广东省中山市第一人民法院行 政 裁 定 书（2020）粤2071行初963号原告：张露文，女，1987年7月7日出生，汉族，住广东省中山市石岐区*******，公民身份号码513************666。委托代理人：徐凡，广东凯行律师事务所律师。被告：国家税务总局中山市税务局东区税务分局，住所地广东省中山市东区*******环商务街商务中心大厦，统一社会信用代码11442000MB2D01287K。法定代表人：陈声军，局长。委托代理人：邓俊风，该局工作人员。被告：国家税务总局中山市税务局，住所地广东省中山市******，统一社会信用代码114************693。法定代表人：罗镜文，局长。委托代理人：金鹏，该局工作人员。委托代理人：朱莎，该局工作人员。第三人：高仙君，女，1988年7月10日出生，汉族，住山西省浑源县***********，公民身份号码140************042。原告张露文不服被告国家税务总局中山市税务局东区税务分局（以下简称东区税务分局）、国家税务总局中山市税务局（以下简称市税务局）税务征收行政行为，于2020年6月28日向本院提起行政诉讼。本院于同日立案后，依法向被告东区税务分局、市税务局送达了起诉状副本及应诉通知书。因高仙君与本案被诉行政行为有利害关系，本院依法通知其为第三人参加诉讼。本院依法组成合议庭，于2020年9月8日公开开庭审理了本案。原告张露文的委托代理人徐凡，被告东区税务分局副职负责人郑丽君及委托代理人邓俊风，被告市税务局副职负责人蒙全忠及委托代理人金鹏、朱莎到庭参加诉讼，第三人高仙君经本院合法传唤无正当理由拒不到庭参加诉讼。本案现已审理终结。被告东区税务分局于2020年4月2日向第三人高仙君征收增值税158313.15元、城市维护建设税5540.96元、教育费附加2374.69元、地方教育附加1583.13元。原告张露文不服，向被告市税务局申请行政复议，该局于2020年6月17日作出中山税务行复[2020]5号行政复议决定，维持了被告东区税务分局的上述税务征收行政行为。原告张露文诉称，2016年，第三人高仙君与中山市星汇房地产有限公司（以下简称星汇房地产公司）签订商品房买卖合同，通过按揭方式向星汇房地产公司够买了位于中山市石岐区***************房的房地产，合同总价336万。2020年2月7日，原告通过司法拍卖方式竞得该房屋，拍卖成交价316.6万。在交纳完全部房款后，原告取得了中山市第一人民法院出具的相关法律文书，随后，原告持该文书像购买一手房一样，在开发商星汇房地产公司处取得了收楼通知书，在银行补缴了住房维修基金、在物业公司处补齐了物业费用，而后，中山市自然资源局（以下简称市自然资源局）也根据法院的相关文书强制注销了原高仙君的备案登记，重新向原告开具了不动产登记证明，并告知原告该房屋属一手房交易。2020年3月23日，原告向东区税局申请缴纳该房屋交易税款，该窗口人员告知：经核定，原告需按拍卖财产成交价的5.3%缴纳增值税及附加税、3%个人所得税、2%契税。经多次口头沟通及补充其他资料，东区税局同意免征个人所得税，其他税项仍需缴纳。为避免因纳税争议可能带来滞纳金及相关办证风险，根据《税务征收管理法》第八十八条的规定，原告于2020年4月2日在东区税务分局处缴纳了契税63325.26元，并以高仙君的名义缴纳了增值税158313.15元、城市维护建设税5540.96元、教育费附加2374.69元、地方教育附加1583.13元。原告认为，两被告向原告作出的核税、征税行为违反法律规定，应予撤销，理由如下：一、核定高仙君需缴纳增值税违背税收法定原则。“税收法定原则”是税法基本原则的核心，是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素都必须且只能由法律予以明确。两被告认为原告不能享受免征增值税优惠的主要依据为原告不符合财政部、国家税务总局的《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第五条的规定，但原告认为，只有高仙君将个人购买不足2年的住房对外销售，才可能会发生增值税这个税种。本案中，高仙君并非出卖人，市自然资源局颁发的粤（2020）中山市不动产证明第2232960号不动产登记证明明确，权利人为张露文，义务人为星汇房地产公司，既然义务人不是高仙君，那么在此交易过程中，核定高仙君需缴纳增值税违反税法原则，而两被告通过实质课税或税收穿透原则认定涉案房屋是由高仙君转让给张露文同样无法律依据，属滥用自由裁量权。二、退一步说，即便适用实质课税原则核定高仙君需缴纳增值税及相应附加税，两被告也只能向高仙君征税，两被告枉顾法律及司法解释强制性规定，对明显违法相关文书机械遵从，不履行基本的合法性审核职责，简单依据拍卖公告向原告征税系严重违法，应予撤销。