青海省海南藏族自治州中级人民法院 民 事 判 决 书 （2020）青25民终1号 上诉人（原审原告）：陕西广汇建筑有限公司。 法定代表人：董某，该公司执行董事。 委托诉讼代理人：赵某，青海言度律师事务所律师。 委托诉讼代理人：吴某，青海言度律师事务所律师。 上诉人（原审被告）：青海地方铁路建设投资有限公司。 法定代表人：王某，该公司董事长。 委托诉讼代理人：党某，青海竞帆律师事务所律师。 委托诉讼代理人：张某，青海竞帆律师事务所律师。 上诉人陕西广汇建筑有限公司（以下简称广汇公司）、青海地方铁路建设投资有限公司（以下简称铁路公司）因建设工程施工合同纠纷一案，不服青海省兴海县人民法院（2018）青2524民初237号民事判决，向本院提起上诉。本院于2020年1月2日立案后，依法组成合议庭，开庭进行了审理。上诉人广汇公司的委托诉讼代理人赵某、吴某，上诉人铁路公司的委托诉讼代理人党某、张某到庭参加诉讼。本案现已审理终结。 广汇公司上诉请求：一、依法改判铁路公司给付广汇公司因营改增加的工程款1477304.86元、工程奖励金300000元，共计1777304.86元；二、本案一审和二审诉讼费用由铁路公司承担。事实和理由：一、本案因营改增加的工程款1477304.86元，确属双方约定及规定调整工程价款的情形，发包方青海地方铁路公司应予调整支付。招投标文件系合同的组成部分。根据《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释（二）》第十条的规定，本案中，《建设工程工程量清单计价规范》（GB50500-2013）是招投标文件的组成部分，是本案结算工程价款的依据。事实上本案工程价款的最初确定及之后的调整也是以该规范为依据的，青海地方铁路公司在庭审亦表明其认为按该规范计税计价“一直都没问题”。双方的招投标文件中均认可本案工程适用《建设工程工程量清单计价规范》（GB50500-2013），是双方约定的一部分。该《建设工程工程量清单计价规范》（GB50500-2013）是建设工程的国家标准，也是中华人民共和国住房和城乡建设部的规范性文件。双方应依法按约调整本案工程的价款。本案中，一审已查明青海省实施营改增税率的时间是2016年5月1日，此时本案工程正处于招投标阶段。本案工程发布招标的日期为2016年4月25日，投标截止日为2016年5月19日，“变化”的基准日期为2016年4月20日，确实属于上述约定和规定调整工程价款的情形。本案中，因“营改增”国家法规变化，广汇公司为履行合同确实增加缴纳了税金，工程价款亦实际变更增加。故根据《中华人民共和国合同法》第六十条的规定，依法按约施工并交付合格工程是承包方广汇公司应履行的基本义务；依法按约调整并支付工程价款是发包方铁路公司应履行的基本义务。铁路公司应支付因“营改增”国家法规变化而调整增加的工程款。二、本案未能根据“营改增”的国家规定政策及时调整工程价款，责任在铁路公司。1、铁路公司在本案工程招标时已知道“营改增”规定政策的变化，应当按照国家和青海省的相关政策编制招标文件及变更招标文件、合同中与政策不符的内容，依法合理地确定权利义务。但铁路公司仍按之前营业税率3.36％编制、发布招标文件，并要求投标人按招标文件的要求进行报价及签订合同，有违国家规定、政策，有违公平。2．法律规定自招标人发布招标公告后，投标人不能对招标文件作出实质性否定，税费属不可竞争项目，不允许投标人自行报价；中标后，招投标人不得背离招投标文件有关工程价款等实质性内容而另行签订合同。铁路公司的招标文件第五章《工程量清单》第1.5条、《建设工程工程量清单计价规范》第3.1.6条亦有明确约定，不准许包括陕西广汇建筑公司在内的所有投标人自主报价，也不存在陕西广汇建筑公司可以自主将税金3.36％变更为11％进行投标及签订合同的可能。3．本案工程在施工及支付工程进度款中，陕西广汇建筑公司多次向青海地方铁路公司提出调整因营改增而增加的工程价款，对此，青海地方铁路公司开始口头同意调整，后又以“开会讨论后，大多数人同意调整，少数人不同意，未能形成统一意见”为由拒不调整支付。