西安铁路运输中级法院 行 政 判 决 书 （2020）陕71行终988号 上诉人（原审原告）陕西千业房地产开发有限责任公司。住所地陕西省西安市碑林区友谊西路**。 法定代表人郝汉林，董事长。 委托代理人戴丽玲，该单位工作人员。 委托代理人慕丽，北京市康达(西安）律师事务所律师。 被上诉人（原审被告）国家税务总局西安市未央区税务局。住。住所地陕西省西安市未央区二府庄路**/div> 法定代表人王月贵，局长。 委托代理人雷宇宁，陕西泾渭律师事务所律师。 委托代理人任青娜，陕西泾渭律师事务所律师。 上诉人陕西千业房地产开发有限责任公司（以下简称千业公司）与被上诉人国家税务总局西安市未央区税务局（以下简称未央区税务局）不履行行政复议法定职责一案，不服西安铁路运输法院（2019）陕7102行初1710号行政判决，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭审理了本案。本案现已审理终结。 一审法院查明，2015年1月9日，原西安市未央区地方税务局玄武税务分局向西安市添好实业公司（以下简称添好公司）作出未地税玄处字〔2015〕第001号《税务处理决定书》，认定：“添好花园住宅小区项目应补缴土地增值税7713350.45元，已缴纳771335.05元，欠缴6942015.4元，决定：限西安市添好实业公司自收到本决定书之日起3日内到西安市未央区地方税务局玄武税务分局将上述税款及滞纳金缴纳入库，并进行相关账务调整。逾期未缴，将依照《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条规定强制执行。并向西安市添好实业公司告知：若同该局（所）在纳税上有争议，应自收到该决定之日起六十日内依照该决定缴纳税款及滞纳金，或者提供相应的担保，然后可依法向西安市未央区地方税务局申请行政复议。”被告原西安市未央区地方税务局于2018年6月5日向西安市添好实业公司作出未地税强扣〔2018〕001号《税收强制执行决定书》，决定：根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条规定，决定从添好公司单位银行账户中扣缴包括税款、滞纳金共计10435093.94元，并于同日从添好公司银行账户扣缴上述金额。2018年8月2日，原告千业公司收到添好公司向其发出的《关于联建项目土地增值税及抓紧销售剩余房源的联系函》及《工作联系函关于交纳土地增值税的通知》，要求原告公司补缴添好花园住宅小区项目土地增值税税款。同时，根据双方2004年12月31日签订的《联建协议书》及西安市未央区人民法院（2018）陕0112民初15927号民事判决书的要求，由原告千叶公司向添好公司支付垫付的“添好花园住宅小区”项目土地增值税税款6217129.98元，滞纳金3194462.83元，并自2018年6月5日起，至判决给付之日止，以9411592.81元为基数，按照中国人民银行同期贷款利率计算利息损失。2019年4月12日，原告陕西千业房地产开发有限责任公司向被告提交《行政复议申请书》称：“…添好公司于2018年8月2日将未央区税务局依据未地税玄处字[2015]第001号《税务处理决定书》下发的《税务强制执行决定书》送达申请人，并要求申请人交纳该税款及滞纳金，申请人才得知该《税务处理决定书》时隔三年仍然有效…”，请求撤销原西安市未央区地方税务局玄武税务分局2015年1月9日作出的未地税玄处字〔2015〕第001号《税务处理决定书》。2019年4月19日，被告国家税务总局西安市未央区税务局向原告作出未税复不受字〔2019〕001号《不予受理行政复议申请决定书》，以原告与涉案的具体行政行为不具有利害关系，同时原告所提出的复议申请超过了法律规定的申请期限为由，对其复议申请决定不予受理。原告不服该《不予受理行政复议决定书》，遂提起本诉。另查明，2018年7月20日，根据党中央、国务院《深化党和国家机构改革方案》《国税地税征管体制改革方案》的要求，按照国家税务总局、国家税务总局陕西省税务局和国家税务总局西安市税务局的统一部署，西安市20个区（县）、开发区原国家税务局和原地方税务局于2018年7月20日正式合并成立新税务机构。原西安市未央区国家税务局和西安市未央区地方税务局合并，成立国家税务总局西安市未央区税务局。其中原未央区地税局下辖玄武税务分局、办税服务厅、发票所3个直属机构，原西安市未央区地方税务局玄武税务分局职责由西安市未央区税务局第三税务所行使。上诉人千业公司的一审诉讼请求为：1.