广东省江门市中级人民法院民 事 判 决 书（2020）粤07民终3323号上诉人（原审原告）：江门市蓬江建筑集团有限公司，住所地：广东省江门市************。法定代表人：钟四平，该公司总经理。委托诉讼代理人：赵一帆，广东秉铨律师事务所律师。委托诉讼代理人：马潮新，广东秉铨律师事务所律师。被上诉人（原审被告）：陈兆安，男，1976年1月16日出生，汉族，住广东省江门市蓬江区****************。公民身份号码：440************。委托诉讼代理人：李志姣，广东建诺律师事务所律师。委托诉讼代理人：梁当利，广东建诺律师事务所律师。上诉人江门市蓬江建筑集团有限公司（以下简称蓬江建筑公司）因与被上诉人陈兆安建设工程分包合同纠纷一案，不服广东省江门市蓬江区人民法院（2020）粤0703民初693号民事判决，向本院提出上诉。本院立案后，依法组成合议庭进行了审理。本案现已审理终结。蓬江建筑公司上诉请求：1.撤销一审判决，判令陈兆安支付所得税款3363806.24及逾期支付的滞纳金(其中1397612.50元自2018年6月1日起按照每日万分之五计至付清之日止；另1966193.74元自2019年6月1日起按照每日万分之五计至付清之日止)；2.由陈兆安承担本案的诉讼费用。二审中，蓬江建筑公司变更其第一项上诉请求为：判令陈兆安支付所得税款3216193.74元及逾期支付的滞纳金(其中1250000元自2018年6月1日起按照每日万分之五计至付清之日止，暂计至2019年10月31日滞纳金323750元；另1966193.74元自2019年6月1日起按照每日万分之五计至付清之日止，暂计至2019年10月31日滞纳金150413.82元)。事实和理由：（一）蓬江建筑公司在收到陈兆安工程材料发票及在工程成本入账时已尽审慎的审查注意义务和责任，陈兆安提交的材料发票是真实的，通过税务发票系统的甄别，只是材料发票的开票人与陈兆安不存在真实的材料交易而不能作为工程成本抵扣，导致利润虚涨，被税务机关要求补缴25%所得税。蓬江建筑公司的审慎审查责任只限于通过税务发票系统甄别，陈兆安与开票人是否存在真实材料交易超出了蓬江建筑公司的审慎审查范围。蓬江建筑公司未尽到审慎审查义务与税务机关要求补缴税款不存在因果关系，陈兆安与开票人不存在真实交易才是税务机关要求补缴税款的直接和根本原因。（二）国家税务总局江门市蓬江区税务局（以下简称蓬江税务局）蓬江税税通[2019]169612号《税务事项通知书》属于具体行政行为，企业必须执行并履行缴交税款的义务，该通知书所确定的补交税款具体明确，即以与经济业务不关联、不合法、不真实的税前扣除凭证共计34446509.35元乘以税率25%计算所得8611627.33元即是应当补交的税款。事实上，蓬江税务局已从蓬江建筑公司账户中扣划2017年应当补交的部分税款。《中华人民共和国企业所得税法》第四条第一款规定：“企业所得税的税率为25%。”，即使《税务事项通知书》没有写明标准，但上述规定明确具体，陈兆安确认没有真实交易的发票总金额乘以税率就是应补缴的税额。（三）蓬江建筑公司确认收到上述《税务事项通知书》后并未进行涉案税费的补缴，因为蓬江建筑公司没有经济能力，但蓬江建筑公司从未确认收到上述《税务事项通知书》后并未进行涉案税费的更正工作。事实上，蓬江建筑公司已向税务机关申请更正，但税务机关没有采纳。(四)蓬江建筑公司于2020年3月19日向一审法院申请调查取证，一审法院未准许，属于程序错误。陈兆安辩称：（一）一审法院认定事实清楚。蓬江建筑公司和陈兆安签订的《项目承包协议书》已履行完毕，双方之间的债权债务关系已结清，没有其他合同义务。根据《项目承包协议书》的约定，合同项内工程包括材料费、人工等施工所有费用全部由陈兆安支付和承担，陈兆安提供相应的工程材料发票给蓬江建筑公司。从该约定可知，合同项内工程的建筑材料款是由陈兆安支付，材料发票抬头为蓬江建筑公司，只要陈兆安提供的是真实发票交给蓬江建筑公司审核后入账，即完成《项目承包协议书》中提供材料发票的约定。从《项目承包协议书》约定可知，合同项内工程相关的财务管理责任全部由蓬江建筑公司承担，陈兆安无法干涉，关于发票能否入账、以何项目入账等都是由蓬江建筑公司审核决定，产生财务管理责任当然由蓬江建筑公司承担。