山东省聊城市中级人民法院 行 政 判 决 书 （2019）鲁15行终277号 上诉人（原审被告）：国家税务总局聊城市税务局第一稽查局（原聊城市地方税务局东昌府分局稽查局）。住所地：聊城市东昌府区兴华路48号。 代表人：鲍明阳，该局局长。 委托代理人：姚秀丽，山东丽成律师事务所律师。 被上诉人（原审原告）：聊城市隆昌投资有限公司。住所地：聊城市东昌府区东关街1号楼5号。 法定代表人：李兴才，总经理。 委托代理人：林树金，山东泉兴律师事务所律师。 上诉人国家税务总局聊城市税务局第一稽查局（以下简称第一稽查局）因税务行政处罚一案，不服山东省聊城市东昌府区人民法院（2019）鲁1502行初28号行政判决，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭进行了审理。本案现已审理终结。 原聊城市地方税务局东昌府分局稽查局（以下简称东昌府税务稽查局）于2017年7月3日作出东昌地税稽罚[2016]1057号《税务行政处罚决定书》，认定聊城市隆昌投资有限公司（以下简称隆昌公司）存在下列违法行为:一、2011年度主营业务收入805292200元,应申报缴纳营业税8052922.00×5%=402646.10元,已申报缴纳营业税23514.13元,少申报缴纳营业税379131.97元;应申报缴纳城市维护建设税402646.10*7%=28185.23元,已申报缴纳1645.99元,少申报26539.24元。2012年度主营业务收入5837951.00元，应申报缴纳营业税5837951.00×5%=291897.55元,已申报缴纳营业税13560.43元,少申报缴纳营业税278337.12元;应申报缴纳城市维护建设税291897.55*7%=20432.83元,已申报缴纳949.23元,少申报19483.60元。2013年度主营业务收入4073488.00元，应申报缴纳营业税4073488.00×5%=203674.40元,已申报缴纳营业税3350.00元,少申报200324.40元;应申报缴纳城市维护建设税203674.40×7%=14257.21元,已申报缴纳234.50元,少申报14022.71元。二、企业所得税，2011年度应核定征收企业所得税8052922.00×10%×25%=201323.05元,已申报缴纳542.34元,少申报195880.71元；2012年度应核定征收企业所得税5837951.00×10%×25%=145948.78元,已申报缴纳5424.17元，少申报140524.61元；2013年度应核定征收企业所得税4073488.00×10%×25%=101837.20元,已申报缴纳940.00元,少申报100897.20元。三、单位账簿、记账凭证等有关资料保管不善。决定对隆昌公司作出以下处罚：（一）根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定,对隆昌公司未申报缴纳的2011年度营业税379131.97元、2012年度营业税278337.12元、2013年度营业税200324.40元的行为,处以未缴税款百分之五十的罚款,罚款金额分别为189565.99元、139168.56元、100162.20元。（二）根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定,对隆昌公司未申报缴纳的2011年度城市维护建设税26539.24元、2012年度城市维护建设税19483.60元、2013年度城市维护建设税14022.71元的行为,处以未缴税款百分之五十的罚款,罚款金额分别为13269.62元、9741.80元、7011.36元。（三）根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定,对隆昌公司未申报缴纳2011度年企业所得税195880.71元、2012年度企业所得税140524.61元、2013年度企业所得税100897.20元的行为,处以未缴税款百分之五十的罚款,罚款金额为97940.36元、70262.31元、50448.60元。（四）根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十条第一款第二项规定,对隆昌公司未按规定保管账簿、记账凭证和有关资料的行为,处以5000.00元罚款。隆昌公司不服，诉至原审法院。 原审法院查明：原告隆昌公司成立于2010年。李卫昌系隆昌公司原法定代表人、股东。2015年7月25日隆昌公司的法定代表人变更为李兴才。