北京市第二中级人民法院行 政 判 决 书（2020）京02行终1464号上诉人（一审原告）丁海峰，男，1970年5月9日出生，汉族，住江苏省南京市栖霞区。被上诉人（一审被告）国家税务总局北京市税务局稽查局，住所地北京市西城区车公庄大街**。负责人陈华君，副局长。参加诉讼的行政机关负责人孙玉洁，国家税务总局北京市税务局稽查局副局长。委托代理人石淑会，国家税务总局北京市税务局稽查局工作人员。委托代理人赵亮，北京天驰君泰律师事务所律师。被上诉人（一审被告）国家税务总局北京市税务局，，住所地北京市西城区车公庄大街**法定代表人张有乾，局长。委托代理人温红利，国家税务总局北京市税务局工作人员。委托代理人王家本，北京天驰君泰律师事务所律师。上诉人丁海峰因诉国家税务总局北京市税务局稽查局（以下简称北京税务稽查局）所作税务处理决定及国家税务总局北京市税务局（以下简称北京税务局）所作行政复议决定一案，不服北京市西城区人民法院（以下简称一审法院）所作（2020）京0102行初137号行政判决，向本院提出上诉。本院依法组成合议庭，对本案进行了审理，现已审理终结。2019年12月16日，北京税务稽查局向丁海峰作出京税稽处〔2019〕JW002号《税务处理决定书》（以下简称被诉处理决定），主要内容为：一、违法事实。某顾问咨询（北京）有限公司（以下简称某公司）开具领购方与开具方不符的发票，取得收入未按规定申报缴纳企业所得税。（一）2009年7月，某公司向某证券有限责任公司（以下简称某证券）提供中介服务，取得收入1100000元，使用北京某技术服务有限公司向税务机关领购的发票代码为211000872140，发票号码为10102710的《北京市服务业、娱乐业、文化体育业专用发票》，开具给某证券。（二）2009年11月，某公司向原航某证券有限责任公司（以下简称航某证券，该公司于2010年变更为国某证券有限责任公司）提供中介服务，取得收入1000000元，使用北京某技术服务有限公司向税务机关领购的发票代码为211000872140，发票号码为10102749的《北京市服务业、娱乐业、文化体育业专用发票》，开具给航某证券。（三）2010年6月，某公司向某信托投资有限责任公司（以下简称某信托）提供中介服务，取得收入250000元，使用北京某信息咨询有限公司领购的发票代码为211000970050，发票号码为213800076的《北京市服务业、娱乐业、文化体育业专用发票》，开具给某信托。（四）2011年4月至6月，某公司向某信托提供中介服务，取得收入5546400.52元，使用北京某安信咨询有限公司领购的发票代码为211000970050，发票号码为21366280、21366284的2份《北京市服务业、娱乐业、文化体育业专用发票》，开具给某信托。某公司通过上述业务共计取得营业收入7896400.52元（其中2009年度取得营业收入2100000元；2010年度取得营业收入250000元；2011年度取得营业收入5546400.52元），均未按规定申报缴纳企业所得税，定性为偷税。另查明，2012年5月，某公司在未向税务机关如实申报缴纳税款的情况下，向原工商部门提供虚假清算报告等资料，骗取注销登记。二、处理决定。（一）追缴企业所得税。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条、第五十二条和《中华人民共和国企业所得税法》第一条、第四条、第六条、第二十二条、第五十三条、第五十四条之规定，经计算追缴2009年企业所得税496125元，追缴2010年企业所得税59062.5元，追缴2011年企业所得税1308451.48元，共计追缴税款1863638.98元。（二）加收滞纳金。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第七十五条之规定，对某公司少缴的企业所得税1863638.98元从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。鉴于某公司已于2012年5月16日注销登记，其企业法人作为责任承担主体的法律地位已不存在。丁海峰作为公司唯一股东，骗取注销登记，从而逃避缴纳税款，已对国家税收权益造成实质性侵害。根据《中华人民共和国公司法》第二十条、第一百八十九条、《最高人民法院关于适用＜中华人民共和国公司法＞若干问题的规定（二）》（2014年修正）第十九条之规定，决定向丁海峰个人追缴某公司应缴纳的税款及滞纳金。