湖北省武汉市中级人民法院
行 政 判 决 书
（2015）鄂武汉中行初字第00353号
原告武汉采泰贸易有限公司，住所地湖北省武汉市江汉区京汉大道747号505室。
法定代表人曹淑官，该公司董事长。
委托代理人刘小军，湖北中和信律师事务所律师。
委托代理人张媛芬，湖北中和信律师事务所实习律师。
被告中华人民共和国武汉海关，住所地湖北省武汉市东西湖区金银湖**号。
法定代表人徐建华，该单位关长。
委托代理人李琼，该单位工作人员。
委托代理人胡晓鸥，该单位工作人员。
被告中华人民共和国海关总署，住所地北京市东城区建国门内大街*号。
法定代表人于广洲，该单位署长。
委托代理人杨左涛，该单位工作人员。
原告武汉采泰贸易有限公司（以下简称采泰公司）不服被告中华人民共和国海关总署（以下简称海关总署）、中华人民共和国武汉海关（以下简称武汉海关）税收行政处理决定，向本院提起行政诉讼。本院于2015年7月1日受理后，依法组成合议庭，并于2015年7月10日向被告邮寄送达起诉状副本及应诉通知书等，被告武汉海关、海关总署分别于同年7月15日、7月17日收到后，分别于7月28日、7月30日向本院递交答辩状及证据材料和依据。本院于2015年7月31日向原告送达答辩状副本，并于同年8月14日组织双方当事人进行证据交换。同年9月25日，公开开庭审理了本案。原告的委托代理人刘小军、张媛芬，被告武汉海关的副关长王捍洲，委托代理人李琼、胡晓鸥，被告海关总署的委托代理人杨左涛到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
被告武汉海关于2014年9月28日依据原告申请的单号47082014100004066号、47082014100000819号、47082014100005987号、47082014100005988号、47082014100006285号、47082014100002636号等7份报关单，对原告2013年9月28日至2014年9月28日期间申报进口的果味啤酒下达了《武汉海关补征税款告知书》（以下简称《补税告知书》），该告知书称：“经审核，你公司2014年在武汉海关申报进口的果味啤酒，归类存在错误，共计7份报关单，根据《中华人民共和国海关进出口货物征税管理办法》（以下简称《管理办法》）第六十八条，应补缴进口关税387895.2元、进口代征增值税84943.87元、消费税111774.81元。根据《中华人民共和国进出口关税条例》第五十一条规定，现决定对上述税款予以补征。请自收到本告知书之日起15日内来我关办理有关补缴税款的手续……”。2015年1月27日，被告武汉海关对原告申报的上述报关单号47082014100004066号、47082014100000819号、47082014100005987号、47082014100005988号、47082014100006285号、47082014100002636号等6份报关单出具了补税税单，补征税款511953.33元，其中关税340295.6元，增值税74386.36元，消费税97271.37元。原告采泰公司不服，针对上述6份报关单的补征税款决定向被告海关总署申请行政复议，同年2015年6月3日作出复字（2015）0007-0012号《行政复议决定书》，维持了原补征税款决定。
