徐州铁路运输法院行 政 判 决 书（2019）苏8601行初60号原告徐州赋隆能源有限公司，住所地徐州市云龙区万达广场SOHO7号楼1-506。法定代表人唐文娟，该公司总经理。委托代理人陈天文，江苏瑞莱律师事务所律师。被告国家税务总局徐州市税务局稽查局，住所地徐州市鼓楼区解放北路8号。负责人卢海鹏，该局局长。出庭应诉负责人暨委托代理人吕凡明，该局副局长。委托代理人徐兵，江苏彭嘉律师事务所律师。原告徐州赋隆能源有限公司不服被告国家税务总局徐州市税务局稽查局（以下简称国税总局徐州税务稽查局）于2018年7月10日作出的徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定，于2019年1月3日向本院提起行政诉讼。本院于当日立案后，依法向被告送达了起诉状副本及应诉通知书等诉讼文书。本院依法组成合议庭，于2019年5月23日组织双方当事人进行了庭前证据交换并于当日公开开庭审理了本案。原告徐州赋隆能源有限公司的委托代理人陈天文，被告国税总局徐州税务稽查局出庭应诉负责人暨委托代理人吕凡明、委托代理人徐兵到庭参加诉讼。本案现已审理终结。原告徐州赋隆能源有限公司诉称：请求法院1.撤销徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定书；2.一并审查国家税务总局公告2012年第47号《国家税务总局关于消费税有关政策问题的公告》（以下简称47号公告）第三条第（一）项规定的合法性。事实和理由为，一、原告没有少缴消费税的情形。（一）纳税人主体不适格。《中华人民共和国消费税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人，为消费税的纳税人，应当依照本条例缴纳消费税。本案原告营业执照中明确记载经营范围为燃料油、沥青、化工原料及产品、煤炭、润滑油销售，自营或者代理各类商品及技术的进出口业务。因此原告属于商贸企业，并非消费税暂行条例规定的消费税纳税人。（二）没有应税行为的发生。原告在本案中并没有将外购的“沥青、沥青混合物、沥青料、原料油、重质油”等非应税产品进行生产、委托加工等应税行为，销售的产品没有发生变化，原告销售的依旧是外购的产品，并非消费税的应税行为。（三）没有应税产品的出现。涉案处罚决定书中认定原告2016年购进“沥青、沥青混合物、沥青料、原料油、重质油”等消费税非应税产品，上述表述表明本案自始至终没有出现消费税应税产品。对非应税产品征收消费税不符合税法实质课税的原则，不能凭空征税，也不符合《中华人民共和国消费税暂行条例》的规定。二、不应当认定为偷税，偷税不能仅仅从是否少缴或者不缴税款来认定。从本案处罚依据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款的规定可以看出，偷税应当是有以下几个构成要件，1.主观上有偷税故意；2.客观上有伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证等偷税行为；3.结果是造成了少缴税款或者不缴税款。本案中，原告没有偷税的故意，原告一直认为自己是按照规定申报缴纳了增值税、所得税等所有税款，先不论本案所依据的拟制文件是否合法合规，就该文件税务部门并没有按照《中华人民共和国税收征收管理法》第七条的规定进行广泛的政策宣传和辅导，原告不知道该政策也是合理的，事实上也是确实不知道，没有少缴或者不缴税款的故意。原告客观上也没有伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入的行为，被告也没有通知原告申报，原告也就不存在拒不申报的行为。这里需要提醒的是列举式的行为，并没有等行为的表述，在此之外的都应当排除，因此偷税是不能成立的。三、本案听证会程序违法，被告拒不出示证据。本案听证会因被告调查人员的原因，推迟一个小时才召开。听证会召开后，被告以还有一场听证会、需要出示材料比较多为由和原告协商，会后原告再对有关材料进行查阅。原告为配合被告工作，同意会后查阅。会后原告的代理人带着全套代理手续以及律师身份材料前去调阅相关证据材料，被告以法人代表没来为由拒绝调阅。至今原告及代理人没有见到本案的证据。根据《中华人民共和国行政处罚法》第四十二条第一款第（六）项的规定，举行听证时，调查人员提出当事人违法的事实、证据和行政处罚建议；当事人进行申辩和质证。被申请人违反了上述规定，拒不出示处罚所依据的证据。四、要求对征税依据的规范性文件一并审查。