中华人民共和国 山东省烟台市中级人民法院 行 政 判 决 书 (2017)鲁06行终379号 上诉人（原审原告）常德，男，1967年1月14日出生，汉族，美籍华人，住美国。 委托代理人吉兴华，上海市友林律师事务所律师。 委托代理人王璟，上海市友林律师事务所律师。 被上诉人（原审被告）国家税务总局烟台市牟平区税务局宁海税务分局，住所地：山东省烟台市牟平区新区大街**。 负责人曲继成，局长。 委托代理人孙燕，该分局工作人员。 委托代理人杨莎莎，山东霖鑫律师事务所律师。 被上诉人（原审被告）烟台市牟平区人民政府，住，住所地：山东省烟台市牟平区政府大街**/div> 法定代表人高君勃，区长。 委托代理人孙鑫，烟台市牟平区人民政府法制办公室工作人员。 委托代理人王斌，山东霖鑫律师事务所律师。 原审第三人烟台东润投资发展有限公司，住所地，住所地：山东省烟台市牟平区通海路**iv> 法定代表人孙树刚，董事长。 委托代理人迟永强，烟台东润投资发展有限公司员工。 委托代理人赫舍里瑞卜，山东途成律师事务所律师。 上诉人常德因与被上诉人烟台市牟平区人民政府（以下简称牟平区政府）、国家税务总局烟台市牟平区税务局宁海税务分局（以下简称宁海分局）以及原审第三人烟台东润投资发展有限公司（以下简称东润公司）税务行政征收及行政复议一案，不服山东省烟台市牟平区人民法院（2017）鲁0612行初6号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭审理了本案，上诉人常德及其委托代理人吉兴华、王璟，被上诉人牟平区政府的委托代理人孙鑫、王斌，被上诉人宁海分局负责人曲继成及委托代理人孙燕、杨莎莎，原审第三人东润公司的委托代理人迟永强、赫舍里瑞卜到庭参加诉讼。本案现已审理终结。 原审法院审理查明：第三人东润公司成立于2008年2月19日，注册资本为3800万元。至2013年，公司注册资本为7800万元。原告之父常宗琳系第三人股东。常宗琳去世后，原告继承常宗琳在东润公司31%的股份，在该公司实际出资按比例计算为2290万元。2008年4月7日，第三人签订《资产转让协议》，约定由第三人收购新牟国际集团公司整体资产，其中包括新牟国际集团公司直接持有本公司130723712股新潮实业股份及间接持有本公司2400548股限售流通股，转让总价款为3587万元。根据牟平区政府相关奖励政策，扣除奖励数额，实际支付2295.68万元。2008年4月第三人分别召开董事会议、临时股东大会，约定由全部股东按照持股比例持有上述1.3亿股份，股票账面价格为每股2.28元。按照原告继承常宗琳31%股份计算，其实际持有新潮实业股份40524350股，持有形式为公司代持。至2013年原告转让所持股份并退出第三人时，常宗琳或原告均未再以任何形式向公司支付所持股票股本金。2013年5月11日，原告与第三人达成《退股协议书》，约定原告转让上述全部代持股票，并退出第三人，转让价格为每股5.2元，转让所得总额共计210726620元。该转让所得扣除相关款项后作为原告退出第三人的退股所得款项。协议约定股票转让款作三种用途，分别为税费56782518.32元（营业税及附加6685707.26元、印花税105363.31元、股票过户费100000元、企业所得税27860007.86元、个人所得税22031439.89元）、捐助常宗琳基金会42918342.10元及原告个人应得收益111025759.58元。协议签订后，原告按照约定转让了全部新潮实业股份，所得款在扣除营业税及附加6685707.26元、印花税105363.31元、股票过户费100000元、企业所得税27860007.86元等共计34751078.2元及捐助款42918342.10元后，剩余款项包括92395518元的股票原值均由第三人支付给了原告。2014年6月12日，被告烟台市地方税务局牟平分局宁海中心税务所（以下简称宁海税务所）要求第三人扣缴原告个人所得税。2017年7月14日，第三人以股票账面成本92395518元与原告在第三人的实际出资22900000元的差额69495518元作为原告的投资收益，计算个人所得税，代原告缴纳个人所得税13899103.60元。