河南省三门峡市中级人民法院
行 政 判 决 书
（2018）豫12行终46号
上诉人（原审原告）三门峡天一实业有限公司。住三门峡开发区砥柱路北侧。
法定代表人段玉兰，系该公司董事长。
委托代理人张则彬，男，汉族，1971年1月28日出生，住洛阳市涧西区。
委托代理人韩校玲，河南洛太律师事务所律师。
被上诉人（原审被告）河南省三门峡市国家税务局。住三门峡市崤山路西段*号。
法定代表人郭长霖，该局局长。
负责人王亚平，该局党组成员。
委托代理人王新军，男，汉族，1972年1月23日出生，住三门峡市湖滨区。系该局工作人员。
委托代理人张玉民，河南共同律师事务所律师。
被上诉人（原审被告）河南省三门峡市国家税务局稽查局。住三门峡市崤山路西段。
法定代表人王中华，该局局长。
负责人张杰，系该局副局长。
委托代理人段冬军，男，汉族，1972年12月15日出生，住三门峡市湖滨区。系该局工作人员。
委托代理人张玉民，河南共同律师事务所律师。
上诉人三门峡天一实业有限公司（下称天一公司）因行政处罚决定、行政复议决定一案，不服三门峡市湖滨区人民法院（2018）豫1202行初1号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，公开开庭审理了本案。上诉人天一公司的委托代理人张则彬、韩校玲，被上诉人河南省三门峡市国家税务局（下称市国税局）负责人王亚平、委托代理人王新军，被上诉人河南省三门峡市国家税务局稽查局（下称市稽查局）负责人张杰、委托代理人段冬军，及两位被上诉人共同委托代理人张玉民到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
被诉行政行为：三门峡市国家税务局稽查局（下称市稽查局）作出的三国税稽罚[2016]10号《税务行政处罚决定书》；三门峡市国家税务局（下称市国税局）作出的三国税复决[2017]1号《三门峡市国家税务局税务行政复议决定书》。
一审法院经审理查明：2011年11月28日开始，市稽查局对天一公司进行税务检查，在检查中发现天一公司存在无生产、无费用、不见原料、不见产品虚构委托加工生产的情况，有虚开增值税专用发票的嫌疑。2012年6月15日，市稽查局向三门峡市公安局报案，并将《关于三门峡天一实业有限公司涉嫌虚开增值税专用发票案件的调查情况》、《广东金鼎高新材料有限公司出具的情况说明》、委托书复印件移交公安机关。
2016年3月26日，三门峡市中级人民法院作出（2015）三刑终字第00155号终审刑事判决书，认定天一公司构成虚开增值税专用发票罪，对该公司法定代表人张则臣及其他直接责任人判处刑罚，对天一公司未作出罚金处罚。同年10月9日，市稽查局对天一公司作出《税务行政处罚事项告知书》拟对天一公司虚开增值税发票的行为处以罚款，天一公司当日即收到了该行政处罚事项告知书。随后市稽查局依天一公司申请，关于该行政处罚事项召开了听证会，天一公司委托代理人何平到场参加。
2016年12月28日，市稽查局作出三国税稽罚[2016]10号《税务行政处罚决定书》，决定对天一公司虚开增值税发票的行为罚款200000元。市稽查局多次通知天一公司委托代理人何平领取，但何平未去领取。2017年6月30日，市稽查局通过公告方式向天一公司送达了该处罚决定书，后又采取了邮寄、张贴、当面直接送达等方式，予以送达。
2017年9月25日，市国税局收到天一公司提起的行政复议申请，请求一是撤销市稽查局作出的三国税稽罚[2016]10号《税务行政处罚决定书》；二是撤销市稽查局作出的三国税稽强崔[2017]2号《行政强制执行催告书》。经审查于11月5日作出三国税复决[2017]1号《三门峡市国家税务局税务行政复议决定书》，认为天一公司要求撤销市稽查局的处罚决定缺乏相应的事实和法律依据，维持了市稽查局作出的税务行政处罚决定，同时撤销了其作出的《行政强制执行催告书》。天一公司不服市稽查局作出的税务行政处罚决定及市国税局作出维持部分的税务行政复议决定，遂诉至法院。
另查，天一公司涉嫌虚开增值税专用发票一案，已由三门峡市中级人民法院作出（2015）三刑终字第00155号终审刑事判决，认定天一公司法定代表人张则臣在经营中虚开增值税专用发票，构成虚开增值税专用发票罪；天一公司系单位犯罪，追究直接责任人何晔责任，张则臣、何晔分别被判处了十年六个月和三年的有期徒刑。
