江苏省苏州市中级人民法院民 事 判 决 书（2019）苏05民终9162号上诉人（原审被告）：苏州盛隆光电科技有限公司，住所地张家港市凤凰镇。诉讼代表人：孙卫权，该企业管理人负责人。委托诉讼代理人：成建平，上海锦天城律师事务所律师。委托诉讼代理人：李庭，上海锦天城律师事务所律师。被上诉人（原审原告）：国家税务总局张家港市税务局，住所地张家港市杨舍镇南环路**。法定代表人：江伟男，该局局长。委托诉讼代理人：范永刚，该局法制股股长。委托诉讼代理人：秦华平，江苏国瑞律师事务所律师。上诉人苏州盛隆光电科技有限公司（以下称盛隆公司）与被上诉人国家税务总局张家港市税务局（以下称张家港国税局）破产债权确认纠纷一案，不服江苏省张家港市人民法院（以下称张家港法院）(2019)苏0582民初5939号民事判决，向本院提起上诉。本院于2019年9月18日立案后，依法组成合议庭进行审理，本案现已审理终结。盛隆公司上诉请求：撤销原审判决，依法改判驳回张家港国税局的一审全部诉讼请求，一、二审诉讼费用由张家港国税局承担。事实和理由：原审判决无视系争事实和系争法律要点，没有释法说理，认定事实和适用法律严重错误，具体如下：一、一审法院对双方存有重大争议的法律适用和含义未进行任何析理论证，请求二审纠正。二、原审判决认定事实存在错误。1.原审判决错误认定国税局未免征苏州盛隆2007年度企业所得税的原因。在案证据表明盛隆公司在2007年度已经获利，但未享受企业所得税优惠。在盛隆公司正常申报且预缴企业所得税的情况下，张家港国税局应当能够知悉盛隆公司开始获利的时间点，并据此进行企业所得税的减免，这是其依法行政的法定职责。2007年应认定为盛隆公司已经获利的第一年，也即享受两免三减半的第一年。2.原审判决错误认定股东已缴纳的红利税和返还的税收优惠无直接关联。盛隆公司2011年4月30日计提盈余公积后的未分配利润为199553356.80元，其中包括2008年至2010年期间减免的企业所得税42797250.24元。2011年盛隆公司的股东分配利润3600万元，相应缴纳了股东红利税360万元。自2011年开始，盛隆公司产生巨额亏损，2011年至2012年累计亏损3.5亿多元。因此，盛隆公司在2011年分配的利润3600万元完全系由2008年至2010年期间减免的企业所得税42797250.24元所产生。张家港国税局现主张全额返还税收减免额，应该扣除360万元红利税。3.原审判决错误认定盛隆公司实际缴纳所得税额/国税局申报的税金债权金额。盛隆公司在2008年度-2010年度实际缴纳所得税额为18738370.81元，并非原审判决所认定的0元；张家港国税局于2014年2月申报税金债权金额为42797250.24元，并非原审判决所认定的47574824.17元。三、原审判决适用法律错误。首先，原审判决仅引用了已经被废止的外商投资企业所得税法第八条和国税发【2008】23号文中涉及补缴已减免税款内容作为判决依据，而未适用2008年1月1日生效的《中华人民共和国企业所得税法》（以下称企业所得税法），未进行分析论证。企业所得税法第五十七条第一款规定了定期减免税收优惠，企业所得税法实施条例第一百条第二款规定了须返还税收优惠的唯一情形，2008年的企业所得税法及其实施条例实施逾十年期间，立法机关两次修正企业所得税法、一次修订实施条例，仍仅规定一种须返还税收优惠的情形，立法机关的意图和实践十分明确，不存在张家港国税局所主张的情形。其次，原审判决在理由部分未论述税收优惠返还属于破产法规定的第二顺位的“破产人所欠税款”。第三，本案一审被告应为盛隆公司，盛隆公司管理人仅系其诉讼代表，一审法院当事人列明存在错误。综上，请求支持上诉请求。张家港国税局辩称，一、一审判决认定事实清楚准确，上诉人提出的争议不影响一审判决结果。1.张家港国税局申报的税收债权金额不存在争议。2014年4月，盛隆公司被裁定宣告破产。原江苏省张家港市国家税务局（以下称原张家港市国家税务局）依法向管理人申报税收债权42797250.24元。上述税收债权是盛隆公司在2008年至2010年三年内根据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》（以下称《外商投资企业和外国企业所得税法》）第八条即“两免三减半”政策减免的企业所得税，其中2008年3582166.78元，2009年20476712.65，2010年18738370.81元。2018年8月7日，管理人编制《苏州隆盛光电科技有限公司破产债权额终审表》，终审认定原张家港市国家税务局申报的金额为42797250.24元企业所得税税金债权，并在备注中注明为“外资企业两免三减半税收优惠返还”。管理人的债权额终审表已经对答辩人申报的债权类型和金额予以确认。2019年3月28日，管理人又向张家港国税局发来《债权终审确认函》，认为该税款债权不属于法律规定的“破产人所欠税款”。因此，争议事项是申报的税收债权是否适用《企业破产法》第一百一十三条第一款第二项的规定。2.应以2008年作为盛隆公司享受外商投资企业所得税税收优惠的起始年份。2007年度，盛隆公司未向原张家港市国家税务局申请享受“两免三减半”优惠政策。