河南省平顶山市中级人民法院民 事 判 决 书（2020）豫04民终975号上诉人(原审被告)：河南京开置业有限公司，住所地：河南省郑州市郑东新区商务内环路27号楼1单元11层02号，统一社会信用代码：91410100553190326B。法定代表人：张玉泌，该公司总经理。上诉人(原审被告)：王广坡，男，1979年11月26日生，汉族，住河南省舞钢市。二上诉人的共同委托诉讼代理人：吴磊松，河南太昊律师事务所律师。被上诉人（原审原告）：刘红，女，1966年8月12日生，汉族，住河南省舞钢市。委托诉讼代理人：**辉，河南广宏律师事务所律师。上诉人河南京开置业有限公司（以下简称京开置业公司）、王广坡因与被上诉人刘红追偿权纠纷一案，不服河南省舞钢市人民法院（2019）豫0481民初2257号民事判决，向本院提起上诉。本院于2020年3月4日立案后，依法组成合议庭，开庭进行了审理。京开置业公司及王广坡的共同委托诉讼代理人吴磊松，刘红的委托诉讼代理人**辉到庭参加诉讼。本案现已审理终结。京开置业公司、王广坡共同上诉请求：1.撤销一审判决第一项内容，改判驳回刘红对京开置业公司、王广坡的诉讼请求；2.本案一、二审诉讼费用由刘红承担。事实和理由：1.刘红在竞拍时系自愿承担案涉拍卖房屋过户的税费。根据舞钢市人民法院公示的拍卖公告及刘红与舞钢市人民法院签署的《拍卖成交确认书》均记载：“标的物交易过程中产生税费依照税法等相关法律法规和政策的规定，由买受人承担”、“拍卖标的的过户、过户费用、其他所涉税等均由买受人自行承担”，“其他所涉税费等”当然包括过户时产生税费及先前拖欠的税费。刘红按照上述条件参加竞拍，对竞拍成功后应负担的税费是明知的，一审法院支持刘红以垫付税费为名进行追偿，既缺乏合同依据，也有违诚信原则。2.一审法院混淆了纳税主体与最终税款承担主体的概念，导致认定事实错误。在许多情形下，纳税义务主体并不一定是最终的税款承担主体。与纳税义务主体的法定性不同，税款承担主体可以通过合同条款进行约定。在交易过程中，双方可以约定应缴纳税款由非纳税义务主体承担。拍卖公告中明确了买卖双方的一切税费都由买受人承担，买受人既然参加了竞拍行为，就应当遵守约定，这种方式并没有改变纳税义务人的身份，改变的只是税费的实际承担者。因此，在司法拍卖中，拍卖价格通常不含税费，可以认为让买受人承担的全部税费其实也是房价的一部分。3.倘若支持刘红垫付税款后再进行追偿，将会导致新的债权债务发生，又会出现新的诉讼、执行纠纷，本案将无休无止。4.京开置业公司的注册地在郑州，依据税收政策，舞钢市税务局无法为京开置业公司开具不动产增值税发票。刘红是如何缴纳税费的，京开置业公司不得而知。5.一审法院认定“刘红为取得不动产权证书，代京开置业公司缴付税款2820638.46元”系认定事实错误。刘红出示的案涉不动产登记证显示颁发日期为2017年10月20日，但其提交的完税凭证显示交税时间为2017年12月21日，显然是先办证，后交税，即使案涉税费不缴纳也不影响刘红办理不动产登记。刘红在过户后自愿补缴税费，理应认为其自愿履行《拍卖成交确认书》的协议义务。6.一审法院以王广坡本人承诺“自认系京开置业公司的实际控制人”，认定王广坡对案涉款项承担共同返还责任无事实和法律依据。本案中，没有任何证据证明王广坡系京开置业公司的实际控制人，王广坡也没有实施实际控制京开置业公司的行为。京开置业公司系独立法人，应为缴纳税款的义务人，在没有查明京开置业公司拖欠税款系王广坡的原因所致，即使认定其为京开置业公司实际控制人，王广坡也不应对此承担责任。刘红辩称：1.根据最高人民法院《关于人民法院网络司法拍卖的若干规定》第30条的规定，在涉案不动产拍卖交易过程中所需要缴纳的契税按照法律规定应由刘红承担，刘红也缴纳了该笔费用。而涉案追偿的税款系京开置业公司应当缴纳而拖欠的税款，依据税法等相关法律规定应由也只能由京开置业公司承担。刘红作为拍卖房屋的竞买人代为缴纳了拖欠税款，自代缴之日理应取得追偿权。2.一审判决在事实认定及法律适用上已经明确了涉案税费承担主体及承担方式，对于开发商的京开置业公司在涉案房产拍卖前拖欠的税款不能因为房屋所有权的转移方式为拍卖，就能够将其纳税责任转嫁给刘红。案涉税款若让刘红承担，不仅加重了买受人的经济责任，而且违背了税收法定原则，扰乱税收征管秩序。3.王广坡系京开置业公司实际控制人，对于王广坡自认的事实，依据相关的法律规定，让王广坡承担共同的返还责任公平公正，毕竟本案及本案之前的债权债务纠纷都是因王广坡引起的。综上，一审判决认定事实清楚，适用法律正确，京开置业公司、王广坡的上诉请求缺乏事实和法律依据，应当依法驳回，维持原判。刘红向一审法院起诉请求：1.判令京开置业公司、王广坡连带返还刘红代缴纳的税款2820638.46元及至起诉之日的利息216229元并继续以未返还税款为基数按照中国人民银行同期同类贷款利率支付利息至款项返还完毕之日；2.