南宁铁路运输中级法院 行 政 判 决 书 （2020）桂71行终346号 上诉人（一审被告）国家税务总局南宁市良庆区税务局，住所地广西南宁市良庆区德政路**。 法定代表人何坚，局长。 委托代理人母三民，广西桂族律师事务所律师。 上诉人（一审被告）国家税务总局南宁市税务局，住，住所地广西南宁市青秀区金湖路**/div> 法定代表人杨珍，局长。 行政机关出庭负责人廖纪新，副局长。 委托代理人潘晓亮，该局工作人员。 委托代理人莫远锋，广西金桂北斗律师事务所律师。 被上诉人（一审原告）李裕荣，男，1978年12月8日出生，汉族，住广西南宁市青秀区。 上诉人国家税务总局南宁市良庆区税务局（以下简称良庆区税务局）和上诉人国家税务总局南宁市税务局（以下简称南宁市税务局）因与被上诉人李裕荣税务行 政管理及行政复议一案，不服南宁铁路运输法院（2020）桂7102行初90号行政判决，向本院提起上诉，本院受理后依法组成合议庭，于2020年10月27日公开开庭审理了本案。上诉人良庆区税务局的法定代表人何坚，委托代理人母三民，上诉人南宁市税务局的行政机关出庭负责人廖纪新，委托代理人潘晓亮、莫远锋，被上诉人李裕荣到庭参加诉讼。现已审理终结。 一审法院查明，李裕荣于2017年9月14日向广西桂盛房地产有限责任公司购买，位于南宁市青秀区车位。双方签订商品房买卖合同后，李裕荣于2017年9月20日缴纳了涉案车位的契税和印花税共计2907.14元，并于2017年9月25日通过南宁市住房保障和房产管理局办理了商品房买卖合同登记备案证明。2019年7月15日，广西桂盛房地产有限责任公司为李裕荣开具了购房发票。 2019年8月19日，李裕荣与案外人黄正功签订了一份存量房买卖合同，合同约定李裕荣以10万元价格将涉案车位转让给黄正功。2019年11月29日，李裕荣与黄正功一起到良庆区税务局位于南宁市民中心的税务窗口办理涉案车位交易涉税事项，申报交易价格为10万元。良庆区税务局经查询评估系统，该系统对涉案车位的评估价格为123987.30元。李裕荣以实际成交价格为10万元、市场行情不好、车位价格下行等为理由提出异议，良庆区税务局工作人员建议其按照价格争议程序进行处理。 李裕荣填写《存量房交易计税价格争议处理申请表》（以下简称《争议申请表》）并提交良庆区税务局，因其要求立即告知价格争议处理程序的办结期限及索要受理回执。良庆区税务局告知可出具受理通知书，但因价格争议处理涉及第三方评估机构，无法确定办结期限。李裕荣遂撤回《争议申请表》，并选择以系统评估价格123987.30元进行缴税。在确认税款时，李裕荣提出税务部门对其征收土地增值税6303.88元适用的标准有误，认为其于2017年9月购买涉案车位，至其出售给案外人，符合法律规定的土地增值税加计扣除条件，良庆区税务局对此意见不予采纳。李裕荣依据程序先当场办理了涉税业务并取得了良庆区税务局开具的两张《中华人民共和国税收完税证明》（编号分别为NO.345015191100115943、NO.345015191100115944）(以下简称《完税证明》）。 李裕荣对良庆区税务局的征税行为不服，于2019年12月4日向南宁市税务局提出行政复议申请，南宁市税务局于2020年1月17日作出南市税复决字〔2020〕2号行政复议决定书（以下简称2号复议决定），决定维持良庆区税务局对李裕荣作出的征收其出售涉案车位涉及的各项税（费）种，合计10793.34元，并开具《完税证明》的行政行为。李裕荣不服，遂以良庆区税务局和南宁市税务局作为被告起诉至法院并请求：1.撤销2号复议决定；2.撤销《完税证明》，退回多征的税款；3.案件诉讼费用由良庆区税务局和南宁市税务局承担。 一审法院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征收管理法》）第五条第一款规定，各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。