文书内容江苏省苏州市中级人民法院民 事 判 决 书（2018）苏05民终10012号上诉人（原审原告）：苏州湿丰商贸有限公司,住所地苏州市工业园区星港街馨泓园****。法定代表人：谢菁，该公司总经理。上诉人（原审原告）：谢菁,女,1968年5月8日出生,汉族,住苏州市。被上诉人（原审被告）：张于青,男,1962年4月15日出生,汉族,住苏州。委托诉讼代理人：刘卫东，江苏致邦（苏州）律师事务所律师。委托诉讼代理人：李小明，江苏致邦（苏州）律师事务所律师。被上诉人（原审被告）：顾园（曾用名：顾园园），男,1982年8月26日出生,汉族,住苏州市吴中区。被上诉人（原审被告）：苏州海华投资担保有限公司，住，住所地苏州市吴中区越溪街道天鹅荡路**/div>法定代表人：孙芙生。上诉人苏州湿丰商贸有限公司（以下简称湿丰公司）、谢菁因与被上诉人张于青、顾园、苏州海华投资担保有限公司（以下简称海华公司）股权转让纠纷一案，不服苏州市姑苏区人民法院(2017)苏0508民初5190号民事判决，向本院提起上诉。本院于2018年11月6日立案后，依法组成合议庭进行了审理。本案现已审理终结。湿丰公司、谢菁上诉请求：撤销一审判决，依法改判或发回重审；本案一审、二审费用由张于青、顾园、海华公司承担。事实和理由：1、一审中张于青提供的已缴纳税款自制的表格中2015年11月12日缴纳的土地增值税税款记载为1260000元，但经查实实际仅为126000元。2、一审将已由房产买受人承担的契税计入双方税款分担范围无法律依据也不符合事实。双方之间的《股权转让协议书》及之后的《协议书》（效力待定）约定税款分担范围系依法应由目标公司苏州建设房屋开发有限公司（以下简称建设公司）应当承担的税费。《股权转让协议书》约定若转让中涉及土地、房屋等固定资产而增加税款的，该税款由转让方承担，《协议书》中提到契税系考虑到若该次转让被行政机关认定为资产转让，势必带来补交土地转让契税问题，而非对方所称代购房人支付契税的事由。依据《中华人民共和国契税暂行条例》，对方所称的契税实际付款人是购房客户即法定纳税人，发票也开给客户，售房合同也约定契税由购房人自行承担，无证据证明对方支付了客户契税，并未出现购房人认可该部分契税与开发商达成一致并由开发商缴纳的证据。案涉26套房产，其中17套在《协议书》签订前办理网签，合同上明确契税由卖方即购房者承担，另9套的购房价格我方已和客户商定价格故签约价系我方指定对方确定的，并无对方所称的让利。26套房产均无与契税等额的关系。对方所谓的包契税销售也是违法的，涉及税款的偷逃。基于上述分析，一审认定的契税总额4352089元应在应纳税款总额中剔除。3、依据《股权转让协议书》第三条第2项b款，2015年1月29日前销售单价超出2.2万元每平方米部分的溢价已形成，我方就此未明确放弃，该部分价款仍应由对方按销售总额的16%提取并补充作为税款支付。经统计溢价发生户，税款计算金额为133.698万元（面积为每套房计容面积+不计容面积），应从总税款中剔除。4、根据《股权转让协议书》第一条第（4）项约定，34幢-36幢多开发票金额为2023900元部分产生的税费系由于对方未能按我方指定的数额开具发票而造成的多承担的税费，现对方已享有了多开票部分所产生的收益，自然应当承担该部分所产生的税款，初步计算金额为1201000元。5、滞纳金357886元均系对方在自主经营期间产生，其提供的证据无法证明与我方的关联性，证据时间与证明目的不符，故该部分滞纳金应由对方自行承担。6、一审错误将对方在2014年前发生的不属于销售“馨泓花园三期”所产生的公司存量资产之房产税、土地使用税合计23万余元纳入本次商品房销售税款之内，应予纠正。7、前述《协议书》效力已解除，税款分担清算应以《股权转让协议书》相关约定为基础。综上，一审就商品房销售产生税款的清算出现较大误差，合计约720万元应予扣减，我方实际已无需向对方分摊税费，对方有义务全额返还保证金。张于青二审辩称：1、湿丰公司与谢菁的上诉理由第一点中所称数额确实是错了，应是12.6万元而不是126万元。原审认定的其他事实及法律适用均是正确的，即便数额调整了，也不影响本案的处理结果。2、关于对方上诉状上提到的契税问题，《协议书》明确2000万元的税款总额是《股权转让协议书》项下发生的税款总额，其中包含了契税这一税种，不是必须由建设公司缴纳的税款才可以计入2000万元。《股权转让协议书》项下的的房产销售必然会产生契税，按照契税条例，当然不是建设公司缴纳的，但契税是唯一、可计算的。契税由谁缴纳不影响将契税金额计入建设公司承担的2000万元税款总额，《协议书》没有约定只有建设公司自己缴纳的税款才可以计入2000万元，对方签约时应明白契税的含义。正是基于上述约定，受让方认为对方承担契税金额这一经济补贴，故在房屋售价上适度让利给购房者。对方以契税不是建设公司缴纳为由认为不应计入2000万元的观点与双方约定不符，不能成立。3、对方的其他上诉理由也均是不能成立的。湿丰公司、谢菁向一审法院起诉请求：1、判令张于青、顾园支付剩余股权转让款人民币450万元。2、判令张于青、顾园支付逾期还款利息574452.74元（自2014年10月9日起按中国人民银行同期同档次贷款利率暂计算至2017年7月28日止，待判决时主张至张于青、顾园实际付款之日止）。3、判令海华公司对上述第1项、第2项的诉讼请求承担连带还款责任。4、本案诉讼费用、保全费用由张于青、顾园、海华公司承担。一审中，湿丰公司、谢菁对第1项诉讼请求变更为：判令张于青、顾园支付剩余股权转让款500万元；对第2项诉讼请求变更为：判令张于青、顾园支付逾期还款利息656452元（自2014年10月9日起按中国人民银行同期同档次贷款利率暂计算至2017年7月28日止，待判决时主张至张于青、顾园实际付款之日止）。一审法院经审理查明如下事实：2011年10月8日，转让人湿丰公司、谢菁（以下简称甲方）与受让人张于青（受让比例55％）、顾园（受让比例45％）（以下简称乙方）、担保方南京星河广场置业有限公司（以下简称“星河公司”，甲方担保人）、担保方海华公司（乙方担保人）签订《股权转让协议书》，该协议载明：建设公司注册资本金3500万元，其中湿丰公司持股3100万元，占88.57％，谢菁持股400万元，占11.43％，目前公司名下住宅开发项目“苏州馨鸿花园三期”，已完成项目建设的各项审批工作，并已于2011年7月底开工。