一审法院认为：根据《中华人民共和国行政诉讼法》第二条规定：“公民、法人或者其他组织认为行政机关和行政机关工作人员的行政行为侵犯其合法权益，有权依照本法向人民法院提起行政诉讼。”市稽查局具有对本市行政区域内查处税收违法行为的法定职责。
本案有两个争议焦点，一是天一公司因虚开增值税专用发票，被移送司法机关追究刑事责任后，行政机关能否再以同一违法行为为由追究其行政责任给予行政处罚；二是市稽查局通过公告形式向天一公司送达行政处罚决定书是否属于送达程序违法。
针对本案争议焦点一，天一公司因虚开增值税专用发票，被移送司法机关追究刑事责任后，行政机关能否再以同一违法行为追究其行政责任给予行政处罚。市稽查局在税务稽查时发现天一公司有涉嫌虚开增值税专用发票的嫌疑，并将相关材料移交公安机关。现该刑事案件已由三门峡市中级人民法院作出（2015）三刑终字第00155号终审刑事判决，认定天一公司法定代表人张则臣在经营中虚开增值税专用发票，构成虚开增值税专用发票罪；天一公司系单位犯罪，追究直接责任人何晔责任，张则臣、何晔分别被判处了十年六个月和三年的有期徒刑。中办发(2011)8号《关于加强行政执法与刑事司法衔接工作的意见》第一条第（三）项之规定：“行政执法机关向公安机关移送涉嫌犯罪案件，应当移交案件的全部材料，同时将案件移送书及有关材料目录抄送人民检察院。行政执法机关在移送案件时已经做出行政处罚决定的，应当将行政处罚决定书一并抄送公安机关、人民检察院；未作出行政处罚决定的，原则上应当在公安机关不予立案或者撤销案件、人民检察院作出不起诉决定、人民法院作出无罪判决或者免于刑事处罚后，再决定是否给予行政处罚。”涉及本案，法院经过刑事审判认定天一公司构成虚开增值税专用发票罪，仅对天一公司法定代表人及直接责任人判处了刑法的人身罚，但对天一公司并未进行判处罚金的刑罚。市稽查局依照《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国发票管理办法》的有关规定，对天一公司处罚并不违反相关法律规定，并不违反“一事不再罚”原则，对天一公司所主张该理由，不予采信。
针对本案争议焦点二，市稽查局通过公告形式向天一公司送达行政处罚决定书是否属于送达程序违法。根据《中华人民共和国行政处罚法》第四十条规定：“行政处罚决定书应当在宣告后当场交付当事人；当事人不在场的，行政机关应当在七日内依照民事诉讼法的有关规定，将行政处罚决定书送达当事人。”根据《民事诉讼法》及《最高人民法院关于适用<中华人民共和国民事诉讼法>若干问题的意见》的有关规定，市稽查局应优先采取直接送达；在当事人拒签的情况下，可以采取留置送达；在直接送达有困难时，才能采取邮寄送达；在通过其他方式都无法送达的情况下，可以采取公告送达。本案中市稽查局在没有穷尽送达方式的情况下，就采取公告方式送达，存在一定瑕疵，但天一公司提起行政复议，并得到市国税局受理，足以证明其知道行政处罚的内容，其救济权利也未受到减损。因此，市稽查局送达程序并未构成根本违法，法院予以确认。
综上，市稽查局作出的税务行政处罚决定，认定事实清楚、程序合法、证据充分、适用法律正确、处罚适当，法院予以支持。市国税局作出的复议决定，同样符合相关法律法规。天一公司的诉请缺乏相应的事实及法律依据，法院不予支持。根据《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决驳回天一公司的诉讼请求。案件受理费50元，由天一公司负担。
宣判后，天一公司不服一审判决，向本院提起上诉。
上诉人天一公司诉称：一、三峡刑终0015案卷中调取上诉人在2012年对涉案的六家企业市检鉴定结论五家合法，东莞国税局证明宝拓来、大朗宝泰无虚开，深圳国税局证明秦鹏无虚开，沙井国税局证明深昊无虚开，松岗国税局证明多菱无虚开。一家无法核实，同样的事实被上诉人做出与五家税务稽查局不同的结论。
二、本案发生在2012年，被上诉人市稽查局做出税务处罚发生于2016年12月，但未送达上诉人知晓，说公告送达，送达凭证不能给上诉人看，也未在报纸上看到。
