浙江省高级人民法院行 政 裁 定 书（2020）浙行申508号再审申请人（一审原告、二审上诉人）卢昌玉，男，1964年1月10日出生，汉族，住浙江省温岭市。被申请人（一审被告、二审被上诉人）国家税务总局台州市税务局第二稽查局（原温岭市地方税务局稽查局），住所地浙江省温岭市太平街道中华路**。负责人侯俊杰，局长。被申请人（一审被告、二审被上诉人）国家税务总局温岭市税务局（原温岭市地方税务局），，住所地浙江省温岭市太平街道锦屏路**法定代表人金国庆，局长。再审申请人卢昌玉因与原温岭市地方税务局稽查局、原温岭市地方税务局税务行政处理、行政处罚及行政复议一案，不服台州市中级人民法院（2018）浙10行终151号行政判决，向本院申请再审。本院依法组成合议庭对本案进行了审查，现已审查终结。再审申请人卢昌玉申请再审称：一、原一、二审判决认定事实的主要证据不足。（一）原判决认定申请人为产权所有人和使用人没有事实和法律依据。原一、二审判决均认为，根据申请人和案外人谢旭初与温岭市大溪镇良山村村民委员会（以下简称良山村委会）签订的《土地使用租赁协议书》及两人与承租方签订的《厂房租赁合同》，该厂房虽无产权证，但根据谁出资谁拥有的原则，申请人承租土地使用权期间，对其所建造厂房拥有所有权和支配权；申请人对该厂房的租赁并非转租行为，根据《中华人民共和国房产税暂行条例》第二条、第三条的规定，申请人属于房产税纳税人。申请人认为，原审判决对于房产权属的认定违背了现行法律的相关规定。《中华人民共和国物权法》第一百四十二条规定：“建设用地使用权人建造的建筑物、构筑物及其附属设施的所有权属于建设用地使用权人，但有相反证据证明的除外。”而该法第一百四十六条、第一百四十七条则是更加明确地确立了“房随地走、地、地随房走”的规则最高人民法院关于人民法院办理执行异议和复议案件若干问题的规定》（法释［2015］10号）对于建筑物、构筑物及其附属设施的产权界定也有类似的规定。该规定第二十五条指出：“对案外人的异议，人民法院应当按照下列标准判断其是否系权利人：（一）已登记的不动产，按照不动产登记簿判断；未登记的建筑物、构筑物及其附属设施，按照土地使用权登记簿、建设工程规划许可、施工许可等相关证据判断；……”也就是说，现有法律都是以土地所有权或者土地使用权为依据来确定房产权属的。本案中，申请人只是集体土地的承租人和涉案厂房的出资人，既不是土地的所有权人，也不是土地的使用权人，申请人虽然出资建设了厂房，但无论是按照申请人与村委会所签协议书的约定，还是按照法律的规定，其都不可能取得房产的所有权。税务机关和原一、二审法院以“谁出资谁拥有的原则”为依据认定申请人为厂房的所有人和使用人，并进而认定申请人为房产税纳税人，不仅与事实不符，也与法律相悖。（二）原判决以申请人与承租人之间所签订的《厂房租赁合同》为依据，认定申请人系营业税纳税人，依据不足。申请人租赁集体土地、投资建厂的最初目的是为了响应政府号召，支持家乡建设。但厂房建起来以后，情况发生了变化，主通道在2016年施工通行，申请人的公司也无法审批成立。但鉴于之前已经与一些承租人签订了《厂房租赁协议》，因此，就经手将所收取的租金转交村委会。申请人并不是租金收益的受益人，不构成“不动产销售者”，不能成为营业税的纳税义务人。二、原一审、二审判决适用法律错误。事实认定的错误必然导致适用法律的不当。具体如下：（一）原审判决认定申请人系房产税纳税人，适用法律错误。原审判决以《中华人民共和国房产税暂行条例》第二条的规定为依据认定申请人构成房产税纳税人，明显错误。该条规定：“房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，由承典人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。前款列举的产权所有人、经营管理单位、承典人、房产代管人或者使用人，统称为纳税义务人。”根据该条规定，是“产权未确定”才由房产代管人或者使用人缴纳。本案中，产权是明晰的，只是产权未登记。税务机关和原一、二审法院的错误就在于：一是错误界定权属；二是错误地把未登记产权等同于产权未确定。