广东省佛山市顺德区人民法院行 政 判 决 书（2018）粤0606行初892号原告广东惠德勤药业有限公司，住所地佛山市三水区对外经济开发区工业大道（十二区）。法定代表人姚建安。委托代理人李虹，广东顺恒律师事务所律师。委托代理人黄泽义，广东顺恒律师事务所律师。被告佛山市三水区住房城乡建设和水利局，住所地佛山市三水区广海大道中38号。负责人何国永。委托代理人林荫辉，该局工作人员。委托代理人陈志劲，广东华法（三水）律师事务所律师。被告佛山市三水区西南街道办事处，住所地佛山市三水区西南街道河口车仔路十八号。负责人黎达贤。委托代理人郑哲，该办工作人员。委托代理人张栩，广东百浩律师事务所律师。第三人三水对外经济开发区三旧改造工作指挥部，住所地佛山市三水区西南街道河口车仔路18号。负责人何仕谦。委托代理人冼月霞，该指挥部工作人员。委托代理人张栩，广东百浩律师事务所律师。原告广东惠德勤药业有限公司诉佛山市三水区国土城建和水务局（以下简称三水国土局）、佛山市三水区西南街道办事处（以下简称西南街道办）国有土地房屋征收与补偿协议一案，于2018年7月26日向本院提起行政诉讼。本院于当日受理后，原告变更被告为佛山市三水区住房城乡建设和水利局（以下简称三水住建局）、西南街道办，本院依法向两被告送达了起诉状副本及应诉通知书，因三水对外经济开发区三旧改造工作指挥部（以下简称三旧指挥部）与本案被诉行政行为有利害关系，本院依法通知三旧指挥部为第三人参加诉讼，于2018年11月14日、2019年3月5日、2019年4月17日公开开庭审理了本案。林荫辉、陈志劲作为三水国土局和被告三水住建局的委托代理人，被告西南街道办和第三人的委托代理人张栩，被告西南街道办委托代理人郑哲，第三人的委托代理人冼月霞，原告的委托代理人李虹均到庭参加诉讼。经广东省高级人民法院批准，本案审限延长至2019年7月26日。本案现已审理终结。原告诉称，2012年8月3日，三旧指挥部与原告签订了《三水对外经济开发区“三旧”改造项目征收补偿合同书》（以下简称《合同书》），约定原告所有的位于佛山市三水区XX街道XX区X号、X小区X号之一、之二、之三的土地[土地证号：佛三国用（XX）第XX号、佛三国用（XX）第XX号、佛三国用（XX）第XX号、佛三国用（XX）第XX号]由三旧指挥部收回，并按参与收益分成的三旧改造方式计算拆迁补偿，具体补偿为：1.土地面积为174911㎡，补偿款（税后）218092153元；2.地上建（构）筑物补偿、设备搬迁、安装补偿、员工遣散、停产、停业损失等项目的补偿由原告自行解决，同时该宗土地上的办公大楼（粤房地证字第××号）9105.86㎡由三旧指挥部处置，其它地上建（构）筑物及地上附着物由原告自行处理，三旧指挥部不给予补偿。同时，《合同书》第二条约定原告因被征拆或搬迁而收取的补偿款所产生的相关税费由三旧指挥部承担。合同签订后，原告积极配合三水国土局及西南街道办的征地拆迁工作，并按合同约定收取“三旧”改造征迁补偿款230413311元。2017年5月11日，佛山市三水区国家税务局向原告下达了《税务事项通知书》，要求原告将搬迁所得计入2016年度应纳税所得额，并在2016年度所得税汇算清缴期内进行搬迁清算并缴纳税款。原告就上述税款缴纳事宜多次找三旧指挥部协商，三旧指挥部要求原告先行垫付税款，事后再支付给原告。原告遂于2017年5月27日、7月31日、8月1日分三次缴纳税款合计36434384.21元。原告认为，根据《合同书》第一条、第二条约定，原告所收取的补偿款应为税后金额，且原告因被征拆或搬迁而收取的补偿款所产生的相关税费由三旧指挥部承担，三旧指挥部迟迟不予支付税款，已侵犯原告的合法权益。请求法院：1.判令确认两被告不履行《合同书》第二条的约定“承担原告因被征收或搬迁而收取的补偿款所产生的相关税费”的行为违法；2.判令两被告按照《合同书》第二条的约定支付原告代垫税款36434384.21元并支付代垫期间的利息1859333.04元（利息暂计至2018年7月23日，从2018年7月24日起，以36434384.21元为基数按中国人民银行同期贷款利率计算至实际清偿之日止）；3.判令本案诉讼费由两被告承担。原告在诉讼中提供了以下证据：1.原告的营业执照复印件、两被告的全国组织机构统一代码社会信用代码公示查询资料、法定代表人身份证明书，证明原告、三水国土局、西南街道办的主体资格。2.《合同书》,证明第三人与原告在2012年8月3日签订《合同书》，就收回原告所有的位于佛山市三水区XX街道XX区X号、X小区X号之一、之二、之三的土地补偿事宜达成协议，其中《合同书》第一条、第二条约定，原告所收取的补偿款为税后金额，原告因征拆或搬迁而收取的补偿款所产生的税费由第三人承担。3．