原告采泰公司诉称：1、原告采泰公司自2010年起在武汉海关申报进口的水果啤酒一直是按税则号2203类缴纳税款的，武汉海关在作出本案被诉的补税决定之前没有提出过归类错误意见，采泰公司也从没有偷税以及漏税行为。2、涉案商品应按2203税则号归类。被告武汉海关按2206税则号归类事实不清，证据不足。3、涉案商品已按税则号2203报关，现被告武汉海关再次要求按2206补税的依据不足。4、海关总署作出的复字（2015）0007-0012号《行政复议决定书》事实不清、证据不足。为此，请求：1、判令撤销被告武汉海关针对单号47082014100004066、47082014100000819、47082014100005987、47082014100005988、47082014100006285、47082014100002636号报关单作出的补征税款决定。2、被告武汉海关承担本案全部诉讼费用。
原告向本院提交了以下证据、依据：第一组：1、进口关税专用缴款书；2、进口增值税专用缴款书；3、进口消费税专用缴款书。证明武汉海关向采泰公司补征税款事实。第二组台湾啤酒水果系列加工流程图（以下简称《流程图》）。证明本案所涉补征税款的台湾啤酒为“麦芽酿造的啤酒”，依据《中华人民共和国进出口税则》，《进出口税则商品及品目注释》应归类为22030000（以下简称2203）品目。
被告武汉海关及海关总署共同辩称：被告武汉海关对6份报关单作出的补征税款决定认定事实清楚、适用法律正确，程序合法，是合法合理的行政行为。请求驳回原告全部诉讼请求。被告海关总署行政复议程序合法，复议决定认定事实清楚，证据确凿，适用依据正确。原告的诉讼理由不成立，请求驳回原告诉讼请求，维持行政复议决定。
被告武汉海关在收到起诉状副本之日起15日内向本院提交了证明补征税款决定合法的以下证据、依据：第一组：1、《中华人民共和国海关进出口税则》、《进出口税则商品及品目注释》，包括商品归类总规则一及六，22060090（以下简称2206）商品名称、备注及相关注释，证明“台湾啤酒水果系列（芒果）”符合《进出口税则商品及品目注释》对品目2206的解释，根据归类总规则一及六，应归入税则号为2206。2、进口货物报关单470820141000000819等6份，证明原告均以税则号2203向武汉海关申报。3、进出口货物报关单修改／撤销确认书，证明被告审核后认为税号申报不正确，应从2203修改为2206，并制发进出口货物报关单修改／撤销确认书。4、武汉海关进口消费税、增值税专用缴款书，证明被告重新确认涉案货物税号前原告已缴纳的税款。5、武汉海关进口增值税、关税、消费税专用缴款书，证明被告重新确认涉案商品税号后原告尚未缴纳的税款。6、“台湾啤酒水果系列”工艺流程（以下简称《（芒果）流程图》）。
本院组织各方当事人进行证据交换时，经本院准许，被告武汉海关得到原告提供的证据后，为反驳原告在行政程序中未提交的反映涉案商品工艺流程的《流程图》，向本院补充提供了第二组证据：1、进口货物报关单及随附单证（代理报关委托书、合同、发票、装箱单），证明原告对涉案货物已向海关申报进口。2、酒标。证明果味啤酒中的果汁含量。该酒标是行政程序中原告向被告武汉海关提供。该酒标显示涉案商品中部分商品果汁含量为5%，部分商品果汁含量为9%。3、《水果啤酒税则号说明》。证明果味啤酒系啤酒与果汁混合物。该说明书是原告在收到《补税告知书》后，为申辩，向被告武汉海关提交的《水果啤酒税则号说明》。该说明陈述涉案商品的生产工艺流程为“本公司产制之水果啤酒系将麦芽、米（主要原料）粉碎后，进行糖化，麦汁经过过滤后，添加啤酒花煮沸，经冷却后添加酵母发酵、储酒熟成后，加入适当的果汁调和，经放置一段时间均匀稳定后，再过滤，包装为水果啤酒……”。
