广东省东莞市中级人民法院行 政 判 决 书（2020）粤19行终224号上诉人（原审原告）：东莞虎门赢吉公共设施有限公司，住所地：广东省东莞市***********创丰商业大厦八层，统一社会信用代码：914************972。法定代表人：陈永强，该公司执行董事。委托代理人：张宝强，该单位法务经理。（已被撤销）委托代理人：刘兆明，该单位财务副经理。委托代理人：张转运，该单位员工。被上诉人（原审被告）：国家税务总局东莞市税务局虎门税务分局,住所地：广东省东莞市***********,统一社会信用代码:11441900MB2D05659C。法定代表人：伍兴球，该局局长。委托代理人：叶美顺，该局工作人员。委托代理人：李国平，广东法制盛邦（东莞）律师事务所律师。被上诉人（原审被告）：国家税务总局东莞市税务局，住所地：广东省东莞市**********，统一社会信用代码：11441900MB2D02116W。法定代表人：曹益镇，该局局长。委托代理人：颜明，该单位工作人员。委托代理人：杨育彬，该单位工作人员。上诉人东莞虎门赢吉公共设施有限公司（以下简称“赢吉公司”）与被上诉人国家税务总局东莞市税务局虎门税务分局（以下简称“虎门税务分局”）、国家税务总局东莞市税务局（以下简称“东莞税务局”）履行法定职责及行政复议纠纷一案，不服广东省东莞市第一人民法院（2019）粤1971行初839号行政判决，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭进行了审理，现已审理终结。2019年10月30日，赢吉公司向原审法院提起诉讼，请求判令：1.撤销虎门税务分局于2019年6月21日作出的《税务事项通知书》（东税虎门税通【2019】184291号）。2.撤销东税行复决【2019】5号《国家税务总局东莞市税务局行政复议决定书》。3.虎门税务分局、东莞税务局向赢吉公司退回错缴的营业税以及附征税费。4.本案诉讼费由虎门税务分局、东莞税务局承担。原审法院查明：2012年，赢吉公司与业主签订了《虎门地一大道商铺经营使用权转让合同》并收取了预收款，并分别于2012年8月、2013年1月、2013年3月向税务机关申报了109631710元、10048.72元、140000元的营业收入，缴纳了5489084.94元营业税和658648.54元附征税费。2019年6月18日，赢吉公司向虎门税务分局申请退税，并提交了《退（抵）税申请表》，申请理由是其从未提供劳务，所以不是纳税人，因此申请退还错缴的全部营业税款。2019年6月21日，虎门税务分局作出东税虎门税通[2019]184291号《税务事项通知书》，认为根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条以及《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条、第二十五条的规定，赢吉公司与业主签订相关合同并收取预收款的行为符合营业税纳税条件，其作为纳税义务人申报缴纳营业税不属于误收多缴，故对赢吉公司的退税申请决定不予受理。虎门税务分局于2019年6月21日向赢吉公司送达上述通知书。赢吉公司对上述通知书不服，于2019年8月19日向东莞税务局提起复议。东莞税务局收到赢吉公司申请后，于2019年8月23日向赢吉公司出具东税行复决[2019]5号《行政复议受理通知书》并送达。2019年10月18日，东莞税务局经审查作出东税行复决[2019]5号《行政复议决定书》，决定维持虎门税务分局的不予受理决定，并于2019年10月21日送达赢吉公司和虎门税务分局。赢吉公司仍不服，向原审法院提起行政诉讼。另查，赢吉公司提交的东莞市第二人民法院及东莞市中级人民法院的《民事判决书》查明：涉案虎门地一大道工程属于人防工程。2011年1月28日，东莞虎门人和新天地公共设施有限公司与虎门镇政府签订了一份《虎门滨海大道地下公共人防工程项目合作开发协议》，约定：虎门镇政府同意合作开发虎门滨海大道地下公共人防工程项目，由东莞虎门人和新天地公共设施有限公司全额投资建设，根据《中华人民共和国防空法》关于“平时由投资者使用管理，收益归所有者所有”的规定，产权归虎门镇政府所有，东莞虎门人和新天地设公共施有限公司拥有40年经营使用权【即使用、经营管理和收益的权利，合作开发期限自该项目开业经营之日，至该项目移交给虎门镇政府（或指定的接管机构）之日止，共40年】。