北京市第一中级人民法院行 政 判 决 书（2018）京01行终80号上诉人（一审原告）北京天下图数据技术有限公司，住所地北京市海淀区阜成路111号403房间。法定代表人关鸿亮，董事长。委托代理人张鹏，北京市中闻律师事务所律师。委托代理人任梦，北京市中闻律师事务所律师。被上诉人（一审被告）北京市海淀区国家税务局第十税务所，住所地北京市海淀区万寿路17号。负责人齐旭东，所长。委托代理人赵婧洁，北京市海淀区国家税务局第十税务所工作人员。委托代理人王家本，北京天驰君泰律师事务所律师。被上诉人（一审被告）北京市海淀区国家税务局，住所地北京市海淀区万柳中路8号。法定代表人胡文学，局长。委托代理人张茜，北京市海淀区国家税务局工作人员。委托代理人赵亮，北京天驰君泰律师事务所律师。上诉人北京天下图数据技术有限公司（以下简称天下图公司）不服北京市海淀区人民法院（2017）京0108行初514号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，公开审理了本案。本案现已审理终结。一审法院查明如下事实：2015年6月15日，北京市海淀区国家税务局稽查局（以下简称海淀国税稽查局）经对天下图公司2013年1月1日至2013年12月31日涉税情况进行检查，对该公司作出海国税稽处〔2015〕41号《税务处理决定书》（以下简称41号处理决定）及海国税稽罚〔2015〕28号《税务行政处罚决定书》（以下简称28号处罚决定），决定追缴该公司2013年9月及10月的增值税及滞纳金，并决定对天下图公司处以偷税数额一倍罚款，对该公司虚开发票行为处罚款。天下图公司在法定期限内对上述处理决定及处罚决定未申请行政复议，亦未提起行政诉讼。2011年10月11日，天下图公司取得高新技术企业证书（编号为：GF201111000951），有效期为三年。2014年10月30日，天下图公司取得高新技术企业证书（编号为：GR201411002054），有效期为三年。2017年2月4日，北京市科学技术委员会、北京市财政局、北京市国家税务局及北京市地方税务局作出《关于取消北京炎炎互动数码科技有限公司等高新技术企业资格的公告》（京科发〔2017〕21号）（以下简称21号公告），取消了天下图公司2013年-2015年的高新技术企业资格。2017年2月28日，北京市海淀区国家税务局第十税务所（以下简称第十税务所）依据《国家税务总局关于实施高新技术企业所得税优惠有关问题的通知》（国税函〔2009〕203号）（以下简称203号通知）第六条规定作出海十国税通〔2017〕69号税务事项通知书（以下简称69号通知书），主要包括以下内容：“事由：因天北京天下图数据技术有限公司被取消2013年-2015年的高新技术企业资格，需补缴已减免的企业所得税款。依据：国科发火[2008]172号；国税函[2009]203号第六条；京科发[2017]21号。通知内容：税务机关在对你（单位）2013年1月1日起至2015年12月31日的纳税申报情况进行纳税评估后，发现以下涉税问题：根据京科发[2017]21号公告，北京天下图数据技术有限公司被取消2013年-2015年的高新技术企业资格。按照国税函[2009]203号第六条规定，应补缴已减免的企业所得税款，请于七个工作日内自行到税务机关补缴，现提请你（单位）于2017年3月9日前自行改正并于改正后5日内提交自行改正的书面说明。”并于同年3月1日向天下图公司送达。天下图公司不服，在按照69号通知书要求补缴相应税款及滞纳金后，于2017年4月26日向北京市海淀区国家税务局（以下简称海淀区国税局）提出行政复议申请，因被申请人行政主体有误，海淀区国税局于当日作出《行政复议申请补正通知书》，要求天下图公司于10日内补正申请材料。2017年5月4日，天下图公司再次提交补正后的行政复议申请。同年5月10日，海淀区国税局作出《受理行政复议申请通知书》，决定自收到行政复议申请书之日（2017年5月4日）起予以受理。同日，海淀区国税局作出《行政复议答复通知书》并向第十税务所送达。2017年5月10日，第十税务所依法提交了《行政复议答辩书》、相关证据及法律依据等有关材料。同年6月23日，海淀区国税局作出海国税复决字〔2017〕1号税务行政复议决定书（以下简称1号复议决定），维持第十税务所作出的69号通知书。并于2017年6月30日送达给天下图公司。天下图公司亦不服，于2017年7月11日向一审法院提起行政诉讼,请求撤销第十税务所作出的69号通知书以及海淀区国税局作出的1号复议决定，本案诉讼费用由第十税务所、海淀区国税局承担。