处罚决定书。
原审法院认为，《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征收管理法》）第八十八条规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。故对税务机关作出的补缴税款及滞纳金的处理决定，在纳税人未缴纳前以及经过复议程序前，排除司法审查，但对其作出的处罚决定的合法性法院可以进行审查。因税务机关作出的处理决定及处罚决定是基于同一事实作出的，故法院在审查处罚决定的合法性时只能进行有限的审查，即只能对是否超越职权、是否符合法定程序及与此相关的法律适用是否正确等进行审查，不能对处罚决定认定的违法事实进行实体审查，否则即变相对处理决定的合法性进行了审查，逾越了司法的界限。
《税收征收管理法》第十四条规定，本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称《税收征收管理法实施细则》）第九条规定，税收征收管理法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。故荣成市国税局稽查局对荣成北海石油公司涉嫌偷税的行为有权进行查处。
荣成市国税局稽查局立案后，对王树凯、王炜举报的线索进行了调查，听取了荣成北海石油公司的陈述、申辩，根据荣成北海石油公司的申请组织了听证，后作出处罚决定，其行政执法程序符合法律规定。
荣成市国税局稽查局作出处罚决定的法律依据，其中《税收征收管理法》第十四条及《中华人民共和国行政处罚法》第三十八条、第四十二条，《税收征收管理法实施细则》第九条均系程序性规定，荣成市国税局稽查局依据相关规定作出处罚决定适用法律正确，《税收征收管理法》第六十三条第一款的规定系荣成市国税局稽查局作出处罚决定的实体法依据，因本案未对案件实体部分进行审理，故对该法律适用是否正确不予审查认定。
综上，荣成市国税局稽查局作出的荣国税稽罚[2016]302号税务行政处罚决定书程序合法，相关法律适用符合法律规定，因本案对该行政处罚行为认定的违法事实未进行实体审理，不能确定荣成北海石油公司的违法事实是否存在，故荣成北海石油公司请求法院撤销荣成市国税局稽查局作出的该处罚决定事实依据不足。参照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决：驳回荣成北海石油公司的诉讼请求。
上诉人荣成北海石油公司不服原审判决，上诉称，1、根据《中华人民共和国行政诉讼法》第五条、第六条，人民法院审查行政行为是否合法应当审查其依据的事实是否存在及适用的法律是否正确。原审法院既没有对本案行政处罚行为依据的违法事实进行实质审查，也未对实体法适用是否正确进行审查，这显然是未对行政处罚行为的合法性进行审查，违反法律规定。原审法院据此做出的判决没有事实和法律依据。2、原审法院认定涉案税务处理决定书与税务处罚决定书依据的是同一事实，并根据《税收征收管理法》第八十八条的规定认定，若对行政处罚行为所依据的事实进行实体审查相当于变相对处理决定合法性进行了审查，逾越了司法的界限。但，上诉人根据《中华人民共和国行政诉讼法》第四十四条及《税收征收管理法》第八十八条之规定，要求法院撤销被上诉人出具的税务处罚决定并无不当。原审法院以税务处理决定书的前置程序来限制上诉人对税务处罚决定书的诉求，断绝了上诉人权利的救济途径。同时，增加了对税务处罚决定书的审查障碍，即只有先对税务处理决定书进行审查后，方能审查税务处罚决定书。但处罚决定书中并未提示上诉人，若对税务处罚决定书不服应当先就税务处理决定书提出异议。综上，请求二审法院对原审判决及被诉行政行为进行全面审查，撤销原审判决，依法改判或发回重审。
被上诉人荣成市国税局稽查局答辩称，1、被上诉人作出的被诉税收处罚决定书程序正当，适用法律正确。一审庭审过程中，被上诉人已经提交相关证据予以证实，上诉人未提交证据予以反驳。2、原审法院依据《税收征收管理法》第八十八条的规定，在上诉人未补缴税款、滞纳金以及未经过行政复议程序的前提下，排除司法审查，对是否超越职权、是否符合法定程序以及相关法律适用是否正确进行审查，是对法律的正确理解。综上，请求二审法院驳回上诉，维持原判。