2017年5月2日，原“东莞虎门人和新天地公共设施有限公司”经工商部门核准更名为“东莞虎门赢吉公共设施有限公司”。原审法院认为：本案的争议焦点为虎门税务分局作出的涉案《税务事项通知书》及东莞税务局作出的涉案《行政复议决定书》是否合法有据。《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。”《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条规定：“条例第一条所称在中华人民共和国境内（以下简称境内）提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：……（四）所销售或者出租的不动产在境内。”第二十五条规定：“纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”本案的核心问题是赢吉公司与业主签订的《虎门地一大道商铺经营使用权转让合同》是否属于上述规定提供劳务的情形。根据《虎门滨海大道地下公共人防工程项目合作开发协议》的约定可知，赢吉公司对涉案人防工程中的商铺享有经营使用权，不享有所有权，故赢吉公司将该经营使用权转让他人的行为实质上属于租赁，符合《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条所规定的“所出租的不动产在境内”的情形，故虎门税务分局按租赁业劳务向赢吉公司征收营业税，并无不当。赢吉公司主张，由于涉案人防工程至今未完工，在营业税废止之前并未实际履行合同，故其并未实际提供劳务，但根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十五条的规定可知，以采取预收款方式提供租赁业劳务的，收到预收款当天便产生纳税义务，并未要求一定要实际履行合同。本案中，赢吉公司已经实际收到预收款，无论其合同在收取之后是否已经实际履行，其在收款当天便负有纳税义务，故赢吉公司的主张，没有法律依据，原审法院不予采纳。赢吉公司主张业主已经通过诉讼途径或者协商方式解除了上述的转让合同，但赢吉公司在本案申请退税中并未向虎门税务分局进行主张和提交材料，故赢吉公司的该主张不属于本案的审查范围。如赢吉公司确实存在发生退款减除营业额的情形，可依法向税务机关提交退款的相关材料，并申请退还对应退款款项已缴纳的税款。另，关于虎门税务分局主张赢吉公司申请退税已经超过法定期限的问题。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条的规定，纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款，但该条适用的情形是多缴的情况。本案中，赢吉公司主张退税的原因是其合同并未实际履行，故其自始至终并未实际提供劳务，该情形不属于退还多缴税款的情形，故本案不适用前述规定的法定期限。综上所述，虎门税务分局作出的涉案《税务事项通知书》证据充分、认定事实清楚、适用法律正确、程序合法，原审法院依法予以确认。东莞税务局复议决定维持虎门税务分局的上述通知书，符合法律规定，原审法院予以支持。赢吉公司诉请撤销本案通知书及复议决定，依据不足、理由不成立，原审法院予以驳回。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决：驳回赢吉公司的全部诉讼请求。本案收取诉讼费人民币50元，由赢吉公司承担。一审宣判后，赢吉公司不服原审判决，向本院提起上诉，请求判令：1.撤销原审判决；2.依法改判，支持赢吉公司一审所提出的全部诉讼请求；3.本案一、二审诉讼费由虎门税务分局、东莞税务局承担。事实和理由：一、一审法院认定事实错误，适用法律错误，案涉转让合同不属于租赁，赢吉公司不负有缴纳营业税的纳税义务。第一，根据《营业税条例》第1条、《营业税条例实施细则》第3条之规定，能否成为提供劳务营业税的纳税人，应以其提供有偿应税劳务行为为前提。没有发生提供有偿应税劳务的行为，则不负有纳税义务，不是营业税的纳税义务人。《营业税条例实施细则》第25条，是关于纳税义务发生时间的规定，是建立在纳税人提供有偿劳务行为的前提下，对不负有营业税纳税义务的非纳税人是不适用的。第二，赢吉公司于2012年12月根据与业户签订案涉转让合同预收的金额，按租赁业劳务缴纳了营业税及附加税费，但至今赢吉公司投资建设的虎门地下人防工程仍未完工，且早已超过合同约定的履行时间。