陕西省渭南市中级人民法院 民 事 判 决 书 (2020)陕05民终23号 上诉人（原审原告）：王博，男，1987年8月21日出生，汉族，系国家税务总局陕西省税务局干部被上诉人（原审被告）：渭南市碧桂园房地产开发有限公司(下称渭南碧桂园公司)法定代表人：李荣进，系该公司执行董事兼总经理。 委托诉讼代理人：李媛，北京大成（西安）律师事务所律师。 委托诉讼代理人：赵鑫，北京大成（西安）律师事务所律师。 上诉人王博因与被上诉人渭南碧桂园公司商品房买卖合同纠纷一案，不服渭南市临渭区人民法院（2019）陕0502民初4628号民事判决，向本院提起上诉。本院于2020年1月2日立案后，依法组成合议庭对本案进行了审理。上诉人王博及被上诉人渭南碧桂园公司委托诉讼代理人李媛、赵鑫到庭参加了诉讼。本案现已审理终结。 王博上诉请求：1、撤销渭南市临渭区人民法院(2019)陕0502民初4628号民事判决，改判被上诉人返还上诉人不当得利21959.57元；2、一、二审诉讼费由被上诉人承担。事实和理由：一、一审判决认定事实不全面，认为上诉人主张因税收调整产生的红利应由上诉人享有缺乏事实依据错误，导致判决错误。1、一审判决对合同附录一“《税费及其他应交款明细》中约定的签署商品房买卖合同时需缴纳费用(一)出卖人代收(无)；（二）买受人自行缴交(无)”理解错误。该条款明确约定的是签署商品房买卖合同时，而不是房屋交付时。2、一审判决对上诉人与被上诉人签订《商品房买卖合同》的同时当天又签订了和《商品房买卖合同》有关的十一个附件、四个附录，且在附件十一第二十条第三款中明确约定“补充协议及附录均为合同的有效组成部分，经出卖人和买受人签字后生效，效力优先于合同”，没有查明错误。该合同附录三第五条明确约定“因办理本协议第一条约定的事项(即办理《房屋所有权证》)而由买受人承担的税费，买受人同意只是预付给出卖人，由出卖人向有关部门代缴”该约定属于双方当事人的真实意思表示，应为有效。上诉人与被上诉人在合同附件中既然约定“预付”和“代缴”，在国家政策变化税率降低而导致税款减少后，自然应退回业主之前“预付”“代缴”的增值税差额。更何况该附件中《补充协议书》第十三条第一款特别提示用黑体字明确约定：买卖双方明确知悉且同意，合同约定的该商品房总房价款为已包含增值税的价款，该商品房适用的增值税税率为11%。双方已明确将房屋价款和税费分离，增值税的降低必然会导致合同价款的变化。上诉人与被上诉人之间所签订的《商品房买卖合同》包括附件及附录均属于双方的真实意思表示，应该尊重双方当事人的意思表示，以约定优先于法定。二、一审判决混淆了纳税义务人和实际税负人，导致适用法律错误，判决错误。1、一审判决对增值税没有认定为价外税认识错误。上诉人与被上诉人所签订的《商品房买卖合同》附件十一《补充协议书》，该《补充协议书》第十三条第一款特别提示用黑体字明确约定：买卖双方明确知悉且同意，合同约定的该商品房总房价款为已包含增值税的价款，该商品房适用的增值税税率为11%。也就是说在合同中双方明确约定的合同总价格＝房屋不含税价+11%增值税，足以说明双方约定的合同价款包括两部分:一部分为房屋价款，一部分为增值税税款。增值税是由被上诉人向国家缴纳的税费(但实际上该税款还是由上诉人承担)。被上诉人所收取的房屋价款中除过给国家缴纳的增值税以外，剩余的就是被上诉人的生产成本+利润，增值税税率的变化并不影响被上诉人的利润收入。一审判决认为“増值税税款系被告经营、销售成本之一，其在计算商品房成本并确定房屋单价、总价时将其计算在内符合常理，被告所缴纳税率、税种金额对房屋总价不产生影响”明显错误。既然上诉人与被上诉人约定的税款为预交，那么税率的降低必然导致上诉人预交的税款归被上诉人占有。