苏州市姑苏区人民法院 行 政 判 决 书 （2019）苏0508行初211号 原告易菲特贸易（苏州）有限公司，住所地苏州市南园北路118号。 法定代表人张春生，总经理。 委托代理人王永亮，上海市锦天城律师事务所律师。 委托代理人樊华玉，上海市锦天城律师事务所律师。 被告国家税务总局苏州市税务局稽查局，住所地苏州市南门路999号。 法定代表人倪东升，局长。 委托代理人顾建红，该局工作人员。 委托代理人朱浩，江苏智择律师事务所律师。 原告易菲特贸易（苏州）有限公司（以下简称易菲特公司）不服原苏州市国家税务局稽查局（以下简称原市国税稽查局）作出的苏州国税稽罚〔2017〕27号税务行政处罚决定（以下简称27号税务处罚决定），向本院提起行政诉讼。本院于2017年11月16日受理，并于2018年11月15日作出（2017）姑苏行初字第446号行政判决，确认被诉行政行为违法。原告不服，提起上诉。2019年4月15日，江苏省苏州市中级人民法院作出（2019）苏05行终75号行政裁定，认为原审判决将国家税务总局苏州市税务局认定为被告明显错误，裁定撤销原审判决，发回本院重审。本院于2019年5月14日立案，并于同年5月16日向各方当事人寄送书面通知。本院重新组成合议庭，于2019年9月17日公开开庭审理了本案，原告易菲特公司委托代理人王永亮、樊华玉，被告国家税务总局苏州市税务局稽查局（以下简称国税总局市税务稽查局）委托代理人顾建红、朱浩到庭参加诉讼。本案现已审理终结。 2017年3月9日，原市国税稽查局对原告易菲特公司作出27号税务处罚决定，认定原告有29笔与宿迁虚开企业业务虚假，共涉及出口额8,373,127.95美元，增值税专用发票72份，金额53,961,167.07元，税额9,173,398.42元（其中19笔出口业务已实际退税，已退税额6,627,076.60元；10笔出口业务已申报暂未退税，未退税额2,546,321.82元）。证实业务虚假的事实有：1.出口货物实际发货人非原告，出口货物真实发货人为巴基斯坦外商NOORJANKAMALZAIAK或由NOORJANKAMALZAIAK代为办理订舱报关业务的外商。由于外商无出口经营权，不能以外商名义报送出口，买单卖单中间人施松炳和梁玲玲则利用外商出口货物信息，向宁波志兴国际物流有限公司（以下简称志兴公司）提供“易菲特贸易（苏州）有限公司（E.F.T.TRADE（SUZHOU）CO，LTD）”为订舱和报关抬头，利用原告对外贸易经营者资质，通过志兴公司将外商货物报送出口；2.外商承担货物出口全部费用；3.外商承认其是出口货物实际发货人；4.6笔出口业务提单与报关单货物品名不符；5.利用多个报关抬头配单出口；6.原告与宿迁供货企业无真实货物交易。从泗阳县远祥纺织有限公司（以下简称远祥公司）取得的72份发票为无货虚开发票，并无真实货物交易，虚开发票的主要目的是为了骗取出口退税；7.货物出口地与付汇地不一致；8.结汇资金流向上游虚开团伙涉案人员账户；9.名为自营出口实为代理业务；10.通过虚列运费方式支付外商佣金；11.通过中间人完成配单出口和外汇收付。根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第六十六条第二款及国税发（2008）32号《国家税务总局关于停止为骗取出口退税企业办理出口退税有关问题的通知》（以下简称国税发32号文）第一条第四款之规定，决定停止原告办理出口退税两年，并告知复议机关为江苏省国家税务局（以下简称省国税局）。 原告易菲特公司诉称：一、职权依据不足。工作组是否存在及其具体组成人员缺乏证据支持及组织法依据；工作组执法方式系对行政处罚法管辖规定的公然践踏；税务稽查中调查取证工作是税务稽查局的专属职权，任何机关不得越权代为行使；对于工作组采取欺骗手段调取的证据，未依法予以排除。二、事实认定不清。