被告海关总署向本院提交了证明复议程序合法性的以下证据、依据：第一组：1、采泰公司行政复议申请书。2、行政复议申请受理通知书【海关总署复字（2015）0007-0012号】及送达回证。3、行政复议答复通知书【海关总署复字（2015）0007-0012号】及送达回证。上述证据用以证明被告海关总署受理行政复议申请的时间，被告海关总署要求武汉海关进行复议答复的时间。第二组：4、武汉海关行政复议答复书。5、送达回证（答复书）。证明武汉海关作出答复及海关总署将答复书送达采泰公司的时间。第三组：6、延长审查期限通知书【海关总署复字（2015）0007-0012号】及送达回证。证明被告海关总署在法定期限内作出延长审查期限的决定。第四组：7、听证申请书。8、行政复议听证通知书【海关总署复字（2015）0007-0012号】及送达回证。9、行政复议听证笔录。证明被告海关总署应采泰公司的申请举行听证。第五组：10、行政复议决定书【海关总署复字（2015）0007-0012号】及送达回证。证明被告海关总署在法定期限内作出行政复议决定并送达采泰公司。行政复议法律依据：1、《中华人民共和国行政复议法》1-9页。2、《中华人民共和国行政复议法实施条例》10-17页。3、《中华人民共和国海关行政复议办法》18-44页。
经庭审质证，原告采泰公司对被告武汉海关提交的用以证明被诉行政行为合法的证据发表如下质证意见：第一组：对证据2证据三性没有异议。对其他证据的真实性不持异议，但对关联性和证明目的有异议。第二组：对证据1三性不持异议。对证据2、3真实性不持异议，但对关联性和证明目的有异议。
原告采泰公司对被告海关总署提交的用以证明复议程序合法的证据发表质证意见如下：对证据三性没有异议，予以认可，作出复议决定的程序没有瑕疵。
被告武汉海关对原告提交的证据发表质证意见如下：对第一组证据不持异议。对第二组证据三性均不予认可。原告在诉讼中提交的《流程图》，在时间上，是在被告所有行政行为中都没有提出，而是在知晓工艺差异后提出的。该工艺流程图与之前原告提交的证据材料都是相矛盾的。
被告海关总署对原告提交的证据发表质证意见如下：对第一组证据不持异议。对第二组证据三性均不予认可。
本院对上述证据作如下认证：一、被告武汉海关所提供的第一组证据是作出补税决定前收集的证据，能客观反映作出补税决定所依据的事实及程序，具有关联性、真实性和合法性，本院予以采信。二、被告武汉海关提供的第二组证据包括进出口货物报关单及随附单证、酒标、《水果啤酒税则号说明》等三项证据，用以反驳原告在诉讼中提供的在行政程序中未提供的《流程图》。1、虽然被告武汉海关是在超过法定期限提供的上述证据，但被告武汉海关是在举证期限届满后证据交换时知晓原告向本院提交的《流程图》。在诉讼中，为反驳原告在诉讼中提交的在行政程序中未提交的证据、理由的，对被告补充提供证据的期限现行法律未作限定。被告补充证据的正当合理时间视被告知晓原告提供证据、理由的时间来确定。本案中，被告在证据交换开始时才知晓原告提供了在行政程序中未提供的《流程图》，经本院许可后，在证据交换中补充提交第二组证据，应视为是在正当、合理期限内补充提交。因此，被告不存在违法逾期举证问题。上述证据并非失权证据。2、酒标是被告武汉海关在行政程序中收集的证据，严格按案卷主义的要求，被告武汉海关理应在举证期限内提交，但考虑到该证据并不是影响事实认定的必要证据，被告武汉海关在法定期限内不作为证明被诉行为合法的证据提交并无不当。但在原告提供了行政程序中未提交的《流程图》，且该《流程图》与其在行政程序中所提交的《（芒果）流程图》相互矛盾，致使涉案商品的工艺流程又成为一新的待证事实时，被告补充提供行政程序中已经收集的酒标用以反驳该《流程图》，并不违反《中华人民共和国行政诉讼法》（以下简称《行政诉讼法》）第三十六条之规定。该酒标显示涉案商品果汁含量或5%或9%，与其第一组证据中的《（芒果）流程图》所显示的麦汁发酵后加入果汁的工艺流程相互印证，具有真实性、合法性和关联性，对“酒标”本院予以采信。3、进出口货物报关单及随附单证与涉案商品工艺流程的待证事实之间没有关联性，对《流程图》无法起反驳作用，本院不予采信。4、《水果啤酒税则号说明》是在被告作出《补税告知书》后，原告为了申辩提交的该说明。