江苏省高级人民法院行 政 判 决 书（2015）苏行终字第00236号上诉人（原审原告）北京正诚伟业煤焦化工有限公司,住所地北京市丰台区南四环西路188号五区4号楼3层。法定代表人杨雪岗，该公司董事长。委托代理人彭柔刚，该公司法务经理。委托代理人熊堂勇，江苏锐逸律师事务所律师。被上诉人（原审被告）中华人民共和国如皋海关，住所地江苏省如皋市长江镇华江中路25号。法定代表人石根庆，该关关长。委托代理人陈勇，该关工作人员。委托代理人曲彦颖，中华人民共和国南京海关工作人员。上诉人北京正诚伟业煤焦化工有限公司（以下简称正诚公司）因诉被上诉人中华人民共和国如皋海关（以下简称如皋海关）海关税务征收一案，不服江苏省南通市中级人民法院(2014)通中行初字第00052号行政判决，向本院提起上诉。本院2015年4月8日立案受理后依法组成合议庭，并于2014年4月28日公开开庭审理了本案。上诉人正诚公司的委托代理人彭柔刚、熊堂勇，被上诉人如皋海关的法定代表人石根庆及其委托代理人陈勇、曲彦颖到庭参加诉讼。本案现已审理终结。原审法院认定，2011年9月15日，正诚公司与青岛益佳经贸实业进出口有限公司（以下简称益佳公司）就进口混合芳烃事项签订代理进口协议书一份。双方约定商品名称为混合芳烃，商品数量为5000+/-5%吨，商品单价及总金额根据进口合同（NO.B20110324）另行确定，由正诚公司与外商协商合同的所有条款，正诚公司委托益佳公司对外签署合同等事宜。同日，益佳公司与伊藤忠（青岛）有限公司订立买卖协议一份，合同编号为NO.B110324，协议约定商品品名为混合芳烃，规格为芳烃含量不低于65%，数量为5000MT,数量和总价款允许在5%内浮动等事宜。此后，益佳公司委托江苏国运国际货运代理有限公司（以下简称国运代理公司）代理报关。国运代理公司曾以保税仓库货物监管方式向如皋海关申报进口货物。该批货物的数量为5010.257吨，货物存放于南通诚晖石油化工有限公司公共型保税仓库。2011年10月21日，国运代理公司将上述保税仓库货物转一般贸易进口，向如皋海关申报进口。该批货物海关进口货物报关单号为231920111191002334，申报的商品编号、商品名称、规格型号分别为：27075000.00、芳烃含量89.25%、石脑油裂解乙烯产生的副产品。申报的商品数量为1000吨。同年10月31日，国运代理公司再次以同样方式申报进口。报关单号为231920111191002390，申报的商品数量为4010.257吨。2011年10月25日，如皋海关的取样关员在国运代理公司报关员在场的情况下，从货物存放的诚晖保税仓库石化A03罐中分上中下三层抽取了样品。在如皋海关审核报关单及布控查验、取样后，益佳公司申请提前放行货物，如皋海关在征收保证金后，将货物放行。2011年10月27日，如皋海关将样品送交上海海关化验中心化验、鉴定。同年11月24日，上海海关化验中心作出编号为SH2011114494《中华人民共和国海关进出口货物化验鉴定书》，其中化验结论为：样品总芳烃含量小于50%；样品常压馏程，初馏点为164.60C，回收50%为181.50C，回收85%为199.20C，回收90%为205.60C，回收95%为220.40C，终馏点253.60C。鉴定结论及说明为：样品总芳烃含量小于50%；样品常压馏程，初馏点为164.60C，回收50%为181.50C，回收90%为205.60C，终馏点253.60C。如皋海关向益佳公司告知了化验鉴定结果。同年12月5日，益佳公司申请复验。如皋海关遂于同日向上海海关化验中心申请复验。2011年12月29日，上海海关化验中心经复验后，作出编号为SH2011124865《中华人民共和国海关进出扣货物化验鉴定书（复验）》，化验结果为：经专业机构鉴定（UOP744-06），样品总芳烃含量46.97%。鉴定结论为：送检样品总芳烃含量小于50%。因正诚公司进口货物规格型号栏中成分含量申报要素与上海海关化验中心化验结果不符，如皋海关遂根据上海海关化验中心的化验结果，对正诚公司上述货物商品归类重新予以确定，将上述商品归入商品编号27101199.90项下。