河北省邯郸市丛台区人民法院行 政 判 决 书（2018）冀0403行初148号原告：国能成安生物发电有限公司，住所地：邯郸市成安县工业区内。法定代表人：邢成关，系该公司董事长。委托诉讼代理人：尚卫红，男，系该公司总经理。委托诉讼代理人：张新军，系浙江优穗律师事务所律师。被告：国家税务总局邯郸市税务局稽查局，住所地邯郸市经济开发区为民路1号。法定代表人：朱兴，系该局局长。委托诉讼代理人：尹水，男，系该局工作人员。委托诉讼代理人：连花蕾，系河北天汉律师事务所律师。原告国能成安生物发电有限公司诉被告国家税务总局邯郸市税务局稽查局为税务行政管理纠纷一案，本院受理后，依法向被告送达了起诉状副本、应诉通知书、举证通知书等法律文书。被告在法律规定的期限内向本院提交了作出行政行为的证据等。本院依法组成合议庭，公开开庭进行了审理。原告国能成安生物发电有限公司委托诉讼代理人尚卫红、张新军、被告国家税务总局邯郸市税务局稽查局法定代表人朱兴、委托诉讼代理人尹水、连花蕾到庭参加诉讼。本案现已审理终结。被告国家税务总局邯郸市税务局稽查局2018年2月28日作出冀邯国税稽罚（2018）5号税务行政处罚决定书，查明国能成安生物发电有限公司违法事实（一）增值税部分1.2009年-2016年企业将木片变更为棉柴虚开农产品收购发票，金额总计327971832.15元。2.2009年-2011年7月，企业将木片变为棉柴虚开农产品收购发票，企业发电实际耗用的棉柴、秸秆等燃料低于发电总燃料的80%，应追缴该企业已退即征即退税款22414864.94元。以上年度合计该企业应转出进项税金51431737.89元，已转出进项税金16437765.23元，应补做进项税转出34993972.65元，应追缴已退的即征即退税款22414864.94元。企业应补缴增值税57408837.59元。（二）企业所得税部分1．企业2009年、2010年、2011年、2012年、2013年、2014年、2015年其收购的农作物秸秆及壳皮不足燃料收购总量的70%，在计算应纳税所得额时，不得减按90%计入当年收入总额，以上七个年度共应调增应纳税所得额95420717.31元，应补缴企业所得税23855179.33元。2.2009-2015年企业将木片变更为棉柴虚开收购发票，虚开的收购发票属于不符合规定的发票，不得作为税前扣除凭证。企业2009-2015年度虚开收购发票233482941元。应调增应纳税所得额233482941元，应补缴企业所得税58370735.24元。以上共计应调增应纳税所得额328903658.28元，应补缴企业所得税82225914.57元。依据《增值税暂行条例》第九条之规定“纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣”和《增值税暂行条例实施细则》第十九条之规定“条例第九条所称增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和农产品销售发票以及运输费用结算单据”。该企业2009年-2013年度将木片变更为棉柴，虚开收购发票，企业虚开发票应作进项税额转出19790673.65元。依据《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》（财税【2012]38号）第二条、第三条之规定“二、购进农产品抵扣增值税进项税额的试点纳税人均适用本办法。农产品是指列入《农业产品征税范围注释》（财税字【1995]52号）的初级农业产品。三、试点纳税人购进农产品不再凭增值税扣税凭证抵扣增值税进项税额，购进除农产品以外的货物、应税劳务和应税服务，增值税进项税额仍按现行有关规定抵扣”，以及《河北省国家税务局河北省财政厅关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业有关问题的公告》（河北省国家税务局公告(2014]1号)和河北省国家税务局关于发布《农产品增值税进项税额核定扣除管理办法》的公告（河北省国家税务局公告[2014]16号）。该企业2014年-2016年度将木片变更为棉柴虚开收购发票，木片不属于农产品不应纳入农产品核定扣除范围，应转出进项税金15203299.01元。依据《关于资源综合利用及其他产品增值税政策的通知》（财税[2008]156号）第三款第二条之规定“三、对销售下列自产货物实行增值税即征即退的政策：（二）以垃圾为燃料生产的电力或者热力。垃圾用量占发电燃料的比重不低于80%，并且生产排放达到GB13223-2003第1时段标准或者GB18485-2001的有关规定。（所称垃圾，是指城市生活垃圾、农作物秸秆、树皮废渣、污泥、医疗垃圾）。