《国家税务总局南宁市税务局关于调整南宁市产交易涉税业务的通告》（2019年第1号）明确了南宁市个人房产交易涉税业务可以在全市设立的11个不动产交易联合受理点办理，南宁市民中心是联合受理点之一，地理，地理上归属良庆区税务局管辖良庆区税务局具有对本案车位交易行为作出征税的法定职责。 关于良庆区税务局是否有权对李裕荣案涉交易应纳税额进行核定的问题。根据《税收征收管理法》第三十五条第一款第（六）项规定及参照《财政部、国家税务总局关于推进应用房地产评估技术加强存量房交易税收征管工作的通知》（财税[2010]105号）第二条和《财政部、国家税务总局关于推广应用房地产估价技术加 强存量房交易税收征管工作的通知》（财税[2011]61号）第二点第（一）项以及《国家税务总局广西壮族自治区税务局存量房交易计税价格争议处理办法》（以下简称《广西计税价格处理办法》）第三条、第四条的规定，良庆区税务局在对李裕荣房产交易行为征税时，发现李裕荣申报价格低于评估系统的评估价格，依法有权按照评估结果对李裕荣应纳税额进行核定。 关于良庆区税务局接收李裕荣提交的价格争议申请后是否应当出具受理凭证并告知办结期限的问题。李裕荣对税务机关价格评估系统做出的评估价格持有异议，遂填写、提交《争议申请表》，同时要求税务工作人员出具受理回执并立即告知办结期限。良庆区税务局答复李裕荣可以出具受理通知书，但因为价格争议不属于即办事项且涉及第三方评估机构，无法告知其确切的办结时间，建议其等电话通知。李裕荣对答复不满遂撤回价格争议申请，选择以系统评估价格123987.30元进行缴税。根据《广西计税价格处理办法》第五条的规定，工作人员的答复符合规范性文件的要求，因第三方机构评估时间存在不确定性，税务机关无法确定最终办结日期合乎常理。李裕荣主动撤回价格争议申请，放弃启动价格争议处理程序，选择按照评估价格进行纳税是对其自身享有权利的处分，符合法律规定。良庆区税务局受理价格争议申请的程序合法。关于案涉车位交易是否符合土地增值税加计扣除条件的问题。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例（2011修订）》（以下简称《土地增值税暂行条例》）第六条及《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）（以下简称财税21号通知）第二条第一款规定，李裕荣提交的其购买涉案车位时缴纳的契税完税凭证及涉案车位的备案证明，足以证明其购买车位的时间是2017年9月的事实，至其2019年11月对该车位进行转让已经满两年，依法符合土地增值税加计扣除条件。李裕荣据此认为应当扣减部分税款的意见，一审法院予以采纳。良庆区税务局作出的征税行为适用法律、法规错误，应予撤销重作。 南宁市税务局收到李裕荣的行政复议申请后，依法进行受理并作出复议决定，符合法定程序。但对于良庆区税务局适用法律法规错误，对涉案车位符合土地增值税加计扣除条件的事实，复议机关未予指出，因此南宁市税务局维持征税行为的2号复议决定也应一并撤销。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十条第一款第（二）项、第七十九条之规定，判决：1.撤销良庆区税务局于2019年11月29日对李裕荣征收10793.34元税款的行政行为；2.撤销南宁市税务局作出的2号复议决定；3.责令良庆区税务局在判决生效之日起30日内重新核算征收李裕荣的税款；4.驳回李裕荣的其他诉讼请求；5.本案的诉讼费用50元由良庆区税务局负担。 上诉人良庆区税务局上诉称，李裕荣办理涉税业务所提供的购房发票所载日期距售房发票开具之日不足两年，按照财税21号通知和国税函[2010]220号《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（以下简称国税函220号通知）要求，不能享受土地增值税加计扣除。一审法院无视国税函220号通知的规定而仅仅依据财税21号通知规定，认为李裕荣符合土地增值税加计扣除的条件，属于适用法律法规错误，应予以撤销。一、一审法院适用法律、法规错误。