2009年3月19日，上海均富潘陈张佳华会计师事务所出具了盛隆公司财务报表的审计报告，确认2008年度净利润为14218227.9万元，同时载明2007年度由于存货销售成本、销售费用、财务费用等的核算差错，2007年会计报表已被重新表述以更正上述差错，重述后2007年累计亏损949024.86元。根据《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发【2007】39号)，原享受企业所得税“两免三减半”定期减免税优惠继续享受至期满为止的规定，《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第八条第一款“对生产性外商投资企业，经营期在十年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税”之规定，2008年是公司第一个免税年度，2009年是第二个免税年度，2010年至2012年为减半征收所得税年度。盛隆公司在2007年度正常纳税而不享受“两免三减半”的所得税优惠，从2008年起享受该税收优惠，该做法符合法律规定。3.47574824.17元税金债权中包括由原江苏省张家港市国家税务局申报的本案所涉的企业所得税优惠返还42797250.24元税款债权，还包括由原苏州市张家港地方税务局申报的房产税、土地使用税、印花税以及滞纳金等，本案所涉的税收债权金额为42797250.24元并无争议。4.股东红利税与债务人在被宣告破产时实际经营期限不满十年情形下依法应当补缴减免的企业所得税没有关联。二、一审适用法律正确。1.关于《中华人民共和国外商投资企业和外国企所得税法》及其实施细则的适用问题，法律法规有明文规定。根据2008年1月1日施行的《中华人民共和国企业所得税法》第五十七条第一款的规定，享受定期减免税优惠的，按照国务院规定可以在该法施行后继续享受到期满为止。《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发【2007】39号)规定，2008年1月1日起，原享受企业所得税“两免三减半”“五免五减半”等定期减免税优惠的企业，新税法施行后继续按原税收法律、行政法规及相关文件规定的优惠办法及年限享受至期满为止。2.关于税收优惠返还是否属于《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条规定的“破产人所欠税款”的问题。盛隆公司是港、澳、台商独资经营企业，开业(设立)日期2006年11月10日，至2014年4月被宣告破产经营期限不满十年。对在2008年、2009年、2010年三年中已经减免的企业所得税，由于债务人经营期限不满十年，根据税法的规定应当补缴。适用的税法规定是：(1)《外商投资企业和外国企业所得税法》第八条。(2)《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业原有若干税收优惠政策取消后有关事项处理的通知》第三条：“外商投资企业按照《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》规定享受定期减免税优惠，2008年后，企业生产经营业务性质或者经营期发生变化，导致其不符合《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》规定条件的，仍应依据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》规定补缴其此前(包括优惠过渡期内)已经享受的定期减免税税款”。对依法应当补缴的税款，在债务人被人民法院宣告破产时应当补缴，未补缴的属于所欠税款，应当适用《企业破产法》第一百一十三条第一款第（二）项的规定。3.因本案争议是所涉税款是否属于破产法中规定的“破产人所欠税款”，这属于管理人的职责范围，以管理人为被告并无不当。综上，请求二审维持原判。张家港国税局向一审法院诉讼请求：1、请求确认张家港国税局对盛隆公司享有的42797250.24元税款债权为第二顺位受清偿的债权；2、由盛隆公司承担本案诉讼费用。事实和理由：盛隆公司为港澳台商独资经营的生产型外商投资企业，2006年10月10日办理税务登记，盛隆公司自2008年起依据原《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》的有关规定享受“二免三减半”的税收优惠政策，其在2008年减免当年企业所得税3582166.78元，2009年减免当年企业所得税20476712.65元，2010年减免企业所得税18738370.81元，三年共减免企业所得税42797250.24元。被告于2013年11月27日被受理破产，2014年4月被张家港市人民法院裁定宣告破产，其实际经营不满10年，不符合减免企业所得税的条件，己经享受的减免税优惠应当补缴。原江苏省张家港市国家税务局依法向管理人申报税收债权42797250.24元。2018年8月7日，管理人编制的《苏州隆盛光电科技有限公司破产债权额终审表》对该债权确认为税金债权，对该申报的债权金额予以确认。2019年3月28日，管理人向张家港国税局发来《债权终审确认函》认为，该税款债权不属于法律规定的“破产人所欠税款”，盛隆公司在2007年至2011年的整个经营期内累计亏损，对原张家港市国家税务局申报的税款债权认定为普通债权。