2、増值税的纳税义务人为房地产商，但是实际税负人为业主，税负人指实际负担税款的单位和个人。税负人与纳税人是两个既相联系又相区别的概念。纳税人是由国家税法规定的，而税负人则是在社会经济活动中形成的。结合本案，増值税的纳税义务人为被上诉人，但是实际负税人为上诉人，被上诉人通过合同约定明确上诉人承担11%的增值税，采取让上诉人预交的方式由其代缴。国家降税后，被上诉人并没有将上诉人按照合同约定预交的11%税款全部缴纳给国家，而是以私自提高房屋不含税价为手段，将税款差额据为己有。3、合同附录三中明确规定了“因办理本协议第一条约定的事项(即办理《房屋所有权证》)而由买受人承担的税费，买受人同意只是预付给出卖人，由出卖人向有关部门代缴，在本协议书约定的期限内的任何时段如遇政府部门变更收费标准或增加新的收费项目的或调整税费的缴交时间的，买受人均应按政府部门的有关规定缴交，如买受人不按规定缴交而引起的任何后果均由买受人自行承担”。如增值税率上升，按照合同是要买受人承担的。被上诉人为规避税率增加的风险，通过协议的方式将此风险转嫁与上诉人，谁知其属于“聪明反被聪明误”，国家出台惠民政策，减税降税，被上诉人就应该按照合同约定承担责任。被上诉人在渭南市的另外一个楼盘在合同已明确约定“税费的变化不影响合同总价款的变化”。退一步讲即便本案合同约定不明，该合同也属于被上诉人自己制定的格式合同，双方对合同理解有歧义时，也应做出对上诉人有利的解释。4、被上诉人为了使发票上的价款与合同约定的房屋价款+税款一致，在未经得上诉人的同意下，私自抬高合同房屋价款，导致上诉人所缴纳的契税必然增加，直接导致上诉人支出费用扩大。三、一审判决认定的“被告系基于国家增值税税率的调整而调整发票上的单价和总价，具有国家税收政策的调整依据”属片面认定。发票是指经济活动中，由出售方向购买方签发的文本，内容包括向购买者提供产品或服务的名称、质量、协议价格，除却税率，发票中产品或服务的名称、质量、协议价格应严格遵循双方约定。上诉人同意因国家税收政策的调整，被上诉人将发票税率调整为9%，该行为“具有国家税收政策的调整依据”。但发票上的单价和总价的调整，应当遵循合同双方约定，而非国家任何政策的调整，即便国家出台任何影响单价或总价的政策，也应当由合同双方再次约定或补充协议约定，而非被上诉人单方决定。四、一审判决认定的“国家降低增值税税率目的是减轻企业税负，激发企业活力，但降税后必将产生一系列的积极效应和连锁反应，从长远来看也将惠及广大消费者”与本案没有关系。事实上，上诉人没有得到任何实惠，反而利益一再受损。 综上所述，被上诉人为逃避税费增加导致的风险，将自己应该承担的风险转嫁给上诉人，在国家税率降低后，反而擅自提高房屋不含税单价，侵吞上诉人“预交”的税款。提醒二审法庭注意的是，上诉人要求退还的绝非是房款，而是由上诉人按照合同约定对前期“预交”的、由开发商“代缴”的增值税差额而已。故一审判决驳回上诉人的诉讼请求明显错误。 被上诉人渭南碧桂园公司答辩称，原审判决认定事实清楚，适用法律正确。一、增值税不存在代收代缴的问题更不存在“税收红利”。(一)增值税并非答辩人基于《商品房买卖合同》附录内容代扣代缴的款项。《商品房买卖合同》(下称“合同”)附录三第一条第4款约定“买受人自愿委托出卖人申办买受人所购商品房的《不动产权证》”。合同附录三第五条约定：“因办理本协议书第一条约定的事项而由买受人承担税费，买受人同意只是预付给出卖人，由出卖人向有关部门代缴……”。被答辩人认为上述条款中所述的“税费”包括增值税，在其取得购房发票并委托答辩人办理《不动产权证》前，需将增值税预付至答辩人，由答辩人代缴。基于上述理解，被答辩人认为，如遇税率调整，答辩人应将调减的“代缴税款”退回。