而从《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条，到《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定理解与适用》进一步释义，再到我省周边经济发达地区高级法院的指导性文件均明文阐述，税费一律由买受人承担的条款违反法律规定，属无效条款。对于高仙君应缴纳的税款，两被告应当要求人民法院协助税务机关依法优先从拍卖收入中征收，而无权要求原告代缴。三、在司法拍卖中要求原告代缴税款，会带来计税依据混乱，削弱税基、无法税前扣除等一系列问题，有违公平征税的初衷。第一，根据税法原理，卖方的计税收入为从买方收取的全部价款和价外费用，在买受方承担卖方税费的情况下，需要把增值税以外的税费还原到计税收入中，不仅计算繁琐复杂，还进一步加重了买受人的税收负担。如果不将相关税费还原到计税收入中，则可能存在削弱税基的问题，具有一定的执法风险。第二、对于买方替卖方承担的税费无法税前扣除。由于买方承担卖方税费的约定并不能改变法定的纳税义务人，其为卖方承担税费的完税凭证上纳税人仍为卖方，而税前扣除必须有合法合规的凭证，纳税人名称为卖方的完税凭证显然无法作为买方的扣除凭证。第三，对于税前扣除的问题，承担了税费，却不能在所得税税前扣除，这对于买方来说显然不合理。根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条的规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。可见，两被告对原告的征税行为既违背了税收法定原则，也违反了法律强制性规定及税务总局文件，更会带来税收不确定性及公平性等问题。为此，特起诉至法院，请求判令：1.撤销被告市税务局作出的中山税务行复[2020]5号行政复议决定书；2.撤销被告东区税务分局作出的缴税通知（完税证明编号：344************099）；3.责令被告东区税务分局退回原告多缴的增值税158313.15元、城市维护建设税5540.96元、教育费附加2374.69元、地方教育附加1583.13元。被告东区税务分局辩称，一、本案司法拍卖房产的转让方是第三人高仙君，其是增值税及附加税费的纳税义务人。根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税(2016)36号)附件l《营业税改征增值税试点实施办法》第一、十、十一、四十五条之规定，涉案房地产已发生两次销售，形成两次应税行为，其中：第一次销售行为已由星汇房地产公司向高仙君开具了销售不动产发票并申报缴纳销售不动产相关税费，即使高仙君未办理产权登记，也不能改变星汇房地产公司己向高仙君销售涉案房地产的事实；第二次销售行为是法院通过司法拍卖将高仙君所有的涉案房地产进行拍卖。涉案房地产通过司法拍卖形式进行处置，司法拍卖也是转让的一种方式。法院基于涉案房地产登记在高仙君名下进行拍卖，并将拍卖款用以清偿高仙君债务，高仙君应为涉案房地产的转让方。尽管市自然资源局粤（2020）第0032960号不动产预告登记证明显示涉案房地产首次登记在星汇房地产公司名下，后直接过户到原告名下，但原告取得涉案房地产的物权并非基于其与星汇房地产公司之间的买卖合同关系，而是基于法院司法拍卖的法律行为取得，原告最终也依据执行裁定书取得了涉案房产的物权。因此，第二次销售行为应由高仙君依法申报缴纳销售不动产相关税费。二、法院拍卖公告及执行裁定书明确涉案房地产过户应缴税金及所需费用由原告承担，并未改变相关税费的法定纳税义务人。首先，虽然税法对于税种、税率、税额及纳税义务人的规定是强制性的，但对于实际由谁缴纳税款没有作出强制性或禁止性规定。本次司法拍卖中，法院在拍卖公告特别提示部分己明确告知在办理过户手续过程中所涉及的一切相关的税、费和所需补交的税、费（包括但不限于土地增值税、契税、出让金以及房产及土地交易中规定缴纳的各种费用）均由买受人自行承担。而同时公布的竞买须知和标的物详情亦明确了拍卖成交价均不含过户时所发生的费用和税费，具体税费请竞买人在竞买前自行到相关职能部门咨询确认。在涉案房地产被竞拍成功后，法院又作出（2019）粤2071执9402号之一执行裁定书，明确涉案房地产过户应缴税金及所需费用均由原告承担。原告如对拍卖合同及执行裁定书中确定承担高仙君为纳税义务人的税费有异议的，应当向组织拍卖的人民法院提出。其次，原告与执行法院之间对司法拍卖过程中税费承担的约定并不改变法定纳税义务人。我局在征收本次交易税费时，均以相应税种的法定纳税义务人作为征收相对人，其中纳税义务人为卖方的增值税及其附征税费，完税凭证上的纳税人均为高仙君。