张家港国税局向管理人提出异议之后，管理人未采纳并告知张家港国税局可以向人民法院提起诉讼。为此，诉讼至原审法院。一审法院认定事实：2006年10月10日，盛隆公司设立，经营期限至2026年10月9日，经营范围生产太阳能高技术绿色电池，销售自产产品，系台港澳法人独资有限公司。同日，盛隆公司进行了税务登记，登记为港、澳、台商独资经营企业，投资方盛隆光电投资有限公司，投资比例100%。2007年度企业所得税年度纳税申报表反映：全年已预交企业所得税额、、地方所得税额均未予减免张家港国税局申报债权附表中亦载明：盛隆公司缴纳2007度应纳所得税额182972.03元，未予减免。2008年度-2010年度企业所得税年度纳税申报表反映：2008年度减免所得税额3582166.78元（过渡期优惠）；2009年度，减免所得税额20476712.65元（过渡期优惠）；2010年度，减免所得税18738370.81元（过渡期优惠）。故，2008年度-2010年度实际缴纳所得税额为0元，合计享受过渡期优惠退还的所得税额为42797250.24元。2013年11月27日，张家港法院裁定受理债权人金茂投资发展有限公司申请盛隆公司破产清算一案。江苏省张家港市国家税务局（后于2018年7月20日，与苏州市张家港地方税务局合并成立国家税务总局张家港市税务局，即原审原告）遂于2014年2月向盛隆光电管理人申报税金债权47574824.17元，债权性质为欠缴税款。2018年8月7日，盛隆光电管理人编制《苏州隆盛光电科技有限公司破产债权额终审表》在债权人会议上进行审议，该终审表将上述债权暂登记为优先债权。2019年3月28日，盛隆光电管理人向国税局发出《债权终审确认函》，载明国税局申报的税收债权中的47574824.17元认定为普通债权。后，张家港国税局对此回函表示不认可，并根据盛隆光电管理人的回函于期限内提起本案诉讼。审理中，张家港国税局述称，税收优惠政策需先由企业自行申报，税务局核查后决定是否给予减免，2007年度盛隆公司并未申报减免，故未予减免。一审法院认为：盛隆公司作为外商投资企业因符合原《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第八条“对于生产性外商投资企业，经营期在10年以下的从开始获利的年度起，第1年和第2年免征企业所得税，第3年至第5年减半征收企业所得税……外商投资企业实际经营期不满10年的，应当补缴已免征、减征的企业所得税税款”有关免征与减征企业所得税的规定，而实际获得了相应的减免税款，后实际经营期限未满10年即破产应予补缴减免的税款也是基于该同一法律规定。之后生效的《中华人民共和国企业所得税法》取代《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，该法并没有“二免三减半”的此类规定，自然也不会对不满经营期限的企业作出应补缴税款的相应规定，而国家税务总局国税发【2008】23号文件规定的“2008年后，企业生产经营业务性质或经营期发生变化，导致其不符合《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》规定的，仍应依据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》规定补缴其此前（包括优惠过渡期内）已经享受的定期减免税税款”，并非创设新的法律规定，该规定既未增加企业的负担也未减损企业的权利，只是在企业所得税新旧法衍接过程中对外商投资企业享受减免税款权利与义务的重申。盛隆公司未满十年经营期限是客观事实，因此，税务部门让其补交已享受的减免税款，并不违反公平原则与信赖利益保护原则。因此，盛隆公司认为张家港国税局的主张违反法无授权不可为的基本法律原则无事实依据，不能成立。审理过程中双方对盛隆公司在经营期间享受减免的税款金额42797250.24元无异议，并且，在本案诉讼前，盛隆公司也出具了《债权终审确认函》，对张家港国税局申报的该42797250.24元的债权确认为普通债权，故一审法院确认张家港国税局对盛隆公司享有42797250.24元的债权。关于该42797250.24元的债权，是否属于破产法第一百一十三条的第二顺位“破产人所欠税款”债权？该债权的形成原因为：盛隆公司在经营期间因满足相关条件享受的税收减免，通过先预缴再退还的方式由盛隆公司实际享受免征税收的优惠；因盛隆公司破产时不满足10年经营期限，故该税收优惠不应享受，按照规定应予补缴，即“外商投资企业实际经营期不满十年的，应当补缴已免征、减征的企业所得税税款”。即该债权本质上是企业所得税税款，由于原已免征，现因不符合条件应予补缴，理应认定为第二顺位“破产人所欠税款”，优先于普通债权。盛隆公司认为张家港国税局已对税款进行了处置，仅能要求返还，不属于补税，也不属于自行申报的税款的相关意见不能成立。关于盛隆公司认为由于享受税收优惠而使得股东进行了分红，向张家港国税局缴纳了红利税应予扣除的意见。股东红利税和企业所得税的缴纳主体明显不同，与盛隆公司应补缴的税款并无直接关联。一审法院对该意见不予采纳。