广东省肇庆市中级人民法院行 政 判 决 书（2019）粤12行终270号上诉人（原审被告）：肇庆市高要区国家税务局，住所地广东省肇庆市高要区府前大街104号。法定代表人：潘永远，该局局长。委托诉讼代理人：舒平，该局工作人员。委托诉讼代理人：谢丽英，广东西江律师事务所律师。上诉人（原审被告）：国家税务总局肇庆市税务局（原广东省肇庆市国家税务局），住所地广东省肇庆市端州区星湖大道棠岗路1号。法定代表人：梁培文，该局局长。委托诉讼代理人：郑宇，该局工作人员。委托诉讼代理人：谢丽英，广东西江律师事务所律师。被上诉人（原审原告）：肇庆市同济水务有限公司，住所地广东省肇庆市高要区南岸砚清路，统一社会信用代码914412835625542676。法定代表人：唐继承，该公司董事长。委托诉讼代理人：赵静，国浩律师（南京）事务所律师。委托诉讼代理人：陆宏飞，国浩律师（南京）事务所律师。上诉人肇庆市高要区国家税务局（以下简称高要国税局）、国家税务总局肇庆市税务局（以下简称肇庆税务局）因与被上诉人肇庆市同济水务有限公司（以下简称同济公司）税务行政征收一案，不服广东省肇庆市鼎湖区人民法院（2019）粤1203行初28号行政判决，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭对本案进行了审理，现已审理终结。原审法院审理查明，同济公司于2010年9月13日成立，公司经营范围为环保工程项目投资及经营管理、污水处理，其中污水处理的劳务符合免征增值税的规定，自2011年1月1日至2015年6月30日期间向高要国税局办理备案并申报享受污水处理劳务免征增值税优惠。2010年11月，同济公司控股的高要市中天恒基水务有限公司与高要环保局签订了《高要市城市污水处理厂TOT特许经营协议》，其中约定如果污水进水水质超标，同济公司对污水处理项目没有能力处理，由同济公司与高要环保局双方共同协商处理办法，制订改造方案……并豁免由此造成同济公司方的出水水质超标的责任。2014年1月15日，广东省肇庆市环境保护局（以下简称肇庆环保局）对同济公司废水排放情况进行监测，并作出了（肇）环境监测（S）字（2014）第0115124-JD号监测报告，经监测，同济公司排放废水超标。2014年2月12日，高要环保局向同济公司发出《整改通知》，要求同济公司加强废水处理设施的管理和维护，确保水污染物达标排放。2014年2月14日，同济公司向肇庆环保局提交《关于请求重新取样监测的申请》，告知肇庆环保局因进水指标超标，导致出水指标超标，请求重新监测。同月17日，肇庆环保局对同济公司废水排放情况进行了重新监测，并作出了（肇）环境监测（S）字（2014）第0217163-JD号监测报告，监测结果显示同济公司废水排放中悬浮物超标0.6倍、粪大肠菌群超标8.2倍、总磷超标0.17倍。2014年5月20日，肇庆环保局向高要环保局发出肇环字〔2014〕73号《环境监察通知书》，责成高要环保局对同济公司环境违法事实征收118,963元两倍的排污费。并于2014年7月9日在肇庆环保局网站信息公开页面上公布了同济公司行政处罚直接作出的环境违法行为限期改正决定。同月21日，同济公司缴纳了排污费。2016年12月12日，高要国税局要求同济公司提交关于其是否符合享受资源综合利用增值税优惠政策相关情况并上报相关资料。同月14日，同济公司向高要国税局提交了《肇庆市同济水务有限公司享受资源综合利用增值税优惠政策的自查报告及情况说明》，说明其于2014年2月17日因超标排放收到过处罚，但自2015年7月1日起成为增值税纳税人后未受到过环境保护法律法规的处罚，是可以享受国家增值税即征即退优惠政策条件的纳税人，并附送了福建省莆田市国家税务局网站12366热点和难点问题集。2017年1月17日，同济公司向高要国税局提交了关于其享受资源综合利用增值税优惠政策的补充说明。2017年2月10日，高要国税局向肇庆环保局发出《关于核实肇庆市同济水务有限公司超标排污有关情况的函》，告知将委派工作人员到该局了解同济公司2014年超标排污的具体情况。肇庆环保局致电高要国税局其2014年未对同济公司作出过行政处罚，对同济公司征收双倍排污费的相关资料可向高要环保局获取。