吉林省松原市宁江区人民法院 行 政 判 决 书 （2017)吉0702行初19号 原告松原市宁江区温馨鸟沿江店，住所地吉林省松原市。 经营者李健，女，1985年3月2日生，汉族，现住长春市二道区。 委托代理人郭小东，男，1970年11月3日生，汉族，现住长春市。 委托代理人朱大勇，吉林朗业律师事务所律师。 被告松原市国家税务局稽查局，住所地松原市宁江区。 法定代表人张轲，局长。 委托代理人刘艳驰，吉林中证律师事务所律师。 委托代理人张利锋，吉林东镇律师事务所律师。 原告松原市宁江区温馨鸟沿江店（以下简称温馨鸟沿江店）不服被告松原市国家税务局稽查局（以下简称松原市国税稽查局）作出的松国税稽罚[2016]17号税务行政处罚决定，于2017年3月8日向本院提起行政诉讼。本院于2017年3月15日立案后，于同年3月21日向被告松原市国税稽查局送达了起诉状副本及应诉通知书。本院依法组成合议庭，于2017年4月26日、8月29日两次公开开庭审理了本案。第一次开庭审理，原告温馨鸟沿江店的委托代理人郭小东、朱大勇，被告松原市国税稽查局的行政负责人陈放，委托代理人刘艳驰、张利锋到庭参加诉讼；第二次开庭审理，原告温馨鸟沿江店的委托代理人郭小东、朱大勇，被告松原市国税稽查局的行政负责人陈放，委托代理人刘艳驰到庭参加诉讼。本案经吉林省高级人民法院批准延长审理期限六个月。本案现已审理终结。 被告松原市国税稽查局于2016年11月23日通过《松原日报》向原告公告送达松国税稽罚[2016]17号《税务行政处罚决定书》。主要内容为：温馨鸟沿江店2011年至2013年度，少缴增值税3748760.25元。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款之规定，对你（单位）处以少缴税款百分之五十罚款，即罚款1874380.12元。本公告自2016年11月23日起满30日，上述《税务行政处罚决定书》即依法视为送达。限你（单位）自本决定书依法视为送达之日起15日内到松原市宁江区国家税务局江南分局缴纳入库。到期不缴纳罚款，将依照《中华人民共和国行政处罚法》第五十一条第（一）项规定，可每日按罚款数额的百分之三加处罚款。行政处罚决定书的日期为2016年11月23日。 原告温馨鸟沿江店诉称，2016年11月23日，被告通过《松原日报》，以公告方式向原告送达《税务行政处罚决定书》（松国税稽罚[2016]17号）。该《税务行政处罚决定书》中载明：“你单位2011年至2013年度，少缴增值税3748760.25元。……对你（单位）处以少缴税款百分之五十罚款，即罚款1874380.12元。”原告认为，被告作出的处理决定和处罚决定，认定事实错误，证据不足，适用法律不当。原告在经营期间，依法纳税，不存在偷税行为。原告为维护其合法权益，诉至法院，请求法院撤销被告于2016年11月23日作出的松国税稽罚[2016]17号《税务行政处罚决定书》。具体理由为：一、被告作出的行政处罚决定程序违法。(一)被告在无“上级交办”立案的有关资料，无《税务稽查任务通知书》的情形下，对本案立案检查，其选案程序违法。（二）被告在检查存款收入时没有《检查存款账户许可证明》及审批手续，其检查程序违法。（三）被告对有关人员进行询问时无《询问通知书》、未写明检查人员的证件号码、未采取分别询问等方式，其询问程序违法。（四）被告调取账簿、记账凭证等证据时，无《调取账簿资料通知书》、《调取账簿资料清单》及审批文书，其调查程序违法。（五）被告在无《税务稽查工作底稿》、《税务稽查报告》的情形下，作出行政处罚决定，其行政处罚的作出程序违法。（六）被告税务检查办案共计940天，严重超期。（七）被告作出行政处罚决定时，无“集体讨论记录”，行政处罚程序重大违法。（八）被告直接送达、留置送达及邮寄送达程序违法，且在未穷尽其他所有送达方式的前提下，被告采取公告方式送达，该送达无效。二、本案实体上认定事实不清，适用法律错误。（一）认定事实不清，原告不存在偷税行为。账外收入不等于应税收入，被告称只要没有入账即为偷税的观点不成立。本案中，原告相关人员李晓敏银行卡中的收入是售卡金，属于预收账款，根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条第（四）项的规定，没有提货的，不属于应税收入。此外，预付卡的形式是否合法，不影响“预付资金”的本质及应适用的税收政策。因此，原告不存在偷税行为。（二）主要证据不足。被告仅通过相关人员的银行流水及通过违法程序调取的《询问笔录》就确定原告存在偷税行为，明显证据不足。（三）适用法律错误。根据国家税务总局《关于营改增试点若干征管问题的公告》（2016年第53号）第三条、第十条的规定，被告所认定的隐瞒销售金额均为原告售卡的预收款，不应列入应税收入，不应缴纳增值税。