《协议书》，证明原告与广东西南投资控股有限公司（以下简称西南公司）签订协议，原告将《合同书》中第一条第二款所涉及的办公楼转让给西南公司，转让价款为人民币500万元。4.证件移交登记表、三旧指挥部的函、通知、证明、文件签收表，证明原告积极配合三旧指挥部的征迁工作。5．委托书、收据，证明原告收到征迁补偿款人民币230413311元。6.《税务事项通知书》《税务行政许可受理通知书》《准予税务行政许可决定书》，证明2017年5月1日佛山市三水区国家税务局向原告下达了《税务事项通知书》，要求原告将搬迁所得计入2016年度应纳税所得额，并在2016年度所得税汇算清缴期内进行搬迁清算并缴纳税款，原告申请延期申报，税务机关予以核准。7.《纳税审查报告》、电子缴款凭证，税收缴款书，证明原告于2017年5月27日、2017年7月31日、2017年8月1日分三次缴纳税款合计36434384.21元，该税款系因原告收取补偿款所产生的相关税费。8.提供资料清单，证明三旧指挥部于2017年年底委托佛山大诚会计师事务所有限公司就原告因收补偿款所产生的相关税费进行审计。9.三府[2012]7号和三府[2012]31号文，证明三水对外经济开发区三旧改造工作指挥部房屋征收部门为三水国土局，改造工作由西南街道办全面负责。被告三水住建局辩称，一、本案作为拆迁补偿安置协议中税费承担条款引起的纠纷，应作为民事案件审理，法院应驳回原告提起的本次行政起诉。原告本案起诉并非对国有土地使用权收回或者国有土地上房屋征收的行政行为有异议，而仅仅是要求合同相对方履行合同约定义务支付税款。因此，本案是基于国有土地上房屋拆迁补偿安置协议中税费承担条款而产生的争议纠纷。根据《最高人民法院关于受理房屋拆迁、补偿、安置等案件问题的批复》第一条的规定，只有对人民政府或城市房屋主管行政机关作出的有关房屋拆迁、补偿、安置等问题的裁决不服的，方可提起行政诉讼。该《批复》第二条更加明确的规定了：“拆迁人与被拆迁人因房屋补偿、安置等问题发生争议，或者双方当事人达成协议后，一方或者双方当事人反悔，未经行政机关裁决，仅就房屋补偿、安置等问题依法向人民法院提起诉讼的，人民法院应当作为民事案件受理”。本案中，原告主张的税收承担条款并非是由佛山市三水区人民政府（以下简称三水区府）作出的《三水对外经济开发区“三旧”改造项目国有土地及地上房屋征收补偿方案》（以下简称《征收补偿方案》）予以确定的补偿标准，该条款属于实施单位擅自增加的扶持条款，属于双方在超出征收补偿标准以外订立的民事权利义务条款。同时，案涉《合同书》签订时间在2015年新修订的《中华人民共和国行政诉讼法》之前，故原告要求被告支付税款而提起的本案诉讼，不属于行政诉讼的受案范围，应当驳回原告的起诉。二、原告主张的税费承担条款超出了法定补偿范围，涉嫌变相退税，违反了《中华人民共和国税收征收管理法》的规定，属无效条款。根据《国有土地上房屋征收与补偿条例》第十七条的规定，对地上房屋的拆迁补偿包括被征收房屋价值的补偿、因征收房屋造成的搬迁和临时安置的补偿、以及因征收房屋造成的停产停业损失的补偿，但其中并不包括对被拆迁人应纳税款的补偿。而《中华人民共和国税收征收管理法》第三条第二款则明确规定：“任何机关、单位或个人不得擅自作出免税、退税、补税的决定。”本案中，征收实施单位在未经三水国土局及三水区府批准同意的情况下，擅自与原告订立税费承担条款，不仅超出了《国有土地上房屋征收与补偿条例》和《征收补偿方案》规定的补偿范围，还涉嫌违反《中华人民共和国税收征收管理法》进行变相退税。因此，《合同书》中有关税费承担的条款因违反法律、行政法规的强制性规定而属无效条款，原告据此提出的诉请应当予以驳回。三、征收实施单位在未经得三水国土局同意或追认的情况下，超出《征收补偿方案》规定的补偿标准，擅自与原告订立有关税收承担的条款属于超越委托权限，由此产生的法律责任应由实施单位承担。三水国土局委托实施单位进行征收拆迁时，已明确要求按照三水区府公布的《征收补偿方案》确定的标准进行补偿。该《征收补偿方案》早已向原告等被征收拆迁人公示，原告对此也是完全知情的。然而拆迁实施单位却在未经得三水国土局事前审批同意的情况下，擅自与原告订立税费承担条款，签订后也未提交三水国土局备案，因此三水国土局对该部分税费承担条款不予追认。从民事法律层面说，实施单位属于超越委托范围缔约，且原告对实施单位超越委托范围缔约的情况知情，因此越权代理的法律责任不应当由三水国土局承担，而应当由实施单位承担。从行政法律层面说，实施单位属于超越委托权限作出行政行为，该违法行政行为所产生的法律责任应当由实施单位承担。因此，无论从何种法律关系分析，实施单位超越补偿方案规定的补偿标准范围且未经三水国土局同意或追认，而与原告订立的税费承担条款，其产生的法律责任不应由三水国土局承担，而应由第三人或被告西南街道办独自承担。