本案一审判决撤销上诉人行政行为是否正确的核心实际是良庆区税务局按照购房发票所载日期确定“每年”的起算点是否合法的问题，上诉人认为从税收征管角度按照购房发票所载日期确定“每年”的起算点是完全符合我国现行法律规定的。(一）现在税务机关在征税时适用的关于土地增值税加计扣除起算点的现行规定有两个：1.财税21号通知第二条第一款的规定；2.国税函220号通知第七条规定。这两个文件的效力等级是一样的，但对认定纳税人的购房时间的表述没有完全一致。上诉人认为，在这个问题上，两个文件的规定没有冲突，实际上是一致的，国税函220号通知第七条规定是对财税21号通知第二条第一款规定的有关内容的进一步明确，理由在于：1.财税21号通知第二条第一款的表述是“从购买年度起至转让年度止每年”，国税函220号通知第七条的表述除了引用前述表述外另外增加了“‘每年’按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止”的表述。从文件表述看，国税函220号通知第七条并没有否定财税21号通知第二条第一款的意思，增加“‘每年’按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止”的表述，目的就是为了明确如何认定购房时间。2.国税函220号通知第七条增加“‘每年’按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止”的表述，目的是为了解决财税21号通知第二条第一款“从购买年度起至转让年度止每年”的规定不够明确而导致税收政策在实际执行过程之中的不统一的问题。商品房买卖过程中，买卖双方或者一方可能会存在一个或多个行为，这些行为基本上不会在同一天完成。本案中，李裕荣的购房合同签订时间2017年9月14日、合同登记备案证明时间2017年9月25日、完税证明填发时间为2017年9月20日，时间上均不一致。会产生以下问题：财税21号通知第二条第一款“购买年度”的起算点如何确定？以哪个购房行为发生时间为起算点？由于财税21号通知第二条第一款“购买年度”没有明确一个起算点，造成了税务机关征税过程中适用法律法规的困难，很容易造成执法尺度的不统一。在这个情形下，国税函220号通知第七条根据实际需要增加了“‘每年’按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止”的表述，明确了“购买年度”起算点，这样税务机关在征税过程中才有了统一的标准，执法的尺度也得到了统一。3.发票管理制度在我国税收征管制度中具有非常重要的地位，将发票的开票日期确定为“购买年度”起算点完全符合我国《税收征收管理法》和发票管理制度的规定。根据《税收征收管理法》第二十一条和《中华人民共和国发票管理办法（2019修订）》（以下简称《发票管理办法》）第三条、第二十条、第二十一条、第三十六条及《中华人民共和国发票管理办法实施细则（2019修正）》（以下简称《发票管理办法实施细则》）第二十六条的规定可知发票在我国税收征管中的重要地位，其中《发票管理办法》第二十条、第二十一条规定了开具发票义务和取得发票义务，《发票管理办法实施细则》则规定了发票开具的具体时间。商品房买卖过程中，买卖双方或者单方会涉及多个行为，卖方确认营业收入时开具发票，买卖行为才真正成立，国家税务总局根据以上规定将开票日期确定为“购买年度”起算点，完全合法、合理。如在经营活动中有关交易方没有正确履行开具和取得发票的法定义务，应由其承担相应的法律后果。(二）一审法院不认同上诉人按购房发票所载日期作为执行征税时适用的关于土地增值税“每年”的加计扣除起算点，但又未明确应以何种购房行为作为“每年”的起算点。上诉人认为按照购房发票所载日期确定“每年”的起算点完全符合法律规定。退一步说，即使一审法院认为上诉人按照购房发票所载日期确定“每年”的起算点不符合法律规定是正确的，但由于一审法院只笼统的认定李裕荣“购买车位的时间是2017年9月的事实”而没有明确是在2017年9月哪一日购买车位，从而导致良庆区税务局无法准确计算出李裕荣办理涉税交易“满两年”时间的起点和届满两年的准确时间。