辽宁省沈阳市中级人民法院行 政 裁 定 书（2020）辽01行终430号上诉人（原审原告）：辽宁泰宸房地产开发有限责任公司，住所地沈阳市和平区。法定代表人：刘雲凤，男，系该公司总经理委托代理人：马晓明（女）、郭美娜（女），均系该公司员工。被上诉人（原审被告）：国家税务总局沈阳市税务局第一稽查局，住所地辽宁省沈阳市铁西区。法定代表人：关晓东，男，系该局局长。出庭负责人：关晓东，男，系该局局长。委托代理人：王广军，男，系该局工作人员。委托代理人：刘影，女，系辽宁同方律师事务所律师。被上诉人（原审被告）：国家税务总局沈阳市税务局，住所地沈阳市沈河区。法定代表人：姚嘉民，男，系该局局长。出庭负责人：文川，男，系该局副局长。委托代理人：刘健，女，系该局工作人员。委托代理人：刘影，女，系辽宁同方律师事务所律师。被上诉人（原审被告）：国家税务总局辽宁省税务局，住所地辽宁省沈阳市沈河区。法定代表人：董涛，男，系该局局长。出庭负责人：胡彦伟，男，系该局副局长。委托代理人：梁颖（女）、李妮（女），均系该局工作人员。上诉人辽宁泰宸房地产开发有限责任公司（以下简称“泰宸公司”）诉被上诉人国家税务总局沈阳市税务局第一稽查局（以下简称“第一稽查局”）、被上诉人国家税务总局沈阳市税务局（以下简称“市税务局”）、被上诉人国家税务总局辽宁省税务局（以下简称“省税务局”）行政处罚及行政复议一案，不服沈阳市和平区人民法院（2018）辽0102行初670号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，对本案进行了公开审理。上诉人泰宸公司的委托代理人马晓明、郭美娜，被上诉人第一稽查局的法定代表人关晓东及委托代理人王广军、刘影，被上诉人市税务局的副局长文川及委托代理人刘健、刘影，被上诉人省税务局的副局长胡彦伟及委托代理人梁颖、李妮到庭参加诉讼。本案现已审理终结。原审查明，2012年7月19日被告第一稽查局向原告泰宸公司下达税务检查通知书，通知对原告单位2009年1月1日至2011年12月期间（如检查发现此期间以外明显的税收违法嫌疑或线索不受此限）涉税情况进行检查。检查情况为，该公司成立后，开发了“湖畔佳园”小区位于和平区南五马路181号，占地面积33,856.30平方米，总建筑面积226,683.54平方米，其中可售面积225,869.69平方米，于2003年7月实际开始销售，截止2011年12月31日已售面积137,866.77平方米，已售面积占可售面积的61.04%。确认的违法事实为：1、泰宸公司自从2009年1月1日商品房购销合同一直到2011年12月31日都是按万分之三交印花税少缴万分之二印花税。（2009年1月1日至2011年12月31日止签订售房合同金额431,824,843.68元）；2、泰宸公司2010年8月27日201号凭证借：长期股权投资—盛京银行150,000,000.00银行存款——盛京银行振兴支行150,000,000.00，为泰宸公司购买沈阳泛华房地产开发有限公司所持有盛京银行3,000万股股份，股份转让协议，没有缴纳印花税。3、泰宸公司“湖畔佳园”项目已在2011年5月6日到房地产部门备案且已投入使用，符合〔国税发（2009）31号〕文件所确定的完工产品收入确认条件，但是泰宸公司在2011年度企业所得税汇算时没有确认计税收入和结转计税成本，截止2011年12月31日预收账款科目贷方仍有余额1,051,061,908.20元（其中含有2003年1月1日至2006年12月31日止预收账款科目余额513,348,053.70元，2003年7月至2006年12月31日已确认收入，因为在此期间所得税是核定征收），2007年度至2011年度企业所得税查实征收，在此期间预收账款科目贷方仍有余额537,713,854.50元，未按规定结转收入和成本，少缴纳2011年度企业所得税。4、泰宸公司在开发成本中2003年7月21日138凭证，借：开发成本—土地拆迁及补偿费22,000,000.00元贷：其他应付款—辽宁金帝建设集团房地产开发有限公司（以下简称金帝公司）22,000,000.00元；2009年12月31日280号凭证，借：开发成本—土地拆迁及补偿费34,625,229.20元贷：其他应付款—沈阳市金联房地产开发有限公司（以下简称金联公司）34,625,229.20元。