三水国土局依法无需承担税费支付责任，原告要求三水国土局支付款项的诉请应予驳回。四、原告主张支付税款的金额有误，主张的利息损失缺乏依据，相关诉请应当予以驳回。本案中，原告对其主张的税款金额仅仅提供了《纳税审查报告》，但该报告核算的税款金额是该企业纳税总额，其中还包括了大量的“营业收入”所产生的企业所得税，故无法准确核定因本次征收补偿产生的额外税费金额。原告以包含“营业收入”产生的企业总所得税金额主张显然是错误的。另外，原告主张的利息缺乏法律规定或合同约定的依据，其利息金额明显过高，法院不应予以支持。综上，本案应属民事纠纷，不应作为行政案件进行审理；原告主张的税费承担条款属于违反法律、行政法规强制性规定的无效条款；该税费承担条款未经三水国土局同意或追认，属于拆迁实施单位擅自订立的，超出《征收补偿方案》规定补偿范围的“越权条款”，由此产生的支付责任和义务，应当由实施单位或设立其的单位独自承担，三水国土局无需支付该部分税费款项。恳请法院查明事实，驳回原告诉请。被告三水住建局在诉讼中提供了下列证据：1.三水国土局的统一社会信用代码证书，证明三水国土局的主体资格。2.三府[2012]31号《关于征收三水对外经济开发区“三旧”改造项目范围内国有土地及地上房屋的决定》（以下简称三府[2012]31号文）、《征收补偿方案》、三府复[2012]8号《关于确定三水对外经济开发区“三旧”改造项目用地范围及实施主体的批复》，证明涉案征收部门为三水国土局，实施单位为三旧指挥部，三府[2012]31号文明确要求“补偿安置方式、安置原则及具体补偿安置标准按已批准的补偿安置方案执行”，文中并未允许被征收人税费返还或奖励政策，实施单位订立税费承担条款属于超越《补偿安置方案》和三水国土局委托权限的违法行为，应当由实施单位独自承担相应的法律责任。被告西南街道办辩称，一、西南街道办不是本案的适格被告。原告提供的证据未显示西南街道办与本案被诉行政行为存在何种关系。西南街道办既不是征收人，也不是征收人授权的单位，也不是《合同书》的当事人。原告将西南街道办列为本案被告缺乏法律依据。原告的土地、厂房被征收过程中，西南街道办未对原告实施任何行政行为。西南街道办无义务承担本案税费及利息。二、《合同书》的税费条款无法律法规的依据。《合同书》具有行政管理性质，属行政合同，行政机关商谈合同条款并不同于民事合同，拥有完全的意思自治权，而应符合相关法律法规规定。《国有土地上房屋征收与补偿条例》第十七条规定，作出房屋征收决定的市、县级人民政府对被征收人给予的补偿包括：（一）被征收房屋价值的补偿；（二）因征收房屋造成的搬迁、临时安置的补偿；（三）因征收房屋造成的停产停业损失的补偿。市县级人民政府应当制定补助和奖励办法，对被征收人给予补助和奖励。该条规定中的补偿范围并未包括税费补偿。虽然上述条文第二款规定政府可以对被征收人给予补助，该补助是否可以包含税费补助，并没有相关法律法规予以解释。根据行政行为“法无授权即为禁止”的原则，法律未规定征收补偿项目包括税费，则征收补偿合同中不能约定由政府机关承担税费。《中华人民共和国税收征收管理法》第三条第二款规定，任何机关、单位或个人都不得擅自作出免税、退税、补税的决定。国发[2014]62号《国务院关于清理规范税收等优惠政策的通知》（以下简称国发[2014]62号文）第三条规定，未经国务院批准，各部门不得规定具体税收优惠政策，不得对企业规定财政优惠政策，包括先征后返、以代缴或给予补贴等形式。对已签订的合同要予以清理。本案《合同书》中约定由三旧指挥部承担税费实际属于变相退税的约定，该行为不符合法律法规及国家政策的规定。《合同书》的税费条款应为无效条款。本案税费应由法定纳税义务人即原告自行承担。三、主张的税费包含非征收行为产生的税费，该部分税费应由原告自行承担。原告主张的税费中包含原告与西南公司买卖位于佛山市三水区XX街道对外经济开发X区X小X号办公楼所产生的税费，上述买卖行为与本案的征收行为无关，两种行为性质不同、合同主体也不同。原告因出售办公楼收取的500万元款项所产生的税费应由原告自行承担。四、原告于2017年8月1日已交完税费，其交税后应及时向合同相对人主张权利，但原告未在行政诉讼的起诉期限内向合同相对人主张权利，应视为原告对自己胜诉权的放弃。《合同书》中约定由第三人承担相关税费，如果该条款有效，则交税主体应为第三人，实际上原告已自行交纳了税费，应视为原告用自己的行为变更该条款为原告自行承担税费。被告西南街道办在诉讼中无提供证据。第三人三旧指挥部述称，一、原告的第一项诉讼请求没有法律依据，本案不存在确认违法的问题。