申请人认为，涉案房产的所有权归属村委会，并不存在产权未确定的情形，村委会是纳税义务人，税务机关错误地认定纳税主体，依法应予纠正。（二）原审判决认定申请人系营业税纳税人，适用法律错误。如前所述，申请人作为房产的建设方基于交易的连续性，代收了承租人的租金，并转交村委会，其本身并不是租金收入的受益人，不能成为营业税纳税人，税务机关的认定同样有误，依法亦应予纠正。综上，申请人依据《中华人民共和国行政诉讼法》第九十一条第三项、第四项的规定提出再审申请，请求：1.撤销原一、二审行政判决，裁定对本案进行再审。2.依法改判，撤销原温岭市地方税务局稽查局温地税稽处（2017）68号税务处理决定书、温税稽罚（2017）40号行政处罚决定书；撤销原温岭市地方税务局温地税复决（2017）6号行政复议决定书。3.本案一、二审案件受理费用由被申请人承担。被申请人国家税务总局台州市税务局第二稽查局答辩称：一、原一、二审行政判决认定事实清楚，证据充分。申请人卢昌玉2010年12月18日与良山村委会签订《土地使用权租赁协议书》租入土地，租期20年；2011年3月18日与合伙人谢旭初签订《合作协议书》约定共同出资建造厂房用于出租，共同经营，按照出资比例享受权利，承担义务；合伙期间，申请人卢昌玉和合伙人谢旭初与厂房承租方签订《厂房租赁合同》，取得涉案房产的租金收入3234588.50元，应予缴纳房产税、营业税等。上述事实均有以下证据证明如下：1.《土地使用权租赁协议书》约定申请人卢昌玉向良山村委会租入大溪镇良山村环城北路北侧6.978亩的土地，由其自行办理规划手续建造厂房、仓库生产经营；在协议履行期满或解除时，该地块上的建筑物和管道设施才无偿归良山村委会所有。这项证据证明在协议履约期间，地，地上的建筑物及管道设施不归良山村委会所有请人卢昌玉和合伙人谢旭初是此厂房的建造者和实际拥有者，对此厂房拥有支配使用权。2.《合作协议书》能够证明申请人卢昌玉与合伙人谢旭初就共同出资建设厂房、共同经营，按照出资比例享受权利、承担义务达成合作协议的事实。3.《厂房租赁合同》及相关承租方谈话笔录证明申请人卢昌玉及合伙人谢旭初将上述地块上的厂房出租给赵建琴、郑伟、金德友、高育志、赵守会、金建军等并收取厂房租金的事实。原一、二审行政判决通过审查，确认涉案房产的租金收入归申请人卢昌玉及合伙人谢旭初所有，应予缴纳房产税、营业税等。上述事实清楚，证据确凿、充分。至于申请人卢昌玉认为原审法院认定违背了《中华人民共和国物权法》相关规定，系适用法律错误。该法第一百四十二条规定调整的法律关系是建设用地使用权人建造的建筑物等设施的权属，本案涉案房产非建设用地使用权人建造，此条款不适用。第一百四十六条规定调整的法律关系是建筑物等设施随建设用地使用权的流转而一并处分，本案涉案建设用地使用权未流转，此条款不适用。第一百四十七条规定调整的法律关系是建设用地使用权随建筑物等设施的流转而一并处分，本案涉案建筑物等设施未流转，此条款不适用。二、原一、二审行政判决适用法律正确。原一、二审行政判决认为本案涉案厂房虽无产权，但从申请人卢昌玉与良山村委会签订的《土地使用权租赁协议书》看，在协议履行期满或解除时，该地块上的建筑物和管道设施才无偿归良山村委会所有。结合申请人与合伙人谢旭初签订的《合作协议书》可知，在土地使用权租赁期满前，良山村委会不享有涉案厂房的所有权，申请人与合伙人谢旭初是涉案厂房建造者、使用人，将厂房出租并收取租金后即应缴纳房产税、营业税。根据《中华人民共和国房产税暂行条例》第二条的规定：“房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，由承典人缴纳，产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。”原一、二审行政判决认定申请人卢昌玉为涉案厂房房产税纳税义务人，适用法律正确，并无不当。根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条的规定：“在中华人民共和国境内提供应税劳务的单位和个人为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。”