另查，天下图公司已补缴的2013年-2015年度因享受国家需要重点扶持的高新技术企业税收优惠税款及滞纳金共计4057982.14元，其中企业税收优惠税款为3060782.68元，滞纳金为997199.46元。庭审中，各方当事人对上述数额均无异议。一审法院认为，《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第五条第一款规定，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。该法第十四条规定，本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。参照《北京市国家税务局关于海淀区国家税务局机构调整的批复》，第十税务所具有对本行政区域内科学研究和技术服务业等行业的重点税源进行管理的法定职责。《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）第二十八条第二款规定，国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称《税收征管法实施细则》）第四十三条第二款规定，享受减税、免税优惠的纳税人，减税、免税条件发生变化的，应当自发生变化之日起15日内向税务机关报告；不再符合减税、免税条件的，应当依法履行纳税义务；未依法纳税的，税务机关应当予以追缴。本案中，根据21号公告，天下图公司被取消2013年-2015年的高新技术企业资格，其减税条件发生变化，不再符合高新技术企业减税条件，应当向税务机关报告，并依法履行纳税义务，未依法纳税的，税务机关应当予以追缴，故第十税务所要求天下图公司补交已减免的企业所得税款并无不当。关于天下图公司认为其补缴税款应适用三年追征期的主张，一审法院认为，目前并无相关法律法规对本案所涉高新技术企业被取消资格后的税款追征期问题有明确规定，故天下图公司认为适用三年追征期限的主张缺乏法律依据，一审法院不予支持。关于天下图公司认为无需缴纳滞纳金的主张，一审法院认为，依据适时有效的《高新技术企业认定管理办法》（国科发火〔2008〕172号）（以下简称172号文）第十五条第一款第（二）项规定，已认定的高新技术企业有偷、骗税等行为的，应取消其资格。天下图公司因偷税行为被海淀国税稽查局作出处理及处罚，且该公司并未通过行政复议或行政诉讼对处理处罚行为提出异议，故天下图公司因偷税未依法履行纳税义务，给国家税收收入造成损失的事实客观存在，该公司应当因占用税款对国家做出经济补偿，并以滞纳金形式向国家承担经济赔偿责任，故一审法院对于天下图公司的上述主张不予支持。同时，海淀区国税局在法定复议期限内履行了受理、审查、决定、送达等程序，复议程序符合法律规定。综上所述，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条、《最高人民法院关于适用若干问题的解释》第十条第一款的规定，判决驳回天下图公司的诉讼请求。上诉人天下图公司上诉称：一、适用已经失效的行政法规认定上诉人应补缴企业所得税，一审判决依据《税收征管法实施细则》第四十三条已于2016年2月6日修改，第十税务所作出69号通知的时间为2017年2月28日，应当依据修改后的《税收征管法实施细则》第四十三条，如果依据修改前的四十三条第二款规定，无论上诉人哪一年度的减税条件发生变化，都应在发生之日起15日内报告税务机关，但由此产生的问题是，如果此时已过纳税申报时间，企业将无法申报并汇算清缴，税务机关能否追缴就会产生歧义，所以对于2013年-2015年度，虽然上诉人被取消了高新技术企业资格，但由于早已过了纳税申报时间，上诉人并无义务报告，更无法进行汇算清缴，税务机关当然也无权力追缴；二、对追征期适用法律错误，一审法院认为上诉人主张适用三年追征期的主张缺乏事实和法律依据，但是一审法院并没有审查第十税务所主张的五年追征期是否适用法律正确，根据法无授权不可为的行政法原则，第十税务所当然不能适用其它追征期的规定对上诉人进行追征；三、依据已经作废的规范性文件认定事实，上诉人反复强调172号文已经于2016年1月被废止，上诉人被取消高新技术企业资格应适用2016年1月1日开始实施的修订后的《高新技术企业认定管理办法》（国科发火〔2016〕32号）（以下简称32号文），该办法第十九条第一款中，删除了对企业有偷、骗税等行为的应取消其资格的规定，一审法院认为做出行政行为时已经被废止的规范性文件为“适时有效”，属于错误适用法律，据此认定上诉人因偷税给国家税收收入造成损失当然也是错误的；四、在无法律依据的情况下认可应追缴滞纳金，一审判决认为上诉人