同月14日，高要国税局作出高国税税通〔2017〕1027号《税务事项通知书》，要求同济公司提供2014年以来因违反环境保护法律规定而被处理导致减免税条件发生变化的自查说明。并于2017年2月15日将该通知书送达给同济公司。2017年2月21日，同济公司向高要国税局提交《肇庆市同济水务有限公司享受资源综合利用增值税优惠政策的自查报告及情况补充说明》。2017年3月9日，高要国税局向高要环保局发出高国税函〔2017〕5号《肇庆市高要区国家税务局关于核实肇庆市同济水务有限公司超标排放有关情况的函》，提请该局协助提供对同济公司2014年存在排放水污染物超过国家规定的水污染物排放标准的违法事实进行处理的有关证明文件材料，并于次日送达高要环保局。高要环保局于2017年3月14日向高要国税局提供了同济公司《整改通知》、肇环境监测（S）字（2014）第0115124-JD号监测报告。2017年3月15日，高要国税局作出高国税税通〔2017〕4967号《税务事项通知书》，通知同济公司因其2014年1月15日污染物排放未达标，不再符合免税条件。要求同济公司对2014年1月15日-2015年6月30日发生的免税收入补缴相应税款及滞纳金。并于同月16日将该通知书送达给同济公司。2017年3月20日，同济公司向肇庆环保局发出《关于2017年3月15日高要区国税局下发的肇庆市同济水务公司补缴税款通知书的相关情况查证确认申请》，申请肇庆环保局查证确认同济公司对税务事项通知书的相关异议点。次日，肇庆环保局函复同济公司，确认其2014年2月17日因进水超标导致出水超标的相关事实，并说明在对同济公司废水排放口超标事件的调查中，未发现同济公司存在环境违法违规行为。同月22日，同济公司向高要国税局申请延缓支付税款。2017年3月24日，高要环保局要求撤回3月14日向高要国税局提供的关于原告的《整改通知》、肇环境监测（S)字（2014）第0115124-JD号《监测报告》并附送了《广东省肇庆市环境保护局复函》。2017年4月20日，高要国税局向同济公司发出高国税税通〔2017〕6462号《税务事项通知书》，告知同济公司因高要环保局撤销了关于同济公司的相关证明材料，遂决定撤销已对同济公司送达的高国税税通〔2017〕4967号《税务事项通知书》。2017年3月28日，高要国税局向肇庆环保局发出高国税函〔2017〕6号《肇庆市高要区国家税务局关于核实肇庆市同济水务有限公司超标排污有关情况的函》，提请肇庆环保局协助提供同济公司2014年是否存在污染物排放未达标的事实并提供具体日期。2017年4月5日，肇庆环保局函复高要国税局，其认为同济公司2014年2月17日出水超标的客观事实存在，但是超标是由于进水污染物指标超出该厂设计能力造成的，在对同济公司废水排放超标事件的调查中，未发现同济公司存在环境违法违规行为。肇庆环保局随函附送了（肇）环境监测（S）字（2014）第0217163-JD号及0003405号广东省排污费缴纳通知单。同月20日，高要国税局就同济公司涉税问题处理工作进行座谈，听取同济公司情况说明，并制作了《税企负责人座谈会会议纪要》。同日，高要国税局作出高国税税通〔2017〕6464号《税务事项通知书》（以下简称6464号税务事项通知书）并依法送达给同济公司，通知同济公司经肇庆环保局查证确认，同济公司2014年2月17日污染物排放未达标，不再符合增值税免税条件，要求同济公司对2014年2月17日至2015年6月30日发生的免税收入进行更正申报，补缴税款并缴纳滞纳金。2017年4月25日，同济公司补缴了相关税款及滞纳金。2017年6月15日，同济公司向肇庆税务局申请行政复议，肇庆税务局经审查后于同月21日作出了肇国税复受字〔2017〕第1号《受理复议通知书》并于同月22日将该通知书送达给同济公司。同月26日，肇庆税务局向高要国税局作出肇国税复答通字〔2017〕第1号《行政复议答复通知书》，要求高要国税局在法定期限内提交当初作出具体行政行为的证据、依据和其他材料。并于同日送达高要国税局。2017年8月11日，因案情复杂，肇庆税务局作出肇国税复延字〔2017〕1号《行政复议延期审理通知书》决定延期审理并于同日将通知书分别送达给同济公司及高要国税局。