显然，被答辩人该理解是完全错误的。首先，上述条款中提及的代扣代缴相关款项系指为办理《不动产权证》所需要缴纳的契税、大修基金等款项。根据合同附录一相关约定，与增值税无关，且合同已明确约定由被答辩人自行缴纳。被答辩人认为，原审法院引用的附录一第一条系针对合同签署而非交付时交纳税费作出的约定，理解错误。事实上附录一第二条约定即针对交楼，而买受人代缴的款项中并未涉及增值税。故，且不论被答辩人为何认为包含在房屋总价款中的“增值税”应适用交付时的约定，即便根据被答辩人的理解，合同亦未约定增值税由答辩人“代缴”。其次，无论被答辩人是否申办《不动产权证》，均需缴纳增值税，增值税缴纳与否与办理《不动产权证》并无任何联系。结合前述分析可知，增值税并非答辩人代扣代缴的款项，被答辩人显然系对相关约定理解错误。(二)即便增值税税率发生变化，答辩人亦不必然得利，“税收红利”无从谈起。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第四条第二款“应纳税额＝当期销项税额一当期进项税额”。第五条规定，销项税额计算公式:“销项税额＝销售额×税率”。第八条第一款规定“纳税人购进货物劳务、服务、无形资产、不动产支付或者负担的增值税额，为进项税额。由此可知，因增值税率的调整，答辩人的销项税额和进项税额均有变化，而进项税额的变化涉及施工、销售、管理等项目开发各阶段，即进项税额的变化更加繁杂。最终增值税税率的调整对房地产企业而言是否受益，受益金额等均无法确定，故“税收红利”无从谈起。二、增值税的纳税主体为答辩人，与被答辩人无关。增值税税率标准、纳税义务人系法定范畴，并非缔约双方意思自治的范畴。本案中，纳税义务人为答辩人，而非作为购房者的被答辩人。税务政策调整直接作用于纳税义务人，不可能向前追溯至买受人。因此，无论增值税税率下调抑或上涨，由此产生的后果均应当由答辩人承担，与被答辩人无关。三、房价是双方合意，不存在答辩人私自抬高房价的情形。（一)合同对房屋价款进行了明确约定。答辩人与被答辩人签署合同的第六条对涉案房屋的单价及总价款进行了明确约定，双方就涉案房屋价款并无任何争议。除合同第十三条约定“面积差异处理”外，房屋总价款不因任何因素予以调整。因此，被答辩人应按照合同约定金额支付购房款，答辩人亦有权按照合同约定金额收取购房款。(二)增值税率变更系国家政策原因所致，且税率调整亦不影响房屋总价款。1、増值税率变更系依据财政部、税务总局《关于调整增值税税率的通知》(财税【2018】32号)以及财政部、税务总局、海关总署《关于深化増值税改革有关政策的公告》(财政部、税务总局、海关总署公告2019年第39号)文件规定，答辩人不存在任何恶意亦无任何过错。2、合同补充协议第十三条约定涉案商品房不含增值税房价、增值税以及适用税率仅系为计税便利而将相应金额进行罗列，不具有降税即降价的意思表示。增值税税率的调整不能造成房屋总价款的变更。由上述内容可知，合同签署时被答辩人对涉案房屋价格知悉并认可，答辩人按照合同收取相应购房款，并未损害被答辩人的利益。四、增值税税率调整确为减轻企业税负、增强企业活力，且并未损害被答辩人的利益。增值税的纳税主体为企业，因此增值税税率的调低系国家为减轻企业税负、增强企业活力而实施的优惠政策。另外，企业税负降低、活力増强，商业环境必将得到改善，消费者势必最终将因此获益。综上所述，答辩人认为被答辩人的上诉请求无任何事实依据及法律依据，请求依法驳回被答辩人的诉讼请求，维护答辩人的合法权利。 王博向一审法院提出诉讼请求：请求法院判决被告渭南碧桂园公司返还原告不当得利21959.57元；诉讼费由被告承担。 