海南省洋浦经济开发区人民法院   行政判决书   （2020）琼9701行初19号   原告儋州永航不锈钢有限公司，住所地海南省儋州市木棠工业园区。   法定代表人林营官，该公司负责人。   委托诉讼代理人周全，海南海大平正律师事务所律师。   被告国家税务总局儋州市税务局东成税务分局，住所地海南省儋州市东成镇政府西。   负责人麦堂平，该分局局长。   委托诉讼代理人肖拥群，海南威盾律师事务所律师。   被告国家税务总局儋州市税务局，住所地海南省儋州市那大镇中兴大道118号。   法定代表人罗章旭，该局局长。   委托诉讼代理人任云，海南威盾律师事务所律师。   原告儋州永航不锈钢有限公司（以下简称永航不锈钢公司）因其诉被告国家税务总局儋州市税务局东成税务分局（以下简称东成税务分局）、被告国家税务总局儋州市税务局（以下简称儋州税务局）税务行政管理及行政复议纠纷一案，于2020年7月6日向本院提起行政诉讼。本院于同日立案后，于同年7月23日向二被告送达了起诉书副本和应诉通知书。本院依法组成合议庭，于同年8月25日公开开庭审理了本案。原告永航不锈钢公司的委托诉讼代理人周全，被告东成税务分局的负责人麦堂平、委托诉讼代理人肖拥群，被告儋州税务局的分管领导陈兵、委托诉讼代理人任云到庭参加诉讼。本案现已审理终结。   被告东成税务分局于2019年12月23日作出儋东税阻〔2019〕01号《阻止出境决定书》（以下简称《决定书》），以原告永航不锈钢公司未按规定结清应纳税款、滞纳金，又不提供纳税担保，根据《中华人民共和国出境入境管理法》第十二条第（六）项和《中华人民共和国税收征收管理法》第四十四条规定，决定并通知出入境管理机关于2019年12月23日起阻止林营官出境，并于2020年4月27日送达给原告。永航不锈钢公司不服，向被告儋州税务局申请行政复议。被告儋州税务局于2020年6月8日作出《行政复议决定书》，认为原具体行政行为认定事实清楚，证据确凿，适用法律依据正确，程序合法，内容适当，故依照《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第一款第一项、《税务行政复议规则》第七十五条第二项和第八十三条第二款的规定，维持了东成税务分局作出的《决定书》的具体行政行为。   原告永航不锈钢公司诉称：一、被告东成税务分局作出的《决定书》适用法律错误。第一，本案要求撤销的行政行为是阻止出境决定书，适用的法律是出境入境管理法第十二条第六项和税收征收管理法第四十四条。根据出境入境管理法第十二条规定，适用对象是中国公民，而阻止出境决定书是发送给永航不锈钢公司，该公司是中国法人，法人与自然人属于不同法律主体，将针对中国公民的法律条款适用于中国法人，明显适用法律错误。第二，税收征收管理法第四十四条规定的是阻止其出境，其指的是欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人。本案中欠缴税款的纳税人是永航不锈钢公司，那么阻止出境的行政相对人是林营官。但本案所有的行政决定，包括过程性的文书，全部是针对永航不锈钢公司，没有一份文书是针对林营官。本案的行政相对人是林营官，永航不锈钢公司是税务处理决定或者是税务处罚另一行政行为的相对人，本案被告从始至终是针对案外人的一个实体权利作出的行政行为，但是向另外一个主体发送的决定书，因此林营官丧失了知情、听证、申辩、复议、诉讼所有的行政权利。二、被告儋州税务局作出行政复议，主体不适格。国家税务总局海南省税务局于2019年12月23日批准，向海口出入境边防检查总站出具《国家税务总局海南省税务局关于阻止欠税企业法定代表人林营官11人出境的函》（琼税函【2019】676号）及《边控对象通知书》。根据《行政诉讼法》的规定，海南省税务局批准《阻止出境的函》及《边控对象通知书》，原告对《决定书》不服，可以提起行政诉讼。而海南省税务局是做出批准的行政主体，应该作为该行政复议的被告，因此复议机关为国家税务总局。根据东成税务分局作出的《决定书》的内容看，让原告向儋州税务局申请行政复议，但是海南省税务局才是做出批准的行政主体。因此，儋州税务局做出行政复议，主体不适格。因此，儋州税务局做出的《行政复议决定书》应当撤销。