本案是行政合同纠纷，原告的主要诉求是要求被告履行给付义务，依据《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条和第七十三条的规定，对于该类纠纷的判决，或者驳回诉讼请求，或者判决履行给付义务，而不存在确认违法的问题。是否违法针对的是行政主体签订合同的行为，而不是履行合同的行为，如果履行合同不符合约定，仅属违约行为，不能等同违法行政行为。二、《合同书》的税费条款无法律法规的依据。《合同书》具有行政管理性质，属行政合同，行政机关商谈合同条款并不同于民事合同，拥有完全的意思自治权，而应符合相关法律法规规定。《国有土地上房屋征收与补偿条例》第十七条规定，作出房屋征收决定的市、县级人民政府对被征收人给予的补偿包括：（一）被征收房屋价值的补偿；（二）因征收房屋造成的搬迁、临时安置的补偿；（三）因征收房屋造成的停产停业损失的补偿。市县级人民政府应当制定补助和奖励办法，对被征收人给予补助和奖励。该条规定中的补偿范围并未包括税费补偿。虽然上述条文第二款规定政府可以对被征收人给予补助，该补助是否可以包含税费补助，并没有相关法律法规予以解释。根据行政行为“法无授权即为禁止”的原则，法律未规定征收补偿项目包括税费，则征收补偿合同中不能约定由政府承担税费。《中华人民共和国税收征收管理法》第三条第二款规定，任何机关、单位或个人都不得擅自作出免税、退税、补税的决定。国发[2014]62号文第三条规定，未经国务院批准，各部门不得规定具体税收优惠政策，不得对企业规定财政优惠政策，包括先征后返、以代缴或给予补贴等形式。对已签订的合同要予以清理。本案《合同书》中约定由第三人承担税费实际属于变相退税的约定，该行为不符合法律法规及国家政策的规定。《合同书》的税费条款应为无效条款。本案税费应由法定纳税义务人即原告自行承担。三、原告主张的税费包含买卖房屋产生的税费，该部分收入产生的税费与本案征收合同无关。原告主张的税费中包含原告与西南公司买卖位于佛山市三水区XX街道对外经济开发X区X小区X号办公楼所产生的税费，上述买卖行为与本案的征收行为无关，两种行为性质不同、合同主体也不同。原告因出售办公楼收取的500万元款项所产生的税费应由原告自行承担。原告是法定的纳税义务人，其缴纳税款不属于代垫行为。其主张代垫期间的利息缺乏事实和法律依据。四、第三人不是本案的适格主体。《国有土地上房屋征收与补偿条例》第四条、第五条规定：市、县级人民政府确定的房屋征收部门组织实施本行政区域的房屋征收与补偿工作；房屋征收部门可以委托房屋征收实施单位承担房屋征收与补偿的具体工作，房屋征收部门对房屋征收实施单位在委托范围内实施的房屋征收与补偿行为负责监督，并对其行为后果承担法律责任。第三人是由三水区府组织成立的负责三水对外经济开发区“三旧”改造工作的组织，其作为征收补偿合同的主体合法。同时，《国有土地上房屋征收与补偿条例》第五条第二款规定房屋征收部门对房屋征收实施单位在委托范围内实施的房屋征收与补偿行为负责监督，并对其行为后果承担法律责任。《中华人民共和国行政诉讼法》第二十六条规定，行政机关委托的组织所作的行政行为，委托的行政机关是被告。依据上述规定，第三人作为房屋征收实施单位，其实施的征收补偿行为由委托单位负责。第三人是由三水区府成立的临时组织，虽有办理登记，但已过了登记有效期，因现有法律法规缺乏对这类临时机构年审程序的相关规定，导致第三人无法进行年审，所以第三人并不是独立的行政机关，不是本案的适格主体。五、原告于2017年8月1日已交完税费，其交税后应及时向合同相对人主张权利，但原告未在行政诉讼的起诉期限内主张权利，应视为原告对自己胜诉权的放弃。《合同书》中约定由第三人承担相关税费，如果该条款有效，则原告与税务机关核实税款金额后，可要求第三人代付税款，实际上原告已自行交纳了税费，应视为原告用自己的行为变更该条款为原告自行承担税费。第三人三旧指挥部在诉讼中提供了下列证据材料：1.三府[2012]7号《印发关于加快三水对外经济开发区“三旧”改造的实施意见的通知》（以下简称三府[2012]7号文），证明第三人是由三水区府组织成立的临时机构，不是独立的行政机关，不是本案的适格主体。2.组织机构代码证，证明第三人的组织机构代码证已超过有效期限，因证照登记制改革，现无法办理年审。3.三府[2012]31号文，证明三水区府依法作出了征收决定，原告位于三水××对外开发区X区X小区的土地及地上建（构）筑物处于征收范围，房屋的征收部门是三水国土局，房屋征收的实施单位是第三人。4．《合同书》，证明第三人与原告签订了征收补偿合同及补充合同，约定了双方的权利义务，包括原告应按时完成搬迁，交付被征收物，第三人应向原告支付补偿款218092153元、奖励款7321158元，共计225413311元。5.收据，证明第三人已经向原告支付了全部的补偿款和奖励款。