广东省广州市中级人民法院民 事 判 决 书（2019）粤01民终7033号上诉人（原审被告）：瑞华会计师事务所（特殊普通合伙），原国富浩华会计师事务所（特殊普通合伙），住所地北京市海淀区西四环中路**院**楼**。执行事务合伙人：其他股东（委派杨荣华，刘贵彬，冯忠为代表）。上诉人（原审被告）：瑞华会计师事务所（特殊普通合伙）广东分所，原国富浩华会计师事务所（特殊普通合伙）广东分所，，住所地广东省广州市天河区体育西路****负责人：汤其美，所长。两被上诉人共同委托诉讼代理人：赵莉莉，广东粤广律师事务所律师。两被上诉人共同委托诉讼代理人：陈坤，广东粤广律师事务所实习律师。被上诉人（原审原告）：黄印能，男，1945年10月19日出生，汉族，住广东省广州市越秀区。委托诉讼代理人：曹柳生，广东法制盛邦律师事务所律师。委托诉讼代理人：裴银州，广东法制盛邦律师事务所律师。原审第三人：张琪娜，女，1957年7月30日出生，汉族，住广东省广州市越秀区。原审第三人：曾红源，女，1973年5月31日出生，布依族，住广东省广州市天河区。原审第三人：秦燕临，男，1970年4月16日出生，汉族，住广东省广州市天河区。原审第三人：何晓娟，女，1973年10月3日出生，汉族，住广东省广州市越秀区。四原审第三人共同委托诉讼代理人：赵莉莉，广东粤广律师事务所律师。四原审第三人共同委托诉讼代理人：陈坤，广东粤广律师事务所实习律师。上诉人瑞华会计师事务所（特殊普通合伙）［以下简称瑞华会计所（合）］、瑞华会计师事务所（特殊普通合伙）广东分所［以下简称瑞华广东所（合）］因与黄印能，原审第三人张琪娜、曾红源、秦燕临、何晓娟侵害企业出资人权益纠纷一案，不服广州市天河区人民法院（2017）粤0106民初7793号民事判决，向本院提起上诉。本院于2019年4月3日立案后，依法组成合议庭进行了审理。本案现已审理终结。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）上诉请求：1．撤销一审判决；2．改判驳回黄印能的全部诉讼请求；3．本案一、二审全部诉讼费用由黄印能承担。事实与理由：本案基本事实经过：黄印能曾为瑞华广东所（合）改制前的有限公司制度下的广东分所合伙人，瑞华广东所改制为特殊普通合伙制度下的广东分所。改制开始时间在2010年，2010年9月28日国富会计所发布《特殊普通合伙组织形式转制方案》，决定将公司制度转制为特殊普通合伙制度。2011年5月26日达成清算国富广东所的《会议纪要》并成立清算组；2011年7月8日国富广东所各合伙人达成清算方案补充协议。2011年10月19日国富广东所（合）成立。由于存在过渡期，国富广东所在2012年11月2日注销。黄印能作为国富广东所合伙人在转制后，就不再担任国富广东所（合）合伙人，且，黄印能作为国富广东所合伙人的“出资人权益”已经进行了内部清算，清算基准日是2010年12月31日。也就是说，黄印能作为国富广东所合伙人的“出资人权益”的内部清算基准日为2010年12月31日，其后的权益已经与黄印能无关。国富广东所于2011年12月22日“借款”20万元给国富广东所（合）；在2012年1月12日“借款”40万元给国富广东所（合）；在2012年6月分三次分别划款549931.77、28641.47、121358.53元到国富广东所（合）。上述“借款”或汇划款均发生在2010年12月31日之后，也就是国富广东所清算基准日之后，该款的权益已与黄印能无关。黄印能在国富广东所的权益已经以2010年12月31日为基准日进行清算、分配。本案的提出，是黄印能认为瑞华广东所（合）在改制后向国富广东所“借款”，因此，黄印能作为国富广东所合伙人主张其一定比例的权益。一审判决支持了黄印能主张，作出一审判决，判决存在如下问题：一审判决未如实反映瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）庭审的观点。由于本案经历一审、发回重审、再一审，时间较长，开庭次数较多。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）在一审的重要观点，判决书均未提及。（一）国富广东所的清算基准日是2010年12月31日，国富广东所已进行内部清算。黄印能作为国富广东所的合伙人之一，已经在国富广东所清算时按比例分配了自己应得的全部利益。黄印能曾为国富广东所合伙人，2010年改制为特殊普通合伙制度下的广东分所即国富广东所（合）。改制依据是2010年9月28日国富会计所发布《特殊普通合伙组织形式转制方案》，决定将公司制度转制为特殊普通合伙制度。随后，国富广东所进行了清算，清算基准日是2010年12月31日。这方面证据有黄印能提交的证据4清算方案及其补充协议和债务承担协议书、证据18清算损益表等，且黄印能在2018年12月14日也当庭认可，并确认其自2010年12月31日国富广东所清算后，就不再担任合伙人。（二）国富广东所往来到国富广东所（合）的资金性质仅仅是两个主体之间的账目往来，并非真实借款。依据黄印能当庭的陈述，其自2010年12月31日国富广东所清算以后，就不再担任合伙人。因此，国富广东所自2010年12月31日清算后（注：清算的财产已经分配给包括黄印能在内的全体合伙人）的财产已经与黄印能无关。（三）根据广州德永会计师事务所有限公司（下简称德永会计所）的专项审计报告可以看出，所谓的“借款”和“私自划汇款”均已做了相应的会计处理（见该报告第8至9页），也就是说，所谓的“借款”和“私自汇划”款实为往来，并非产生真实权益。对于上述两种性质的款项，其实质并不是由国富广东所“借款”、“私自汇划”到国富广东所（合），实质上就是两个分所之间的往来或者共用。因为是改制，正如黄印能自己提交的《会计师事务所审批和监督暂行办法》（财政部令第24号）及《财政部工商总局关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的特殊规定》，改制、更名后的会计师事务所是需要承担原会计师事务所应承担的所有法律责任的。