聊城金地税务师事务所有限责任公司接受委托，对隆昌公司2010年4月-2013年6月企业所得税及相关税款缴纳情况进行审核，于2013年6月27日出具聊金地综审字[2013]17号纳税审查意见书，确定该公司2010年4月-2013年6月各项税费共应补缴1208636.31元。原告隆昌公司于2014年1月15日从外网申报税费1412831.24元，但次日又退回。该申报数额已经超过了税务师事务所确定的应纳税数额。2016年12月12日，东昌府税务稽查局对原告隆昌公司涉嫌偷逃税款立案检查。因认定原告隆昌公司未将涉及李庆荣、许效国案件的逾期利息及其他款项申报纳税属于虚假申报的偷税，东昌府税务稽查局于2017年7月3日作出东昌地税稽处[2016]1057号《税务行政处理决定书》和东昌地税稽罚[2016]1057号《税务行政处罚决定书》。原告隆昌公司不服上述《税务行政处理决定书》，向聊城市东昌府区人民政府申请行政复议，聊城市东昌府区人民政府以东昌府税务稽查局对隆昌公司提交的担保不予确认，隆昌公司不符合《税务行政复议规则》所规定的提出行政复议的条件为由，驳回了隆昌公司的行政复议申请。原告隆昌公司不服上述《税务行政处罚决定书》，提起行政诉讼，要求撤销东昌地税稽罚[2016]1057号《税务行政处罚决定书》第（一）、（二）、（三）项处罚决定。 另查明，在东昌府税务稽查局对隆昌公司涉案行政处罚调查过程中，原聊城市地方税务局东昌府分局于2017年4月11日对隆昌公司未收回的逾期利息是否应当缴纳营业税进行请示。原告隆昌公司未将涉及李庆荣、许效国案件的逾期利息收回。 原审法院认为：《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。 本案中，被告第一稽查局认为，涉案行政处罚主要是认定原告隆昌公司未将李庆荣、许效国两案判决的逾期利息进行纳税申报，属于虚假纳税申报的偷税。由此，原、被告双方当事人争议的主要问题是原告隆昌公司是否存在虚假纳税申报的偷税行为。偷税是指行为人明知自己的行为会造成国家税收损失，而积极希望或追求这一危害结果，采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证等欺骗、隐瞒手段来不缴或少缴税款。在主观上偷税是出于故意。在聊城金地税务师事务所有限责任公司2013年6月27日出具聊金地综审字[2013]17号纳税审查意见书，确定隆昌公司2010年4月-2013年6月各项共应补缴1208636.31元后，原告隆昌公司于2014年1月15日从外网申报税费1412831.24元，但次日又退回。该申报数额已经超过了税务师事务所确定的应纳税数额。在庭审中，原告隆昌公司称因该公司经营困难无力缴纳所申报税款，负责原告公司的税务工作人员范玉珍告知当年税务机关实行零欠税，要求原告撤回申报，改为零报税，故原告撤回了申报，改为零报税。虽然税务工作人员范玉珍出庭说明不存在实行零欠税、要求原告撤回申报的情况，但是原告隆昌公司在税务师事务所出具审查意见后，确已申报税费，且申报数额超过了审查意见确定的应纳税数额，并且，被告工作人员范玉珍称申报后网络即有相应记录。因此，不能由此确定原告隆昌公司存在虚假纳税申报的故意。本案当事人均认可原告隆昌公司并未将李庆荣、许效国两案判决的逾期利息收回。在东昌府税务稽查局对隆昌公司涉案行政处罚调查过程中，原聊城市地方税务局东昌府分局于2017年4月11日对隆昌公司未收回的逾期利息是否应当缴纳营业税进行请示。由此，作为税务行政机关对原告隆昌公司未收回的逾期利息是否应当缴纳营业税尚无法确定的情况下，涉案处罚决定书认定原告隆昌公司未将逾期利息进行纳税申报属于虚假纳税申报的偷税，属于事实不清，主要证据不足。 综上，东昌地税稽罚[2016]1057号税务行政处罚决定书中对原告作出的第（一）、（二）、（三）项处罚认定事实不清，主要证据不足，适用法律错误。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十条第（一）、（二）项之规定，判决撤销2017年7月3日东昌地税稽罚[2016]1057号税务行政处罚决定书中对原告聊城市隆昌投资有限公司的第（一）、（二）、（三）项处罚。案件受理费50元，由被告国家税务总局聊城市税务局第一稽查局负担。 上诉人第一稽查局不服原审判决，上诉称：一审判决认定被上诉人不存在偷税行为，系事实认定错误。一、一审法院认为“原告隆昌公司在税务师事务所出具审查意见后，确已申报税费，且申报数额超过了审查意见确定的应纳税数额”，进而认定被上诉人不存在虚假纳税申报的故意，系事实认定错误。在聊城金地税务师事务所有限责任公司2013年6月27日出具聊地综审字[2013]17号纳税审查意见书，确定被上诉人2010年4月-2013年6月各项共应补缴1208636.31元后，被上诉人于2014年1月15日进行了纳税申报，说明被上诉人明知其应纳税数额，但被上诉人最终申报了104元。