因此，本案应适用前述规定。 原告温馨鸟沿江店向本院提供了以下证据： 房屋租赁合同一份，用以证明2015年4月10日后，原告已不再原来的经营地址经营，被告按照原来的经营地址向原告送达法律文书程序违法。 被告松原市国家税务局稽查局辩称，一、本案我局在依法调查的基础上对原告的偷税行为作出的行政处罚决定事实清楚、证据确凿、处罚适当、适用法律正确。（一）原告未将销售收入全部进行纳税申报违反了法律规定，逃避了法定义务，已构成违法行为。（二）原告少列收入、虚假纳税申报的行为已构成偷税。根据原告的申报材料，被告调查的李晓敏银行账户以及询问笔录中涉案人员李晓敏、李健等人自认的事实，能够证实自2011年开始，原告就将收入的一部分存入李晓敏的个人银行账户，该存款属于货款即销售收入。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（2016年修订）第十九条的规定，原告自经营时发生销售收入当天就应该依法纳税。但是原告采取隐瞒销售收入不进行依法申报的手段，向税务机关进行申报的收入远远少于实际收入。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第 六十三条的规定，原告的行为符合法律规定的偷税情形，已经构成偷税。（三）被告有权对原告的偷税行为进行处罚，且处罚适当、适用法律正确。1、被告依法向原告送达了《税务行政处罚事项告知书》，该告知书中已告知原告享有陈述、申辩及听证权利。在《税务行政处罚事项告知书》发生法律效力后，被告作出了松国税稽处[2016]18号税务行政处理决定书。原告在法定期限内未对该处理决定书提起行政复议，该行政处理决定书已具有法律拘束力，该处理决定书查明的事实可作为被告作出行政处罚的事实依据。2、被告依据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款对原告作出行政处罚决定，符合《中华人民共和国行政处罚法》第三十八条第（一）项和第三十九条的规定。二、被告作出的行政处罚决定程序合法。（一）被告作为松原市辖区范围内的税务机构，具有对偷税行为进行查处的法定职权。（二）被告作出行政处罚的程序符合法律规定。1、被告于2014年4月29日对原告的涉税问题立案检查，且在4月30日进行税务检查时，检查人员出示了税务检查证和税务检查通知书，检查行为符合法律规定。2、被告于2016年9月19日向原告送达了《税务行政处罚事项告知书》，向原告告知拟对其作出行政处罚决定的事实、理由及依据，被告的行为符合法律规定。3、根据被告提供的《税务行政处罚事项告知书》以及《税务行政处罚决定书》送达回证、邮件退回证据以及送达录像、报纸公告等证据，能够证实被告在其他送达方式无法送达的前提下，才采取了公告送达方式，本案公告送达程序合法。4、本案被诉行政行为不属于《中华人民共和国行政处罚法》第 三十八条第二款所涉情形，被告进行集体讨论属于行政机关的内部程序，不会影响行政处罚的合法性和正当性。5、原告依据《税务稽查工作规程》的规定，认为本案被告没有提供相关选案、调查、上级交办的具体文书、专项检查计划及税务稽查通知书等证据，被告作出的行政处罚决定程序违法的主张，没有法律依据。三、原告依据国家税务总局（2016）53号文件主张李晓敏个人账户中的款项为原告收取顾客的预交款和代购卡的钱，不应缴纳增值税的观点不能成立。四、本案涉及的纳税的事实及争议属于复议前置程序，不应作为本案审理范围。综上，被告作出的行政处罚决定事实清楚、正确确凿、适用法律正确、程序合法。原告的起诉理由缺乏依据，依法不能成立，请求法院驳回原告的诉讼请求。 被告松原市国税稽查局向本院提供了以下证据、法律依据： 1、组织机构代码证、法定代表人身份证复印件、税务检查证及出示情况回执、被告具有执法主体资格的法律依据。用以证明被告具有执法主体资格。 2、税务检查立案审批表、税务检查通知书及送达回证、税务行政处罚事项告知书公告、税务行政处理决定书公告、税务行政处罚决定书公告。用以证明被告作出的行政处罚决定程序合法。 3、原告营业执照复印件、税务登记证（副本）复印件、税务登记表。用以证明原告是纳税主体。 4、银行流水明细、询问通知书及送达回证、李健、李晓敏、李海萍的询问笔录。用以证明原告采取隐瞒收入不入账的方式实施偷税行为。 5、主营业务收入总账、主营业务成本总账、应交税费-应交增值税账目、库存商品明细账、商品进销差价明细账、税务登记表、纳税申报表、文书审批信息。用以证明原告在检查期限内的实际纳税情况。 6、税务处理决定书。用以证明被告作出行政处罚决定具体金额的计算依据。 7、税务行政处罚事项告知书送达回证、邮寄送达回证、税务行政处罚决定送达回证、EMS、韵达速递邮寄单及邮件改退批条、U盘、光盘、送达过程说明。