2014年2月28日，如皋海关对上述两票货物作出征税决定，对报关单23192011119002334项下货物征收关税533218.68元、增值税1097838.02元；对报关单231920111191002390项下货物征收关税2138343.93元、增值税4402612.56元。正诚公司以如皋海关对该两单商品的归类错误，并据此多征税款2083818.84元为由申请行政复议。2014年7月16日，中华人民共和国南京海关作出复议决定，维持如皋海关的征税决定。正诚公司遂向法院提起行政诉讼。原审法院认为，根据《中华人民共和国海关法》（以下简称《海关法》）第二条、第五十三条，《中华人民共和国进出口关税条例》（以下简称《关税条例》）第二条的规定，如皋海关作为国家的进出境监督管理机关，负有对正诚公司从该关口进出口货物进行监管并依法征收关税和其他税、费的法定职责。《海关法》第四十二条规定，进出口货物的商品归类按照国家有关商品归类的规定确定。海关可以要求进出口货物的收发货人提供确定商品归类所需的有关资料；必要时，海关可以组织化验、检验，并将海关认定的化验、检验结果作为商品归类的依据。《关税条例》第三十一条规定，纳税义务人应当按照税则规定的目录条文和归类总规则、类注、章注、子目注释以及其他归类注释，对其申报的进出口货物进行商品归类，并归入相应的税则号列；海关应当依法审核确定该货物的商品归类。第三十二条规定，海关可以要求纳税义务人提供确定商品归类所需的有关资料；必要时，海关可以组织化验、检验，并将海关认定的化验、检验结果作为商品归类的依据。《中华人民共和国海关进出口货物商品归类管理规定》（以下简称《归类管理规定》）第五条规定，进出口货物的商品归类应当按照收发货人或者其代理人向海关申报时货物的实际状态确定。以提前申报方式进出口的货物，商品归类应当按照货物运抵海关监管场所时的实际状态确定。法律、行政法规和海关总署规章另有规定的，按照有关规定。根据上述规定，海关有权对进口货物进行化验、检验，以准确确定商品归类，并根据确定的归类、税率等征收关税，在确定商品归类时，应当按照货物的实际状态确定。本案中，如皋海关在对正诚公司进口的报关单证审核后，对其所进口的货物进行抽样、化验，以准确确定商品归类，是如皋海关依法履行监管职责的行为。如皋海关在正诚公司方委托的代理进口公司委托的代理报关人员在场的情况下，在货物存放的保税仓库中抽取了样品，其抽样行为合法。如皋海关根据货物的实际状态抽样送检，在正诚公司委托的代理进口公司提出异议后申请复检，根据该鉴定结论确定商品归类，并不违反法律规定。正诚公司原在天津海关通关的货物并不能视为其本次在如皋海关通关货物的实际状态，故正诚公司以在天津海关按申报号顺利通关为由否定如皋海关确定商品归类行为的合法性的诉求不能成立，法院不予采信。正诚公司提出的如皋海关抽样、取样、送检行为不合法的主张于法无据，法院不予支持。《中华人民共和国海关化验管理办法》（以下简称《化验管理办法》）第五条规定，海关化验中心在海关总署指定区域内承担海关化验及相关工作。第十六条规定，海关化验中心和委托化验机构的鉴定结论是海关执法的依据。其他化验机构作出的化验结果和鉴定结论与海关化验中心或者委托化验机构不一致的，以海关化验中心或者委托化验机构的化验结果鉴定结论为准。本案中，依据海关总署对海关化验片区管理规定，如皋海关所在的南京关区属于上海化验片区。故如皋海关申请上海海关化验中心对本案进口货物进行化验检验符合法律规定。根据《中华人民共和国进出口税则》（以下简称《进出口税则》）的规定，税则号列2707.5000项下商品必须同时符合两个条件，一是产品中芳族成分的含量超过非芳族成分，二是温度在2500C时的蒸馏量以体积计在65%以上。上海海关化验中心在测定芳族成分的重量检测时采用的UOP744方法，不仅可用于检测沸点2100C以下的芳族成分，亦可检测沸点2500C以上的芳族成分。上海海关化验中心在测试蒸馏量时采用的ASTMD86方法，亦符合《进出口税则》税目条文的规定。正诚公司关于UOP744化验方法仅适用于测定终馏点为2100C以下的石油馏出物或者芳烃浓缩物、不能准确测定正诚公司进口商品的芳烃含量的主张不能成立。上海海关化验中心系具有相应化验、鉴定资质的化验鉴定机构，其化验、鉴定方法具有科学性、合理性，其所作鉴定结论可以作为如皋海关确定本案正诚公司进口商品归类的依据。