所以，改制后的国富广东所（合）与改制前国富广东所之间因管理需要而发生资金往来是很正常的事。事实上，在改制的时候，由于国富广东所注销是需要一段时间的，国富广东所（合）成立也是需要时间，在此期间，由于两个“分所”同时存在，即使如黄印能所说的，存在汇划款项或者“借款”，是因管理需要而需要两个“分所”之间的往来。这点，从黄印能提供的证人陈某1的证词也可以证实这个情况，陈某1在2013年7月11日开庭的证言：“审：公司制和合伙制的运营在2011年1月之后是并行还是代替？陈某1：在没有拿到牌照之前是以有限公司运行，在拿到牌照之后到公司制注销之前是两个公司一起运营，但是以合伙制为准。审：两个公司营业工作人员与财务是分开的吗？陈某1：都是一起的，业务行政都是一起做。”公司制的注销是在2012年11月2日，也就是说，在发生所谓“借款”、“私自汇划”这个期间，正是两个“分所”一起并存，资金往来是非常正常的财务管理工作。所以，所谓“借款”和“私自汇划”，实际是这两个分所并存期间的资金往来。德永会计所的专项审计报告也明确了上述“借款”、“私自汇划”两个“分所”之间均已做了相应的会计处理。（四）黄印能的原出资款，也已经领回。故，清算后，黄印能不再享有任何合伙人权益。综上，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）认为，一审判决对于本案重大事实：国富广东所的内部清算一事未给与足够的重视，导致瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）与黄印能均一致认同的国富广东所内部已清算的事实未在判决书得以反映。国富广东所已经清算完毕，黄印能已经按照约定分配了应得的权益，且也已经拿回出资款。对于国富广东所与国富广东所（合）之间的账目往来，黄印能不应享有任何权益。一审判决未考虑到黄印能作为国富广东所合伙人的权益已经进行了清算，清算后其不应再享有任何合伙人权益，错误认定黄印能仍享有国富广东所的剩余资产，再简单进行按比例分配，是事实认定错误。为此，特提起上诉，请求撤销一审判决，驳回黄印能的全部诉讼请求。黄印能辩称，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）上诉请求及事实理由违反客观事实，没有法律依据。（一）关于本案的基本事实。黄印能原系广东省审计厅企业审计业务处处长，1993年12月派到广东审计师事务所任所长，1999年脱勾改制后成为广东源审会计师事务所有限公司的主要出资人，董事长兼总经理，之后，根据国家政策及会计师事务所行业做大做强的导向要求，事务所不断联合重组更名。2007年1月黄印能通过吴植红投资70万元、张琪娜投入10万元共计80万元参与成立了万隆会计师事务所有限公司，成为万隆会计师事务所有限公司广东分所；2008年12月24日万隆会计师事务所有限公司与亚洲会计师事务所有限公司合并，公司名称变更为万隆亚洲会计师事务所有限公司，2009年万隆亚洲与五联方圆会计师事务所有限公司、中磊会计师事务所有限公司合并重组成立了国富会计所，此时黄印能占国富广东所股份比例68%，是分所的实际控制人，总公司分管国富广东所的副总裁。（利益分配另按出资人约定实施）。由于几次的联合重组，增加新股东，国富广东所原投入的80万元出资被逐步摊薄，最终国富广东所在国富会计所只有10万元出资，直至2014年11月15国富会计所完成改制清算后才退回国富广东所10万元注册资本金，国富广东所按黄印能与张琪娜约定的分配比例退回给黄印能出资款6万元。自2000年脱勾改制以来，会计师事务所作为民营企业，自主经营、发展，从改制前的广东审计师事务所1999年业务收入仅800多万元，到2010年国富广东所业务收入已达到近2000万元，黄印能经营的事务所从一个普通的中小规模的事务所变成了全国排名前十位以内，具有A+H股证券业务审计资格的特大型事务所的分所，具有结构合理的专业人员队伍，优质的客户，业界良好的信誉，黄印能本人也连续多届担任省、市注册会计师协会的常务理事、理事，并被财政部评定为全国第一批资深注册会计师。国富会计所于2011年1月1日转制为特殊普通合伙。虽经多次变更更名，但业务及法律经济责任一直延续，根据联合时的内部约定，各分所在经济上是独立核算自负盈亏的，有限公司联合更名时总部均未对国富广东所进行过清算分配。在有限公司转制为合伙所后，2011年5月，总部组织了清算组以2010年12月31日为截止期对国富广东所进行了清算，清算损益（利润）为2384289.06元，国富广东所的股东均签字确认了，全体股东按照如下比例进行清算权益分配：（1）黄印能30.78%；（2）张琪娜23.08%；（3）秦燕临15.38%；（4）何晓娟15.38%；（5）曾红源15.38%。”该证据不但有五位股东的签字，而且有国富广东所的盖章确认。由于新成立的合伙制分所缺乏运营资金，出于对改制的支持与扶持，通过协商国富广东所（合）向国富广东所借了60万元并出具了借款函（在黄印能未被命令退休前）。之后，国富广东所（合）负责人以行政手段强行划拨了国富广东所账户的699931.77元到合伙所账户合伙所（在黄印能被命令退休后），合计借、划走国富广东所清算利润1299931.77元。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）称上述款项为往来款，请提供国富广东所和国富广东所（合）1299931.77元往来款的证据（包含银行相应的资金汇付纪录），德永会计所审计报告讲已做相应的会计处理是如何处理的？请出示证据。原合伙分所前负责人尊重黄印能，黄印能出于支持改制的愿望，分两次借款60万元，以国富广东所（合）名义写了借据加盖了国富广东所（合）的公章，按规定办理了相应借款手续缺乏证据，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）也可说成是“非真实借款”。