广东省江门市中级人民法院行 政 判 决 书粤07行终151号上诉人（原审原告）台山市长江食品有限公司。住所地：广东省台山市××××××××。法定代表人江建常，经理。委托代理人江志宏，广东华安联合律师事务所律师。被上诉人（原审被告）国家税务总局台山市税务局第二税务分局。住所地：广东省台山市××××××××。法定代表人颜振强，该局局长。委托代理人余绮萍，该局工作人员。被上诉人（原审被告）国家税务总局台山市税务局。住所地：广东省台山市××××××××××。法定代表人陈子杰，该局局长。出庭负责人苏伟军，该局副局长。委托代理人刘舒熙，该局工作人员。上述两被上诉人共同委托代理人李艳娜，广东法匠律师事务所律师。上诉人台山市长江食品有限公司（以下简称“长江食品公司”）与被上诉人国家税务总局台山市税务局第二税务分局（以下简称“台山市第二税务分局”）、国家税务总局台山市税务局（以下简称“台山市税务局”）税务行政管理纠纷一案，不服广东省江门市江海区人民法院（2020）粤0704行初126号行政判决，向本院提起上诉。本院于2020年6月2日立案后，依法组成合议庭审理了本案，本案现已审理终结。上诉人长江食品公司上诉请求：1.请求撤销原审判决，改判支持长江食品公司的全部诉讼请求。2.本案的全部诉讼费由台山市第二税务分局和台山市税务局承担。主要事实和理由：一、长江食品公司有充足的证据证明涉案的土地直接用于农业养殖，应依法免征土地使用税。原审判决关于长江食品公司没有证据证明涉案土地属于农业用途的认定属于严重的认定事实错误。1.台山市自然资源局经过实地调查后用复函的形式认定涉案的土地属于免税的农业用地，具有充分的证明效力。2.台山市人民政府及台山市环境保护局共同认定：涉案土地养猪污染环境，政府是下令关闭，环保局下令整改，充分有力地驳斥台山市第二税务分局和台山市税务局及原审法院关于长江食品公司没有证据证明涉案土地属于农用地的错误事实。3.涉案土地至今仍然保持农用土地现状及其农用建筑物。4.台山市人民法院以结案通知书的形式证明了涉案的猪场属于农业用地，依法应予免税的事实。二、原审判决无视涉案土地实际用于农业用地的事实，对农用地判决征税，属于适用法律错误。1、《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》以及《广东省城镇土地使用税实施细则》强调按直接用途即实际用途征税，国家税务总局广东省税务局在其官网的294项中对此作出了专门的公告：认为证载用途为非农业用地，实际用途为农业用地免税的规定。直接否定了台山市第二税务分局和台山市税务局关于只有证载用途及实际用途均为农业用地才能免税的错误说法，并且国家税务总局的官网进一步强化了这一规定。这是根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》及《广东省城镇土地使用税实施细则》规定作出的答复。三、原审判决关于长江食品公司没有申请减税、免税就不能享受减免税收优惠的认定没有法律依据。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第四十三条并未进一步明确未提交申请的就丧失减免税收的法定权利。原审判决使用了推定且没有明确规定的法律理由作出认定。四、假定确需对涉案的土地征税，超过三年的税款台山市第二税务分局和台山市税务局也无权追征。1.《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条规定了三年征缴的期限。2.台山市税务局在其《行政复议决定书》中承认其在2013年己启动对长江食品公司进行税务检查，由于机构改革的原因直至2018年12月19日才检查完毕。其在《行政复议决定书》中的自认充分证明了因其自身原因导致超过三年没有征税的事实。3.台山市第二税务分局和台山市税务局提供的证据可以证明其在2019年2月份才对长江食品公司启动征税程序，那么，超过三年的税款台山市第二税务分局和台山市税务局无权再征缴。因为长江食品公司在主观上没有偷逃税款的故意，不能认定长江食品公司偷税或逃税，台山市第二税务分局和台山市税务局也没有证据证明这一点。哪怕是长江食品公司作为纳税人及扣缴义务人因计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款，也就是2017年之前的税款都无权再追征。五、原审判决程序违法，依法应予撤销。