综上，一审法院依照《中华人民共和国企业所得税法》第五十七条第一款，《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条第一款的规定，判决如下：确认张家港国税局对盛隆公司享有的42797250.24元债权为第二顺位。案件受理费80元，由盛隆公司负担。双方当事人二审中均未提交新的证据。本院二审另查明：盛隆公司2010年企业所得税年度纳税申报表中载明：应纳税所得额为149906966.49元，应纳所得税额为37476741.62元，减免所得税额18738370.81元，应纳税额18738370.81元，实际应纳所得额18738370.81元，本年累计实际已预缴的所得额19221263元，本年应退所得税额482892.19元。故原审判决中认定盛隆公司2008年度-2010年度实际缴纳所得税额为0元有误，本院予以纠正。原张家港市国家税务局于2014年2月11日提交的《债权人申报债权登记表》中载明，债权性质为欠缴税款，债权金额为42797250.24元，实施和理由为《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第七十九条。盛隆公司破产程序中除上述税收债权申报外，原苏州市张家港地方税务局、中华人民共和国张家港海关申报房产税、土地使用税、印花税、进口关税、进口增值税等其他税收债权。原审判决认定张家港国税局于2014年2月申报税金债权金额47574824.17元有误，本院予以纠正。本院二审查明其余事实与一审一致，本院予以确认。本案二审争议在于涉案张家港国税局申报的税收债权能否认定为《企业破产法》第一百一十三条第一款第（二）项规定的破产人所欠税款。本院认为：首先，《外商投资企业和外国企业所得税法》第八条规定，对生产型外商投资企业，经营期在十年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税……。外商投资企业实际经营期不满十年的，应当补缴已免征、减征的企业所得税税款。《中华人民共和国税收征管法》第四条第三款规定，纳税人必须依照法律、行行政法规的规定缴纳税款。故纳税人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款，属于欠税。本案中盛隆公司于2014年4月30日被张家港法院裁定宣告破产，其实际经营期未满十年，符合《外商投资企业和外国企业所得税法》第八条规定的应当补缴已减免税款的情形，故从性质上看，盛隆公司因应当补缴而未缴的已减免企业所得税税款，属于企业所欠税款。其次，关于盛隆公司上诉主张的《外商投资企业和外国企业所得税法》已经废止、不予适用相关规定的问题。2008年1月1日施行的《中华人民共和国企业所得税法》第五十七条规定，本法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后五年内，逐步过渡到本法规定的税率；享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在本法施行后继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的，优惠期限从本法施行年度起计算。对此，2007年12月国务院办公厅《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》（国发[2007]39号）文件针对企业所得税优惠政策过渡问题通知：企业按照原税收法律、行政法规和具有行政法规效力文件规定享受的企业所得税优惠政策，按以下办法实施过渡：自2008年1月1日起，原享受企业所得税“两免三减半”、“五免三减半”等定期减免税优惠的企业，新税法施行后继续按原税收法律、行政法规及相关文件规定的优惠办法及年限享受至期满为止。2008年2月27日国家税务总局《关于外商投资企业和外国企业原有若干税收优惠政策取消后有关事项处理的通知》第三条就此进一步作出规定：外商投资企业按照《外商投资企业和外国企业所得税法》规定享受定期减免税优惠，2008年后，企业生产经营业务性质或经营期发生变化，导致其不符合《外商投资企业和外国企业所得税法》规定条件的，仍应依据《外商投资企业和外国企业所得税法》规定补缴其此前（包括在优惠过渡期内）已经享受的定期减免税税款。故依照相关规定，新企业所得税法实施后对于依照原《外商投资企业和外国企业所得税法》享有的减免税优惠政策有过渡期，企业在此期间可继续按照原政策实施至期满，过渡期企业在不符合减免条件情况下应当承担补缴义务。故张家港国税局依照上述规定申报涉案税收债权于法有据。第三，关于盛隆公司上诉认为的应当扣除其缴纳的360万元红利税问题，主张扣减税款应当提供相应法律依据，在无证据表明盛隆公司主张的该笔360万元红利税符合减免税条件的情况下，对该扣减的主张本院不予采信。综上，原审法院依法将涉案税款认定为《企业破产法》第一百一十三条第一款第（二）项规定的破产人所欠税款并无不当，一审判决认定事实基本清楚，适用法律正确，本院予以维持。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第一项规定，判决如下：驳回上诉，维持原判。二审案件受理费80元，由苏州盛隆光电科技有限公司负担。本判决为终审判决。审判长  王蔚珏审判员  谢 坚审判员  水天庆二〇一九年十二月十七日书记员  朱雯俊