福州市鼓楼区人民法院
行 政 判 决 书
（2014）鼓行初字第129号
原告汪步清，女，1955年3月4日出生，汉族，住江西省南昌市。
委托代理人蔡松敏，福建世纪新安律师事务所律师。
被告福建省财政厅，住所地福州市鼓楼区中山路5号。
法定代表人陈小平，厅长。
委托代理人季翔峰，男，福建省财政厅副厅长。
委托代理人刘伟英，福建建达律师事务所律师。
原告汪步清不服被告福建省财政厅财政行政处罚，于2014年9月3日向本院提起行政诉讼。本院于当日受理后，于2014年9月10日向被告送达了起诉状副本及应诉通知书。本院依法组成合议庭，于2014年10月22日公开开庭审理了本案。原告汪步清，被告福建省财政厅委托代理人季翔峰、刘伟英到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
被告福建省财政厅于2014年6月9日对汪步清作出闽财监（2014）49号《行政处罚决定书》，查出的主要问题及行政处罚决定如下：一、出具的大量财务审计报告没有工作底稿……。二、抽查报告查出的主要问题：（一）年度审计项目方面……（二）验资项目方面……。汪步清作为上述审计报告的签字注册会计师，对上述问题负有审计责任。汪步清的上述行为违反了《中华人民共和国注册会计师法》第二十条、第二十一条和《会计师事务所审批和监督暂行办法》第五十六条，以及《中国注册会计师审计准则第1131号-审计工作底稿》第八条、《中国注册会计师审计准则第1312号-函证》第十二条和第十三条、《中国注册会计师审计准则第1301号-审计证据》第十条、《中国注册会计师审计准则第1311号-对存货、诉讼和索赔、分部信息等特定项目获取审计证据的具体考虑》第四条、《中国注册会计师审计准则第1211号-通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大报错风险》、《中国注册会计师审计准则第1231号-针对评估的重大错报风险采取的应对措施》等相关规定。上述违法事实，有检查报告、检查工作底稿、当事人签证和反馈意见等相关证据予以证实。根据《中华人民共和国注册会计师法》第三十九条和《会计师事务所审批和监督暂行办法》第六十五条规定，我厅决定给予汪步清吊销注册会计师证书的行政处罚。
被告于2014年9月17日向本院提交以下证据、依据：证据一、闽财监函（2013）93号《财政检查通知书》及送达回证，证明被告依法对原告所在的泉州丰泽泉信联合会计师事务所开展财政检查。证据二、（一）《省财政厅检查组检查工作底稿》二十七份：1、2013年度审计报告底稿盘点情况，证明2013年原告所在的泉州丰泽泉信联合会计师事务所全年出具财务审计报告2476份（不含专项审计报告，1-6月出具2381份），经现场盘点，未见审计工作底稿档案的有1833份，上述审计报告的签字注册会计师均为原告和蔡俊波，且原告确认属实。2、泉州千亿地产有限公司（丰泽泉信审字（2013）第04A016号）；3、福建雨丝梦洋伞实业有限公司（丰泽泉信审字（2013）第05E040号）；4、泉州市中闽百汇购物有限公司（丰泽泉信审字（2013）第4A075号）；5、汇丰置业（中国）有限公司（丰泽泉信审字（2013）第053号）；6、晋江市欧展宏雨具制品有限公司（丰泽泉信审字（2013）第05F023号）；7、泉州亚伦轻工有限公司（丰泽泉信审字（2013）第05D074号）；8、福建泉州市弘德制衣有限公司（丰泽泉信审字（2013）第05A010号）；9、福建亚伦电子电器科技有限公司（丰泽泉信审字（2013）第05D069号）；10、晋江三益钢铁有限公司（丰泽泉信审字（2013）第04A068号）；11、正大（中国）服饰有限公司（丰泽泉信审字（2013）第06B032号）；12、泉州迎宾馆有限公司（丰泽泉信审字（2013）第04F026号）；13、福建正亿实业有限公司（丰泽泉信审字（2013）第06B033号）；证据1-13证明抽查的12份“无保留意见”年度审计报告中，2份报告未签订业务约定书、9份报告业务约定书内容为空白、12份审计报告工作底稿均未留存出具的审计报告原件、4份报告审计程序缺失、5份报告审计程序严重缺失、3份报告数据与被告从企业取得的财务数据存在较大出入，上述情况经原告确认属实。