江苏省徐州市中级人民法院 行 政 判 决 书 （2019）苏03行终585号 上诉人（原审原告）徐州赋隆能源有限公司，住所地徐州市云龙区万达广场SOHO7号楼1-506。 法定代表人唐文娟，该公司总经理。 委托代理人陈天文，江苏瑞莱律师事务所律师。 被上诉人（原审被告）国家税务总局徐州市税务局稽查局，住所地徐州市鼓楼区解放北路8号。 负责人卢海鹏，该局局长。 委托代理人吕凡明，该局副局长。 委托代理人赵海艳，江苏彭嘉律师事务所律师。 上诉人徐州赋隆能源有限公司（以下简称赋隆公司）因与被上诉人国家税务总局徐州市税务局稽查局（以下简称徐州税务稽查局）税务行政处罚决定一案，不服徐州铁路运输法院(2019)苏8601行初60号行政判决向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，于2019年10月16日组织双方当事人进行询问。上诉人赋隆公司的委托代理人陈天文，被上诉人徐州税务稽查局的委托代理人吕凡明、赵海艳到庭参加了询问。本案现已审理终结。 原审法院查明，2017年2月8日,原徐州市国家税务局稽查局决定派工作人员对赋隆公司2016年5月1日至2016年12月31日期间（如检查发现此期间以外明显的税收违法嫌疑或线索不受此限）涉税情况进行检查，作出徐国税稽检通一[2017]22号税务检查通知书并向赋隆公司法定代表人送达。 原徐州市国家税务局稽查局进行了询问赋隆公司法定代表人、调取账簿资料等调查活动，延长了案件检查时限。经调查后认定，赋隆公司将外购的消费税非应税产品以消费税应税产品对外销售，赋隆公司2016年购进“沥青、沥青混合物、沥青料、原料油、重质油”等消费税非应税产品，并取得增值税专用发票合计201392716.6元，数量84505.51吨。在销售环节，赋隆公司对外开具增值税专用发票货物名称中沥青仅为824786.32元、500吨；开具消费税应税产品“燃料油”，合计金额201664384.14元，数量83181.13吨。对于赋隆公司的上述行为，原徐州市国家税务局稽查局拟根据《中华人民共和国税收征收管理法》（主席令[2001]第049号）第六十三条第一款之规定，对赋隆公司少缴的消费税款定性为偷税，处少缴税款101314616.34元50%的罚款，合计50657308.17元。在作出行政处罚决定前，原徐州市国家税务局稽查局以税务行政处罚事项告知书的形式告知赋隆公司拟作出行政处罚决定的事实依据、法律依据以及拟作出的行政处罚决定，同时告知其享有的陈述、申辩和听证的权利。应赋隆公司的申请，2018年3月16日，原徐州市国家税务局稽查局组织了听证，后于2018年7月10日作出徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定，决定对赋隆公司少缴的消费税款定性为偷税，处少缴税款101314616.34元50%的罚款，计50657308.17元。徐州税务稽查局制作税务行政处罚决定书并于2018年7月13日送达赋隆公司。赋隆公司对涉案行政处罚决定书中查明的违法事实部分无异议，但不服涉案行政处罚决定，遂提起行政诉讼，请求法院：1.撤销徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定书；2.一并审查国家税务总局公告2012年第47号《国家税务总局关于消费税有关政策问题的公告》（以下简称47号公告）第三条第（一）项规定的合法性。 另查明：2018年7月10日，徐州税务稽查局作出徐税稽处[2018]7号税务处理决定书，该税务处理决定书认定赋隆公司的违法事实与涉案行政处罚决定书认定一致。徐州税务稽查局根据《中华人民共和国消费税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第539号）第四条、第五条，《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第十条、47号公告第三条第（一）项之规定，赋隆公司应补缴消费税，2016年101314616.34元；依据《中华人民共和国税收征收管理法》（主席令[2001]第049号）第三十二条之规定，对以上少缴纳的税款从滞纳之日起按日加收万分之五滞纳金；依据《中华人民共和国税收征收管理法》（主席令[2001]第049号）第六十三条第一款之规定，对赋隆公司以上违法事实造成少缴的消费税款定性偷税，限赋隆公司自收到该决定书之日起15日内将上述税款及滞纳金缴纳入库，并按照规定进行相关账务调整。赋隆公司对徐税稽处[2018]7号税务处理决定书未提起行政复议和行政诉讼，亦没有履行上述决定书确定的义务。 原审法院认为：根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第五条第一款的规定，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。