三、被告东成税务分局作出限制原告出境的行政处罚违反了行政执法的比例原则及行责相适应原则。东成税务分局作出限制原告法定代表人出境的行政处罚，措施过于简单、表面，对收缴所欠税款没有任何实际效果，严重违反了行政执法的比例原则及行责相适应原则，阻止出境决定明显失当。四、被告东成税务分局没有作出《税务行政处罚决定书》或《税务处理决定书》，直接作出《决定书》，既属于重大实体错误，也属于重大程序错误。被告作出的通知均是过程性的文件，都是告知性的文件，至今没有效力性的决定。被告没有作出《税务行政处罚决定书》或《税务处理决定书》，也就是没有有效的证据认定永航不锈钢公司欠缴税款。根据国家税务总局和公安部联合制定的《阻止欠税人出境实施办法》第三条第一款规定：“经税务机关调查核实，欠税人未按规定结清应纳税款又未提供纳税担保且准备出境的，税务机关可依法向欠税人申明不准出境。对已取得出境证件执意出境的，税务机关可按本办法第四条规定的程序函请公安机关办理边控手续，阻止其出境。”该办法第三条第三款亦规定：“欠税人为法人的，阻止出境对象为其法定代表人。”上述规定中“经税务机关调查核实”需要有调查核实的结论和意见，必须作出《税务行政处罚决定书》或《税务处理决定书》，并非采用通知，通知是调查核实的过程，并非结论。因此，被告直接作出《决定书》的前提错误，事实错误。既属于重大实体违法，也属于重大程序错误。五、被告作出的《决定书》违反法定程序。首先，东成税务分局在作出阻止原告法定代表人出境决定前，没有向原告申明不准出境，而是迳行作出《决定书》。海南省税务局在2019年12月23日向边防检查总站出具：《国家税务总局海南省税务局关于阻止欠税企业法定代表人林营官11人出境的函》（琼税函【2019】676号）及《边控对象通知书》，而东成税务分局在2020年4月27日对《决定书》进行送达，于海南省税务局作出批准后四个月后才送达原告。东成税务分局作出《决定书》的程序及送达的程序严重违反法律规定，依法应当撤销。其次，自2012年1月1日起，被告没有在每个季度申报期过后，对原告下达过《责令限期申报》的税务事项通知书，被告为什么在2012年1月1日没有发现申请人没有申报而是在2019年7月进行约谈税源管理存在重大问题。被告查封、扣押、冻结前没有给原告下达通知书，原告不知道查封、扣押、冻结的行政主体是分局还是市局？市局有无审批？第三，根据《阻止欠税人出境实施办法》第四条第一款规定：“阻止欠税人出境由县级以上（含县级，下同）税务机关申请，报省、自治区、直辖市税务机关审核批准”。《决定书》未经儋州税务局审核批准，程序错误。六、《决定书》处罚对象错误，应当向林营官作出。只要是对行政相对人不利的行政行为，根据《国务院关于印发全面推进依法行政实施纲要的通知》（国发〔2004〕10号），均应告知相对人陈述权、申辩权及听证权。该通知第20条：严格按照法定程序行使权力、履行职责。行政机关作出对行政管理相对人、利害关系人不利的行政决定之前，应当告知行政管理相对人、利害关系人，并给予其陈述和申辩的机会；作出行政决定后，应当告知行政管理相对人依法享有申请行政复议或者提起行政诉讼的权利。对重大事项，行政管理相对人、利害关系人依法要求听证的，行政机关应当组织听证。《决定书》是影响原告法定代表人林营官重大利益的行为，但林营官至今没有收到任何的文件。根据《中华人民共和国行政处罚法》第三十二条：当事人有权进行陈述和申辩。行政机关必须充分听取当事人的意见，对当事人提出的事实、理由和证据，应当进行复核；被告未履行事先告知义务及告知相对人林营官依法享有要求举行听证的权利，剥夺了林营官依法享有的陈述权和申辩权等程序性权利，属于程序违法。七、由于儋州市政府违反与原告签订的《合同》义务，导致项目停产没有收入，土地使用权及房产长期属于闲置，造成巨额损失，因此原告无力交纳，原告不具有主观恶性。八、征缴税款的金额极高，鉴于原告因政府原因导致停产的事实，应当减免税金。原告因政府原因导致停产的事实，应当减免税金，或按照最低标准征收。被告核定原告的房产税极高，并且原告纳税确有困难，申请减免。综上，被告作出的《决定书》“主要证据不足”，“适用法律、法规错误”，重大程序错误，违反正当程序原则，应予以撤销。故诉请法院，请求：1.