未明确骗税金额；未认定骗税时间；不应以发生于退税之后的《已证实虚开通知单》认定原告具有骗税的主观故意；混淆骗税主体，原告作为综服企业没有非法提供银行账户、发票、证明或者其他方便导致发生骗取出口退税的行为，并非骗税主体；原告可以以“自营”名义申报出口，不存在所谓的“假自营真代理”；被告未举证证明本案存在“四自三不见”，即使存在也不等同于原告具有骗取出口退税的故意；原告善意取得发票，发票虚开不足以证明原告具有骗税故意；对付汇地的认定不准确，以付汇地与出口地不一致认定原告存在骗税行为没有法律依据；资金回流的认定缺乏事实依据，且仅能证明上游企业虚开发票，原告收取代理费的退费模式符合法律规定；将未取得提单及提单与报关单不符作为处罚依据不当，混淆了单证备案与骗取出口退税的法律责任；认定出口货物为外商所有与原告无关的说法缺乏事实依据，志兴公司不是认定货物所有权的法定机构；未出示微信聊天记录，QQ聊天记录中聊天人身份无法确定。三、适用法律错误。国税发32号文属于未以公告形式公布的规范性文件，无权设定处罚幅度，不应当作为行政处罚的依据。四、处罚程序违法。行政处罚边界不明晰，停权起止期限不明确，严重侵犯原告知情权；行政处罚决定迟延送达，且若以送达之日为停权起算点，迟延送达对原告权利产生实质性影响；未以书面形式告知听证权利，在原告提出听证申请后未在重大税务案件审理程序前组织听证及送达处罚前告知书，属于严重程序违法；在刑事程序终结前即对原告作出处罚违反法律规定；江苏省国税局并未批复对原告公司停止出口退税；告知的复议机关错误，复议机关应为国家税务总局。综上，原告请求法院撤销被告作出的27号税务处罚决定，并请求一并审查国税发32号文的合法性。 原告提供以下证据：1.27号税务处罚决定，证明原告于2017年8月底收到被告作出的行政处罚决定；2.新闻媒体报道9份，证明泗阳县政府部门对远祥公司进行追踪报道，政府官员多次出席该公司的相关活动，原告有理由相信远祥公司经营活动的合法性、真实性；3.政府信息公开申请告知书（苏州国税信息[2017]27号）及附件，证明原告办理出口退税业务前，原苏州市国家税务局（以下简称原市国税局）向江苏省泗阳县国家税务局（以下简称泗阳国税局）发函，对原告与远祥公司之间交易情况及远祥公司的企业生产、经营及纳税等情况进行调查核实；4.税务事项通知书，证明原告的主管税务机关原为苏州市国税局第三分局，后变更为苏州市国税局第一分局；5.江苏国税电子税务局截屏、税务处理决定书（苏州国税稽处〔2017〕44号）、国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复，证明税务机关认可原告善意取得发票的行为；6.政府信息公开申请延期答复告知书(（2017）第1号)，证明原告向泗阳国税局申请公开该局对原市国税局协查的回函情况；7.田辰翀、王芯证人证言两份，证明原告于2017年2月22日在被告处签收处罚前告知书时，被告经办人徐农告知不服可以申请听证，但原告向其提交听证申请，徐农表示没有必要而未收取；8.进口业务（外商采购、海关、物流、境内销售）；9.出口业务（合同、海关、物流、境内采购、外商销售、退税），证据8-9证明原告属于外贸综合服务企业，应当适用外贸综合服务企业的特殊政策；10.政府信息公开告知书（泗国税告〔2017〕2号），证明经泗阳国税局调查，远祥公司经营正常。 被告国税总局市税务稽查局辩称：一、原告与宿迁虚开企业购进和出口业务虚假的事实，已由原市国税稽查局所作苏州国税稽处〔2017〕44号税务处理决定书予以认定。二、原市国税稽查局于2016年5月26日作出税务检查通知书，对原告2014年1月1日至2016年5月27日期间涉税情况进行检查。2017年2月21日将处罚事项告知书送达原告，告知原告陈述、申辩等权利。在原告陈述、申辩后，书面请示省国税局，经批复后作出27号税务处罚决定，程序合法。三、《税收征管法》第六十六条第二款规定，对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税。