因丁海峰已于2015年12月1日以某公司名义将上述税款、滞纳金解缴入库，且京国税稽处〔2015〕JW3号《税务处理决定书》被复议机关撤销后，某公司因已注销不能再作为法律主体接收退还的税款、滞纳金，故将上述应退还的税款、滞纳金抵为本处理决定项下丁海峰应纳之税款、滞纳金。丁海峰不服被诉处理决定，向北京税务局提出行政复议申请。2020年3月4日，北京税务局作出京税复决字〔2020〕9号《行政复议决定书》（以下简称被诉复议决定），维持了被诉处理决定。丁海峰向一审法院诉称，被诉处理决定违法，主要理由如下：1.征收方式违法：“以数代帐、查数征收方式”“以票代帐、查票征收方式”违反《中华人民共和国税收征收管理法》《中华人民共和国企业所得税法》；为使“查数、查票征收方式”尽量近似于查帐征收方式，北京税务稽查局伪造扣除项目，并将“扣除”的时间后移覆盖至“补税”年度，以求形成“有扣除=己查帐”的假象，违反《中华人民共和国企业所得税法》；为证明“查数、查票征收方式”合法，北京税务稽查局篡改税收法规，且该法规已经废止；北京税务稽查局不承认“成本费用税金等扣除项目无法查明”这一基本事实，在“应纳税所得额”无法确认的情况下，作出“几乎就收入全额”征收企业所得税的决定（仅扣除营业税及附加），违反“就所得额征税”这一常识性的企业所得税征税原则，更违反企业所得税法和《税务稽查工作规程》。2.计税依据违法：以某一两笔收入作为相关年度的应税收入总额，违反《中华人民共和国企业所得税法》，仅查明部分应纳税收入、不查明准予扣除项目，作出的被诉处理决定违反相关法规和规章，相关年度的扣除项目中未包括原北京市国家税务局稽查局己掌握的法定扣除项目，亦违反《中华人民共和国企业所得税法》。综上，北京税务稽查局通过提供虚假证据材料，伪造事实证据，有意曲解税收法规，篡改税收法规，以不道德的方式侵害公民合法权益。诉讼请求为：1.撤销北京税务稽查局作出的被诉处理决定；2.撤销北京税务局作出的被诉复议决定。北京税务稽查局一审辩称，2009年至2011年期间，某公司的企业所得税征收方法为查帐征收，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第十九条的规定，某公司应按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算，某公司未如实办理纳税申报，且在税务机关的释明之下仍未能提供证明实际成本、费用支出的证据材料。某公司提供虚假纳税申报资料，掩盖取得收入的事实，从而逃避申报、缴纳税款，此后该公司又提供内容虚假的资料办理税务、工商登记注销，以逃避纳税义务。根据《中华人民共和国公司法》及司法解释的相关规定，公司（企业）已注销后，在法定情形下对注销公司股东可以追究法律责任，以弥补股东、投资人不正当利用“法人有限责任”逃避法律责任的制度漏洞。由于税款属于税收之债，当纳税人非法注销时，应当根据公司法的制度规定对股东追究纳税责任，从而规制逃避缴纳税款的违法行为。综上，北京税务稽查局所作的被诉处理决定认定事实清楚、证据充分、结果适当，丁海峰的请求不具有事实与法律根据，请求法院依法驳回。北京税务局一审辩称，被诉复议决定认定事实清楚，证据确凿，适用法律正确，符合法定程序，丁海峰的诉讼请求缺乏事实和法律依据，请求法院判决驳回丁海峰的诉讼请求。一审法院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第十四条及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条的规定，北京税务稽查局具有依法查处涉税违法行为，作出相应行政处理决定的法定职责。根据《中华人民共和国行政复议法》第十二条的规定，北京税务局作为北京税务稽查局的上级主管部门，具有对北京税务稽查局作出的处理决定进行行政复议的职责。综合考虑庭审情况及相关法律规定，本案争议焦点归纳为：1.北京税务稽查局认定某公司应当补缴税款的事实是否成立，2.企业注销后纳税主体的认定。下面分别予以论述。一、北京税务稽查局认定某公司应当补缴税款的事实是否成立根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。某公司应当按照《中华人民共和国税收征收管理法》《中华人民共和国企业所得税法》的相关规定，设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算并缴纳相应的企业所得税。根据查明的事实可知，某公司2009年至2011年间取得的7896400.52元营业收入未按规定申报缴纳企业所得税，造成少缴税款的结果，应当依法补缴税款并加收滞纳金。