“应当因占用税款对国家做出经济补偿，并以滞纳金形式向国家承担经济赔偿责任”，但却没有说明使用哪一条法律、法规，也没有对被上诉人主张所适用的法律依据是否正确作出认定，一审法院还偷换概念，将国家税收收入损失的原因归于上诉人偷税，实际上本案之所以被第十税务所决定追缴税款，是因为上诉人被取消税收优惠，而不是偷税，一审法院再次认定上诉人因偷税导致国家税收的损失，将产生逻辑混乱并导致同一违法行为会被追究多次的结果；五、对第十税务所作出行政行为的基础行政决定没有审查有效性，本案中，69号通知书的事实依据是21号文，21号文应当是一个已经生效而且具有确定力、拘束力和执行力的行政行为，否则不能作为第十税务所作出行政行为的依据，上诉人认为21号文未生效，首先，172号文认定取消资格的性质是行政处罚，根据《中华人民共和国行政处罚法》（以下简称《行政处罚法》）的规定，即使是部委规章，也只能设定警告或者一定数量罚款的行政处罚，而不能设定其他类型的行政处罚，172号文只是其他规范性文件，不能设定任何行政处罚，且作出69号通知书时，172号文已经被废止，32号文取消了这一规定，因此有关部门取消上诉人的高新技术企业资格并无法律依据，应认定无效，其次作出21号公告，没有根据《行政处罚法》第三十一条、第三十二条的规定向当事人告知给予行政处罚的事实、理由和依据并听取当事人的陈述和申辩，因此行政处罚决定不能成立，再次，行政处罚决定未当场交付，也没有采取直接送达、留置送达、邮寄送达等方式进行送达，虽然北京市科学技术委员会在其网站上进行了公布，显然不是在用上述送达方式无法送达后才进行的公告，而是直接公告，即使是公告送达，也应该经过60日，视为送达，第十税务所作出行政行为时，还不满60日，综上，第十税务所行政行为依据还没有生效、不具有确定力的行政决定作出本案争议行政行为，显然不具有合法性；六、对滞纳金的性质认定错误，一审法院对第十税务所是否程序违法没有作出认定，等于默认其提出的答辩理由合法，但是《国家税务总局关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》（国税函[2008]1084号）（以下简称1084号批复）仅仅是个规范性文件，不能作为认定行政行为合法的依据，且该批复确定的是滞纳金在征缴时视同税款管理，而不是说加收滞纳金不需要作出决定，补交税款和加收滞纳金不属于同一行为，因此69号通知书中未告知加收滞纳金却收取滞纳金的行为明显违反正当程序，应当撤销；七、法律适用的问题，上诉人认为，本案应当适用32号文，不应适用172号文，最高人民法院确定的是从旧兼从轻的原则，本案上诉人所谓被认定偷税行为是2015年，按照从旧兼从轻的原则，应适用32号文来认定上诉人的高新技术企业资格；八、上诉人的信赖利益应该予以保护，即使上诉人高新技术企业资格被撤销，上诉人获得的信赖利益也不应被剥夺。综上，请求判决撤销一审判决，改判支持上诉人的全部诉讼请求。被上诉人第十税务所、海淀区国税局辩称：一审判决事实清楚，适用法律正确，请求维持一审判决。在一审法院指定的证据交换期限内，天下图公司向一审法院提交如下证据并当庭出示：1、69号通知书，证明该税务事项通知书不符合国家税务总局制定的统一税收执法文书样式要求，在文中没有落款及日期，形式上不符合法律规定，且系由第十税务所超越职权作出，该税务事项通知书告知天下图公司需补交2013年-2015年度已减免的企业所得税，对滞纳金并未书面通知，征收滞纳金程序违法，且无法律规定，不应支付滞纳金，天下图公司不存在应追缴已减免的企业所得税税款的情形，且该通知书已过追征期限，应依法返还天下图公司缴纳的企业所得税及滞纳金，第十税务所作出被诉行政行为没有依法履行调查、告知等程序，没有给天下图公司陈述、申辩权等属于程序违法；2、银行转账凭证，证明天下图公司补缴了2013年-2015年度已减免的企业所得税并且第十税务所还违法征收了滞纳金，应返还天下图公司，且银行转账凭单中显示的税种均为企业所得税，明显存在违规操作。在法定举证期限内，第十税务所向一审法院提交如下证据并当庭出示：1、高新技术企业证书及企业所得税年度纳税申报表（2013年-2015年），证明天下图公司在2013年-2015年度因取得高新技术企业资格享受企业所得税税收优惠；2、41号处理决定及送达回证、28号处罚决定及送达回证，证明天下图公司存在偷税行为，海淀国税稽查局已对其作出处理、处罚；3、21号公告，证明天下图公司的高新技术企业技术资格被取消；4、69号通知书的送达回证，证明第十税务所作出税务事项通知书并依法送达给天下图公司。