广东省广州市中级人民法院民 事 判 决 书（2021）粤01民终6831号上诉人（原审原告）：广州市兴中蔬菜联合总公司，住所地：广州市越秀区麓景东路41号二楼。法定代表人：曹锐豪。委托诉讼代理人：张颉，广东恒博律师事务所律师。委托诉讼代理人：张雯尤，广东恒博律师事务所律师。上诉人（原审被告）：马淑华，女，汉族，1957年7月15日出生，住沈阳市沈河区。委托诉讼代理人：周玉珊，广东谨然律师事务所律师。上诉人广州市兴中蔬菜联合总公司（以下简称兴中公司）因与上诉人马淑华房屋租赁合同纠纷一案，不服广东省广州市荔湾区人民法院（2020）粤0103民初4159号民事判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭审理本案，现已审理终结。兴中公司上诉请求：1.撤销（2020）粤0103民初4159号民事判决书，改判支持上诉人的全部诉讼请求；2.判令被上诉人承担本案诉讼费用。事实与理由：一、一审法院以房产税、企业所得税、土地使用税并非因租赁关系产生的税费为由，判决不予支持上诉人要求被上诉人支付全部租金税的诉求，属认定事实、适用法律错误。第一，根据《合同》可知，双方约定租赁期内案涉商铺产生的租金税和一切税费均由被上诉人承担。第二，根据被上诉人分别于2016年9月2日、2016年10月11日委托广东谨然律师事务所向上诉人出具《关于要求续租商铺事宜的通知函》、《关于依法及时纳税的法律建议书》，以及上诉人于2016年9月8日向被上诉人出具的《关于x号首层商铺续租事宜的回复函》可知，双方再次明确租赁期间产生的租金税全部由被上诉人承担，并由上诉人将税金缴纳完毕后将完税凭证交付给被上诉人，再由被上诉人根据上诉人缴纳税费的金额向上诉人支付全部租金税。第三，根据上诉人与被上诉人案号为（2017）粤01民终23994号民事判决书查明及认定的事实可知，双方合同约定应由被上诉人负担的税费实际为依法应由出租人承担的租金税。第四，根据国家税务总局广州市税务局第一稽查局出具的《税务处理决定书》、《税务行政处罚决定书》以及一审法院就出租人基于租赁关系收取租金应承担何种税费等事宜向国家税务总局广州市越秀区税务局的发函、该局函复的租赁相关政策可知，上诉人基于出租案涉商铺收取租金需承担的租金税包括营业税、增值税、城建税、教育费附加、地方教育费附加、房产税、防洪费、土地使用税、企业所得税。第五，根据上诉人的完税凭证可知，上诉人已将上述租金税缴纳完毕。二、一审法院以营改增后上诉人将租金收入以含税收入进行会计处理为由，认定被上诉人不应支付营改增后上诉人已入账收入部分需补缴的房产税以及实际已缴纳的增值税、城建税、教育费附加、地方教育附加、企业所得税，属认定事实、适用法律错误。上诉人根据《合同》约定所收取的租金为不含税租金，上诉人对租金收入的会计处理与被上诉人是否应向上诉人返还租金税无关，根据双方约定，租赁期限内租金税和一切税费由被上诉人承担，被上诉人在租赁期限届满后应向上诉人结清的租金税金额以上诉人向税务机关实际缴纳金额为准，被上诉人应在上诉人向税务机关缴纳完毕全部租金税后，依约向上诉人返还上诉人实际向税务机关缴纳的全部租金税。一审法院确认双方租金并不包含税价，却又以营改增后上诉人将租金收入以含税收入进行会计处理为由，认定被上诉人不应支付营改增后上诉人已入账收入部分需补缴的房产税以及实际已缴纳的增值税、城建税、教育费附加、地方教育附加、企业所得税，不具有事实与法律依据。三、因案涉商铺未及时缴纳租金税而产生的税务稽查罚款及税务滞纳金等法律后果应由被上诉人承担，一审法院以上诉人具有过错为由，认定由上诉人自行承担上述损失属认定事实、适用法律错误。第一，根据《合同》可知，双方明确约定在租赁期间因案涉商铺产生的租金税等一切税费及法律后果均由被上诉人承担，与上诉人无关。第二，根据23994号判决查明及认定的事实可知，双方约定将上诉人作为租赁合同出租方负有申报纳税的法定义务转由被上诉人负担，被上诉人没有向税务部门缴纳租金税的法律后果应由其自行承担，与上诉人无关。综上所述，一审法院认定事实、适用法律错误，严重损害了上诉人的合法权益，上诉人恳请贵院在查明事实的基础上，依法改判支持上诉人的全部诉讼请求。马淑华针对兴中公司的上诉请求辩称：一、上诉人主张追缴的企业所得税、房产税、土地使用税超出合同约定，故不应由被上诉人承担。1.根据合同第五条第二款第九项约定，租赁期限内有关房屋产生的租金税和一切税费由乙方承担。租金税仅限营业税、增值税，一切税费是指附加税费。不包括对方企业经营产生的企业所得税、房产税、土地使用税，并且我方承担相关税费的前提条件是在租金期限内兴中公司依法申报纳税后，向我方开具租金发票，由此产生的税费才由我方承担。