撤销被告儋州税务局作出的儋州税税复决字（2020）3号《行政复议决定书》；2.撤销被告东成税务分局作出的儋东税阻（2019）01号《决定书》。   原告永航不锈钢公司为支持其诉求，向本院提供如下证据：1.《行政复议决定书》，证明2020年6月8日，儋州税务局作出“儋州税税复决字（2020）3号”《行政复议决定书》，维持“原具体行政行为”。2.《决定书》，证明2019年12月23日，东成税务分局作出《决定书》，阻止原告法定代表人林营官出境。3.邮政EMS封皮及邮寄路径回单，证明2020年6月23日，原告代理人收到行政复议决定书。   被告东成税务分局辩称：一、本案基本情况。根据金三系统查询，原告欠缴2012年1月1日至今的城镇土地使用税和房产税，2019年7月24日被告对原告进行约谈，有《询问（调查）笔录》，原告参加对象为原告的总经理郭恒文，原告承认税款，并要求给予一段时间进行处理，但一直未进行申报缴纳税款。2019年10月28日，被告下达《税务事项通知书》（儋州税东成局通〔2019〕1002号），要求原告及时办理逾期未申报事项，原告已签收，但仍未进行申报。2019年11月11日，被告下达《责令限期改正通知书》（儋州税东成局限改〔2019〕1101号），限原告于2019年11月18日前进行纳税申报、缴纳税款，原告已签收，但仍未进行纳税申报、缴纳税款。2019年11月20日，被告下达《税务事项通知书（核定应纳税额）》（儋州税东成局通〔2019〕1105号），核定原告所属期在2012年1月1日至2013年12月31日的城镇土地使用税2，100，370.16元，所属期在2014年1月1日至2019年9月30日的城镇土地使用税4，528，923.16元，所属期在2012年1月1日至2019年9月30日的房产税4，465，104.61元，限原告于2019年12月4日前进行纳税申报、缴纳税款，原告已签收，但仍未进行纳税申报、缴纳税款。2019年12月3日，被告下达《催告书》（儋州税东成局强催2019〔1205〕号），要求原告自收到催告书之日起十日内缴纳税款及滞纳金，原告于2019年12月4日签收，但十日内仍未进行纳税申报、缴纳税款。因原告一直不进行纳税申报、缴纳税款。2019年12月18日，被告申请采取检查存款账户、强制执行等措施，儋州税务局同意申请，并由儋州税务局请示国家税务总局海南省税务局阻止原告法人代表林营官出境，2019年12月23日，国家税务总局海南省税务局批准，并向海口出入境边防检查总站出具《国家税务总局海南省税务局关于阻止欠税企业法定代表人林营官等11人出境的函》（琼税函〔2019〕676号）及《边控对象通知书》，被告下达《决定书》（儋东税阻〔2019〕01号），2020年4月27日送达决定书时，因原告拒收，被告于2020年4月28日通过《国家税务总局儋州市税务局东成税务分局公告》2020年第2号进行公告送达。二、关于被告作出限制原告出境的行政行为是否违反行政执法的比例原则及行责相适应原则的问题。《中华人民共和国税收征收管理法》第四十四条规定，欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。被告依法作出限制原告出境的行政行为，不存在违反行政执法的比例原则及行责相适应原则。三、关于没有作出《税务行政处罚决定书》或《税务处理决定书》，是否可以直接作出《决定书》的问题。被告经金三系统查询被答辩人欠缴房产税、土地使用税税款，下发《税务事项通知书》（儋州税东成局通〔2019〕1002号）《责令限期改正通知书》（儋州税东成局限改〔2019〕1101号）、《税务事项通知书（核定应纳税额）》（儋州税东成局通〔2019〕1105号）、《催告书》（儋州税东成局强催〔2019〕1205号）等文书，上述文书属于税务行政决定文书，在文书中已经写明事由、依据、通知内容、法律责任后果和滞纳金等内容，之后被告作出《决定书》（儋东税阻〔2019〕01号）并送达原告，符合《中华人民共和国税收征收管理法》第四十四条规定。原告认为没有作出《税务行政处罚决定书》或《税务处理决定书》，就直接作出《决定书》属于违法行为，是其对法律的错误理解。四、关于作出《决定书》程序是否违法的问题。