用以证明被告向原告送达上述法律文书的情况。 8、法律依据：《中华人民共和国税收征收管理法》第 六十三条、第六十四条；《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条、第八十八条、第一百零六条。 上述证据经庭审质证，对被告提供的证据，原告对证据1中的组织机构代码证、法定代表人身份证复印件、税务检查证出示情况回执及被告具有执法主体资格的法律依据的真实性无异议；对检查人员魏子萧、王既平、林琳、赵向成四人税务检查证的真实性无异议，对关联性有异议，认为上述四人证件显示检查证有效期为2016年8月23日至2018年12月31日，而四人进行税务检查的时间为2014年4月，在检查时不具有检查资格；对刘兴家、高舰的税务检查证的真实性及关联性均有异议；原告对证据2中税务检查立案审批表的真实性无异议，对合法性有异议，认为该份证据虽然载明案件来源为上级交办，但因被告没有提供上级交办的证据，因此该案选案来源违法，该份证据不能作为定案依据；对税务检查通知书及回证的真实性无异议；对税务行政处罚事项告知书公告、税务行政处理决定书公告、税务行政处罚决定书公告的真实性无异议，对合法性有异议，认为被告未在法定期限内提供该部分证据的原件，该部分证据来源不合法；对证据3的真实性无异议；对证据4中银行流水明细的真实性没有异议，对合法性和关联性有异议，认为被告未提供办理检查存款账户许可证明及税务局长审批手续，该部分证据来源不合法；对李健的询问笔录及询问通知书及送达回证没有异议；对李晓敏、李海萍的询问笔录有异议，认为被告在调取该部分证据时，未向证人送达询问通知书，该部分证据来源不合法，不能作为定案依据；对证据5中主营业务收入总账、主营业务成本总账、应交税费-应交增值税账目、库存商品明细账、商品进销差价明细账的真实性无异议，对合法性和关联性有异议，认为被告在调取该部分证据时未出示调取账簿通知书及清单，该份证据来源不合法，亦不能证实原告存在偷税行为；对证据5中的其他部分证据的真实性无异议，对关联性有异议，认为该部分证据不能证实原告有偷税行为；对证据6的真实性和合法性均有异议；对证据7中，EMS、韵达速递邮寄单及邮件改退批条的真实性无异议，对合法性及关联性有异议，认为该部分证据未能体现邮寄的内容和时间，不能证实被告邮寄的内容；对于文书送达回证的真实性及合法性均有异议，送达回证中没有见证人身份证明，不能证明送达程序合法。对录像资料，因被告没有提供录像资料的原始载体，故对该份证据的真实性和合法性均有异议；对文书送达说明，属于被告自述，不予质证；对法律依据不予质证。对原告提供的证据，被告对其关联性有异议，认为该份证据中载明的房屋地址与原告注册地的地址无关，该份证据不能证明原告欲证明的问题。 本院对上述证据认证如下：对被告提供的证据，原告对证据3的真实性无异议，且该部分证据均与本案被诉行政行为具有关联性，本院予以采信；对其他部分证据，原告对部分证据的真实性无异议，对该部分证据的真实性本院予以采信；原告对该部分证据的合法性和关联性不同程度地提出异议，本院认为，被告所提供的该部分证据及法律依据不能充分证明其行政行为合法，故对其欲证明的问题本院不予采信。对原告提供的证据，被告有异议，且无其他证据佐证，故对该份证据本院不予采信。 经审理查明，被告于2014年4月29日对原告的纳税情况立案检查，发现原告存储于账外的销售预付卡的收入，被告认定此款为销售收入，应属于应税收入，于2016年10月25日，对原告作出松国税稽罚[2016]17号《税务行政处罚决定书》，认定原告少缴增值税3748760.25元，对其处以少缴税款的百分之五十罚款，即罚款1874380.12元。被告在行政处罚决定书直接送达及邮寄送达未果后，于同年11月23日在《松原日报》上公告相同内容的税务行政处罚决定书，公告的行政处罚决定书落款时间为2016年11月23日。原告于公告当日知道行政处罚决定书内容，后向本院提起行政诉讼，请求法院撤销被告于2016年11月23日作出的松国税稽罚[2016]17号《税务行政处罚决定书》。 本院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条、《税务稽查工作规程》第十条的规定，被告作为松原市国税局稽查局，在松原市的税收管理范围内，具有对税收违法行为进行查处的职权，但其作出的行政处罚决定应做到证据充分，适用法律正确，程序合法。一、关于本案事实认定问题。《中华人民共和国增值税暂行条例》（2016年修订）第十九条第一款第（一）项规定：“增值税纳税义务发生时间：（一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。”