江苏省高级人民法院 行 政 判 决 书 (2019)苏行终976号 上诉人（原审原告）南通科勒贸易有限公司，住所地南通市崇川区星光耀广场****。 法定代表人徐桂山，南通科勒贸易有限公司总经理。 委托代理人廖明松、谈丽娜，四川思沃律师事务所律师。 被上诉人（原审被告）国家税务总局江苏省税务局，住所地，住所地南京市中山北路**iv> 法定代表人侍鹏，国家税务总局江苏省税务局局长。 委托代理人高蕻，该局工作人员。 委托代理人季小凡，江苏高的律师事务所律师。 上诉人南通科勒贸易有限公司（以下简称科勒公司）因诉国家税务总局江苏省税务局（省税务局）不予受理行政复议决定一案，不服江苏省南京市中级人民法院（以下简称南京中院）(2018)苏01行初576号行政判决，向本院提起上诉。本院立案受理后依法组成合议庭，经阅卷、调查，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十六条的规定决定不开庭审理。本案现已审理终结。 原审法院认定，2018年8月17日，南通税务稽查局对科勒公司作出通税稽处[2018]46号《税务处理决定书》（以下简称46号《税务处理决定书》），认为科勒公司2013年1月1日至2014年12月31日期间分别从上海欣春纺织品有限公司、上海丽亮纺织品有限公司取得的324份增值税发票，金额合计29826854.37元，税额合计5070565.23元，价税合计34897419.60元，经上海市宝山区国家税务局稽查局证实均为虚开增值税专用发票。以上发票相关业务具体经办人均为沙建东，并已作为出口退税凭证申报出口退税，共收到增值税退税款4772296.81元。对以上违法事实，根据《国家税务局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发［2000］187号）的规定，科勒公司应补缴已退增值税4772296.81元。限科勒公司自收到决定书之日起15日内到原国家税务局第一税务分局将上述税款及滞纳金缴纳入库，并按照规定进行相关账务调整。逾期未缴清的，将依照《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第四十条规定强制执行。该决定书还载明，“你（单位）若同我局（所）在纳税上有争议，必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向省税务局申请行政复议。” 科勒公司不服46号《税务处理决定书》，于2018年9月22日向省税务局邮寄行政复议申请书，请求省税务局撤销南通税务稽查局作出的46号《税务处理决定书》。科勒公司随该行政复议申请书一并提供了46号《税务处理决定书》及（2017）苏06刑初40号刑事判决书。省税务局于2018年9月24日收到科勒公司的行政复议申请，因发现科勒公司提交的行政复议申请材料中没有附列资料证明其已经依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，遂于2018年9月26日向科勒公司作出并送达苏税复补字[2018]3号行政复议申请补正通知书，要求科勒公司在接到通知书后7日内补正其已经依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应担保的证明材料。科勒公司于2018年9月28日收到该补正通知，于同日向省税务局邮寄补正异议书，认为：首先，46号《税务处理决定书》没有明确“必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向省税务局申请行政复议。”所依据的法律法规，应当视为没有法律依据，46号《税务处理决定书》当然是错误的；其次，46号《税务处理决定书》适用《国家税务局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发［2000］187号），应当对申请人采取的是“依法追缴”，而不是“补缴已退增值税”，明显属于适用法律规范错误。根据税收征管法第八十八条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第一百条、《税务行政复议规则》第十四条规定，纳税争议并未包含追缴税款行为。省税务局的补正要求不具有法律依据，明显属于复议程序违法。省税务局于2018年9月29日收到补正异议书。2018年10月9日，省税务局作出苏税复不受字[2018]1号《不予受理行政复议申请决定书》（以下简称1号《不予受理决定》），认为税收征管法第八十八条规定，纳税人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议。由于科勒公司没有依据税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，根据《中华人民共和国行政复议法》第十七条、《税务行政复议规则》第四十五条第一款的规定，决定不予受理。省税务局于2018年10月10日向科勒公司送达了1号《不予受理决定》。科勒公司不服，提起行政诉讼。 