2.上诉人已在同类案件（2017）粤01民终17952号案中，明确租金税和一切税费是指租金税，不包括企业所得税、房产税、土地使用税。3.根据越秀区税局函复内容，出租人基于租赁关系收取租金所涉税费不包括企业所得税、房产税、土地使用税。第二，税务机关未对2016年5月至2017年12月期间已入账收入追缴增值税，因此不应该对该部分租金收入计算税费。根据税务处理决定书，一审提交的证据4第6页，处理决定第二项载明内容，税务机关只是针对2016年5月至2017年12月未入账租金收入和管理费收入追缴增值税，现在上诉人主张被上诉人负担已经入账增值税缺乏关联性，而且该部分已经含税计入。第三，上诉人因其自身过错造成罚款和滞纳金由其自行承担。综上，请求驳回上诉人的上诉请求。马淑华上诉请求：1.撤销（2020）粤0103民初4159号民事判决书第一项，改判驳回被上诉人的全部诉讼请求；2.本案一、二审受理费由被上诉人负担。事实与理由：一、原审判决认定被上诉人有权依据合同约定要求上诉人支付税费是认定事实错误。事实上，被上诉人的诉讼请求已超出合同的约定，合同约定内容仅指被上诉人依法纳税后的税款才由上诉人承担。1.合同关于税费承担的约定，真实意思是指：上诉人承担的相关税费的前提条件是在租赁期内被上诉人依法申报纳税后向上诉人出具租金发票，由此产生的税费由上诉人承担。2.本案中，被上诉人故意隐瞒收入且没有在该纳税年度及时缴纳税费，造成被税务机关追缴税费并处罚的后果，因此被上诉人并没有完成依法申报纳税的基本义务。被上诉人因偷税而被税务机关稽查追缴的税款不属于合同约定的范围。3、被上诉人并没有向上诉人开具任何发票，因此被上诉人要求上诉人支付税费的条件未成就。二、被上诉人被税局追缴税款并处罚是其偷税行为造成，被上诉人因其自身过错未能按时纳税而造成的一切不利后果应由其自行承担。综上所述，上诉人认为，原审判决认定案件基本事实错误，应予纠正。上诉人恳请二审法院纠正原审错误判决，改判驳回被上诉人的全部诉讼请求。兴中公司针对马淑华的上诉请求辩称：第一，本案相关税费的承担应以双方约定为准，合同约定由马淑华承担，兴中公司缴纳完税款后，马淑华应向兴中公司缴纳。关于马淑华提及的利息承担问题，合同已经约定由其承担税款，但是未主动履行该义务，兴中公司起诉之时有权主张马淑华承担其应支付的税款金额的利息。第二，在租赁期限即将届满时，马淑华才提及税款缴纳，兴中公司要求共同办理税务缴纳，但是马淑华不同意，兴中公司没有辩护义务，因此在履行关于税款缴纳义务马淑华负有主要过错，应按约承担一切不利后果。兴中公司向一审法院提出诉讼请求：1.判决马淑华向兴中公司支付税金合计665956.37元。2.判决马淑华向兴中公司支付税务滞纳金合计542861.94元。3.判决马淑华向兴中公司支付税务稽查罚款合计292359.29元。4.判决马淑华向兴中公司支付利息合计6004.71元（利息以税费、滞纳金及罚款合计1501177.6元为本金，自兴中公司起诉之日起计至马淑华实际支付之日止，按全国银行间同业拆借中心公布的贷款市场报价利率4.8%计付，暂计算至2020年5月17日止的利息为6004.71元）。5.判决马淑华承担本案诉讼费。根据当事人的陈述和经审查确认的证据，一审法院认定事实如下：2012年4月22日，兴中公司（甲方）与马淑华（乙方）签订《合同》，约定：甲方提供广州市x号首层自编第五间，场地约31.5平方米给乙方作为经营童装之用。租用期限从2012年5月1日至2017年4月30日止（共五年），租金每月33000元，乙方向甲方预缴三个月租金共99000元作为场地使用保证金（不计利息）。合同期满后，若乙方不违约及不损坏房屋等其它欠费情况下，甲方如数无息退回保证金。乙方提前解除合同，保证金不退还。在第五条第（二）款第9项约定：租赁期内有关该房屋产生的租金税和一切税费、水费、电费以及所发生一切债权、债务及法律后果，由乙方自行承担，与甲方无关。在第（六）条第（2）款约定：乙方逾期缴纳租金或其他费用，乙方每日须按欠交总额2%向甲方缴付违约金。逾期超过十天，甲方可进行停水、停电处理；逾期三十天交付租金等费用，甲方有权单方解除合同，收回房屋，所收保证金不予退回，并赔偿甲方所有的经济损失。在第（六）条第（3）款约定：租赁期满与续约，在现租金基础上，按周边市场同等条件下乙方享有优先承租权。乙方如继续租赁商铺，应在期满前一年与甲方协商关于重新订立商铺租赁合同事宜，否则视作乙方放弃承租。合同签订后，马淑华使用上述商铺经营并向兴中公司缴纳了合同期内的全部租金，即交租至2017年4月30日止。在此期间，马淑华和兴中公司均没有向税务机关缴纳涉案商铺租金的税金。