广州铁路运输法院 行 政 判 决 书 （2019）粤7101行初189号 原告：张颂明，男，汉族，1966年7月23日出生，住址广州市天河区。 委托代理人：李苹，广东瑞霆律师事务所律师。 被告：国家税务总局广州市税务局，住所地广州市天河区华夏路**，统一社会信用代码11440100MB2D003643。 法定代表人：王义平，该局局长。 委托代理人：张学干，该局工作人员。 委托代理人：陈海涛，该局工作人员。 原告张颂明不服被告国家税务总局广州市税务局（以下简称市税务局）作出的穗税复不受字〔2018〕第33号《行政复议不予受理决定书》，于2018年12月20日向本院提起行政诉讼，于2018年12月29日补齐诉讼材料。本院于2019年1月2日立案受理后，向被告市税务局送达了起诉状副本及应诉通知书。本院依法组成合议庭，于2019年3月28日公开开庭审理了本案。原告张颂明的委托代理人李苹，被告市税务局的委托代理人张学干、陈海涛到庭参加诉讼。本案现已审理终结。 2018年12月10日，被告市税务局作出穗税复不受字〔2018〕第33号《行政复议不予受理决定书》，认为张颂明未按《税务处理决定书》规定期限缴清税款及滞纳金或者提供相应的担保，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款、《中华人民共和国行政复议法》第九条第一款和第十七条第一款、《税务行政复议规则》第三十三条第二款和第四十五条第一款的规定，决定对张颂明的行政复议申请不予受理。 原告张颂明诉称：原告张颂明于2018年8月29日收到国家税务总局广州市税务局稽查局（以下简称市税务局稽查局）下达的穗税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》，认定在稽查局检查的所属期内，原告共减持达意隆(证券代码：002209)限售股42,750,051股，取得的个人所得税应纳税所得额为982,638,550.60元，应缴纳个人所得税196,527,710元，扣除原告已缴纳税款，应补缴个人所得税共24,443,227.79元，同时要求原告在收到决定书之日起十五日内缴清全部税款。原告对此行政决定不服，欲向被告申请行政复议。经咨询，被告告知按《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款的规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议。因需补缴税款金额巨大，原告资金周转困难，经与稽查局书面申请，协商同意原告分三期缴纳需补缴税款。原告于2018年9月4日在国家税务总局广州开发区税务局缴纳3,666,484.17元，10月31日、11月29日在国家税务总局广州开发区税务局第一税务所缴纳6,110,806.95元、14,665,936.67元税款。原告已足额缴纳《税务处理决定书》中认定原告应补缴个人所得税共24,443,227.79元。原告认为：（一）原告已经依照税务机关的决定足额缴纳全部税款，其中第一批税款缴纳在《税务处理决定书》规定的十五日期间内，其他二期，也是征得税务机关同意而在其允许的范围内分期缴纳。（二）按照《中华人民共和国行政复议法》的第九条规定，公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；但是法律规定的申请期限超过六十日的除外。针对于本案，因缴清全部税款是提起行政复议的必要条件，故原告认为，行政复议的期间应该是自缴清全部税款之日起的六十日内。而被告依据《税务行政复议规则》第三十三条第二款的规定，主张原告未在《税务处理决定书》规定的十五日期间内缴清全部税款，因而丧失了行政复议权，从事实上剥夺了原告的纳税救济复议权。毕竟，本案所涉税款高达两千多万，在十五日内全部缴清是大部分人都无法达成的条件，而申请担保的程序过于复杂，亦无可能在十五日内完成。《中华人民共和国行政复议法》规定，公民“可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；但是法律规定的申请期限超过六十日的除外”，也就是说，只能是“超过六十日的”可以除外。本案如果按照被告的解释，则复议期间为十五日，明显低于六十日，不应该予以除外。《中华人民共和国行政复议法》由国务院制定及发布，是为上位法，《税务行政复议规则》由国家税务总局制定和发布，为下位法及部门规章，当其与上位法的《中华人民共和国行政复议法》发生冲突时，应以《中华人民共和国行政复议法》为准。（三）本案的行政行为执行机关，市税务局稽查局并未在其《税务处理决定书》中履行相应的告知义务，明确告知原告如果未在十五日内缴清全部税款或是提供相应担保，原告将会丧失行政复议权，并且由此将相应的丧失行政诉讼权，反而是与原告达成了分期付款的协议，让原告产生误解，以为期限延长后，相应的复议期间也随之延长。综上，特起诉，请求：判令撤销被告市税务局于2018年12月10日作出的穗税复不受字〔2018〕第33号《行政复议不予受理决定书》。 被告市税务局辩称：根据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条、《税务行政复议规则》第三十三条的规定，市税务局稽查局的《税务处理决定书》，系纳税人同税务机关在纳税上发生的争议，原告应当先按照该局的要求在15日内缴清税款及滞纳金，或者提供相应的担保，才可以在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。原告于2018年8月29日收到市税务局稽查局的《税务处理决定书》，未提供纳税担保，且直至2018年11月29日才缴清税款，原告于2018年12月3日向被告提出的复议申请不符合申请复议的条件。