依据《关于调整完善资源综合利用产品及劳务增值税政策的通知》（财税[2011]115号）第三款第二条之规定，享受增值税即征即退优惠政策的资源综合利用产品目录中增加了“三剩物”，企业购买的木片属于“三剩物”中的加工剩余物。综上所述，该企业2009年-2011年7月31日购买的木片不属于垃圾范畴，且企业发电耗用的棉柴、秸秆等垃圾用量低于发电燃料的80％。不能享受增值税即征即退政策，应追缴其已退的即征即退税款22414864.94元。依据《财政部国家税务总局国家发展改革委关于公布资源综合利用企业所得税优惠目录(2008年版)的通知》（财税[2008]117号）目录第十六项之规定“企业利用农作物秸秆及壳皮（包括粮食作物秸秆、农业经济作物秸秆、粮食壳皮、玉米芯）生产电力，农作物秸秆及壳皮应占产品原料的70%以上”；依据《财政部国家税务总局关于执行资源综合利用企业所得税优惠目录有关问题的通知》（财税[2008]47号）第一条和第三条之规定“一、企业自2008年1月1日起以《目录》中所列资源为主要原材料，生产《目录》内符舍国家或行业相关标准的产品取得的收入，在计算应纳税所得额时，减按90%计入当年收入总额。享受上述税收优惠时，《目录》内所列资源占产品原料的比例应符合“目录>规定的技术标准；三、企业从事不符合实施条例和《目录》规定范围、条件和技术标准的项目，不得享受资源综合利用企业所得税优惠政策”。该企业2009年、2010年、2011年、2012年、2013年、2014年、2015年综合利用的资源（农作物秸秆及壳皮）发电，其综合利用的资源不足产品原料的70%，在计算应纳税所得额时，不得减按90%计入当年收入总额，以上七个年度共应调增应纳税所得额95420717.31元，应补缴企业所得税23855179.33元。依据“国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发(2008]88号)之规定“不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据”。检查组认为该企业2009年一2015年度将木片变更为棉柴虚开收购发票，虚开的收购发票不得作为税前扣除凭证。应调增应纳税所得额233482941元，应补缴企业所得税58370735.24元。以上问题应补缴增值税57408837.59元，补缴企业所得税82225914.57元，合计应补缴税款139634752.16元。依据《中华人民共和国税收征管法》第六十三条规定对国能成安生物发电有限公司应补缴税款139634752.16元认定偷税，除责令补缴税款139634752.16元，拟处所偷税款0.5倍罚款，即罚款69817376.08元。以上应缴款项共计69817376.08元等。原告国能成安生物发电有限公司诉称，被告事实认定错误。本案不应认定为虚开。本案中，原告将木片变名为棉柴（品名不符）的行为不属于虚开发票行为。原告认为，只有造成增值税流失的开具品名不符的发票才是虚开行为。二、法律适用错误（一）认定进项税34993972.66万元转出有误。被告认为，原告将木片农产品收购发票变名为棉柴农产品收购发票属于虚开农产品收购发票，因此决定原告进项转出34993972.66万元。原告认为，被告的认定有误：首先，如前所述，原告将木片农产品收购发票变名为棉柴农产品收购发票不属于虚开农产品收购发票。其次，行政合理性或行政比例原则的要求。即使认定为虚开，应当适用《发票管理办法》第三十七条规定，而不能适用《增值税暂行条例》规定，因为适用该条例的规定，明显不符合行政合理性或比例原则。（二）追缴增值税即征即退税款22414864.94元有误。被告认为，原告购买的木片不属于财税[2008]156号规定的垃圾范畴，因此不享受增值税即征即退政策，因此追缴前述即征即退款。原告认为，被告认定有误：首先，根据财税[2008]156号《关于资源综合利用及其他产品增值税政策的通知》第三条规定，以垃圾为燃料生产的电力或者热力可享受即征即退政策。所称垃圾，是指城市生活垃圾、农作物秸秆、树皮废渣、污泥、医疗垃圾。根据中华人民共和国建设部第262号《城市生活垃圾分类及其评价标准》(CJJ/T102-2004)，木片属于城市生活垃圾中的可燃垃圾中的废木料。因此，棉柴与木片为燃料生产的电力都可享受即征即退政策，故被告因原告将木片变名为棉柴而追缴增值税即征即退税款有误。其次，即使不属于城市生活垃圾，但根据实体从新的法律适用原则也可以享受。本案中，根据财税[2008]156号，如果木片不属于城市生活垃圾，则成安电厂不享受优惠政策，而根据财税[2011]115号，木片属于三剩物，成安电厂可享受优惠政策。