第三人在替原告代缴税款后，依法提起诉讼，请求原告返还其代缴的税款。2015年9月29日，山东省高级人民法院作出（2015）鲁民四终字第113号民事判决，认定原告与第三人、新潮实业之间为代持股关系，第三人垫付的个人所得税款应当由原告承担，判决原告支付税款。2016年7月13日，原告向宁海税务所提出退税申请，同年10月11日，宁海税务所作出回复，称按照41号文规定，应当对原告在第三人投资的收益部分征收个人所得税，故不予办理退税。 原审法院认为，《税收征收管理法》第五条、第十四条第一款规定，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。故宁海税务所具有征收个人所得税的法定职权。本案争议的焦点是原告是否应当缴纳个人所得税、纳税所得额应当如何确认。围绕争议焦点，原审法院经审查认为： 一、关于原告在东润公司的实际出资额的认定。本案中，从原告提交的证据材料及庭审双方陈述的事实看，东润公司成立时注册资本为3800万元，至2013年注册资本增至7800万元。双方均未提交证据证明常宗琳在公司设立时及此后经营过程中增加投资时的实际出资额，第三人按照总资本额7800万元、原告继承常宗琳31%股权计算其实际出资额为2290万元符合实际情况，原告对此亦无异议。故被告对原告在东润公司的实际出资额认定为2290万元并无不当。 二、关于原告是否全部支付其持有的40524350股新潮实业股份成本的认定。第三人整体受让新牟国际集团公司后，受让的130723712股新潮实业股份按持股比例分配给全体股东。由于该股票当时为限售股，因此由东润公司代持。经评估，账面成本为每股2.28元。原告共持有40524350股，总价值为92395518元。从庭审查明的事实看，原告除2290万元的公司出资外，未实际支付名下的股票成本。但原告认为，东润公司整体受让新牟国际集团公司后，因原新牟国际集团公司有大量负债，常宗琳等全体股东在此后的经营中偿还全部债务，为公司积累了大量的资产，原告父亲实际是以在东润公司的经营收益支付了原告持有的40524350股新潮实业股份成本，即实际出资92395518元。对原告的上述主张，原审法院认为，公司经营过程中积累资产或者偿还债务均属于公司行为，没有相关法律规定可以公司经营收益直接充抵股东个人出资义务。况且，东润公司整体受让新牟国际集团，不但包括负债，还包括资产，且正由于资产多于负债，才需要支付受让对价。原告的主张实际上是将股东出资义务与经营行为相混淆，其关于原告以经营收益实际支付了其持有的股票全部账面成本的主张缺乏法律依据，原审法院不予支持。 三、原告个人所得税应税收入确认是否正确的认定。本案原告退出东润公司取得的收入包括两部分，一部分是转让股票收入83580023.57元，一部分是第三人以退还股本金形式支付给原告的92395518元。对于转让股票所得，根据39号文第二条第（一）项“企业应税收入为限售股转让收入扣除限售股原值和合理税费后的余额”，及第三条第（二）项“企业实际减持限售股取得的收入，依照相关规定纳税后，其余额转付给受让方的，受让方不再纳税”的规定，原告不需要再缴纳个人所得税，被告亦没有对该部分收入进行征税。而第三人支付给原告的92395518元股本金，其中包括原告的实际出资2290万元，该部分出资，被告宁海税务所将其认定为原告实际支付的所持股份的股本金，不属于应纳税收入。而余额69495518元则符合41号文关于“个人因各种原因终止投资、联营、经营合作等行为，从被投资企业或合作项目、被投资企业的其他投资者以及合作项目的经营合作人取得股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回的款项等，均属于个人所得税应税收入”的规定，应当依法缴纳个人所得税。被告宁海税务所认定69495518元为退股收益并作为应税收入进行征税符合法律规定。原告关于其以经营收益充抵所持股票股本金的主张，也说明69495518元实际为经营收益，而非实际出资。故原告主张92395518元全部为股票本金、不应缴纳个人所得税没有事实和法律依据，原审法院不予支持。 四、关于捐赠常宗琳基金会款项是否应当从纳税收入中扣除的认定。