上述两笔业务合计56,625,229.20元，截至到现在也没有支付款项也没有取得发票，有法院判决一直没有执行，不应在企业所得税前扣除。2012年10月18日、2013年5月17日被告第一稽查局向被告市税务局提出重大税务案件提请书，被告市税务局于2013年2月21日、2014年10月14日分别作出重大税务案件审理决定。被告第一稽查局2017年3月1日依法对原告泰宸公司履行行政处罚程序，被告第一稽查局于2017年4月20日作出沈地税四稽处［2017］19号税务处理决定、沈地税四稽罚［2017］15号税务行政处罚决定，决定作出后，被告第一稽查局于2017年6月15日对原告泰宸公司作出沈地税四稽撤（2017）0001号撤销函，内容为：由于复议机关填写错误的原因，经研究决定撤销税务处理决定书-沈地税四稽处［2017］19号，税务行政处罚决定书-沈地税四稽罚［2017］15号，并于当日作出沈地税四稽处［2017］34号税务处理决定、沈地税四稽罚（2017）31号税务行政处罚决定向原告泰宸公司送达。被告第一稽查局又于2017年9月11日对原告泰宸公司作出沈地税四稽撤（2017）0002号撤销函，内容为：由于实施检查期间填写错误的原因，经研究决定撤销税务处理决定书-沈地税四稽处［2017］34号，税务行政处罚决定书-沈地税四稽罚［2017］31号，并于当日作出沈地税四稽处［2017］68号税务处理决定、沈地税四稽罚（2017）60号税务行政处罚决定向原告泰宸公司送达。原告泰宸公司不服行政处罚决定，向省税务局申请复议，被告省税务局于2018年2月7日作出辽地税复决字（2018）1号《税务行政复议决定》，维持第一稽查局2017年9月11日作出沈地税四稽罚（2017）60号《税务行政处罚决定书》。另查，2001年10月16日原告泰宸公司（乙方）与金帝公司（甲方）签订项目转让合同，约定，甲方同意将“金地花园”一期及二期项目转让给乙方，由乙方继续开发建设；原一期和二期工程所发生的债权、债务均由乙方承担。2001年10月29日原告泰宸公司（乙方）与辽宁省建设集团公司（甲方）签订“金地花园”合作开发协议，约定共同开发沈阳“金地花园”项目。2002年9月8日泰宸公司（乙方）与金帝公司（甲方）签订关于“金地花园”项目前期投资费用返还的协议，该协议对金帝公司在“金地花园”项目前期投入资金的实际数额为2,268万元进行确认，及还款方式进行约定，同时约定，泰宸公司对“金地花园”重新立项，成立“泰宸湖畔佳园”项目经理部。上述协议签订后双方又于2004年3月30日签订补充协议，对相应的还款进行再次约定。2004年沈阳金联房屋开发有限公司就其与金帝公司“金地花园”项目合资、合作开发房地产合同纠纷，以金帝公司、泰宸公司为被告向辽宁省高级人民法院提起民事诉讼，2005年11月17日辽宁省高级人民法院作出（2004）辽民一房初字第××号民事判决，判决泰宸公司承担给付金联公司相关债务。在执行过程中泰宸公司与金联公司达成执行和解协议，辽宁省高级人民法院于2009年6月11日作出（2006）辽执二字第34号民事裁定。将被执行人（泰宸公司）所有的位于沈阳市和平区南五马路183-1号泰宸湖畔家园C座，共42套房产给付申请执行人金联公司，抵偿本案全部债务。泰宸公司与金联公司对偿还债务问题，分别于2006年8月1日、2008年7月24日、2009年3月26日签订和解协议、和解协议（二）、补充协议，其中和解协议（二）中约定，申请人给被申请人出具合法的发票事宜，双方同意按当地税务机关的意见办理。补充协议中约定，泰宸公司抵给金联公司的42套商品房，由金联公司书面指定抵债商品房权利人的单位或个人，泰宸公司在接到通知后按原和解协议约定继续履行。第二条……就抵债的剩余42套商品房，金联公司无需向泰宸公司出具任何发票和票据。原告泰宸公司提供的记账凭证显示抵债房产的购买人所交纳的购房款均由金联公司收取，原告出具的是销售不动产统一发票。原告泰宸公司对被告第一稽查局认定的未缴印花税的事实予以认可。