47号公告第三条第（一）项规定不能作为征税的依据。《中华人民共和国消费税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人，为消费税的纳税人，应当依照本条例缴纳消费税。《中华人民共和国消费税暂行条例》第二条规定消费税的税目、税率，依照本条例所附的《消费税税目税率表》执行。消费税税目、税率的调整，由国务院决定。《中华人民共和国税收征收管理法》第三条第二款规定任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。该法第二十八条第一款税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款，不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊派税款。上述条文表明征税应当有充足的法律依据，任何机关没有相应的法律、法规规定或者国务院规定，不得扩大、拟制应税主体、应税行为，对非消费税纳税人、非消费税应税行为征收消费税没有法律基础，不应当征收。被告依据的上述规定和上位法冲突，突破、违背了上位法的规定进行扩大征收，是无效的，不应当作为征税的依据，遂请求法院一并审查该规范性文件。五、涉案行政处罚决定适用法律错误，《中华人民共和国税收征收管理法》第三条、第二十八条规定，税务机关征税应当按照法律法规，被告适用规范性文件进行征税是错误的。六、本案的处罚决定书没有记载行政处罚所依据的证据，根据《中华人民共和国行政处罚法》第三十九条规定，处罚决定书应当明确记载的事项包括违反法律法规或者规章的事实和证据。故，不应当对原告征收消费税，也不应当对其按照偷税进行处罚。原告徐州赋隆能源有限公司向本院提交了以下证据：1.徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定书；2.徐税稽处[2018]7号税务处理决定书；证据1、2拟共同证明被告实施处罚依据不足，程序违法，适用法律法规错误，应当予以撤销。3.47号公告，拟证明原告要求对该文件进行合法性审查。被告国税总局徐州税务稽查局辩称：原告起诉理由缺乏依据，依法不能成立，请求法院维持被告作出的行政行为。事实和理由为，一、徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定书认定原告交纳消费税有事实和法律依据。原告2016年在购货环节取得货物名称为沥青、沥青混合物、沥青料、原料油、重质油等的增值税专用发票，然后在销售环节开具货物名称为燃料油的增值税专用发票。根据47号公告第三条的规定，工业企业以外的单位和个人的下列行为视为应税消费品的生产行为，按规定征收消费税。第1款将外购的消费税非应税产品，以消费税应税产品对外销售的。此条规定明确指出，虽然原告是工业企业之外的单位，但是原告将外购的消费税非应税产品，以消费税应税产品对外销售。原告的行为完全符合47号公告的规定，属于应纳消费税的情形。被告根据对原告的调查，依照国家税务总局公告的规定依法征收原告消费税是有法律和事实依据的。二、被告认定原告偷税有事实和法律依据。47号公告的成文日期为2012年11月6日，此公告有公示效力，而原告是2016年发生的应税行为。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款的规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证或者在账簿上多列支出，或者不列少列支出，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报不交或少交应纳税款的是偷税。原告明知将外购的消费税非应税产品以消费税应税产品对外销售，此情形应当认定征收消费税的行为。三、原告申请听证，听证会的程序合法，符合《中华人民共和国行政处罚法》的规定。根据原告的申请，被告按照法律规定举行了听证会，举行听证时，调查人员提出了当事人违法的事实证据和行政处罚建议，也充分给予原告进行申辩和质证的权利。答辩结束后主持人、调查人员以及原告的代理人都在听证笔录上签字确认，因此听证程序合法有效。四、47号公告是国家税务总局关于消费税有关政策问题的公告，此项公告是对《中华人民共和国消费税暂行条例》以及《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》的解释，国家税务总局有权对此作出解释，符合行政法律的规定，与《中华人民共和国税收征收管理法》并不矛盾和抵触。