云南省西双版纳傣族自治州中级人民法院行 政 判 决 书（2020）云28行终2号上诉人(原审原告)西双版纳佛顺缘珠宝有限公司（自然人独资）。住所地：景洪市龙舟广场7栋。统一社会信用代码：91532800052228242E。法定代表人田锦维，总经理。委托诉讼代理人陈利高，四川兴蓉律师事务所律师。委托诉讼代理人李万平，北京市华泰律师事务所律师。被上诉人(原审被告)国家税务总局景洪市税务局（2018年7月20日机构改革，原云南省景洪市国家税务局、景洪市地方税务局合并为国家税务总局景洪市税务局）。住所地：景洪市易武路12号。统一社会信用代码：11532801015236008U。法定代表人张劲松，局长。出庭负责人王星，副局长。委托诉讼代理人邹宁静，云南法泽律师事务所律师。上诉人西双版纳佛顺缘珠宝有限公司（以下简称佛顺缘珠宝公司）因与被上诉人国家税务总局景洪市税务局（以下简称景洪市税务局）税务其他行政行为一案，不服景洪市人民法院(2018)云2801行初8号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，于2020年4月10日公开开庭审理了本案。上诉人佛顺缘珠宝公司法定代表人田锦维及其委托诉讼代理人陈利高、李万平，被上诉人景洪市税务局的出庭负责人王星及其委托诉讼代理人邹宁静，均到庭参加诉讼。本案现已审理终结。原审法院查明：佛顺缘珠宝公司系2012年9月3日依法登记注册的自然人独资有限责任公司。2017年9月11日景洪市税务局与景洪市公安局、景洪市市场监管局联合执法，对本地区旅游行业进行专项整治，共同到该公司检查。在具体检查过程中景洪市税务局执法人员在出示执法人员相关证件后向该公司的在场人员和相关财务人员送达了《税务检查通知书》、《调取账簿资料通知书》，经过初步审查发现从2014年开始佛顺缘珠宝公司就存在偷税行为，为防止税款流失，防止佛顺缘珠宝公司转移财产，经景洪市税务局局长批准，于2017年9月13日作出了景洪市税务局稽查局景国税稽保冻（2017）1号《税收保全措施决定书》，决定冻结佛顺缘珠宝公司在中国工商银行云南西双版纳分行牡丹支行账号25×××56上的存款100万元。佛顺缘珠宝公司不服，诉至法院。原审法院认为，依法纳税是每个公民、法人及其他组织应尽的义务。税务机关根据法律规定，有权进行税务检查。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十五条的规定，景洪市税务局作为税务部门，在税务检查过程中，发现纳税人有逃避纳税义务行为，并有明显转移、隐匿财产或者应纳税收入迹象的，经税务局（分局）局长批准，可以采取税收保全措施。因此，景洪市税务局作为本案执法主体适格。《中华人民共和国税收征收管理法》第三十八条第一款规定，税收保全措施为以下两种措施：（一）书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款；（二）扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第八十八条规定：依照税收征管法第五十五条规定，税务机关采取税收保全措施的期限一般不得超过6个月；重大案件需要延长的，应当报国家税务总局批准。景洪市税务局于2017年9月13日对佛顺缘珠宝公司作出的景国税稽保冻（2017）1号《税收保全措施决定书》符合法律规定，依法应予维持，且该保全措施已于2017年12月1日被景洪市税务局以景国税稽解保冻（2017）1号解除保全措施。佛顺缘珠宝公司要求确认景洪市税务局对其实施税收保全措施冻结存款100万元的行政行为违法的诉请，理由不能成立。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决：驳回佛顺缘珠宝公司的诉讼请求。案件受理费50元，由该公司负担。佛顺缘珠宝公司上诉称，请求：1.撤销（2018）云2801行初8号行政判决书；2.确认被上诉人对上诉人实施的税收保全措施冻结存款100万元行政行为违法；3、本案受理费由被上诉人承担。事实及理由：一、一审判定的诉讼主体错误。上诉人一审起诉时要求确认景洪市国家税务局稽查局实施的税收保全措施违法。但一审法院要求上诉人变更被告的诉讼主体为景洪市国家税务局，致使本案被告的诉讼主体错误。二、一审法院在审理过程中举证质证违法。一审过程中未当庭播放执法过程视频资料，只是让被上诉人提交书面质证意见，违反了《行政诉讼法》第43条的规定。三、一审法院认定事实错误。首先，被上诉人实施的税务检查、调取账簿资料等行为系根据《景洪市市政府通知》要求，但其无法提交相关通知，才改口称系出于对旅游行业进行专项整治。另如果系出于对旅游行业的整治，牵头单位依法理应是旅游监察大队而与上诉人无关。其次，一审法院对被上诉人违法违规冻结上诉人账户的行为未查明事实。本案中，被上诉人未向法庭提交任何证据证明上诉人存在逃避纳税义务，并有明显转移、隐匿财产或者应纳税收入迹象的证据，并且上诉人账簿资料还存在被他人恶意制造的可能。且一审法院对被上诉人违法安插社会人员制造或者收集资料的行为充耳不闻，也未依法查证。最后，被上诉人调取的系2015年1月1日至2016年12月31日的账簿资料，补缴通知书中却出现了2014年的补税项目，一审法院在被上诉人无法自圆其说的情况下却依法确认行政行为合法。