而赢吉公司在实施征收营业税期间，自始至终也没有发生过营业税的纳税义务，所以赢吉公司在营业税条例实施期间，未提供有偿应税劳务，则不应负有缴纳营业税的纳税义务，亦不是营业税纳税人。第三，赢吉公司与业户签订的是“40年经营使用权转让合同”，并不符合我国《合同法》第212、213、214条关于租赁行为的构成要件与特征。若案涉转让合同为“租赁”，则该“租赁”应被人民法院以违反我国《合同法》关于租赁合同之相关规定而被认定无效。但两级法院的民事判决均一致认为合同是有效的。一审法院却认定该合同为“租赁”，系适用法律错误。二、一审法院认为本案不适用《税收征收管理法》第51条之规定，说明一审判决已排除赢吉公司为本案纳税义务人。根据我国税收法定主义基本原则，赢吉公司作为不适格的营业税主体，便当然不负有相应的缴纳营业税的纳税义务。而一审判决既认可赢吉公司不是本案营业税的纳税义务人，赢吉公司是在未发生纳税义务情况缴纳的营业税，又认定赢吉公司缴纳营业税正确，自相矛盾。综上所述，赢吉公司在《营业税条例》实施期间，在未提供应税务（未发生纳税义务）的情况下错缴了营业税，一审判决认定事实不清、适用法律错误，应予以改判。被上诉人虎门税务分局答辩称：一、赢吉公司对涉案人防工程中的商铺不享有所有权，仅享有经营使用权。赢吉公司名义上将其享有的经营使用权“转让”给业户，实质上是在将手中的经营使用权进行租赁。该合同约定“转让”经营使用权40年，仅超过二十年的部分无效，案涉转让合同依法属于有效合同。二、根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条、《中华人民共和国营业税暂行条例实施条例》第四条及第二十五条的规定，赢吉公司在上述法律实施期间，向第三人转让店铺经营使用权，依法属于营业税纳税义务人，在收到预收款的当天，并应依法纳税。赢吉公司在收到合同预收款当天便负有了纳税义务，即成为营业税纳税义务人，虎门税务分局向赢吉公司征收营业税，并无不当。基于上述事实和法律规定，赢吉公司以其“在营业税征收期间从未提供应收劳务”为由申请退回上述税款，明显不符合相关法律规定。虎门税务分局进而作出案涉《税务事项通知书》，认定事实清楚，适用法律正确，符合法定程序。被上诉人东莞税务局答辩称：虎门税务分局作出的不予受理决定程序合法、法律依据充分。东莞税务局受理行政复议申请、作出行政复议决定的依据充分、程序合法。经审查，本院对原审查明的事实予以认可。本院认为，二审的争议焦点是：赢吉公司是否属于营业纳税义务人。《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税”。可见，除了提供劳务外，转让无形资产和销售不动产的单位和个人均属于营业税的纳税义务人。赢吉公司仅以其没有提供有偿应税劳务，便主张己方不属于营业税的纳税义务人，于法无据，本院不予采纳。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条第（四）项规定“条例第一条所称在中华人民共和国境内（以下简称境内）提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：……（四）所销售或者出租的不动产在境内。”第二十五条第一、二款规定“纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”本案中，赢吉公司在与业主签订案涉《虎门地一大道商铺经营使用权转让合同》后已收取合同预收款，并于2012年至2013年期间主动申报并交纳了相应的营业税。时隔七年后，赢吉公司现仅以没有提供有偿应税劳务，不属于营业税的纳税义务人为由申请退回案涉营业税，如前所述，于法无据。虽然双方当事人对案涉合同的性质是属于销售还是租赁存在异议，但依据前述规定，无论是销售还是租赁不动产均属于需要缴纳营业税的情形，且纳税义务发生时间为其收到合同预收款的当天，故赢吉公司于收到合同预收款的当天成为营业税的纳税义务人，负有纳税义务。综上，虎门税务分局作出案涉《税务事项通知书》，对该申请不予受理，并无不当。东莞税务局经复议，对该通知书予以维持，亦无不妥。赢吉公司的上诉请求缺乏事实与法律依据，本院予以驳回综上所述，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，判决如下：驳回上诉，维持原判。本案二审案件受理费50元，由上诉人东莞虎门赢吉公共设施有限公司负担（已预交）。本判决为终审判决。审判长  张志强审判员  陈彩玲审判员  林冰洁二〇二〇年七月十五日书记员  韩思琦