原审第三人王树凯认为原审判决处理得当，请求二审法院驳回上诉，维持原判。
原审第三人王炜未提交书面意见。
一审期间，被上诉人荣成市国税局稽查局提交以下证据、依据：1、案件登记表复印件一份；2、检举税收违法行为登记表复印件一份；3、税务稽查立案审批表复印件一份；4、举报信、租赁合同复印件各一份；5、税务稽查任务通知书复印件一份；6、税务稽查项目书复印件一份；7、查前筹划书复印件一份；8、税务检查通知书及送达回证复印件各一份；9、税务稽查告知书及送达回证复印件各一份；10、税务检查证出示证明复印件一份；11、税务行政执法审批表、调取账簿资料通知书、调取账簿资料清单等复印件各一份；12、询问笔录、税务稽查工作底稿、增值税纳税申报表、出库单据、发票使用明细表等证据复印件一宗；13、稽查报告、审理报告、审理审批表、税收违法案件集体审理纪要等证据复印件一宗；14、重大税务案件审理提请书、案卷交接单、荣成市国家税务局重大税务案件审理意见书等证据复印件一宗；15、涉嫌犯罪案件移送材料等证据复印件一宗；16、荣国税罚告（2014）322号税务行政处罚事项告知书、送达回证、陈述申辩笔录复印件各一份；17、荣国税处（2014）322号税务处理决定书及送达回证、荣国税罚（2014）322号税务行政处罚决定书及送达回证复印件各一份；18、荣国税通（2014）011号税务事项通知书复印件一份；19、税务行政处罚事项告知书及送达回证复印件各一份；20、听证申请书、听证通知书及送达回证、听证笔录等证据复印件一宗；21、荣国税稽处（2016）第302号税务处理决定书及送达回证、荣国税稽罚（2016）302号税务行政处罚决定书及送达回证复印件各一份。22、法律依据：《税收征收管理法》第十四条、第六十三条第一款，《中华人民共和国行政处罚法》第三十八条、第四十二条，《税收征收管理法实施细则》第九条。上诉人荣成北海石油公司提交视频资料一份。原审第三人王树凯、王炜未提交证据。
二审期间，上诉人荣成北海石油公司提交荣成市公安局于2018年1月23日作出的荣公（经）撤案字[2018]00001号、荣公（经）撤案字[2018]00002号撤销案件决定书，内容为荣成市公安局决定撤销刘如强、ＸＸ涉嫌逃税案。
经质证，各方当事人对一审证据的质证意见同一审一致。对上诉人二审提交的撤销案件决定书，荣成市国税局稽查局对其真实性无异议，但认为与本案无关联性，刘如强、ＸＸ的个人是否构成刑事犯罪与本案行政处罚行为无关。
经审查，本院同意原审法院对原审证据的认证意见。上诉人二审提交的撤销案件决定书与本案无关联，本院不予采纳。本院经审理查明的事实与一审一致。
本院认为，根据《税收征收管理法》第二条、第十四条以及《税收征收管理法实施细则》第九条，被上诉人荣成市国税局稽查局具有查处上诉人偷税案件的法定职责。
《税收征收管理法》第六十三条第一款规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”该法第八十八条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。……”本案中，被上诉人荣成市国税局稽查局对上诉人作出的税务处理决定，认定上诉人存在偷税违法事实且偷税金额为6727232.28元，被诉税务处罚决定所认定的违法事实及偷税金额与税务处理决定的内容一致。而是否存在偷税行为及偷税金额系纳税争议，对该税务处理决定不服，根据上述法律规定应当复议前置。上诉人未就该税务处理决定提起行政复议，且已过申请复议期限，故对被诉税务处罚决定所认定的偷税行为及偷税金额本院不进行司法审查。根据上述规定，被上诉人对上诉人作出少缴税款百分之五十的罚款符合上述法律规定，处罚适当。被上诉人立案后，进行了调查取证，告知上诉人享有陈述申辩权，并根据上诉人的申请组织了听证，其行政程序合法。综上，上诉人荣成北海石油公司的上诉理由不当，本院不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件受理费50元，由上诉人荣成北海石油公司负担。
本判决为终审判决。
审判长 毕海燕
审判员 宋智慧
审判员 宫晓燕
二〇一八年八月八日
书记员 马芳坤