需要指出的是，如皋海关在化验鉴定申请单中所载的归类是否为27071/2/3/4，是如皋海关化验的目的，该化验目的是针对通关时少缴、漏缴关税的风险防控进行的标注，正诚公司申报的商品标号27075000亦在如皋海关的申请单中明确进行了标注，正诚公司将如皋海关标注的归类要求理解为如皋海关仅要求化验是否属于商品编号27071/2/3/4项下，而未要求对是否属于商品编号27075000项下进行检测，属如皋海关未检先定的主张，系对正诚公司对相关检测目的的误解。此外，因正诚公司委托了代理进口公司，代理进口公司委托了代理报关机构，故海关对该代理报关机构的告知、送达行为亦对正诚公司有效，正诚公司认为如皋海关仅向代理机构告知、送达，未向正诚公司告知属行政程序违法的主张亦不能成立，法院不予采信。正诚公司主张根据SGS检测报告中芳烃含量为89.25％、应按照该检测报告确定商品归类的要求，因与《关税条例》第三十二条、《化验管理办法》第十六条的规定不符，法院不予采信。根据《中华人民共和国海关进出口货物商品归类管理规定》（以下简称《归类管理规定》）第十二条的规定，海关经审核认为收发货人或者其代理人申报的商品编码不正确的可以根据《中华人民共和国海关进出口货物征税管理办法》的有关规定，按照商品归类的有关规则和规定予以重新确定，并且根据《中华人民共和国海关进出口货物报关单修改和撤销管理办法》等有关规定通知收发货人或者其代理人对报关单进行修改、删除。《中华人民共和国海关进出口货物征税管理办法》第九条第二款规定，经审核，海关发现纳税人义务人申报的进出口货物税则号列有误的，应当按照商品归类的有关规则和规定予以重新确定。本案中，正诚公司进口的货物经鉴定芳烃含量低于50%，与所申报的规格芳烃含量89.25%不一致。如皋海关结合商品规格型号为石脑油裂解乙烯产生的副产品的申报要素、上海海关化验中心化验结果，根据《进出口税则》第二十七章子目注释和《中华人民共和国海关进出口税则本国子目注释》，将正诚公司进口的货物重新确定归入税则号列27101199.90项下，于法有据。如皋海关通知代理正诚公司进口货物的益佳公司委托的代理报关企业进行报关单修改亦不违反上述规定。正诚公司认为如皋海关所确定的税则号有误，并据此多征税款的诉求不能成立。另外需要说明的是，如皋海关所作的海关进口关税、进口增值税专用缴款书中出现的有关税则号不一致的问题，确系因代理公司报关方式不一导致的海关报关系统问题所致，正诚公司提出的如皋海关对同一票货物按不同标准征税的事实并不存在。综上所述，如皋海关作出的海关税收征收行为认定事实清楚，证据确实充分，适用法律正确，行政程序合法，内容适当，正诚公司的诉讼请求不能成立，法院不予支持。据此，依照《最高人民法院关于执行＜中华人民共和国行政诉讼法＞若干问题的解释》第五十六条第（四）项之规定，判决驳回正诚公司的诉讼请求。上诉人正诚公司上诉称，被上诉人提供的报关、纳税代理手续不符合法律规定，其依据非法的代理手续实施的征税行为违法。被上诉人提供的证据中，取样记录单和化验鉴定书的内容不一致，也未提供取样、化验的方法、过程等合法的依据。被上诉人对《进出口税则》的理解、适用错误。UOP744制定者美国材料和实验协会对该方法适用范围的说明表明，该方法只适用于测定终镏点210℃以下的石油镏出物或芳族浓缩物，本案混合芳烃的终镏点为250℃以上，故上海海关化验中心采用的化验方法不能准确测定涉案芳烃含量，其所作的送检样品芳烃含量小于50%的鉴定结论不具有合法性。被上诉人据此将上诉人进口的货物归于27101199.90税则号下错误。被上诉人作出的征税决定违法相关法律规定海关执法的统一性原则。请求本院撤销原审判决。依法改判被上诉人的征税行为违法并予以撤销被上诉人如皋海关答辩称，接受益佳公司申报进口货物合法有效。取样送检程序合法。确定进口货物的归类适用依据准确。UOP744全称为“烃类中芳烃的气相色谱测定法”，其适用范围准确表述应当是，对终镏点210℃以下C6-C10芳族成分可以分别报告含量检测结果。而对于沸点较高的C11以上芳族成分则合并为一组报告其含量检测结果。海关归类的依据则是上述两部分芳族含量的总和。