原告泰宸公司对被告第一稽查局认定的未缴2011年企业所得税的事实提出异议，认为56,625,229.20元，（1）其中34,625,229.20元，已于2006年经辽宁省高级人民法院判决之后，被依法强制执行，原告已经完全支付了该款项；（2）其中的22,000,000.00元，依据2002年9月泰宸公司与金帝公司签订的关于‘金帝花园’项目前期投资费用返还协议和2004年3月双方签订的补充协议约定分期支付款项。再查，2018年9月原沈阳市地方税务局、沈阳市国家税务局现新组建为国家税务总局沈阳市税务局。原沈阳市地方税务局第四稽查局原为沈阳市地方税务局直属机构，现相关业务合并到国家税务总局沈阳市税务局第一稽查局，为国家税务总局沈阳市税务局派出机构。原审法院认为，1、关于处罚实施机关、复议机关行政职权问题，《中华人民共和国税收征收管理法》第十四条“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。”、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。”的规定，被告第一稽查局具有作出税务行政处罚的法定职权。另根据《中华人民共和国行政复议法》第十二条“对县级以上地方各级人民政府工作部门的具体行政行为不服的，由申请人选择，可以向该部门的本级人民政府申请行政复议，也可以向上一级主管部门申请行政复议。”、《中华人民共和国行政复议法实施条例》第十三条“下级行政机关依照法律、法规、规章规定，经上级行政机关批准作出具体行政行为的，批准机关为被申请人。”、《税务行政复议规则》“第二十九条税务机关依照法律、法规和规章规定，经上级税务机关批准作出具体行政行为的，批准机关为被申请人。申请人对经重大税务案件审理程序作出决定不服的，审理委员会所在税务机关为被申请人。”的规定。本案是经重大税务案件审理程序后作出的决定，市税务局作为复议案件被申请人符合法律法规规定，被告省税务局具有作出本案复议决定的法定职权。2、关于本案被告主体资格问题，根据《中华人民共和国行政诉讼法》第二十六条“公民、法人或者其他组织直接向人民法院提起诉讼的，作出行政行为的行政机关是被告。经复议的案件，复议机关决定维持原行政行为的，作出原行政行为的行政机关和复议机关是共同被告；复议机关改变原行政行为的，复议机关是被告。”、最高人民法院关于适用《中华人民共和国行政诉讼法》的解释第十九条“当事人不服经上级行政机关批准的行政行为，向人民法院提起诉讼的，以在对外发生法律效力的文书上署名的机关为被告。”的规定，本案适格被告为第一稽查局、省税务局。3、关于处罚程序问题，被告第一稽查局在实施本次行政处罚过程中，分别作出三个文号不同、内容相同的行政处罚决定，经查被告第一稽查局提供的证据能够证明，其作出的两次撤销函均是对沈地税四稽罚［2017］15号、31号处罚决定书中因文字书写错误进行纠正，并未对处罚事实、处罚依据进行改变。此纠正笔误方法应是税务机关所特有的纠正方式，该纠正笔误行为不属于法律规定的违反法定程序的情形。4、关于未缴所得税数额认定问题，（1）34,625,229.20元未缴纳所得税问题，从原告泰宸公司与金联公司签订的协议看，和解协议（二）中约定，申请人给被申请人出具合法的发票事宜，双方同意按当地税务机关的意见办理。补充协议中约定“就抵债的剩余42套商品房，金联公司无需向泰宸公司出具任何发票和票据”的内容，可见，协议双方对我国税收政策是知晓的。根据我国税务相关规定，企业应对其的营业收入缴纳所得税，按原告泰宸公司与金联公司在补充协议中约定，即应视为原告泰宸公司对该笔收入应承担按国家税务相关规定交纳税款的义务。而不应依法院判决进行抵扣。因此该辩解理由不成立，原审法院不予支持。（2）22,000,000.00元未缴纳所得税问题，原告提供的证据只能证明双方存在债务纠纷，并不能证明这种债务的给付已履行了符合税法相关规定。另外，原告泰宸公司又不能提供证据证明其可以免责的证据，因此，本案涉税问题不能因债务而免除纳税义务，其不利后果应由原告泰宸公司承担。关于应补的印花税问题，被告第一稽查局提供的证据能够证明原告存在有未缴印花税行为。且原告泰宸公司对未缴行为予以认可，第一稽查局对该事实认定正确。