本案中，被诉的补税决定的内容是以《补税告知书》形式加以载明，虽然在原告提交该说明书时《补税告知书》已作出并送达，补税的税单尚未开具，但《补税告知书》一经送达，被诉的补税决定行为即成立，开具补税税单应视为补税决定的执行行为。因此，是否开具补税税单，不影响补税决定的成立。在补税决定成立后，原告提供的申辩材料《水果啤酒税则号说明》是被告武汉海关作出被诉行为后所收集的证据，虽然不能作为证明被诉行为合法的证据，但作为事后收集补充用以反驳原告在行政程序中未提交的证据，符合《行政诉讼法》第三十六条之规定，也具有关联性、合法性、真实性，本院予以采信。三、被告海关总署提供证据能客观反映行政复议的程序，具有关联性、合法性和真实性，本院予以采信。四、原告提供的第一组证据能客观证明被告武汉海关所作出的补征税款的事实，具有真实性、合法性、关联性，本院予以采信。五、原告提供的第二组证据即《流程图》显示涉案啤酒的生产过程为在麦汁发酵过程中加入果汁、香料、调和水等。被告提供的原告在行政程序中所提供的《（芒果）流程图》显示涉案啤酒的工艺流程为：在麦汁发酵熟成后加入果糖、芒果果汁、芒果香料、水等。显然，在发酵后还是发酵前加入果汁，两者所显示的工艺流程相互矛盾。诉讼中，原告虽认可两份流程图均由其提供，但对为何在事中事后提供两份相互矛盾的流程图，无法做出合理解释。且被告武汉海关提供的出自原告的《（芒果）流程图》，与原告在行政程序中所提供的酒标能相互印证，可以证明涉案啤酒是在发酵后添加果汁，综上，原告所提供的《流程图》不足以推翻被告所提供的《（芒果）流程图》、酒标及《水果啤酒税则号说明》等证据所支撑的事实，无法证明被诉行为违法，本院不予采信。
经审理查明，2013年9月28日至2014年9月28日期间，原告将进口的台湾水果啤酒（共计7份报关单）按税则号2203类报关并交纳税款，被告武汉海关予以放行。在报关同时，原告提交了涉案进口商品的酒标以及显示该商品生产工艺流程的《（芒果）流程图》。该酒标显示涉案进口商品中，部分商品的果汁含量为5%，部分商品的果汁含量为9%。上述工艺流程图显示该水果啤酒的生产工艺流程为，将酵母放入冷却麦汁发酵、熟成后，加入果糖、芒果果汁、芒果香料、水进行调和过滤而成。2014年，被告武汉海关依据原告提供的上述酒标及《（芒果）流程图》，认为原告进口的涉案台湾水果啤酒属发酵饮料与无酒精饮料的混合物，应归入税则号2206，据此，被告武汉海关于2014年9月28日作出《补税告知书》并送达原告，要求原告对上述7份报关单的货物进行补税。并于同年1月8日对上述7份报关单作出《进出口货物报关单修改撤销确认书》，决定对上述7份报关单的税则号由原来的2203调整为2206。2015年1月15日、27日被告武汉海关对上述7份报关单开具补税税单。原告不服，2015年3月9日就上述7份报关单中的6份（单号47082014100004066、47082014100000819、47082014100005987、47082014100005988、47082014100006285、47082014100002636号）进口货物报关单作出的补税决定，向被告海关总署申请行政复议。同日，被告海关总署予以受理，并将受理决定邮寄送达原告。同年4月9日，被告海关总署向原告邮寄送达《武汉海关行政复议答复书》，同年5月6日，被告海关总署作出《延长行政复议审查期限通知书》决定延长行政复议审查期限至2015年6月7日。同年5月13日，应原告申请，被告海关总署作出《行政复议听证通知书》，并送达原告。同年5月19日，海关总署举行复议听证。同年6月3日，海关总署作出维持原补税决定的《行政复议决定书》并送达原告。
本院认为，本案的审理对象是被诉行为即补税决定是否合法，围绕该决定的合法性，本案存在以下争议焦点：
