西藏自治区拉萨市中级人民法院行政裁定书（2020）藏01行初2号原告：牛国强，男，汉族，1972年8月8日出生，现住北京市丰台区。委托代理人：郝建亚，北京市鑫诺律师事务所律师。委托代理人：魏俊玲，北京市鑫诺律师事务所律师。被告：国家税务总局拉萨市第一税务分局，住所地西藏自治区拉萨市江苏路**。法定代表人:彭昊，该局负责人。委托代理人:珍吉，泰和泰(拉萨)律师事务所律师。委托代理人:卓玛曲宗，泰和泰(拉萨)律师事务所实习律师。原告牛国强诉被告国家税务总局拉萨市第一税务分局（以下简称拉萨市第一税务分局）请求撤销《税务事项通知书》（拉税一分[2019]45号）一案，本院受理后，依法组成合议庭，对本案依法进行了审查。牛国强诉称：拉萨市第一税务分局作出的《税务事项通知书》（拉税一分通[2019]45号）程序不合法，认定事实有误，适用法律不正确。请求：1.依法撤销拉萨市第一税务分局作出的《税务事项通知书》（拉税一分通[2019]45号）；2.对《国家税务总局关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》（国税发[2011]50号）进行审查,并确认该通知违背上位法法律和行政法规，不能作为拉萨市第一税务分局行为合法依据；3.准予牛国强退税申请，判决拉萨市第一税务分局退还税款22682277.88元。理由和依据：1.牛国强申请拉萨市第一税务分局退还税款，拉萨市第一税务分局坚持按“股息、红利、利息”代扣代缴，决定不予退税。国家税务总局拉萨市税务局基于牛国强的退税申请和复议申请，认为不应按“股息、红利、利息”代扣代缴，以拉萨市第一税务分局适用依据错误为由，责令其重新做出具体行政行为。拉萨市第一税务分局作出的《税务事项通知书》（拉税一分通[2019]45号）系根据国家税务总局拉萨市税务局《行政复议决定书》（拉税复决字[2019]第1号）所作出，属责令拉萨市第一税务分局重新做出具体行政行为，尽管拉萨市第一税务分局在《税务事项通知书》第一段明确其行为是重新作出的具体行政行为，但《税务事项通知书》追征补缴税款和滞纳金，不但超越了牛国强的请求范围，还违背了行政复议的禁止不利变更原则，剥夺了牛国强的陈述权和申辩权，程序不合法，对象不合法。设置行政复议及行政诉讼等救济程序的目的，是为了保护当事人在受到行政行为侵害时能够得到有效救济。牛国强不服拉萨市第一税务分局的行政行为，根据《中华人民共和国行政复议条例》第四十九条的规定，牛国强有权选择申请复议或者起诉，故牛国强有权直接提起行政诉讼。2.2012年12月拉萨信泰投资管理合伙企业在拉萨市第一税务分局处办理税务登记时，已如实向拉萨市第一税务分局报告了企业的工商登记情况，如实说明该企业是自然人合伙企业，温纪明和牛国强是合伙人。拉萨市第一税务分局向拉萨信泰投资管理合伙企业送达《应缴纳税种及申报征收事项核定通知书》，核定应申报缴纳“企业所得税”，拉萨信泰投资管理合伙企业明明是自然人合伙企业却被要求申报缴纳“企业所得税”，而根据《企业所得税法》第一条、《合伙企业法》第六条的规定，拉萨信泰投资管理合伙企业根本就不是企业所得税的纳税主体，拉萨信泰投资管理合伙企业的合伙人是自然人，对拉萨信泰投资管理合伙企业的“生产经营所得”和“其他所得”缴纳个人所得税，也不存在缴纳企业所得税的问题。根据拉萨市第一税务分局下发的《应缴纳税种及申报征收事项核定通知书》和拉萨市第一税务分局所要求使用《中华人民共和国企业所得税月(季)度预交纳税申报表(A类)》，拉萨信泰投资管理合伙企业的合伙人只能被当作股东对待，按股息扣缴税款是拉萨市第一税务分局适用法律不当和执法行为违法错误的自然延续和后果。拉萨市第一税务分局向拉萨信泰投资管理合伙企业错误下发《应缴纳税种及申报征收事项核定通知书》、错误要求申报缴纳企业所得税，错将拉萨信泰投资管理合伙企业当作企业所得税缴纳主体管理，导致拉萨信泰投资管理合伙企业按股息错误代扣代缴，不能正确申报，错征税款责任应由被告承担。根据《税收征收管理法》第五十二条：“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。”之规定即使需追征税款，也已过追征期。3.《国家税务总局关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》第二条第三款第二项已经失效，不能再作为征税依据。