根据《阻止欠税人出境实施办法》第四条第一款之规定，阻止欠税人出境由县级以上（含县级下同）税务机关申请，报省、自治区、直辖市税务机关审核批准。2019年12月18日，被告申请采取检查存款账户、强制执行等措施，儋州税务局同意申请，并由儋州税务局请示国家税务总局海南省税务局阻止原告法人代表林营官出境，2019年12月23日，国家税务总局海南省税务局批准，并向海口出入境边防检查总站出具《国家税务总局海南省税务局关于阻止欠税企业法定代表人林营官等11人出境的函》（琼税函〔2019〕676号）及《边控对象通知书》，被告下达《决定书》（儋东税阻〔2019〕01号）。2020年4月27日被告到永航不锈钢公司送达决定书，原告在公司的负责人程德贵向法人林营官请示后，拒绝在送达回证上签字，被告于2020年4月28日通过《国家税务总局儋州市税务局东成税务分局公告》2020年第2号进行公告送达。因此被告作出的《决定书》程序无误。五、关于《决定书》处罚对象是否错误的问题。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十四条之规定，阻止出境对象为永航不锈钢公司法定代表人林营官。《决定书》送达纳税人时，因纳税人拒收，被告已通过《关于儋州永航不锈钢有限公司税务文书的送达公告》（2020年第2号）进行公告送达。因此《决定书》处罚对象无误。六、关于土地属于闲置土地、征税金额是否极高的问题。1.根据《儋州市人民政府关于调整城镇土地使用税等级划分和税额标准的批复》儋府函〔2007〕218号和《儋州市人民政府关于调整儋州市城镇土地使用税税额标准和土地等级的通告》儋府〔2014〕20号文件规定，原告2012年1月1日至2013年12月31日土地使用税税额标准为每平方米2元，2014年1月1日至2019年9月30日的土地使用税税额标准为每平方米1.5元，原告土地使用税面积为525，092.54平方米，2012年1月1日至2019年9月30日土地使用税金额为6，629，293.32元，未违反征收标准。原告不符合《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》规定的减征、免征条件，应该进行申报缴纳税款。因此征税税款金额无误。2.原告房产原值经系统查询及往期申报情况查询后为68，588，396.4元，2012年1月1日至2019年9月30日房产税税额为4，465，104.61元。原告不符合《中华人民共和国房产税暂行条例》规定的减免规定，不予减免。因此征税税款金额无误。另补充理由：如果原告将公司和法定代表人完全的隔离开来，而认为林营官的权利受到损害，那应当是以林营官的名义来起诉，而不是以公司的名义起诉。事实上税收征收管理法第四十四条提供了税务机关有权对未缴清税款的纳税人阻止其出境的依据。实施细则第七十四条明确了欠税的纳税人或者其法定代表人，必须在出境之前要缴清税款，否则税务机关有权通知出入境管理机关阻止其出境，具体办法是由国家税务总局会同公安部制定。根据国家税务总局和公安部关于《阻止欠税人出境实施办法》第三条：欠税人为法人，阻止出境对象就是其法定代表人。被告东成税务分局向原告作出阻止欠税人《决定书》是正确的。如果原告认为阻止出境决定书影响到林营官的权利，而且林营官将其法定代表人身份和他本人严格隔离开来，那么就必须以林营官的名义来进行起诉。综上所述，被告对原告作出的《决定书》儋东税阻〔2019〕01号，认定事实清楚，程序合法，适用法律正确。原告诉请无理，请求法院依法予以驳回，维持被告作出的《决定书》决定。   被告东成税务分局向本院提供了如下证据：1.《询问调查笔录》；2.《税务事项通知书》（儋州税东成通[2019]1002号）及送达回证；3.《责令限期改正通知书》（儋州税东成局限改[2019]1101号）及送达回证；4.《税务事项通知书（核定应纳税额）》（儋州税东成局通[2019]1105号）及送达回证；5.《催告书》（儋州税东成局强催[2019]1205号）及送达回证；6.《税务行政执法审批表》；证据1-6共同证明被告已经进行了调查核实，而且根据法律规定进行了通知，告知了对方一个相关的救济途径，事实上已经充分的让原告行使了权利，只是原告没有行使，被告已履行了相应的程序。