2016年9月2日至2016年12月20日期间广东谨然律师事务所受马淑华及其他承租人委托先后向兴中公司发出《关于要求续租5号商铺事宜的通知函》、《关于要求续租x号首层商铺事宜的回函》、《关于依法及时纳税的法律建议书》、《关于兴中公司2016年10月21日通知书的回函》，要求兴中公司按合同约定尽快与马淑华及其他承租人协商办理涉案商铺的续租事项及要求兴中公司办理申报缴纳涉案商铺的租金纳税问题。其中在《关于兴中公司2016年10月21日通知书的回函》中，马淑华等人对兴中公司定于2016年10月26日上午九时到荔湾区地方税务局办税大厅办理x号首层商铺的租赁税费清缴的事宜认为其只是租户，且已依法纳税，对于延期缴税，责任在于兴中公司，与马淑华等租户无关；兴中公司是商铺出租方，是依法缴纳租金税、营业税、增值税及附加、企业所得税等的纳税义务人，应由兴中公司自行缴纳租赁税费等事宜，并把相关纳税凭证或纳税单据提供给马淑华等人；就关于x号首层商铺应缴纳税费与续租问题，请兴中公司于2016年11月18日前与马淑华等人联系，进行磋商和谈判；等等。在此期间，兴中公司分别于2016年9月8日和2016年9月22日向马淑华等发出《关于x号首层商铺续租事宜的回复函》，答复马淑华及其他承租人兴中公司尚未确定马淑华及其他承租人所承租的x号首层商铺在租约期满后的用途或出租条件。兴中公司将在租约期满前的合适期限内确定该部分商铺的用途或出租条件并通知马淑华及其他承租人；兴中公司同意马淑华及其他承租人在租约期满时统一结算租赁期间租赁税费并开具发票的要求。请马淑华及其他承租人届时依《合同》约定向马淑华缴纳相应的租赁税款后，领取租赁发票。2020年4月16日，国家税务总局广州市税务局第一稽查局向兴中公司作出《税务处理决定书》（穗税一稽处[2020]137号）对兴中公司2004年1月1日至2017年12月31日税费申报缴纳情况进行检查，并对违法事实作出处理。该决定书载明：一、违法事实：1.你单位在2004年至2016年4月取得广州市x号首层商铺的租金收入14120552.45元（其中2012年1722200.60元，2013年2690500.00元，2014年3204000.00元，2015年3048000.00元，2016年1-4月972000.00元）至检查日止未入账，未按规定缴纳营业税、城市维护建设税、教育附加税、房产税、企业所得税，上述2011年至2016年4月获得的收入未按规定缴纳地方教育附加。上述2004年至2014年获得的收入未按规定缴纳堤围防护费。3.你单位在2016年5月至2017年12月取得广州市x号首层商铺的租金收入2334320元（含税）[其中2016年1638320元（含一次性收取2016年6月至2017年9月的租金收入1020000元）]、2017年696000元），至检查日止未入账，未按规定缴纳增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加、房产税、企业所得税。5.你单位在2016年5月至2017年12月的“主营业务收入分类账”及记账凭证反映取得广州市x号首层商铺的租金收入2298000元（含税）（其中2016年1400000元、2017年898000元），未按规定缴纳房产税……根据《广州市不动产登记查册表》，x号使用土地面积848.10平方米，总建筑面积4510.17平方米，首层建筑面积380.10平方米。该土地的权属归石井镇政府。你单位2015年的应纳税所得额是423346.56元，2016年的应纳税所得额是217134.40元，2017年的应纳税所得额是70045.33元……二、处理决定：（1）对兴中公司2004年1月至2016年4月出租商铺取得的未入账的租金收入共14120552.45元及转租收入2011年4000.00元、2012年2000.00元，应按营业税“服务业”税目，依5%税率，补缴营业税706327.69元（其中……2012年86210.04元，2013年134525.00元，2014年160200.00元，2015年152400.00元，2016年1月至4月48600.00元），同时调减兴中公司对应年度企业所得税的应纳税所得额。（2）对兴中公司2016年5月至2017年12月未入账的租金收入2334320.00元（含税）、管理费收入180000.00元（含税）追缴增值税116400.80元（其中：2016年5月至12月83257.95元、2017年1月至12月33142.85元）。（3）对应补缴营业税706327.69元和增值税116400.80元，依7%税率，应补缴城市维护建设税57591.00元（其中2012年6034.70元，2013年9416.75元，2014年11214.00元，2015年10668.00元，2016年9230.06元，2017年2320.00元），同时调减兴中公司对应年度企业所得税的应纳税所得额。