5、关于法律适用问题，根据《中华人民共和国行政处罚法》第五十一条“当事人逾期不履行行政处罚决定的，作出行政处罚决定的行政机关可以采取下列措施：（一）到期不缴纳罚款的，每日按罚款数额的百分之三加处罚款”、《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条第二款“纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。”的规定，第一稽查局依确认的原告泰宸公司违法事实，根据上述法律规定作出的处罚，适用法律、法规正确，本案中，虽《国家税务总局关于印花税违章处罚有关问题的通知》国税发【2004】15号文件已废止，并不影响对原告的违法事实进行处罚。但行政机关在今后行政执法过程中对此问题应予改正。综上，被告第一稽查局作出的行政处罚，认定事实清楚，适用法律正确，程序合法。辽宁省税务局复议程序符合法律规定。原告诉讼请求无事实和法律依据。应予驳回。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决：驳回原告辽宁泰宸房地产开发有限责任公司的诉讼请求。案件受理费50元，由原告承担。上诉人泰宸公司上诉称，一、税务机关的处罚决定和复议决定存在事实认定不清及程序错误：（一）事实认定和法律适用问题：1.《税务行政处罚决定书》对上诉人的两笔开发成本22,000,000.00元及34,625,229.20元，合计认定为“截止到现在也没有取得发票，有法院判决也一直没有执行，不应在企业所得税前扣除”，然后实际情况并非如此。（1）其中34,625,229.20元，辽宁省高级人民法院已作出生效判决，该判决在执行过程中，上诉人以湖畔佳园42套房产抵偿债务，并根据协议约定为金联公司指定的单位或个人办理了房产过户登记。该笔开发费用已经实际支付完毕，而《税务行政处罚决定书》认定“有法院判决也一直没有执行”，与事实严重不符；（2）其中22,000,000.00元，依据2002年9月双方签订的关于“金帝花园”项目前期投资费用返还协议和2004年3月双方签订的补充协议约定分期支付款项；（3）依据《中华人民共和国企业所得税法》第八条，企业实际发生的与取得收入有关的，合理的支出包括成本、费用、税金、损失和其他支出准许在计算应纳税所得额时扣除。因此，税务机关不应单纯以未取得发票为由，否认企业成本费用已实际发生的事实；（4）依据企业所得税核定征收办法（试行）相关规定，对于能够正确核算收入总额，但不能正确核算成本费用总额的情况，应当核定应纳税额所得额。2003—2006年期间，税务机关对上诉人企业所得税均采用核定征收方式，在核定征收方式下，上诉人企业的应税所得率为10%，而2007年改为查实征收后企业的应税所得率为46.79%，已远超行业平均利润率，并且对于同一开发项目，不同年度应税所得率出现如此巨大的差异，足以说明税务机关不予扣除前述两项开发成本是错误的，对于企业来说是明显不公平的。2.《中国人民共和国税收征管法》第63条明确列举了偷税行为的六种表现形式，上诉人不符合其中任何一种，并且上诉人主观上也没有偷税的故意，申报少缴属于企业对税收政策掌握有误，应补缴但不应当进行罚款。3.第四稽查局2012年就对上诉人的涉税问题进行了稽查，但直至2017年才做出处罚决定，时隔五年之久，期间两次做出处罚决定，又两次撤销，迟迟未对上诉人的涉税问题给出最终处理决定，不利于上诉人及时解决自身存在的税务问题。因此，即便判决上诉人须补缴税款，但上诉人不应支付滞纳金。（二）程序问题：1.在听证期间，上诉人已经向税务局稽查局递交了有关企业所得税事项的说明，但稽查人员没有进行复核也没有任何说法，使听证程序形同虚设，走走过场，使当事人丧失了陈述和申辩的机会。2.本案属于重大税务案件，依据《重大税务案件管理办法》（国家税务总局令第34号）相关规定，稽查局应当按照重大税务案件审理意见书制作税务处理处罚决定等相关文书，但沈阳市地税局第四稽查局《税务行政处罚决定书》（沈地税四稽罚【2017】60号）的处罚决定与沈阳市地方税务局重大案件审理委员会办公室2014年10月14日出具的《重大税务案件审理决定》不符，存在程序不合法。二、原审判决认定应由上诉人对金联公司从上诉人处取得的收入承担缴纳税款义务没有事实和法律依据。