(三）涉案车位不符合加计扣除条件。本案中，李裕荣办理涉税事项所提供的购房发票上所载时间为2019年7月15日，距2019年11月29日转让当天开具的售房发票相差4个月零14天。根据国税函220号通知，涉案车位的土地增值税计征不符合加计扣除条件。二、李裕荣称因无法确定开发商开票时间，进而选择适用其所认为“购买时间”作为起算点的主张无法律和事实依据。民事行为中因一方当事人的过错造成另一方损失的，可以通过协商或诉讼的方式解决，但该损失转由国家承担于法无据。涉案车位是李裕荣从开发商广西桂盛房地产有限责任公司直接购买，该公司开具给李裕荣的购房发票所载开票日期为2019年7月15日。李裕荣称“开发商何时开票，购买方无法决定，如果肯定此种错误的征税做法，购买方的利益谁来保证”，且认为其2019年发生的纳税行为，应越过国税函220号通知，直接适用财税21号通知，将购买时间作为起算点，最终达到税款加计扣除的目的。综上，良庆区税务局按照国家税务总局的现行规定履行税收征收管理职责，计征涉案车位的土地增值税税款，事实清楚，证据充分，依法有据。请求：1.撤销（2020)桂7102行初90号《行政判决书》中的第一项、第二项、第三项判决;2.改判维持良庆区税务局关于计征涉案车位土地增值税税款的具体行政行为；3.改判维持南宁市税务局的2号复议决定；4.本案一、二审诉讼费用全部由李裕荣承担。 上诉人南宁市税务局上诉请求及事实与理由同上。 被上诉人李裕荣答辩称，李裕荣办理涉税业务所提供的购买涉案车位时缴纳的契税完税凭证、涉案车位的备案证明及办理的不动产权证书足以证明其购买车位的时间是2017年9月的事实，2019年11月对该车位进行转让已经满两年，符合《土地增值税暂行条例》第六条第（五）项及财税21号通知第二条第一款规定，符合土地增值税加计扣除条件，应当依法给予扣除。一、一审法院判决良庆区税务局作出征税行为适用法律、法规错误，应予撤销重作正确。(一）办理涉税业务所提供的《完税证明》是李裕荣购买车位并缴纳契税的凭证；《商品房买卖合同登记备案证明》是李裕荣购买了该车位的凭证；《不动产权证书》证实该车位是李裕荣2017年9月购买，以上证据证明李裕荣购买车位的时间是2017年9月。故，李裕荣于2019年11月对该车位进行转让时已满两年，符合财税21号通知第二条第一款的规定，即符合土地增值税加计扣除条件，应当依法给予扣除。对于良庆区税务局和南宁市税务局说财税21号通知是税务机关征税适用的关于土地增值税加计扣除起算点的现行规定，李裕荣认同，而且在本税务行政处理中购买年度和转让年度都是确认的，也是真实的，所以一审法院适用财税21号通知第二条第一款规定依法给予扣除是正确的。二、一审法院没有适用国税函220号通知正确。(一）《土地增值税暂行条例》第六条第（五）项的规定，说明财政部才是规定其他扣除项目的授权部门，国家税务总局非授权部门。上诉人认为两个文件的效力等级是一样的，李裕荣不认同，《土地增值税暂行条例》赋予财政部是规定计算增值额其他扣除项目的法律授权政府部门，财政部规定的文件是具有法律效力的，国家税务总局等执行部门不能规定与其相冲突的文件。由此可知，两个文件的效力等级不一样，财税21号通知法律效力优于国税函220号通知。(二）国税函220号通知第七条规定并没有否认财税21号通知的法律效力。增加“计算扣除项目时“每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月计一年；超过一年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为一年。”的规定不是对财税21号通知否定，而是补充规定纳税人无法提供契税完税凭证、房产备案证明、确认购买时间的《不动产权证书》等能确认购买年度的情况下，可以按购房发票认同为购买年度。(三）在不动产买卖过程中，签订商品房买卖合同、商品房合同备案、买受人缴纳购房契税、出售方开具发票，办理《不动产权证书》，其中办理《不动产权证书》或商品房合同备案个人名下，是从法律上确认房子己经登记在个人名下，房产局查询为其名下房产，凭《不动产权证书》或《商品房买卖合同登记备案证明》或《契税完税证明》均可办理入户口，孩子上学，缴纳居民保险等。