在一审庭审过程中，长江食品公司坚持要求对台山市第二税务分局的执法人员及台山市税务局的听证主持人吴某身份的合法性进行调查，以证明税务局征税程序的合法性，对此本应由台山市第二税务分局和台山市税务局主动出示证据证明，但无论在听证阶段还是在一审诉讼阶段，台山市第二税务分局和台山市税务局都拒不出示。若听证主持人不具备相应资质，其作出的复议决定是典型的程序违法。原审法院亦未查实以上问题就作出判决，明显属于程序违法。被上诉人台山市第二税务分局辩称：一、涉案土地不符合法定减免土地使用税优惠政策的条件，长江食品公司依法应当缴纳涉案土地的土地使用税。（一）根据《中华人民共和国土地管理法》第四条、《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第六条第（五）项、《国家税务局关于检发〈关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定〉的通知》（国税地字〔1988〕15号）第十一条的规定，纳税人必须同时符合下列两个条件才可享受免缴土地使用税的税收优惠：一是涉案土地的法定规划用途为适用于农、林、牧、渔业等农业生产的农业用地；二是纳税义务人直接在该土地上从事种植、养殖、饲养等农、林、牧、渔业生产行为。经向不动产登记部门核查，涉案土地的证载用途为商业服务业用地、仓储用地等，系非农业生产用地，依据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》以及《关于城镇土地使用税若干政策问题的通知》（江地税函〔2008〕340号）第一条的规定，长江食品公司应按国土部门证载用途依率计征城镇土地使用税。（二）长江食品公司未能举证其在涉案土地直接从事农、林、牧、渔业生产的证据，依法不能免缴城镇土地使用税，原审法院认定事实清楚。1.如前所述，涉案土地属于非农用地，不符合“直接用于农、林、牧、渔业的生产用地”可免缴城镇土地使用税的用地规定。2.国家税务总局广东省税务局官网的294项中作出的公告“证载用途为非农业用地且实际用于农、林、牧、渔业生产的免缴城镇土地使用税”纳税服务事项：对于“证载用途为非农业用地且实际用于农、林、牧、渔业生产的免缴城镇土地使用税”的地块，明确纳税人符合享受税收减免城镇土地使用税的应有如下资料：《纳税人减免税备案登记表》原件、土地权属文件原件及其复印件、政府有关部门出具的纳税人从事农、林、牧、渔业生产的佐证材料（含发改部门出具的企业投资项目备案证）原件及其复印件等。然而，长江食品公司自2013年原台山市地方税务局稽查局对其启动检查之日起至今从未向税务部门提交政府有关部门确认长江食品公司确实从事农、林、牧、渔业生产的佐证材料，台山市第二税务分局以及台山市税务局也多次要求其补充提交相关证据材料，长江食品公司均未提供有效佐证材料，依法不符合土地使用税减免的条件。3.台山市自然资源局给长江食品公司的复函为对农业龙头企业政策优惠的特殊批复，仅是对长江食品公司相关猪场的畜牧场用地可享受“用地优惠政策”的意见，但经查长江食品公司及其下属七个猪场均不直接从事生猪养殖。且，该复函中所陈述的畜牧场用地并不能直接对应涉案的争议土地，长江食品公司至今也未有证据证明复函中所陈述的其下属七个猪场的畜牧场用地正是涉案的非农业用地。二、长江食品公司从未就涉案土地适用减免城镇土地使用税优惠政策提请备案或申报，依法不得享受减免税税收优惠，原审判决适用法律正确。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十三条的规定，2015年4月24日前，所有减税、免税均需要先申请。根据《国家税务总局关于贯彻〈中华人民共和国税收征收管理法〉及其实施细则若干具体问题的通知》（国税发〔2003〕47号）第八条、《国家税务总局关于印发〈税收减免管理办法（试行）〉的通知》（国税发〔2005〕129号）第五条、《国家税务总局关于发布〈税收减免管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2015年43号）第五条、《国家税务总局关于印发的通知》（税总发〔2016〕18号）关于“非城镇土地使用税困难减免税的均属于备案类减免税”以及第二十三条“纳税人享受城镇土地使用税备案类减免税的，地方税务机关可以要求纳税人在纳税申报的同时提交减免税备案资料”、《国家税务总局关于城镇土地使用税等“六税一费”优惠事项资料留存备查的公告》（国家税务总局公告2019年第21号）第一条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第三十二条等规定，无论纳税人享受何种减免税税收优惠，均需按照相应的税收文件规定进行申请审批或者备案，如纳税人未按规定履行以上申请审批或者备案的，依法不得享受减免税税收优惠。