原审判决第27页“按原告泰宸公司与金联公司在补充协议中约定（就抵债的42套商品房，金联公司无需向泰宸公司出具任何发票和票据），应视为原告泰宸公司对该笔收入（金联公司从泰宸公司取得的在建工程转让收入）应承担按国家税务相关规定缴纳税款的义务”。该段论述明显缺乏法律依据。虽然补充协议约定金联公司无需向上诉人出具发票，但出具发票是金联公司的法定义务。该约定违反法律规定应认定为无效，但约定无效并不能“视为上诉人对该笔收入应承担交纳税款的义务”。作为经济活动中的交易相对方，金联公司和上诉人承担的纳税义务是不同的，也是不能够任意转嫁的。对于同一笔收入（或费用），如果既可以要求取得收入一方缴纳营业税，又不允许支付费用的一方计入成本在所得税前扣除，将导致重复纳税，增加企业的税务负担。原审判决混淆了不同纳税主体的纳税义务，缺乏事实和法律依据。上诉人在庭审时补充上诉意见如下：一、对发生在核定征收期间的2200万元成本进行纳税调整没有法律依据。《税收征收管理法》第三十五条规定“纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额；(四）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的”。2003年～2006年税务机关对上诉人的企业所得税实行的就是核定征收，即按照上诉人的收入和税务机关核定出的所得率计算应纳税额，之所以核定就是税务机关认为上诉人取得的成本费用票据不全，难以查账。支付给金帝公司的2200万元就是发生在核定征收期间，上诉人已经按照税务机关核定所得率如实申报并缴纳了税款。2017年税务机关改变征收方式，变为查实征收，不能再以核定征收期间的成本费用没有取得发票为由，进行纳税调整，否则将导致重复征税。二、税务机关对上诉人少缴印花税进行处罚适用法律错误。2009年～2011年期间，上诉人均是按照万分之三交印花税，少缴万分之二印花税，是因为财会人员计算错误等失误造成的，绝对没有主观上的故意，不应当进行处罚。并且，在税务机关作出处罚决定之前，作为处罚依据的《国家税务总局关于印花税违章处罚有关问题的通知》（国税发[2004]15号）就已经失效废止，依据失效废止的文件对上诉人进行处罚显然适用法律错误。三、税务机关依据《税收征收管理法》第六十四条第二款对上诉人企业所得税和印花税问题进行处罚适用法律错误。《税收征收管理法》第六十四条第二款规定“纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。”2007年～2011年，上诉人一直依法预缴企业所得税，没有不进行纳税申报。2011年未及时进行汇算清缴是上诉人对税收政策的理解有误，没有主观上的故意。并且，《国家税务总局办公厅关于税收征管法有关条款的复函》（国税办函〔2007〕647号）对税收征收管理法第六十四条第二款的适用范围作出了明确解释：“六十四条第二款仅适用六十三条规定之外的未办理税务登记的纳税人在发生纳税义务以后不进行纳税申报，从而造成不缴或少缴税款结果的情形。”上诉人是办理了税务登记的纳税人，很明显税务机关依据此条款进行处罚是错误的。四、上诉人涉税问题已经超过法定追征期限。《税收征收管理法》第五十二条第二款规定“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。”上诉人少缴企业所得税和印花税均发生在2009年1月1日至2011年12月31日之间，稽查局作出最终处理处罚决定的时间是2017年9月11日，显然已经超过了最长五年的追征期限，不应再补缴。五、税务机关作出处罚决定程序违法。（一）税务机关没有按照重大税务案件审理决定作出处理和处罚决定程序违法。2014年10月14日，沈阳市税务局已经作出了《重大税务案件审理决定》，认定上诉人的涉税问题是对税收政策的理解有误，并没有虚列成本，少缴税款的主观故意，并决定对上诉人少缴纳企业所得税不予行政处罚。根据《重大税务案件审理办法》（国家税务总局第34号文件）第三十四条规定，稽查局应当按照重大税务案件审理意见书制作税务处理处罚决定书。但是，在案件根本事实和证据没有任何变化的情况下，2017年9月11日，稽查局却作出了与《重大税务案件审理决定》内容相悖的处理和处罚决定，决定内容不仅推翻了涉税问题的定性，还对上诉人处以应补缴税款50%的罚款，明显使重大税务案件审理程序流于形式，处理处罚结果对上诉人极不公平。