国税发32号文第一条第四款规定，骗取国家出口退税款250万以上，或因骗取出口退税行为受过行政处罚、两年内又骗取国家出口退税款数额在150万元以上的，停止为其办理出口退税两年以上三年以下。原市国税稽查局对原告作出停止为其办理出口退税的行政处罚，于法有据。四、本案经重大税务案件审理委员会审理，故复议机关应为省国税局。综上，被告请求法院判决驳回原告的诉请。 被告向本院提交了证明被诉行政行为合法性的以下证据：1.苏州国税稽检通一[2016]84号税务检查通知书及送达回证，证明税务检查文书及程序的启动；2.认定骗取出口退税资料（共十本卷宗），证明认定骗取出口退税的事实，包括具体的明细和数量；3.苏州国税稽处〔2017〕44号税务处理决定书，证明对所骗税款的税务处理情况；4.重大税务案件审理委员会审理意见书，证明本案经原市国税局重大税务案件审理委员会审理，复议机关为省国税局；5.原市国税局关于在两年内停止为易菲特公司办理出口退税的请示；6.省国税局关于停止易菲特公司出口退（免）税资格的批复，证据5-6证明停权请示和批复的相关情况；7.税务行政处罚事项告知书及送达回证，证明处罚前告知原告陈述、申辩等权利；8.原告提交的两份陈述、申辩材料，证明原告陈述申辩内容。被告提供作出被诉税务处罚决定的法律依据有：《税收征管法》、国税发32号文。 经庭审质证，原告对被告所举证据1无异议。对证据2认为被告未履行调查取证职责，证据或来自公安部门，或来自工作组，被告仅制作了4份笔录；被告并未提交全部证据，缺少编号为1的卷宗，缺少行政处罚决定书中提及的微信聊天记录；未将证据与处罚决定书的对应进行必要整理；公安机关在刑事侦查阶段的证据不应作为行政处罚的证据；江苏工作组未加盖公章，原告不知道具体所指，所有聊天记录中“花椰菜”的身份无法确认；卷宗6第142-226页系复印件，卷宗8中的表格未签章，对其真实性不予确认；卷宗8第522-531页银行流转单未显示对方账号和户名，对相关性不予确认；对第532-580页的真实性不予认可；卷宗9中前4份笔录仅有一位工作人员的签名，不符合形式要求，且不能证明原告参与虚开增值税发票和骗税的活动。认为证据3不具有既判力。证据4中批复意见明确刑事程序终结前不对原告作出处罚，被告违背了重大税务案件审理委员会的意见。证据5系原市国税局提出的请示而非原市国税稽查局，且请示内容不明确。证据6批复对象错误，停权对象的名称与原告不一致。认为证据7恰恰证明被告未书面告知原告听证的权利；证据8表明被告是在重大税务案件审理委员会作出结论后才向原告发出告知书听取原告的意见。 被告对原告所举证据1、3-4无异议；认为证据2、6与本案无关联；证据5不能推导出原告属于善意；对证据7无法确认；认为证据8-10不能证明原告系外贸综合服务企业，亦不能证明远祥公司不存在虚开增值税发票的行为。 本院对以上证据作如下确认：被告所举证据表明案件来源及其进行调查核实并对原告作出税务处罚决定的事实经过，内容真实，与本案具有关联性，本院予以认定。原告所举证据1系被诉行政行为，证据4证明原告的税务主管部门，证据7证明被告口头告知听证权利，原告提出听证申请等事实，本院予以认定；其他证据与本案不具关联性，本院不予认定。 经审理查明，原告易菲特公司系具有进出口业务资质的外贸企业。2015年12月起，原告通过中间人钱涛与远祥公司以名为自营出口实为代理业务的方式，约定由原告办理出口退税业务，每出口一美元货物原告收取人民币5分佣金。外商由钱涛联系，并指定货物代理，原告未与远祥公司进行实质性接触。出口收汇后原告扣除佣金连同垫付的应退税款打入远祥公司账户。经查，远祥公司向原告出具的增值税专用发票均为虚开，总计29笔虚假业务，出口额8,373,127.95美元，涉及虚开增值税专用发票72份，金额总计53,961,167.07元，税额9,173,398.42元，其中申报已退税额6,627,076.60元，申报未退税额2,546,321.82元。本案系国家税务总局督办骗取出口退税系列案件之一，国家税务总局专门为此成立工作组查办，工作组相关办案人员均有税务执法资质。 