三、我局征收高仙君增值税及附加税费事实清楚，法律依据充分，计算方法正确。1.增值税。原告向我局提交的资料中并未提供涉案房屋产权证或契税完税证明，不能享受《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》[财税（2016）36号]附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第五条和《国家税务总局财政部建设部关于加强房地产税收管理的通知》（国税发[2005]89号）第三条第四款规定的个人转让购买2年（及以上）住房免征增值税的税收优惠。根据《国家税务总局关于发布的公告》（国家税务总局公告2016年第14号）第五条的规定，个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5％的征收率全额缴纳增值税。高仙君应缴纳增值税：3166263元×5％=158313.15元。2.城市维护建设税。根据《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二、三、四条的规定，凡缴纳增值税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人；城市维护建设税，以纳税人实际缴纳的消费税、增值税、营业税税额为计税依据，分别与消费税、增值税、营业税同时缴纳。《广东省城市维护建设税实施细则》（广东省人民政府令第35号）第四条规定，我省城市维护建设税税率为纳税人所在地在市区的，税率为7%。根据《广东省财政厅国家税务总局广东省税务局关于我省实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》（粤财法[2019]6号）规定，自2019年1月1日至2021年12月31日，对增值税小规模纳税人减按50%征收城市维护建设税，高仙君缴纳增值税:158313.15元×7%×50%=5540.96元。3.教育费附加、地方教育附加。根据《征收教育费附加的暂行规定》第二、三条规定，凡缴纳增值税的单位和个人，除按照《国务院关于筹措农村学校办学经费的通知》的规定，缴纳农村教育事业费附加的单位外，都应当依照本规定缴纳教育费附加；教育费附加，以实际缴纳的增值税的税额为计征依据，教育费附加率为3％，与增值税同时缴纳。另根据《广东省地方教育附加征收使用管理暂行办法》第六条的规定，对广东省行政区域内缴纳增值税、营业税、消费税（简称“三税”）的单位和个人，按照实际缴纳“三税”税额的2％征收地方教育附加。高仙君应缴纳教育费附加：158313.15元×3％×50％=2374.69元，地方教育附加：158313.15元×2％×50％=1583.13元。四、原告不是本案所涉增值税及附加税费争议的适格主体，依法应驳回原告起诉。根据《中华人民共和国行政诉讼法》第四十九条关于起诉条件的规定，行政诉讼的原告必须是符合《中华人民共和国行政诉讼法》第二十五条规定，有权提起行政诉讼的原告是行政行为的相对人以及其他与行政行为有利害关系的公民、法人或其他组织。在本次房地产交易中，原告是基于拍卖公告和拍卖合同的约定，负担本次交易中双方所涉一切税费。我局在本次交易的税收征管关系中，并不对交易双方的税款负担构成直接影响；原告对于拍卖合同中约定由其负担高仙君为纳税义务人的税种计税依据有异议的，应当向组织拍卖的人民法院提出，由人民法院审查后决定是否向税务机关就计税依据提出异议，或者由这些税种的纳税义务人即高仙君向税务机关提出。此外，人民法院的不动产拍卖公告和拍卖合同是一种特殊形式的不动产买卖合同，其中关于税费负担的约定并不改变税收行政法律关系的征收管理关系，即不改变高仙君作为纳税义务人的行政相对人地位，因此原告亦不属于税收行政行为的利害关系人。综上所述，原告并非本次交易税收征收行政相对人及税收行政行为的利害关系人，其提起本案诉讼不符合行政诉讼的起诉条件。被告市税务局辩称，一、原告张露文不是本案所涉增值税及附加税费争议的适格主体，依法应驳回原告起诉。在本次房地产交易中，张露文提出争议的增值税及附加税费的法定纳税义务人均是第三人高仙君，张露文并非税务机关征收这些税种的行政相对人。张露文是基于拍卖公告和拍卖合同的约定，负担本次交易中双方所涉一切税费。被告东区税务分局在本次交易的税收征管关系中，并不对交易双方的税款负担构成直接影响；张露文对于拍卖合同中约定由其负担高仙君为纳税义务人的税种计税依据有异议的，应当向组织拍卖的人民法院提出，由人民法院审查后决定是否向税务机关就计税依据提出异议，或者由这些税种的纳税义务人即高仙君向税务机关提出。