（二）税务机关没有在法定稽查期限内作出处理处罚决定存在程序违法。《税务稽查工作规程》第22条第4款规定，“检查应当自实施检查之日起60日内完成；确需延长检查时间的，应当经稽查局局长批准。”第50条规定，“审理部门接到检查部门移交的《税务稽查报告》及有关资料后，应当在15日内提出审理意见。案情复杂确需延长审理时限的，经稽查局局长批准，可以适当延长。”稽查局对上诉人进行税务检查是2012年，作出处理决定是在2017年，远远超过法律规定的时限，一审中稽查局也没有提供过经稽查局局长批准延长期限的相关证据，存在严重的程序违法。被上诉人第一稽查局辩称，一、被上诉人作出涉诉具体行政行为具备法定职权、事实依据、法律依据且符合法定程序。二、上诉人的上诉请求缺乏事实和法律依据。（一）被上诉人作出的处罚决定事实认定清楚，适用法律正确。1、关于违法事实认定34,625,229.20元、22,000,000.00元，合计56,625,229.20元不得在企业所得税前扣除的问题：（1）其中34,625,229.20元为泰宸公司受让“金帝花园项目”而对沈阳市金联房地产开发有限公司（以下简称为“金联公司”）的债务，该笔债务经辽宁省高级人民法院（2004）辽民一房初字第××号民事判决书判决并经辽宁省高级人民法院（2006）辽执二字第34号民事裁定书裁定以泰宸湖畔佳园C座42套商品房抵偿，但经被上诉人核查，事实情况为生效判决和裁定确认的房产并未直接转让给金联公司并办理相应房产权利转移手续，泰宸公司将42套房产销售给他人并确认计入未完工产品销售收入的行为，不是以房抵债实际履行行为，而泰宸公司主张房屋价款由金联公司收取，但金联公司并没有向泰宸公司出具合法有效凭证。（2）其中22,000,000.00元，泰宸公司依照与辽宁金帝建设集团房地产开发有限公司（以下简称“金帝公司”）项目转让协议约定的应返还前期投资款的数额为2268万元，记账凭证调整记账额为22,000,000.00元，账目记载中无该笔账款的合法有效凭证及发票，所以不能在企业所得税税前予以扣除。（3）对于上述两笔费用，因未取得合法有效凭证即发票，不应在企业所得税前予以扣除，被上诉人作出的税务处罚决定未违背企业所得税法第八条的规定。首先，按照法律规定，发生应税项目的支出应当取得发票作为合法有效凭证。对金联公司及金帝公司而言，适用《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税义务人，应当依照本条例的规定缴纳营业税”，对泰宸公司提供建筑劳务、转让在建工程应缴纳营业税，开具营业税发票；对泰宸公司而言，适用《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十九条“支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证”、《中华人民共和国发票管理办法》第二十条“所有单位和从事生产经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票”、第二十ー条“不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证”，泰宸公司对于开发成本支出是用于建筑施工、在建工程受让，支付对象是境内单位，应取得合法有效的发票，否则不能作为税前扣除的有效凭证。相关税法将“有效凭证”作为成本费用支出的证明依据，其立法目的在于合法有效地记载纳税人的每一笔成本费用支出，进而有效地避免税款的流失。依据2018年7月1日施行的《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第九条“企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票作为税前扣除凭证”，明确了属于增值税应税项目的以发票作为企业所得税税前扣除凭证的立法精神。如果纳税人不当地通过诉讼的方式，只是一份法院判决书或者收款收据，就以此作为成本费用支出对的证明依据，将不可避免地产生大量相关的虚假诉讼，以此证明成本费用已经支出，进而导致税款的大量流失。