三、工程税金是工程价款的组成部分，承包方陕西广汇建筑公司已实际多承担支付了工程税金1898026.15元。经双方同意，法院委托鉴定，本案工程因国家规定的“营改增”而实际变更增加的工程价款为1477304.86元，应全部由发包方青海地方铁路公司承担支付。一审法院判决双方平均承担，对陕西广汇建筑公司仍不公平。承包方陕西广汇建筑公司已实际多增加支出了税金成本1898026.15元，不应再分担因营改增加的工程款。 铁路公司辩称，一、营改资不会增加总价款，广汇公司调整总价款，不符合合同约定；法律规定营改增值是减税政策，计算方式的转变，要看实际税；二、广汇公司多缴纳部分是不是营改增造成的，广汇公司是跨县企业，本案中作为纳税人的广汇公司所在地址，进行纳税申报，一般纳税人跨线。向机构所在地主管税务机关；本案中广汇公司在营改增的过渡阶段，不论选择哪种技术方法，计税并不会确定带来的原有税负的增加。并且在转包等违规行为造成风险，是广汇公司造成，不是营改增造成的。铁路公司没有义务调整价物税款。招标过程中按照国家规定计算税款，鉴定对工程的造价直接汲取增值税，并据此计算了增加的工程款。广汇公司不能提供抵扣进项资料，是广汇公司自身管理造成的。广汇公司认为应当支付300000元奖励金，但没有针对此事实进行陈述。但是涉案中实际产生的是270000元。广汇公司在提供诉状中之前做了隐瞒；本案中针对税费，税费的存在是与所谓的税金降低成本之间是矛盾的；是企业内控的事实不能转嫁到铁路公司。营改增不可能导致企业税负增加，是广汇公司造成的。增值税进项转出的进项税、抵扣的问题。作为承包商在施工过程中影响供货商索取相应的增值税发票，广汇公司没有向法庭提交增值税发票的证据。关于税收是国家税务机关专门税务管理里的一个主管机构。一审中广汇公司是否进行抵扣的情况下，认定诉讼，不符法律规定。 铁路公司上诉请求：一、请求撤销青海省兴海县人民法院（2018）青2524民初237号民事判决，驳回广汇公司的全部诉讼请求。事实与理由，本案事实认定不清，裁判错误。本案涉及国家政策营业税改增值税后铁路公司作为发包人给广汇公司承包的建设工程是否调整增加税金预算的问题。双方签订的共玉高速改扩建工程房屋建筑工程GYFJ-SG20标段施工合同固定总价合同金额为27079410.9元，合同中未约定是否含税定价、发票开具方式。合同的价格风险调整未包括税金调整。生效的合同受法律保护，合同双方都应当遵守，税金调整无法律依据。二、理论上说营业税改增值税是国家对企业减税降负的重大措施，营改增后无论何种计算方式，都不可能增加企业负担。同理，本案中营改增措施的实施不会加重被上诉人的税收负担。增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。从计税原理上说，增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。实行价外税，也就是由消费者负担，有增值才征税没增值不征税。本案中广汇公司逐月申报增值税直到工程完工，所承担的增值税为其企业在该合同受益中企业创造财富的部分，也即增值部分。计算方式为：销项税额-进项税额=增值税额而营业税，是对在中国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。比较营业税和增值税，增值税相对营业税征收的税额是降低的。实务中营业税的抵扣需要取得抵扣增值税发票，根据税收风险自负原则，在财务管理过程中，正确实施财物票据和纳税申报，对企业合理避税有很大的影响。但是，合理正确报税，营改增对企业减税降负是一定的。三、本案中工程奖励金300000由于广汇公司施工进度不符合合同约定的要求，文明施工较差等原因的该奖励金已经扣回，不应当给其发放。 