终镏点210℃仅是芳烃混合物中不同芳族成分是分别检测还是合并检测含量的界限，而非UOP744的适用范围。上诉人对该方法适用范围的解读是故意曲解。上海海关化验中心初检和复检分别采用了GC-MS气质联用法和UOP744气相色谱测定法两种不同的检测方法，检测结果均显示送检混合芳烃含量小于50%，也证明了UOP744方法的准确性。进口商品归入税则号列27075000.00项下，必须同时符合两个条件，其中之一是芳族成分的含量（按重量计）超过非芳族成分，即混合芳烃含量应当超过50%，根据上述检测结果，涉案商品不能归入27075000.00项下，依此缴纳关税。上诉人报关单的商品规格型号为“石脑油裂解乙烯产生的副产品”，结合检测结果，将涉案商品归入27101199.90项下，归类正确。本案系对进口货物归类并征收税款，不存在执法不统一情形。请求维持一审判决和征税决定。上诉人正诚公司提起上诉后，原审法院将当事人在原审中提交的证据材料全部随案移送本院。本院从证据的关联性、合法性、真实性三个方面进行了全面审核，本院所认定的案件事实与原审法院无异，依法予以确认。本院庭审中，各方当事人围绕被上诉人如皋海关作出的231920111191002334-A01/L02/A03/L04,231920111191002390-A01/L02征税决定是否符合法律规定进行了辩论。上诉人正诚公司和被上诉人如皋海关均各自坚持上诉状和答辩状中的观点。上诉人正诚公司在本院庭审中另提出，上海海关化验中心初检和复检中均写明系分包检测项目，这与被上诉人主张上海海关化验中心具备化验资质和能力相矛盾。本院认为，诉辩双方对于本案征税决定是否合法争议主要集中在五个方面，即认定主体是否正确，取样、送检过程是否合法，检测方法是否正确，商品归类是否合法，是否存在违反执法统一性问题。一、关于认定主体是否正确问题。《海关法》第五十四条规定，进口货物的收货人、出口货物的发货人、进出境物品的所有人，是关税的纳税义务人。《中华人民共和国海关报关单位注册登记管理规定》（海关总署令第221号）第四十三条第三款规定：进出口货物收发货人，是指依法直接进口或者出口货物的中华人民共和国关境内的法人、其他组织或者个人。本案中，上诉人正诚公司与益佳公司就进口混合芳烃事项签订代理进口协议，益佳公司又与伊藤忠（青岛）有限公司订立买卖合同，应当认定益佳公司是对外直接签订并履行货物买卖进口合同的主体，是《海关法》规定的纳税义务人。同时，由于益佳公司是代理上诉人正诚公司进行进口货物的，因此，被上诉人如皋海关在相关的税款缴款书缴款单位（人）栏下，注明益佳公司的同时，又括号加注上诉人正诚公司名称，符合海关征税、国税部门抵扣操作的实际，有利于上诉人正诚公司的正常经营，未损害国家税收利益。上诉人正诚公司虽不是本案所涉关税交纳的法定义务主体，但由于其与涉案关税的纳税义务人益佳公司之间为代理进口货物关系，双方代理合同也明确约定，关税实际由正诚公司交纳，海关税单正本归正诚公司自行抵扣，且被诉的税款缴款书中亦标注了其单位名称，故应当认定上诉人正诚公司与被诉的海关关税征收行为有法律上的利害关系，可以提起本案之诉。但如前所述，由于本案所涉及的是代理进口货物海关关税的征收问题，益佳公司才是法律意义上的关税纳税义务人，故上诉人正诚公司认为自己是进口货物的实际收货人，应享有海关关税纳税义务人所有权利的主张，依法不予支持。二、关于涉案货物的取样、送检过程是否合法问题。上诉人正诚公司认为，本案涉及的海关取样记录单中对样品外观特征描述为“淡黄色液体”，而复验的化验鉴定书则描述为“无色透明液体”，存在表述不一致情况，不能确定被上诉人如皋海关取样和鉴定的物品是一致的。本院认为，因各种主观和客观因素的影响，表述者个体对液体的颜色存在细微的感觉差别属于正常情形。本案中，对同一检材的外观特征，被上诉人如皋海关取样记录单和上海海关化验中心复验化验鉴定书分别描述为“淡黄色液体”和“无色透明液体”，此并不违反正常生活经验。《化验管理办法》对规范海关化验工作进行了具体规定。如皋海关在涉案物品的取样时，海关关员在益佳公司代理报关公司报关员在场的情况下，从货物存放的诚晖保税仓库石化A03罐中分上中下三层抽取了两份样品。后将待检样品放至查验容器中加封条号，并将有已封存的查验容器放入专用的铁质送检箱，加配关锁号，送交上海海关化验中心化验、鉴定。