2017年9月5日，因肇庆税务局向广东省国家税务局请示关于污水处理劳务增值税优惠政策问题，决定对复议案件中止审理，并于同月6日送达给同济公司及高要国税局。2017年12月7日，肇庆税务局作出肇国税复恢审字〔2017〕1号《行政复议恢复审理通知书》对同济公司的复议案件恢复审理，并依法将通知书送达给同济公司及高要国税局。2017年12月12日，肇庆税务局经审查后作出肇国税复决字〔2017〕第1号《行政复议决定书》，维持了高要国税局作出的6464号税务事项通知书，并于同日将该复议决定书送达给各方当事人。原审法院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条第一款“国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理”的规定，高要国税局作为县级的国家税务局，具有对其行政区域内的税收征收进行管理的法定职责，是本案的适格被告。根据《中华人民共和国行政复议法》第十二条第二款“对海关、金融、国税、外汇管理等实行垂直领导的行政机关和国家安全机关的具体行政行为不服的，向上一级主管部门申请行政复议”的规定，肇庆税务局作为高要国税局的上一级主管部门，有权根据同济公司的申请，履行法定的行政复议职权，亦是本案的适格被告。根据肇庆环保局提供的（肇）环境监测（S）字（2014）第0217163-JD号监测报告，同济公司于2014年2月17日废水排放超标，但监测报告显示，同济公司出水超标的原因是进水指标超过了同济公司污水处理厂的设计最大能力，且根据同济公司控股的高要市中天恒基水务有限公司与高要环保局签订的《高要市城市污水处理厂TOT特许经营协议》，其中约定：“如果污水进水水质超标，原告对污水处理项目没有能力处理，由原告与高要环保局双方共同协商处理办法……并豁免由此造成原告方的出水水质超标的责任。”且肇庆环保局针对同济公司进水和出水超标的特殊性并未对同济公司作出行政处罚。财税〔2015〕78号《财政部、国家税务总局关于印发〈资源综合利用产品和劳务增值税优惠政策目录〉的通知》（以下简称78号文）第四条规定：“已享受本通知规定的增值税即征即退政策的纳税人，因违反税收、环境保护的法律法规受到处罚（警告或单次1万元以下罚款除外）的，自处罚决定下达的次月起36个月内，不得享受本通知规定的增值税即征即退政策。”因此，不得享受增值税即征即退政策的适用前提为因违反税收、环境保护的法律法规受到处罚。高要国税局适用财税〔2013〕23号《财政部国家税务总局关于享受资源综合利用增值税优惠政策的纳税人执行污染物排放标准有关问题的通知》第三条“对未达到相应的污染物排放标准的纳税人，自发生违规排放行为之日起，取消其享受资源综合利用产品及劳务增值税退税、免税政策的资格，且三年内不得再次申请。纳税人自发生违规排放行为之日起已申请并办理退税、免税的，应予追缴。发生违规排放行为之日，是指已经污染物排放地环境保护部门查证确认的，纳税人发生未达到应予执行的污染物排放标准行为的当日”的规定，作出案涉《税收事项通知书》也应要查实同济公司是否存在违规排放行为。违规排放行为认定的职能部门是环保部门，不属于国家税务机关的职能，本案中，高要国税局没有提供证据证明环境保护部门对同济公司的案涉行为是否违反税收、环境保护的法律法规进行认定和对同济公司进行行政处罚。综上，高要国税局依据肇庆环保局提供的（肇）环境监测（S）字（2014）第0217163-JD号监测报告，作出6464号税务事项通知书，自行认定同济公司减税、免税发生变化的，要求同济公司对2014年2月17日至2015年6月30日发生的免税收入进行更正申报及补缴相应税款、滞纳金，属事实认定不清、主要证据不足，应予撤销。同理，肇庆税务局作出的肇国税复决字〔2017〕第1号《行政复议决定书》，维持上述《税务事项通知书》也属事实不清，主要证据不足，亦应予撤销。综上所述，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十条第一项、第七十九条的规定，判决：一、撤销高要国税局作出的6464号税务事项通知书；二、撤销肇庆税务局作出的肇国税复决字〔2017〕第1号《行政复议决定书》。