特别说明的是证据4于2019年11月20日作出并送达给原告，原告没有依法进行行政复议或行政诉讼，所核定的税款已经发生法律效力。7.《国家税务总局儋州市税务局东成税务分局关于阻止欠税人出境的请示》；8.《国家税务总局儋州市税务局关于阻止欠税人出境的请示》；9.《国家税务总局海南省税务局关于阻止欠税企业法定代表人林营官等11人出境的函》（琼税函[2019]676号）及《边控对象通知书》；10.《决定书》（儋东税阻[2019]01号）及送达时照片；11.《关于儋州永航不锈钢有限公司税务文书的送达公告》（2020年第2号）及网站截图；证据7-11共同证明被告作出《决定书》是依照法定程序作出了相应的经过审批，作出的《决定书》并已送达。12.城镇土地使用税及房产税明细信息；13.关于儋州永航不锈钢有限公司的缴税欠税情况说明；14.儋州市市场监督管理局提供材料；15.儋州市自然资源和规划局提供材料；16.儋州市不动产登记中心提供材料；证据12-16共同证明原告对欠税税款，也就是土地使用税和房产税的事实依据即它拥有的房产和土地，原告应当缴纳税款的一个属期，通过这些资料被告可计算出来原告所欠的税款，拖欠的税款。以上16份证据综合证明了被告作出《决定书》，认定事实清楚，适应法律正确。   被告儋州税务局辩称：一、《阻止欠税人出境实施办法》第三条明确规定税务机关可按本办法阻止其出境，即欠税人为法人的，阻止出境对象为其法定代表人，该规定也是符合实际情况的。因为如果将作为法定代表人的自然人排除在外，那么根本无法限制法人作为一个组织出境，因此作为法人的欠税人阻止其出境的只能是其法定代表人，因此原告的诉请及事实依据、法律依据均不符合法律规定。二、本案被告儋州税务局作出行政复议主体适格。根据《税务行政复议规则》第十七条：“对税务所（分局）、各级税务局的稽查局的具体行政行为不服的，向其所属税务局申请行政复议”之规定，因《决定书》由东成税务分局依职权作出的，而东成税务分局所属被告，故本案被告作出行政复议主体适格。三、东成税务分局作出的《决定书》（儋东税阻（2019）01号），认定事实清楚，程序合法，适用法律正确。《中华人民共和国税收征收管理法》第四十四条规定，欠缴税款的纳税人或者其法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。东成税务分局经核实原告欠缴房产税、土地使用税税款，已下发《税务事项通知书》（儋州税东成局同[2019]1002号）、《责令限期改正通知书》（儋州税东成局限改[2019]1101号）、《税务事项通知书（核定应纳税额）》（儋州税东成局通[2019]1105号）、《催告书》（儋州税东成局催[2019]1205号）等文书，上述文书属于税务行政决定文书，在文书中已经写明事由、依据、通知内容、法律责任后果和滞纳金等内容，在《决定书》（儋东税阻[2019]01号）作出前已下发给原告并签收。原告的法定代表人林营官持有普通护照：G50583409和往来港澳通行证：C45928062、C37653083等出入境证件。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十四条规定，东成税务分局对原告未结清税款、滞纳金，又不提供担保，而且法定代表人持有出入境证件的情况，依职权根据《阻止欠税人出境实施办法》第四条第一款：“阻止欠税人出境由县级以上（含县级下同）税务机关申请，报省、自治区、直辖市税务机关审核批准，由审批机关填写《边控对象通知书》，函请同级公安厅、局办理边控手续”之规定，报请国家税务总局海南省税务局审核批准。2019年12月23日，国家税务总局海南省税务局批准，并向海口出入境边防检查总站出具《国家税务总局海南省税务局关于阻止欠税企业法定代表人林营官等11人出境的函》（琼税函〔2019〕676号）及《边控对象通知书》。东成税务分局根据批准决定下达了《决定书》（儋东税阻〔2019〕01号）。综上，东成税务分局作出的《决定书》（儋东税阻《2019）01号），认定事实清楚，程序合法，适用法律正确。四、被告作出的《行政复议决定书》认定事实清楚，程序合法，适用法律正确。原告因不服该《决定书》（儋东税阻（2019）01号），于2020年5月20日向被告提起行政复议，向被告递交《行政复议申请书》及相关材料。