广州铁路运输中级法院行 政 判 决 书（2019）粤71行终3053号上诉人（原审原告）：张颂明，男，汉族，1966年7月23日出生，住广州市天河区中山大道西55号华南师大北区******，公民身份号码440************87X。委托代理人：李苹，广东瑞霆律师事务所律师。被上诉人（原审被告）：国家税务总局广州市税务局。住所地：广州市天河区*****。法定代表人：王义平，局长。委托代理人：张学干，该局工作人员。委托代理人：陈海涛，该局工作人员。上诉人张颂明因与被上诉人国家税务总局广州市税务局（以下简称市税务局）行政复议不予受理决定一案，不服广州铁路运输法院（2019）粤7101行初189号行政判决，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭进行了审理。本案现已审理终结。原审法院经审理查明，2018年8月16日，国家税务总局广州市税务局稽查局（以下简称市税务局稽查局）作出穗税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》，决定征收张颂明未足额缴纳的个人所得税合计24,443,227.79元，并要求张颂明自收到决定书之日起15日内到国家税务总局广州开发区税务局将上述税款缴纳入库，并按规定进行相关账务调整。同时，该处理决定书告知张颂明，若有争议，必须先按照决定书的期限缴纳税款或者提供相应担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向市税务局申请行政复议。该处理决定书于2018年8月29日送达给张颂明。其后，张颂明分别于2018年9月4日、10月31日、11月29日缴纳税款3,666,484.17元、6,110,806.95元、14,665,936.67元。2018年12月3日，张颂明向市税务局申请行政复议。市税务局于同日向张颂明出具《收件回执》。2018年12月10日，市税务局作出穗税复不受字〔2018〕第33号《行政复议不予受理决定书》，决定不予受理张颂明的行政复议申请。张颂明对不予受理决定不服，诉至原审法院。原审庭审中，张颂明主张其分三期缴纳税款有经过市税务局稽查局同意，并在庭前向原审法院提交了个人所得税补缴计划申请书、税收完税证明、与税局工作人员短信聊天记录和邮件记录、微信聊天记录及深圳市版权协会出具的《电子证据固化报告》、电话咨询1****内容及检索报告、可信时间戳认证证书。市税务局认为张颂明提交的上述证据在申请行政复议时未提交，且上述证据不足以证明市税务局同意张颂明分期缴纳税款。案件审理过程中，原审法院向市税务局稽查局发函询问，是否曾同意张颂明分期缴纳穗税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》规定的补缴税款及具体的分期缴纳计划。市税务局稽查局向原审法院答复称未曾同意张颂明分期缴纳税款。原审法院认为，本案属于税务行政复议受理纠纷。本案争议焦点为市税务局是否应当受理张颂明的行政复议申请。《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”《税务行政复议规则》第三十三条规定：“申请人对本规则第十四条第（一)项规定的行为不服的，应当先向行政复议机关申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以向人民法院提起行政诉讼。申请人按照前款规定申请行政复议的，必须依照税务机关根据法律、法规确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才可以在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。”本案中，张颂明作为穗税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》确定的纳税人，对该纳税决定有异议，应当先依照该纳税决定缴纳税款或者提供相应的担保，才能向市税务局申请行政复议。穗税稽处〔2018〕5号《税务处理决定书》决定征收张颂明未足额缴纳的个人所得税合计24,443,227.79元，并要求张颂明自收到决定书之日起15日内到国家税务总局开发区税务局将上述税款缴纳入库。张颂明未在规定期限内缴清该决定书要求缴纳的税款，亦未提供相应担保，不符合申请行政复议的前提条件。