徐州税务稽查局作为徐州市税务征收稽查部门，具备对赋隆公司在其辖区内涉税情况进行检查处理的法定职权。 根据《税收征管法》第六十三条第一款之规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。本案中，徐州税务稽查局依据其在行政调查程序中收集的其对赋隆公司法定代表人进行询问形成的询问笔录、调取账簿资料等相关证据，认定赋隆公司将外购的消费税非应税产品以消费税应税产品对外销售。其中，赋隆公司2016年购进“沥青、沥青混合物、沥青料、原料油、重质油”等消费税非应税产品，并取得增值税专用发票合计201392716.6元，数量84505.51吨。在销售环节，赋隆公司对外开具增值税专用发票货物名称中沥青仅为824786.32元、500吨；开具消费税应税产品“燃料油”，合计金额201664384.14元，数量83181.13吨。徐州税务稽查局对赋隆公司因以上违法事实造成少缴的消费税款定性为偷税，处少缴税款101314616.34元50%的罚款，合计50657308.17元。同时徐州税务稽查局告知赋隆公司到期不缴纳罚款，可依照《中华人民共和国行政处罚法》（以下简称《行政处罚法》）第五十一条第（一）项规定，每日按罚款数额的百分之三加处罚款。徐州税务稽查局作出涉案税务行政处罚行为认定事实清楚，证据确实充分，适用法律正确。 根据徐州税务稽查局提交的证据可以证明其作出的涉案税务行政处罚，履行了通知、调查、告知陈述申辩及听证权利、作出处罚决定、送达等法定程序，徐州税务稽查局的处罚过程符合《行政处罚法》、《税收征管法》相关规定，程序合法。 关于赋隆公司要求对47号公告第三条第（一）项的合法性进行附带审查的主张。根据《中华人民共和国行政诉讼法》（以下简称《行政诉讼法》）第五十三条第一款的规定，公民、法人或者其他组织认为行政行为所依据的国务院部门和地方人民政府及其部门制定的规范性文件不合法，在对行政行为提起诉讼时，可以一并请求对该规范性文件进行审查。本案中，被诉行政处罚决定所依据的是《税收征管法》第六十三条第一款、《行政处罚法》第五十一条第（一）项的规定，赋隆公司请求审查的47号公告第三条第（一）项并不是涉案税务行政处罚决定作出的依据，而是徐税稽处[2018]7号税务处理决定的依据，赋隆公司在本案中请求一并审查无事实和法律依据，故对赋隆公司的上述主张，不予支持。综上，徐州税务稽查局国税总局徐州税务稽查局作出的徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序。遂判决：驳回原告徐州赋隆能源有限公司的诉讼请求。 上诉人赋隆公司上诉称，一、一审事实认定错误。1、被上诉人作出的税务行政处罚决定书中没有载明处罚所依据的证据，违反《行政处罚法》第39条的规定，应当认定被上诉人行政处罚没有证据。2、被上诉人开庭提供的证据存在审批表没有签字、检查底稿没有当事人签字、拒不提供相应证据的情形，一审法院采信上述证据违反了《行政诉讼法》的规定。二、一审法院未对规范性文件进行合法性审查是错误的。《国家税务总局关于消费税有关问题的公告》明显违反了《中华人民共和国消费税暂行条例》以及《税收征管法》的规定，应属无效。因此，征税行为不能成立，罚款行为自当不能成立。综上，请求二审法院撤销一审判决。 被上诉人徐州税务稽查局辩称，1、被上诉人作出行政处罚所依据的证据系在行政调查程序中依法取得。被上诉人调查取证过程时已向上诉人送达了通知书，上诉人在送达回证上进行了签字盖章确认。被上诉人一审向法庭提交了相关材料，可以证实证据是在行政处罚前取得。2、审批表系机打格式，各部门负责人在系统自行审批，形成机打签名。上诉人没有在工作底稿、检查情况汇总表等相关文件上签字盖章，系上诉人拒绝签字，不影响文件送达效力。3、上诉人要求审查47号公告，该公告不是涉案税务行政处罚决定作出的依据，上诉人无权要求在本案中一并审查。综上，请求法院维持一审判决，驳回上诉人的上诉请求。 双方当事人向原审法院提供的证据、依据均已随案卷移送至本院，本判决书不再累述。 二审期间双方当事人均未提交新证据。 本院经审查,认为原审法院判决对证据和事实的认定正确，二审予以确认。 本院认为,首先，关于涉案行政处罚的职权是否正当。《税收征管法》第五条规定，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作；第十四条规定，本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。《税收征管法细则》第九条规定，税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。