被告经审查，于2020年5月21日向原告送达《受理行政复议申请通知书》，于2020年5月21日向东成税务分局送达《行政复议答复通知书》。东成税务分局依要求向被告递交了《行政复议答复书》及证据材料。经审查，被告认为《决定书》（儋东税阻（2019）01号）认定事实清楚，证据确凿，适用依据正确，程序合法，内容适当，根据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第一款第一项、《税务行政复议规则》第七十五条第二项和第八十三条第二款的规定，于2020年6月8日作出了维持《决定书》（儋东税阻（2019）01号）的《行政复议决定书》。综上，被告作出的《行政复议决定书》程序合法，事实清楚，证据确凿，适用法律正确，请求法院予以维持，驳回原告的诉讼请求。   被告儋州税务局向本院提供了如下证据：1.《行政复议申请书》；2.《决定书》（儋东税阻（2019）01号）；3.《税务事项通知书》（儋州税东成局通（2019）1002号）；4.《责令限期改正通知书》（儋州税东成局限改（2019）1101号）；5.《税务事项通知书（核定应纳税额）》（儋州税东成局通（2019）1105号）；6.《催告书》（儋州税东成局强催2019（1205）号）；7.营业执照；8.法定代表人身份证明；9.法定代表人身份证复印件；10.授权委托书；11.律师事务所函（琼海大律民字【2020】第03号）；12.受托律师证件复印件-海南海大平正律师事务所；13.文件接收地址；14.（收到）邮寄申请文书的邮件封面；15.行政复议申请回执-存根；16.受理行政复议申请通知书（儋州税复受（2020）4号）；17.邮寄15-16文书的邮件回执【文书送达回证-受理行政复议申请通知书（儋州税复受[2020]4号）】；证据1-17共同证明被告儋州税务局收到了原告的复议申请材料，并依法进行了签收。18.行政复议答复通知书（儋州税税复答字（2020）第3号）；19.税务文书送达回证-行政复议答复通知书（儋州税税复答字（2020）第3号）；20.行政复议答复书；21.行政复议答复附材料；22.行政复议案件审查意见；23.集体讨论笔录；24.行政复议决定书（儋州税税复决字（2020）3号）；25.邮寄税务文书回执-【文书送达回证，邮寄：行政复议决定书（儋州税税复决字（2020）3号）】；26.文书送达回证-行政复议决定书（儋州税税复决字（2020）3号）；证据18-26共同证明被告严格按照行政复议法及行政复议规则及相关法律制度，依照法定程序作出复议决定，认定事实清楚，程序合法，适用法律正确。   经庭审质证，各方当事人对本案证据的质证意见如下：   （一）关于原告永航不锈钢公司提交的证据。被告东成税务分局、儋州税务局对真实性、合法性、关联性均无异议。   （二）关于被告东成税务分局提交的证据。原告永航不锈钢公司对证据1-6的真实性无异议，对关联性和合法性有异议。第一，根据《行政处罚法》第三十八条第二款规定，作出大额的核定税率，必须经行政机关负责人提交集体讨论决定，被告没有提交讨论此项事件的会议纪要，程序不合法；第二，证据2-4均是通知书，证据5是催告书，均属于《行政诉讼法解释》第一条规定的行政机关作出行政行为而实施的过程性行为。要认定原告拖欠税款及金额形成的结果，被告应当出具《行政税务处理决定书》或《税务处罚决定书》。因此以上证据与本案审理的阻止林营官出境的行政行为没有直接关联性，况且也并非送达给林营官，剥夺了林营官的权利。对证据7-11的真实性和关联性没有异议，对合法性有异议。第一，没有经过集体讨论；第二，作出阻止出境的行政行为的主体是海南省税务局，因此本案被告不是作出阻止行政行为的合法主体；第三，这些行政行为直接影响林营官的出入境权利，属于影响相对人重大利益的行政行为，应当告知林营官本人，而非告知永航不锈钢公司。对证据12-16的真实性、合法性和关联性均没有异议。被告儋州税务局对证据1-16均无异议。   （三）关于被告儋州税务局提供的证据。原告永航不锈钢公司对证据2-6的真实性无异议，关联性和合法性有异议。