三、上诉人的加工设备和加工产品都在法庭上得到证实，委托加工与没有委托加工或口头委托加工，并且以货易货，都是我们生产销售的形式，上诉人都有产品交于下游单位。
四、对同一违法犯罪行为，原则上只能给予一次人身罚和财产罚，不得重复适用。司法机关对同一违反犯罪行为作出处理后，行政机关如在移送公安机关前未作出有关人身权和财产权行政处罚的，则不再对同一违法行为作出该类处罚。法律未授权已向司法机关移送的案件给予行政处罚，更无授权对已经判处刑罚的案件给予行政处罚。三门峡市中级人民法院于2016年3月26日作出终审生效刑事判决，且相关刑事处罚已实际执行的情况下，市稽查局于2016年12月28日作出罚款的行政处罚决定，不符合上述法律规定，属程序违法，适用法律错误。
五、三国税稽罚（2016）10号《税务处罚决定书》有关证据引用公安部门的讯问笔录及调查材料，和恩亿凯特的不太完整的证实材料，显然违反《行政处罚法》第三十六条行政机关发现公民、法人或其他组织有违法行为的，应当给予行政处罚行为的必须全面、客观、公正地调查，收集有关证据的规定，事实上对于虚开增值税专用发票的行为，认定和证据收集，市稽查局作为专门管理机关应比公安机关更具专业性、准确性、权威性，本案有内行采用外行调查结论之嫌。
六、复议机关市国税局滥用职权，行政复议决定对作为一个整体的行政处罚和行政强制行为半维持半撤销，前后矛盾，违法履职。
七、两被上诉人执法人员于2017年9月25日开车到洛阳找到上诉人代理人张则彬，要求上诉人撤销复议申请，说复议时间已过期，你不行先撤销复议，过完国庆节后我们再出一份处罚决定书给你，你再提复议，复议时间给你重新计算并写入处罚决定书里，两被上诉人执法人员明显有忽悠上诉人的违法故意。
上诉人天一公司请求：1、撤销一审判决；2、撤销市稽查局做出的（三国税稽罚）[2016]10号《税务行政处罚决定书》；3、撤销市国税局做出的三国税复决[2017]1号行政复议决定；4、由两被上诉人承担一、二审诉讼费用；5、请求撤销市稽查局发出的关于天一公司虚开增值税的协查通报。庭审中经法庭释名，上诉人当庭放弃第5项诉讼请求。
市稽查局未在法定期限内提交答辩状。庭审中其答辩称：一审判决认定事实清楚，适用法律正确，判决公正。上诉人的上诉请求没有任何事实根据和法律依据，请依法驳回上诉，维持原判理由如下：
一、上诉人请求撤销一审判决、撤销市稽查局作出的（三国税稽罚[2016]10号《税务行政处罚决定书》）没有任何事实根据和法律依据，根本不能成立。市稽查局对上诉人天一公司作出的《税务行政处罚决定书》的具体行政行为合法。1、市稽查局于2011年11月28日开始对天一公司进行税务检查，在调查过程中发现天一公司存在无生产、无费用、不见原料、不见产品、虚构委托加工生产，有虚开增值税专用发票的嫌疑，于2012年6月15日向三门峡市公安局报案，并同时将《关于三门峡天一实业有限公司涉嫌虚开增值税专用发票案件的调查情况》、《广东金鼎高新材料有限公司出具的情况说明》、委托书复印件等相关材料移交公安部门。公安机关侦查终结后移送检察机关审查起诉，检察机关审查后依法向法院提起公诉。2016年3月，经三门峡市中级人民法院审理，认定上诉人天一公司虚开增值税专用发票罪名成立，并作出（2015）三刑终字第00155号终审判决，判处张则臣（天一公司原法定代表人）等相关人员有期徒刑十年六个月至缓刑五年不等的人身罚。2、上诉人天一公司于2016年10月9日收到市稽查局作出的《税务行政处罚事项告知书》，并委托何平参加了市稽查局依法组织的听证会，后市稽查局于12月28日作出对上诉人天一公司处以20万元的罚款的决定（三国税稽罚[2016]10号《税务行政处罚决定书》）。市稽查局依据最高人民法院关于适用《全国人民代表大会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》的若干问题的解释、《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》（国家税务总局公告2012年33号）、《中华人民共和国发票管理办法》等规定，依法对上诉人天一公司作出处以20万元罚款的处罚决定。