（4）对应补缴营业税706387.69元和增值税116400.80元，依3%的征收率，应补缴教育附加24681.85元（其中2012年2586.30元，2013年4035.75元，2014年4806.00元，2015年4572.00元，2016年3955.73元，2017年994.28元），同时调减兴中公司对应年度企业所得税的应纳税所得额。（5）对兴中公司2011年至2016年4月补缴的营业税610007.64元及2016年5月至2017年12月补缴的增值税116400.80元，依2%的征收率，应补缴地方教育附加14528.15元（其中2012年1724.20元，2013年2690.50元，2014年3204.00元，2015年3048.00元，2016年2637.16元，2017年662.85元），同时调减兴中公司对应年度企业所得税的应纳税所得额。（6）……对兴中公司2010年7月至2013年12月未入账的收入共5253336.35元依1‰征收率，应补缴堤围防护费5253.33元（其中2012年1724.20元，2013年2690.50元）；对兴中公司2014年未入账的收入共3204000.00元，依0.5‰征收率，应补缴堤围防护费1602.00元；同时调减兴中公司对应年度企业所得税的应纳税所得额。（7）对兴中公司未入账的租金收入2004年至2016年4月14120552.45元，2016年5月至2017年12月2334320.00元（含税），已入账未缴纳房产税的租金收入2016年5月至2017年12月2298000.00元（含税），依12%的税率，应补缴从租计征的房产税共2223874.34元（其中2012年206664.08元，2013年322860.00元，2014年384480.00元，2015年365760.00元，2016年403876.58元，2017年242171.43元），同时调减兴中公司对应年度企业所得税的应纳税所得额。（8）对兴中公司2012年至2016年无偿使用的土地，依每平方米18元，应补土地使用税4288.50元（其中2012年857.70元、2013年857.70元、2014年857.70元、2015年857.70元、2016年857.70元）；2017年无偿使用的土地，依每平方米12元，应补缴土地使用税571.80元；同时调减兴中公司对应年度企业所税的应纳税所得额。（9）兴中公司应补2004年至2017年的企业所得税3080792.27元，其中2012年应补缴338007.25元。2013年应补缴497564.12元，2014年应补缴571932.02元，2015年应补缴687498.89元，2016年应补缴382820.32元，2017年补缴242912.30元。（10）对兴中公司未按规定期限缴纳的营业税、增值税、城市维护建设税、房产税、城镇土地使用税、企业所得税，从滞纳税款之日起至实际缴纳或者解缴税款之日止，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。限兴中公司自收到本决定书之日起15日内到税款所属的税务机关将上述税款及滞纳金缴纳入库，并按规定进行相关税务调整；等等。同日，该局作出《税务行政处罚决定书》[穗税一稽罚（2020）5号]，根据兴中公司在2004年至2017年间少缴纳税费的情况处以少缴税款50%的罚款2961178.98元，对其未按规定开具发票的行为，处以罚款9000元。2020年4月至5月期间，兴中公司缴纳上述税费、滞纳金及罚款，税务部门因此向兴中公司出具了税收完税证明。兴中公司委托广东惠建会计师事务所有限公司对其下属十间商铺2004年至2017年的收入、税费情况进行专项审计。该会计师事务所于2020年5月11日出具《专项审计报告》。该报告载明：“三、审计结果经审计，兴中公司与下属其中十间商铺2004年至2017年的商铺租金、转租收入、管理费收入、税费情况如下：……7.