第一，被告没有提交讨论此项事件的会议纪要，程序不合法；第二，证据2-4均是通知书，证据5是催告书，均属于《行政诉讼法解释》第一条规定的行政机关作出行政行为而实施的过程性行为。对证据1和证据7-17的真实性、合法性、关联性均无异议。对证据18-26的真实性和关联性没有异议，对合法性有异议。行政行为是海南省税务局作出的，儋州税务局不是适格的复议机关。被告东成税务分局对证据1-26均无异议。   本院对上述证据认证如下：   （一）关于原告永航不锈钢公司提交的证据。二被告对证据的三性均无异议，能够证实被告作出相应的行政行为及行政复议的事实，本院予以确认。   （二）关于被告东成税务分局提交的证据。原告对证据1-6的真实性无异议，本院对真实性予以认可，能够证实东成税务分局依法向原告进行询问、通知并责令限期缴纳税款等工作，对其证明力予以认定。原告对证据7-11的真实性和关联性有异议，本院认为，证据7-9能够证实由东成税务分局提起阻止出境申请，并逐级报国家税务总局海南税务局审核批准，由省税务局函请出入境部门协助的申批流程，符合国家税务总局、公安部《阻止欠税人出境实施办法》第四条规定的程序，对其证明力予以认定。证据10-11为系争行政行为，本院予以采纳。原告对证据12-16的三性均无异议，本院予以采信。   （三）关于被告儋州税务局提交的证据。证据1-17，能够证实原告在法定期限内向被告提起行政复议及被告受理的情况，本院予以采信。证据18-26，能够证实儋州税务局依照程序作出《行政复议决定书》并送达给原告的情况，对其证明力予以认可。   根据原、被告的陈述和经审查确认的证据，本院认定法律事实如下：原告永航不锈钢公司于2005年6月13日成立，法定代表人为林营官。被告东成税务分局通过系统查询到永航不锈钢公司存在欠税情况，遂于2019年7月24日对该公司总经理郭恒作了询问调查。2019年11月11日，东成税务分局作出儋州税东成局限改〔2019〕1101号《责令限期改正通知书》，限期永航不锈钢公司办理纳税申报、缴纳税款。2019年11月20日，东成税务分局作出儋州税东成局通[2019]1105号《税务事项通知书（核定应纳税额）》，核定永航不锈钢公司应纳税额为11094397.93元，并作了限期缴纳。因永航不锈钢公司在规定期限内仍未缴纳税款，2019年12月13日，东成税务分局作出儋州税东成局强催2019〔1205〕号《催告书》，对其进行行政强制告知。前述文书均直接送达了永航不锈钢公司。   2019年12月17日，被告东成税务分局向被告儋州税务局提出请示，申请采取阻止永航不锈钢公司的法定代表人林营官出境的征管措施。2019年12月18日，儋州税务局向国家税务总局海南省税务局提出申请，对永航不锈钢公司法定代表人采取阻止出境的征管措施。2019年12月23日，国家税务总局海南省税务局向海口出入境边防检查总站提交了《关于阻止欠税企业法定代表人林营官等11人出境的函》等材料，要求阻止林营官等11人出境。2019年12月23日，东成税务分局作出儋东税阻〔2019〕01号《阻止出境决定书》，内容如下：“鉴于你（单位）未按规定结清应纳税款、滞纳金，又不提供纳税担保，根据《中华人民共和国出境入境管理法》第十二条第（六）项和《中华人民共和国税收征收管理法》第四十四条规定，决定并通知出入境管理机关于2019年12月23日起阻止你（单位）林营官出境。”并于2020年4月27日送达给永航不锈钢公司。永航不锈钢公司不服，于2020年5月20日向儋州税务局提起行政复议。同日，儋州税务局受理，并于2020年6月8日作出儋州税税复决字〔2020〕3号《行政复议决定书》，维持原具体行政行为，并于6月23日送达给永航不锈钢公司。2020年7月6日永航不锈钢公司以东城税务分局做出的《阻止出境决定书》程序、适用法律错误，儋州税务局作出的3号复议决定主体不适格为由，提起本案诉讼，请求法院撤销《决定书》和复议决定。   本院认为，本案原、被告双方争议的焦点为：一、被告东成税务分局作出的《决定书》是否程序正当，适用法律是否正确；二、被告儋州税务局作为复议机关是否主体适格。   （一）关于被告东成税务分局作出的《决定书》程序正当、适用法律正确的问题。《中华人民共和国税收征收管理法》第四十四条规定：“欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。”