该具体行政行为程序合法，定性准确，处罚适当，不存在一事二罚、处罚超时限等问题。3、上诉人主张市稽查局没有按照规定向公安机关移送案件并不成立，上诉人主张法院做出生效刑事判决后，市稽查局不应该再做出行政处罚决定是没有法律依据的。《中华人民共和国行政处罚法》和国务院《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》未规定行政机关在将案件移送公安机关后不能作出行政处罚。此案中司法机关仅对天一公司的法定代表人及直接责任人处以有期徒刑等人身罚，但并未对上诉人进行处罚。故，市稽查局对上诉人的虚开发票行为作出的罚款行政处罚决定与法院的司法判决不冲突。市稽查局作出的行政处罚决定并不存在“一事二罚”，处罚决定正确无误。
二、相关文书送达符合法定程序。1、市稽查局于2016年12月28日作出《税务行政处罚决定书》，多次电话通知上诉人的委托人何平（在洛阳居住、工作）领取，并通过电话把处罚决定内容详细告知何平，但何平一直以身体不好、没时间等理由不领取并拒绝市稽查局前往送达，随后市稽查局于2017年6月30日通过公告的方式送达了《税务行政处罚决定书》，并于9月6日邮寄送达了《行政强制执行催告书》。2017年10月19日市稽查局将《税务行政处罚决定书》张贴在上诉人办公室门上。同日，以邮寄方式邮寄送达原址，后该件因查无此人，不接电话、不回短信被退回。2017年11月7日上诉人工作人员到市国税局法规科送行政复议的资料，让其将《决定书》带回，被拒绝（有录音证据）。2017年11月24日市稽查局再次以邮寄方式邮寄送达，原址查无此人，电话关机，2017年12月13日在开发区公安分局306办公室，市稽查局向上诉人代理人张则彬当面送达，被拒收。2017年12月20日市稽查局再次邮寄送达，用户拒收。2、上诉人委托何平参与处罚听证程序并知道处罚内容，但一直以各种理由拒绝履行法律义务，市稽查局无奈之下于2017年6月30日通过公告的方式送达了《税务处罚决定书》。上诉人有意不领取、不签收《税务处罚决定书》，市稽查局公告送达，只能说方式不太妥当，但不等于没送达。后上诉人向国税局申请行政复议，要求撤销市稽查局作出的（三国税稽罚﹝2016﹞10号《税务行政处罚决定书》）和（三国税稽强催﹝2017﹞2号《行政强制执行催告书》），恰恰也说明上诉人已知悉该行政处罚内容。复议期间，市稽查局仍不断以各种方式联系上诉人送达《税务处罚决定书》，上诉人电话拒接、邮寄拒收被退回、当面交付拒收，拒不配合、拒不接收。
市国税局未在法定期限内提交答辩状。庭审中其答辩称：一审判决认定事实清楚，适用法律正确，判决公正。上诉人的上诉请求没有任何事实根据和法律依据，请二审法院依法驳回上诉，维持原判。理由如下：
一、复议程序合法。市国税局于2017年9月25日收到上诉人提交的行政复议申请书，依照法律规定对申请书进行审查。同时发现递交的相关材料里缺少代理人张则彬的授权委托书和身份证明，通知其补充，上诉人直至2017年11月7日才向市国税局提供。市国税局及时向市稽查局发送了行政复议申请书副本，市稽查局按时提交了《行政复议答复书》及当初作出具体行政行为的证据、依据和其他有关材料。市国税局于2017年11月15日作出《三门峡市国家税务局税务行政复议决定书》（三国税复决﹝2017﹞1号）并送达上诉人。程序合法，充分遵循了“合法、公正、公开、及时、便民”原则，保障了上诉人的程序权利，同时也保证了复议结果的合法、公正。
二、复议决定合法有效。上诉人天一公司涉嫌虚开增值税专用发票一案，市稽查局发现涉嫌虚开线索向公安部门报案并移交相关材料，公安机关侦查终结后移送检察机关审查起诉，检察机关审查后依法向法院提起公诉。2016年3月26日，三门峡市中级人民法院审理后作出终审生效判决，认定天一公司虚开增值税专用发票罪名成立，分别对天一公司法定代表人及直接责任人判处了刑法的人身罚，但对天一公司并未进行处罚。根据案件情况，依据《中华人民共和国税收征收管理法》及《中华人民共和国发票管理办法》的有关规定，市稽查局2016年12月28日作出《税务处罚决定书》，该行政处罚决定认定事实清楚、证据充分、程序合法、适用法律正确，处罚适当。