上诉人高要国税局不服原审判决，向本院提出上诉请求：一、撤销原审法院（2019）粤1203行初28号行政判决书第一、二判项，改判驳回同济公司的全部诉讼请求；二、本案一、二审诉讼费均由同济公司承担。事实和理由：一、原审判决认定高要国税局没有证据证明环保部门对同济公司案涉行为是否违反税收、环境保护的法律法规进行认定，以及认定“高要国税局依据肇庆市环保局提供的（肇）环境监测（S）字（2014）第0217163-JD号《监测报告》，作出6464号税务事项通知书，自行认定同济公司减税、免税发生变化”，存在错误。1.同济公司的案涉行为是否违反税收的法律法规，同济公司是否符合增值税免税条件，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条的规定，是税务部门的职责认定范围，不是环保部门的职责认定范围。高要国税局6464号税务事项通知书中“自2014年2月17日起不再符合增值税免税条件”是高要国税局根据肇庆市环境保护局查证确认的事实作出的认定。2.同济公司案涉发生的废水违规排放行为，已经肇庆市环境保护局查证确认。根据肇庆市环境保护局于2017年4月5日向肇庆国税局出具和提供的《肇庆市环境保护局关于核实肇庆市同济水务有限公司高要城市污水处理厂超标排污有关情况的复函》（以下简称肇庆环保局复函）和附件（肇）环境监测（S）字（2014）第0217163-JD号《监测报告》《广东省排污费缴纳通知单》（0003405号），可反映事实：2014年2月17日同济公司的高要城市污水处理厂排放的废水中污染物超过其应予执行《城镇污水处理厂污染物排放标准》（GB189182002）一级A标准，肇庆市环境保护监测站对同济公司的高要城市污水处理厂2014年2月17日的废水排放的监测结论是粪大肠菌群超标8.2倍、悬浮物超标0.6倍、总磷超标0.17倍。根据肇庆环保局复函，肇庆市环境保护局对同济公司2014年2月17日排放水污染物超标的事实是经查证确认的，并说明了其相关调查工作和处理结果，根据《中华人民共和国行政处罚法》第二十七条的规定对同济公司不予行政处罚，并要求高要市环境保护局对该厂征收排污费。依《中华人民共和国行政处罚法》第二十七条“当事人有下列情形之一的，应当依法从轻或者减轻行政处罚:（一）主动消除或者减轻违法行为危害后果的；（二）受他人胁迫有违法行为的；（三）配合行政机关查处违法行为有立功表现的（四）其他依法从轻或者减轻行政处罚的。违法行为轻微并及时纠正没有造成危害后果的，不予行政处罚”的规定，肇庆市环境保护局据该条对同济公司不予行政处罚并要求高要市环境保护局对该厂征收排污费，即是确认了同济公司存在违法行为。二、原审判决根据财税〔2015〕78号《财政部、国家税务总局关于印发〈资源综合利用产品和劳务增值税优惠政策目录〉的通知》（以下简称财税78号文）审理本案，适用法律错误。1.高要国税局作出6464号税务事项通知书依据的法律及税收规范性文件正确。根据财税〔2013〕23号《财政部、国家税务总局关于享受资源综合利用增值税优惠政策的纳税人执行污染物排放标准有关问题的通知》（以下简称财税23号文）第一条“纳税人享受资源综合利用产品及劳务增值税退税、免税政策的，其污染物排放必须达到相应的污染物排放标准”、第四条“污水处理是指将污水（包括城镇污水和工业废水）处理后达到《城镇污水处理厂污染物排放标准》（GB18918-2002），或达到相应的国家或地方水污染物排放标准中的直接排放限值的业务”及根据财税〔2008〕156号《财政部国家税务总局关于资源综合利用及其他产品增值税政策的通知》（以下简称财税156号文）“二、对污水处理劳务免征增值税。污水处理是指将污水加工处理后符合GB1918-2002有关规定的水质标准的业务”的规定，同济公司在2015年7月1日前享受增值税免税政策的必要条件是“将污水加工处理后符合GB18918-2002有关规定的水质标准”即其污染物排放必须达到相应的污染物排放标准。依财税23号文第三条“对未达到相应的污染物排放标准的纳税人，自发生违规排放行为之日起，取消其享受资源综合利用产品及劳务增值税退税、免税政策的资格，且三年内不得再次申请。纳税人自发生违规排放行为之日起已申请并办理退税、免税的，应予追缴。