现因甲方调整经营计划，拟将该开发项目进行出让，为保证项目转让收益的完整性，经与乙方协商，由乙方通过全部收购建设公司股权的方式进行项目转让，双方达成协议如下：一、转让公司及项目情况说明：（1）苏州馨泓花园三期项目总用地11862.9平方米，总核准建筑面积13179.9平方米，建设内容为两个组团，其中1-6号楼为第一组团，7-9号楼为第二组团，第二组团的建设内容及土地（约2340平方米，附具体范围平面图）不在本次的转让范围内，工程建设由7-9号楼业主自行负责（与转让项目分属两张施工许可证），但乙方有义务协助7-9号楼业主以建设公司的名义配合各项报建及审批验收工作，并以建设公司对7-9号楼签订购房合同并开具房屋销售发票及办理产权登记（发票总额不超过2500万元，同时7-9号楼业主必须提供不少于1300万元的工程建设发票计入“建设公司”总建设成本）。乙方与7-9号楼业主签订合同并开具发票的时间不得迟于2013年3月30日（除业主自身原因及未开具1300万元发票除外），若逾期导致业主解除合同予以退房，乙方按房产市场评估价的150％承担违约赔偿（7-9号楼业主必须按图施工，在施工过程中配合建设公司的统一调度，确保符合容积率、绿化率等，保证规划验收顺利进行）。（2）苏州馨泓花园三期第一组团1-6号楼为本次转让的范围，其中联排别墅3幢24套，双拼别墅1幢2套，独立别墅1幢1套，物业及配套办公用房1幢，1-6号楼总建筑面积为6853.4平方米，另有地下车位50个，乙方可以转让的还有40个，另外10个已经由客户预订，建成后交由甲方处置。在此转让范围内的工程建设及销售由乙方负责实施，转让总价为7700万元（包括前期甲方已投入建设资金约500万元），不包括项目公司名下约206万元冻结施工保证金。（3）除苏州馨泓花园三期项目外，建设公司目前有如下资产及对外投资，甲方应确保在建设公司股权转让手续完成后三个月内将资产及对外投资转出并使账目调平完备所有环节，由此产生的各类经营及法律风险及后果和可能产生的所有税收由甲方承担，若有损失产生，可在甲方提供的500万元预留的保证金中予以直接扣除，甲方担保企业对此承担连带责任，乙方应给与完全的配合。第一，对苏州苏园投资担保公司投资1200万元。第二，对苏州乌铁房地产公司的投资及应付款项。第三，对星河公司的投资及应付款项。第四，对苏州沉思湾度假有限公司的投资及应收应付款项。第五，甲方在海南投资的各项权益。第六，在苏州月620平方米及商品一套100平方米（折价600万元随公司一并转让给乙方）。第七，在册登记车辆8部及其他固定资产若干，其中桑塔纳3000、捷达两部汽车仍保留在建设公司，其余车辆乙方配合甲方过户至甲方指定的权益人名下，其他固定资产由甲方搬离，甲方承担汽车及固定资产过户产生的所有税费。（4）上述转让项目中，由于4号楼最西首第一套、5号楼、6号楼合计面积1004.95平方米，另含10个地下车位已经由客户预订，故甲方就此部分面积按总价2000万元向乙方结算，需由乙方配合以建设公司签订合同并开具销售发票（发票金额不超过1200万元，若因多开发票金额产生的税费由甲方承担），并组织施工建设，房屋建成后交付至甲方指定的预定客户，乙方向客户签订购房合同并开机发票，房屋的交付时间最迟不超过2013年3月30日，若逾期导致合同解除业主退房的，由甲方代理四客户向乙方追索责任，乙方按照四套房屋的市场评估价的150％进行赔偿，乙方担保企业对此承担保证责任。（5）a，因已预订的客户需要建设公司开具发票总额为3700万元，同时应进账3700万元，已进账1200万元，另1300万元客户提供发票后建设公司予以代付，将会产生往来账款2400万元，乙方另需配合甲方在本协议签订后以上客户汇入建设公司的剩余房款约1200万元（以实际付款额为准）至指定账户即湿丰公司。……。二、转让金及支付办法：E、甲方预留500万元转让费作为保证金于乙方，自本协议签订二年内必须由乙方组织完成项目清算且对此项目进行完税，在清算缴纳税收后，按第三条的约定结算后最迟不超过本协议签订日期三年内，将此款或此款的余款无条件支付甲方，对此，乙方的担保单位承担连带还款责任。三、税金的负担。2、a、甲方承诺乙方，按2.2万元/平方米所产生的销售总额（包括乙方自行出售的地下车位及地下室）相对应的所有税款（包括但不限于营业税、所得税等）、乙方及建设公司只承担2500万元，余额由甲方承担并在甲方预留的500万元保证金中予以直接抵扣。b、若乙方销售单价超出2.2万元/平方米，则超出的部分形成的总价所对应的所有税款（包括但不限于营业税、所得税等），乙方及建设公司按超出总额的16％交税，余额由甲方承担，并在甲方预留的500万元保证金中予以直接扣减。……关于违约责任，合同约定协议订立后，甲乙双方应严肃执行，若一方对应负义务逾期，违约方应按已发生的交易额或剩余款项承担相应的支付义务，同时按每日千分之一作为违约金支付守约方，若乙方故意不予配合甲方完成甲方在建设公司投资及权益转出手续的，按受益所涉金额的每日千分之一支付违约金。2015年1月29日，湿丰公司、谢菁（甲方）与张于青、顾园以及案外人建设公司（乙方）签订《协议书》，约定：1、原《苏州建设房屋开发有限公司股权转让协议书》的（三）税金的负担中的（2、a、b款）修改为乙方就股权转让协议项下全部缴纳的各种税款（包括但不限于营业税、契税、所得税等）共承担2000万元，该2000万元税款中包含乙方应开具34号09号房以及35、36、37、38、39号房共计3700万元的销售发票以及甲方对草鞋湾6套已由乙方销售房屋进行账户处理发生的各项税费，超出2000万元的税金全部由甲方承担。另需要注明的是，截止本协议签订日乙方尚未出售的房屋，如果销售单价超过2.2万元/平方米，则超出部分的销售额的16％归甲方所有，并优先支付甲方应承担的税款。2、根据原《苏州建设房屋开发有限公司股权转让协议书》甲方预留在乙方的保证金500万元，现因乙方已代甲方偿还吴江梅堰建筑有限公司的债务50万元，因此甲方在乙方预留的款项为450万元（不计息）用以支付甲方应付的税款，对甲方不计息预留在乙方的款项最迟应在本协议签订后的二年内与甲方进行清算，并于期限届满后的一周内结算，若乙方在期限届满时还未完成税务部门的税务清算，则乙方仍应在上述约定期限将甲方预留款的结算余额先退还甲方，待乙方完成税务部门的税务清算后再由甲方将应承担的税款在一周内支付给乙方。