三、上诉人于2016年10月9日收到市稽查局作出的《税务行政处罚事项告知书》并参与了听证，后市稽查局2016年12月28日作出《税务处罚决定书》，多次电话通知上诉人的委托人何平领取，何平一直不领取并拒绝稽查局前往送达，罔顾法律权威。市稽查局于2017年6月30日通过公告送达的方式送达了《税务处罚决定书》。2017年9月6日市稽查局邮寄送达了《行政强制执行催告书》。市国税局认为稽查局没有用尽民事诉讼法规定的其他送达方式就使用公告送达方式送达《税务处罚决定书》。依据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第一款第（三）项之规定，所以撤销了市稽查局作出的《行政强制执行催告书》（三国税稽强催﹝2017﹞2号）。但是市稽查局的送达行为只属于一种行政瑕疵，行政瑕疵不等于程序违法。该瑕疵对上诉人的违法事实和稽查局依照职权做出行政处罚的具体行政行为的合法性并不产生影响，也并未侵害上诉人的合法权益。上诉人天一公司提起行政复议，恰恰证明其知道行政处罚的内容，其救济权利也未受到减损。因此，该种具体行政行为中的瑕疵，不构成具体行政行为的违法，不能成为撤销具体行政行为的理由。市国税局依据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第一款第（一）项之规定，税务行政复议决定维持了市稽查局的税务行政处罚。
经审查，一审法院审判程序合法。
本院经审理查明的事实与一审判决认定的事实一致，本院予以确认。
本院认为：一、被上诉人市稽查局对上诉人天一公司的行政处罚并不违反“一事不再罚”的原则。市稽查局在2012年的税务稽查中发现天一公司存在虚开增值税发票的违法行为，并将其涉嫌犯罪行为移送公安机关处理，后检察机关提起公诉，三门峡市中级人民法院作出（2015）三刑终字第00155号终审刑事判决。该刑事判决书并未对天一公司虚开增值税的行为予以处罚。市稽查局对天一公司虚开增值税发票的违法行为，作出“处以200000元的罚款，并移交司法机关依法追究刑事责任”的处罚，并不违反“一事不再罚”的法律原则。
二、被上诉人市稽查局的行政处罚决定认定事实清楚。市稽查局依照天一公司的各类账目、销售发票统计表、情况说明；公安机关询问笔录、讯问笔录；生效的（2015）三刑终字第00155号刑事判决书为证据，认定天一公司存在虚开增值税发票的违法行为，并对其予以行政处罚。该处罚认定事实清楚、证据充分。
三、被上诉人市稽查局在复议过程中对送达瑕疵进行了补救，可以作为认定行政行为合法的依据。根据《最高人民法院关于适用<中华人民共和国行政诉讼法>的解释》第一百三十五条第三款规定，复议机关作共同被告的案件，复议机关在复议程序中依法收集和补充的证据，可以作为人民法院认定复议决定和原行政行为合法的依据。本案，市稽查局在处罚决定作出后，并未按照行政处罚法的规定送达。在复议期间，市稽查局通过多种方式予以送达。虽因上诉人的原因未签收，但对送达瑕疵予以了补救。上诉人天一公司的复议、诉讼等救济权利也并未受到影响。
四、被上诉人市国税局复议决定合法。天一公司不服市稽查局作出的《税务行政处罚决定书》（三国税稽罚[2016]10号）和《行政强制执行催告书》（三国税稽强催[2017]2号），于2017年9月14日向国税局提出复议申请。市国税局于2017年9月25日受理后，经审查于2017年11月15日作出三国税复决[2017]1号行政复议决定书。该复议程序合法。针对天一公司提出的两项请求，市国税局经审查认为市稽查局作出的处罚决定，认定事实清楚、证据充分应予维持。市稽查局应当在处罚决定正式送达生效后再送达强制执行催告书，撤销了市稽查局作出的强制执行催告书。该复议决定程序合法、认定事实清楚。
综上，原审判决认定事实清楚，适用法律、法规正确，应予维持。上诉人上诉理由缺乏事实和法律依据，不予支持。根据《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
二审案件诉讼费50元，由上诉人三门峡天一实业有限公司负担。
本判决为终审判决。
审判长 吴洁梅
审判员 刘 毅
审判员 李 黎
二〇一八年六月二十七日
书记员 徐翠竹