本案稽查是从2017年6月2日开始稽查，此时2008年文件已经被废止，根据前述法理，应适用最新文件，成安电厂可享受税收优惠政策。综上，本案中，稽查局追缴增值税即征即退税款有误。（三）补缴企业所得税58370735.24元有误。被告认为，2009年-2015年原告将木片变更为棉柴虚开收购发票，虚开的收购发票属于不符合规定的发票，不得作为税前扣除凭证。据此，决定原告补缴企业所得税58370735.24元。原告认为，被告的认定有误：法律层面，根据《企业所得税法》，税前扣除应遵循真实性原则：只要交易真实，成本就可以在税前扣除。2、政策规定国税发[2008]88号《关于加强企业所得税管理的意见》第2条第二款第（三）项规定：加强发票核实工作，不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。因此，国税发[2008]88号文仅规定了不符合规定的发票不得作为税前扣除凭证，但能证明支出的证据除了发票外，还有进货单、款项支付等证据。原告在收购过程中，有相应的燃料质检单（一检、二检）、过磅单、打款凭证等证据都能证明支出是真实的。（四）偷税认定有误。被告认为，原告的行为符合《税收征管法》第六十三条规定构成偷税。原告认为，被告认定有误，理由如下：根据《税收征管法》第六十三条、《中华人民共和国会计法》第十四条规定，收购发票属于原始凭证，不属于记账凭证，原告将木片收购发票变名为棉柴收购发票的行为，不属于纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证的行为：此外，原告也不存在63条规定的其他偷税行为；另外，纳税人的行为要按偷税处理，需纳税人主观上具有偷税的故意。本案中，原告并没有偷税的故意。三、程序方面（一）超过税款追征期本案中，原告的行为不属于偷税行为，因此，适用5年追征期。本案中，被告于2017年6月2日开始稽查，因此只能追征2012-2016年，因此2007年到2011年期间税款不能追征。（二）超过税务处罚追究期。（三）检查时限审批违法。2018年1月22日邯郸市国家税务局已经做出重大税务案件审理委员会审理意见书。被告在2018年2月22日才举行听证。此举让听证流于形式，程序严重违法。此外，审理意见书局长未签字。四、管辖法院。本案案涉所谓偷税金额巨大，案情复杂，依法属于《中华人民共和国行政诉讼法》规定应由中级人民法院管辖。且被告认定的数额与其提交的证据不服。综上所述，原告认为，被告的《税务行政处罚决定书》存在认定事实不清、适用法律错误、程序违法等问题，为维护原告的合法权益，特向贵院起诉，请求1、依法撤销被告作出的冀邯国税稽罚【2018】5号《税务行政处罚决定书》；2、判令被告承担本案诉讼费用。被告国家税务总局邯郸市税务局稽查局辩称，答辩人作出的冀邯国税稽查(2018)5号《税务行政处罚决定书》，认定事实清楚，证据确凿充分，程序合法有效，应当予以维持。（一）被答辩人购进的木片不属于免税产品，其将木片变更品名为棉柴，直接抵扣增值税进项税额，致使税款流失，应当认定为虚开行为。1、被答辩人收购的木片不属于农产品，收购木片的不应当开具农产品收购发票。根据《财政部国家税务总局关于印的通知》（财税字【1995】052号）：“《中华人民共和国增值税暂行条例》第十五条所列免税项目的第一项所称的农业生产者销售的自产农业产品，是指直接从事植物的种植，收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的注释所列的自产农业产品；对上述单位和个人销售的外购的农业产品，以及单位和个人外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列的农业产品，不属于免税的范围，应当按照规定税率征收增值税。”，而被答辩人并没有从农业生产者手中直接收购种植的棉柴，而是将经纪人收购的建筑模板、旧家具等。经加工点加工粉碎后形成的干木片，经过燃料收集和加工交售环节形成的木片根本不是农产品，当然不应当开具农产品收购发票。2、被答辩人在开具发票时将收购的木片变更品名为棉柴。由于被答辩人收购的木片，是由经纪人经过粉碎、加工后形成的木片产品，然后出售给国能公司。根据（（中华人民共和国发票管理办泫》第二十二条规定：“开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；”与实际经营不符包括品名、单价和数量等不符。被答辩人将实际收购的木片业务在开具收发票时变更为棉柴，属于开具与实际经营业务不符的发票。且通过转换品名开具收购发票，将不属于收购发票开具范围的木片变更为棉柴，进而抵扣增值税进项税额，不但直接造成被答辩人少缴税款，致使税款流失，还侵犯了国家的税收权益。