整个取样过程、以及两幅封条号、关锁号在取样记录单中均有明确记载，并在一审庭审中交付当事人双方质证，可以证明被上诉人如皋海关的取样过程规范合法。上诉人正诚公司认为被上诉人应当专程送检，采用普通邮寄方式送检违法，以及认为被上诉人如皋海关仅向代理公司告知、送达，行政程序违法的主张，没有事实根据和法律依据，依法不予支持。三、关于涉案芳烃含量采用的检测方法是否正确问题。《化验管理办法》第五条规定，海关化验中心在海关总署指定区域内承担海关化验及相关工作。依据海关总署对海关化验片区管理规定，被上诉人如皋海关所在的南京关区属于上海化验片区，故上海海关化验中心对本案进口货物进行化验检验符合法律规定。该办法第十六条同时规定，委托化验机构作出的鉴定结论同样是海关执法的依据。因进出口货物涉及种类繁多，要求海关化验中心具备对所有货物的检测能力既不现实也无必要。故海关化验中心在不具备化验条件时，将检验项目分包给其他合格的化验机构进行检测并不违反相关法律规定。上诉人正诚公司提交的美国材料和实验协会对UOP744适用范围的说明材料，恰恰可以反证，对UOP744测量方法而言，终沸点210℃是对混合芳烃中不同芳族成分是分别还是合并检测含量的界限，而非判定该方法适用范围的标准。故上诉人正诚公司认为上海海关化验中心在复检中采用测量方法错误的观点，依法不予采信。2011年上海海关化验中心作出涉案样品总芳烃含量小于50%的鉴定结论后，益佳公司申请复验。2011年12月29日，上海海关化验中心经复验后，鉴定结论仍然为：送检样品总芳烃含量小于50%。上海海关化验中心在初检和复检分别采用了GC-MS气质联用法和UOP744气相色谱测定法两种不同的检测方法，检测结果显示送检混合芳烃含量均小于50%，也进一步佐证了UOP744方法的准确性。《化验管理办法》第十六条规定，海关化验中心和委托化验机构的鉴定结论是海关执法的依据。其他化验机构作出的化验结果和鉴定结论与海关化验中心或者委托化验机构不一致的，以海关化验中心或者委托化验机构的化验结果鉴定结论为准。依据上述规定，结合本案海关化验中心出具的初检和复检结论，应当认定被上诉人如皋海关按照报关货物混合芳烃含量小于50%进行归类并收缴关税有事实根据。四、关于对报关商品归类是否合法问题。《海关法》第四十二条规定，进出口货物的商品归类按照国家有关商品归类的规定确定。海关可以要求进出口货物的收发货人提供确定商品归类所需的有关资料；必要时，海关可以组织化验、检验，并将海关认定的化验、检验结果作为商品归类的依据。依照《进出口税则》，报关货物归入2707项下的条件之一是，芳族成分的含量超过非芳族成分的要求，即货物中混合芳烃的含量应当超过50%。对照《进出口税则》第二十七章有关类注、章注以及子目注释，结合本案海关化验中心出具的化验结论，益佳公司报关货物不符合归入2707项下的条件。益佳公司报关单的商品规格型号为“石脑油裂解乙烯产生的副产品”，结合检测结果，被上诉人如皋海关将涉案商品归入27101199.90项下，归类正确。被上诉人如皋海关按此归类，对涉案商品征缴进口关税和进口增值税并无不当。五、关于是否存在违反执法统一性问题。依法纳税是公民、法人的法定义务。依照《归类管理规定》第五条、第十二条的规定，进出口货物的商品归类应按收发货人或者其代理人向海关申报时货物的实际状态确定；海关有权对申报的进出口商品归类是否符合相关法律规范进行审核并重新确定，并依据审核结果征收相关关税和进口增值税。本案所涉及的是海关关税征收问题，并非行政处罚，他人是否依法纳税，并不构成纳税义务人拒绝依法缴纳关税的理由。因此，上诉人正诚公司认为执法不统一的主张，不予采纳。综上，上诉人正诚公司的上诉理由和请求缺乏事实根据和法律依据，依法不予采纳。原审法院对本案的审理，认定事实清楚，适用法律正确，审判程序合法。依据《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项的规定，判决如下：驳回上诉，维持原判。二审案件受理费人民币50元，由上诉人北京正诚伟业煤焦化工有限公司负担。本判决为终审判决。审 判 长  史笔代理审判员  李昕代理审判员  丁钰二〇一五年六月八日书 记 员  周萍