广汇公司辩称，一审判决铁路公司向广汇公司支付增加工程款，认定事实清楚；铁路公司混淆事实，根据本案的争议焦点，铁路公司是否增加工程和营改增值有待查明；本案中是否产生变化，对本案营改增是否增加工程款，不是铁路公司的增加款。鉴定结构资质合法，应支持鉴定意见内容。工程价款营改按照“营改增”规定的政策变化，以及实际减少或增加了多少工程价款，有鉴定机构进项鉴定；广汇公司按铁路公司要求已按增值税率11%较难税金并提供增值税发票；铁路公司提出的税金成本与广汇公司的诉求和一审查明的事实相违背。本案的300000奖励金包含在营改增加的工程款中，不应再承担应该增加的工程款。 广汇公司向一审法院起诉请求：一、判令铁路公司向广汇公司支付剩余工程款2198026.15元；二、本案诉讼费由铁路公司承担。诉讼过程中，变更诉讼请求为：一、判令铁路公司向广汇公司支付因营改增而增加的工程款1477304.86元；二、判令铁路公司向广汇公司支付工程奖励金300000元及税收金33000元；三、本案诉讼费由铁路公司承担。 一审法院认定事实：2016年4月25日，铁路公司在中国采购与招标网及青海省招标投标网等媒体中，发布共和至玉树公路改扩建工程房屋建筑工程施工招标公告，2016年5月19日广汇公司向铁路公司递交共和至玉树公路改扩建工程房屋建筑工程GYFJ-SG20标段投标文件。2016年6月3日铁路公司向广汇公司发出中标通知书，确定其为实施该工程的中标人，该通知书表明投标报价为24344919元，签约合同价为27079410.90元，约定合同价由投标报价24344919元＋10％暂列金额2434491.9元＋奖励基金300000元组成。2016年7月4日双方签订《施工合同协议书》，该协议书规定：（1）发包人铁路公司将共和至玉树公路改扩建工程房屋建筑工程GYFJ-SG20标段，承包给广汇公司实施修建；（2）计划开工日期为2016年6月1日，计划竣工日期为2017年5月31日，合同工期总日历天数为364天；（3）签约合同价为27079410.90元，约定合同价由投标报价24344919元＋10％暂列金额2434491.9元＋奖励基金300000元组成；（4）合同未尽事宜，双方另行签订补充协议，补充协议是合同文件的组成部分。2017年7月25日广汇公司将已完工的共和至玉树公路改扩建工程房屋建筑工程GYFJ-SG20标段交付铁路公司使用。2018年2月13日，双方一致做出《工程价款期中支付报表》，铁路公司向广汇公司支付工程价款25678008.27元，暂扣农民工工资保障金216635元和质量保证金1353971元及奖励金300000元，实际支付工程款23807402.27元。2019年1月2日广汇公司向一审法院提交书面鉴定申请书，一审法院委托青海百鑫工程造价司法鉴定所，对共和至玉树公路改扩建工程房屋建筑工程GYFJ-SG20合同段工程因营改增后实际增加的工程造价进行鉴定，该司法鉴定所作出青百工所（2018）工鉴字第08号鉴定意见书表明，（1）双方签订的共和至玉树公路改扩建工程房屋建筑工程GYFJ－SG20合同段《施工合同》合同价因营改增加工程造价1364077.91元；（2）双方确认的《共和至玉树公路工程项目房建工程20标段设计变更汇总表》材料机械费按照不同专业采用系数进行调整及记取规费、税金增加工程造价113226.95元；（3）铁路公司共玉一办出具的《关于对共玉公路房建工程GYFJ20合同段进行奖励的通报》奖励金额250000元，记取11％增值税的税金27500元；（4）由广汇公司主张原奖励金300000元，开具11％增值税发票的税金33000元。另查明，（1）2016年4月28日，青海省住房和城乡建设厅发布《青海省住房和城乡建设厅关于建筑业实施营业税改增值税后调整青海省建设工程计价依据的通知》，明确规定青海省行政区域内合同开工日期为2016年5月1日以后的建设工程发承包项目工程造价按“工程造价=税前工程造价×（1＋11％）”计算。2018年2月13日，双方按照“工程造价=税前工程造价×（1＋3.36％）”计算工程造价。