首先，涉案商品是否应按2206税则号补税？《中华人民共和国海关进出口货物商品归类管理规定》第二条规定：“本规定所称的商品归类是指在《商品名称及编码协调制度公约》商品分类目录体系下，以《中华人民共和国进出口税则》为基础，按照《进出口税则商品及品目注释》、《中华人民共和国进出口税则本国子目注释》以及海关总署发布的关于商品归类的行政裁定、商品归类决定的要求，确定进出口货物商品编码的活动。”为了落实该规定，《中华人民共和国进出口税则》、《进出口税则商品及品目注释》对如何进行商品归类作了进一步规定。《中华人民共和国进出口税则》规定：“税则号2203”是“麦芽酿造的啤酒”；“税则号2206”是“其他发酵饮料（例如，苹果酒、梨酒、蜂蜜酒）；其他税号未列名的发酵饮料的混合物及发酵饮料与无酒精饮料的混合物。”为了使税则号的内涵更加明确具体，《进出口税则商品及品目注释》还规定“2203麦芽酿造的啤酒是一种酒精饮料，通过用发芽的大麦和小麦、水，一般还有啤酒花制成麦芽汁，然后再经发酵制成。……”“2206其他发酵饮料（例如，苹果酒、梨酒、蜂蜜酒）；其他品目未列名的发酵饮料的混合物及发酵饮料与无酒精饮料的混合物。”从上述规定可看出，“2203”与“2206”之间最本质的区别是前者是在发酵过程中加入果汁等，后者则是在发酵完成后加入果汁等。
本案所涉水果啤酒的生产工艺流程为，将酵母放入冷却麦汁发酵、熟成后，加入果糖、芒果果汁、芒果香料、水进行调和过滤而成，显然，涉案水果啤酒是在麦汁发酵完成后，加入的果糖、芒果果汁、芒果香料、水等无酒精饮料，应认定为发酵饮料与无酒精饮料的混合物。符合税则号2206关于“发酵饮料与无酒精饮料的混合物”商品特征的描述。据此，被告武汉海关以此为由认定涉案商品应按2206税则号补缴税款并无不当。
其次，被告武汉海关就原告7份税单补税，范围是否正确？原告诉称，在这7份税单前，原告已就相同商品按2203进行了报关。为何这些商品不再要求按2206税则号补税？根据《中华人民共和国海关法》第六十二条规定，进出口货物、进出境物品放行后，海关发现少征或者漏征税款，应当自交纳税款或者货物、物品放行之日起一年内，向纳税义务人补征。因纳税义务人违反规定而造成的少征或者漏征，海关在三年以内可以追征。因此，在少征、漏征非原告原因导致时，从交纳税款或者货物、物品放行之日起超过一年的，海关再无权要求补征。本案中，被告发现原告少征税款之日起，要求原告就一年内的共计7份报关单进行补税，对一年之前的因超过补征时效未予补税符合上述规定。
再次，涉案商品已按2203的税则号进行了报关并交纳了税款。为何还要求按2206的税则号补税。该程序是否合法？一是根据《管理办法》第六条规定，原告有如实申报进出口货物的商品名称、税则号列（商品编号）、规格型号、价格、运保费及其他相关费用、原产地、数量等。根据《管理办法》第八条规定，海关可以根据口岸通关和货物进出口的具体情况，在货物通关环节仅对申报内容作程序性审核，在货物放行后再进行申报价格、商品归类、原产地等是否真实、正确的实质性核查。因此，被告在对涉案商品进行程序性审查按2203税则号放行后，经过后续实质性审查，发现在商品归类上有误，予以纠正，并要求原告按2206号补缴税款并无不当。
综上，被诉的补税决定认定事实清楚，适用法律、法规正确，符合法定程序。被告海关总署的复议程序符合法律规定，其复议决定合法。原告诉讼理由不成立，其诉讼请求本院不予支持。依据《行政诉讼法》第六十九条之规定，判决如下：
驳回原告武汉采泰贸易有限公司的诉讼请求。
本案案件受理费人民币50元，由原告武汉采泰贸易有限公司负担。
如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数递交上诉状副本，上诉于湖北省高级人民法院。
审判长 李莉荣
审判员 罗 浩
审判员 沈 红
二〇一五年十二月三十日
书记员 杜春艳