城镇土地使用税于2019年前属于备案类减免税，于2019年后属于在办理纳税申报时直接享受，即城镇土地使用税是必须进行申报或备案才能享受。三、长江食品公司从未就涉案土地缴纳城镇土地使用税依法进行纳税申报，台山市第二税务分局据此对其核定应纳税额合法有据。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条第（五）项以及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第三十二条的规定，无论纳税人是否享受减、免税优惠，作为纳税人均需履行纳税申报义务，且即使在减税、免税期间也不免除该项义务。本案中，长江食品公司发生纳税义务但未按照规定的期限办理纳税申报，且经责令限期申报，逾期仍不申报，台山市第二税务分局据此对其核定应纳税额合法有据。四、台山市第二税务分局对长江食品公司涉案土地依法核定“2010年1月1日至2018年12月31日应纳城镇土地使用税税款为5736801.05元，并自欠缴之日起，按日加收万分之五的滞纳金”没有超过追征期。（一）长江食品公司于2013年11月28日起已被原台山市地方税务局稽查局立案检查，并向长江食品公司送达《税务检查通知书》，对长江食品公司纳税行为进行税务检查。至2018年12月29日作出《税务处理决定书》，历时五年，其依法启动的调查程序期间应当予以扣除。（二）前述《税务处理决定书》中载明“暂搁置涉案土地的处理，须待长江食品公司补充相关证据材料及向国土等有关部门核实后，再交由征管部门处理。”但长江食品公司一直未按《税务处理决定书》提交资料并就涉案土地使用税进行申报。且，长江食品公司作为涉案土地的纳税义务人，依法应按《中华人民共和国税收征收管理法》第二十五条的规定，每年均应就涉案土地的土地使用税向税务机关如实申报。故，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条的规定，长江食品公司经通知依法申报但拒不申报，属于偷税。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条的规定，台山市第二税务分局依法对涉案土地进行核定征税，不受追征期的限制。（三）根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第八十条的规定，本案中，无论原台山市地方税务局稽查局还是台山市第二税务分局，一直就长江食品公司的涉案土地予以追征，一直在依法履行追征职权，税务机关不存在过错，不应适用三年的追征期规定。五、台山市第二税务分局的执法人员身份合法，且长江食品公司属于逾期提出要求涉案执法人员出庭说明，原审法院对此不予支持，程序合法正当，事实认定清楚。（一）台山市第二税务分局的执法人员身份合法。本案中负责税款征收的执法人员为赵某、段某，两人均具有税收执法资格且具有税务检查证，执法人员身份合法，台山市第二税务分局的税款征收程序合法正当。（二）本案中，长江食品公司要求行政执法人员出庭的目的是为了证明案件事实，而长江食品公司未在举证期限内提出对涉案执法人员执法资格身份有异议并要求相关执法人员出庭说明，属于违反法定程序。虽然法律赋予长江食品公司要求行政执法人员出庭的权利，但是并非长江食品公司只要提出申请，就必须得到准许，原审法院可根据案件的具体情况进行判断是否准许，是合法履行审判职权的行为。故原审法院对此不予准许长江食品公司要求执法人员出庭说明的申请，程序合法正当。综上所述，长江食品公司的上诉请求没有事实与法律依据，请求二审法院驳回长江食品公司的全部上诉请求，维持原判。被上诉人台山市税务局辩称：一、长江食品公司向稽查局提供的账册资料中，没有显示饲养生猪成本的正常会计记录，其向税务部门申报的营业收入仅包含了其出口生猪经营收入、腊味加工厂经营收入，以及其他各分公司的生猪屠宰加工、生猪屠宰批发和市场出租经营收入等，并无从事生猪养殖的经营收入，可以证实其并未直接在涉案土地上从事种植、养殖、饲养等农、林、牧、渔业生产。长江食品公司经过税务机关对涉案土地多年的检查并多次要求其补充提交相关证据材料后，其至今也未提交能够证明其在涉案土地上直接从事农、林、牧、渔业生产的有效证据。二、台山市税务局依法作出涉案《税务行政复议决定书》，认定事实清楚、程序正当、适用法律正确。（一）台山市税务局的整体复议程序合法。