因此，虽然“有效凭证”与“发票”在文字表述中不一致，但在整个××乃至××辽宁省的税收实践中，具备合法性、有效性，并且能够证明企业确实发生了与收入有关的、合理的支出的“有效凭证”只能是发票。如果认定单以判决书或者收款收据作为“有效凭证”，那么将导致整个税收系统的严重混乱。其次，企业所得税法第八条的规定的是“企业实际发生”的与取得收入相关的合理支出准许税前扣除，泰宸公司主张以泰宸湖畔佳园C座42套商品房抵偿金联公司债务34,625,229.20元，虽有判决和裁定，但未实际履行、以《关于“金帝花园”项目前期投资费用返还的协议》主张已发生返还金帝公司前期投资款，但也未实际履行，上述两笔费用均无“企业实际发生”客观依据，不应在企业所得税税前予以扣除。（4）泰宸公司不适用核定方式确定应税所得率及应纳税所得额，应适用企业所得税法“企业所得税的税率为25%”的规定进行依法查实征收。首先，泰宸公司不适用核定方式确定应税所得率及应纳税所得额。泰宸公司混淆了应税所得率及应纳税所得额的概念，按照其提出的2008年1月1日起执行的企业所得税核定征收办法（试行）第四条：能正确核算（查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额的，核定其应税所得率，而非其主张的“应当”“核定应纳税所得额”。在税收政策执行上，按照国税发[2006]31号国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知之规定，税务机关不得事先规定开发企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理，自2007年起税务机关未再向泰宸公司核发《企业所得税核定征收鉴定表》，泰宸公司不适用核定方式确定应税所得率及应纳税所得额。其次，按照企业所得税法：“第四条企业所得税的税率为25%”，“第五条企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额”，“第二十二条企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照本法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额，为应纳税额”之规定，被上诉人严格适用法律规定查实征收企业所得税，税率为应税所得额的25%，而非泰宸公司主张的46.97%。再次，在税收政策上，即使泰宸公司在2011年汇算清缴时无法将上述成本予以扣除，在此后期间内，仍可适用《国家税务总局关于企业所得税额若干税务问题的公告》【2012】15号第六条“关于以前年度发生应扣未扣支出的税务处理问题”对以前年度的应扣未扣的支出予以扣除，而非成本支出部分均计作企业应纳税所得额缴纳企业所得税。2、对泰宸公司税收违法行为适用征管法第六十四条之规定，法律适用准确。被上诉人是依据《中华人民共和国税收征管法》第六十四条第二款“纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款”的规定对泰宸公司作出的处罚，而非“第63条”，被上诉人适用法律正确。3、泰宸公司是否应当承担滞纳金为《税务处理决定书》中认定的处理事项，而非本案客体《税务行政处罚决定书》中的处罚事项，不应在本案中予以解决。综上所述，《税务行政处罚决定书》中认定56,625,229.20元截止至处罚决定作出时没有支付款项也没有取得发票，有法院判决一直没有执行，不应在企业所得税前扣除之结论认定事实清楚、适用法律法规正确。（二）程序问题。1、关于听证程序的履行。2017年3月1日，被上诉人对泰宸公司作出了《税务行政处罚事项告知书》（沈地税四稽罚告〔2017〕3号），泰宸公司于2017年3月3日签收，并于2017年3月7日提出听证申请。被上诉人于2017年3月9日以《税务行政处罚听证通知书》（沈地税四稽听通[2017]1号）通知泰宸于2017年3月17日参加听证会。2017年3月17日被上诉人举行了听证会，充分听取了泰宸公司的陈述、申辩。