一审法院认定事实：2017年11月6日，原告王博与被告渭南碧桂园公司签订《商品房买卖合同》（预售），该合同约定原告王博购买被告渭南碧桂园公司建设开发的位于渭南市临渭区仓程路与乐天大街十字西南角碧桂园*翡翠公馆8幢1单元3101号房屋，房屋代码为381751。该房屋预测建筑面积共195.43平方米，套内面积151.83平方米，分摊共有建筑面积43.6平方米。该合同第三章第六条2约定：按照建筑面积计算，该商品房单价为每平方米6236.28元，总价款为1218756元。第七条付款方式及期限（一）合同签订前，原告王博向被告渭南碧桂园公司支付定金人民币20000元。（二）买受人采取下列第4种方式付款：4.其他方式：详见本合同附件四的约定。附件四关于该商品房价款的计价方式、总价款、付款方式及期限的具体约定一、买受人同意按下列C方式付款，并以人民币为计算货币：C、其他方式（即按揭分期付款）：（1）出卖人出售给买受人该商品房的总房价款为1218756元；（2）买受人必须在签订《商品房买卖合同》时付该商品房总价款的58.97%给出卖人，即718756元，并向贷款银行办理按揭申请手续；（3）买受人必须在2017年12月7日前，付该商品房总房价款的41.03%（银行按揭款项）给出卖人，即500000元。第十一条交付时间和手续（一）出卖人应当在2019年6月30日前向买受人交付该商品房。附件十一《补充协议》第十三条关于税费1、买卖双方明确知悉且同意：合同约定的该商品房总房价款为已包含增值税的价款，该商品房适用的增值税税率为11%。2、不包含在合同约定的该商品房的购房总价款（含增值税）中的，买受人应另支付给出卖人的税费详见本补充协议附录一《税费及其他应交款项明细》，该附录一《税费及其他应付款项明细》一、签署《商品房买卖合同》时需缴交费用（一）出卖人代收代缴（无）；（二）买受人自行缴交（无）。附录三《委托办理权属登记协议书》三、买受人自愿同意出卖人在下列条件同时具备之日起的720天内，将办理该商品房《房屋所有权证》所需的权属登记资料送交当地产权部门，并将出卖人向买受人代收的办理该商品房的《房屋所有权证》所需的税费代缴给相关部门。五、因办理本协议第一条（申办买受人所购商品房合同备案登记、申办买受人所购商品房《房屋所有权证》、领取买受人所购商品房《房屋所有权证》）约定的事项而由买受人承担的税费，买受人同意只是预付给出卖人，由出卖人向有关部门代缴……。 合同签订后，原、被告双方当事人均按照合同约定履行了各自义务，被告渭南碧桂园公司于2019年6月30日向原告交付了房屋。2019年6月27日，被告渭南碧桂园公司向原告王博出具陕西增值税普通发票，该发票载明货物或应税劳务、服务名称为：不动产房地产开发住宅：单位：㎡；数量195.48；单价5719.8934418；金额：1118124.77；税率：9%；税额100631.23，价税合计1218756元”。 并查明，2016年3月23日，财政部、国家税务总局发布《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，通知自同年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改增值税试点，建筑业、房地产业等全部营业税纳税人均纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。同时印发了《营业税改征增值税试点实施办法》、《营业税改征增值税试点有关事项的规定》等文件。根据《营改增试点办法》规定，不动产销售者为增值税纳税人，不动产增值税税率为11%。