……6、乙方确认建设公司在苏州苏园担保有限公司股权的实际权利人是甲方，乙方应在本协议签订后一周内配合甲方将上述股权办理工商变更至甲方指定的股权受让人，并且乙方应协助包括但不限于签署苏州苏园担保有限公司业务中需要建设公司签字、盖章的手续以及股权变更登记所需的其他签字盖章手续，在该前提下，甲方撤回（2014）姑苏商初字第01431号的诉讼；另外乙方需按原《苏州建设房屋开发有限公司股权转让协议书》约定配合甲方将登记在建设公司名下属于甲方的权益变更至指定的股权受让人名下，如果该股权转让发生税费，则该税费由甲方承担。另（1）本协议签订之日起十日内，乙方将属于甲方所有的34幢09室过户至甲方名下或向甲方提供相应的产权凭证协助甲方办理甲方的抵押贷款手续，此外，乙方还应向甲方交付四个车位并出具相关的权利凭证，房款和车位款甲方无需向乙方支付。另（2）乙方同意配合甲方在35幢1室房屋的销售合同以及发票中添加谢佳或甲方指定的其他人，并协助办理相关产权的登记手续。本条款系甲方承诺本协议所有条款生效的前提条件，若本条款因乙方原因不能履行，则本协议所有条款内容作废，双方权利义务仍按原《苏州建设房屋开发有限公司股权转让协议书》执行，若乙方履行本条款确定的义务，则本协议对双方有约束力。……12、本协议一式四份，各执二份，本协议是对原《苏州建设房屋开发有限公司股权转让协议书》的补充，本协议未涉及部分仍按原《苏州建设房屋开发有限公司股权转让协议书》执行。2017年2月14日，湿丰公司向张于青、顾园以及案外人建设公司发出通知函，告知对方因其未能根据2015年1月29日签订的《协议书》的约定将建设公司名下馨泓花园35幢A（01）房屋产权转让变更登记至湿丰公司一方客户名下（该房屋已被对方于2016年转售给第三人），对方也未能按协议约定将4个地下车库移交给湿丰公司，因目前房产市场价格跌幅巨大，原协议无履行的价值，故根据上述《协议书》第6条的约定，该协议约定的所有条款均不生效，湿丰公司一方撤回该《协议书》中所有的承诺。湿丰公司一方现通知对方，自本通知送达之日起《协议书》各项条款不再作为约束双方的各项权利义务之依据，湿丰公司一方就《苏州建设房屋开发有限公司股权转让协议书》产生的各项权利义务仍恢复按苏州市姑苏区人民法院（2014）姑苏商初字第0434号《民事判决书》确定的内容主张权利。另，根据湿丰公司一方订立的《苏州建设房屋开发有限公司股权转让协议书》第二条（2）E条款约定，请对方在一周内退还湿丰公司一方保证金450万元。一审另查明，根据张于青提供的纳税凭证，建设公司自2012年8月14日至2017年5月25日期间缴纳的城市维护建设费合计556357.22元、地、地方教育费附加158956元、教育费附加238434.3元、企业所得税3147886.37元、土地增值税11288351.31元、印花税、房产税及土地使用税359150.7元、营业税6938912.65元、增值税1008227.61元、契税4644605.32元、滞纳金357886.34元，合计28698768.02元。2013年5月，建设公司委托苏州市房地产测绘队对位于苏州市金门路929号馨泓花园31幢-39幢的房屋及地下室每套建筑面积进行测绘，其中31幢（含每套建筑面积、车库面积，下同）计2251.64平方米，33幢计2493.16平方米、34幢2046.46平方米、35幢计670.46平方米、36幢324.83平方米、37幢615.66平方米、38幢1104.25平方米、39幢1067.40平方米。上述房产的建筑面积合计10573.86平方米。根据张于青一方开具的销售发票，经计算，建设公司销售总额为159250748元。2017年1月23日，苏州市姑苏区国家税务局向建设公司发出询问通知书，要求潘元稹（注：建设公司会计）于2017年1月24日，到苏州市姑苏区国家税务局就下列涉税事宜接受询问。涉税事宜：经评估，建设公司在2009年-2010年度，不符合资本化的利息支出3793624.83元，2013年-2014年度不符合相关税法规定的金额5030000元；其中2045000元应予调整相对应的开发成本，2985000应予调整2014年度的当期损益。根据国税发（2009）第114号文的规定，企业补记的土地成本4992120元，未按规定取得的合法有效凭据，应冲减开发成本。不应计入开发成本的金额为10830744.83元，根据已售面积占可售面积比例，2013年度涉及成本应调增金额为425651.12元，2014年度涉及成本应调增金额2696741.62元（该金额包含2013年度应调增金额425651.12元），2014年当期损益应调增金额2985000元，加上成本调增金额2696741.62元，合计应调增应纳税所得额5681741.62元，需进行所得税补充申报。张于青就上述询问通知书的真实性向一审法院申请调查令，苏州市姑苏区国家税务局向该院回函称，苏州市姑苏区国家税务局于2015年8月27日发出询问通知，对建设公司有关纳税申报事宜进行核实，经建设公司自查，该企业于2016年6月29日自行更正申报，税款305284.49元，于2016年11月16日自行更正申报，税款1115150.92元，滞纳金297745.30元，企业自查无需出具行政处罚决定书。苏州市姑苏区国家税务局于2017年1月23日发出姑苏区国税询（2017）11号询问通知书，对企业自查纳税申报情况进行核实。一审再查明，2017年9月26日，张于青、建设公司以湿丰公司、谢菁为被告、顾园为第三人向一审法院提起诉讼，诉讼请求为：1、确认张于青、建设公司及顾园在2015年1月29日与湿丰公司、谢菁签订的《协议书》已生效，对湿丰公司、谢菁有约束力。2、确认湿丰公司、谢菁已放弃苏州市姑苏区人民法院（2014）姑苏商初字第0434号民事判决书项下的全部权利与利益。3、诉讼费用由湿丰公司、谢菁承担。该院经审理，于2018年5月31日作出（2017）苏0508民初6531号民事判决，判决张于青、建设公司、第三人顾园与湿丰公司、谢菁于2015年1月29日签订的《协议书》已生效；驳回张于青、建设公司的其他诉讼请求。张于青、建设公司以及谢菁、湿丰公司均不服该判决，向本院提出上诉，该案正在审理过程中。一审庭审中，湿丰公司、谢菁与张于青确认在《股权转让协议书》中约定的500万元保证金以及张于青一方销售湿丰公司一方34幢09室房款中预留50万元作为预扣税款，该款扣除代偿苏州市吴江梅堰建筑有限公司50万元债务后，尚余500万元预留税款。本案的一审争议焦点为：（一）张于青、顾园应承担《股权转让协议书》项下应承担的税款总额。湿丰公司、谢菁认为，根据股权转让协议书的约定，张于青、顾园应承担的所有税款的总额为2500万元，超出部分由湿丰公司、谢菁负担。