原告认为，其与第三人签订的转让协议中，约定将42918342.10元捐赠常宗琳基金，该部分捐赠也应当从纳税收入中扣除。被告宁海税务所则辩称，虽然《个人所得税法》第六条规定了个人将其所得对教育事业和其他公益事业捐赠的部分，可以按照国务院有关规定从应纳税所得中扣除，但《个人所得税法实施条例》第二十四条还规定，税法第六条第二款所说的个人将其所得对教育事业和其他公益事业的捐赠，是指个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠。原告退股协议书中所列的捐赠不符合上述条件，且东润公司在纳税申报时也未提交相关材料予以审核，因此不应在纳税所得额中抵扣。原审法院认为，关于捐赠税前抵扣，《个人所得税法实施条例》规定了具体的抵扣标准，原告未提交证据证明其符合抵扣条件，故其主张不予支持。至于原告主张该部分税款税务部门曾进行过其他征税行为，原审法院认为，本诉诉争的是被告宁海税务所对原告69495518元应税收入征税的行政行为，原告所称不在本诉范围内，如若不服，应当另行起诉主张权利。 关于原告主张宁海税务所对其征税后没有向其交付纳税凭证，属于程序违法。原审法院认为，从庭审查明的事实看，东润公司代扣代缴原告个人所得税属于源泉扣缴，宁海税务所向东润公司发出缴纳税款通知、确认纳税金额、收取税款、向东润公司出具纳税证明，均符合有关税收法律法规的规定。原告应当向扣缴义务人东润公司请求获取其纳税凭证，故其关于宁海税务所未向其交付纳税凭证构成程序违法的主张没有事实和法律依据，原审法院不予支持。 根据《山东省人民政府办公厅关于推进行政复议委员会试点工作的意见》，牟平区政府有权受理原告提出的行政复议申请。《最高人民法院关于适用若干问题的解释》第九条第一款规定，复议机关决定维持原行政行为的，人民法院应当在审查原行政行为合法性的同时，一并审查复议程序的合法性，故原审法院只对14号复议决定书的程序合法性进行审查。原告于2016年11月22日向被告牟平区政府提出复议申请，至2017年1月22日牟平区政府做出14号复议决定书，复议程序符合《中华人民共和国行政复议法》第三十一条第一款的规定。因行政复议相关法律法规没有对向申请人送达被申请人的答辩意见及相关证据做明确规定，听证程序也非复议必经程序，是否举行听证由复议机关根据案情而定，因此牟平区政府未向原告送达被申请人答辩意见、证据及未举行听证均不构成违法。牟平区政府在审核了原告的申请及税务所的证据材料后，依据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第一款第（一）项的规定，作出维持被告宁海税务所对原告征收个人所得税的行政行为，符合法律规定。原告主张被告牟平区政府复议决定认定事实不清、适用法律错误没有事实和法律依据，原审法院不予支持。综上，宁海税务所税务征收行为事实清楚、证据确凿、程序合法，牟平区政府复议程序合法，原告的诉讼请求没有事实和法律依据，原审法院不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，原审法院与2017年5月20日判决：驳回原告常德的诉讼请求。案件受理费50元，由原告常德负担。 宣判后，上诉人常德对判决不服，向本院提起上诉称，在本案出现的“账面成本92395518元”退股协议中出现的“账面成本92395518元”，东润公司公司资料中出现的“账面成本92395518元”均应源于东润公司提供的上述两份文件，宁海税务所对常德征收个人所得税也是依据该文件进行计算。因此上述两份文件是本案的关键核心证据，其真实性及本案的关联性是本案审理首先应当查证的问题。在一审中，上述两份文件提供者东润公司、引用者宁海税务所均不能或拒不提供原件。经原告方发问是否仍将两份文件作为证据使用，东润公司和宁海税务所不置可否。上诉人认为，该两份文件的复印件在此情况下不能单独证明文件记载之内容的真实性。原审判决以《退股协议书》中涉及的账面成本、及山东省高级人民法院（2015）鲁民四终字第113号判决书确认的账面价值与两份文件所记载的股份价值一致为由，对上述两份文件予以认定。上诉人认为这一认定是错误的。