原审法院认为，《中华人民共和国行政复议法》第十二条第二款规定，对海关、金融、国税、外汇管理等实行垂直领导的行政机关和国家安全机关的具体行政行为不服的，向上一级主管部门申请行政复议。本案中，科勒公司不服南通税务稽查局作出的46号《税务处理决定书》，向省税务局申请行政复议，省税务局作为南通税务稽查局的上一级主管部门，具有受理该行政复议申请的法定职权。 《中华人民共和国行政复议法》第十七条第一款规定，行政复议机关收到行政复议申请后，应当在五日内进行审查，对不符合本法规定的行政复议申请，决定不予受理，并书面告知申请人；对符合本法规定，但是不属于本机关受理的行政复议申请，应当告知申请人向有关行政复议机关提出。《中华人民共和国行政复议法实施条例》第二十九条规定，行政复议申请材料不全或者表述不清楚的，行政复议机构可以自收到该行政复议申请之日起5日内通知申请人补正。补正通知应当载明需要补正的事项和合理的补正期限。无正当理由逾期不补正的，视为申请人放弃行政复议申请。补正申请材料所用时间不计入行政复议审理期限。《税务行政复议规则》第四十五条第一款规定，行政复议机关收到行政复议申请以后，应当在5日内审查，决定是否受理。对不符合本规则规定的行政复议申请，决定不予受理，并书面告知申请人。本案中，省税务局于2018年9月24日收到科勒公司的行政复议申请书，于2018年9月26日向科勒公司发出补正通知，要求科勒公司补正相关材料。科勒公司未按补正通知的要求向省税务局提交补正材料，仅提交了书面异议。省税务局于2018年9月29日收到科勒公司提交的书面异议后，于2018年10月9日向科勒公司作出1号《不予受理决定》，复议程序符合上述法律规定。 科勒公司不服南通税务稽查局作出的46号《税务处理决定书》，向省税务局申请行政复议。从46号决定书的内容来看，是要求科勒公司补缴已退增值税款4772296.81元，属于税务机关作出的补缴税款的征收行为，科勒公司对该决定不服而引发的争议，属于《税收征管法》第八十八条第一款以及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第一百条界定的“纳税争议”的范畴。对纳税争议申请行政复议必须符合法定的条件。《税收征管法》第八十八条第一款明确规定不服纳税争议应当先申请行政复议，该条亦对不服纳税争议申请行政复议的前置条件作出强制性规定，即必须先依照税务机关的纳税决定缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，复议申请人行使权利必须遵照此特别规定。南通税务稽查局在46号《税务处理决定书》亦明确告知科勒公司对该决定不服申请行政复议的条件。但科勒公司在申请复议过程中并未向省税务局提供材料证明，其已经缴纳或者解缴税款及滞纳金，或者提供相应的担保，在省税务局书面要求其补正上述证明材料时亦未提供。省税务局依据《税务行政复议规则》第四十五条第一款的规定，决定不予受理科勒公司的此次行政复议申请，适用法律法规正确。科勒公司提出的南通税务稽查局作出的46号《税务处理决定书》没有法律依据，以及该局对科勒公司应当采取依法“追缴”而非“补缴”已退增值税的意见，均是对46号《税务处理决定书》作出的依据及处理结果所提出的问题，不属于本案审查范围。 综上，省税务局作出的1号《不予受理决定》认定事实清楚，适用法律法规正确，行政复议程序合法。科勒公司的诉讼请求缺乏事实和法律依据，依法不予支持。原审法院依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决驳回科勒公司的诉讼请求。 上诉人科勒公司上诉称：1、一审判决混淆了“追缴税款”与“补缴税款”的概念区别。2、46号《税务处理决定书》实质上构成行政处罚，上诉人依法具有提出行政复议申请和提起行政诉讼的权利，且不应有任何前置程序。3、上诉人不存在任何税收违法行为，南通市税务局作出的46号《税务处理决定书》错误。请求本院撤销原审判决，改判支持其诉讼请求。 被上诉人省税务局未向本院提交书面答辩意见。 本院经审理查明的事实与一审判决认定的事实一致，本院予以确认。 本院认为，《税收征管法》第八十一条第一款规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后依法可以申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第一百条规定，税收征管法第八十八条规定的纳税争议，是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人对税务机关确定纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税以及退税、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点以及税款征收方式等具体行政行为而发生的争议。本案中，南通税务稽查局向科勒公司作出46号《税务处理决定书》，要求科勒公司补缴已退增值税款4772296.81元。科勒公司不服46号《税务处理决定书》向省税务局提出行政复议申请。