此外，人民法院的不动产拍卖公告和拍卖合同是一种特殊形式的不动产买卖合同，其中关于税费负担的约定并不改变税收行政法律关系的征收管理关系，即不改变高仙君作为纳税义务人的行政相对人地位，故张露文不属于纳税义务人为高仙君的税收征管行为的利害关系人。因此，张露文的起诉不符合《中华人民共和国行政诉讼法》第四十九条关于起诉条件的规定，应依法驳回其起诉。二、本案司法拍卖房产的转让方是高仙君，其是增值税及附加税费的纳税义务人。涉案房地产己发生两次销售，形成两次应税行为，其中：第一次销售行为己由星汇房地产公司向高仙君开具了销售不动产发票并申报缴纳销售不动产相关税费。即使高仙君未办理产权登记，也不能改变星汇房地产公司已向高仙君销售涉案房地产的事实；第二次销售行为是法院通过司法拍卖将高仙君所有的涉案房地产进行拍卖，应由高仙君依法申报缴纳销售不动产相关税费。三、法院拍卖公告及执行裁定书明确涉案房地产过户应缴税金及所需费用由张露文承担，并未改变相关税费的法定纳税义务人。四、东区税务分局征收增值税及附加税费事实清楚，法律依据充分，计算方法正确。五、我局作出行政复议决定程序合法。我局于2020年5月9日依法受理原告复议申请，于5月11日向原告送达行政复议受理通知书，于5月13日向东区税务分局送达提出行政复议答复通知书，东区税务分局在法定期限内提交了行政复议答复书及相关证据和依据材料。2020年6月17日，我局审查终结，根据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第一款第（一）项及《中华人民共和国行政复议法实施条例》第四十三条的规定，作出维持东区税务分局征收高仙君增值税及附加税费的具体行政行为，并分别于2020年6月19日和6月22日，将行政复议决定书送达给东区税务分局和张露文。第三人高仙君未到庭陈述诉讼意见。经审理查明，2020年2月6日10时至2020年2月7日10时止，本院通过京东网络司法拍卖平台对登记在高仙君名下的位于中山市石岐区****************的房产[无房产证，备案合同号：HTN2016131304]进行公开拍卖，原告张露文以3166263元的竞价拍卖成交。2020年3月5日，本院作出（2019）粤2071执9402号之一执行裁定书，裁定涉案房地产的合同权利及相应的其他权利归张露文所有，涉案房地产过户应缴税金及所需费用均由张露文承担。随后，张露文向东区税务分局提交相关资料办理拍卖房产交易事项的纳税申报。2020年4月2日，东区税务分局向高仙君征收增值税158313.15元、城市维护建设税5540.96元、教育费附加2374.69元、地方教育附加1583.13元。同日，张露文以高仙君名义缴纳了上述费用。后张露文不服，向市税务局申请行政复议。市税务局于2020年5月9日受理，并于2020年5月11日向东区税务分局作出提出行政复议答复通知书，要求该局书面答复并提交相关证据材料。2020年6月17日，市税务局作出中山税务行复[2020]5号行政复议决定，维持了被告东区税务分局2020年4月2日征收高仙君增值税及附加税费的具体行政行为。市税务局分别于2020年6月19日和6月22日向东区税务分局、张露文送达该行政复议决定书。张露文仍不服，诉至本院，提出前述诉讼请求。另查明，2020年5月21日，东区税务分局出具了号码为“NO.344************099”的税收完税证明，载明纳税人名称为高仙君，税种栏载明增值税为158313.15元、城市维护建设税为5540.96元、教育费附加为2374.69元、地方教育附加为1583.13元，上述税费合计167811.93元。庭审中，双方当事人对张露文已经以高仙君名义缴交了上述增值税及附加税费的事实无异议，且张露文对增值税及附加税费的计算标准、数额均予以确认。本院认为，本案为不服税务征收行政行为纠纷。根据东区税务分局出具的税收完税证明，高仙君系涉案房产转让过程中所产生的增值税及附加税费的纳税义务人，即使张露文实际上已缴纳了相关税费，也不能改变高仙君是该部分税费的纳税义务人的事实。因此，张露文并非涉案税务征收行政行为的相对人，与增值税及附加税费的征税行为之间没有行政法上的利害关系，其提起本案行政诉讼，不符合《中华人民共和国行政诉讼法》第二十五条第一款规定的起诉条件，对其起诉依法应予驳回。依照《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》第六十九条第一款第（一）项的规定，裁定如下：驳回原告张露文的起诉。如不服本裁定，可在裁定书送达之日起十日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数或者代表人的人数提出副本，上诉于广东省中山市中级人民法院。审 判 长  朱婉芬人民陪审员  李清华人民陪审员  刘崇锦二〇二〇年九月二十二日书 记 员  叶晓桐黎金凤