首先，上述两份文件产生在前，《退股协议书》及省高院的判决产生在后，且仅是对两份文件所载明数字的延续描述而已，不对就此证实两份文件的真实性；其次，行政诉讼是基于高院判决认定“代持股”关系引发退税而引起。高院的判决未涉及由“账面成本92395518元”引起的征税争议，因此两诉讼诉请不同、争议焦点不同、举证方向不同，不能以高院的判决作为后裔诉讼判决的依据。原审认为，上诉人除2290万元的公司出资外，未实际支付名下股份成本。上诉人认为一审判决认定的这一事实是受了上述两份文件的影响所作的片面错误认定。上诉人提供的证据：《产权转让合同书》（2007年12月26日）《新潮实业公司公告》（2008年4月9日），证明常宗林等33个股东以承债方式，用3587万元受让了新牟国际集团公司的整体资产，其中包括1.3亿余股股份。该两份证据经过质证被原审判决认定。因此，原审判决在认为上诉人未实际支付名下股份成本，是既认定又否定的自相矛盾。上诉人认为，上诉人取得新潮实业股份是支付了对价的，取得2.1亿元收入全部来源于转让新潮实业股份不能将其分为转让所得和退股所有。在无证据证明东润公司为上诉人取得新潮实业股份实际支付过对价，并东润公司有实际经营收入的情况下，不能将上诉人92395518元作为退股所得，即其中69495518元不能认定为东润公司的经营积累。因此，宁海税务所对东润公司查账证书存在错误，即对上诉人该部分收入征收个人所得税错误。故请求二审法院依法支持上诉人的上诉请求。 被上诉人宁海分局答辩称，1、其对上诉人作出的征收其个人所得税的具体行政行为所依据的事实清楚，适用法律正确，不具有可诉性。2013年5月11日，上诉人与东润公司签订《退股协议》明确约定上诉人退出东润公司并将由东润公司代持的40524350股对外予以转让。因此，上诉人2013年5月从东润公司取得的款项175975541.57元系基于上诉人退出东润公司以及对外转让限售股两个法律行为所得，其中，上诉人从东润公司取得款项包括实际出资2290万元、代持股份转让所得83580023.57元以及退股收益所得69495518.00元。根据国家税务总局公告2011年第41号《国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告》对上诉人退股收益所得69495518.00元进行征税符合法律规定。2、根据《中华人民共和国税收管理法》第25条第二款“扣缴义务人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实报送代扣代缴、代收代缴税款报告表以及税务机关根据实际需要要求扣缴义务人报送的其他有关资料。”之规定，东润公司应根据法律规定如实报送相关材料，若东润公司提供虚假材料，编造虚假计税依据，可依据该法第64条：“纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。”之规定对其进行行政处罚。本案中，东润公司向烟台市地方税务局牟平分局宁海中心税务所提供的计税依据均加盖其公司印章，具有法律效力，并且结合本案的法庭调查以及山东省高院（2015)鲁民四终字第113号民事判决书显示本案诉争代持股的账面价值确为40524350股×2.28元/股=92395518元，东润公司所提供的计税材料并非虚假编造的计税依据，故被上诉人宁海分局征收上诉人个人所得税的具体行政行为事实清楚，符合法律规定。3、上诉人从其父亲常宗琳处继承了新潮实业股份40524350股，该股的持有形式为东润公司代持。截止2013年5月11日，上诉人转让所持股份并退出东润公司时，上诉人未以任何形式支付所持股票股本金，上诉人认为其以承债方式受让新牟国际集团即是对其取得股份支付对价无事实及法律依据。综上所述，原审法院认定事实清楚，适用法律正确，上诉人上诉无事实依据和法律依据，请求法院依法驳回上诉人的上诉请求，维持一审判决。 被上诉人烟台市牟平区人民政府答辩称，其复议决定事实清楚，证据充分，程序合法，请求二审法院依法驳回上诉，维持原判。 原审第三人烟台东润投资发展有限公司答辩称，原审判决认定事实清楚，适用法律正确，请求二审法院依法驳回上诉，维持原判。 本院二审期间，被上诉人烟台市地方税务局牟平分局宁海中心税务所更名为国家税务总局烟台市牟平区税务局宁海税务分局。