46号《税务处理决定书》系税务机关作出的追缴税款的行为，科勒公司对此不服引发争议，属于《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第一百条规定的“纳税争议”范畴。 《中华人民共和国行政复议法》第十七条第一款规定，行政复议机关收到行政复议申请后，应当在五日内进行审查，对不符合本法规定的行政复议申请，决定不予受理，并书面告知申请人；对符合本法规定，但是不属于本机关受理的行政复议申请，应当告知申请人向有关行政复议机关提出。根据《税务行政复议规则》第十四条第一项的规定，行政复议机关受理申请人对税务机关确认纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税、退税、抵扣税款、适用税率、计税依据等征税行为不服提出的行政复议申请。该规定第三十三条第一款、第二款规定，申请人对本规则第十四条第一项规定的行为不服的，应当先向行政复议机关申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以人民法院提起行政诉讼。申请人按照前款规定申请行政复议的，必须依照税务机关根据法律、法规确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才可以在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。本案中，科勒公司不服46号《税务处理决定书》向省税务局提出行政复议申请，应依据上述规定，先行缴清税款和滞纳金或者提供相应担保。但该公司在申请复议过程中未能向省税务局提供相关材料。省税务局于2018年9月24日收到科勒公司的行政复议申请书，于2018年9月26日发出补正通知，要求科勒公司补正相关材料，在科勒公司仅提交书面异议，但未能提供相关材料后，于2018年10月9日作出本案被诉1号《不予受理决定》认定事实清楚，适用法律正确，行政复议程序合法。原审判决驳回科勒公司的诉讼请求正确。 综上，上诉人科勒公司的上诉请求和理由缺乏事实根据和法律依据，本院不予支持。原审法院判决驳回科勒公司的诉讼请求并无不当，依法应予维持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第一项的规定，判决如下： 驳回上诉，维持原判。 二审案件受理费人民币50元，由上诉人南通科勒贸易有限公司负担。 本判决为终审判决。 审判长 刘 军 审判员 张世霞 审判员 杨 述 二〇二〇年八月十七日 书记员 王雅露 书记员 吁 璇 附：本判决适用的相关法律依据 一、《中华人民共和国税收征收管理法》 第八十一条第一款纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。 二、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》 第一百条税收征管法第八十八条规定的纳税争议，是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人对税务机关确定纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税及退税、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点以及税款征收方式等具体行政行为有异议而发生的争议。 三、《税务行政复议规则》 第十四条行政复议机关受理申请人对税务机关下列具体行政行为不服提出的行政复议申请： （一）征税行为，包括确认纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税、退税、抵扣税款、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点和税款征收方式等具体行政行为，征收税款、加收滞纳金，扣缴义务人、受税务机关委托的单位和个人作出的代扣代缴、代收代缴、代征行为等。 第三十三条第一款申请人对本规则第十四条第（一）项规定的行为不服的，应当先向行政复议机关申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以向人民法院提起行政诉讼。 第三十三条第二款申请人按照前款规定申请行政复议的，必须依照税务机关根据法律、法规确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才可以在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。 四、《中华人民共和国行政诉讼法》 第六十九条行政行为证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序的，或者原告申请被告履行法定职责或者给付义务理由不成立的，人民法院判决驳回原告的诉讼请求。 第八十九条第一款人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理： （一）原判决、裁定认定事实清楚，适用法律、法规正确的，判决或者裁定驳回上诉，维持原判决、裁定；