一审诉讼费用由京开置业公司、王广坡连带承担。一审法院认定事实：刘红与王广坡、舞钢市华兴房地产开发有限公司、京开置业公司、舞钢市九龙旅游开发有限公司、舞钢九龙湖旅游开发有限公司民间借贷纠纷一案，经双方协商，双方达成调解，舞钢市人民法院于2015年10月29日作出（2015）舞民初字第1281号民事调解书，王广坡自愿于2016年4月26日前清偿刘红借款本金1100万元并自2015年5月1日起以未还本金为基数按照中国人民银行同期同类贷款利率的四倍向刘红支付利息至还款之日止。支付办法：2015年12月31日前清偿500万元，剩余部分于2016年4月26日前全部还清；舞钢市华兴房地产开发有限公司、京开置业公司、舞钢市九龙旅游开发有限公司、舞钢九龙湖旅游开发有限公司自愿为上述全部借款本息承担连带还款责任。后王广坡、舞钢市华兴房地产开发有限公司、京开置业公司、舞钢市九龙旅游开发有限公司、舞钢九龙湖旅游开发有限公司均未按照调解书履行还款，刘红申请执行并于2017年7月3日10时至2017年7月4日10时通过舞钢市人民法院淘宝网司法拍卖网络平台参加拍卖，通过公开竞价成交，最终签订拍卖成交确认书，以最高价竞得拍卖标的物位于舞钢市钢城大道南段东仙境小区××楼××房产（面积：1550.98平方米），成交价为1706.0780万元人民币。拍卖成交确认书第六条约定，对拍卖标的的过户、过户费用、其他所涉税等均由买受人自行承担，对由此造成的无法过户与拍卖人无涉。2017年7月7日，舞钢市人民法院作出（2017）豫0481执恢4号执行裁定书，裁定解除对被执行人京开置业公司名下位于舞钢市钢城大道南段东仙境苑小区1号楼101、201房产的查封；将京开置业公司名下位于舞钢市钢城大道南段东仙境苑小区1号楼101房产过户到买受人刘红名下。买受人刘红应持裁定书在30日内到房产管理登记部门办理相关产权过户登记手续。刘红于2017年10月20日办理了拍卖房屋的不动产权证书。舞钢市地方税务局于2017年12月21日开具纳税通知书，通知京开置业公司全额征收增值税及其附征、企业所得税，印花税、土地增值税事项。京开置业公司未缴纳上述事项涉税。刘红代京开置业公司缴纳上述事项税费共计2820638.46元。针对办理拍卖房屋不动产权证书的时间之所以早于缴纳税款，刘红解释如下：根据舞钢市人民法院的拍卖成交确认书和执行裁定书，30日内办理相关产权过户登记手续。刘红要求不动产登记部门和税务部门必须办理，逾期不办理，要求相关部门承担责任，不动产登记机关和税务部门就按照规定办理了不动产权证书。其中，由刘红承担的税费，按照要求由刘红缴纳，由京开置业公司承担的税费，税务部门向京开置业公司下达缴纳通知书，但京开置业公司一直未缴纳相关税费。后来在税务部门的要求下，刘红代缴了相关税费。一审另查明：王广坡在执行案件中向舞钢市人民法院及刘红作出承诺，王广坡称其不仅是（2015）舞民初字第1281号民事调解书的被告，也是舞钢市华兴房地产开发有限公司、京开置业公司、舞钢市九龙旅游开发有限公司、舞钢九龙湖旅游开发有限公司的实际控制人。一审法院认为，本案主要争议焦点为司法拍卖的买受人刘红应否承担被执行人京开置业公司不动产拍卖前已欠税费，也即刘红代缴税款的行为是否赋予了其向义务人追偿的权利。第一，《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条规定：“因网络司法拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担；没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额”。舞钢市人民法院在司法拍卖网公布的拍卖公告中虽然公告了“标的物交易过程中产生的税费依照税法等相关法律规定和政策的规定，由买受人承担”的内容，该公告内含税收法定原则即依照税法等相关法律规定，买受人仅承担本次交易过程中产生的税费，但该公告内容并不能得出被执行人在拍卖前所欠税费由买受人承担的意思表示。故被执行人京开置业公司在不动产拍卖前已欠税费依法不应由买受人刘红承担。第二，《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定，税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。国家税务总局向最高人民法院发出的《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》中也要求：“鉴于人民法院实际控制纳税人因强制执行活动而被拍卖、变卖财产的收入，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条的规定，人民法院应当协助税务机关依法优先从该收入中征收税款。”