综上所述，被告作出具体行政行为证据确凿，适用法律法规正确，程序合法。被告国税总局徐州税务稽查局在法定期限内向本院提交了以下证据：第一组证据，检查环节相关资料，包括1.徐国税稽检通一[2017]22号税务检查通知书及送达回证；2.税务行政执法审批表；3.徐国税稽调[2017]22号调取帐簿资料通知书及送达回证、调取帐簿资料清单；4.徐国税稽询[2017]22号询问通知书及送达回证、询问笔录；5.2017-0117、0233、0325、0371、0503、0592延长税收违法案件检查时限审批表；6.税务检查情况汇总表；7.徐州市国家税务局稽查工作底稿、税务稽查工作底稿（二）；8.消费税拟查补、退税款汇总表；9.偷税率计算表；10.案件编号为232031120170000014税务稽查报告；11.徐州赋隆能源有限公司材料；12.2016年徐州赋隆能源有限公司应纳消费税计算表；13.2016年赋隆接受专票、2016年赋隆开具专票；14.徐州赋隆能源有限公司购销货统计表；第二组证据，其他检查环节相关资料，包括15.2016年5月31日记-001记账凭证、02299481燃料油江苏增值税专用发票、明细表；16.记-002记账凭证、13353268沥青料山东增值税专用发票、明细表；17.记-004记账凭证、中国银行国内支付业务收款回单、中国银行明细账单；18.记-005记账凭证、中国银行国内支付业务付款回单；19.记-008、009、010记账凭证、中国银行明细账单；20.2016年6月30日记字第1号记账凭证、21206766燃料油江苏增值税专用发票、明细表；21.记字第11号记账凭证、中国银行明细账单；22.2016年7月31日记账凭证、02847533青岛增值税专用发票、明细表；23.记账凭证、21206824燃料油江苏增值税专用发票、明细表；24.记字第12号记账凭证、中国银行明细账单；25.2016年8月1日记字第1号记账凭证、35659469燃料油江苏增值税专用发票、明细表；26.记字第2号记账凭证、02847540青岛增值税专用发票、明细表；27.2016年8月31日记字第15号记账凭证、中国银行明细账单；28.2016年9月30日记账凭证、中国银行国内支付业务收款回单、35659498江苏增值税专用发票、明细表；29.记账凭证、35659500江苏增值税专用发票；30.记账凭证、35659501江苏增值税专用发票、明细表；31.记账凭证、04742120青岛增值税专用发票、明细表；32.记账凭证、11554611山东增值税专用发票、明细表；33.记账凭证、中国银行明细账；34.QYFL20160914买卖合同、xzf1120160804产品销售合同、sytf120160804产品销售合同、KLD-XZ20160518-1销售合同、sytf120160525产品销售合同、SYTFL20160524-1购销合同、XZFL20160524-1购销合同；35.2016年5月24日货权转移；36.2016年5月至9月总分类账、现金日记账、银行存款明细账、应收账款明细账、库存商品明细账、应付账款明细账、应付工资明细账、应交税金明细账、其他应付款明细账、本年利润明细账、主营业务收入明细账、主营业务成本明细账、主营业务税金及附加明细账、管理费用明细账、财务费用明细账、营业外支出明细账、所得税明细账；37.2016年12月1日至2016年12月31日增值税纳税申报表、2016年1月1日至2016年12月31日中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（a类）；38.徐州赋隆能源有限公司营业执照副本、唐文娟身份证复印件、委托书、倪秀文身份证复印件；第三组证据,39.徐国税稽罚告[2018]12号税务行政处罚事项告知书及送达回证；第四组证据,听证环节相关资料，包括40.徐州赋隆能源有限公司对罚款进行听证的申请；41.徐国税稽税通[2018]15号税务事项通知书及送达回证；42.徐国税稽听通[2018]3号税务行政处罚听证通知书及送达回证；43.徐国税稽听授[2018]3号听证主持授权委托书及送达回证；44.听证笔录；45.听证意见；46.徐州赋隆能源有限公司营业执照副本、法人代表身份证明、唐文娟身份证复印件、授权委托书、江苏瑞莱律师事务所介绍信、陈天文律师证；第五组证据47.徐税稽处[2018]7号税务处理决定书及送达回证；第六组证据48.徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定书及送达回证。以上证据拟共同证明被告对原告的违法行为实施的处罚，是符合法律规定的。被告国税总局徐州税务稽查局明确其作出行政行为的法律依据为：《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第51号令）、《中华人民共和国消费税暂行条例》（中华人民共和国国务院令539号）、《中华人民共和国税收征收管理法》《中华人民共和国行政处罚法》。经庭前证据交换，结合各方当事人的质证意见，本院对上述证据认证如下：原告徐州赋隆能源有限公司提交的证据1-3，被告对真实性无异议，本院予以确认。被告国税总局徐州税务稽查局提交的证据1-48，系被告作出被诉行政处罚决定过程中制作或收集的证据，其内容能够相互印证，能够证明被告作出行政处罚决定等相关事实，本院予以采信。经审理查明：2017年2月8日，原徐州市国家税务局稽查局决定派工作人员对原告徐州赋隆能源有限公司2016年5月1日至2016年12月31日期间（如检查发现此期间以外明显的税收违法嫌疑或线索不受此限）涉税情况进行检查，作出徐国税稽检通一[2017]22号税务检查通知书并向原告法定代表人送达。原徐州市国家税务局稽查局进行了询问原告法定代表人、调取账簿资料等调查活动，延长了案件检查时限。经调查后认定，原告将外购的消费税非应税产品以消费税应税产品对外销售，原告2016年购进“沥青、沥青混合物、沥青料、原料油、重质油”等消费税非应税产品，并取得增值税专用发票合计201392716.6元，数量84505.51吨。在销售环节，原告对外开具增值税专用发票货物名称中沥青仅为824786.32元、500吨；开具消费税应税产品“燃料油”，合计金额201664384.14元，数量83181.13吨。对于原告的上述行为，被告拟根据《中华人民共和国税收征收管理法》（主席令[2001]第049号）第六十三条第一款之规定，对原告少缴的消费税款定性为偷税，处少缴税款101314616.34元50%的罚款，合计50657308.17元。在作出行政处罚决定前，原徐州市国家税务局稽查局以税务行政处罚事项告知书的形式告知原告拟作出行政处罚决定的事实依据、法律依据以及拟作出的行政处罚决定，同时告知原告享有的陈述、申辩和听证的权利。应原告的申请，2018年3月16日，原徐州市国家税务局稽查局组织了听证，后被告于2018年7月10日作出徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定，决定对原告少缴的消费税款定性为偷税，处少缴税款101314616.34元50%的罚款，计50657308.17元。被告制作税务行政处罚决定书并于2018年7月13日送达原告。原告对涉案行政处罚决定书中查明的违法事实部分无异议，但不服涉案行政处罚决定，遂提起行政诉讼，诉请如前。另查明：2018年7月10日，被告作出徐税稽处[2018]7号税务处理决定书，该税务处理决定书认定原告的违法事实与涉案行政处罚决定书认定一致。被告根据《中华人民共和国消费税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第539号）第四条、第五条，《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第十条、47号公告第三条第（一）项之规定，原告应补缴消费税，2016年101314616.34元；依据《中华人民共和国税收征收管理法》（主席令[2001]第049号）第三十二条之规定，对以上少缴纳的税款从滞纳之日起按日加收万分之五滞纳金；依据《中华人民共和国税收征收管理法》（主席令[2001]第049号）第六十三条第一款之规定，对原告以上违法事实造成少缴的消费税款定性偷税，限原告自收到该决定书之日起15日内将上述税款及滞纳金缴纳入库，并按照规定进行相关账务调整。原告对徐税稽处[2018]7号税务处理决定书未提起行政复议和行政诉讼，亦没有履行上述决定书确定的义务。本院认为：根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条第一款的规定，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。被告国税总局徐州税务稽查局作为徐州市税务征收稽查部门，具备对原告徐州赋隆能源有限公司在其辖区内涉税情况进行检查处理的法定职权。