所以《不动产权证书》、《商品房买卖合同登记备案证明》和《契税完税证明》等是经政府部门确认，是证明购买时间的法律书证，开具的购房发票当然也可作为证明购买时间的法律书证一种，但其效力比不上《不动产权证书》、《商品房买卖合同登记备案证明》等。不动产征税实践中满两年和满五年唯一住房可免征增值税或者个人所得税均认可不动产权证书，备案证明或税务部门的契税完税证明以及增值税票。上诉人只认同购房发票作为购买年度起算点，属于典型的野蛮执法。(四）退一步说，即使财税21号通知和国税函220号通知两个文件的效力等级是一样的，规定是冲突的，在本征税事务中，李裕荣属于行政相对人，也有权选择利于自己的征税规定。三、一审法院认定事实有误，请求二审法院撤销一审法院认定良庆区税务局受理价格争议申请的程序合法的判决，作出良庆区税务局受理价格争议申请的程序不合法的判决。李裕荣在办理案涉车位的房产交易纳税业务时，因对税务系统的征税价格有异议，提交了计税价格争议申请，后因良庆区税务局拒绝给李裕荣受理回执或收到材料回执，而李裕荣坚持索要回执，良庆区税务局遂将符合规定的材料退回，拒绝受理李裕荣的价格争议申请，不是李裕荣主动撤回价格争议申请，放弃启动价格争议程序。综上请求依法驳回上诉人的全部诉讼请求，并由其承担本案诉讼费用。 本案审理期间，各方当事人未提交新的证据。本院确认一审判决的证据合法有效，可以作为本案的定案证据。据此本院二审查明的主要事实与一审查明的基本事实一致。 本院认为，本案的争议焦点是涉案车位交易是否符合土地增值税加计扣除条件。根据《土地增值税暂行条例》第三条、第四条、第七条以及《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》 （以下简称《土地增值税暂行条例实施细则》）第十条的规定，土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和规定的税率计算征收，土地增值税=增值额×税率-扣除项目金额×速算扣除系数。因此上述计算公式中的量值均是确定土地增值税应纳税额的重要因素。关于增值额及扣除项目金额，《土地增值税暂行条例》第四条规定，纳税人转让房地产所取得的收入减除本条例第六条规定扣除项目金额后的余额，为增值额。《土地增值税暂行条例》第六条的规定“计算增值额的扣除项目：（一）取得土地使用权所支付的金额；（二）开发土地的成本、费用；（三）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；（四）与转让房地产有关的税金；（五）财政部规定的其他扣除项目。”财税21号通知第二条第一款的规定“纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认，《条例》第六条第（一）、（三）项规定的扣除项目的金额，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。”和国税函220号通知第七条规定“《财政部国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）第二条第一款规定“纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认，《条例》第六条第（一）、（三）项规定的扣除项目的金额，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算”。计算扣除项目时“每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月计一年；超过一年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为一年。”上述规定，对土地增值税加计扣除条件所涉金额，项目，计算方式等予以说明。