张于青认为，根据2015年1月29日签订的协议书约定，张于青、顾园承担的所有税款总额为2000万元，超出部分由湿丰公司、谢菁负担。一审法院认为，合同变更是当事人约定的合同内容发生变化和更改，即双方的民事权利和民事义务发生变化的民事法律行为。《中华人民共和国合同法》第七十七条规定，当事人协商一致，可以变更合同。本案中，2011年10月8日，谢菁、湿丰公司与张于青、顾园等签订的股权转让协议书第三条第二项a款约定张于青、顾园应承担的税金总额2500万元，余款由谢菁、湿丰公司承担。2015年1月29日，双方签订协议书，该协议书第1项对原股权转让协议书第三条第二项a、b款的内容修改为张于青、顾园、建设公司就股权转让协议项下全部缴纳的各种税款应承担2000万元。在协议书尾页注明：本协议是对原股权转让协议书的补充，本协议未涉及部分仍按原股权转让协议执行，故应当认定协议书系双方在自愿、平等基础上，对股权转让协议中涉及税费承担等部分内容的变更。该协议书第6条约定：本条款系谢菁、湿丰公司承诺本协议所有条款生效的前提条件，若本条款因张于青、顾园原因不能履行，则本协议所有条款内容作废，双方权利义务仍按原股权转让协议执行，若张于青、顾园履行本条款确定的义务，则本协议对双方有约束力。该协议书的合同效力经过法院审理，该院已作出（2017）苏0508民初6531号民事判决，确认张于青、建设公司、第三人顾园与湿丰公司、谢菁签订的《协议书》已生效。根据该协议书的约定，张于青、顾园以及建设公司应承担的股权转让协议项下的各种税款总额为2000万元，超出2000万元的税款部分由湿丰公司、谢菁承担。（二）谢菁、湿丰公司应承担的股权转让协议项下的税费项目及税款金额。该院认为，股权转让协议约定建设公司名下的商品房住宅开发项目为“馨泓花园三期”，由张于青、顾园通过全部收购建设公司股权的方式进行项目转让，故股权转让协议名为张于青、顾园收购建设公司的股权，实为收购建设公司开发的“馨泓花园三期”住宅项目。张于青向该院提交截止到2017年5月25日期间建设公司缴纳的各项税费明细以及相应的银行凭证，湿丰公司、谢菁对城市维护建设费556357.22元、地、地方教育附加费158956元、教育费附加238434.3元、企业所得税3147886.37元、营业税6938912.65元、增值税1008227.61元没有异议，予以认定；湿丰公司、谢菁对土地增值税11288351.31元中由谢菁经营期间的建设公司于2016年6月24日支付的430167.72元外的余款10858183.59元、对印花税、房产税及土地使用税合计359150.7元中除2012年2月29日的印花税17500元、2015年6月8日的印花税3996.1元、自2014年10月23日至2017年5月25日期间的房产税及土地使用税86412.6元以外的余额251242元没有异议，予以认定；湿丰公司、谢菁对2016年6月29日的滞纳金60141.04元没有异议，予以认定，湿丰公司、谢菁对2016年11月16日的滞纳金297745.3元有异议，对契税4644605.32元有异议，同时2015年12月31日的契税292516.1元系谢菁经营建设公司期间缴纳的，不应计算在股权转让协议项下的税费部分。据此，谢菁、湿丰公司认可的税费金额为23218340.98元。该院针对谢菁、湿丰公司不予认可的税费部分分别论述：1、关于2016年6月24日记载的土地增值税430167.72元，双方确认该税金系谢菁经营建设公司期间产生的，且该税金已经由当时的建设公司缴纳，故该款不应计算在股权转让协议项下开发、销售馨泓花园三期产生的税费。2、关于2012年2月29日缴纳的印花税17500元，该税种系纳税人张于青、顾园因收购建设公司股权产生的产权交易所应缴纳的印花税，与馨泓花园三期的开发、销售无关，不应计入股权转让协议项下的税费。3、关于2015年6月8日缴纳的印花税3996.1元，张于青陈述该印花税系建设公司因公司建设资金需要对外借款产生的印花税，该院认为，张于青未能提供相关的借款协议以及所借款项用于开发馨泓花园三期的相关证据，该印花税不应计入股权转让协议项下的税费。4、关于2014年10月23日至2017年5月25日期间每季度缴纳的房产税8533.56元以及土地使用税107.7元，合计86412.6元。双方确认该房产税、土地使用税系位于阊胥路的四套公司用房产生的税费。依据《房产税暂行条例》规定，企业拥有房屋产权按规定应缴纳房产税，同时，根据国税发（2003）89号文件规定，对房产公司建造的商品房，在出售前，不需要缴纳房产税，但作为自用或出租的，应按规定缴纳房产税，故建设公司缴纳的房产税与馨泓花园三期的开发、销售无关，不应计入股权转让协议项下的税费。5、关于2016年11月16日的滞纳金297745.3元。湿丰公司、谢菁认为该滞纳金发生在张于青经营建设公司期间，不能证明该滞纳金与其关联；张于青认为，根据税务机关出具的相关材料，该滞纳金系2009年至2010年度不符合资本化利息列支以及补记土地成本未按规定取得有效凭证所致，该行为均发生在股权转让之前，该滞纳金应当由谢菁承担。该院认为，根据苏州市姑苏区国家税务局询问通知书以及回函分析，两次补交的企业所得税是因为建设公司存在三笔不应计入土地成本列支，即2009年-2010年度不符合资本化的利息支出、2013年-2014年应予调整相对应的开发成本以及企业补记的土地成本，其中2013年-2014年度的补交企业所得税属于张于青、顾园经营期间发生的税费，由于延迟缴纳所产生的滞纳金，经核算，该期间的滞纳金数额为60685.06元，差额部分235060.24元属于湿丰公司、谢菁经营期间产生的延迟缴纳税费产生的滞纳金，该滞纳金应计入股权转让协议项下的税费。6、关于契税4352089.22元（不包含2015年12月31日的契税292516.1元）。谢菁、湿丰公司认为该契税由购房客户自行缴纳，虽然双方之间签订的协议约定承担的税款包含契税，但该条款仅是约定的或有税款，清算的前提是张于青一方应当承担或已经承担的部分，该契税不属于建设公司应纳税款，也没有建设公司代付的合同依据。张于青认为，基于双方签订的协议书中关于契税承担的约定，其已经在房产销售中让利给购房客户。一审法院认为，《中华人民共和国契税暂行条例》第一条规定：在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当按照本条例的规定缴纳契税。