（二）瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）称国富广东所清算基准日是2010年12月31日，黄印能在“有限分所出资人权益”以此为限，属于混淆视听。黄印能主张的正是2010年12月31日之前在国富广东所的清算权益，由于国富广东所（合）占用而得不到分配。如果国富广东所在2010年12月31日之后还有实际的权益，作为有限分所的出资人，当然有权享有。从法律形式讲，国富广东所到2011年10月后才注销。（三）关于德永会计所审计报告。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）在一审进行审计时，不向一审法院和审计机构如实说明改制后，国富广东所（合）未正式设立前的过渡期如何运作和财务核算的真实情况，不按要求提供审计资料，误导审计机构和一审法院，得出错误结论。事实是：2011年1月1日起，国富广东所终止运营，国富广东所（合）在未正式设立前借用国富广东所的牌照运营，待国富广东所（合）设立后再办理国富广东所注销。总部要求，国富广东所（合）财务核算从2011年1月1日起，另设新账，按合伙企业会计制度核算，借用国富广东所银行账户、原财务账户发生的一切运营收支均纳入合伙制核算，国富广东所（合）设立后结清。审计机构在不了解这种情况下，按照财务资料的表面形式进行审计，必然得出与实际不符的结论：把实际上应属于国富广东所（合）的成本费用（形式上在有限分所账户反映）都算到国富广东所头上，把国富广东所的清算利润“消化”掉，进而实现其侵吞黄印能应分配的清算利润的目的。如德永会计所审计报告反映的：“有限分所从2010年3月至2012年5月30日共实现营业收入26469041.00元，实现净利润204195.10元”，利润率仅为0.772%；而“从2011年11月开始，到2012年5月结束，合伙分所共实现营业收入8063568.63元，利润3116521.26元”，利润率达38.6494%这样荒谬的结果。从审计反映的情况看，合伙分所的核算是2011年11月开始的，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）应当庭说明和确认2011年1月1日至2011年10月期间财务是如何核算的？特别应注意的是黄印能遵守总所关于过渡期的内部约定：国富广东所清算基准日后，不再经营，因此也不会再产生任何经营的成本费用，因此，清算方案、补充协议经各出资人签字确认的清算利润除支付少量的清算税务审计、注销费用外，不会有大的变动，改制后过渡期国富广东所（合）以国富广东所名义经营发生的所有业务收支，均与国富广东所及黄印能无关，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）利用其掌控有限分所财务便利，挤占原国富广东所出资人权益的图谋是不会得逞的。（四）瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）称“黄印能的原出资款也已经领回，故清算后黄印能不再享有任何合伙人权益”。此说法是瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）理屈词穷的表现：因黄印能的诉讼请求是要瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）支付，其侵占的有限分所2010年12月31日止的清算利润1299931.77元，其中应分配给黄印能的部分。1．一审时，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）以黄印能不是有限所名义登记的股东为由否定黄印能的权益，事实如本答辩状第一“基本事实”所述，在相关证据和法律规定面前，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）不得不承认黄印能的股东身份，自2007年黄印能投资参与成立万隆会计师事务所有限公司，又经两次联合、变更为国富会计所，但一直未向股东清算分配，黄印能一直是国富广东所的实际投资人、控制人和经营者，黄印能出示的证据《国富浩华会计师事务所有限公司广东分所清算方案》、《补充协议》、《关于职业风险和后续债务共同承担的协议书》，以及国富会计所于2014年11月退还国富广东所出资款10万元，国富广东所又退还黄印能出资款6万元，足以认定黄印能作为实际投资人的身份以及其权益比例。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）提交的工商登记《国富浩华会计师事的事务所有限公司章程》等与事实不符，根据公司法及《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的规定（三）》关于“名义股东以公司股东名册记载、公司登记机关登记为由否认实际出资人权利的，人民法院不予支持。”等的规定，黄印能依法享有实际出资人权益。2．退回股东出资款与股东享有经营成果即股东权益是两个不同的概念，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）有意混淆概念。有限公司出资是出资人承担公司经营责任的资金保证，根据约定分所是自负盈亏的，即分所对总所而言，不存在赢亏问题，总所清算结束，出资款自然退回给出资人。而国富广东所经营的成果，当然应由国富广东所的股东分享，（如果经营亏损，是要用出资款弥补的）。经国富广东所全体股东签字确认了的清算结果即清算利润为截止到2010年12月31日为2384289.06元，其中1299931.77元被瑞华广东所（合）侵占不还。如果全部按规定分配给了各股东，国富广东所也注销了，这才可以说清算完毕了，各股东也不再享有任何权益了。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）是否认为，黄印能因为拿到退回的出资款，就没有分配经营成果的权利了？