拉萨市第一税务分局依据的《国家税务总局关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》（国税发[2011]50号），该通知第二条第三款第二项要求税务机关：“对个人独资企业和合伙企业从事股权(票)、期货、基金、债券、外汇、贵重金属、自愿开采权及其他投资品交易取得的所得，应全部纳入生产经营所得，依法征收个人所得税”。这项规定剥夺了个人独资企业和合伙企业依据《个人所得税法》、《个人所得税法实施条例》及财政部和国家税务总局经国务院批准发布的两份公告所享有的免税权，违反上位法律和行政法规，违背了国务院的意志，不能作为拉萨市第一税务分局具体行政行为合法的依据。拉萨市第一税务分局辩称：1.2019年7月8日牛国强向国家税务总局拉萨市税务局申请复议，要求撤销拉萨市第一税务分局作出的[2019]45号《税务事项通知书》，国家税务总局拉萨市税务局以《税务行政复议规则》第三十三条：“申请人对本规则第十四条第(一)项规定的行为不服的，应当先向行政复议机关申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以向人民法院提起行政诉讼。”之规定为依据，于2019年7月10日作出《不予受理行政复议申请决定书》(拉税复受[2019]2号)，牛国强至今并未根据《税务行政复议规则》第十四条第(一)项规定向答辩人缴纳足额税款及滞纳金，也未提供有效担保，不符合行政复议的条件，更不符合行政诉讼的前置条件，应当予以驳回其起诉。牛国强依据拉萨市税务局作出的《不予受理行政复议决定书》提起行政诉讼，《不予受理行政复议申请决定书》(拉税复受[2019]2号)并未对拉萨市第一税务分局具体行政行为的程序及实体予以审查，故牛国强起诉应当以拉萨市税务局作为被告，拉萨市第一税务分局非适格被告。2.拉萨市第一税务分局对牛国强做出的《税务事项通知书》（拉税一分通[2019]45号）于法有据。牛国强主张其收入取得方式的基金类型为开放式基金，应当适用财税(2002)128号第二条“对基金取得的股票的股息、红利收入，债券的利息收入、储蓄存款利息收入，由上市公司、发行债券的企业和银行在向基金支付上述收入时代扣代缴20%的个人所得税；对投资者(包括个人和机构投资者)从基金分配中取得的收入，暂不征收个人所得税和企业所得税。”予以免税。牛国强又认为其收入不属于“股票的股息、红利收入，债券的利息收入、储蓄存款利息收入”，应适用财税(1998)55号予以免税，但是财税(1998)55号文规范的是“封闭型基金”，与牛国强主张事实相矛盾，不能作为牛国强免税的依据。牛国强所属合伙企业对外投资的嘉实资本管理有限公司不具备基金管理人资格，涉案所得不属于基金分配所得，不享有“免税”资格。本案中，资产管理人为嘉实资本管理有限公司，而证监会公开的“公募基金管理机构名录”中并无该公司，且《关于核准嘉实基金管理有限公司设立子公司的批复》中也明确规定了嘉实资本管理有限公司的业务范围为“为特定客户资产管理业务”，并未包含证券投资基金业务。根据《基金管理公司特定客户资产管理业务试点办法》第9条的规定，专项资产管理计划仅包括未通过证券交易所转让的股权、债权和其他财产权利，中国证监会认可的其他资产，而不包括证券投资基金。由此，嘉实资本管理有限公司既不是基金管理人，签订的专项资产管理计划也不包括证券投资基金业务，因此涉案所得不属于从基金分配中获得的所得，不适用基金类关于暂不收税的相关规定。牛国强要求按照财税(2002)128号退税的主张无法无据。3.拉萨市第一税务分局并未对牛国强作出任何属于法院司法审查范围的行政行为，《国家税务总局关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》属于部门规章，牛国强提出的规范性文件审查要求不符合《中华人民共和国行政诉讼法》第五十三条“公民、法人或者其他组织认为行政行为所依据的国务院部门和地方人民政府及其部门制定的规范性文件不合法,在对行政行为提起诉讼时,可以一并请求对该规范性文件进行审查。前款规定的规范性文件不含规章。”的规定，法院应当依法不予处理。