（2）广汇公司在施工过程中和工程完工后，按照增值税11％的税率标准向国家税收部门缴纳了全部税收。（3）广汇公司2017年5月16日分别向青海国安工程监理有限公司共玉公路房建工程GYFJ-SGJL6标监理办和铁路公司共玉一办递交了共玉房建20标［2017］07号，共和至玉树公路改扩建房屋建筑工程GYFJ－SG20项目部文件和《关于共和至玉树公路改扩建工程房屋建筑工程GYFJ－SG20标段营改增后工程税增加的报告》、2018年1月31日向铁路公司递交了共玉房建20标［2017］22号、共和至玉树公路改扩建房屋建筑工程GYFJ－SG20项目部文件和《关于营改增后工程税增加的报告》。一审法院认为，在签订合同时，当事人应当遵循公平原则确定双方的权利和义务。公平原则作为合同法的基础，是社会公德的体现，是商业道德的要求，防止当事人滥用权力，有利于保护当事人的合法权益，维护和平衡当事人之间的利益。本案中，根据广汇公司举出的证据《青海省住房和城乡建设厅关于建筑业实施营业税改增值税后调整青海省建设工程计价依据的通知》，可以明确青海省实施营改增税率政策的时间是2016年5月1日，而当时铁路公司承包给广汇公司修建的共和至玉树公路改扩建工程房屋建筑工程GYFJ－SG20标段正处于招标阶段，对于营改增政策的实施，铁路公司作为省内建设工程方面的大企业，应当知道该政策变化，应当按照国家和青海省的相关政策履行合同义务，以及变更合同中与政策不符的内容。然而在国家和青海省调整税率月余后依然按照营业税3.36％的税率向广汇公司发出《中标通知书》，并按《中标通知书》的内容，于2016年7月4日与原告签订《施工协议书》；同样广汇公司作为专门的建筑公司，应当知道国家及青海省从2016年5月1日起实施增值税11％税率的政策，却仍递交投标文件，与铁路公司签订合同并承建涉案工程。关于税费是由支付给承建方后，由建筑方代缴。也就是说发包方是缴纳税费的主体，在应当知道国家调整税率的情况下，仍按原税率与铁路公司签订合同，是对按原税率计算工程总价的认可。广汇公司虽称曾与铁路公司口头协商变更合同税率，也曾函致，但就该主张未向法庭提交相应证据证实，对该主张一审法院不予采信。遂依法判决如下：一、铁路公司于本判决生效之日起十日内给付广汇公司因营改增加的工程款738652.43元、工程奖励金300000元，共计1038652.43元。二、驳回广汇公司的其他诉讼请求。案件受理费20796元，鉴定费15000元，由广汇公司、铁路公司平均负担。 本院二审期间，当事人围绕上诉请求依法提交了证据。本院组织当事人进行了证据交换和质证。铁路公司提交如下证据：第一组：《共和至玉树公路改扩建工程房屋建筑工程施工招标文件》《共和至玉树公路改扩建工程房屋建筑工程GYFJ-SG20合同段施工合同》。拟证实在招标过程中，铁路公司并未将税金作为竞争性费用参与竞标。广汇公司与铁路公司签订的《施工合同》约定采用固定总价方式，广汇公司要求调整税金不符合合同约定。第二组：《公路工程基本建设项目概算预算编制办法》。拟证实营改增政策实施前，建筑行业税金征收以营业收入额全额为计税依据，实行比例税率。 第三组：《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改增值税试点的通知》【财税〔2016〕36号】，含附件《营业税改征增值税试点实施办法》。拟证实：《营业税改征增值税试点实施办法》规定，纳税人取得的增值税专用发票等增值税扣税凭证可抵扣进项税额，但扣税凭证不合法合规或资料不全的，不得抵扣。第四组：《住房城乡建设部办公厅关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知》【建办标[2016]4号】、《交通运输部办公厅关于印发〈公路工程营业税改征增值税计价依据调整方案〉的通知》【交办公路[2016]66号】、《青海省住房和城乡建设厅关于建筑业实施营业税改增值税后调整青海省建设工程计价依据的通知》【青建工〔2016〕140号】。