法理何在？瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）在诉状中，多处表述“分所已清算完毕，黄印能已经按照约定分配了应得的权益”，请向法庭提交相关的分配资料及银行的付款凭证。（五）一审法院判定瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）返还黄印能302840.37元及利息具有事实及法律依据。黄印能提交的瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）借款请求、银行转账600000.00元的凭证、《催收函》、陈某1证人证言、《领用支票审批表》、《现金支付证明单》、2011年5月26日《会议纪要》等证据足以证实借款600000元及划转699931.77元的事实。根据国浩首字〔2012〕第21号《关于印发广东分所运营管理会议纪要的通知》、《律师见证书》等相关证据，黄印能依法享有“在有限制下分所权益比例30.78%”，且瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）也在庭审中确认了“黄印能在有限制下分所的权益比例30.78%”的事实。提起诉讼时黄印能是根据确定占有的1299931.77元作了相应扣除后计算的应分配额，（未计算留存风险金，因当时未到解封期）和本人的应分配比例计算的。一审法院判决瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）返还黄印能302840.37元及相关利息依法有据。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）应依法返还黄印能302840.37元及相关的利息。（六）国富广东所并未完成清算，黄印能至今并未取得应得利益，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）所述与事实相悖，也未能提供任何证据证实。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）称“黄印能作为国富广东所的合伙人之一，已经在国富广东所清算时按比例分配了自己应得的全部利益”“国富广东所已经清算完毕，黄印能已经按照约定分配了应得的权益”，如此严肃的问题，竟然可以信口雌黄，请问：何时分配的？分配了多少？所有第三人也都分配了吗？其他相关人的权益也处置了吗？应提供证据。根据现有证据，国富广东所清算结束日为2011年7月27日，形成了清算方案和补充协议，清算结束日的清算净损益即可分配利润2384289.06元，这还不是最终能分配的数字，还有待一些期后事项的调整，如应收账款是否收到？办理税务审计，工商注销等发生的费用需支付、扣除等。这些事项黄印能作为国富广东所的主要出资人理应知道并与其他出资人达成协议，国富广东所（合）归还全部占用资金，分配才能进行，清算才能结束。事实证明国富广东所的清算并没有结束，由于改制过渡期国富广东所（合）占用国富广东所的清算资金，致使清算利润至今还未分配到各出资人和相关当事人（含本案第三人），由于本黄印能的合法权益受到严重侵害，才有本案的发生。综上所述，黄印能系瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）的实际投资人，依法享有实际投资人相关权益；一审法院没有遗漏必须共同诉讼的当事人，符合法定程序；一审法院判定瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）清偿黄印能借款及强行划走的分配利润中应得份额302840.37元及利息具有事实及法律依据；一审判决事实清楚、证据确凿，法律适用正确，请二审法院依法维持原判。张琪娜、曾红源、秦燕临、何晓娟述称，同意瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）的上诉意见。黄印能向一审法院起诉请求：1．瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）向黄印能归还借款302840.37元及利息（利息从2011年1月1日起计至实际归还全部欠款之日止，按照中国人民银行一年期贷款利率计算）。2．瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）共同承担本案诉讼费。一审法院认定事实：2000年12月7日，国富会计所成立，法定代表人为杨剑涛。2010年1月25日，广东省财政厅向国富会计所作出粤财会〔2010〕2号《关于同意成立国富广东所的通知》，其中：“三、拟担任国富广东所注册会计师的刁云涛、张琪娜、黄印能、曾红源、秦燕临、甘兰慧6人，接此批复后请按规定办理有关手续”。同年2月8日，国富广东所成立。在本案中，黄印能为证明其为国富广东所的实际控制人，提交了《股权转让备忘录》及附件即2011年5月26日的《会议纪要》。该《股权转让备忘录》于2011年7月8日签订，有黄印能、张琪娜、陈某2的签名，其中第一项“本备忘录签订的背景”载明：“黄印能、张琪娜系国富广东所的最大股东（设立时确定的股权结构为黄印能51.77%、张琪娜34.51%），因国富会计所转制为特殊普通合伙事务所后，需要对国富广东所进行清算”；附件《会议纪要》载明：2011年5月26日下午，首席合伙人、主任会计师杨剑涛在总部合伙人会议室召开会议，对国富广东所日常经营管理存在的问题与纠纷进行了研究和解决，黄印能、张琪娜一致同意总部组成清算组对国富广东所及其相关专业公司进行清算；清算组进入国富广东所后，国富广东所的日常经营管理由清算组全权负责；名誉管理合伙人黄印能，广东全体业务合伙人都应当支持清算组的工作，参加会议人员签名有杨剑涛、黄印能、张琪娜、黄家明。