经审查查明，拉萨信泰投资管理合伙企业的合伙人付艳荣与牛国强于2017年11月10日向拉萨市第一税务分局提交退税申请，拉萨市第一税务分局于2018年12月19日，以拉萨信泰投资管理合伙企业为告知对象作出《不予退税的税务事项通知书》（拉税一分税通二[2018]701号），付艳荣与牛国强、拉萨信泰投资管理合伙企业不服该通知，于2019年1月28日向国家税务总局拉萨市税务局申请复议，国家税务总局拉萨市税务局以《不予退税的税务事项通知书》（拉税一分税通二[2018]701号）以申请人的涉税业务应当适用个人所得税（个体工商户的生产、经营所得）的税目征收，不适用财税字[2002]128号和财税字[1998]55号文件关于免征个人所得税的规定，拉萨信泰投资管理合伙企业适用依据错误为由，依据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第三款规定，于2019年5月19日作出《行政复议决定》（拉税复字[2019]第1号），责令拉萨信泰投资管理合伙企业在30个工作日内重做行政行为。拉萨信泰投资管理合伙企业根据《行政复议决定》（拉税复字[2019]第1号），于2019年6月7日作出《税务事项通知书》（拉税一分通[2019]45号），牛国强对该通知书不服，于2019年7月8日向国家税务总局拉萨市税务局申请复议，国家税务总局拉萨市税务局依据《行政复议法》第十七条、《税务行政复议规则》第三十三条规定，于2019年7月10日作出《不予受理行政复议申请决定书》（拉税复受字[2019]2号）。本院认为，《税收征收管理法》第八十八条第一款规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以向人民法院起诉。”，依据该法律规定，税收征收引发的争议属复议前置案件，是提起行政诉讼必经程序。《中华人民共和国行政诉讼法》第四十四条第二款规定：“法律、法规规定应当先向行政机关申请复议，对复议决定不服再向人民法院提起诉讼的，依照法律、法规的规定。”、《行政复议法》第十九条规定：“法律、法规规定应当先向行政复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼的，行政复议机关决定不予受理或者受理后超过行政复议期限不作答复的，公民、法人或者其他组织可以自收到不予受理决定书之日起或者行政复议期满之日起十五日内，依法向人民法院提起行政诉讼。”，该规定明确了复议前置情形下，复议机关不受理复议申请或者在法定期限内不作复议决定的，公民、法人或者其他组织不服，向人民法院起诉。根据以上相关法律规定，向人民法院提起行政诉讼，起诉的对象应是复议机关的不予受理决定或者行政不作为行为，而不是原行政行为。结合本案案情，牛国强不服拉萨市第一税务分局作出的《税务事项通知书》（拉税一分通[2019]45号），应当先向其行政复议机关申请行政复议，复议机关对原具体行政行为经过合法性和合理性进行审查并作出复议决定后，才可以对原具体行政行为起诉。故牛国强因不服拉萨市第一税务分局作出的《税务事项通知书》（拉税一分通[2019]45号），向本院提起的行政诉讼不符合《中华人民共和国行政诉讼法》第四十九条关于提起行政诉讼起诉条件之规定。牛国强提出请求一并审查《国家税务总局关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》，依据《中华人民共和国行政诉讼法》第五十三条：“公民、法人或者其他组织认为行政行为所依据的国务院部门和地方人民政府及其部门制定的规范性文件不合法,在对行政行为提起诉讼时,可以一并请求对该规范性文件进行审查。”之规定，当事人有权在对行政行为提起诉讼的同时，可以一并请求对该规范性文件进行审查。本案中原告请求审查的《国家税务总局关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》是否属规范性文件暂且不论，依据《中华人民共和国行政诉讼法》第四十九条关于提起行政诉讼起诉条件之规定，牛国强的起诉不能成立的前提下，该请求自然不能得到支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第四十九条、第四十四条第二款；《行政复议法》第十九条；《最高人民法院关于适用的解释》第六十九条第一款第五项之规定，裁定如下：驳回原告牛国强的起诉。如不服本裁定，可在裁定书送达之日起十日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于西藏自治区高级人民法院。审 判 长 德吉卓嘎审 判 员 索朗德吉审 判 员 杨 东 平 二〇二〇年三月二十七日（法官助理 王  念书 记 员 次仁达娃