6.国发[2014]62号《国务院关于清理规范税收等优惠政策的通知》，证明未经国务院批准，各地区、各部门不得规定具体税收优惠政策，不得以先征后返、以代缴或给予补贴等形式给予企业财政优惠政策。7.粤（XX）佛三不动产权第XX号《不动产权证》，证明原告转让给西南公司的办公楼已经办理过户手续，已经登记在西南公司的名下，该房屋买卖行为与本案的征收补偿合同无关。经庭审质证，本院对各方当事人提供的证据作如下确认：原告提供的证据1、2、5、6、9，三水国土局提供的证据1，第三人提供的证据2、3、5，各方当事人对证据无异议，且上述证据符合真实性、合法性、关联性，可作为本案的定案依据。原告提供的证据3、4、7、8,三水国土局提供的证据2，第三人提供的证据1、4、7，各方当事人对证据真实性均无异议，且上述证据来源合法，与本案有关联，本院均予以采纳作为本案的定案依据。第三人提供的证据6，是国务院关于清理规范税收等优惠政策的规范性文件，据国发[2015]25号《国务院关于税收等优惠政策相关事项的通知》第五条“《国务院关于清理规范税收等优惠政策的通知》（国发[2014]62号）规定的专项清理工作，待今后另行部署后再进行”的规定，故国发[2014]62号《国务院关于清理规范税收等优惠政策的通知》应自2015年5月10日国发[2015]25号公布之日起不再执行，该文件不作为本案审查被诉行政行为是否合法的依据。经审理查明，2012年8月3日，原告与第三人签订了《合同书》，位于佛山市三水区XX街道XX区X号、X小区X号之一、之二、之三[土地证号：佛三国用（XX）第XX号、佛三国用（XX）第XX号、佛三国用（XX）第XX号、佛三国用（XX）第XX号]由三旧指挥部收回，并按参与收益分成的三旧改造方式计算拆迁补偿，具体补偿为：1.土地面积为174911㎡，补偿款（税后）218092153元；2.地上建（筑）物补偿、设备搬迁、安装补偿、员工遣散、停产、停业损失等项目的补偿由原告自行解决，同时该宗土地上的办公大楼（粤房地证字第××号）9105.86㎡由三旧指挥部处置，其它地上建（构）筑物及向原告补偿包括土地面积、地上（构）建筑物由原告自行处理，三旧指挥部不给予补偿。同时，《合同书》第二条约定原告因被征拆或搬迁而收取的补偿款所产生的相关税费由三旧指挥部承担；第六条约定奖励补偿：原告若于2013年1月31日前完成本合同第四条约定的事项的，由三旧指挥部书面确认之日起30日内向原告一次性支付（税后）7321158元作为搬迁补偿奖励。同日，原告与西南公司签订《协议书》，约定原告将位于佛山市三水区XX街道XX小区X号办公楼（粤房地证字第××号登记面积9105.86㎡，不含土地）转让给西南公司（已办不动产权证，证号为粤（XX）佛三不动产权第XX号）。2012年8月8日，原告与三旧指挥部签订了一份《补充协议》，对《合同书》中原告参与收益分成标准、土地出让底价作了变更和补充。2012年12月19日至2013年2月5日间，原告收取改造征地拆迁补偿款及奖励款合共230413311元（补偿款包括西南公司应支付的500万元）。2017年5月27日，2017年7月31日、2017年8月1日，原告共向佛山市三水区国家税务局缴纳企业所得税税款36434384.21元。另查，佛山市正宏兴税务师事务所有限公司对原告2016年1月1日至2016年12月31日间的企业所得税的纳税情况进行复核，于2017年7月24日出具《广东惠德勤有限公司其它报告（企业所得税汇算清缴及“三旧”改造项目征收补偿）鉴证报告》，报告载明：（1）2012年8月3日与三旧指挥部签订《合同书》，在2012年8月至2013年1月期间收到三旧指挥部对该地块的征地补偿款230413311元（其中：对被征用资产价值的补偿218092153元，拆迁补偿款奖励7321158元，转让房屋建筑物办公楼5000000元），另该地块土地使用权及地上建筑物价值如下：①土地使用权（面积174911㎡，摊余价值22836145.7元；②房屋建筑物原值90502145.62元，累计折旧55266283.81元，净值35235861.81元。以上①至②项合计58072007.51万元。搬迁费用支出明细如下：①离退员工经济补偿款1381846.71元；②停工期间工人工资（2013年1～8月）749873.72元。以上①至②项合计2131720.43元。由此计算该地块的搬迁所得为：230413311元-58072007.51元-2131720.43元＝170209583.06元。（2）计入当期损益的搬迁收益或损失：将2009年可结转以后年度弥补亏损额2956003.4元（-3985728.23元+1029724.83元）和2010年应纳税所得额-5732750.73元，计入当期损益的搬迁损失合计8688754.13元。