事实上，陈兆安的材料供应商都是按照蓬江建筑公司审核要求开具材料发票，该部分材料发票既通过了蓬江建筑公司的审核入账，也经过蓬江建筑公司审计部门的审计，是真实合格的发票。蓬江建筑公司主张陈兆安补缴企业所得税，是认为陈兆安提供涉案的发票不能抵销成本而增加税费成本。但是，依据《项目承包协议书》约定，陈兆安只需提供材料发票给蓬江建筑公司，材料发票真实即可，材料发票能否或如何抵扣蓬江建筑公司的企业成本并不是陈兆安承担的义务，审核该部分内容的义务由蓬江建筑公司承担。陈兆安并没有任何违约行为，不需承担违约责任。（二）一审法院适用法律准确。蓬江税务局于2019年9月27日发出的《税务事项通知书》只是要求蓬江建筑公司自查账务，不是追缴税款的行政决定，没有行政强制法律效力，且该通知书没有决定补缴税款金额，只是认定发票可能存在“不关联、不合法、不真实的税前扣除凭证”，并没有认定发票虚假。蓬江建筑公司以税务部门要求核查补缴税款为由要求陈兆安缴交企业所得税，从本质上属于行使追偿权，但是一审法院已查明税务部门既没有决定或确定蓬江建筑公司补缴税费数额，也没有确定陈兆安提供的涉案发票不能抵扣成本而产生补缴税费，且蓬江建筑公司并没有补缴税款的事实。因此，蓬江建筑公司主张追偿权，向陈兆安要求支付税款的法律要件不成立。蓬江建筑公司向一审法院起诉请求：1.陈兆安向蓬江建筑公司支付所得税款3363806.24元及逾期支付的滞纳金(其中1397612.5元自2018年6月1日起按照每日万分之五计至付清之日止，计至2019年10月31日滞纳金361981.64元:另1966193.74元自2019年6月1日起按照每日万分之五计至付清之日止，暂计至2019年10月31日清纳金150413.82元)；2.陈兆安承担本案的诉讼费用。一审庭审中，蓬江建筑公司变更第1项诉讼请求为：判令陈兆安向蓬江建筑公司支付所得税款3216193.74元及逾期支付的滞纳金(其中125万元自2018年6月1日起按照每日万分之五计至付清之日止，暂计至2019年10月31日滞纳金323750元:另1966193.74元自2019年6月1日起按照每日万分之五计至付清之日止，暂计至2019年10月31日清纳金150413.82元)。一审法院认定事实：2016年8月8日，蓬江建筑公司（甲方）与陈兆安（乙方）《项目承包协议书》，约定乙方承包甲方承建的“某甲居商铺、1-4#楼及地下车库”工程项目，工程造价53611873元，工程款的收取由甲方开具发票，建设单位支付的工程款划入甲方账户，甲方在扣除乙方应上缴给甲方的部分（含工程税、企业所得税和上缴甲方的利润）后将余下工程款划入乙方账户，也可以由建设单位开具支票到甲方单位，待乙方交齐上缴给甲方的部分后直接背书给乙方指定账户；乙方上缴给甲方的有关费用和利润应按工程进度支付，并必须在工程验收前付清有关费用、利润和各种税费，否则，甲方有权不给予办理工程验收有关手续；乙方实行自负盈亏，该工程乙方提供材料发票；该工程的税费按营改增简易计税方法缴交，企业所得税按合同造价2.5%计算，该工程乙方需提供合同造价30%的普通材料发票给甲方。一审庭审中，双方共同确认涉案《项目承包协议书》已全部履行完毕。2019年9月27日，蓬江税务局作出蓬江税税通[2019]169612号《税务事项通知书》，通知蓬江建筑公司：“您单位在所属期2017年1月1日至2018年12月31日期间，涉嫌取得与经济业务不关联、不合法、不真实的税前扣除凭证共计34446509.35元，请你根据自查情况到江门市行政服务中心蓬江区税务局办税服务大厅进行2017年、2018年年度企业所得税申报更正，并补缴税款。现提请你单位于2019年10月15日前自行改正并于改正后3日内提交自行改正说明。”蓬江建筑公司据此主张陈兆安提供的上述项目工程133张发票总金额为12864774.95元的增值税普通发票不真实。陈兆安确认蓬江建筑公司所主张的涉案133张不真实增值税普通发票是由其提供给蓬江建筑公司，蓬江建筑公司确认其收到该《税务事项通知书》后并未补缴涉案税款。一审法院认为，本案为建设工程分包合同纠纷。本案立案案由建设工程合同纠纷有误，现调整本案案由为建设工程分包合同纠纷。涉案《项目承包协议书》约定陈兆安向蓬江建筑公司提供普通材料发票，该《项目承包协议书》已履行完毕，现蓬江建筑公司依据蓬江税务局作出的《税务事项通知书》主张陈兆安提供的发票不真实并要求其支付所得税款3216193.74元及滞纳金。