无论单位或个人，只要提供有偿应税劳务，就是营业税纳税人。申请人卢昌玉向他人提供了房屋租赁应税劳务并向对方收取租金，属《中华人民共和国营业税暂行条例》所指的营业税纳税义务人，承担相关纳税义务，是有法律依据的。申请人卢昌玉向他人提供了房屋租赁应税劳务并向对方收取的租金是房屋租赁收入，其向良山村委会支付的土地租金是其和合伙人谢旭初共同经营应承担的费用，两者是不同性质的经营行为，而非申请人卢昌玉所述代收承租人的租金并转交村委会，不能混淆概念。原一、二审行政判决认定申请人卢昌玉为房屋租金收入营业税纳税人，适用法律正确，依据充分。综上，原审法院认定事实清楚，证据确凿、适用法律适当，依据充分，申请人卢昌玉的再审申请理由不成立，请求依法驳回申请人卢昌玉的再审请求。被申请人国家税务总局温岭市税务局答辩称：一、申请人为本案房产税纳税人，事实清楚，适用法律依据正确。2010年12月18日，申请人和良山村委会签订《土地使用权租赁协议书》，约定由申请人卢昌玉承租温岭市大溪镇良山村环城北路北侧6.978亩土地的土地使用权，租期20年，租赁期满或解除时，该地块的建筑物及管道设施等无偿归良山村委会所有。2011年3月18日，申请人与案外人谢旭初签订《合作协议书》，约定双方在上述地块上建设标准厂房，合伙经营，卢昌玉出资比例为66.66%，谢旭初为33.33%，双方按出资比例享受权利、承担义务。2012年8月5日至2015年5月8日期间，申请人及案外人谢旭初与高育志、赵守会、赵建琴、郑伟签订了五份《厂房租赁合同》，申请人与温岭市荣多电子、金建军签订了两份《厂房租赁合同》。申请人和案外人谢旭初在2012年10月至2016年4月期间，房屋租赁收入为3234588.50元。上述事实证明，在申请人与良山村委会约定的土地使用权租赁期间内，该地上建筑物及管道设施并不归良山村村委会所有；在此期间，申请人与案外人谢旭初在该块土地上出资建造标准厂房，以自己名义出租涉案房产并收取租金，为涉案房产的实际拥有者和使用人。根据《中华人民共和国物权法》第九条第一款规定：“不动产物权的设立、变更、转让和消灭，经依法登记，发生效力；未经登记的，不发生效力，但法律另有规定的除外。”在《土地使用权租赁协议书》中，虽然良山村村委会保留对涉案房产的所有权的意思表示，但是由于没有办理房产登记，这一约定仅停留在合同层面的权利上，没有变成物权意义上的不动产所有权，因此良山村村委会不是涉案房产所有权人。《中华人民共和国房产税暂行条例》第二条第一款规定：“房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，由承典人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。”本案中，在土地使用权租赁期间，良山村委会不是涉案房产的产权所有人；在涉案房产尚未确定的情况下，申请人以自己名义出租涉案房产并收取租金，为涉案房产的使用人，属于房产税纳税人，事实清楚，适用法律依据正确。二、申请人为本案营业税纳税人，事实清楚，适用法律依据正确。《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。”《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二条第一款规定：“条例第一条所称条例规定的劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务”第四条第三项和第四项规定：“条例第一条所称在中华人民共和国境内提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指……（三）所转让或者出租土地使用权的土地在境内；（四）所销售或者出租的不动产在境内。”本案中，申请人与上述承租方签订《厂房租赁合同》，提供厂房租赁业务，将涉案房产出租给承租方并收取涉案房产租金，属于本案营业税的纳税人，按照出租不动产缴纳营业税。