关于应纳税所得额的计算问题，《中华人民共和国企业所得税法》第五条规定，企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。但丁海峰在税务机关的释明之下仍未提供证明某公司除自行申报的成本费用支出之外的其他成本费用支出的合法有效凭证，故北京税务稽查局按照某公司2009年至2011年经营期间取得的咨询服务收入调增应纳税所得额7896400.52元，并在弥补亏损后确定2009至2011各年度的应补缴企业所得税，该征税行为符合法律规定。二、企业注销后纳税主体的认定《中华人民共和国公司法》第二十条规定，公司股东应当遵守法律、行政法规和公司章程，依法行使股东权利，不得滥用股东权利损害公司或者其他股东的利益；不得滥用公司法人独立地位和股东有限责任损害公司债权人的利益。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第五十条规定，纳税人有解散、撤销、破产情形的，在清算前应当向其主管税务机关报告；未结清税款的，由其主管税务机关参加清算。丁海峰作为某公司的唯一股东，在公司清算时作为该公司的清算组负责人理应按照《中华人民共和国公司法》的规定，如实进行公司清算，其中当然包括清缴所欠税款以及清算过程中产生的税款，并在公司清算结束后，制作清算报告并报送公司登记机关，申请注销公司登记。但丁海峰在《企业注销登记申请书》《注销清算报告》中签字确认“公司债权债务已清理完毕，各项税款及职工工资已结清”，由此致使某公司于2012年5月16日经原工商登记部门核准予以注销。《最高人民法院关于适用＜中华人民共和国公司法＞若干问题的规定（二）》（2014年修正）第十九条规定：有限责任公司的股东、股份有限公司的董事和控股股东，以及公司的实际控制人在公司解散后，恶意处置公司财产给债权人造成损失，或者未经依法清算，以虚假的清算报告骗取公司登记机关办理法人注销登记，债权人主张其对公司债务承担相应赔偿责任的，人民法院应依法予以支持。本案中，某公司通过提供虚假清算资料的方式办理了注销登记，导致其法律主体地位不存在，但丁海峰作为某公司唯一股东，应当对某公司注销后不能承担缴纳税款责任而给国家造成的税款损失承担相应的法律责任，北京税务稽查局将丁海峰作为追缴税款的责任承担主体，在某公司已经注销不能作为法律主体接收退还的税款、滞纳金的情况下，将应退还的税款、滞纳金抵为被诉处理决定项下丁海峰应缴纳之税款、滞纳金符合法律规定。《中华人民共和国行政复议法》第二十三条规定，行政复议机关负责法制工作的机构应当自行政复议申请受理之日起七日内，将行政复议申请书副本或者行政复议申请笔录复印件发送被申请人。被申请人应当自收到申请书副本或者申请笔录复印件之日起十日内，提出书面答复，并提交当初作出具体行政行为的证据、依据和其他有关材料。第三十一条规定，行政复议机关应当自受理申请之日起六十日内作出行政复议决定；但是法律规定的行政复议期限少于六十日的除外。情况复杂，不能在规定期限内作出行政复议决定的，经行政复议机关的负责人批准，可以适当延长，并告知申请人和被申请人；但是延长期限最多不超过三十日。本案中，北京税务局作出的被诉复议决定在受理、通知答复、延期告知、送达等程序上符合上述法律规定、程序合法。综上所述，北京税务稽查局所作的被诉处理决定认定事实清楚、适用法律正确、符合法定程序。北京税务局在此基础上依据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第一款第一项作出了维持的被诉复议决定，符合《中华人民共和国行政复议法》的相关规定，并无不当。丁海峰的诉讼请求缺乏事实及法律依据，不予支持。一审法院依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条、第七十九条之规定，判决驳回丁海峰的诉讼请求。丁海峰不服一审判决，上诉认为北京税务稽查局作出被诉处理决定时，仅掌握企业银行流水和纳税申报数据，其他必须扣除项目如成本费用等均未查证，无法确定当年收入总额、扣除总额，无法计算企业所得税。涉案计税依据、征收方式均违法。请求确认被诉处理决定在计算2011年度企业所得税时未扣除任何成本费用、弥补以前年度亏损违法；在计算2010年企业所得税时未扣除其他任何成本费用违法；在计算2009年度企业所得税时未扣除任何成本费用违法；北京税务稽查局在未查看任何帐簿、凭证的情况下声称采取了查帐征收方式，对不具备查帐征收条件的企业不依法采取核定征收方式，违反相关规定；查询申报数字等于查帐的做法，无法律依据；撤销一审判决；撤销被诉处理决定。北京税务稽查局同意一审判决，请求予以维持。北京税务局同意一审判决，请求予以维持。