马淑华：在2009年至2017年期间，马淑华未入账收入1927307.28元，已入账收入377142.86元，已入账和未入账收入2304450.14元，税金合计79443.37元，税务稽查罚款356453.89元，税务滞纳金671194.10元……四、其他事项说明6、马淑华，（2）马淑华承租的广州市x号首层自编第5间（合同编号13）项下，2012年5月1日-2017年4月30日止期间，未入账收入1584000元，未入账收入应交税费589968.82元，其中：营业税79200元，增值税0元，城建税5544元，教育费附加2376元，地方教育费附加1584元，房产税190080元，企业所得税309894.57元，防洪费858元，土地使用税432.25元；未入账收入税务稽查罚款292359.29元，其中营业税39600元，增值税0元，城建税2772元，房产税95040元，企业所得税154947.29元；未入账收入税务滞纳金542861.94元，其中营业税73924.96元，增值税0元，城建税51472.72元，房产税201434.55元，企业所得税261960.21元，土地使用税367.5元；已入账收入377142.86元，未缴房产税45257.14元，已缴税金29830.41元，其中营业税0元，增值税18857.14元，城建税1320元，教育费附加565.71元，地方教育费附加377.14元，房产税0元，企业所得税8710.41元，防洪费0元，土地使用税0元。上述已入账和未入账收入1961142.86元，税金合计665056.37元，税务稽查罚款292359.29元，税务滞纳金542861.94元。经查，广东惠建会计师事务所有限公司持有广东省财政厅于2018年3月16日颁发的《会计师事务所执业证书》，《专项审计报告》的编写人均为我国注册会计师。为查明本案事实，一审法院向国家税务总局广州市越秀区税务局发函核实：1、出租人基于租赁关系收取租金应承担何种税费？是否包括营业税、增值税、城建税、教育费附加、地方教育费附加、房产税、企业所得税、防洪费、土地使用税？2、广州市兴中蔬菜联合总公司2012年5月1日至2017年4月30日期间发票开具及缴纳税款情况。该局函复一审法院提供了兴中公司2012年5月1日至2017年4月30日期间发票查询信息、2014年1月13日至2017年4月5日期间净入库查询信息以及租赁相关政策。一审法院另向国家税务总局广州市税务局第一稽查局发函核实：兴中公司与马淑华等人签订的租赁合同期间为2012年5月至2017年，在每月租金为33000元的情形下，兴中公司就该合同在2016年5月前每月应纳营业税额及附加税如何计算机公式如何？2016年5月营改增后，增值税及其附加应如何计算及其公式如何？该局函复一审法院：兴中公司就上述合同在2016年5月前每月应纳营业税额及附加税的计算方式为：计税依据×税率，即营业税：33000×5%；附加税费=营业税额×相关税费率；2016年5月营改增后，每月应纳增值税额及附加税费计算方式为：如该金额为含税金额，则换算为不含税金额，即增值税=含税金额÷（1+对应增值税率）×对应增值税率，附加税费=增值税额×相关税费率；如该金额为不含税金额，则增值税=不含税金额×对应增值税率，附加税费的计算方法同上。在庭审中，兴中公司认为合同所约定的租赁期内有关该商铺产生的租金税和一切税费，包含税种为包含营业税、增值税、城市建设维护税、教育费附加、地方教育附加、房产税、企业所得税、堤围防护费、城镇土地使用税；因合同已约定租金税及一切税费由马淑华承担，与兴中公司无关，马淑华并未在租赁期内申报缴纳，故无法开具租金发票。马淑华认为仅指开具租金发票后应缴纳的营业税及其附加、增值税及其附加，营业税按照租金的5%，附加按照租金的是0.72%，总税率是5.72%；增值税是3%，附加是0.72%，总额是3.72%；根据合同约定，马淑华预计的租金税额仅为租金的5.72%，营改增后税费为3.72%，并非在兴中公司偷税漏税后的补税缴税以及罚款和滞纳金；并认为合同仅仅约定是税款承担，马淑华并非是纳税申报的主体，马淑华无法申报兴中公司应缴纳的所得税，增值税只有企业自己才能申报。此外，马淑华明确不向法院申请进行重新审计。对于审计报告中未入账收入和已入账收入，兴中公司表示其收取的租金为不含税租金，但税务机关在认定营改增后的租赁收入时，是以租金减去相应的增值税额作为兴中公司会计处理上的应入账收入；马淑华认为，兴中公司会计凭证在营改增后把月租金收入列为含增值税的租金收入。另查，2018年1月26日，广州市石井开发公司向兴中公司提起诉讼，要求：确认双方1987年5月3日签订的《协议书》中兴中公司无偿使用30年的期限于2017年5月3日已届满，兴中公司应返还广州市x号首层自编1-10号商铺。2018年6月15日，荔湾区人民法院作出（2018）粤0103民初1472号民事判决书，判决：确认广州市白云区石井镇人民政府与兴中公司在1987年5月3日签订的《协议书》约定的兴中公司对广州市x号首层三层之二（靠南边）及二楼和三楼合共1400平方米物业30年无偿使用期限为1992年3月31日至2022年3月30日止。之后，广州市石井开发公司不服提出上诉。2018年10月22日，广州市中级人民法院作出（2018）粤01民终16697号民事判决书，判决驳回上诉，维持原判。