（3）即政策性搬迁纳税金额为：搬迁所得170209583.06元-当期损益的搬迁损失8688754.13元＝161520828.93元。后扣除原告利润总额-43323.29元，及弥补以前年度亏损15739968.81元，即原告应纳税所得额为145737536.83元，应纳所得税额为145737536.83元×企业所得税率25%＝36434384.21元。又查，《合同书》中约定三旧指挥部对涉案土地的补偿数额是按广东卓越土地房地产评估咨询有限公司对涉案土地的市场评估值及佛府办﹝2012﹞37号《印发关于加快推进“三旧”改造促进城市升级工作意见的通知》及《三水对外经济开发区“三旧”改造项目国有土地及地上房屋征收补偿方案的补充规定》规定的分成比例来确定，《合同书》中有关税费负担条款的约定是由于当时原告认为政府的补偿价格偏低，三旧指挥部认为该价格是依据相关政府文件，补偿价格不能改变，原告提出由三旧指挥部承担补偿款产生的税费，三旧指挥部由于涉案三旧改造项目推进任务紧迫，且认为涉案项目的税费可以得到较多的优惠减免政策，实际缴纳的税费也不会太高而同意承担税费。再查，原告缴纳上述税款后，无提供有效证据证明其曾向三水国土局、西南街道办或第三人提出要求上述单位支付其垫支的税款。再另查，三水区府于2012年4月25日颁发了三府[2012]31号文，明确被告三水国土局为西南街道口岸大道至河口城区内的三水对外经济开发区（即东至口岸大道、南至西河路、西至工业大道、北至321国道）一带区域内的房屋、地上建（构）筑物的房屋征收部门，第三人为上述区域的征收实施单位。《合同书》所约定征收改造的土地、办公楼位于上述范围内。2012年1月13日，三水区府作出三府[2012]7号《印发关于加快推进“三旧”改造促进城市升级工作意见的通知》，成立第三人三旧指挥部，下设办公室，负责指导、协调三水对外经济开发区“三旧”改造工作，并作为该片区土地资源整理工作的责任主体，负责拆迁补偿、土地征收、土地租赁、资产处置等相关工作。该文另规定，三水对外经济开发区“三旧”改造工作由西南街道办全面负责。2012年1月12日，三水区府作出三府复[2012]2号《关于三水对外经济开发区片区用地收储及开发等问题的批复》，批复同意西南街道办负责对纳入“三旧”改造项目的三水对外经济开发区片区用地进行统一改造，改造范围内的土地征收及房屋拆迁等工作由西南街道办负责，相关补偿费用由西南街道办解决。再又查,根据三发[2019]1号《中共佛山市三水区委佛山市三水区人民政府关于印发〈佛山市三水区机构改革方案〉的通知》，三水国土局已不再保留，组建佛山市三水区住房城乡建设和水利局，将三水国土局的住房和城乡建设等管理职责整合至该局。本院认为，《中华人民共和国行政诉讼法》第十二条第一款第（十一）项的规定，公民、法人或其他组织认为行政机关不依法履行、未按照约定履行或者违法变更、解除政府特许经营协议、土地房屋征收补偿协议等协议的，属于人民法院受理行政诉讼案件的受理范围。从被诉的《合同书》的内容看，作为三水区府成立负责涉案“三旧”改造土地征收和拆迁补偿等工作的三旧指挥部，其根据三水区总体规划、三府[2012]31号文的文件精神，与原告就土地收回、厂房征迁补偿等有关事宜订立的该合同，属于行政协议。原告的诉请属于行政诉讼的受案范围。被告三水住建局认为本案属于民事案件理由不成立，本院不予支持。本案争议焦点一：两被告的主体是否适格、本院通知三旧指挥部参加诉讼是否符合法定程序。《国有土地上房屋征收与补偿条例》第四条规定：“市、县级人民政府负责本行政区域的房屋征收与补偿工作。市、县人民政府确定的房屋征收部门组织实施本行政区域的房屋征收与补偿工作。”根据《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》第二十五条规定，市、县级人民政府确定的房屋征收部门组织实施房屋征收与补偿工作过程中作出行政行为，被征收人不服提起诉讼的，以房屋征收部门为被告。本案中，根据2012年4月25日三水区府颁发的三府[2012]31号文，可以确定三水国土局为西南街道口岸大道至河口城区内的三水对外经济开发区一带区域内的房屋、地上建（构）筑物的房屋征收部门，另第三人三旧指挥部是据该府2012年1月13日颁发的三府[2012]7号文成立的机构，负责指导、协调三水对外经济开发区“三旧”改造工作，并作为该片区土地资源整理工作的责任主体，负责拆迁补偿、土地征收、土地租赁、资产处置等相关工作，庭审中三水国土局对三旧指挥部的签订合同的行为予以确认，根据上述政府文件，三水国土局与三旧指挥部存在委托实施征收的关系，即使没有签订《合同书》具体事宜形式上的委托，三水国土局也应承担法律后果，因此，涉案的《合同书》可视为三水国土局的行政行为。