在一审诉讼期间，北京税务稽查局提交并在庭审中出示了《税务稽查立案审批表》《税务检查通知书》《税务行政执法审批表》《税务事项通知书》《税务行政执法审批表》《询问通知书》《税务稽查案件提请审理书》《税务稽查审理审批表》《行政判决书》《行政复议决定书》《关于＜税务事项通知书＞的意见》、询问（调查）笔录、发票、证明、咨询服务合同、税务代理业务委托协议、某证券的资金汇划补充凭证、记帐凭证、航某证券的记帐、资金划拨通知单及某信托的资金划拨通知单、资金汇划补充凭证、记帐凭证、报销单、工商银行转帐支票存根、民生银行对公分户帐对帐单、中国人民银行支付系统专用凭证、中国银行北京市分行对帐单查询及活期基本帐户存款帐页、网上银行业务凭证、入帐通知书、企业所得税年度纳税申报表（2009-2011）、《税务稽查工作底稿（二）》及说明、介绍信、税务和工商登记注销资料、邮单、邮件签收记录、送达回证等证据，用以证明北京税务稽查局所作被诉处理决定的合法性。在一审诉讼期间，北京税务局提交并在庭审中出示了行政复议申请资料、行政复议申请回执、受理行政复议申请通知书、行政复议答复通知书、行政复议答复书及证据目录、法律依据目录、行政复议延期审理通知书、被诉复议决定、邮寄记录、送达回证等证据，用以证明北京税务局所作被诉复议决定的合法性。在一审诉讼期间，丁海峰提交并当庭出示计算表格一份，用以证明北京税务稽查局所作被诉处理决定存在问题和错误，应予撤销。经庭审质证，一审法院对上述证据作如下确认：北京税务稽查局、北京税务局提交的证据符合《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》中规定的提供证据材料的要求，内容真实、合法，且与本案具有关联性，予以采纳。丁海峰提交的证据是自行计算的材料，未提供其他材料予以佐证，不予采纳。一审法院已将当事人提交的上述证据随案移送本院。经审查，一审法院对上述证据材料的认证意见符合《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》，认证意见正确，本院予以确认。根据上述被认定为合法有效的证据及各方当事人的陈述，本院查明如下事实：2007年11月9日，丁海峰出资设立某公司，该公司类型为有限责任公司（自然人独资），丁海峰为某公司的唯一股东。2009年7月，某公司向某证券提供中介服务，取得收入1100000元，使用北京某技术服务有限公司从税务机关领购的发票开具给某证券。2009年11月，某公司向航某证券提供中介服务，取得收入1000000元，使用北京某技术服务有限公司从税务机关领购的发票开具给航某证券。2010年6月，某公司向某信托提供中介服务，取得收入250000元，使用北京某信息咨询有限公司从税务机关领购的发票开具给某信托。2011年4月至6月，某公司向某信托提供中介服务，取得收入5546400.52元，使用北京某安信咨询有限公司从税务机关领购的发票开具给某信托。2015年3月25日，原北京市国家税务局稽查局决定对某公司2009年1月1日至2011年12月31日期间涉税情况进行检查。2015年4月10日，丁海峰确认取得上述营业收入未记帐、未申报缴纳税款，但认为有关收入非“中介服务取得收入”，系取得税务事项代理服务收入以及顾问咨询服务收入。2015年11月27日，原北京市国家税务局稽查局作出京国税稽处〔2015〕JW3号《税务处理决定书》并送达某公司，认为2009年至2011年期间，某公司共计7896400.52元的营业收入未按规定申报缴纳企业所得税，故认定追缴某公司1863638.98元税款及相应的滞纳金。丁海峰不服处理决定，于2015年12月2日向原北京市国家税务局申请行政复议。2019年11月15日，北京税务局作出京税复决字〔2019〕25号《行政复议决定书》，认为某公司已于2012年5月16日经公司登记机关注销登记，其企业法人资格消灭，不能再作为行政处理的被处理对象，故撤销原北京市国家税务局稽查局对某公司作出的京国税稽处〔2015〕JW3号《税务处理决定书》。2019年12月9日，北京税务稽查局向丁海峰送达京税稽通〔2019〕1011号《税务事项通知书》，告知拟向其个人作出处理决定，并告知其享有陈述申辩以及提供相关证据材料的权利，丁海峰提交了书面陈述申辩意见，但未提供相关证据材料。2019年12月16日，北京税务稽查局作出被诉处理决定并向丁海峰送达。丁海峰不服，于2019年12月19日向北京税务局申请行政复议，北京税务局于2019年12月20日收到丁海峰的行政复议申请。2019年12月26日，北京税务局作出受理行政复议申请通知书及行政复议答复通知书，并分别向丁海峰及北京税务稽查局送达，同时要求北京税务稽查局在10日内提交书面答复及作出被诉处理决定的证据、依据及相关材料。