台山市税务局是本案适格的行政复议机关。台山市税务局收到长江食品公司行政复议申请的材料，依法准予长江食品公司补正行政复议资料的延期申请，并予以受理。为充分保障长江食品公司的陈述申辩权和进一步查明案件的事实依法举行了听证。本案经过举行行政复议听证、实地勘察并调阅本案有关文件和资料，综合相关情况对本案争议问题依法进行审理，认定长江食品公司的复议请求没有事实和法律依据，依法予以维持。（二）根据2018年6月5日国家税务总局修订的《税务行政复议规则》第十三条第二款：“税务机关中初次从事行政复议的人员，应当通过国家统一法律职业资格考试取得法律职业资格”的规定，涉案行政复议阶段的听证主持人吴某具有执法资格并在上述决定施行前已经从事行政复议的调查、审核工作，不属于“初次从事行政复议的人员”，且其已通过税务人员执法资格考试，具备与履行行政复议职责相适应的品行、专业知识和业务能力。故台山市税务局授权吴某担任行政复议阶段的听证主持人并无不当。本案主要办理人员之一黄某已通过国家统一法律职业资格考试取得法律职业资格，系台山市税务局公职律师。且由于本案案情复杂，台山市税务局于2019年12月25日就本案召开税务行政复议委员会会议，并经集体讨论作出审查意见。（三）长江食品公司未在原审的举证期限内提出要求涉案执法人员出庭说明，原审法院对此不予支持，程序合法正当。台山市税务局二审其他答辩意见与台山市第二税务分局二审答辩意见第一、二、三、四点基本相同。综上所述，长江食品公司的上诉请求没有事实与法律依据，请求二审法院驳回长江食品公司的全部上诉请求，维持原判。长江食品公司向原审法院起诉请求：一、撤销台山市第二税务分局作出的台税二分局核〔2019〕2号《应纳税款核定通知书》和台山市税务局作出的台山税税复决字〔2019〕10003号《税务行政复议决定书》；二、由台山市第二税务分局和台山市税务局承担本案全部诉讼费。一审法院判决驳回长江食品公司的诉讼请求。一审案件受理费50元（已由长江食品公司预交），由长江食品公司负担。二审期间，长江食品公司补充提交了《公证书》一份，拟证明涉案土地属于依法可以免缴土地使用税的农用地。该《公证书》标明的养猪场地块正是台山市第二税务分局涉案征税的土地，且从照片可知建筑物是有使用年头的老旧建筑物，证明了涉案土地一直都属于农用地的事实。台山市第二税务分局补充提交了如下材料：1.台山市税务局税收执法人员赵某的税务检查证；2.台山市税务局税收执法人员段某的税务检查证；3.台山市税务局税收执法人员曾某的税务检查证。以上三份材料拟证明台山市第二税务分局的税收人员赵某、段某、曾某具有税收执法资格，涉案行政行为的执法人员身份合法，执法程序正当。台山市税务局补充提交了持证人为黄某的国家法律职业资格证以及台山市税务局税务检查证，拟证明本案主要办理人员之一黄某已通过国家统一法律职业资格考试取得法律职业资格，系台山市税务局公职律师，涉案的复议审理程序正当。本院经审理查明的事实与一审判决认定的事实一致，本院予以确认。本院认为，本案系税务行政管理纠纷。关于台山市第二税务分局在本案中的执法主体资格问题以及台山市税务局在本案中的复议机关资格问题，一审法院的阐述正确，本院予以确认。本案二审的争议焦点是：台山市第二税务分局作出涉案《应纳税款核定通知书》和台山市税务局作出涉案《税务行政复议决定书》是否合法。第一，关于台山市第二税务分局作出涉案《应纳税款核定通知书》是否合法的问题。首先，《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第二条规定：“在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳土地使用税。”第六条规定：“下列土地免缴土地使用税：……（五）直接用于农、林、牧、渔业的生产用地；……”国家税务总局《关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》第十一条规定：“关于直接用于农、林、牧、渔业的生产用地的解释：直接用于农、林、牧、渔业的生产用地，是指直接从事于种植、养殖、饲养的专业用地，不包括农副产品加工场地和生活、办公用地。”可见，符合上述法律规定使用土地的纳税人应当缴纳城镇土地使用税，只有符合法定条件的才能免缴土地使用税。又根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第三条“土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，依照规定税额计算征收”、第十条“土地使用税由土地所在地的税务机关征收。