拟证实建筑业实施营改增后，各部委和青海省住建厅文件均明确，建筑业增值税税率为11%，计税依据中不包含增值税可抵扣进项税额。结合第二组、第三组证据可知：营改增后，建筑业税率变为11%，但计算依据中不包含可抵扣进项税额；营改增税率变化不是简单的从3.36%提高到11%，而是计算方式的转变。广汇公司陈述建筑工程营业税税率3.36%变更为增值税税率11%增加了其税金成本，是借营改增之名刻意曲解政策。第五组：《国务院关于做好全面推开营改增试点工作的通知》【国发明电〔2016〕1号】、《国务院关于印发降低实体经济企业成本工作方案的通知》【国发〔2016〕48号】、国家税务总局新闻报道《前8月营改增减税近2500亿元，四大行业较营业税税负下降13.45%》、国家税务总局新闻报道《“营改增”为建筑业添活力》、国家税务总局新闻报道《福建：建筑业营改增减税更透明》、国家税务总局新闻报道《趁大家不熟营改增有企业竟借机涨价》。拟证实营改增的改革政策本质上是降税政策，中央人民政府已经明确要求各行业税负只减不增。建筑业得益于营改增政策，税负是下降的。广汇公司陈述建筑工程营业税税率3.36%变更为增值税税率11%增加了其税金成本，使其多支付工程税金1898026.15元，是借营改增之名刻意曲解政策、趁机涨价谋取不当利益。即使广汇公司存在在营改增后多交税金的行为，根据建筑行业的实际推断，其多交行为是因其自身违规行为造成的税务风险，该损失不应由铁路公司承担。广汇公司诉求因营改增而增加的税金没有事实和法律依据，应当予以驳回。第六组：《工程价款其中支付报表》三份、广汇公司收据和银行进账单。拟证实广汇公司递交的2018年2月13日三方签订的第8期《工程价款其中支付报表》对奖励金核算有误，三方在2018年11月26日签订的第9期《工程价款其中支付报表》中予以扣减。在第10期、第11期《工程价款其中支付报表》中，三方确认铁路公司应向广汇公司支付奖励金27万元，该款项铁路公司已经支付。广汇公司的奖励金30万元诉求没有事实依据，应当予以驳回。第七组：民事起诉状一份，拟证实广汇公司另案起诉铁路公司，明确支付奖励金，并收到奖励金。广汇公司质证认为：铁路公司提交的七组证据均不属于新证据，不能作为本案二审定案的依据。第一组证据的质证意见，真实性无异议，但对证明方向不予认可。但该组证据恰能证明：（1）本案工程价款包含税金的组成部分；（2）本案工程价款的税金，不得作为竞争性费用，广汇公司只能按照铁路公司招标文件要求和国家法规政策进行报价，即营业综合税3.36%，组成工程价款，广汇公司没有过错；（3）双方已明确约定因国家的法律、法规、规章和政策发生变化引起工程造价增减变化的，应调整合同价款。在该组证据《招标文件》的工程量清单第1.1条、2.1条明确本案项目以《建设工程工程量清单计价规范》（GB50500-2013）作为编制、组成、调整合同价款的依据，而《建设工程工程量清单计价规范》第3.4.2条、9.2.1条均明确规定“招标工程以投标截止日前28天、非招标工程以合同签订前28天为基准日，其后因国家的法律、法规、规章和政策发生变化引起工程造价增减变化的，发承包双方应按照省级或行业建设主管部门或其他授权的工程造价管理机构据此发布的规定调整合同价款”。第二组、第三组、第四组证据的质证意见，对法律法规文件的真实性不持异议，但仅是裁判的法律依据参考，且仅说明确实发生了国家由营业税改增值税的法规政策变化。至于营改增的法规政策变化是否引起工程造价增减变化以及变化的具体数额，已由一审法院委托具备法定资质的鉴定机构作出明确鉴定，并且鉴定机构就是按照该三组法律法规文件的计算方式、计算标准、计算要求进行鉴定的，并非是简单从3.36%提高到11%。铁路公司以该三组法律法规文件推断国家营改增的法规政策变化不会引起工程价款的变化，进而拒绝支付变更增加的工程款，显然是不能成立的。我方对其证明方向不予认可。第五组证据的质证意见，对关联性及证明方向均不予认可。该组证据的新闻报道是一种评论和观点，缺乏关联性、客观性。铁路公司的证明方向也仅是其主观推断。