据此，缴纳契税的主体为购房客户。张于青庭审中也陈述，建设公司已经收取相关契税金额，并向税务部门代为缴纳，税务部门向购房客户开具契税票据。根据双方签订的协议书约定，双方对原股权转让协议中的“税金负担”中的（2、a、b）修改为张于青、顾园以及案外人建设公司的税种为股权转让协议项下全部缴纳的各种税款，税款总额为2000万元，包括但不限于营业税、契税、所得税等，应当认定契税包含在税款总额2000万元范围内。湿丰公司、谢菁认为在国税政策调整前，房地产开发企业若将开发产品转为固定资产时需要交纳契税，且湿丰公司、谢菁曾因有同类交税事实故将契税作为企业或有税款，经该院向相关税务机构调查，税务机关认为，根据《中华人民共和国契税暂行条例》的相关规定，房地产开发企业将自行开发产品转为公司固定资产，办理产权登记时，该企业行为不属于征收范围，不征收契税。据此，湿丰公司、谢菁对协议书中约定的契税理解为建设公司将开发产品转为固定资产时需要缴纳的契税与契税条例相悖，不予采信。谢菁作为具有相关法律专业知识的商人，应当预见到协议书约定的契税承担方式所产生的法律后果。鉴于双方签订的股权转让协议实质是张于青、顾园收购建设公司开发的“馨泓花园三期”住宅项目的资产转让，其作为受让方在收购资产过程中通过签订协议书的形式，确定固定的税种、税收金额的承担方式以明确预期利润收益。涉案契税的相关条款未被确认无效或可撤销的情形下，该约定对各方均产生法律约束力。张于青陈述建设公司在对外销售房产过程中，将等额契税金额让利给购房客户，表面上是购房客户承担的契税，实际是建设公司的让利行为的观点，予以采信。故该契税应计入股权转让协议项下的税费。关于2015年12月31日的契税292516.1元，双方确认该契税系谢菁经营期间产生的税费，且由当时的建设公司支付，故该税金不应计算在股权转让协议项下的税费。综上，张于青、顾园已经承担股权转让协议项下的税费总额为27805490.44元，根据协议约定，应承担2000万元，超出部分由湿丰公司、谢菁承担。经计算，该超出部分的税费金额为7805490.44元。（三）湿丰公司、谢菁是否有权主张涉案房产销售过程中超过单价2.2万元/平方米溢价部分的16％的权利，如果湿丰公司、谢菁享有该权利，相应的溢价金额。该院认为，双方签订的股权转让协议约定，若张于青、顾园以及案外人建设公司销售单价超出2.2万元/平方米，则超出部分形成的总价对应的所有税款，张于青、顾园及案外人建设公司承担超出总额的16％，余额由湿丰公司、谢菁负担，并在湿丰公司、谢菁预留的500万元保证金中予以直接抵扣。根据该条款的约定，张于青、顾园以及案外人建设公司承担超出2.2万元/平方米溢价部分所应缴纳税款的16％，湿丰公司、谢菁承担溢价部分应缴纳税款的84％。据此，应当认定股权转让协议仅约定对溢价部分产生税费的分担，并未约定该溢价部分由湿丰公司、谢菁享有。张于青、顾园自股权转让协议签订后至协议书签订期间对外销售的别墅共计9套，即使存在溢价部分，但根据双方签订的股权转让协议，湿丰公司、谢菁不享有该溢价部分16％的权利。2015年1月29日，双方权转让协议的该条款以“另需要特别注明”的方式进行变更，即本协议签订日张于青、顾园尚未销售的房屋如果销售单价超过2.2万元/平方米，则超出部分的销售额的16％归甲方所有。据此，双方通过变更合同的方式约定签订协议时尚未销售的房产，如超过销售单价2.2万元/平方米的溢价部分的16％确定为湿丰公司、谢菁享有。张于青、顾园自协议签订后对外销售的别墅23套，根据协议约定，销售单价为整套房屋的销售收入总额/（计容面积与不计容面积之和），庭审中，双方确认销售发票中的价税合计金额为协议所指的销售收入总额，销售发票中的数量为计容面积，包含车库部分。经对该协议签订后的销售发票统计，23套别墅对外销售单价均未超过2.2万元/平方米（附表），未产生溢价金额。附表建设公司自2015年1月29日后的房屋销售表            房号              开票时间              房屋面积/㎡              车库面积/㎡              合计面积/㎡              销售总价/万元              销售单价/元                  31-01              2016．10．12              225.92              53.22              279.14              500              17912                  31-05              2015．9．1              225.79              53.22              279.01              588              21074                  31-06              2015．11．17              225.79              53.22              279.01              601              21540                  31-07              2015．10．9              230.61              53.22              283.83              610              21492                  33-01              2015．11．30              251.53              60.25              311.78              380              12188                  33-02              2015．11．17              251.35              60.25              311.6              580              18603                  33-06              2015．11．