又查，2017年4月5日，案外人马x以兴中公司为被告向一审法院提起诉讼，请求：1.确认兴中公司于2017年3月22日发出的《解除合同通知书》无效；2.兴中公司继续履行与马x于2012年4月22日签订的租赁合同；3.合同期满后，兴中公司返还马x保证金99000元；4.兴中公司赔偿马x损失33000元。兴中公司在该案中反诉请求法院判令：1.马x立即迁出广州市x号首层自编6号商铺；2.马x支付从2017年5月1日起至2017年5月3日止的租金3300元及违约金2970元（逾期迁出的违约金按990元/天计算）；3.马x履行合同约定的税费支付义务配合兴中公司清缴2012年5月1日到2017年4月30日止的租赁税费（约38万元，以税务机关核定为准）。2017年6月29日，一审法院作出（2017）粤0103民初2786号民事判决，判决：确认广州市兴中蔬菜联合总公司于2017年3月22日向马x发出的《解除合同通知书》无效；二、自本判决发生法律效力之日起十日内，广州市兴中蔬菜联合总公司向马x返还保证金99000元；三、驳回马x的其他诉讼请求；四、自本判决发生法律效力之日起十日内，马x迁出广州市x号首层自编6号商铺，并将该商铺腾空交回广州市兴中蔬菜联合总公司管业使用；五、自本判决发生法律效力之日起十日内，马x向广州市兴中蔬菜联合总公司支付从2017年5月1日起至2017年5月3日止的租金3194元及违约金638.7元；六、驳回广州市兴中蔬菜联合总公司的其他反诉请求。判后，双方均不服判决上诉至广州市中级人民法院，案号为（2017）粤01民终17952号。在二审期间，马x、兴中公司确认双方争议的税费是指依法应由出租人承担的租金税，双方合同约定由马x负担。2017年11月7日，广州市中级人民法院作出（2017）粤01民终17952号民事判决，认为“因双方二审均确认本案所涉税款实际为依法应由兴中公司申报的租金税，而双方约定将兴中公司作为租赁合同出租方负有申报纳税的法定义务转由马x负担，但并不能据此免除兴中公司向税务机关申报纳税的法定义务……马x缴纳税款以兴中公司向税务部门申报纳税为前提，一审法院指引兴中公司可先行支付有关税费后，再依合同约定另行向马x主张权利，合法有据”；判决：驳回上诉，维持原判。一审法院认为：兴中公司与马淑华签订的《合同》是双方真实意思表示，是合法有效的，双方均应严格履行。本案争议焦点为：本案承租人承担何税费问题。关于承租人是否应承担税费问题。因本案所涉税款实际为兴中公司依法应申报及缴纳税费，即使双方约定将兴中公司的法定申报纳税义务转由马淑华负担，也不能据此免除兴中公司该法定义务。亦即，无论马淑华于何时、以何种方式履行上述纳税约定均与兴中公司须依法依时纳税的义务无关，兴中公司仍系案涉场地法定的税务申报主体，应主动向税务机关履行纳税义务。根据税务机关作出的《税务处理决定书》、《税务行政处罚决定书》所查明的事实，可以证实兴中公司2004年1月1日至2017年12月31日少缴营业税706327.69元、增值税116400.80元、城市维护建设税57591元、房产税1961245.64元、企业所得税3080792.27元。在《合同》中税费承担系单独约定，因而一审法院认为双方租金并不包含税价。现兴中公司提交了完税凭证，可以证实兴中公司已将上述税费补缴完毕，故依照合同约定，马淑华应向兴中公司支付案涉租赁合同所涉的税费。关于承租人承担何税种问题。1、根据《中华人民共和国营业税暂行条例》以及《财政部国家税务总局关于全面推进营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）规定，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税试点，由缴纳营业税改为缴纳增值税，自2016年5月1日起缴纳增值税。根据规定在纳营业税、增值税的同时需缴纳城市建设维护税、教育费附加、地方教育附加等附加税费。同时，根据《中华人民共和国房产税暂行条例》第二条规定，房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳；产权出典的，由承典人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。另外，根据《中华人民共和国企业所得税法》第一条规定，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，依照本法规定缴纳企业所得税。