《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第七十四条规定：“欠缴税款的纳税人或者其法定代表人在出境前未按照规定结清应纳税款、滞纳金或者提供纳税担保的，税务机关可以通知出入境管理机关阻止其出境。阻止出境的具体办法，由国家税务总局会同公安部制定。”国家税务总局和公安部联合制定的《阻止欠税人出境实施办法》第三条第一款规定：“经税务机关调查核实，欠税人未按规定结清应纳税款又未提供纳税担保且准备出境的，税务机关可依法向欠税人申明不准出境。对已取得出境证件执意出境的，税务机关可按本办法第四条规定的程序函请公安机关办理边控手续，阻止其出境。”该办法第三条第三款亦规定：“欠税人为法人的，阻止出境对象为其法定代表人。”该办法第四条第一款规定：“阻止欠税人出境由县级以上（含县级下同）税务机关申请，报省、自治区、直辖市税务机关审核批准，由审批机关填写《边控对象通知书》，函请同级公安厅、局办理边控手续。”。   本案中，被告东成税务分局向原告作出儋州税东成局通[2019]1105号《税务事项通知书（核定应纳税额）》，核定原告永航不锈钢公司欠税数额共计11，094，397.93元，并责令其限期缴纳。原告未按规定结清应纳税款，又未提供纳税担保，因此东成税务分局有权通知出入境管理机关阻止该公司的法定代表人林营官出境。东成税务分局申请对林营官采取出阻止出境措施的申请，经海南省国税局批准后，由海南省国税局向海口出入境边防检查总站提交了边控对象通知书及相关材料，要求阻止林营官等11人出境。东成税务分局的行政行为认定事实清楚，程序合法，证据确凿，符合上述规范性文件的规定，并无不当。儋州税务局于2020年5月20日受理了永航不锈钢公司提出的行政复议申请，经过审理，于2020年6月8日做出了行政复议决定，并送达给原告。儋州税务局作出的被诉复议决定履行了相关法律程序，符合法律法规定，亦无不当。故原告起诉要求撤销《决定书》和被诉复议决定的诉讼请求没有相关事实和法律依据，本院不予支持。阻止出境措施作为税务机关税款征收措施的一种，税务机关有权对未按规定限期缴纳税款且又不提供担保的纳税人采取此措施，以保证税款的有效征收，并不以事前作出相应的税务处罚为依据，故原告所提税务机关应作出《税务处理决定书》或《税务处罚决定书》为前提于法无据。至于原告认为东成税务分局作出的《决定书》未对林营官履行告知义务，剥夺了林营官相关权利，属程序违法的意见，属另案处理的问题，林营官可另行主张权利。   （二）关于被告儋州税务局为本案复议机关主体适格问题。根据2010年4月1日施行的《税务行政复议规则》第十七条：“对税务所（分局）、各级税务局的稽查局的具体行政行为不服的，向其所属税务局申请行政复议。”的规定，被告东成税务分局作为儋州税务局的派出机构，对其作出的具体行政行为不服而申请行政复议的，应向其所属税务局即儋州税务局申请，故儋州税务局受理原告的行政复议申请并予审理符合前述规定，儋州税务局为本案复议机关主体适格。   依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条、第七十九条规定，判决如下：   驳回原告儋州永航不锈钢有限公司的全部诉讼请求。   案件受理费50元，由原告儋州永航不锈钢有限公司负担。   如不服本判决，可以在判决书送达之日起十五日内向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于海南省第二中级人民法院。   审判长 王子良   审判员 刘立川   人民陪审员 符文强      二〇二〇年十一月十三日   书记员 陈嘉仪   附相关法律法规条文：   《中华人民共和国行政诉讼法》   第六十九条行政行为证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序的，或者原告申请被告履行法定职责或者给付义务理由不成立的，人民法院判决驳回原告的诉讼请求。   第七十九条复议机关与作出原行政行为的行政机关为共同被告的案件，人民法院应当对复议决定和原行政行为一并作出裁判。