市税务局不予受理张颂明的行政复议申请符合上述规定。张颂明主张其分期缴纳税款已经过市税务局稽查局的同意，但其未能提交市税务局稽查局同意分期缴纳税款的书面凭证，且其提交的《张颂明个人所得税补缴计划申请书》没有市税务局稽查局的签收证明，其提交的其他证据亦未能证明有市税务局稽查局同意分期缴纳税款的事实。经原审法院调查，市税务局稽查局亦函复原审法院未曾同意张颂明分期缴纳税款。故张颂明认为其分期缴纳税款系经市税务局稽查局的同意，没有事实依据，原审法院不予采纳。因此，张颂明请求撤销市税务局作出的穗税复不受字〔2018〕第33号《行政复议不予受理决定书》理由不成立，原审法院不予支持。综上，原审法院依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决驳回张颂明的诉讼请求。上诉人张颂明不服原审判决，向本院提起上诉称：一、原审判决认定事实不清。张颂明收到市税务局稽查局下达的《税务处理决定书》后，因需要补缴的税款金额巨大，与市税务局稽查局协商延期并分三期缴纳，同时确定了第一期的缴纳数额及期限。之后，张颂明分三期向国家税务总局广州开发区税务局缴纳了税款，在缴纳第一期税款时获市税务局稽查局电话答复同意分期缴纳，在缴纳第二期税款时短信通知市税务局稽查局工作人员。原审法院仅去函询问市税务局稽查局，并未向证人调查取证，便认定张颂明分期缴纳税款未经市税务局稽查局同意，与事实不符。二、原审判决适用法律错误。（一）张颂明已经按照约定分三期足额缴纳全部税款，行政复议期间应该是自缴清全部税款之日起六十日内，其于2018年11月29日缴清全部税款并于次月3日提起行政复议，符合法律规定。（二）《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条仅规定了行政相对人取得复议权的积极条件，市税务局及原审法院将缴税时限解读为否定性、禁止性条件，认为张颂明未在规定期限内缴清决定书要求缴纳的税款，亦未提供相应的担保，不符合申请行政复议的前提条件，违背了《中华人民共和国税收征收管理法》等规定敦促行政相对人缴纳税款和滞纳金，而非剥夺行政相对人合法权益的立法原意。综上，请求二审法院判令：1.撤销原审判决；2.市税务局受理张颂明提起的行政复议申请；3.本案的诉讼费用由市税务局负担。被上诉人市税务局二审答辩意见同原审意见一致。经审理查明，原审判决查明的事实清楚并有相应证据证实，本院予以确认。本院认为，本案二审争议的焦点是张颂明的复议申请是否符合行政复议受理条件。《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。《税务行政复议规则》第三十三条第二款规定，申请人按照前款规定申请行政复议的，必须依照税务机关根据法律、法规确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才可以在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。由此可见，申请人对征税行为不服，行政复议是法定前置程序，且申请人在提起行政复议申请前，必须在法定期限内先行缴纳或解缴税款和滞纳金或提供担保，否则亦不具备行政复议申请条件。本案中，市税务局稽查局于2018年8月16日作出涉案《税务处理决定书》，决定征收张颂明未按规定足额缴纳的个人所得税共计24,443,227.79元，并限其在收到决定书之日起15日内到国家税务总局广州开发区税务局将该税款缴纳入库。张颂明于2018年8月29日收到涉案《税务处理决定书》后，于2018年11月29日才将上述税款缴清。张颂明未在涉案《税务处理决定书》规定的期限内缴清税款或者提供相应的担保。市税务局作出被诉《行政复议不予受理决定书》，对张颂明的复议申请不予受理，认定事实清楚，证据确凿，适用法律正确，符合法定程序，原审法院判决驳回张颂明的诉讼请求并无不当。综上，原审判决处理结果正确，本院依法予以维持。张颂明上诉请求改判的理据不足，本院依法予以驳回。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，判决如下：驳回上诉，维持原判。二审案件受理费50元，由上诉人张颂明负担。本判决为终审判决。审 判 长 杨立志审 判 员 杨 芳审 判 员 石晓利二〇一九年十一月十九日法官助理 江妙龄书 记 员 颜悦怡