2016年5月26日，原市国税稽查局出具《税务检查通知书》，对原告2014年1月1日至2016年5月27日期间涉税情况进行检查。2017年1月16日，原市国税局重大税务案件审理委员会经审理作出《审理意见书》，建议向原告追缴骗取的退税款6,627,076.60元，不予退税2,546,321.82元，停止为其办理出口退税两年，并将案件移送公安机关。在《审理意见书》的“被检查对象的意见和主张”部分，记载了原告的抗辩意见。同年1月22日，原市国税局就两年内停止为原告办理出口退税的事项向省国税局进行请示。同年2月10日，省国税局作出批复，同意停止原告出口退（免）税资格两年。 2017年2月21日，原市国税稽查局作出税务行政处罚事项告知书，告知原告拟作出的行政处罚决定及相关事实、法律依据，并告知原告有陈述、申辩的权利。在送达该文书时，执法人员告知原告有申请听证的权利。同年2月23日，原告提交陈述申辩意见并提出听证申请，执法人员表示其已陈述申辩不必再行听证。同年3月9日，原市国税稽查局作出27号税务处罚决定，根据《税收征管法》第六十六条第二款及国税发32号文第一条第四款之规定，决定停止为原告办理出口退税两年；并告知原告复议机关为省国税局。同年4月24日，原告再次向原市国税稽查局邮寄陈述申辩意见（落款为2016年2月22日），相关意见与原市国税局重大税务案件审理委员会审理时记载的抗辩意见大致相同。同年8月23日，原市国税稽查局向原告送达27号税务处罚决定书。原告不服，诉至本院，提出前述诉请。 另查明，2018年9月30日，国家税务总局苏州市税务局发布《关于国家税务总局苏州市税务局派出机构成立的公告》，决定成立国税总局市税务稽查局，负责全市重大税收违法案件及重大社会保险费和有关非税收入违法案件查处等工作。 在庭审中，被告明确27号税务处罚决定书中决定停止为原告办理出口退税的起止时间为该文书送达之日起两年，即2017年8月23日至2019年8月23日。 本院认为，依据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条的规定，《税收征管法》第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。本案中，原市国税稽查局作为税务稽查部门对辖区内企业的骗税行为进行查处系履行法定职责，现国税总局市税务稽查局继续行使上述职权，系本案适格被告。 本案争议焦点之一：原告的行为是否构成骗取国家出口退税款的情形。《税收征管法》第六十六条第一款规定，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款一倍以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。第二款规定，对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税。根据本案查明事实，原告作为专业从事出口业务的外贸企业，通过将实质为代理出口业务包装成自营出口业务进而获取出口退税款的行为，已构成《税收征管法》第六十六条第一款所规定的骗取国家出口退税款的情形，原市国税稽查局依据《税收征管法》第六十六条第二款之规定，结合国税发32号文和涉案退税金额，决定停止原告出口退（免）税资格两年，认定事实清楚，适用法律正确。 关于原告争议的国税发32号文合法性问题，《税收征管法》第六十六条第二款并未明确停止办理出口退税期间的幅度区间。国家税务总局作为国家税务主管部门，通过发布国税发32号文以明确具体停止办理出口退税期间及适用情形，系履行国家部委行政管理职责以落实法律规定，应予以执行。该文在国家税务总局等网站均可查询，已向社会公布，不存在原告所称未对外公开的情况，故该规范性文件不存在明显违法情形，在本案中具有可适用性。 