一方面，蓬江建筑公司作为缴税义务人，在收到陈兆安提交的涉案工程普通材料发票时应在工程成本入账向税务机关申报前尽到审慎的审查注意义务；另一方面，蓬江建筑公司提供的《税务事项通知书》是一份责令限改的通知，通知其涉嫌取得与经济业务不关联、不合法、不真实的税前扣除凭证并要求其进行更正，该通知并未明确最终处罚措施及补缴税款的标准和金额，并且，蓬江建筑公司确认其收到该《税务事项通知书》后并未进行涉案税费的更正、补缴工作，蓬江建筑公司提交的证据不足以证实其存在损失及损失的具体金额。综上，蓬江建筑公司未能提供充足的证据证实陈兆安存在提供不真实增值税普通发票的违约行为且该违约行为造成其具体损失，应承担举证不能的不利后果，故对其上述主张，理据不足，一审法院不予支持。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第六十四条第一款，《最高人民法院关于适用的解释》第九十条的规定，判决如下：驳回蓬江建筑公司全部诉讼请求。一审案件受理费37809.61元，减半收取18904.81元，由蓬江建筑公司负担。二审中，陈兆安没有提交新的证据。蓬江建筑公司提交如下证据：证据1.《征询函》、证据2.《蓬江税务局关于回复蓬江建筑公司征询事项的函》及其附件，共同用以证明：涉嫌取得与经济业务不关联、不合法、不真实的税前扣除凭证金额合计34446509.35元对应的发票就是附件2，附件2与蓬江建筑公司在一审中提交的证据相符。陈兆安在一审中已确认其中有13455224.95元发票是其提供给蓬江建筑公司，与蓬江建筑公司一审中提交的发票清单相对应。证据3.国家税务总局江门市蓬江区税务局第二税务分局（以下简称蓬江税务局第二分局）作出的蓬江税二分局税通[2020]340号《税务事项通知书》、证据4.税务文书电子送达确认书、证据5.蓬江税务局第二分局作出的蓬江税二分局强催（2020）7号《催告书（行政强制执行适用）》、证据6.完税统计表及税收完税证明，共同用以证明：蓬江建筑公司尚欠2017年1月1日至2017年12月31日税款2345962.22元，税款滞纳日期2018年6月1日；尚欠2018年1日至2018年12月31日税款2115824.99元，税款滞纳日期2019年6月1日。上述340号《税务事项通知书》是依据上述169612号《税务事项通知书》作出，两者存在关联性，强制蓬江建筑公司补缴2017年、2018年税款。上述340号《税务事项通知书》和7号《催告书》具有行政强制执行性质，蓬江建筑公司必须按照该规定补缴税款。蓬江建筑公司于2019年10月15日至2020年5月26日期间（即收到上述169612号《税务事项通知书》至收到上述340号《税务事项通知书》期间）补缴税款本金4149840.13元，滞纳金1335984.87元；收到上述340号《税务事项通知书》后补缴税款本金2345962.22元，滞纳金881100.74元；收到上述7号《催告书》后补缴税款本金150000元，滞纳金31350元。蓬江建筑公司截至2020年7月22日已补缴税款本金6645802.35元，滞纳金2248435.61元，合计8894237.96元，其中2017年度的税款本金6495802.35元已全部缴清，已补缴2018年度应补缴税款本金2115824.99元中的150000元，仍拖欠应补缴税款本金1965824.99元。证据7.蓬江税务局第二分局作出的蓬江税二分局税通[2020]6006号《税务事项通知书》，用以证明：蓬江建筑公司已于2019年10月15日至2020年8月18日期间清缴2017年企业所得税6495802.35元及其滞纳金2217085.61元、2018年企业所得税265824.99元及其滞纳金57063.15元。截止2020年8月25日，蓬江建筑公司欠缴2018年度的应纳税款1850000元，限2020年9月7日前缴纳，并从税款滞纳之日起至缴纳或解缴之日止，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。陈兆安对上述证据认为：第一，对证据1和证据2的真实性没有异议，但不认可，该组证据不能证明蓬江建筑公司主张的事实。