18              251.35              60.25              311.6              580              18614                  33-09              2015．4．1              251.53              60.25              311.78              500              16037                  34-01              2016．2．1              218.17              37.84              256.01              400              15624                  34-03              2015．8．7              217.9              37.84              255.74              550              21506                  34-05              2016．10．21              217.9              37.84              255.74              300              11730                  34-06              2016              217.9              37.84              255.74              300              11730                  34-07              2016．8．25              217.9              37.84              255.74              380              14858                  34-08              2016              217.9              37.84              255.74              420              16423                  34-09              2016．12．6              218.17              37.84              256.01              400              15624                  35-01              2015．11．30              263.79              71.44              335.23              450              13424                  35-02              2015．3．6              263.79              71.44              335.23              316.3922              9438                  36-01              2015．11．25              265.33              59.5              324.83              300              9236                  37-01              2015．6．1              573.44              42.18              615.66              470              7634                  38-01              2015．11．6              338.66              29.48              368.14              382              10376                  38-02              2015．11．6              338.49              28.48              366.97              382              10410                  38-03              2015．11．9              338.66              29.48              368.14              382              10376                  39-01              2015．5．4              1023.29              44.13              1067.4              820              7682      （四）张于青、顾园在销售房屋过程中因超过3700万元的发票金额产生的各项税费承担的主体。湿丰公司、谢菁认为，张于青、顾园未按协议约定，根据其的指令开具发票，导致向购房客户多开发票金额产生增加税款，应由对方自理，在分担税款中扣除。张于青认为，其开具发票是没有违反双方合同约定，因多开发票金额产生的各项税费应由湿丰公司、谢菁承担。一审法院认为，馨泓花园三期项目在转让前已经预订的房屋为4号楼最西首第一套（即34-09室）、35幢（35-01室、35-02室）、36幢（36-01室）以及高某的37幢、38幢（38-01室、38-02室、38-03室）、39幢。根据股权转让协议约定，张于青、顾园配合以建设公司名义签订合同并开具销售发票，34幢-36幢的开票总额为1200万元，高某的五套别墅的开票金额为2500万元，上述合计3700万元。其中34幢-36幢的开票金额如因多开发票金额产生的税费由湿丰公司、谢菁承担。