对于转让旧房及建筑物未经评估取得评估价格，但能够提供购房发票，缴纳土地增值税时应准予扣除的项目包括购房发票所载金额及按规定计算的加计数额、开发土地的成本及费用、购房时的契税等与转让房地产有关的税金以及财政部规定的其他扣除项目。购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，未超过一年的，不进行加计。在确定扣除项目金额的基础上，纳税人转让该房地产所取得的收入减除该扣除项目金额即为增值额。明确了购房发票所裁时间是计算缴纳土地增值税应准予扣除项目金额的基准。本案中，李裕荣于2019年8月19日签订《存量房买卖合同》出售案涉车位，于2019年7月15日收到广西桂盛房地产有限责任公司向其开具的购房发票。于2019年11月19日向良庆区税务局提供购房发票，购房发票载明的出具时间为2019年7月15日作为申报纳税依据，良庆区税务局根据前述有效的法规及规范性文件及李裕荣提供的购房发票等申报材料，认定李裕荣本次纳税申报扣除项目金额应包括与转让房地产有关的税金和取得房地产所支付的金额即购房发票所载明金额，且因从购买年度起（购房发票所载日期2019年7月15日起）到转让年度止（售房发票开具日期2019年11月29日止）未满一年，不符合转让旧房准予扣除项目加计扣除的法定条件，故良庆区税务局在对李裕荣出售案涉车位征收土地增值税时，计算增值额的扣除项目只有取得土地使用权所支付的金额和转让房地产有关的税金，无加计扣除额的行为，认定事实清楚，适用法律正确，本院予以支持。一审法院对此部分认定有误，应予纠正。 南宁市税务局于2019年12月4日收到李裕荣复议申请后，于2020年1月17日依法作出维持原行政行为的2号复议决定并送达李裕荣，认定事实清楚、适用法律正确、程序合法，本院予以确认。 关于李裕荣所主张应当按照其实际的车位交易价格10万元及购买车位的时间是2017年9月来作为本案征税的计算标准的诉请，无事实和法律依据，本院不予支持。 综上所述，上诉人良庆区税务局对李裕荣作出征收涉案车位的各项税费合计10793.34元的行政行为与上诉人南宁市税务局据此作出2号复议决定，认定事实清楚，证据充分，程序正当，适用法律正确，上诉理由成立，本院予以支持。一审判决认定事实不清，导致判决结果不当，本院依法予以纠正。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条、第八十九条第一款第(二)项的规定，判决如下： 一、撤销南宁铁路运输法院（2020）桂7102行初90号行政判决书第一项、第二项、第三项，即“撤销被告国家税务总局南宁市良庆区税务局于2019年11月29日对原告李裕荣征收10793.34元税款的行政行为；撤销被告国家税务总局南宁市税务局于2020年1月17日作出的南市税复决字[2020]2号《行政复议决定书》；责令被告国家税务总局南宁市良庆区税务局在本判决生效之日起30日内重新核算征收原告李裕荣的税款”。 二、驳回李裕荣的诉讼请求。 本案一、二审案件受理费各50元，由被上诉人李裕荣负担。 本判决为终审判决。 审 判 长  易 妙 审 判 员  廖防修 审 判 员  黄 雪 二〇二〇年十一月十九日 法官助理  邓蔚长 书 记 员  明俊君 附相关法律条文： 《中华人民共和国行政诉讼法》 第六十九条行政行为证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序的，或者原告申请被告履行法定职责或者给付义务理由不成立的，人民法院判决驳回原告的诉讼请求。 第八十九条人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理： （一）原判决、裁定认定事实清楚，适用法律、法规正确的，判决或者裁定驳回上诉，维持原判决、裁定； （二）原判决、裁定认定事实错误或者适用法律、法规错误的，依法改判、撤销或者变更； （三）原判决认定基本事实不清、证据不足的，发回原审人民法院重审，或者查清事实后改判； （四）原判决遗漏当事人或者违法缺席判决等严重违反法定程序的，裁定撤销。