因三水国土局现已不再保留，故三水住建局应为本案适格的被告。另根据三府复[2012]2号《关于三水对外经济开发区片区用地收储及开发等问题的批复》，批复同意西南街道办负责对纳入“三旧”改造项目的三水对外经济开发区片区用地进行统一改造，改造范围内的土地征收及房屋拆迁等工作由西南街道办负责，相关补偿费用由西南街道办解决，据此西南街道办作为涉案土地征收及房屋拆迁、补偿相关费用等工作的主管单位，应对涉案《合同书》承担共同责任。故原告将西南街道办列为本案共同被告主体适格，本院予以支持。被告西南街道办认为其不是本案的适格被告理由不成立，本院不予采纳。另因三旧指挥部是通过三府[2012]7号文成立的协调三水对外经济开发区“三旧”改造及土地资源整理工作的责任主体，具体负责拆迁补偿、土地征收等相关工作的临时机构，且三旧指挥部也于2012年2月13日办理了组织机构代码证，虽然在2016年2月14日起该机构代码证已过有效期，但不能以此作为三旧指挥部目前已经灭失的依据，另三旧指挥部作为被诉《合同书》的签订方，本院通知其参加诉讼符合《中华人民共和国行政诉讼法》第二十九条的规定，三旧指挥部认为其不是本案适格主体，理由不成立，本院不予支持。本案争议焦点二：《合同书》的税费条款是否合法有效、三旧指挥部签订《合同书》有否超越职权。行政协议是行政机关为了实现公共利益或者行政管理目标，和行政相对人通过平等协商，以协议方式设立、变更或者消灭某种行政法上的权利义务的行为。行政协议既保留了行政行为的属性，又采取了合同的方式，具有双重混合的特征所决定，行政机关应当与协议相对方平等协商订立协议，协议一旦订立，双方都要依照协议的约定履行各自的义务，作为行政协议一方当事人的行政机关仍应遵循平等、自由、公平、诚实信用、依约履责等一般的合同原则。本案中，根据《合同中》第一条第1点中“土地面积为174911㎡，补偿款（税后）218092153元”的约定，原告获得的土地补偿款是不含税的，另根据《合同书》第二条的规定，原告因被征拆或搬迁而收取的补偿款所产生的税费由第三人承担。据三府[2012]31号文及三府[2012]7号文规定，三旧指挥部是负责指导、协调三水对外经济开发区“三旧”改造工作，并作为该片区土地资源整理工作的责任主体，负责拆迁补偿、土地征收、土地租赁、资产处置等相关工作，其与原告在《合同书》约定由其承担税费的条款，是双方的真实意思表示，并无违反法律法规禁止性的规定，故三旧指挥部与原告签订的《合同书》应属合法有效。鉴于被告三水住建局（原三水国土局）在庭审中对三旧指挥部的签订合同的行为予以确认，三旧指挥部根据三府[2012]31号文及三府[2012]7号文与原告所签订的《合同书》应属三水国土局授权实施的行为，故被告三水住建局认为《合同书》的税费条款的约定属于超越委托权限的理由不成立。另被告西南街道办及第三人认为《合同书》的税费条款无法律法规的依据，该条款应属无效，被告三水住建局认为该条款超出了法定补偿范围，涉嫌变相退税，违反《中华人民共和国税收征收管理法》第三条第二款“任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定”的规定，应属无效条款。本院认为，虽然依法纳税是法律的强制性规定，该条款属于税款负担条款，约定土地转让税款由谁负担是当事人的意思自治的范畴，该条款只是改变了承担税负的具体主体，并不是为了逃避纳税，故该条款并不违反法律关于依法纳税的强制性规定。另外《合同书》中三旧指挥部对涉案土地、建筑物及搬迁费用的补偿是按土地市场评估值及相关政策规定的分成比例来确定的，对土地市场也已经第三方机构进行评估，且以评估价格及相关政策规定作为补偿的标准，不存在双方恶意串通而损害国家利益的问题，对税款承担的约定也是基于原告当时不愿接受评估价格，三旧指挥部急于推进涉案三旧改造项目，且认为涉案税费有较多的优惠减免政策，最终承担的税费不会太高，由三旧指挥部承担税款后原告预期补偿的收入与承担税费的损失相符所形成的，涉案的税费也只是原告的企业所得税，不是涉案土地或房产的增值税，该条款只是改变了承担税负的具体主体，并不是为了逃避纳税，也不会导致国家的税款流失。故被告西南街道办、第三人三旧指挥部认为该条款无效的意见，本院不予支持。因此被告三水住建局、西南街道办应共同承担向原告支付税款的责任。关于承担税款金额的问题，被告三水住建局认为原告主张的税款金额是原告企业纳税总额，其中包括大量的“营业收入”所产生的企业所得税，故无法准确核定因本案征收补偿款所产生的纳税金额，被告西南街道办认为原告主张的税费包含非征收行为产生的税费，该部分税费应由原告自行承担，第三人认为原告主张的税费包含其与西南公司以买卖办公楼收入所产生的税费，该税费与本案《合同书》无关。