整个过程合法、规范，符合行政处罚法第三十一条及第三十二条的程序规定。2、关于重大税务案件审理适用法律程序问题。沈阳市地方税务局重大案件审理委员会于2014年10月14日作出《重大税务案件审理决定》，该审理决定为税务机关内部文书，不对泰宸公司产生任何直接的约束及影响，而被上诉人最终做出的处罚决定，是综合适用《重大税务案件审理决定》、被上诉人向沈阳市地方税务局的请示、辽宁省地方税务局税务行政处罚裁量基准〔2013〕2号文件减轻了处罚标准，印花税及企业所得税均适用50%标准进行的处罚，所以泰宸公司主张处罚决定书内容与重大案审决定内容不符、程序不合法的没有事实及法律依据。（三）泰宸公司断章取义，错误的理解了原审判决27页认定内容。原判决第27页原意是指泰宸公司在协议中约定金联公司无需提供发票事项，是对税收政策明知的，明知企业所得税税前扣除的有效凭证是发票，应当取得金联公司开具的发票进行抵扣，而不是依据法院判决进行抵扣，因此泰宸公司据法院判决主张抵扣企业所得税成本的辩解理由未予支持。综上，被上诉人作出涉诉具体行政行为具备法定职权，事实认定清楚，法律适用正确，符合法定程序，泰宸公司的上诉请求没有事实和法律依据，依法应予驳回。第一稽查局在庭审时补充答辩意见如下：一、上诉人认为2200万元应当适用核定征收的计算没有法律依据，被上诉人的检查期为2009年1月1日至2011年12月31日，2011年底为上诉人的汇算清缴年度，按照汇算清缴的标准，其未取得核定征收的企业所得税核定征收鉴定表，同时根据国税发【2006】31号文件自2007年起税务局不再向房开公司进行核定企业征收所得税，所以其在2009年至2011年期间实施查账征收，符合税收征管法的规定。而非上诉理由中适用税收征管法第35条的法律适用。二、针对其对少缴印花税进行处罚适用法律错误的答辩意见，被上诉人依据征管法第64条2款之规定进行处罚非63条进行的处罚，引用国税发【2004】15号文件系因税务检查时适用该法规，该法规于2016年5月废止，但做出处罚适用的上位法，即税收征管法进行处罚，且该法律适用进行处罚不影响上诉人的任何实体权利。三、以0.5倍标准进行处罚企业所得税和印花税符合税收征管法第64条2款的规定适用法律正确。其提出的国税办函【2007】647号不适用本案。四、被上诉人于2012年7月19日向上诉人发出的税务检查通知书，检查通知的检查期限为2009年1月1日至2011年12月31日，未超出法定的追征期限。被上诉人市税务局辩称，一、被上诉人重大案件审理委员会根据稽查一局的提请对本案进行进行审查，具备法律依据。二、泰宸公司无权向被上诉人提起本案的行政诉讼请求。补充意见同第一稽查局的意见。被上诉人省税务局辩称，一、被上诉人作出的被诉复议决定程序合法。二、第四稽查局作出的税务行政处罚决定书依据事实清楚、程序合法，法律适用正确，被上诉人予以维持符合法律规定。本院认为，关于被上诉人第一稽查局作出被诉处罚决定的程序及依据是否合法问题，因本案系重大税务案件，第一稽查局作出的被诉处罚决定需依据重大税务案件审理委员会作出的《重大税务案件审理决定》，依据提交的证据及庭审查明的事实，对于重大案件审理委员会审理程序是否合法及第一稽查局作出的被诉处罚决定的依据是否合法问题，原审法院未予查清。关于被诉处罚决定中认定上诉人的违法事实是否正确的问题，其中对于上诉人主张的需在其企业所得税前扣除的开发成本是否已经实际支付履行及第一稽查局主张要求上诉人出具发票的纳税主体等问题，原审法院未予查清。综上，原审法院认定事实不清，适用法律错误。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（三）项的规定，裁定如下：一、撤销沈阳市和平区人民法院（2018）辽0102行初670号行政判决；二、发回沈阳市和平区人民法院另行组成合议庭重审。二审案件受理费50元，退还上诉人。审判长  刘雨婷审判员  杜 娟审判员  吴 锡二〇二〇年八月三日法官助理李政谦书记员刘娇本案裁定所依据的相关法律《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理：（三）原判决认定基本事实不清、证据不足的，发回原审人民法院重审，或者查清事实后改判；