关于本案是否违反“先刑事后行政”的问题，从《税收征管法》第六十六条第一款的规定可以看出，根据不同的违法情节、过错程度及危害后果等可将违反上述法律规定的行为区分为行政违法行为和刑事违法行为两种情形，司法机关可以依法对构成刑事违法的行为追究刑事责任，有关税务机关则可以对构成行政违法的行为进行行政处罚。而《税收征管法》第六十六条第二款规定，对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税。该条规定属于行政处罚范畴，不涉及刑事责任的追究。故本案不存在“先刑事后行政”的问题。 关于复议机关的告知问题，《税务行政复议规则》第二十九条规定，申请人对经重大税务案件审理程序作出的决定不服的，审理委员会所在税务机关为被申请人。本案经原市国税局重大税务审理委员会审理，处罚决定书告知原告复议机关为省国税局，符合上述复议规则。 本案争议焦点二：被诉税务处罚决定是否存在程序违法问题。关于听证程序，《中华人民共和国行政处罚法》第四十二条第一款规定，行政机关作出责令停产停业、吊销许可证或者执照、较大数额罚款等行政处罚决定之前，应当告知当事人有要求举行听证的权利。虽然该条规定没有明确将“停止出口退（免）税资格”列入应当告知听证权利的范围，但该条中的“等”系不完全列举，应当包括与明文列举的“责令停产停业、吊销许可证或者执照、较大数额罚款”类似的其他对行政相对人权益产生较大影响的行政处罚。本案中，对于原告这样的外贸企业来说，停止其申报出口退（免）税资格两年无疑将会对公司的经营能力产生重大影响，从维护行政相对人合法权益，保障行政处罚合法性和合理性的角度出发，应当赋予原告申请听证的权利。此外，国家税务总局令第34号《重大税务案件审理办法》第十四条第二款规定，当事人要求听证的，由稽查局组织听证。第十五条第一款规定，稽查局提请审理委员会审理案件，应当提交税务稽查报告、听证材料等案件材料。由此可知，在重大税务案件提请审理委员会审理之前，税务稽查部门应当告知相对人享有申请听证的权利，并将听证材料一并向审理委员会提交。本案中，被诉行政处罚决定系经过重大税务案件审理委员会集体讨论而作出，但原市国税稽查局在提请重大案件审理委员会审理前并未告知原告听证权利，而是在进行处罚前告知时才口头告知，且在原告提交书面听证申请后，原市国税稽查局并未组织听证，违反了法定程序。 关于送达程序，《行政处罚法》第四十条规定，行政处罚决定书应当在宣告后当场交付当事人；当事人不在场的，行政机关应当在七日内依照民事诉讼法的有关规定，将行政处罚决定书送达当事人。本案中，原市国税稽查局于2017年8月23日才向原告送达于同年3月9日作出的行政处罚决定书，远超法律规定的七日内进行送达的期限，构成程序违法。 综上，经对被诉税务行政处罚决定全面审查，原市国税稽查局所作苏州国税稽罚（2017）27号税务行政处罚决定，认定事实清楚，适用法律正确，处罚幅度适当，但未在重大案件审理委员会审理前告知听证权利并依申请组织听证，且超期送达处罚决定书，违反法定程序，应予撤销。鉴于原告在陈述申辩以及诉讼程序中始终未能提供证据推翻其违法事实，如果撤销并责令重作将会导致程序空转，增加诉累，故依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十四条第一款第（一）项之规定，判决如下： 确认原苏州市国家税务局稽查局于2017年3月9日作出的苏州国税稽罚（2017）27号税务行政处罚决定违法。 案件受理费人民币50元，由被告国家税务总局苏州市税务局稽查局负担。 如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于江苏省苏州市中级人民法院。同时按照国务院《诉讼费用交纳办法》的规定向江苏省苏州市中级人民法院预交上诉案件受理费人民币50元。江苏省苏州市中级人民法院开户行：中国农业银行苏福路支行，账号：10×××76。 审 判 长  许林华 审 判 员  金丽婷 人民陪审员  华兆苏 二〇一九年十一月十二日 书 记 员  吴凤萍