本院认为，从《广东惠德勤有限公司其它报告（企业所得税汇算清缴及“三旧”改造项目征收补偿鉴证报告》反映，原告于2012年8月至2013年1月期间收到三旧指挥部的征收补偿款230413311元（其中包含转让给西南公司的办公楼的转让款500万元），扣除原告涉案土地摊余价值22836145.7元和房屋建筑物的净值35235861.81元、搬迁费用支出2131720.43元，由此得此原告在涉案地块的搬迁所得为170209583.06元，将2009年可结转以后年度弥补亏损额2956003.4元和2010年应纳税所得额-5732750.73元合计8688754.13万元计入当期损益的搬迁损失，因此可得出原告涉案的政策性拆迁纳税调整金额为170209583.06元-8688754.13元﹦161520828.93亿元。减除原告2016年度-4.332329万元的利润总额，扣除弥补以前年度亏损15739968.81万元，其2016年1月1日至2016年12月31日年度应纳税所得额为145737536.83元。由于原告在2009年至2016年间除涉案的征地补偿款外只有亏损没有收入，涉案的500万元转让款也是由第三人三旧指挥部连同征地补偿款一并支付给原告，且根据三水国家税务局向本院出具的函件反映，原告纳税申报符合国家税务总局公告第40号《国家税务总局关于发布〈企业政策性搬迁所得税管理办法〉的公告》的规定，无论是否取得房屋转让收入，土地及房屋建筑物的净值可以作为资产处置支出，另根据该公告第七条规定：“企业搬迁资产处置收入，是指企业由于搬迁而处置企业各类资产所取得的收入。企业由于搬迁处置存货而取得的收入，应按正常经营活动取得的收入进行所得税处理，不作为企业搬迁收入。”因此，原告将涉案土地上办公楼的转让款500万元作为征地补偿收入申报不违反税法规定。另原告对2012年至2013年间的取得拆迁补偿款五年内完成申报纳税，符合该公告第十七条“下列情形之一的，为搬迁完成年度，企业应进行搬迁清算，计算搬迁所得：（一）从搬迁开始，5年内（包括搬迁当年度）任何一年完成搬迁的。（二）从搬迁开始，搬迁时间满5年（包括搬迁当年度）的年度”的规定。因此，被告三水住建局及第三人的此项主张缺乏事实依据，不予采纳。综上，原告以145737536.83元作为应纳税所得额申报纳税符合《中华人民共和国企业所得税法》的规定，从而按上述应纳税所得额145737536.83元×企业所得税税率25%﹦36434384.21元计算原告2016年度的企业所得税应纳税额并无不当，原告也向税务机关实际缴纳了上述税款。故原告主张要求两被告支付所缴纳税款36434384.21元，应予以支持。第三人又称原告于2017年8月1日已交完税费，但原告未在行政诉讼的起诉期限内主张权利，且实际上原告已自行交纳了税费，应视为原告对自己胜诉权的放弃，及用其行为变更该条款为原告自行承担税费。本院认为，原告在完税后一年内请求支付税款并未超过法定起诉期限，另根据《中华人民共和国税收征收管理法》的规定，只有原告才是承担涉案征收补偿款相关税费纳税义务主体，原告依法缴纳相关税费后一年内行使权利要求合同相对方承担支付相关税费义务并无不当，因此第三人提出的此项主张于法无据，本院不予采纳。关于税款利息的问题，因两被告迟缓履行《合同书》确定税款义务，故应承担原告税款利息的损失，原告要求两被告支付利息损失，理由充分，但原告缴纳涉案税款后至本案起诉前，无证据证明其曾向合同相对方主张支付税款的权利，且《合同书》对税费利息并无约定，故两被告支付利息的开始时间应从原告主张权利即向本院提起行政诉讼之日起计算，超出部分本院不予支持。综上，根据《中华人民共和国行政诉讼法》第七十八条第一款规定，经本院审判委员会讨论决定，判决如下：一、被告佛山市三水区住房城乡建设和水利局、被告佛山市三水区西南街道办事处应于本判决发生法律效力之日起三十日内向原告广东惠德勤药业有限公司支付款项36434384.21元，并从2018年7月26日起至实际清偿之日向原告广东惠德勤药业有限公司支付利息（利息以36434384.21元为基数按中国人民银行同期同类贷款利率计算）；二、驳回原告广东惠德勤药业有限公司的其他诉讼请求。本案受理费50元，由被告佛山市三水区住房城乡建设和水利局、被告佛山市三水区西南街道办事处负担。服本判决，可在判决书送达之日起十五日内提起上诉，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提交上诉状副本，上诉于广东省佛山市中级人民法院。审 判 长  郑旭辉人民陪审员  李爱真人民陪审员  董 虹二〇一九年六月二十八日书 记 员  肖静紫