足以证明被上诉人具有逃避缴纳税款、积极追求国家税收损失后果的主观故意。根据最高人民法院关于《审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释【2002】33号）第一条的规定：纳税人实施下列行为之一，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上且偷税数额在一万元以上的，依照刑法第二百零一条第一款的法规定罪处罚：……（四）进行虚假纳税申报……。被上诉人明知税务师事务所出具的审查意见书中确定的1208636.31元应当申报，但最终按104元的数额申报，造成少缴税款的后果，其行为已构成偷税。其次，本案中，被上诉人进行了多次纳税申报，但一审法院仅仅关注了被上诉人进行的第一次纳税申报，纳税申报是一个连续的过程，认定被上诉人的行为是否构成偷税，应以被上诉人最终申报的税额为依据。二、原聊城市地方税务局东昌府分局于2017年4月11日对被上诉人未收回的逾期利息是否应当缴纳营业税进行请示，并非是因为原聊城市地方税务局东昌府分局对被上诉人未收回的逾期利息是否应当缴纳营业税无法确定，而是由于本案经举报人多次举报，甚至多次向省行风热线、国家税务总局反映，造成严重的社会影响，原聊城市地方税务局东昌府分局本着谨慎的原则进行请示。且被上诉人在2013年税务师事务所出具审查意见后，就已明知其具有纳税义务及应纳税数额。综上，请求二审法院依法撤销原审判决，改判驳回被上诉人的诉讼请求。 被上诉人隆昌公司未提交书面答辩意见。 本字经审理查明的事实与一审判决一致，本院依法予以确认。 本院另查明，原东昌府税务稽查局在作出被诉行政处罚的同时，作出了东昌地税稽处【2016】1057号税务处理决定，责令隆昌公司将未申报缴纳的2010年—2013年度营业税、城市维护建设税、企业所得税补缴入库；责令隆昌公司将未申报缴纳的2010年度—2013年度教育费附加补缴入库；责令原告将未申报缴纳的2010年度—2013年度地方教育附加补缴入库；责令隆昌公司将未申报缴纳的2012、2013年度地方睡了建设基金补缴入库；责令原告将应扣未扣的2010年度个人所得税补扣补缴；对隆昌公司未申报缴纳的2010年—2013年度营业税、城市维护建设税、企业所得税，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。 本案经合议庭评议，本院认为：本案的争议焦点为，被上诉人隆昌公司是否构成虚假纳税申报的偷税行为。 《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释[2002]33号）第二条第三款规定：“刑法第二百零一条第一款规定的‘虚假的纳税申报’，是指纳税人或者扣缴义务人向税务机关报送虚假的纳税申报表、财务报表、代扣代缴、代收代缴税款报告表或者其他纳税申报资料，如提供虚假申请，编造减税、免税、抵税、先征收后退还税款等虚假资料等。”从上述规定可以看出，构成虚假纳税申报的偷税行为，主观上必须出于故意，即行为人明知自己的行为会造成国家税收损失，而积极希望或追求这一危害结果；客观上实施了提供虚假申请，编造相关虚假资料等行为。 本案中，原东昌府税务稽查局认定被上诉人隆昌公司存在虚假纳税申报的偷税行为，主要是认为隆昌公司未将李庆荣、许效国两案民事判决的逾期利息进行纳税申报。被上诉人认为，根据财政部印发的《金融企业会计制度》和《国家税务总局关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告》(国家税务总局公告2010年第23号)的规定，不应对涉及李庆荣案件、许效国案件逾期应收未收利息征收营业税。为此，2017年4月11日原聊城市地方税务局东昌府分局还专门就被上诉人涉税问题向上级有关部门予以请示。上述事实说明，当事人就被上诉人涉及李庆荣案件、许效国案件逾期应收未收利息是否纳税存在着法律认识上的争议。因此，被上诉人隆昌公司未将逾期利息进行纳税申报，不足以认定其具有“虚假纳税申报”的故意。故原东昌府税务稽查局认定被上诉人存在虚假纳税申报的偷税行为，并据此作出行政处罚，属适用法律错误，该处罚决定依法应予撤销。 综上所述，原审判决并无不当，依法应予维持。依据《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第一项之规定，判决如下： 驳回上诉，维持原判。 二审案件受理费50元，由上诉人国家税务总局聊城市税务局第一稽查局负担。 本判决为终审判决。 审判长  孙金昌 审判员  孟庆杰 审判员  李 扬 二〇一九年十二月三十日 法官助理高世宁 书记员吴晨茜