2017年11月19日国务院发布《关于废止和修改的决定》，根据新修订的《中华人民共和国增值税暂行条例》，进一步明确了不动产销售的增值税率为11%，2018年4月4日，财政部、税务总局发布《关于调整增值税税率的通知》，为完善增值税制度，自2018年5月1日起增值税率由11%调整为10%。2019年3月20日，财政部、税务总局、海关总署发布《关于深化增值税改革有关政策的公告》，为推进增值税实质性减税，自2019年4月1日起增值税率由10%调整为9%。2016年4月25日，财政部、国家税务总局发布《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》规定：计征契税的成交价格不含增值税。该通知于2016年5月1日生效。 一审法院认为，原、被告签订的《商品房买卖合同》是双方当事人真实意思的表示，内容未违反法律、行政法规强制性规定，应为合法有效。双方当事人均应依约履行各自义务。在本案中，原告以不当得利纠纷为由要求被告返还因税率变动所产生的增值税差额，实际系双方在履行商品房买卖合同中所发生的纠纷，该案案由应依法变更为商品房买卖合同纠纷。本案是在我国“营改增”税制改革过程中出现的新情况、新问题。增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税，从计税原理上讲，增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税，实现价外税，即有增值才征税。本案《商品房买卖合同》第六条关于商品房的计价方式为“按照建筑面积计算、该商品房单价为每平方米6236.28元，总价款为1218756元”的内容系双方就涉案商品房固定总价款的相关约定，且房屋等不动产属于家庭大额财产，其买卖事宜关系重大，交易价格作为房屋买卖合同中的重要内容之一，双方在合同中对总价款进行明确约定，既有利于保障交易双方的权利，又有利于维护商品房交易市场的稳定性；本案因销售涉案商品房而发生增值税应税销售行为，应当缴纳增值税，故增值税的纳税义务人为被告。增值税税款系被告经营、销售成本之一，其在计算商品房成本并确定房屋单价、总价时将其考虑在内亦符合常理，被告缴费种类、税率、金额均对已经约定的房屋总价不应产生任何影响；《补充协议》中有关“买卖双方明确知悉且同意：合同约定的该商品房总房价款为已包含增值税的价款，该商品房适用的增值税税率为11%”的约定，系被告在单价和总房价固定的前提下对当时适用税率的列明，被告根据约定的总价款开具增值税发票，并因增值税税率的下降而调整发票上的单价和总价，并未违反法律规定和合同约定，亦未影响合同的正常履行。根据《商品房买卖合同》（预售）补充协议附录一《税费及其他应交款项明细》一、签署《商品房买卖合同》时需缴交费用（一）出卖人代收代缴（无）；（二）买受人自行缴交（无）。可反映双方当事人在《商品房买卖合同》（预售）附录三《委托办理权属登记协议书》中所述的代缴税费并非为增值税。综上，被告系基于国家增值税税率的调整而调整发票上的单价和总价，具有国家税收政策的调整依据，且国家降低增值税税率的直接目的在于减轻企业税负、激发企业活力。但降税后必将产生一系列的积极效应和连锁反应，从长远来看也将惠及广大消费者，现原告主张本案中因税收政策调整带来的红利应由原告享有，并要求被告返还因税率变动所产生的增值税差额，缺乏事实根据和法律依据，本院不予支持。综上，依据《中华人民共和国合同法》第八条、第四十四条、第六十条，《中华人民共和国民事诉讼法》第六十四条之规定，判决：驳回原告王博的诉讼请求。案件受理费349元，减半收取174.5元，由原告王博负担。 二审中，双方当事人均未提交新证据。经审理，本院认定案件事实与一审判决认定事实一致。 