《财政部税务总局关于承租集体土地城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2017]29号）规定，在城镇土地使用税征税范围内，承租集体所有建设用地的，由直接从集体经济组织承租土地的单位和个人，缴纳城镇土地使用税。《关于印发通知》[税三[1989]562号]规定，房屋承租人把承租房屋转租给第三者，如该房屋用地已由出租人缴纳土地使用税的，转租人可不再重纳土地使用税。根据上述规定，企业因租赁关系收取的租金在2016年5月1日前应缴纳营业税，自2016年5月1日起应缴纳增值税，而按规定，在缴纳营业税、增值税的同时需缴纳城市建设维护税、教育费附加、地方教育附加等附加税费；房产税纳税人是房产的所有权人，企业所得税是企业就其收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的月进行纳税；土地使用税的纳税人是直接从集体经济组织承租土地的单位和个人。因此，房产税、企业所得税、土地使用税并非因租赁关系产生的税费。2、双方所签合同为租赁合同，从双方合同约定“租赁期内有关该房屋产生的租金税和一切税费、水费、电费以及所发生一切债权、债务及法律后果，由乙方自行承担，与甲方无关”来看，并不能明确得出“一切税费”是否指由租金产生的相关税，抑或房产税、企业所得税、土地使用税等亦由承租人负担，该约定属于约定不明。由于双方无法达成一致，且无法依据《中华人民共和国合同法》第六十一条规定按照合同有关条款或者交易习惯予以确定。同时，结合兴中公司在同类案件中确认同场地租赁合同所涉税款实际为依法应由兴中公司申报的租金税，兴中公司主张马淑华承担缴纳营业税、增值税以及缴纳城市建设维护税、教育费附加、地方教育附加等附加税费以外的税种，缺乏充分依据，一审法院不予支持。3.根据兴中公司提供的完税凭证、审计报告、税务机关提供发票查询信息、入库信息可知，在2016年5月营改增后，税务机关将案涉合同月租金作为含增值税租金收入来计算。亦即营改增后租金为已入账收入，营改增前均为未入账收入。因此在营改增前，马淑华须承担的是营业税和附加税；在营改增后，因马淑华租金已以含税收入计算则不须再承担税费。4.对于马淑华应支付的税款，经一审法院依法释明，兴中公司主张以其审计报告为依据，马淑华表示不申请重新审计。马淑华虽不确认兴中公司提交的审计报告，但未能提交证据予以反驳，因当事人对于自己的主张应有相关证据证明，故一审法院对马淑华的抗辩不予采纳。现无证据证明兴中公司提交的审计报告存在违法情形，其亦对营改增前后租金收入作区分处理，故一审法院采纳兴中公司审计报告中的审计结论，马淑华应支付的税款为2012年5月1日—2017年4月30日期间未入账收入1584000元的营业税79200元，增值税0元，城建税5544元，教育费附加2376元，地方教育费附加1584元；合共88704元。考虑到兴中公司对税费拖欠缴纳存有过错，一审法院对兴中公司主张的税费本金的利息，酌情支持为以88704元为本金，按全国银行间同业拆借中心公布的同期贷款市场报价利率自本案起诉之日即2020年4月23日起计付利息至本金付清之日止。兴中公司主张按全国银行间同业拆借中心公布的贷款市场报价利率4.8%计付，无事实依据，一审法院不予支持。关于罚款及滞纳金问题。兴中公司作为纳税义务人应依法按时纳税，但兴中公司以租金不入账的方式，未按规定确认租金收入、未按规定开具发票，致使其未能按规定缴纳营业税、企业所得税等税种，进而导致税务机关追缴拖欠税款产生滞纳金及罚款。对于该后果，兴中公司自身具有明显过错，理应由其自行承担，故一审法院对兴中公司要求马淑华支付滞纳金、罚款及其利息的请求不予支持。综上所述，一审法院根据《中华人民共和国合同法》第八条、第六十条第一款、第一百零七条，《中华人民共和国民事诉讼法》第六十四条的规定，作出如下判决：一、自本判决生效之日起十五日内，马淑华应向广州市兴中蔬菜联合总公司支付税费88704元及其利息（利息以88704元为本金，按全国银行间同业拆借中心公布的同期贷款市场报价利率自2020年4月23日起计付利息至本金付清之日止，利息以本金为限）。二、驳回广州市兴中蔬菜联合总公司其他诉讼请求。本案受理费8960元，由广州市兴中蔬菜联合总公司负担6943元，马淑华负担2017元。二审期间，当事人均未提交新证据。经审查，一审法院查明事实无误，本院予以确认。本院认为，本案法律事实发生在民法典施行前，根据《最高人民法院关于适用时间效力的若干规定》第一条第二款规定，适用当时的法律、司法解释的规定。二审争议的焦点在于：1.承租人应承担的税种；2.承租人应承担的税费数额；3.承租人应否承担税务稽查罚款及滞纳金。关于争议焦点一。