本院二审查明的事实与原审查明的事实一致,本院依法予以认定。 本院认为，本案争议的焦点问题是：被上诉人向上诉人征收个人所得税的行政行为是否存在违法。上诉人就此提出三项主张：1、被上诉人宁海分局所确认的上诉人应纳税收入的数额错误；2、上诉人捐赠常宗琳基金会款项应当从纳税收入中扣除而未扣除；3、被上诉人宁海分局征税后没有向上诉人交付纳税凭证，存在程序违法情形。 关于被上诉人宁海分局确认的上诉人应纳税收入的数额是否正确。原审第三人东润公司成立时注册资本为3800万元，至2013年注册资本增至7800万元。上诉人从其父常宗琳处继承31%股权计算其实际出资额为2290万元，上诉人对此无异议。对其持有的40524350股新潮实业股份，系原审第三人东润公司整体受让新牟国际集团公司后，受让的130723712股新潮实业股份按持股比例分配给全体股东，因限售原因由原审第三人代持，故对于该部分股份，原审第三人在2008年4月召开董事会和临时股东大会，在决议中均明确，股份价格为每股2.28元，转让股份的价款待新潮实业股票过户至受让人名下时支付，或由公司对外出让时在出让价款中扣除。上诉人对原审第三人提供的载明股本金额为2.28元每股的董事会决议和临时股东大会决议的真实性有异议，但是该两份证据已经被山东省高院（2015)鲁民四终字第113号生效民事判决所采纳，并在查明事实中予以引述，故原审法院采纳该证据并无不当。上诉人主张原审第三人代持的股份是以承债的方式获得，上诉人的父亲常宗琳承担了其分配的这部分股份相对应的债务，但是整体受让新牟国际集团公司是原审第三人的公司行为，公司承债并不能等同于股东个人承债。且上诉人没有证据证实除了公司成立以及增资时的出资，上诉人或者其父亲常宗琳还向原审第三人实际出资用于经营或者实际出资偿还原审第三人所负债务。原审法院认为上诉人没有实际支付任何对价，并无不当。因此，原审第三人支付给上诉人的92395518元股本金，其中包括上诉人的实际出资2290万元，而余额69495518元符合41号文关于“个人因各种原因终止投资、联营、经营合作等行为，从被投资企业或合作项目、被投资企业的其他投资者以及合作项目的经营合作人取得股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回的款项等，均属于个人所得税应税收入”的规定，原审法院认定被上诉人宁海分局对该部分所得依法征收个人所得税的行为合法并无不当。 关于上诉人捐赠常宗琳基金会款项是否应当从纳税收入中扣除。《个人所得税法》第六条虽然规定了个人将其所得对教育事业和其他公益事业捐赠的部分，可以按照国务院有关规定从应纳税所得中扣除，但《个人所得税法实施条例》第二十四条明确了，税法第六条第二款所说的个人将其所得对教育事业和其他公益事业的捐赠，是指个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠。上诉人退股协议书中所列的捐赠不符合我国个人所得税法规定的关于捐赠部分可在纳税数额中扣除的情形，且东润公司在纳税申报时也未提交相关材料予以审核，故原审法院未支持上诉人的主张并无不当。 关于上诉人主张宁海分局对其征税后没有向其交付纳税凭证，属于程序违法。原审第三人东润公司代扣代缴上诉人的个人所得税属于源泉扣缴，宁海分局向东润公司发出缴纳税款通知、确认纳税金额、收取税款、向东润公司出具纳税证明，均符合有关税收法律法规的规定。上诉人可以向扣缴义务人东润公司请求获取其纳税凭证，故其关于宁海分局未向其交付纳税凭证构成程序违法的主张没有事实和法律依据，原审法院不予支持并无不当。 被上诉人牟平区政府依法受理上诉人的复议申请，复议决定认定事实清楚，适用法律正确，程序合法。综上，上诉人的上诉理由不成立，本院依法不予支持。原审判决正确，应当予以维持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项的规定，判决如下： 驳回上诉，维持原判。 二审案件受理费50元，由上诉人常德负担。 本判决为终审判决。 审判长  王莉莉 审判员  尹鹏亮 审判员  纪晓静 二〇一八年十二月八日 书记员  闫彩玲