发生违规排放行为之日，是指已经污染物排放地环境保护部门查证确认的，纳税人发生未达到应予执行的污染物排放标准行为的当日”的规定，高要国税局认为同济公司案涉发生的废水违规排放行为，已经肇庆市环境保护局查证确认，认定同济公司“自2014年2月17日起不再符合增值税免税条件”，适用法律正确。2.虽然上述财税23号文和财税156号已于2015年7月1日废止，但根据《最高人民法院关于印发〈关于审理行政案件适用法律规范问题的座谈会纪要〉的通知》“三、关于新旧法律规范的适用规则。根据行政审判中的普遍认识和做法，行政相对人的行为发生在新法施行以前，具体行政行为作出在新法施行以后，人民法院审查具体行政行为的合法性时，实体问题适用旧法规定，程序问题适用新法规定”的规定，同济公司的违规排放行为发生在2014年2月，高要国税局认定同济公司自违规排放之日即2014年2月17日起至2015年6月30日是否符合增值税免税条件属于实体问题，适用旧法规定即财税23号文公平合理，原审法院适用财税78号文无法律依据。3.财税78号文并不适用于认定“同济公司自2014年2月17日起是否符合增值税免税条件”。财税78号文第四条“已享受本通知规定的增值税即征即退政策的纳税人，因违反税收、环境保护的法律法规受到处罚（警告或单次1万元以下罚款除外）的，自处罚决定下达的次月起36个月内，不得享受本通知规定的增值税即征即退政策”适用对象是“已享受本通知规定的增值税即征即退政策的纳税人”，结论是“不得享受本通知规定的增值税即征即退政策”。高要国税局作出6464号税务事项通知书认定内容针对“已享受增值税免税的纳税人”，结论是“是否还符合增值税免税条件”。从认定内容上来看，高要国税局作出6464号税务事项通知书依据财税23号文的规定正确。6464号税务事项通知书未追缴财税78号文2015年7月1日生效后的税款，同济公司之后的即征即退优惠资格并未受到前述超标排放行为的影响。高要国税局作出6464号税务事项通知书证据充分，适用法律法规正确，程序合法。上诉人肇庆税务局不服原审判决，向本院提出上诉请求：一、撤销原审法院（2019）粤1203行初28号行政判决书第一、二判项，改判驳回同济公司的全部诉讼请求；二、本案一、二审诉讼费均由同济公司承担。事实和理由：肇庆税务局上诉理由与高要国税局相同，认为高要区税务局作出6464号税务事项通知书证据充分，适用法律法规正确，程序合法，肇庆税务局作出维持的《行政复议决定书》正确。被上诉人同济公司答辩称，一、肇庆环保局从未确认同济公司存在环保违法违规行为，高要国税局、肇庆税务局的证据不能证明其主张的“被上诉人案涉发生的废水违规排放行为，已经肇庆市环境保护局查证确认”。1.肇庆环保局复函及其附件无法证明该局已经查证确认同济公司存在违规排放行为。（肇）环境监测（S）字（2014）第0217163-JD《监测报告》只能证明2014年2月17日污水排放超标事件的事实，并不能证明同济公司存在违规排放行为的事实。《广东省排污费缴纳通知书》（0003405号）不能证明同济公司存在违规排放行为。众所周知，征收排污费并非行政处罚，恰恰能证明同济公司不存在违规排放行为，否则环保部门给予的处理应是行政处罚，而非征收排污费。肇庆环保局复函的结论确认同济公司没有违法违规排放行为，还证明:（1）2014年2月17日的污水排放超标是由于进水水质严重超标所导致的；（2）同济公司已经尽了污水处理企业的社会责任，超标的污水经处理后，主要污染物指标得到了明显削减。2.出水超标事实存在不等同于违规排放行为存在。从文意理解，出水超标是一个结果，违规排放是行为，造成出水超标结果的原因有多个，违规排放只是其中之一，行为与结果不是一个概念。从法律含义来看，法律事实包括法律事件和法律行为，区别是当事人有没有意志、意思表示的内容。由于进水超标导致的出水超标事实中，没有同济公司的意志和意思表示，属于法律事件，而财税23号文规定取消税收优惠资格的前提是“违规排放行为”，是法律行为。从法律条文上理解，出水超标（未达到相应的污染物排放标准）不能等同违规排放，否则财税23号文“对未达到相应的污染物排放标准的纳税人，自发生违规排放行为之日起，取消……”可以表述为“对未达到相应的污染物排放标准的纳税人，自发生未达到相应的污染物排放标准之日起，取消……”，何必要需要环保部门的查证确认。