而大溪镇良山村委会与申请人签订《土地使用权租赁协议书》，提供土地使用权租赁业务，将村集体土地使用权租赁给申请人，享有土地使用权租金收益，是另一个经营行为（出租土地使用权），其作为营业税纳税主体不在本案讨论范围之内。另外应当指出的是，申请人向良山村委会交纳的是其租赁该村土地使用权所产生的租金，并非其所说的转交向承租方收取的涉案房产租金。综上，原温岭市地方税务局稽查局作出的《税务处理决定书》（温地税稽处〔2017〕68号）和《税务行政处罚决定书》（温地税稽罚〔2017〕40号）事实清楚、证据充分、程序合法、适用法律依据正确；原温岭市地方税务局作出的《税务行政复议决定书》（温地税复决〔2017〕6号）事实清楚、程序合法、证据充分；原一、二审判决认定事实清楚，程序合法，适用法律依据正确，申请人的再审理由并不成立，恳请人民法院依法驳回其再审申请。本院认为，本案系再审申请人卢昌玉不服原温岭市地方税务局稽查局作出的税务行政处理和行政处罚决定，以及原温岭市地方税务局作出的行政复议决定而提起的诉讼。再审申请人对被申请人具有税务行政处理、行政处罚职权以及行政复议职权没有异议，对于被诉税务行政处理、处罚决定以及行政复议的程序也不持异议。本案的争议焦点是原温岭市地方税务局稽查局向再审申请人征收的税种是否符合法律规定。《中华人民共和国房产税暂行条例》第二条规定：“房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，由承典人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。前款列举的产权所有人、经营管理单位、承典人、房产代管人或者使用人，统称为纳税义务人。”《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。”《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条规定：“条例第一条所称在中华人民共和国境内提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：……（四）所销售或者出租的不动产在境内。”《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二条规定：“凡缴纳消费税、增值税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人，都应当依照本条例的规定缴纳城市维护建设税。”《中华人民共和国印花税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人，应当按照本条例规定缴纳印花税。”第二条规定：“下列凭证为应纳税凭证：（一）购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证；……”本案中，《土地使用权租赁协议书》《合伙协议》《厂房出租合同》等在案证据证明，再审申请人向良山村委会租赁涉案土地，约定地上建筑物和管道设施需待土地使用权租赁期满或租赁合同解除时，才无偿归良山村委会所有。后再审申请人与合伙人谢旭初共同建造了涉案厂房并用于出租。再审申请人作为涉案厂房的建造人和使用人、涉案厂房租金的收益人，依据上述法律规定应当缴纳房产税、营业税、城市维护建设税及印花税。再审申请人关于涉案厂房的所有权人为良山村委会，其代收厂房租金并转交村委会的主张，与事实不符，本院不予采信。据此，原温岭市地方税务局稽查局作出的温地税稽处（2017）68号税务处理决定书、温地税稽罚（2017）40号行政处罚决定书，原温岭市地方税务局作出的温地税复决（2017）6号行政复议决定书，认定事实清楚，适用法律正确，程序合法。原一、二审法院分别驳回再审申请人的诉讼请求和上诉，并无不当。综上，卢昌玉的再审申请理由不能成立。依照《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》第一百一十六条第二款的规定，裁定如下：驳回卢昌玉的再审申请。审判长  许勤审判员  惠忆审判员  黄寒二〇二〇年十一月二十七日书记员  张维