14、正大（中国）服饰有限公司向检查组提供的2012年度财务报表；15、泉州迎宾馆有限公司向检查组提供的2012年度财务报表；16、福建正亿实业有限公司向检查组提供的2012年度财务报表；证据14-16证明正大（中国）服饰有限公司、泉州迎宾馆有限公司、福建正亿实业有限公司向检查组提供的2012年度财务报表。17、福建宝草堂生物科技有限公司（丰泽泉信验字（2013）第06D032号）；18、锋尚（福建）商贸有限公司（丰泽泉信验字（2013）第05C090号）；19、晋江金斗云贸易有限公司（丰泽泉信验字（2013）第01A037号）；20、创佳（福建）卫生用品科技有限公司（丰泽泉信验字（2013）第01B078号）；21、创佳（福建）卫生用品科技有限公司（丰泽泉信验字（2013）第03A074号）；22、福建贝特迈斯电子科技有限公司（丰泽泉信验字（2013）第03D074号）；23、福建贝特迈斯电子科技有限公司（丰泽泉信验字（2013）第04B100号）；证据17-23证明抽查的7份验资报告中，6份报告工作底稿中未留存验资报告原件、4份报告未对被审验单位增资前的会计报表进行审验、7份报告验资证据不充分，上述情况经原告确认属实。24、质量控制体系检查情况；25、会计信息质量情况（一）；26、会计信息质量情况（二）；27、执业道德检查情况；证据24-27证明原告出具的有问题的审计报告、验资报告导致会计师事务所执业质量低下，会计信息失真，给国家和社会造成不良后果，给注册会计师行业造成极坏的影响。（二）相关的审计报告：1、晋江市欧展宏雨具制品有限公司（丰泽泉信审字（2013）第05F023号）的业务约定书，证明原告办理上述业务的业务约定书为空白；2、原告出具的正大（中国）服饰有限公司2012年度审计报告、泉州迎宾馆有限公司2012年度审计报告、福建正亿实业有限公司2012年度审计报告及从企业调取的泉州迎宾馆有限公司2012年度审计报告的相关材料，证明原告出具的上述审计报告与被告从企业取得的财务数据存在较大的出入；3、福建贝特迈斯电子科技有限公司的设立验资报告工作底稿及相关材料，证明原告办理验资报告业务时，部分资料未填写信息，验资业务约定书以及验资事项声明书等没有填写信息。证据二证明原告存在的违法事实，被告对原告作出的《行政处罚决定书》具有事实依据。证据三、《检查结论征求意见书》及送达回证，证明被告的检查工作组依法向原告所在的泉州丰泽泉信联合会计师事务所发出并送达检查的初步结论意见。证据四、《福建省财政厅专题会议纪要》（（2014）4号）及《福建省财政厅厅长办公会议纪要》（（2014）2号），证明被告对原告的行政处罚经过集体讨论决定，并且作出行政处罚决定的时间在注协年审之后。证据五、《行政处罚告知书》（闽财监函（2014）28号）及《送达回证》，证明被告依法将作出的行政处罚决定及听证权利事先告知原告，并在法定的时间内将《行政处罚告知书》送达原告，原告在收到《行政处罚告知书》后未主张听证。证据六、申请陈述书，证明原告对《行政处罚告知书》作出的申辩与陈述。证据七、《行政处罚决定书》（闽财监（2014）49号）及《送达回证》，证明被告于2014年6月9日依法作出行政处罚决定书，并在法定的时间内将《行政处罚决定书》送达原告，时间系在注协年审之后。证据八：1、《中华人民共和国注册会计师法》；2、《会计师事务所审批和监督暂行办法》；3、《中国注册会计师审计准则第1131号-审计工作底稿》；4、《中国注册会计师审计准则第1312号-函证》；5、《中国注册会计师审计准则第1301号-审计证据》；6、《中国注册会计师审计准则第1311号-对存货、诉讼和索赔、分部信息等特定项目获取审计证据的具体考虑》；7、《中国注册会计师审计准则第1211号-通过了解被审计单位及其环境识别并评估重大错报风险》；8、《中国注册会计师审计准则第1231号-针对评估的重大错报风险采取的应对措施》；9、《行政处罚法》；10、《财政部门行使行政处罚裁量权指导规范》；系被诉行为的法律依据。