《城镇排水与污水处理条例》第三十一条规定:“城镇污水处理设施维护运营单位在出现进水水质和水量发生重大变化可能导致出水水质超标，或者发生影响城镇污水处理设施安全运行的突发情况时，应当立即采取应急处理措施，并向城镇排水主管部门、环境保护主管部门报告。”对于出水超标的情况鉴定为事件，而非污水处理设施维护运营单位的违规行为。在该事件发生时，作为污水处理设施维护运营单位的义务是采取应急处理措施，并向城镇排水主管部门、环境保护主管部门报告。本案同济公司发现进水超标已经按照法律规定履行报告义务，并采取一切可以采取的措施，努力削减了污染物的排放，将影响降到最低，无任何违规行为，不存在违规排放行为。高要国税局在肇庆环保局做出同济公司无违规排放行为结论的情况下，自行认定同济公司存在违规排放的行为属于越权行政。高要税务局作出诉争行政行为是基于同济公司“2014年2月17日污染物排放未达到相应的污染物排放标准”这一事实，案涉行政行为无事实依据。二、高要国税局依据财税23号文作出案涉行政行为错误。1.高要国税局认为案涉行政行为不应适用财税78号文错误。财税78号文第一段明确“为了落实国务院精神，进一步推动资源综合利用和节能减排，规范和优化增值税政策，决定对资源综合利用产品和劳务增值税优惠政策进行整合和调整。现将有关政策统一明确如下”，同时第七条规定“本通知自2015年7月1日起执行。财税156号文、《财政部国家税务总局关于资源综合利用及其他产品增值税政策的补充的通知》（财税〔2009〕163号）、《财政部国家税务总局关于调整完善资源综合利用产品及劳务增值税政策的通知》（财税〔2011〕115号、财税23号文同时废止”。财税78号文是对高要国税局行政行为所依据的法律法规财税156号及财税23号文的整合和替代，是同一立法机关（财政部和国税总局）针对同一类型的纳税主体、同一税种、同一优惠政策先后制定的有替换关系的两个部门规章，是新法与旧法的关系。财税78号文生效后，原享受资源综合利用增值税免税优惠政策的纳税人改为享受增值税即征即退的优惠政策，虽然纳税人享受的具体优惠方式有所不同，但它是纳税人享受增值税优惠政策的法律依据的性质并没有发生改变，对于纳税人是否能享受增值税优惠政策，是否应取消，当然应依据其作出。高要国税局以财税78号文适用对象是“已享受本通知规定的增值税即征即退政策的纳税人”，案涉行政行为是认定“是否还符合增值税免税条件”为由，认为不应适用财税78号文，不符合逻辑。对于取消增值税优惠政策的条件，根据条文，财税78号文比财税23号文规定的更为明细、准确，更便于操作，同济公司从未因违反税收、环境保护的法律法规受到过处罚，适用新法即财税78号文，对保护行政相对人即同济公司的合法权益更为有利。根据《最高人民法院关于印发〈关于审理行政案件适用法律规范问题的座谈会纪要〉的通知》“三、关于新旧法律规范的适用规则。根据行政审判中的普遍认识和做法，行政相对人的行为发生在新法施行以前，具体行政行为作出在新法施行以后，人民法院审查具体行政行为的合法性时，实体问题适用旧法规定，程序问题适用新法规定。但下列情形除外:（一）法律、法规或规章另有规定的；（二）适用新法对保护行政相对人的合法权益更为有利的；（三）按照具体行政行为的性质应当适用新法的实体规定的”的规定，应适用财税78号文审查同济公司是否符合享受增值税优惠政策。2.如前所述，财税23号文规定的取消增值税优惠资格的前提是行政相对人有违规排放行为，而不是单纯的出水超标。同济公司也不具备财税23号文中取消增值税优惠的情形，高要国税局适用法律错误。三、从立法目的、行政执法目的看，案涉行政行为违背比例原则，应予撤销。行政行为的目的是行政主体通过行政行为所要实现的利益或好处。财税23号文、财税78号文其立法目的都是扶持环保产业，吸引更多的资金进入这个微利行业，让环境保护和经济建设取得平衡，促进经济的可持续发展。案涉污水超标事实发生在2014年2月，高要税务局做出案涉行政行为的时间为2017年4月，期间三年多高要国税局未采取任何行政措施，同济公司也未发生环保违法违规行为，一直规范运营。高要国税局案涉行政行为行政目的不明确。