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）对《股权转让备忘录》不予确认，对《会议纪要》表示需要核实，并称即使真实亦仅对黄印能的身份确认为“名誉管理合伙人”，黄印能并非瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）的合伙人或股东。2011年8月29日，广东省财政厅发布的2011年第15号公告载明：国富会计所已转制为国富会计所（合），根据《会计师事务所审批和监督暂行办法》（财政部令第24号）及《财政部工商总局关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》的规定，国富广东所更名为国富广东所（合），并已向广东省财政厅备案，更名后的会计师事务所承担原会计师事务所应承担的所有法律责任。2011年10月19日，国富广东所（合）成立。2011年12月22日，国富广东所（合）向“国富广东所暨黄印能”提出书面请求，称国富广东所（合）改制后无积累、账上已无资金，特借款200000元。同月26日，国富广东所转账200000元给国富广东所（合）所。2012年1月12日，国富广东所（合）再次以上述事由向“国富广东所暨黄印能”书面请求借款400000元。同月16日，国富广东所转账400000元给国富广东所（合）。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）认为该两次借款只有借款意向而无借款事实发生。2012年3月24日，国富广东所向国富广东所（合）发出《催收函》，称“根据国富会计所总部要求，国富广东所将在6月份清算完毕，为配合清算工作，请将分两次借给贵所的600000元周转金尽快归还，以便清算工作顺利进行”。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）否认收到该函件，亦不认可函件的内容。2012年6月15日和18日，国富广东所以“用途：往来款”将银行存款549931.77元、121358.53元以及现金28641.47元，合共699931.77元，交付给国富广东所（合）。在与该三笔款项对应的《领用支票审批单》和《现金支出证明单》中，有“主管、领导：郭群”、“领用人：陈某1”、“收款人：陈雪珠”的签名。在本案中，证人陈某1作证：“2011年6月总部对‘有限（公司）广东分所’进行清算时，我是总部任命的清算组成员。2011年6月总部清算组对‘有限（公司）广东分所’进行改制清算时，对2010年12月31日止的未分配利润和已计提的职业风险金进行了清算并按原分配比例对股东进行了分配。2011年支付给原股东的钱是分配金额中的一部分，余下的部分清算组要原股东们用发票报销，原股东拿来发票后我做了账，但未真正支付给原股东，而是将款项挂在‘其他应付款’中并按每个股东应分配的金额挂了明细合计1200000多元。支付给股东的钱和未支付的款都是‘有限（公司）广东分所’的，所以账也是记在‘有限（公司）广东分所’。上述1200000多元的资金在2012年初由合伙（制）广东分所所长刘方权以合伙资金周转不灵分二次借走600000元。另600000多元在2012年6月由合伙（制）广东分所执行所长郭群签字后转入合伙（制）广东分所。上述《领用支票审批单》、《现金支出证明单》是我制作送交所长审批。在合伙制形式的营业执照未领取前是以有限公司的形式运作，领取合伙制形式的营业执照后到注销有限公司形式的营业执照前，两者一起运营，但以合伙制形式为主，两者的工作人员、财务人员、业务一致，行政一起做”。2012年11月2日，国富广东所经广州市工商行政管理局天河分局核准注销。在本案中，黄印能提交了2011年7月8日签订的《国富广东所清算方案》、《关于职业风险和后续债务共同承担的协议书》、国浩首字〔2011〕第18号《关于成立广东分所清算组的通知》、国浩首字〔2011〕第21号《关于进一步认真做好广东分所清算工作的通知》，前两份文件的签名均为黄印能、张琪娜、秦燕临、何晓娟、曾红源。其中，《国富广东所清算方案》载明：清算时间自国富广东所成立至2010年12月31日止，清算范围为广东分所未分配利润、已计提职业风险金等可供分配的股东权益；广东分所设立时的股权结构为黄印能52.8%、张琪娜35.2%、秦燕临3%、何晓娟3%、曾红源3%、郑强3%；郑强出资已清退，不参与本次股东分配，除郑强以外的其他全体股东按照如下比例进行股东权益分配：黄印能30.78%、张琪娜23.08%、秦燕临15.38%、何晓娟15.38%、曾红源15.38%等；《关于职业风险和后续债务共同承担的协议书》约定：国富广东所清算完毕后产生的职业风险或因存续期间产生的债务关系需清偿的，按如下比例承担债务：黄印能30.78%、张琪娜23.08%、秦燕临15.38%、何晓娟15.38%、曾红源15.38%等事项；《关于成立广东分所清算组的通知》载明：根据广东分所所长刁云涛的要求，广东分所相关专业公司主要股东黄印能、张琪娜的请求，成立广东分所清算组，负责广东分所及其相关专业公司的清算工作，清算组由郭群（副组长）、（广东分所）陈某1、陈雪珠（组员）等组成；清算组按照2011年5月26日首席合伙人、主任会计师杨剑涛和黄印能、张琪娜共同签署的《会议纪要》办理；《关于进一步认真做好广东分所清算工作的通知》载明：公司制下广东分所的运行时间截止2011年6月30日，从7月1日起按照特殊普通合伙制体制运行。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）对该部分证据的真实性、合法性及关联性均不予确认。在本案中，黄印能提交了国富会计所（合）合伙人王晓鹏邮箱在2012年4月11日收到的，由瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）方员工左海霞邮箱发送的主题为“国浩首字〔2012〕第21号关于印发广东分所运行管理《会议纪要》的通知”的邮件，该份邮件的内容显示“请各管理合伙人查收邮件。综合管理部”，并附有与主题名称相同的附件文件各一份。