本院认为，上诉人向被上诉人主张返还不当得利21959.57元在双方商品房买卖合同约定的总价款之内，上诉人实质上对购房价款最终如何结算持有异议，上诉人所持理由的依据也来源于合同约定，故一审判决确认本案法律关系为商品房买卖合同纠纷正确。本案争议焦点为：被上诉人渭南碧桂园公司是否应当向上诉人王博返还因增值税税率降低而形成的增值税差额款项。根据本案事实，双方在商品房买卖合同第三章第六条约定了涉案商品房平方米单价6236.28元及房屋总价款1218756元。除合同第五章：面积差异处理方式的相关约定影响购房总价款外，合同及附件、附录中的其他约定均不影响购房总价款之约定。上诉人主张涉案购房合同总价款包括两个部分：一部分为房屋价款（不含增值税），一部分为增值税税款。尽管合同附件十一补充协议第十三条第1项列明内容“买卖双方明确知悉且同意：合同约定的该商品房总房价款为已包含增值税的价款，该商品房适用的增值税税率为11%”。但不应将两者分列对待，理由如下：一、按照增值税相关政策、法规规定，增值税赋税义务人是销售方。针对本案，被上诉人渭南碧桂园公司是增值税法定纳税义务人，被上诉人将增值税计入营销成本具有合法性；其二、增值税虽然属于价外税，但不可能独立形成；合同约定的价款即使没有说明含增值税意思表示，也必然包含增值税部分；第三、按照买卖合同交易习惯，合同约定价款应当是明确、稳定的，不会因税收税率变化而浮动，否则，合同价款将处于非稳定的状态；上诉人主张的所谓房屋不含增值税价款是计算而得出，即该价款并非处于稳定状态，显然不符合买卖合同交易习惯。综上，上诉人将增值税部分从房屋价款中分离并分类承担义务的认识理由欠妥，即增值税是否纳税及纳税数额与买受人无法定权利义务关系。本案中，双方在合同附件十一第二十条第三款约定“补充协议及附录均为合同的有效组成部分，经出卖人和买受人签字后生效，效力优先于合同”。对于合同附件及附录的优先效力，本院予以认定；但本案合同附件、附录中的约定条款未变更购房合同总价款。关于合同附件、附录中约定的代收代缴项目及预收项目是否包含增值税。双方在合同附录一明确约定，出卖人（被上诉人）代收代缴：物业服务费、采暖费、车位管理费、电梯费共计四项，增值税项目显然不在代收代缴项目之内，也不在买受人自行缴纳范围之内。另外，根据合同约定，无论是签订合同时，还是交付房屋时，均未约定增值税属于代收代缴、预收项目；即使在办理房屋《不动产权证》时，增值税是否缴交与买受人自身赋税义务无关。故上诉人主张增值税属于被上诉人代收代缴的理由，缺乏事实依据。按照相关增值税政策及法规规定，增值税纳税义务人是商品销售方。针对本案，商品房出卖人是被上诉人渭南碧桂园公司，渭南碧桂园公司是法定增值税赋税义务人，故增值税项目不存在代收代缴问题。故上诉人主张涉案房屋价款中增值税部分属于代收代缴项目，事实依据不足，该项主张理由亦不能成立。另外，从合同附件、附录之约定分析，也不能得出被上诉人转嫁增值税风险之意思表示，即增值税税率调高并不造成购房总价款的提高。关于被上诉人出具的增值税发票中未含增值税金额与双方签订商品房买卖合同时预期不含税金额存在差额，导致买受人应缴纳契税数额发生变化问题，该项争议因当事人在一审诉讼中未提出诉讼主张，本案不予涉及。 综上所述，上诉人王博的上诉请求不能成立，应予驳回；一审判决认定事实清楚，适用法律正确，应予维持。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第一项规定，判决如下： 驳回上诉，维持原判。 二审案件受理费349元，由上诉人王博负担。 本判决为终审判决。 审判长  秦文强 审判员  吴丽宁 审判员  李 谦 二〇二〇年三月二十七日 （院印） 书记员  王梦娇