北京税务稽查局于2019年12月31日收到北京税务局的行政复议答复通知，于2020年1月8日提交行政复议答复书及相关证据、法律依据等材料。2020年2月14日，北京税务局作出行政复议延期审理通知书，并向丁海峰及北京税务稽查局送达。北京税务局于2020年3月4日作出被诉复议决定，并向丁海峰及北京税务稽查局送达。本院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第十四条及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条关于涉税案件查处机关及其职责的规定，北京税务稽查局具有依法查处涉税案件并作出相应处理的法定职责。依照《中华人民共和国行政复议法》关于行政复议机关及其职责的规定，北京税务局具有受理丁海峰所提行政复议申请，并根据具体情况作出行政复议决定的法定职责。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款的规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。本案中，根据在案证据证明的事实，某公司自2009年至2011年间通过提供服务取得收入7896400.52元，并使用其他公司领购的发票开具给接受服务方，未按规定申报缴纳企业所得税，违反了《中华人民共和国税收征收管理法》《中华人民共和国企业所得税法》中关于纳税人缴纳税款的规定，应当依法补缴税款，并按照《中华人民共和国税收征收管理法》《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》的规定加收滞纳金。根据《中华人民共和国企业所得税法》第五条、第八条关于企业应纳税所得额及相关扣除项的规定，税务机关在计算应纳税所得额时会对企业实际发生的与取得收入有关的成本、费用等支出予以扣除。本案中，税务机关作出要求提交书面陈述申辩意见及相关证据材料的通知后，丁海峰未提交证据材料，故税务机关根据对某公司自2009年1月1日至2011年12月31日的纳税检查结果，依据应纳税所得额、相关扣除项及适用税率等计算并认定自2009年至2011年的追缴税款，并无不当。根据《中华人民共和国公司法》第二十条的规定，公司股东应当遵守法律、行政法规和公司章程，依法行使股东权利，不得滥用股东权利损害公司或者其他股东的利益；不得滥用公司法人独立地位和股东有限责任损害公司债权人的利益。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第五十条规定，纳税人有解散、撤销、破产情形的，在清算前应当向其主管税务机关报告；未结清税款的，由其主管税务机关参加清算。《最高人民法院关于适用＜中华人民共和国公司法＞若干问题的规定（二）》（2014年修正）第十九条规定，有限责任公司的股东、股份有限公司的董事和控股股东，以及公司的实际控制人在公司解散后，恶意处置公司财产给债权人造成损失，或者未经依法清算，以虚假的清算报告骗取公司登记机关办理法人注销登记，债权人主张其对公司债务承担相应赔偿责任的，人民法院应依法予以支持。本案中，在案《企业注销登记申请表》等证据能够证明由丁海峰签字确认的“主办单位（主管部门）或清算组织证明清理债权债务情况及同意注销的意见”中载明“公司债权债务已清理完毕，各项税款及职工工资已结清”。后某公司于2012年5月16日被准予注销。在案的发票、证明等证据能够证明某公司在注销前未依法清缴所欠税款。丁海峰作为某公司唯一的股东，应当按照上述规定对某公司欠缴税款及滞纳金承担相应的法律责任。北京税务稽查局将丁海峰作为追缴税款的责任主体，并根据对某公司的查处及解缴情况，与对丁海峰所作追缴处理决定进行相应的退抵，亦无不当。根据《中华人民共和国行政复议法》第十七条、第二十三条、第三十一条第一款等关于行政复议的受理、审查、程序、时限等相关规定，北京税务局在收到丁海峰所提行政复议申请后，履行了受理、调查、延期、送达等程序，经审查作出被诉复议决定，符合上述法律规定。综上，一审法院判决驳回丁海峰的诉讼请求正确，本院予以维持。丁海峰的上诉请求无事实及法律依据，本院不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第一项的规定，判决如下：驳回上诉，维持一审判决。一、二审案件受理费各50元，均由丁海峰负担（已交纳）。本判决为终审判决。审判长 陈 丹审判员 金 丽审判员 刘明研二〇二〇年十二月二十一日书记员 蒋园园书记员 高 元