此后的协议书虽约定诉争房屋的销售发票总额为3700万元，但未约定超过发票金额的承担方，根据该协议约定，本协议未涉及部分仍按原股权转让协议执行，故诉争销售发票金额产生的税费仍应由湿丰公司、谢菁负担。经计算，诉争房屋的开票总金额为3902.3922万元，多开金额为202.3900万元，多开发票金额部分为34幢至36幢，湿丰公司、谢菁应承担多开发票金额产生的各项税费。综上，湿丰公司、谢菁应承担股权转让协议项下的税费金额为7805490.44元，但其预留张于青、顾园处的保证金500万元不足以扣减应承担的税费金额，其要求张于青、顾园退还保证金的诉讼请求没有法律依据，予以驳回。张于青的辩论观点，该院予以采信。湿丰公司、谢菁要求张于青、顾园承担还款利息损失的诉讼请求，该利息损失属于未履行返还保证金产生的孳息，因湿丰公司、谢菁要求张于青、顾园返还保证金的诉讼请求被依法驳回，故基于返还保证金产生的利息损失的诉讼请求，同样予以驳回。湿丰公司、谢菁要求海华公司承担连带还款责任的诉讼请求，因主合同的还款义务不存在，依据主合同产生的从合同义务亦不存在，该院对湿丰公司、谢菁的该项诉讼请求同样予以驳回。顾园、海华公司经该院合法传唤未能到庭的行为是对其诉讼权利的放弃。依照《中华人民共和国合同法》第八条、第七十七条，《中华人民共和国民事诉讼法》第一百四十四条的规定，判决：驳回湿丰公司、谢菁的诉讼请求。案件受理费51396元，财产保全费5000元，公告费600元，合计56996元由湿丰公司、谢菁承担。一审经审理查明的事实本院予以确认。二审查明：张于青、建设公司向原审法院诉湿丰公司、谢菁合同纠纷一案，经原审法院作出（2017）苏0508民初6531号民事判决书判决：判决张于青、建设公司、第三人顾园与湿丰公司、谢菁于2015年1月29日签订的《协议书》已生效；驳回张于青、建设公司的其他诉讼请求。该案双方均不服，上诉于本院，本院作出（2018）苏05民终7803号民事判决书判决，驳回上诉，维持原判。二审中，谢菁提供了：1、财税（2017）162号文，内容涉及在建工程所涉土地使用权转让的，需缴纳契税；2、2011年6月1日的建设工程施工合同一份，证明本案双方协议转让的标的是在建工程的净资产；3、房屋溢价收入清算单，证明张于青一方应在销售溢价收入中另提取1336980元用于支付税款，剩余款项再与湿丰公司及谢菁进行税务清算。4、（2016）姑苏初字第00143号生效判决书，证明该案中对方向其提出分摊公建配套费用，法庭认定双方协议转让标的为评估后的资产转让。张于青二审质证认为：对证据1的真实性没有异议，关联性有异议，该批复是12年前对个案问题的请示性批复，不是法规法条，不具有普遍适用性，并且从该批复的文义看，与案涉情况不同，无法对照适用。对证据2的真实性没有异议，但不清楚对方想证明什么。证据3是对方单方自行计算的，且计算错误，我方已在书面答辩状中予以详细说明。对证据4的真实性没有异议，但不清楚对方想证明什么内容。二审中，张于青称：契税由建设公司承担未体现在与购房者之间的合同约定中，契税税款是由购房者和购房款一起或单独交给建设公司，建设公司再交给税务部门，之后税务部门将契税发票开给购房者；契税承担系与购房者洽谈时的让利，但并非与备案价的差额，备案价降到实际销售价还有其他因素，契税承担仅为让利的一部分，该些让利也未在建设公司的账目中有所体现；这些契税所涉的房屋中，还有部分（有一套是双方均认可的）是谢菁一方在股权转让前就销售的，但后来才交的税，还有几套是协议中涉及的业主自建，就是案外人高天舒对外卖的，高天舒定的价，税费的票开在建设公司名下。二审中谢菁及湿丰公司称：就2014年前的房产税、土地使用税的异议部分系指其一审提出异议的即每季度的8533.56元及107.7元两笔，如果2014年前没有该两笔税费的发生，就不存在扣减的问题。二审另查明：本院作出（2018）苏05民终7803号民事判决书，维持了一审法院（2017）苏0508民初6531号民事判决书。本院认为：股权出让方湿丰公司、谢菁预留在受让方张于青、顾元处用于抵扣馨泓花园三期项目相关税费的保证金金额，双方在一审中确认金额为500万元，关于税金的具体负担，双方在2015年1月29日的《协议书》中对之前的股权转让协议书相关条款进行了变更，该《协议书》效力已为生效判决所认定，故谢菁上诉提出税款分担仍应按照《股权转让协议书》的约定为基础是不能成立的。关于具体的各项税费负担，二审中争议较大的是4352089.22元契税。张于青认为前述《协议书》中明确约定了契税这一税种，协议项下商品房销售必然会产生契税，契税是唯一、可计算的，契税由谁缴纳不影响将契税金额计入建设公司承担的2000万元税款总额，正是基于上述约定，受让方认为出让方承担契税金额这一经济补贴，就在房屋售价上适度让利给购房者。谢菁及湿丰公司则认为，税款分担范围系依法应由建设公司承担的税费，《协议书》中提到契税系考虑到若该次转让被行政机关认定为资产转让，势必带来补交土地转让契税问题，而非对方所称代购房人支付契税的事由，无证据证明对方支付了客户契税，案涉部分房产的购房价格系我方指定对方确定的，不涉及对方所称的让利。对此本院认为，首先，《协议书》中约定税金负担系指张于青、顾园及建设公司就股权转让协议项下全部缴纳的各种税款，从文意分析，这些税款应系由张于青、顾园及建设公司应缴并实际缴纳的税款，但购房契税系由建设公司代缴，实际系购房者缴纳，并未包含在前述税金范围中。其次，张于青一方所称的通过与购房者洽谈，通过做低书面购房合同价格，契税实际由其承担以返利购房者的说法，未能反映在任何交易凭证中，包括购房合同、契税发票、缴税过程、备案价格以及财务凭证。且该说法涉及其与购房者之间的关系，不能当然约束到出让方谢菁及湿丰公司。受让方及建设公司出于销售的目的即便对购房者进行让利，该部分让利也不应由出让方承担。此外，张于青二审中也认可案涉项目部分商品房并非由其定价，所以其所称该部分房屋存在让利契税部分也就不存在。第三，《协议书》中虽提到了契税，但无论是从税金范围的概括性约定还是从常理分析，均应理解为系目标公司建设公司应缴并实际缴纳及负担的税费才属于本案税金的范围，出让方谢菁及湿丰公司无需承担第三方购房者缴纳税费。基于上述分析，本院认为契税4352089.22元不应计入股权转让协议项下的税款范围。关于二审中双方争议的其他款项，具体分析如下：首先，2015年11月12日的土地增值税，双方认可确系12.6万元，且对应的缴税凭证上也是12.6万元，而非一审认定的126万元，故差额部分1134000元应在税款中扣除。