综上，对于被执行人在拍卖前已欠缴的税费，人民法院应协助税务机关从拍卖款中依法缴付。本案中，法院未依法在拍卖款中缴付被执行人京开置业公司拍卖前已欠缴的税费2820638.46元，刘红为取得不动产权证书，代被执行人京开置业公司缴付该欠付税费2820638.46元亦无不妥。故京开置业公司应当返还刘红代缴税费2820638.46元。根据王广坡本人的承诺，其自认系京开置业公司的实际控制人，故王广坡应当对所欠款项承担共同返还责任。综上，刘红代京开置业公司缴纳相关税款后，其依法享有向京开置业公司和实际控制人追偿的权利，京开置业公司和王广坡应共同返还刘红代缴税款2820638.46元。刘红要求的利息无法律依据，一审法院不予支持。依照《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条、第三十八条，《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条，《中华人民共和国民事诉讼法》第一百四十二条规定，一审判决：一、河南京开置业有限公司和王广坡于一审判决生效之日起十五日内共同向刘红返还代缴税款2820638.46元；二、驳回刘红的其他诉讼请求。如果未按判决指定的期间履行给付金钱义务，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条之规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。案件受理费31095元，由河南京开置业有限公司和王广坡负担28881元，刘红负担2214元。本院二审期间，各方当事人均未提交新的证据。二审另查明：1.舞钢市人民法院2017年6月1日在人民法院诉讼资产网上发布的案涉房产《拍卖公告》第六条载明：标的物交易过程中产生税费依照税法等相关法律法规和政策的规定，由买受人承担。2.2016年9月29日王广坡出具承诺书一份，内容：河南省舞钢市人民法院及刘红：本人王广坡，男，1979年11月26日生，汉族，身份证号码：，住址:舞钢市垭口村××号。本人是河南省舞钢市人民法院舞民初字第1281号民事调解书的被告，并且是其他五个被告（舞钢市华兴房地产开发有限公司、京开置业公司、舞钢市九龙旅游开发有限公司、舞钢九龙湖旅游开发有限公司，张伟娜）的实际控制人，我承诺在2016年11月30日前还刘红的欠款，如果到期没有还款，刘红可以马上拍卖查封的标的物（舞钢市钢城大道南段路东仙境小区1号楼101、201.现由我经营的舞钢市九号公馆假日酒店有限公司），我全力配合。本院查明的其他事实与一审法院认定的事实相一致。3.2017年12月21日税收缴款书显示缴纳的税种、品目名称及实缴金额：土地增值税1299868.95元及滞纳金86441.29元、企业所得税426519.5元及滞纳金31562.44元、增值税812418.10元及滞纳金54025.80元、地方教育附加16248.36元、城市维护建设税56869.27元及滞纳金3781.81元、教育费附加24372.54元、印花税8530.40元，共计2820638.46元。本院认为，根据各方当事人的诉辩意见，并征得当事人同意，本院归纳二审争议焦点为：案涉税款2820638.46元应由谁缴纳，一审判决京开置业公司、王广坡共同返还刘红代缴税款2820638.46元有无事实和法律依据。关于案涉税款的承担问题，（一）《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条规定：“因网络司法拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担；没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额”，网络司法拍卖中形成的税费的承担，有法律、法规规定的依照法律法规规定确定，如果没有法律、法规规定的，由人民法院根据法律原则和案件情况进行确定。（二）案涉《拍卖公告》第六条载明：“标的物交易过程中产生税费依照税法等相关法律法规和政策的规定，由买受人承担”，《拍卖成交确认书》第六条载明：“对拍卖标的的过户、过户费用、其他所涉税等均由买受人自行承担，对由此而造成的无法过户与拍卖人无涉。”第八条载明：“其他约定：经买受人认可的拍卖须知等拍卖资料是本拍卖成交确认书的组成部分”。从上述约定的内容看，案涉《拍卖公告》第六条是拍卖人与买受人对拍卖交易过程中产生的有关税费的约定；案涉《拍卖成交确认书》第六条是拍卖人与买受人对过户过程中的有关税费的约定。按照上述约定，买受人承担的税费包括标的物交易、过户过程中产生的税费。