国能公司将以上收购不符合农业棉柴的事实隐瞒，开具为棉柴的收购发票，属于虚开发票行为。（二）被答辩人虚开发票行为，不应当适用即征即退政策，《税务行政处罚决定书》认定转出进项税34993972.66元，事实认定清楚。被答辩人虚开发票的行为不但违反了《中华人民共和国发票管理办法》第37条的规定，同时也违反了《增值税暂行条例》第九条及《增值税暂行条例实施细则》第十九条之规定。结合被答辩人的虚开行为，应转出进项税34993972.66元。（三）、答辩人追缴被答辩人2008年-2011年7月期间增值税即征即退税款22414864.94元，事实清楚，法律适用得当。1、被答辩人不是以垃圾为燃料生产电力或热力的法人。从被答辩人的《营业执照》和《资源综合利用认定证书》可以清楚的看出，在2014年12月之前被答辩人的利用资源为：农作物秸秆。于2015年1月利用资源才变更为：农作物秸秆、林业废弃物。所以，被答辩人并不是以垃圾为燃料生产电力或者热力的法人。2、被答辩人收购的木片不属于垃圾，（财税[2008]156号）文件规定不适用于被答辩人，不应当享受税收优惠政策。根据《关于资源综合利用及其他产品增值税政策的通知》（财税[2008]156号）第三款第二条之规定：“以垃圾为燃料生产的电力或者热力。垃圾用量占发电燃料的比重不低于80%，并且生产排放达到GB13223-2003第1时段标准或者GB18485-2001的有关规定。垃圾是指城市生活垃圾、农作物秸秆、树皮废渣、污泥、医疗垃圾。”而被答辩人采购木片属于木材加工厂工业下脚料、建筑废棋板、拆迁废品等，并非是生活过程中自然产生的垃圾，因此不属于城市生活垃圾或树皮废渣。且剔除木片燃料用量，国能公司垃圾用量占有电燃料的比重不足80%，所以被答辩人收购木片不属于垃圾。因此，不能享受增值税税收优惠，对已经享受的退税应当予以追征。3、被答辩人于2008年-2011年7月期间收购木片的行为既不适用财税【2009】148号文件，也不受财税(2011)115号文件的约束。首先，《财政部国家税务总局关于以农林剩余物为原料的综合利用产品增值税政策的通知》财税[2009]148号规定：明确适用范围为：经国务院批准，现将以农林剩余物为原料生产加工的综合利用产品增值税政策通知如下。以上规定可以看出[2009]148号规定仅针对利用以农林剩余物为原料生产加工的综合利用产品的行业，并不适用于发电或发热行业。其次，根据《关于调整完善资源综合利用产品及劳务增值税政策的通知））（财税[2011]115号）第三款第二条之规定，享受增值税即征即退优惠政策的资源综合利用产品目录中增加了“三剩物”，而该文件也明确规定：自2011年8月1日起实施，也就是说“三剩物”享受即征即退政策也是从2011年8月1日起才开始适用，而在比之前“三剩物”不能享受即征即退政策。根据“法不溯及既往”的原则，答辩人计算追征期限为2008年-2011年7月，准确无误。（四）答辩人认定被答辩人补缴企业所得税58370735.24元，认定事实清楚，适用法律正确。1、被答辩人2009年-2015年内域按90％计入当年收入总额，属于人为调减收入，从而少缴税款。由于被答辩人自2009年-2015年收购的农作物秸秆及壳皮不足燃料收购总量的70%，其在计算应纳税所得额时，明显少列收入，以减按90%计入当年收入总额，没有事实和法律依据。根据财税[2008]117号目录第十六项之规定：“企业利用农作物秸秆及壳皮（包括粮食作物秸秆、农业经济作物秸秆、粮食壳皮、玉米芯）生产电力，农作物秸秆及壳皮应占原料的70%以上”，《财政部、国家税务总局关于执行资源综合利用企业所得税优惠目录有关问题的通知》财税[2008]47号第一条：“企业自2008年1月1日起以《目录》中所列资源为主要原材料，生产《目录》内符合国家或行业相关标准的产品取得的收入，在计算应纳税所得额时，减按90%计入当年收入总额。享受上述税收优惠时，《目录》内所列资源占产品原料的比例应符合《目录》规定的技术标准。”及第三条：“企业从事不符合实施条例和经审理查明，因国家税务总局河北省税务局交办，2016年12月28日国家税务总局邯郸市税务局稽查局（原邯郸市国家税务局稽查局）对国能成安生物发电有限公司涉嫌偷税一案立案。经调查后，国家税务总局邯郸市税务局稽查局于2018年1月30日作出邯国税稽罚告（2018）3号税务行政处罚事项告知书，告知国能成安生物发电有限公司拟作出处罚决定的事实、理由以及其应补缴税款139634752.16元认定偷税，除责令补缴税款139634752.16元，拟处罚偷税款0.5倍罚款，及罚款69817376.08元等。