证据2中的附件是企业自查的结果，并非税务局的认定，该函中发票的内容并不是蓬江建筑公司与陈兆安合同约定的发票性质，陈兆安按照双方分包合同约定提交真实发票给蓬江建筑公司，没有违反法律的强制性规定，蓬江建筑公司认为是不合法的发票没有依据，而且也没有陈兆安提交发票不合法的证据或者依据。第二，对证据3至6的真实性予以确认，但该组证据不具有合法性，蓬江税务局第二分局所作出的通知并不符合行政决定的格式，不具有强制执行力，蓬江建筑公司应当对该部分不合法文件提出司法救助，包括行政诉讼。该通知书并没有对其结论提供事实和法律依据，不具有合法性。证据6不能证明补缴纳税款与陈兆安存在因果关系，或者由陈兆安违约而产生的损失，双方当事人存在的只是分包合同关系。第三，对证据7的真实性没有异议，但对合法性和关联性不予认可，该通知不是行政处罚行为，系针对蓬江建筑公司税前成本扣除错误而作出，陈兆安与蓬江建筑公司是分包合同关系，财务管理和按章纳税是蓬江建筑公司的义务，陈兆安没有为蓬江建筑公司补缴税款的义务。经审查，蓬江建筑公司提交的上述证据属于二审新的证据范畴，陈兆安对上述证据的真实性没有异议，上述证据与本案具有关联性，故本院予以采纳。一审查明的基本事实属实，本院予以确认。另查明，2020年6月10日，蓬江税务局第二分局作出蓬江税二分局税通[2020]340号《税务事项通知书》，责令蓬江建筑公司限期缴纳税款，2017年1月1日至2017年12月31日限期缴纳税款金额2345962.22元，税款滞纳日期2018年6月1日；2018年1月1日至2018年12月31日限期缴纳税款金额2115824.99元，税款滞纳日期2019年6月1日，合计应缴纳4461787.21元。同年6月30日，蓬江税务局第二分局作出蓬江税二分局强催（2020）7号《催告书（行政强制执行适用）》，蓬江建筑公司欠缴所属期2017年和2018年企业所得税合计4461787.21元，于2020年6月30日前已清缴所属期2017年企业所得税2345962.22元，仍欠缴所属期2018年企业所得税2115824.99元（未含滞纳金），限蓬江建筑公司自收到催告书之日起10日清缴，逾期缴纳的税款从滞纳之日到缴纳或解缴之日止，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。同年7月22日，蓬江建筑公司缴纳税款所属期2018年1月1日至2018年12月31日的应纳税所得额150000元和滞纳金31350元。同年8月26日，蓬江税务局第二分局作出蓬江税二分局税通[2020]6006号《税务事项通知书》，责令蓬江建筑公司限期缴纳税款，蓬江建筑公司应补缴2017年企业所得税6495802.35元和2018年企业所得税2115824.99元，已于2019年10月15日至2020年8月18日期间清缴2017年企业所得税6495802.35元及其滞纳金2217085.61元、2018年企业所得税265824.99元及其滞纳金57063.15元。截止2020年8月25日，蓬江建筑公司欠缴2018年度的应纳税款1850000元，限2020年9月7日前缴纳，并从税款滞纳之日起至缴纳或解缴之日止，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。又查明，陈兆安向蓬江建筑公司提供涉案工程的133张发票总金额为12864774.95元的增值税普通发票，其中2017年度的增值税普通发票总金额为5000000元，2018年度的增值税普通发票总金额为7864774.95元。本院认为，本案为建设工程分包合同纠纷。蓬江建筑公司和陈兆安为挂靠关系，蓬江建筑公司未经发包人同意将涉案工程分包给不具备相关建设资质的陈兆安，根据《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释》第一条“建设工程施工合同具有下列情形之一的，应当根据合同法第五十二条第（五）项的规定，认定无效：（一）承包人未取得建筑施工企业资质或者超越资质等级的；（二）没有资质的实际施工人借用有资质的建筑施工企业名义的；……”的规定，蓬江建筑公司和陈兆安签订的两份《项目承包协议书》均无效。