《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条规定：“条例第十九条第一款第（一）项规定的收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：……（四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，……”。《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条规定：“增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。”根据国家税务总局发布的《关于营改增试点若干征管问题的公告》（2016年第53号）第三条规定：“单用途商业预付卡发卡企业或者售卡企业销售单用途卡，或者接受单用途卡持卡人充值取得的预收资金，不缴纳增值税。”被告所提供的证据显示原告未列入收入的款项均为原告销售预付卡的收入，属于预收账款，在货物是否发出、何时发出及发出多少等事实并不清楚的情况下，被告将预收账款全部作为销售收入即应税收入计税，进而认定原告少缴税款及偷税而作出行政处罚决定,属主要证据不足。二、关于本案法律适用问题。因被告认定原告偷税的事实主要证据不足，其依据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款、第六十四条第二款之规定，以原告少缴税款及偷税进行处罚，属适用法律错误。三、关于本案程序方面问题。其一，《税务稽查工作规程》第二十二条第四款规定：“检查应当自实施检查之日起60日内完成；确需延长检查时间的，应当经稽查局局长批准。”第五十条规定：“审理部门接到检查部门移交的《税务稽查报告》及有关资料后，应当在15日内提出审理意见。但下列时间不计算在内：（一）检查人员补充调查的时间；（二）向上级机关请示或者向相关部门征询政策问题的时间。案情复杂确需延长审理时限的，经稽查局局长批准，可以适当延长。”被告自2014年4月29日对原告的纳税情况立案检查，至2016年10月25日或11月23日作出处罚决定均超过上述规定时限，且未提供延长检查及审理期限的审批文件，被告检查及审理超期。其二，被告直接及邮寄送达的《行政处罚决定书》系2016年10月25日作出，而公告送达的《行政处罚决定书》系2016年11月23日作出，系就同一事实在不同时间作出的两个内容相同的处罚决定。其三，《中华人民共和国行政处罚法》第三十八条第二款规定：“对情节复杂或者重大违法行为给予较重的行政处罚，行政机关的负责人应当集体讨论决定。”《吉林省实施若干规定》第九条规定：“对情节复杂或者重大违法行为给予较重行政处罚的案件，行政机关的负责人应当集体讨论决定，并记录在案。……较重的行政处罚是指：……(三)对公民处以二千元以上罚款，对法人或者其他组织处以一万元以上罚款。”本案的罚款数额在一万元以上，显属较重的行政处罚，应当进行集体讨论并记录在案，但被告未提供任何集体讨论记录，审理程序违法。其四，《中华人民共和国税收征收管理法》第五十四条规定：“……(六)经县级以上税务局（分局）局长批准，凭全国统一格式的检查存款账户许可证明，查询从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款账户。税务机关在调查税收违法案件时，经设区的市、自治州以上税务局（分局）局长批准，可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。……”《税务稽查工作规程》第三十三条规定：“查询从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人存款账户的，应当经所属税务局局长批准，凭《检查存款账户许可证明》向相关银行或者其他金融机构查询。查询案件涉嫌人员储蓄存款的，应当经所属设区的市、自治州以上税务局局长批准，凭《检查存款账户许可证明》向相关银行或者其他金融机构查询。”本案中，被告未提供前述许可及审批证据，检查程序违法。综上，被告作出的行政处罚决定认定基本事实的主要证据不足，适用法律错误且程序违法。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十条第（一）项、第（二）项、第（三）项之规定，判决如下： 撤销被告松原市国家税务局稽查局于2016年11月23日作出的松国税稽罚[2016]17号税务行政处罚决定。 案件受理费50元，由被告松原市国家税务局稽查局负担。 如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于吉林省松原市中级人民法院。 审 判 长  赵志伟 审 判 员  吴佳坤 人民陪审员  刘广玉 二〇一八年一月四日 书 记 员  李莹莹