此份邮件附件的打印件有国富会计所（合）合伙人王晓鹏的亲笔签名，并经过江苏杜宏律师事务所见证并出具《律师见证书》。该文件中载明：“会议决定，自2012年5月1日起，黄印能同志离岗退休。黄印能同志离岗退休后，根据《转制方案》、《合伙协议》和相关管理制度规定，按照其在有限制下分所清算时所享有权益比例在今后的‘存量返还’利润中享受利益分配。分所财务管理部门在日常计划利润返还拨款中，将黄印能同志应当享受的‘存量返还’利润预留下来，年终一次性支付给黄印能同志。黄印能同志在有限制下分所清算（截至2010年12月31日止）的权益比例为30.78%。参加会议的有：黄家明、张琪娜、何晓娟、秦燕临、陈某2”。黄印能并提交王晓鹏接受律师询问的《询问笔录》，王晓鹏在该笔录中称，其为原国富会计所的董事长，国富会计所（合）的管理合伙人，现为国富会计所（合）的合伙人，国富会计所（合）向其提供的工作邮箱，用于与原国富会计所进行工作联系及接收邮件、通知等；其知悉国浩首字〔2012〕第21号的存在，该文件系由国富会计所（合）通过电子邮件的方式发送到上述工作邮箱。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）对上述证据认为《律师见证书》未对附件文件内容作任何实质性审查，不对其文件的真实性负责，故真实性、合法性及关联性均不予确认。在本案中，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）提交了国浩首字〔2012〕第21号《关于印发广东分所运行管理〈会议纪要〉的通知》，称该文件与黄印能提供的同名文件是同一天发生的同一件事，但内容不一致，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）提供的文件才是最终版本。黄印能对瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）该证据的真实性、合法性及关联性不予认可，认为瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）提交的《关于印发广东分所运行管理〈会议纪要〉的通知》是经过了变动，将原本的会议纪要第4段内容“会议决定，自2012年5月1日起，黄印能同志离岗退休。黄印能同志离岗退休后，根据《转制方案》、《合伙协议》和相关管理制度规定，按照其在有限制下分所清算时所享有权益比例在今后的‘存量返还’利润中享受利益分配。分所财务管理部门在日常计划利润返还拨款中，将黄印能同志应当享受的‘存量返还’利润预留下来，年终一次性支付给黄印能同志。黄印能同志在有限制下分所清算（截至2010年12月31日止）的权益比例为30.78%”删除了，而增加了“会议召开前，应黄印能、张琪娜的请求，与会人员听取了原有限制下分所清算时相关情况说明，以及黄印能提出的其在原有限制下分所30.78%权益以及利益分配请求。与会人员一致建议相关处理原则和途径应由原有限制下分所的清算组依公司法的清算规则进行，总所可以协调但不能干预。其中，对存在争议的有限制下分所的‘存量业务’基数的确定由相关业务人员协商确定”。在本案中，原国富会计所（合）的合伙人陈某2（与黄印能为夫妻关系）作证：“我退休前是合伙人。总部起草了两个文件，一个是国富广东所运行（管理）办法，另一个是会议纪要。之后（文件）发到我在国富浩华的邮箱里。我在2012年6月份退的，7月份批下来，之后不再是合伙人，上述邮箱也已经卸载了。黄印能提交的国浩首字〔2012〕第21号《关于印发广东分所运行管理〈会议纪要〉的通知》是真实的”。在本案中，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）表示公司制下广东分所的财物资料、办公资料与其无关，其没有承接也没有保管。另据瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）提出的审计申请，一审法院经摇珠确定德永会计所为本次审计的核定机构，德永会计所接受一审法院委托后，并在双方当事人提供相关资料后作出专项审计报告明确：1．委托事项概述。申请审计范围2010年1月1日至2012年6月30日间涉及存量业务损益和所涉借款、私自划汇款及风险金等，明确瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）前身分别系国富广东所（合）、国富会计所（合），而该两公司分别由国富广东所、国富会计所（均已注销）转制而来，但在账册提供期间是2011年11月至2012年6月30日。2．国富广东所账务情况。审计期间国富广东所共实现营业收入26469041元，发生营业税金及附加1471481.75元，发生营业费用17322365.94元，发生管理费用7096640.60元，发生财务费用-5237.79元，发生所得税费用379439.99元，实现净利润204350.51元。营业收入中注明陈某2或白天鹅的共计3133899.57元旧总收入的11.84%。营业费用包括工资9655726.26元、福利费314974.47元、电讯费259753.69元、办公费2688241.42元、差旅费2686423.82元、加班及市内交通费167698.60元、住房公积金205885元、养老失业保险411513.90元、医疗保险281921.53元、物料用品172290元、工会经费157333.65元、预提费用150856元、培训费108560元、业务招待费61172.60元等。管理费分别列述各项费用支出。3．国富广东所（合）账务情况。自2011年11月开始至2012年6月30日间共实现营业收入8063568.63元，发生营业税及附加459623.42元，发生管理部门经费支出1007930.71元，发生质控部门经费支出9674.58元，发生直接归属各合伙人的经费支出3469818.66元，利润3116521.26元。