蓬江税务局作出蓬江税税通[2019]169612号《税务事项通知书》认为蓬江建筑公司在所属期2017年1月1日至2018年12月31日期间，涉嫌取得与经济业务不关联、不合法、不真实的税前扣除凭证共计34446509.35元。蓬江税务局第二分局作出蓬江税二分局税通[2020]6006号《税务事项通知书》认为蓬江建筑公司应补缴2017年企业所得税6495802.35元和2018年企业所得税2115824.99元。陈兆安向蓬江建筑公司提供的涉案工程133张发票总金额为12864774.95元的增值税普通发票，产生应补缴所属期2017年企业所得税1250000元（5000000元×25%）和2018年企业所得税1966193.74元（7864774.95元×25%）。蓬江建筑公司作为缴税义务人，也是陈兆安的被挂靠人，已依税务部门作出的《税务事项通知书》于2019年10月15日至2020年8月18日期间清缴2017年企业所得税6495802.35元（包括陈兆安部分）及其滞纳金2217085.61元、2018年企业所得税265824.99元（陈兆安部分）及其滞纳金57063.15元。根据《中华人民共和国合同法》第五十八条“合同无效或者被撤销后，因该合同取得的财产，应当予以返还；不能返还或者没有必要返还的，应当折价补偿。有过错的一方应当赔偿对方因此所受到的损失，双方都有过错的，应当各自承担相应的责任”的规定，陈兆安作为涉案工程的实际施工人，既是工程的承包人又是取得工程款的受益人,其取得了工程款,应按照相关法律依法纳税。因陈兆安向蓬江建筑公司所提供的涉案发票被税务部门认定为涉嫌与经济业务不关联、不合法、不真实的税前扣除凭证，蓬江建筑公司应向税务部门补缴涉案税款。蓬江建筑公司在税务部门多次催缴后,先行为陈兆安代缴了应纳税款。因此,对于蓬江建筑公司主张陈兆安偿还为其代缴的税款的诉讼请求，本院予以支持。蓬江建筑公司和陈兆安签订的《项目承包协议书》无效，陈兆安关于其已按合同约定向蓬江建筑公司提供普通材料发票而无须补缴税款的抗辩不成立，本院不予支持。蓬江建筑公司和陈兆安对涉案《项目承包协议书》无效具有同等过错，蓬江建筑公司就陈兆安所提供涉嫌与经济业务不关联、不合法、不真实的税前扣除凭证已向税务部门补缴2017年企业所得税1250000元和2018年企业所得税265824.99元，合共1515824.99元，双方应各自承担一半，即蓬江建筑公司自行负担税款757912.49元，陈兆安向蓬江建筑公司支付税款757912.5元。至于滞纳金，蓬江建筑公司作为缴税义务人，应按时向税务部门补缴税款，因此产生的税款滞纳金应由蓬江建筑公司自行承担，蓬江建筑公司主张陈兆安负担，理据不足，本院不予支持。综上所述，蓬江建筑公司的上诉请求有理部分，予以支持；无理部分，不予支持；一审法院对实体处理不当，本院予以纠正。依照《中华人民共和国合同法》第五十二条、第五十八条,《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷适用法律问题的解释》第一条，《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第二项的规定，判决如下：一、撤销广东省江门市蓬江区人民法院（2020）粤0703民初693号民事判决；二、陈兆安自本判决生效后十日内向江门市蓬江建筑集团有限公司支付所得税款757912.5元；三、驳回江门市蓬江建筑集团有限公司的其他诉讼请求。如果未按本判决指定的期间履行上述给付义务，应按照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条之规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。一审案件受理费36322.86元，减半收取18161.43元，由江门市蓬江建筑集团有限公司负担14431.5元，由陈兆安负担3729.93元。二审案件受理费36322.86元（江门市蓬江建筑集团有限公司已预交33710.45元），由江门市蓬江建筑集团有限公司负担28863元，由陈兆安负担7459.86元。江门市蓬江建筑集团有限公司多预交4847.45元，本院予以退回。陈兆安应向本院补缴案件受理费7459.86元。本判决为终审判决。审 判 长 吴春梅审 判 员 李炎途审 判 员 梁智坚二〇二〇年十月十六日法官助理 李苏琴书 记 员 李慕华