四、一审法院适用法律错误。本案系行政诉讼，一审法院在适用法律时适用的是《税收征收管理法》的规定，直接跳过行政诉讼法适用下位法，适用法律错误；一审法院未适用《税务稽查工作规程》对被上诉人的行政行为进行审查。从被上诉人提交的案源审批表、申请审批表等材料可以看出均出自实施违法检查的当天，从时间上看，均存在日期倒签的嫌疑。被上诉人提交的《税务稽查通知书》可以看出文书由案源部门制作，不是由法定部门制作，被上诉人也未按法律规定的税务检查程序进行检查。庭审中，上诉人补充事实与理由如下：1.上诉人作为本地知名的企业，完全按照国家相关法律法规依法纳税，并无偷税漏税情况，景洪市税务局稽查局作出的税收保全措施决定书完全没有事实依据，属于行政违法行为。2.税收保全措施是法律赋予税务机关的一种行政强制权利，是行政行为的一种，那么程序法定原则是衡量行政行为合法性的重要标准，但被上诉人的实施税收保全措施时有多处违法行为，涉及严重程序违法。被上诉人景洪市税务局辩称，一审认定事实清楚、适用法律正确，请依法维持原判。事实及理由：一、针对诉讼主体资格的问题。原景洪市国家税务局现已更名为国家税务总局景洪市税务局。原景洪市国家税务局、景洪市地方税务局机构已合并，并于2018年7月20日对有关事项进行了公告。二、一审判决认定事实清楚、适用法律正确，依法应予维持。三、上诉人的上诉理由均不成立。通过本案的审理情况和证据能说明，在佛顺缘公司起诉以前，答辩人对上诉人作出的保全措施予以了解除，从案件的主客体、主客观等要件来看，本案不存在诉的客体，实际上法院可以直接驳回佛顺缘公司的起诉。一审法院根据查明事实驳回佛顺缘公司的诉讼请求答辩人无异议。二审中，上诉人提交证据：1.视频资料光盘1碟，欲证明上诉人进行爱心捐赠慈善活动视频；2.通知书6份、回复函2份（均为复印件），欲证明景洪市人民检察院已立案受理上诉人申诉。本院组织双方当事人进行了证据交换与质证。本院认为，上诉人提交的二组证据与本案无关联性，本院不予采信。上诉人佛顺缘珠宝有限公司及被上诉人景洪市税务局提交的证据和依据均已随案移送本院。本院经审理认定,原审质证、认证符合法律规定,本院对一审判决认定的证据予以认可。经审查,本院对原审法院查明的事实予以确认。本院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十八条：“税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施：（一）书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款；（二）扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。纳税人在前款规定的限期内缴纳税款的，税务机关必须立即解除税收保全措施；限期期满仍未缴纳税款的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其冻结的存款中扣缴税款，或者依法拍卖或者变卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在税收保全措施的范围之内。”及第五十五条：“税务机关对从事生产、经营的纳税人以前纳税期的纳税情况依法进行税务检查时，发现纳税人有逃避纳税义务行为，并有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，可以按照本法规定的批准权限采取税收保全措施或者强制执行措施。”的规定，税务机关作出税收保全措施的前提条件是:1.税务机关有根据从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为;2.在规定的纳税期之前,责令纳税人限期缴纳应纳税款;3.在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象,税务机关可以责成纳税人提供纳税担保;4.纳税人不能提供纳税担保,经县以上税务局(分局)局长批准,税务机关可以采取税收保全措施。本案中，景洪市税务局在2017年9月11日对纳税人佛顺缘珠宝公司进行税务检查，在未责令纳税人佛顺缘珠宝公司限期缴纳应纳税款或发现纳税人佛顺缘珠宝公司有明显的转移、隐匿财产的前提下，于2017年9月13日直接冻结纳税人佛顺缘珠宝公司银行账户内的存款，不符合上述法律规定，作出税收保全行为的事实不清，程序违法。因该保全措施已于2017年12月1日被景洪市税务局予以解除，被诉行为不具有可撤销内容。根据《中华人民共和国行政诉讼法》第七十四条第二款第（二）项的规定，本院依法确认景洪市税务局于2017年9月13日作出的税收保全措施违法。一审法院适用法律错误，应当予以纠正。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款（二）项之规定，判决如下：一、撤销景洪市人民法院（2018）云2801行初8号行政判决；二、确认国家税务总局景洪市税务局于2017年9月13日对西双版纳佛顺缘珠宝有限公司作出的税收保全措施违法。一、二审案件受理费各50元，均由国家税务总局景洪市税务局负担。本判决为终审判决。审判长  范志敏审判员  李鸿伟审判员  玉的勒二〇二〇年五月十一日书记员  郭 成