其次，关于《股权转让协议书》中约定的2015年1月29日前单价超过2.2万元每平方米溢价部分16%的税款负担，因《协议书》中对该条款已变更，故不再适用，谢菁及湿丰公司上诉认为仍应按此履行并扣除相应税款，不能成立。第三，关于谢菁及湿丰公司上诉提出的多开发票的税费负担，依据《股权转让协议书》第一条第（4）款约定，多开发票所产生的税费由甲方即湿丰公司、谢菁承担，故其上诉认为应由受让方张于青、顾园承担是不能成立的。第四，关于税款滞纳金部分，一审根据湿丰公司一方自认及双方各自经营建设公司的期间进行滞纳金的分担，并无不当，谢菁及湿丰公司相关上诉主张也不能成立。第六，2014年前产生的房产税、土地使用税，该部分湿丰公司一方一审未提异议，其提及的每季度缴纳的房产税8533.56元及土地使用税107.7元，在对方提供的表格上自2014年10月23日才发生，二审中其也陈述若之前没有发生就不扣减，所以其该上诉理由也不能成立。综上，关于税金的范围，在一审认定27805490.44元基础上扣减土地增值税认定有误的差额部分1134000元及购房者缴纳的契税4352089.22元后，共计为22319401.22元。按照《协议书》约定，张于青、顾园负担其中的2000万元，谢菁及湿丰公司负担2319401.22元，500万元保证金扣除上述谢菁及湿丰公司负担的税款，剩余2680598.78元应由张于青、顾园返还湿丰公司及谢菁。关于湿丰公司、谢菁主张的利息，《协议书》中就预留保证金约定了清算期限，但在实际履行过程中双方未有清算过程，本案诉讼之前返还金额尚不明确，故返还保证金的利息自湿丰公司、谢菁起诉之日起计算，湿丰公司、谢菁主张利率按中国人民银行同期同档贷款基准利率计算，于法不悖，可以支持。海华公司按照《股权转让协议》的约定应对上述保证金返还及利息的支付承担连带清偿责任。综上所述，谢菁及湿丰公司关于部分土地增值税计算有误及契税扣减部分的上诉理由成立，一审对此认定有误，二审中予以纠正。谢菁及湿丰公司的其他上诉主张均不能成立，本院予以驳回。据此，依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第（二）项之规定，判决如下：一、撤销苏州市姑苏区人民法院(2017)苏0508民初5190号民事判决；二、张于青、顾园于本判决生效之日起十日内向苏州湿丰商贸有限公司、谢菁支付款项2680598.78元并承担利息（以2680598.78元为基数，自2017年8月1日起按中国人民银行同期同档贷款基准利率计算至实际支付之日止）。三、苏州海华投资担保有限公司对张于青、顾园上述第二项付款义务向苏州湿丰商贸有限公司、谢菁承担连带清偿责任。如果未按本判决指定的期间履行给付金钱义务，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条之规定，加倍支付迟延期间的债务利息。一审案件受理费51396元，财产保全费5000元，公告费600元，合计56996元，由张于青、顾园承担30550元，由苏州湿丰商贸有限公司、谢菁承担26446元，二审案件受理费51396元，由张于青、顾园承担27548元，由苏州湿丰商贸有限公司、谢菁承担23848元。本判决为终审判决。审判长 管 丰审判员 柏宏忠审判员 李 诚二〇一九年九月二十九日书记员 汤烨雯法律文书履行提示人民法院依法作出的生效法律文书，具有国家权威性和强制执行力，当事人应当依法自觉履行生效法律文书所确定的义务，否则人民法院将根据对方当事人的申请依法强制执行，被执行人将面临以下执行风险：一、被执行人未按执行通知履行生效法律文书确定的义务，人民法院有权对其名下财产采取查封、扣押、冻结、拍卖、变卖等强制执行措施，并有权对被执行人及其住所、经营场所进行搜查。二、被执行人未按生效法律文书指定的期间履行给付金钱义务的，应当加倍支付迟延履行期间的债务利息，未按生效法律文书指定的期间履行其他义务的，应当支付迟延履行金。执行费用由被执行人承担。三、被执行人不履行生效法律文书确定的义务，人民法院有权对被执行人或者其法定代理人、有关单位的法定代表人、主要负责人、影响债务履行的直接责任人员采取限制出境措施。四、被执行人以暴力、威胁或者其他方法阻碍执行人员执行公务或者拒不履行人民法院已经发生法律效力的判决、裁定的，人民法院有权对被执行人或者其主要负责人、直接责任人员予以罚款、拘留，构成犯罪的，依法追究刑事责任。四、被执行人拒绝报告、虚假报告财产的，人民法院有权根据情节轻重对被执行人或者其法定代理人、有关单位的主要负责人、直接责任人及实际控制人予以罚款、拘留。五、被执行人不履行生效法律文书确定的义务，人民法院有权对其采取限制消费措施。被执行人及其法定代表人、主要负责人、影响债务履行的直接责任人员、实际控制人不得有以下高消费及非生活和工作必需的消费行为：（一）乘坐交通工具时，选择飞机、列车软卧、轮船二等座以上舱位；（二）在星级以上宾馆、酒店、夜总会、高尔夫球场等场所进行高消费；（三）购买不动产或者新建、扩建、高档装修房屋；（四）租赁高档写字楼、宾馆、公寓等场所办公；（五）购买费经营必须车辆；（六）旅游、度假；（七）子女就读高收费私立学校；（八）支付高额保费购买保险理财产品；（九）乘坐G字头动车组列车全部座位、其他动车组一等以上座位等其他非生活和工作必须的消费行为。六、被执行人有履行能力而拒不履行生效法律文书确定义务的，或者通过伪造证据、暴力、威胁等方法抗拒执行，以虚假诉讼、虚假仲裁或者隐匿、转移财产等方法规避执行的，人民法院有权将其纳入失信被执行人名单，通过报纸、广播、电视、网络、法院公告栏、电子显示屏、新闻发布会等方式向社会公布，并向政府相关部门、金融监管机构、金融机构、承担行政职能的事业单位及行业协会等通报，供相关单位依照法律、法规和有关规定，在政府采购、招标投标、行政审批、政府扶持、融资信贷、市场准入、资质认定等方面，对失信被执行人予以信用惩戒；向征信机构通报，由征信机构在其征信系统中记录。国家工作人员、人大代表、政协委员等被纳入失信被执行人名单的，人民法院有权将失信情况通报其所在单位和相关部门。国家机关、事业单位、国有企业等被纳入失信被执行人名单的，人民法院有权将失信情况通报其上级单位、主管部门或者履行出资人职责的机构。七、被执行人隐藏、转移、故意毁损财产或者无偿转让财产、以明显不合理的低价转让财产，或者与他人串通，通过虚假诉讼、虚假仲裁、虚假和解等方式妨害执行，致使判决、裁定无法执行的，以拒不执行判决、裁定罪依法追究刑事责任。