案涉合同约定，“租赁期内有关该房屋产生的租金税和一切税费、水费、电费以及所发生一切债权、债务及法律后果，由乙方自行承担，与甲方无关”，兴中公司据此主张马淑华向其支付房产税、企业所得税、土地使用税。对于合同约定的“一切税费”的范围，双方无法达成一致意见，对此，本院认为，案涉合同性质上属于租赁合同，合同中约定的税费负担应隶属于租赁法律关系，即该税种应解释为与租赁相关的税种，如营业税、增值税以及城市建设维护税、教育费附加、地方教育附加等附加税费，而兴中公司主张的房产税、企业所得税、土地使用税等不属于该租赁合同所产生的税费，也不属于马淑华订立合同时可以预见的税种范围。且兴中公司在同类案件中确认同场地租赁合同所涉税款实际为依法应由兴中公司申报的租金税，因而不宜对该税种的范围再作扩大解释，一审认定并无不当，本院予以维持。关于争议焦点二。兴中公司上诉认为，一审法院以营改增后兴中公司将租金收入以含税收入进行会计处理进而认定马淑华不承担兴中公司已入账收入需补缴的税费有误，对此，本院认为，无论兴中公司对租金收入作何种会计处理，其均已向税务机关缴纳了相关税费，依照双方合同约定，兴中公司有权向马淑华主张其已支付的税费，兴中公司上诉理由成立，予以支持。但兴中公司若因会计处理产生税差，应自行向税务机关缴清。至于马淑华辩称兴中公司交纳税款并未提供相关证据的意见，经查，对于马淑华应支付的税款，有审计报告为依据，马淑华亦未申请重新审计，应当认定双方对审计报告核算的税费数额予以确认，现兴中公司以该审计报告核算的数额主张税费合法有据，马淑华理应依照合同约定进行支付，因此马淑华的抗辩意见不能成立，本院不予支持。综上，马淑华应支付的税款为2012年5月1日—2017年4月30日期间未入账收入1584000元的税费88704元（含营业税79200元，增值税0元，城建税5544元，教育费附加2376元，地方教育费附加1584元）和已入账收入377142.86元的税费21119.99元（含增值税18857.14元，城建税1320元，教育费附加565.71元，地方教育费附加377.14元），合计109823.99元。关于争议焦点三。兴中公司以双方合同约定税费由马淑华承担进而主张税务稽查罚款及税务滞纳金等损失应由马淑华承担，本院认为，兴中公司作为纳税义务人，理应按规定缴纳税费，合同约定的税费负担，并不免除兴中公司向税务机关依法纳税的责任，仅代表兴中公司有权依照合同约定向马淑华追讨相关税费。另根据本案事实，兴中公司未按规定缴纳税款并导致产生滞纳金及罚款，过错在于兴中公司，该部分费用由其自行承担，因此兴中公司的主张不能成立，本院不予支持。马淑华上诉称兴中公司因偷税被税务机关追缴税款不属于合同约定的范围，对此本院认为，涉案合同约定马淑华需承担兴中公司应缴的租赁税费，在兴中公司已缴纳的情形下，马淑华理应承担，其辩称仅承担兴中公司主动缴纳的税金，缺乏法律和合同依据。另外，马淑华主张税费利息不应从起诉之日起算，因在本案起诉时马淑华应向兴中公司支付的税费数额已经审计报告核算，在起诉时税费数额已确定，一审以起诉之日起算税费利息并无不妥，本院予以维持。综上，兴中公司上诉请求应支付已入账收入已缴纳的增值税、营业税及附加费等的理由成立，予以采纳，对于其他诉讼请求，予以驳回，马淑华的上诉理由不成立，予以驳回。依照《中华人民共和国合同法》（1999年10月1日施行）第八条、第六十条第一款、第六十一条、第一百零七条，《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第（二）项之规定，判决如下：一、撤销广州市荔湾区人民法院（2020）粤0103民初4159号民事判决第二项；二、变更广州市荔湾区人民法院（2020）粤0103民初4159号民事判决第一项为，自本判决生效之日起十五日内，马淑华应向广州市兴中蔬菜联合总公司支付税费109823.99元及其利息（利息以109823.99元为本金，按全国银行间同业拆借中心公布的同期贷款市场报价利率自2020年4月23日起计付利息至本金付清之日止，利息以本金为限）；三、驳回广州市兴中蔬菜联合总公司的其他诉讼请求。如果未按本判决指定的期间履行给付金钱义务，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条之规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。一审受理费18310元，由广州市兴中蔬菜联合总公司承担受理费16970元，由马淑华承担受理费1340元。二审案件受理费19529元，由广州市兴中蔬菜联合总公司承担受理费17250元，由马淑华承担受理费2279元。本判决为终审判决。审判长 何 佐审判员 郑怀勇审判员 闫 娜二〇二一年四月二十八日书记员 钟丹霞王日平