原告汪步清诉称，原告认为，被告根据《中华人民共和国注册会计师法》第三十九条第二款“情节严重的，可以由省级以上人民政府财政部门暂停其执行业务或者吊销注册会计师证书”的规定，吊销原告注册会计师证书，对原告的行政处罚过重。原告虽主观上有些不够重视审计质量，客观上受市场局势影响，但没有给社会造成严重后果，没有给国家造成任何损失，没有给社会带来不良影响，并没有达到处罚规定中“情节严重”的程度。《行政处罚决定书》中也未确认“情节严重”的情形，被告对原告的行政处罚没有法律依据，故应当依法撤销给予原告吊销注册会计师证书的行政处罚。特诉请：撤销福建省财政厅闽财监（2014）49号《行政处罚决定书》对原告作出吊销注册会计师证书的行政处罚决定。
原告于起诉时向本院提交了以下证据：1、福建省财政厅《行政处罚决定书》；2、福建省人民政府《行政复议决定书》；3、法律相关条款摘录；4、福建省人民政府行政复议《送达回证》复印件；5、福建省注协两次通过原告年审的文件，证明注协已经认可原告2013年的工作，对原告的任职资格检查予以通过。
被告福建省财政厅向本院提交了书面答辩状并在庭审中辩称，一、被告作出的闽财监（2014）49号《行政处罚决定书》认定事实清楚，证据确凿。被告在对泉州丰泽泉信联合会计师事务所进行检查时发现原告出具的审计报告存在下列问题：1、原告签字出具的大量财务审计报告没有工作底稿。2013年原告所在的泉州丰泽泉信联合会计师事务所全年出具财务审计报告2476份（不含专项审计报告，1-6月出具2381份），经现场盘点，有基本工作底稿（含不完整）的审计报告为643份，未见审计工作底稿档案的有1833份。上述审计报告的签字注册会计师均为原告和蔡俊波。2、抽查的12份“无保留意见”年度审计报告中，2份报告未签订业务约定书；9份报告业务约定书内容为空白；抽查的12份审计报告工作底稿均未留存出具的审计报告原件；4份报告虽然实施了部分审计程序，但不到位，审计程序缺失；5份报告审计程序严重缺失；3份报告数据与被告从企业取得的财务数据存在较大出入。3、抽查的7份验资报告中，6份报告工作底稿中未留存验资报告原件；4份报告未对被审验单位增资前的会计报表进行审验；7份报告验资证据不充分。上述违法事实，有原告所提供的文件、检查报告、检查工作底稿、当事人签证和反馈意见等相关证据予以证实。二、被告作出的《行政处罚决定书》，适用法律正确。原告汪步清是泉州丰泽泉信联合会计师事务所两个合伙人之一，且汪步清作为上述审计报告的签字注册会计师，对上述问题负有审计责任。其行为违反了《中华人民共和国注册会计师法》第二十条、第二十一条和《会计师事务所审批和监督暂行办法》第五十六条，以及《中国注册会计师审计准则第1131号-审计工作底稿》第八条、《中国注册会计师审计准则第1312号-函证》第十二条和第十三条、《中国注册会计师审计准则第1301号-审计证据》第十条、《中国注册会计师审计准则第1311号-对存货、诉讼和索赔、分部信息等特定项目获取审计证据的具体考虑》第四条、《中国注册会计师审计准则第1211号-通过了解被审计单位及其环境识别并评估重大错报风险》、《中国注册会计师审计准则第1231号-针对评估的重大错报风险采取的应对措施》等相关规定。被告根据《中华人民共和国注册会计师法》第三十九条和《会计师事务所审批和监督暂行办法》第六十五条的规定，给予原告吊销注册会计师证书的行政处罚，具有法律依据。三、被告作出的《行政处罚决定书》程序合法，内容适当。被告严格依照《行政处罚法》、《财政部门行使行政处罚裁量权指导规范》等有关规定作出《行政处罚决定书》，内容适当，符合法律规定的程序。1、被告在作出行政处罚决定前，于2014年4月23日发出了《行政处罚告知书》，告知了原告将作出的行政处罚决定，并告知原告享有陈述和申辩及要求举行听证的权利，符合《行政处罚法》第四十一条之规定。2、被告经过集体讨论后依法作出《行政处罚决定书》，于2014年6月11日送达原告，符合《行政处罚法》、《财政部门行使行政处罚裁量权指导规范》等的有关规定，程序合法。四、原告诉请行政处罚过重的理由不成立。1、原告签发的2013年审计及验资报告中，除了被告随机抽查到的19份审计及验资报告，存在大量问题外，签发的2013年全年出具财务审计报告2476份，经现场盘点，未见审计工作底稿档案的有1833份，占比高达74.03%，不只是原告阐述的“主观上有些不够重视会计质量，客观上市场局势影响”。