国能成安生物发电有限公司于2018年2月8日提出听证申请。2018年2月22日，国家税务总局邯郸市税务局稽查局召开听证会，听取国能成安生物发电有限公司的陈述和申辩。2018年2月28日，国家税务总局邯郸市税务局稽查局作出冀邯国税稽罚（2018）5号行政处罚决定书，对国能成安生物发电有限公司应补缴税款139634752.16元认定偷税，除责令补缴税款139634752.16元，处所偷税款0.5倍罚款，即罚款69817376.08元。以上应缴款项共计69817376.08元，限送达之日起15日内缴纳入库等。原告对该处罚决定书不服，诉至本院。再查明，2017年11月28日，国家税务总局邯郸市税务局稽查局集体研究认为国能成安生物发电有限公司的行为按偷税处理，除责令补缴税款139634752.17元，罚款69817376.08元外，应从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。并依据有关规定报请邯郸市国家税务局（现国家税务总局邯郸市税务局）审理委员会集体讨论。邯郸市国家税务局（现国家税务总局邯郸市税务局）重大税务案件审理委员会2018年1月19日经会议审理，决定对国能成安生物发电有限公司将木片变更为棉柴开具农产品收购发票造成少缴税款139634752.17元，定性为按偷税，追缴税款139634752.17元，并处0.5倍罚款，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳金等。2018年2月5日，国家税务总局邯郸市税务局稽查局作出冀邯国税稽处（2018）21号税务处理决定书，限国能成安生物发电有限公司自收到决定书之日起15日内将应补缴税款139634752.16元，并自滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金缴纳入库。2018年2月6日，国家税务总局邯郸市税务局稽查局将该处理决定书送达国能成安生物发电有限公司。现国能成安生物发电有限公司至今未缴纳税款、滞纳金及罚款。本院认为，《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征收管理法》）第十四条规定“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构”。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条规定“税收征收管理法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。”依据以上规定，国家税务总局邯郸市税务局稽查局对国能成安生物发电有限公司涉嫌偷税的行为有权查处。《税收征收管理法》第八十八条规定，“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。”国家税务总局邯郸市税务局稽查局对国能成安生物发电有限公司作出的税务处理决定，认定该公司存在偷税违法事实且需补缴的税款金额与本案的处罚决定书认定的违法事实及偷税金额一致，依据以上规定，是否存在偷税行为及偷税金额系纳税争议，对税务处理决定不服，属于复议前置。国能成安生物发电有限公司未提起行政复议，该处理决定书已经生效。故对本案所涉偷税行为和偷税金额本院不在进行司法审查。据此，国家税务总局邯郸市税务局稽查局做出的少缴税款百分之五十的罚款符合法律规定。国家税务总局邯郸市税务局稽查局立案后，依法进行了调查，召开了听证会，听取了国能成安生物发电有限公司的陈述和申辩。国家税务总局邯郸市税务局稽查局在未举行听证前就对该案所涉处罚进行了集体讨论的行为虽有不妥之处，但没有剥夺国能成安生物发电有限公司的相关权利、侵害其利益。国家税务总局邯郸市税务局稽查局在今后的工作中应加以注意，杜绝此类情况出现。综上，本院认为，国家税务总局邯郸市税务局稽查局作出的冀邯国税稽罚（2018）5号税务行政处罚决定书罚款符合法律规定，程序适当。原告国能成安生物发电有限公司的诉讼请求无事实和法律依据，理应予以驳回。依据《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决如下：驳回原告国能成安生物发电有限公司的诉讼请求。案件受理费50元，由原告国能成安生物发电有限公司负担。如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内向本院递交上诉状并按对方当事人的人数提副本，上诉于河北省邯郸市中级人民法院。审 判 长  王 红审 判 员  杨新凤人民陪审员  李延斌二〇一八年十二月十九日书 记 员  王 峥