（三）《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条规定：“转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税”；第三条规定：“土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和本条例第七条规定的税率计算征收”；第四条规定：“纳税人转让房地产所取得的收入减除本条例第六条规定扣除项目金额后的余额，为增值额。”第六条规定：“计算增值税扣除项目：……（四）与转让房地产有关的税金；……”根据上述规定，土地增值税是房地产经营单位或个人，有偿转让国有土地使用权及在房屋销售过程中获得的收入，扣除开发成本等支出后的增值部分，按照一定的比例向国家缴纳的一种税费。本案中，京开置业公司是土地增值税的纳税义务人，缴纳土地增值税是其负有的法定义务。土地增值税是扣除了与转让房地产有关的其他税金的税金，是国家针对出让人取得的收入课税，其清算时间可以是在房地产开发项目全部竣工、完成销售等情形下，由纳税人进行土地增值税的清算，也可以是纳税人符合取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕等情形下，主管税务机关要求纳税人进行土地增值税清算。因此，土地增值税与交易过程中产生的城市维护建设税、教育费附加税、印花税等税种的课税原因、性质均不同，其不属于交易特定环节产生的税费。（四）案涉税款2820638.46元，分别是土地增值税1299868.95元及滞纳金86441.29元、企业所得税426519.5元及滞纳金31562.44元、增值税812418.10元及滞纳金54025.80元、地方教育附加税16248.36元、城市维护建设税56869.27元及滞纳金3781.81元、教育费附加税24372.54元、印花税8530.40元。案涉标的物的土地增值税及滞纳金是刘红在取得案涉房屋所有权后代京开置业公司缴纳的税金，按照案涉《拍卖公告》、《拍卖成交确认书》的内容，刘红仅承担涉案标的交易、过户过程中的税费，由于案涉土地增值税及滞纳金不属于交易、过户过程中产生的税费，故案涉土地增值税及其滞纳金共计1386310.24元应当由京开置业有限公司承担。刘红代京开置业公司缴纳的上述1386310.24元税款应予返还。除土地增值税及其滞纳金之外的其他涉案税款1434328.22元依据拍卖公告及拍卖成交确认书的约定由刘红承担。一审认定涉案税款2820638.46元均由京开置业公司、王广坡承担不当，本院予以纠正。关于王广坡应否对京开置业公司承担的税款承担共同还款的责任问题。本案争议系因2014年7月王广坡为借款人、京开置业公司等为担保人向刘红借款的债务引起，后刘红向舞钢市人民法院起诉，刘红与王广坡、京开置业公司等被告达成调解，舞钢市人民法院出具调解书，后刘红申请执行调解书；在执行阶段，王广坡向舞钢市人民法院及刘红出具《承诺书》一份，认可王广坡是京开置业公司的实际控制人。王广坡上诉称其不是京开置业公司的实际控制人，但未能提供证据予以证明，也与本案查明的事实不符。王广坡作为京开置业公司的实际控制人，承诺在调解书限定期限内偿还刘红的借款，因借款未按时偿还，导致执行中拍卖案涉房产，系王广坡、京开置业公司在履行还款义务时产生的拖欠税款，故王广坡应与京开置业公司共同返还刘红代京开置业公司缴纳的案涉房产交易之前所欠的土地增值税及滞纳金共计1386310.24元。王广坡上诉称不应对此承担共同还款责任的理由不能成立，本院不予支持。综上所述，一审判决认定事实部分错误，处理结果不当，本院予以纠正。依照《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条，《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条、第三条、第四条、第六条，《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第二项之规定，判决如下：一、撤销河南省舞钢市人民法院（2019）豫0481民初2257号民事判决；二、河南京开置业有限公司和王广坡于本判决生效之日起十五日内共同向刘红返还代缴税款1386310.24元；三、驳回刘红的其他诉讼请求。如未按本判决指定的期间履行给付金钱义务的，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条之规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。一审案件受理费31095元，由刘红负担15812元，河南京开置业有限公司、王广坡负担15283元；二审案件受理费29365元，由河南京开置业有限公司、王广坡负担14432.5元，刘红负担14932.5元。本判决为终审判决。审判长  杜军伟审判员  程显博审判员  梁 东二〇二〇年五月二十五日法官助理黄小渴书记员任梦园