土地管理机关应当向土地所在地的税务机关提供土地使用权属资料”以及国家税务总局《关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》第六条“关于纳税人实际占用的土地面积的确定：纳税人实际占用的土地面积，是指由省、自治区、直辖市人民政府确定的单位组织测定的土地面积。尚未组织测量，但纳税人持有政府部门核发的土地使用证书的，以证书确认的土地面积为准；尚未核发土地使用证书的，应由纳税人据实申报土地面积”的规定可知，税务机关以土地管理机关提供的土地使用权属资料作为土地使用税的征缴依据。本案中，涉案土地已核发土地使用证书，台山市第二税务分局根据原台山市不动产登记中心提供的土地权属情况确认涉案土地性质属于非农业用途，依法应缴纳土地使用税。长江食品公司在本案中主张涉案土地属于直接用于农业养殖的生产用地，依法免缴土地使用税。但根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十三条“纳税人依照法律、行政法规的规定办理减税、免税”、《国家税务总局关于贯彻及其实施细则若干具体问题的通知》第八条“除法律、行政法规规定不需要经税务机关审批的减免税外，纳税人享受减税、免税的应当向主管税务机关提出书面申请，并按照主管税务机关的要求附送有关资料，经税务机关审核，按照减免税的审批程序经由法律、行政法规授权的机关批准后，方可享受减税、免税”的规定，以及国家税务总局2005年制定的《税收减免管理办法（试行）》以及2015年修订的《税收减免管理办法》均规定了减免税分为核准类减免税和备案案减免税两种类型以及相应的申报手续。可见，即使长江食品公司主张其使用涉案土地免缴土地使用税，其应当根据上述法律规定向税务机关办理减免税手续。本案现有证据显示，长江食品公司未就其符合免缴土地使用税条件向有关税务机关进行申报免税。且在本案税务行政处理过程中，长江食品公司所提供的证据未能充分证明其使用土地直接用于农业用途，台山市第二税务分局对长江食品公司使用涉案土地依法征缴土地使用税，并未违反相关法律规定。其次，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第二十五条第一款“纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料”、第五十二条“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制”、第六十三条第一款“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。……”的规定，长江食品公司本应依法履行纳税申报的义务，其在相关税务机关的税务检查以及台山市第二税务分局向其发出《税务事项通知书》和《责令限期改正通知书》的情况下，仍未对涉案土地进行纳税申报以及缴纳应纳税款，台山市第二税务分局根据前述法律规定对其2010年1月1日至2018年12月31日应纳土地使用税予以征缴，作出的涉案《应纳税款核定通知书》并未违反相关法律规定。第二，关于台山市税务局作出涉案《税务行政复议决定书》是否合法的问题。台山市税务局依法受理长江食品公司的行政复议申请后，为进一步查明案件事实依职权举行了听证，长江食品公司以及台山市第二税务分局均依法参与了听证，台山市税务局充分保障了双方的陈述和申辩权利。据本案现有证据显示，长江食品公司在听证程序中以及本案一审诉讼中，并未对台山市税务局本案复议程序的合法性提出异议，其在本案二审中主张复议程序不合法，事实及法律依据均不充分，本院不予采纳。台山市税务局根据本案的事实及证据，作出涉案《税务行政复议决定书》对台山市第二税务分局的《应纳税款核定通知书》予以维持，并未违反相关法律规定。综上所述，长江食品公司上诉请求撤销涉案《应纳税款核定通知书》以及《税务行政复议决定书》，事实及法律依据并不充分，本院不予支持。原审判决认定事实清楚，适用法律法规正确，依法应予维持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项的规定，判决如下：驳回上诉，维持原判。二审案件受理费50元（已由上诉人台山市长江食品有限公司预交），由上诉人台山市长江食品有限公司负担。本判决为终审判决。审 判 长  陈 健审 判 员  周 奇审 判 员  陈敏婷二〇二〇年八月二十四日法官助理  吴飞凡书 记 员  林健雅