2、原告诉称其“行为没有给社会造成严重后果，没有给国家造成任何损失，没有给社会带来不良影响，没有达到处罚规定的情节严重的程度”，理由不成立。《中华人民共和国注册会计师法》、《会计师事务所审批和监督暂行办法》以及《中国注册会计师审计准则》等法律法规规定，明确了会计师事务所以及注册会计师应当遵守的执业行为，违者予以相应的处理处罚，其行为实际上已经触犯了相关法律法规规定，扰乱了会计中介市场，造成同业恶性竞争，审计质量下降，会计信息失真，给国家和社会造成不良后果，给注册会计师行业造成极坏的影响。根据原告违法情节，被告将其界定为“情节严重”，行政处罚与其违法行为危害性相当。3、原告明知其出具审计报告、验资报告程序及内容违法，却仍出具，符合《财政部门行使行政处罚裁量权指导规范》的相关规定，被告对其可以从重处罚。原告进行审计工作，按照《注册会计师法》、《会计师事务所审批和监督暂行办法》规定，必须履行必要的审计程序，在获取充分恰当审计证据的情况下出具报告，并按规定编制和保存审计工作底稿，且根据《中国注册会计师审计准则第1131号-审计工作底稿》第八条和第十八条规定，对每项具体审计业务，注册会计师应当将审计工作底稿归整为审计档案，并于审计报告日后六十日内完成审计工作底稿的归档。但原告明知上述规定，却仍违反上述规定进行审计业务，主观恶劣，明知违法，仍实施违法行为，符合《财政部门行使行政处罚裁量权指导规范》第十四条第一项的规定，被告对其可以从重处罚。综上所述，被告对原告作出的《行政处罚决定书》证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序的，内容适当，请求法院依法判决维持被告作出的《行政处罚决定书》，驳回原告的诉讼请求。
针对被告提交的证据，原告庭审质证认为，对证据一没有异议；对证据二（二）中的1-3有异议，企业提供给原告的材料是有加盖公章的，但被告提供的是没有加盖公章的，并且数据也不一致，因此无法证明责任在原告；对其他的证据没有异议。
针对原告提交的证据，被告庭审质证认为，证据1-4没有异议；对证据5真实性没有异议，但与本案无关。
经庭审质证，本院确认原、被告均无异议的证据，具备证据资格，可以作为本案认定事实的依据。原告提出异议的证据，被告系从企业及工商部门分别取得，且数据一致，故本院确认上述证据可以作为本案认定事实的依据。
根据上述有效证据，本院确认以下法律事实：
原告原系任职于泉州丰泽泉信联合会计师事务所的注册会计师。被告于2013年9月26日向泉州丰泽泉信联合会计师事务所送达闽财监函（2013）93号《财政检查通知书》，要求被检查单位向被告的检查组提供事务所2012年、2013年1-6月的财务报表及会计账簿、凭证等文件资料，并于2013年10月17日派出检查组对泉州丰泽泉信联合会计师事务所进行执业质量检查，检查年度为2012年1月1日至2013年6月30日。通过检查，被告检查组发现以下问题：1、2013年原告所在的泉州丰泽泉信联合会计师事务所全年出具财务审计报告2476份（不含专项审计报告，1-6月出具2381份），经现场盘点，有基本工作底稿（含不完整）的审计报告为643份，未见审计工作底稿档案的有1833份。上述审计报告的签字注册会计师均为原告和蔡俊波（该事务所执行合伙企业事务的合伙人）。2、抽查的2013年1-6月原告及蔡俊波签字出具的12份“无保留意见”年度审计报告中，2份报告未签订业务约定书；9份报告业务约定书内容为空白；4份报告虽然实施了部分审计程序，但不到位，审计程序缺失；5份报告审计程序严重缺失；3份报告数据与被告从企业取得的财务数据存在较大出入；且抽查的12份审计报告工作底稿均未留存出具的审计报告原件。3、抽查的7份验资报告中，6份报告工作底稿中未留存验资报告原件；4份报告未对被审验单位增资前的会计报表进行审验；7份报告验资证据不充分。被告检查组于2014年2月28日作出《泉州丰泽泉信联合会计师事务所检查初步结论》及《检查结论征求意见书》，于2014年3月1日送达泉州丰泽泉信联合会计师事务所。