因此，税务稽查局属于国家税务机关，根据上述规定，具有对其辖区内出现的偷、逃、欠税案件，纳税人履行纳税义务等涉税事项进行查处的法定职权，亦具有作出涉案行政处罚决定之职权依据。 其次，关于上诉人是否构成偷税；被诉行政处罚决定书作出证据是否充分、事实是否清楚的问题。 《税收征管法》第六十三条第一款之规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。根据被上诉人提交的税务检查通知书、调取账簿资料通知书、所调取的账簿资料以及对赋隆公司法定代表人所作的询问笔录等证据，可以证实上诉人于2016年购进“沥青、沥青混合物、沥青料、原料油、重质油”等消费税非应税产品（数量84505.51吨、增值税专用发票合计201392716.6元），后将沥青等消费税非应税产品对外销售，在对外开具增值税专用发票过程中将发票货物名称分别填写为“沥青”（500吨、824786.32元）和“燃料油”（83181.13吨、金额合计201664384.14元）。上诉人认为自己没有生产行为，没有应税产品的出现，所以不符合《税收征管法》规定的偷税的构成要件。企业将消费税非应税产品生产为消费税应税产品对外销售时应当缴纳消费税。举轻以明重，本案上诉人直接将消费税非应税产品换名，在无需支出生产成本的情况下就将产品以消费税应税产品的名义对外销售，虽然产品物理性质没有变化，但是上诉人变相逃避了应当缴纳的消费税，导致了消费税的流失，符合《税收征管法》第六十三条规定的偷税的构成要件。因此，被上诉人基于上述事实认定赋隆公司构成偷税，作出了罚款的处罚决定，符合法律的规定。上诉人虽辩称发票货物名称开具错误系因客户需求，加之公司代帐会计不专业、沥青与燃料油物理形态类似等原因，其在主观上没有偷税的故意。本院认为，会计作为专业人员应当知晓变更开票产品名称属于违法行为，且上诉人经营此类产品，应当关注该类产品的税收政策，客户需要就能让上诉人作出违反税收规定的行为，显然不符合常理，故上诉人的上述辩解不能成立，本院不予采纳。 关于上诉人提到的相关文件没有上诉人签字，不能作为证据使用的问题。根据一、二审双方当事人的陈述，上诉人是认为被上诉人提供的税务检查情况汇总表和稽查工作底稿，没有其签字或盖章，不能作为证据使用。税务稽查工作规程第40条规定，检查过程中检查人员应当制作税务稽查工作底稿记录案件事实，收集相关证据材料，并签字注明日期。由此可见，税务稽查工作底稿的作用是在于记录案件事实及相关证据材料。而税务检查工作汇总表等和稽查工作底稿的作用一致，目的是记录、总结、整理案件事实及证据情况。案件定性以及税款计算最终取决于稽查员收集到的各种证据材料（账册、凭证、合同、单据等等）。当事人是否在工作底稿及检查情况汇总表上签字，并不影响对案件的处理。 上诉人所述的被上诉人没有提供相关证据是指税务稽查报告所载“涉及以上违法事实的证明材料有上下游协查回函等资料”，而被上诉人在本案未提供协查回函，系证据缺失。被上诉人陈述协查函不是本案行政处罚的主要证据，其作出本案行政处罚依据的是记账凭证、账单、合同等其他证据。根据被上诉人所提交的为证明其行政行为合法性的证据来看，被上诉人根据相关账簿、记账凭证、发票、购销合同等足以认定上诉人将外购的消费税非应税产品以消费税应税产品名义对外销售的事实。 关于被诉行政处罚决定书作出程序是否合法的问题。根据被上诉人提交的证据可以证明其作出的涉案税务行政处罚，履行了通知、调查、告知陈述申辩及听证权利、组织听证、作出处罚决定、送达等法定程序，被上诉人作出行政处罚的过程符合《行政处罚法》、《税收征管法》等相关规定，程序合法。 关于上诉人要求一并审查47号公告的问题。被上诉人明确其作出徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定书的法律依据为：《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第51号令）、《中华人民共和国消费税暂行条例》（中华人民共和国国务院令539号）、《中华人民共和国税收征收管理法》《中华人民共和国行政处罚法》，并无上诉人所称的47号公告。被上诉人基于47号公告第三条之规定作出徐税稽处[2018]7号税务处理决定书要求上诉人缴纳消费税的行政行为，与本案被诉徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定书系两个不同的行政行为，因此，原审法院在审查行政处罚决定书时对该公告不予一并审查，并无不当。 综上，原审法院判决认定事实清楚，适用法律正确，审判程序合法，依法应予维持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，判决如下： 驳回上诉，维持原判。 二审案件受理费50元，由上诉人徐州赋隆能源有限公司负担。 本判决为终审判决。 审判长 刘 红 审判员 陈 颖 审判员 徐 冉 二〇二〇年三月二十日 书记员 王竞晗