其中注明陈某2或白天鹅的共计938352元，占总收入11.64，应分取净利润73762.09元，直接归属陈某2的经费支出合计692685.81元，包括工资、绩效、公积金等费用。并注意到总的直接归属各合伙人的经费支出占总营业收入比重为43.03%，而归属陈某2直接经费支出占其相应收入比重为73.82%（与平均比重差额30.79%），归属其他合伙人的直接经费支出占相应收入比重为38.98%。从目前掌握的资料无法确定其合理性。国富广东所（合）总结审计期间账面利润3116521.26元可看作是国富广东所（合）的全部存量业务利润。在不考虑直接经费比重是否合理的情况下，经计算分配，合伙人陈某2的存量业务利润为73762.09元。资产负债情况截止2012年6月30日国富广东所（合）账面资产5535629.25元，总负债2419107.99元（其他应付款2333117.24元），未分配利润3116521.26元。其他应付款包括应付国富广东所往来款1717022.73元，应付总所往来款473499.72元，应付注协会费102521.10元，应付工会经费19085.02元，应付其他个人往来款20988.67元（合计2333117.24元）。4．关于借款。2011年12月26日国富广东所（合）收取国富广东所汇款20万元备注国富广东所（合）周转资金。国富广东所挂账应收，国富广东所（合）挂账其他应付。2012年1月16日国富广东所（合）以同样备注及挂账方式收取国富广东所汇款40万元。5．关于私自划汇款。2012年6月15日，国富广东所向国富广东所（合）汇款549931.77元，备注付往来款。同日国富广东所借给国富广东所（合）现金28641.47元备注付往来款。2012年6月18日国富广东所汇付国富广东所（合）121358.53元，备注付往来款，上述合计699931.77元，国富广东所（合）收到28641.47元时账挂其他应付款，收到121358.53元时账挂其他应付款，收到549931.77元时作多笔应收应付国富广东所往来款处理，最终结果为减少其他应付国富广东所2409819.08元，减少其他应收国富广东所款2959750.85元（两者差额549931.77元）。6．关于职业风险金，审计期间国富广东所计入管理费的职业风险金共计2523910.43元，已上交至总所国富会计所或挂入相关往来款。国富广东所（合）无此项费用。7．关于存业务的界定，也是本次审计难点和双方争议的焦点对于存量业务概念的界定。根据转制方案、复函及账务沟通会意见：黄印能认为存量业务是指国富广东所的全部业务收入，而瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）认为是指各合伙人承接的业务而非全部业务。综合2011年1月23日的《会议纪要》界定存量业务更详细具体。但从账上的记录看，白天鹅的业务收入并不多，而账上除了该业务外，还直接注明了属于陈某2的业务收入，按账上注明陈某2的以及白天鹅也属于陈某2结合起来算，整理得出上述属于陈某2合伙人的相关数据。8．关于凭证裁剪问题。审计中发现有部分原始凭证有被裁剪的情形，经统计共52份，涉及金额149114.66元。审计意见，基于上述分歧、对一些费用无法作出准确判断和存在凭证裁剪的情形，除了上述事项可能造成影响外，以上所披露的相关数据公允反映了审计期间国富广东所、国富广东所（合）的财务状况及经营成果。在本案中，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）提供了52份统计凭证，确定相应的报销单据剪裁仅属于负责人签名一栏进行，而非对于内容进行。一审法院认为：企业转制是对企业原有资本结构、组织形式、经营管理模式的转变。在广东省财政厅发布的2011年第15号公告中，明确国富会计所已转制为国富会计所（合），国富广东所更名为国富广东所（合），更名后的会计师事务所承担原会计师事务所应承担的所有法律责任。据此国富广东所的责任分配利益的法律责任依法应由国富广东所（合）予以承担，现国富广东所（合）再行更名为瑞华广东所（合），依法应以名称变更后的主体承责。瑞华会计所（合）的承责方式同理。在本案中，国富广东所（合）的书面借款请求、银行转账600000元的事实、《催收函》以及证人陈某1证言，足以证明国富广东所（合）向国富广东所借款600000元，一审法院依法予以认定。另外，《领用支票审批表》、《现金支出证明单》以及证人陈某1证言，证明国富广东所（合）的负责人、国富广东所清算组副组长郭群签字批准将国富广东所的资金699931.77元转至国富广东所（合）。由于该款项的交付是以往来款的名义，而瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）未有举证往来款属于何种性质，因此综合证人陈某1证言、2011年5月26日《会议纪要》明确“清算组进入广东分所后，广东分所的日常经营管理由清算组全权负责”，郭群是国富广东所（合）的负责人，也是国富广东所清算组副组长的身份，证明国富广东所（合）未有合理事由私自取得国富广东所的699931.77元。况且经上述审计报告也明确上述往来款项属于国富广东所应收款项，国富广东所（合）应付款项的挂账处理，且国富广东所在经营期间处于盈利状态，故上述款项均属于国富广东所可分利润。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）认为属于国富广东所向国富广东所（合）转制的费用，包括工资等，均未提供相关证据予以证实，一审法院不予采纳。在本案中，黄印能举证的“国浩首字〔2012〕第21号《关于印发广东分所运行管理〈会议纪要〉的通知》”，有国富会计所（合）合伙人王晓鹏的签名，而王晓鹏该签名的事实经江苏杜宏律师事务所《律师见证书》证明，因此黄印能取得、持有该项证据的来源合法。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）在本案亦提交了与上述同名的文件，但当中内容存在差异。瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）辩称双方各自提供的上述“同名文件是同一天发生的同一件事，但内容不一致，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）提供的文件才是最终版本”。由此证明，上述同名文件的内容在事实上存在不同。由于瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）就其辩称仅有陈述而未提供证据佐证，一审法院综合黄印能取得该证据的来源和提供人王晓鹏的身份，以及证人陈某2的证言，对瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）该项辩称不予采信，而认定黄印能举证的上述文件真实。在黄印能举证的“国浩首字〔2012〕第21号《关于印发广东分所运行管理〈会议纪要〉的通知》”明确黄印能在有限制下分所的权益比例为30.78%。该比例与《国富广东所清算方案》、《关于职业风险和后续债务共同承担的协议书》载明黄印能股东权益比例黄印能30.78%相一致。综上所述，黄印能“在有限制下分所的权益比例30.78%”得到瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）的确认。黄印能自述“扣除应付康元会计师事务所风险金227200元、非合伙（出资）人部门风险金88844.94元”后，要求国富广东所（合）按分配比例返还302840.37元［（600000元＋699931.77元－227200元－88844.94元）×30.78%］有理，一审法院予以支持。至于利息的计算，黄印能要求按中国人民银行同期一年期贷款利率计算利息合理，一审法院予以支持。惟利息应当自黄印能本案2013年4月16日主张时起算。黄印能主张超过上述标准计算的利息部分，一审法院依法予以驳回。瑞华广东所（合）是瑞华会计所（合）领有营业执照的分支机构，瑞华会计所（合）应当就其该分支机构的债务承担补充清偿责任。一审法院依照《中华人民共和国民法通则》第三十二条、第三十五条、第一百一十七条，《中华人民共和国民事诉讼法》第六十四条第一款的规定，判决：一、瑞华广东所（合）于判决发生法律效力之日起十日内，偿付黄印能款302840.37元及利息（按本金302840.37元，自2013年4月16日起按中国人民银行同期一年期贷款利率计至判决确定的付款之日止）；二、瑞华广东所（合）的资产不足以清偿黄印能的上述债务时，由瑞华会计所（合）承担补充清偿责任；三、驳回黄印能其他诉讼请求。如果未按判决所指定的期间履行给付金钱义务，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条之规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。一审案件受理费6080元，由黄印能负担40元，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）共同负担6040元；财产保全费2120元、审计费20700元合计22820元，由黄印能负担120元，瑞华会计所（合）、瑞华广东所（合）负担22700元。本院二审期间，各方均没有提交新证据。经审查，一审法院查明的事实属实，本院予以确认。另查明，黄印能在本案中提交《国富广东所清算方案》《国富广东所清算方案补充协议》《国富广东所2009年7月1日至2010年12月31日清算损益表》，其中《国富广东所清算方案补充协议》《国富广东所2009年7月1日至2010年12月31日清算损益表》载明，清算调整后净损益为2384289.06元，扣除留存风险金539227.09元后，可供分配的未分配利润为1845061.97元。本院认为，根据各方诉辩意见，本案二审争议焦点为黄印能请求瑞华广东所（合）偿付302840.37元是否成立。对此，第一，国富广东所（合）的书面借款请求、银行转账600000元的事实、《催收函》以及证人陈某1证言，足以证明国富广东所（合）向国富广东所借款600000元；《领用支票审批表》、《现金支出证明单》以及证人陈某1证言，证明国富广东所（合）的负责人、国富广东所清算组副组长郭群签字批准将国富广东所的资金699931.77元转至国富广东所（合）；审计报告亦确定上述款项属于国富广东所应收款项，故上述款项应属于国富广东所财产。第二，根据黄印能二审答辩意见，其认为国富广东所清算净损益金额2384289.06元中的1299931.77元，因被国富广东所（合）以借款和划汇款的方式占用，致使黄印能无法实现其在国富广东所清算净损益中应分得的部分。可见，黄印能并非主张分配在清算基准日后新产生权益。据此，瑞华广东所（合）、瑞华会计所（合）上诉认为该等借款和划汇款于清算基准日后发生，与黄印能无关，缺乏事实和法律依据。至于瑞华广东所（合）、瑞华会计所（合）上诉认为涉案款项性质并非借款和私自划汇款，且已经相应会计处理。对此，涉案款项是以何种名义转至国富广东所（合）并不影响黄印能请求按分配比例返还的权利。第三，本案中，瑞华广东所（合）并无证据证实黄印能在国富广东所清算净损益中的应分配金额均已全部实际取得或黄印能本案请求的金额已超过其应得部分，故一审判决采信黄印能主张的计算方式，并认定由瑞华广东所（合）向黄印能支付上述金额，并无不妥，本院予以确认。综上所述，一审判决认定事实清楚，适用法律正确，本院予以维持。瑞华广东所（合）、瑞华会计所（合）的上诉请求和理由缺乏事实和法律依据，本院依法予以驳回。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第一项的规定，判决如下：驳回上诉，维持原判。二审案件受理费6040元，由上诉人瑞华会计师事务所（特殊普通合伙）、瑞华会计师事务所（特殊普通合伙）广东分所负担。本判决为终审判决。审判长 杨 凡审判员 莫 芳审判员 陈珊彬二〇一九年九月二日书记员 张 露徐琳琳