同时，第十税务所提交并出示《税收征管法》、《税收征管法实施细则》、《企业所得税法》、172号文、203号通知、《纳税评估管理办法（试行）》、1084号批复、《北京市国家税务局关于海淀区国家税务局机构调整的批复》作为其法律规范依据。在法定举证期限内，海淀区国税局提交如下证据并当庭出示：1、《行政复议申请书》（2017年4月26日提供）及所附资料、《行政复议申请补正通知书》及送达回证、《行政复议申请书》（2017年5月4日提供），证明海淀区国税局收到天下图公司提交的行政复议申请，并依法告知天下图公司补正；2、《受理行政复议申请通知书》及送达回证，证明海淀区国税局依法受理天下图公司的复议申请；3、《行政复议答复通知书》及送达回证，证明海淀区国税局依法通知第十税务所答复和提交证据、依据等；4、《行政复议答辩书》、事实证据、程序证据清单及引用文件目录，证明第十税务所提交书面答复和证据、依据等；5、1号复议决定的送达回证，证明海淀区国税局作出复议决定并送达给天下图公司和第十税务所。同时，海淀区国税局提交并出示《中华人民共和国行政复议法》、《中华人民共和国行政复议法实施条例》、《税务行政复议规则》作为其法律规范依据。上述证据一审法院经庭审质证，认证意见是：第十税务所提交的全部证据形式上符合《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》中规定的提供证据的要求，内容真实，与本案具有关联性，一审法院予以采信。海淀区国税局提交的全部证据形式上符合《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》中规定的提供证据的要求，内容真实，与本案具有关联性，一审法院予以采信。天下图公司提交的证据1系本案被诉行政行为，不能作为证据使用；天下图公司提交的其他证据真实性一审法院予以认可，但不能证明第十税务所行政行为违法。本院经审查，同意一审法院的认证意见。本院经审理查明的事实与一审法院认定的事实一致，本院予以确认。本院认为，《企业所得税法》第二十八条第二款规定，国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。《税收征管法实施细则》（2012年修订）第四十三条第二款规定，享受减税、免税优惠的纳税人，减税、免税条件发生变化的，应当自发生变化之日起15日内向税务机关报告；不再符合减税、免税条件的，应当依法履行纳税义务；未依法纳税的，税务机关应当予以追缴。203号通知第六条规定，未取得高新技术企业资格、或虽取得高新技术企业资格但不符合企业所得税法及实施条例以及本通知有关规定条件的企业，不得享受高新技术企业的优惠；已享受优惠的，应追缴其已减免的企业所得税税款。本案中，根据21号公告，上诉人被取消2013年-2015年的高新技术企业资格后，不再符合高新技术企业减税条件，上诉人应当向税务机关报告，并依法履行纳税义务，未依法纳税的，税务机关应当予以追缴，故第十税务所要求上诉人补交已减免的企业所得税款同时加收滞纳金并无不当。上诉人认为一审法院应适用新修订的《税收征管法实施细则》第四十三条第二款的规定以及不应适用172号文的主张，本院认为，对于行政行为，应适用行政行为所针对事项发生时的法律、法规、规章、规范性文件等的规定予以调整，上诉人的该项上诉主张本院不予支持；关于追征期的适用问题，本案上诉人因为高新技术企业资格被取消，导致需要补缴税款的情形，均不符合《税收征管法》第五十二条中规定追征期所对应的情形，鉴于《税收征管法实施细则》以及203号通知中均有减税、免税条件发生变化时，税务机关应予以追缴减免税款的规定，且现有法律、法规、规章、规范性文件等未对该种追缴行为设定追征期限的限制，因此上诉人主张应适用三年追征期限的上诉理由，本院不予支持；关于上诉人认为追缴滞纳金没有法律依据的主张，由于上诉人不符合现有法律、法规、规章、规范性文件等中不得加收滞纳金规定的条件，上诉人的该项上诉主张，本院不予支持；关于上诉人要求审查21号公告的主张，本院认为21号公告的效力等问题，不是本案审理的范畴。鉴于本案审理过程中，上诉人对于对1号复议决定的程序不持异议，本院经审查，对复议程序的合法性予以确认。上诉人的其他上诉理由均缺乏事实和法律依据，本院对其上诉请求不予支持。据此，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第(一)项之规定，判决如下：驳回上诉，维持一审判决。二审案件受理费50元，由上诉人北京天下图数据技术有限公司负担（已交纳）。本判决为终审判决。审判长 王 贺审判员 梁 菲审判员 张美红二〇一八年二月二十四日书记员 刘 畅