因此，被告不予受理原告的复议请求，证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序。请求法院依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决驳回原告诉讼请求。 经审理查明，2018年8月16日，市税务局稽查局作出穗税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》，决定征收张颂明未足额缴纳的个人所得税合计24,443,227.79元，并要求张颂明自收到决定书之日起15日内到国家税务总局广州开发区税务局将上述税款缴纳入库，并按规定进行相关账务调整。同时，该处理决定书告知张颂明，若有争议，必须先按照决定书的期限缴纳税款或者提供相应担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向市税务局申请行政复议。该处理决定书于2018年8月29日送达给张颂明。其后，张颂明分别于2018年9月4日、10月31日、11月29日缴纳税款3,666,484.17元、6,110,806.95元、14,665,936.67元。2018年12月3日，张颂明向市税务局申请行政复议。市税务局于同日向张颂明出具《收件回执》。2018年12月10日，市税务局作出穗税复不受字〔2018〕第33号《行政复议不予受理决定书》，决定不予受理张颂明的行政复议申请。张颂明对不予受理决定不服，诉至本院。 庭审中，张颂明主张其分三期缴纳税款有经过市税务局稽查局同意，并在庭前向本院提交了个人所得税补缴计划申请书、税收完税证明、与税局工作人员短信聊天记录和邮件记录、微信聊天记录及深圳市版权协会出具的《电子证据固化报告》、电话咨询1****内容及检索报告、可信时间戳认证证书。市税务局认为张颂明提交的上述证据在申请行政复议时未提交，且上述证据不足以证明市税务局同意张颂明分期缴纳税款。 本案审理过程中，本院向市税务局稽查局发函询问，是否曾同意张颂明分期缴纳穗税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》规定的补缴税款及具体的分期缴纳计划。市税务局稽查局向本院答复称未曾同意张颂明分期缴纳税款。 以上事实，有被告市税务局提交的税务文书送达回证、行政复议收件回执、《行政复议不予受理决定书》及送达回证，原告张颂明提交的《税收处理决定书》、税收完税证明、个人所得税补缴计划申请书、与税局工作人员短信聊天记录和邮件记录、微信聊天记录及深圳市版权协会出具的《电子证据固化报告》、电话咨询1****内容及检索报告、可信时间戳认证证书，本院出具的调查函及市税务局稽查局的回复函等证据予以证实，原、被告亦当庭陈述记录在案。 本院认为，本案属于税务行政复议受理纠纷。本案争议焦点为被告市税务局是否应当受理原告张颂明的行政复议申请。《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”《税务行政复议规则》第三十三条规定：“申请人对本规则第十四条第（一)项规定的行为不服的，应当先向行政复议机关申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以向人民法院提起行政诉讼。申请人按照前款规定申请行政复议的，必须依照税务机关根据法律、法规确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才可以在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。”本案中，原告张颂明作为穗税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》确定的纳税人，对该纳税决定有异议，应当先依照该纳税决定缴纳税款或者提供相应的担保，才能向市税务局申请行政复议。穗税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》决定征收张颂明未足额缴纳的个人所得税合计24,443,227.79元，并要求张颂明自收到决定书之日起15日内到国家税务总局广州开发区税务局将上述税款缴纳入库。原告张颂明未在规定期限内缴清该决定书要求缴纳的税款，亦未提供相应担保，不符合申请行政复议的前提条件。市税务局不予受理张颂明的行政复议申请符合上述规定。张颂明主张其分期缴纳税款已经过市税务局稽查局的同意，但其未能提交市税务局稽查局同意分期缴纳税款的书面凭证，且其提交的《张颂明个人所得税补缴计划申请书》没有市税务局稽查局的签收证明，其提交的其他证据亦未能证明有市税务局稽查局同意分期缴纳税款的事实。经本院调查，市税务局稽查局亦函复本院未曾同意张颂明分期缴纳税款。故张颂明认为其分期缴纳税款系经市税务局稽查局的同意，没有事实依据，本院不予采纳。因此，张颂明请求撤销市税务局作出的穗税复不受字〔2018〕第33号《行政复议不予受理决定书》理由不成立，本院不予支持。 综上，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决如下： 驳回原告张颂明的诉讼请求。 案件受理费50元，由原告张颂明负担。 如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于广州铁路运输中级法院。 审 判 长  汤 倩 人民陪审员  周小燕 人民陪审员  温爱华 二〇一九年五月九日 法官助理卢宇昕 书记员温颂灵