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款之规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。本案中，被告依据其在行政调查程序中收集的其对原告法定代表人进行询问形成的询问笔录、调取账簿资料等相关证据，认定原告将外购的消费税非应税产品以消费税应税产品对外销售。其中，原告2016年购进“沥青、沥青混合物、沥青料、原料油、重质油”等消费税非应税产品，并取得增值税专用发票合计201392716.6元，数量84505.51吨。在销售环节，原告对外开具增值税专用发票货物名称中沥青仅为824786.32元、500吨；开具消费税应税产品“燃料油”，合计金额201664384.14元，数量83181.13吨。被告对原告因以上违法事实造成少缴的消费税款定性为偷税，处少缴税款101314616.34元50%的罚款，合计50657308.17元。同时被告告知原告到期不缴纳罚款，可依照《中华人民共和国行政处罚法》第五十一条第（一）项规定，每日按罚款数额的百分之三加处罚款。被告作出涉案税务行政处罚行为认定事实清楚，证据确实充分，适用法律正确。根据被告提交的证据可以证明其作出的涉案税务行政处罚，履行了通知、调查、告知陈述申辩及听证权利、作出处罚决定、送达等法定程序，被告的处罚过程符合《中华人民共和国行政处罚法》《中华人民共和国税收征收管理法》相关规定，程序合法。关于原告要求对47号公告第三条第（一）项的合法性进行附带审查的主张。根据《中华人民共和国行政诉讼法》第五十三条第一款的规定，公民、法人或者其他组织认为行政行为所依据的国务院部门和地方人民政府及其部门制定的规范性文件不合法，在对行政行为提起诉讼时，可以一并请求对该规范性文件进行审查。本案中，被诉行政处罚决定所依据的是《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款、《中华人民共和国行政处罚法》第五十一条第（一）项的规定，原告请求审查的47号公告第三条第（一）项并不是涉案税务行政处罚决定作出的依据，而是徐税稽处[2018]7号税务处理决定的依据，原告在本案中请求一并审查无事实和法律依据，故对原告的上述主张，本院不予支持。综上，被告国税总局徐州税务稽查局作出的徐税稽罚[2018]4号税务行政处罚决定证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决如下：驳回原告徐州赋隆能源有限公司的诉讼请求。案件受理费50元，由原告徐州赋隆能源有限公司负担。如不服本判决，可以在判决书送达之日起十五日内向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于江苏省徐州市中级人民法院。审 判 长 杜月秋审 判 员 焦琰茹审 判 员 王青青法官助理 武 艳二〇一九年六月二十八日书 记 员 陈卓宜附：本判决适用的相关法律依据《中华人民共和国行政诉讼法》第五十三条公民、法人或者其他组织认为行政行为所依据的国务院部门和地方人民政府及其部门制定的规范性文件不合法，在对行政行为提起诉讼时，可以一并请求对该规范性文件进行审查。前款规定的规范性文件不含规章。第六十九条行政行为证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序的，或者原告申请被告履行法定职责或者给付义务理由不成立的，人民法院判决驳回原告的诉讼请求。《中华人民共和国税收征收管理法》（2015修正）第五条国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。地方各级人民政府应当依法加强对本行政区域内税收征收管理工作的领导或者协调，支持税务机关依法执行职务，依照法定税率计算税额，依法征收税款。各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务。税务机关依法执行职务，任何单位和个人不得阻挠。第六十三条纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。《中华人民共和国行政处罚法》（2017修正）第五十一条当事人逾期不履行行政处罚决定的，作出行政处罚决定的行政机关可以采取下列措施:（一）到期不缴纳罚款的，每日按罚款数额的百分之三加处罚款；（二）根据法律规定，将查封、扣押的财物拍卖或者将冻结的存款划拨抵缴罚款；（三）申请人民法院强制执行。