关于减税降负，是以工程造价按营改增后的增值税来调整组成工程价款的基础前提下，才存在承包人可能减税降负。如果没有这个前提，仍按营业税组成工程价款，但却按增值税缴税提供发票，不管是否有进项抵扣，承包人的成本肯定是增加的，而鉴定意见也支持了该情形。实际上，本案中广汇公司缴纳增值税向铁路公司开具了增值税专用发票，铁路公司可据此直接抵扣其税款，铁路公司才是营改增减税降负的实际受益者。第六组证据的质证意见，广汇公司提交的第2018年2月9日第8期《工程价款中期支付证书》，明确奖励金30万元，与中标通知书及合同一致，铁路公司一审中明确认可，仅辩称因广汇存在违约行为而扣除，但在二审中又辩称核算有误，不能成立，也有违诚信诉讼。2018年11月26日第9期《工程价款中期支付证书》调整奖励金，仅是暂扣。第10期的奖励2万元明确是铁路开展2017年7月份“五比一创”竞赛活动的评比奖励，并非合同约定中的30万元奖励金。第11期的25万元是支付广汇公司2016年冬季施工的费用补助，也不是合同约定中的30万元奖励金。第七组证据质证意见，真实性不持异议，但不认可铁路公司的证明方向，不属奖励金，是属其他奖金。 广汇公司二审中未提交新证据。 二审对一审法院查明的事实予以确认 根据当事人的诉辩主张，本案的争议焦点为：一、铁路公司应否承担因营改增增加的工程款；二、工程奖励金应否支付。 关于争议焦点一，本院认为，纳税人应当依照税收法律、行政法规的规定履行纳税义务。《中华人民共和国税收征收管理法》第四条规定，法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。税收相关法律对税种、税率、税额等皆有强制性规定，当事人之间的约定不得违反法律、行政法规的强制性规定。营业税改增值税是自2016年5月1日起全面实施。本案中，虽案涉工程招标公告时间为2016年4月25日，但广汇公司中标时间及开工时间均在2016年5月1日之后，且广汇公司也已实际按11%税率开具增值税发票，将本案工程造价的结算税率调整为11%符合政策规定及法律规定。双方在招投标中对工程价款涉及税金虽有约定，但因税收政策的调整，使得广汇公司因税率变化增加成本，符合客观实际，应属于在合同价款之外增加的费用，应当在工程价款中予以调整，铁路公司应当予以全部支付，铁路公司提交的证据无法证实其主张，本院不予采信。一审法院认定该增加部分工程款系双方当事人对实施国家及青海省营改增税收政策上均由有过错，从而认定承担相应责任欠妥，本院予以纠正。 关于争议焦点二，铁路公司主张由于施工进度不符合合同约定要求，文明施工较差等原因扣发奖励金，但在庭审时又主张根据其第七组证据，认为广汇公司在另案起诉铁路公司中，明确支付奖励金，并认可已收到，此陈述前后矛盾，本院对此无法予以采信和支持，一审对此节认定正确，本院予以确认。 综上所述，陕西广汇建筑有限公司的上诉请求成立，予以支持。青海地方铁路建设投资有限公司的上诉请求不能成立，依法予以驳回。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第二项规定，判决如下： 一、撤销青海省兴海县人民法院（2018）青2524民初237号民事判决； 二、上诉人青海地方铁路建设投资有限公司于本判决生效之日起十日内给付上诉人陕西广汇建筑有限公司因营改增加的工程款1477304.86元，工程奖励金300000元，共计1777304.86元。 如果未按本判决指定的期间履行给付金钱义务，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。 一审案件受理费20795.74元，鉴定费15000元，共计35795.04元，由上诉人青海地方铁路建设投资有限公司负担；二审案件受理费20795.74元，由上诉人青海地方铁路建设投资有限公司负担。 本判决为终审判决。 审判长 索南彭措 审判员 贾  洋 审判员 龙  云 二〇二〇年六月二十八日 书记员 赵  婷