经被告厅长办公会议集体讨论研究决定，被告于2014年4月23日对原告作出闽财监函（2014）28号《行政处罚告知书》，告知拟给予原告吊销注册会计师证书的行政处罚，并于2014年5月7日送达原告。原告不服，向被告提出了书面陈述。被告于2014年6月9日对原告作出闽财监（2014）49号《行政处罚决定书》，决定给予原告吊销注册会计师证书的行政处罚，并于2014年6月13日送达原告。原告不服，于2014年6月17日向福建省人民政府申请行政复议。福建省人民政府受理后，于2014年8月1日作出闽政行复（2014）56号《行政复议决定书》，维持被告作出的闽财监（2014）49号《行政处罚决定书》。
本院认为，《中华人民共和国注册会计师法》第三十九条第二款规定：“注册会计师违反本法第二十条、第二十一条规定的，由省级以上人民政府财政部门给予警告；情节严重的，可以由省级以上人民政府财政部门暂停其执行业务或者吊销注册会计师证书。”《会计师事务所审批和监督暂行办法》第四十三条规定：“财政部和省级财政部门依法对下列事项实施监督检查：（一）会计师事务所保持设立条件的情况；（二）会计师事务所应当向财政部和省级财政部门备案事项的报备事项的报备情况；（三）会计师事务所和注册会计师的执业情况；（四）会计师事务所的质量控制制度；（五）法律、行政法规规定的其他监督检查事项。”第五十九条规定：“会计师事务所或者注册会计师违法本办法规定的，由财政部或者省级财政部门依法给予行政处罚；……”，根据上述规定，本案被告具有对注册会计师的执业情况进行监督检查及进行行政处罚的职责。
依照《中华人民共和国注册会计师法》第二十条、第二十一条和《会计师事务所审批和监督暂行办法》第五十六条的规定，原告作为出具审计报告的签字注册会计师，对其出具的审计报告负有审计责任。庭审中，原告除对被告提交的证据二中的部分证据有异议，认为企业作为审计材料提交的资产负债表有加盖企业的公章，因此造成审计不实的责任不应由原告承担外，对被告检查组检查发现的问题并无异议。故被告认定原告的行为违反了《中华人民共和国注册会计师法》第三十九条、《会计师事务所审批和监督暂行办法》第六十五条的规定，对原告作出吊销注册会计师证书的行政处罚，并无不当。原告关于企业提交加盖企业公章审计材料如不属实的责任在于企业的主张，并不能排除其作为出具审计报告签字注册会计师应负有的审核义务，该主张本院不予支持。原告关于其行为未达到“情节严重”的程度，被告对其作出吊销注册会计师证书的行政处罚过重的主张，因《中华人民共和国注册会计师法》未对情节严重的情形作出具体规定，故被告适用《财政部门行使行政处罚裁量权指导规范》，认定原告“情节严重”，属被告在职权范围内财政行政处罚裁量权，原告该主张本院亦不予支持。庭审中原告还主张其已通过福建省注册会计师协会2014年度注册会计师任职资格，证明其工作已获得福建省注册会计师协会认可，被告对其行政处罚是对同一事实两种不同的处理结果。本院认为福建省注册会计师协会在性质上是社会团体法人，非行政机关，被告对原告行使行政处罚权并不受原告是否通过2014年度注册会计师任职资格的制约，故原告该主张本院不予支持。原告提出如确实不能继续在福建执业，愿将其注册会计师证转回江西省的主张，缺乏法律依据，本院不予支持。
综上，依照《最高人民法院关于执行﹤中华人民共和国行政诉讼法﹥若干问题的解释》第五十六条第（四）项的规定，判决如下：
驳回原告汪步清的诉讼请求。
本案诉讼费50元由原告负担。
如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内提起上诉，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数递交上诉状副本，上诉于福建省福州市中级人民法院。
审 判 长 谢立红
人民陪审员 史锦红
人民陪审员 黄文丹
二〇一四年十一月二十六日
书 记 员 林丽芳
附录：
《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》
第五十六条有下列情形之一的，人民法院应当判决驳回原告的诉讼请求：
（一）起诉被告不作为理由不能成立的；
……
（四）其他应当判决驳回诉讼请求的情形。