同济公司下辖四个污水处理厂，出现污水超标情况的为其中一个污水处理厂，且四家污水处理厂可独立核算，高要税务局坚持要追缴四家污水处理厂2014年2月至2015年6月期间的全部增值税和滞纳金，超过行政行为的必要性与适当性。本院于2019年11月13日对本案进行了法庭调查，经审理查明，双方当事人在二审期间没有提交新的证据，本院经审理查明的事实与原审判决认定的事实一致，本院予以确认。本院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五条第一款“国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理”的规定，高要国税局作为县级的国家税务局，具有对其行政区域内的税收征收进行管理的法定职责，是本案适格的主体。根据《中华人民共和国行政复议法》第十二条第二款“对海关、金融、国税、外汇管理等实行垂直领导的行政机关和国家安全机关的具体行政行为不服的，向上一级主管部门申请行政复议”的规定，肇庆税务局作为高要国税局的上一级主管部门，有权根据原告的申请，履行法定的行政复议职权，亦是本案适格的主体。本案的争议焦点为高要国税局作出案涉行政行为以及肇庆税务局作出案涉《行政复议决定书》认定事实是否清楚，证据是否充分，适用法律、法规是否准确。根据肇庆环保局提供的（肇）环境监测（S）字（2014）第0217163-JD号监测报告，同济公司于2014年2月17日废水排放超标，监测结果显示同济公司废水排放中悬浮物超标0.6倍、粪大肠菌群超标8.2倍、总磷超标0.17倍。但监测报告显示，同济公司出水超标的原因是进水指标超过了同济公司污水处理厂的设计最大能力。肇庆环保局针对同济公司进水和出水超标的特殊性并未对同济公司作出行政处罚。肇庆市环保局于2017年3月21日对同济税务公司的复函中明确显示“在该厂废水排放口超标事件的调查过程中，未发现该厂存在闲置或不正常运行污染治理设施、暗管偷排、稀释排放等环境违法违规行为”。肇庆市环保局于2017年4月5日对高要国税局的复函中明确显示“在这次企业废水排放超标整个事件的调查过程中，未发现该厂存在不正常运行污染治理设施、稀释排放等环境违法违规行为”。高要国税局适用财税〔2013〕23号《财政部国家税务总局关于享受资源综合利用增值税优惠政策的纳税人执行污染物排放标准有关问题的通知》第三条“对未达到相应的污染物排放标准的纳税人，自发生违规排放行为之日起，取消其享受资源综合利用产品及劳务增值税退税、免税政策的资格，且三年内不得再次申请。纳税人自发生违规排放行为之日起已申请并办理退税、免税的，应予追缴。发生违规排放行为之日，是指已经污染物排放地环境保护部门查证确认的，纳税人发生未达到应予执行的污染物排放标准行为的当日”的规定，作出案涉《税收事项通知书》应要查实同济公司是否存在违规排放行为。违规排放行为认定的职能部门是环保部门，不属于国家税务机关的职能，本案中，肇庆环保局复函及其附件无法证明该局已经查证确认同济公司存在违规排放行为。高要国税局亦没有提供证据证明环境保护部门对同济公司的案涉行为是否违反税收、环境保护的法律法规进行认定和对同济公司进行行政处罚，没有充分证据证明同济公司存在违规排放行为。综上，高要国税局依据肇庆环保局提供的（肇）环境监测（S）字（2014）第0217163-JD号监测报告，作出6464号税务事项通知书，认定同济公司减税、免税发生变化的，要求同济公司对2014年2月17日至2015年6月30日发生的免税收入进行更正申报及补缴相应税款、滞纳金，属事实认定不清、主要证据不足，应予撤销。同理，肇庆税务局作出的肇国税复决字〔2017〕第1号《行政复议决定书》，维持上述《税务事项通知书》也属事实不清，主要证据不足，亦应予撤销。综上所述，原审判决认定事实清楚，适用法律恰当，处理正确，本院予以维持。高要国税局、肇庆税务局的上诉请求不能成立，本院不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第一项的规定，判决如下：驳回上诉，维持原判。本案二审案件受理费50元，由上诉人肇庆市高要区国家税务局、国家税务总局肇庆市税务局负担。本判决为终审判决。审判长  陈国鑫审判员  彭卓腾审判员  张国良二〇一九年十一月二十五日法官助理黄耀辉书记员黄丹莉