撤销国家税务总局西安市未央区税务局（未税复不受字〔2019〕001号）《不予受理行政复议申请决定书》；2.被告对原告2019年4月12日向其提交的《行政复议申请书》，依法履行行政复议的法定职责。 一审法院认为，本案的争议焦点是：一、原告与申请复议的未地税玄处字〔2015〕第001号《税务处理决定书》是否存在利害关系；二、原告向被告提起行政复议申请是否超过法定复议期限。针对上述争议焦点一，对于复议申请人资格，《行政复议法实施条例》第二十八条第（二）项作出具体规定：“行政复议申请符合下列规定的，应当予以受理：...（二）申请人与具体行政行为有利害关系...”通常情况下，行政行为的相对人总是有申请复议权的，因为一个不利行政行为给他造成的权利侵害之可能显而易见。因而，有人把行政相对人称为“明显的当事人”。但是，可能受到行政行为侵害的绝不仅仅限于直接相对人。为了保证直接相对人以外的公民、法人或者其他组织的诉权，而又不使这种诉权的行使“失控”，法律才限定了一个“利害关系”的标准。所谓“利害关系”，也就是有可能受到行政行为的不利影响。具体要考虑以下三个要素：是否存在一项权利；该权利是否属于申请人的主观权利；该权利是否可能受到了被申请复议行政行为的侵害。本案中，被申请复议的行政行为是原被告未央区税务局玄武分局作出的未地税玄处字〔2015〕第001号《税务处理决定书》。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条之规定：“转让国有土地使用权、地、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税。”同时，根据国税发〔2006〕187号《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》第一条规定：“土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。”根据已查明的事实，被复议《税务处理决定书》的税款最终将由原告千叶公司向添好公司支付。原告复议申请称原被告下属税务分局作出的被诉具体行政行为，损害了原告依法纳税的合法权益，并提交了《联建协议书》及已生效的民事判决书等证据，已证明其所主张的权利有受到被诉行政行为侵害的可能，故原告与被复议《税务处理决定书》具有利害关系。针对上述争议焦点二，根据《行政复议法》第九条第一款规定：“公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；但是法律规定的申请期限超过六十日的除外。”同时，《行政复议法实施条例》第十五条第一款第（六）项规定：“行政复议法第九条第一款规定的行政复议申请期限的计算，依照下列规定办理：（六）被申请人能够证明公民、法人或者其他组织知道具体行政行为的，自证据材料证明其知道具体行政行为之日起计算。”根据原告向被告提交的《行政复议申请书》可知原告于2015年5月知道涉案《税务处理决定书》的内容。《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉”。本案未地税玄处字〔2015〕第001号《税务处理决定书》中确定的纳税人为添好公司，而被告下属的玄武分局于2018年6月5日就未地税玄处字〔2015〕第001号《税务处理决定书》作出未地税强扣〔2018〕001号《税收强制执行决定书》，被告于2018年6月5日才从添好公司帐户中扣划了该笔税款，至此原告便可依据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定，对未地税玄处字〔2015〕第001号《税务处理决定书》具体行政行为申请行政复议。根据上述规定，原告应自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请，但原告却迟至2019年4月12日才向该局提出行政复议，故依照上述法律及行政法规的规定，原告的复议申请已超过法定期限。据此，被告以原告复议申请超过了法律规定的申请期限为由，作出的（未税复不受字〔2019〕001号）《不予受理行政复议申请决定书》具有事实和法律依据，本院对原告的请求不予支持。综上，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九之规定，判决：驳回原告陕西千业房地产开发有限责任公司的诉讼请求。案件受理费50元，由原告陕西千业房地产开发有限责任公司负担。 上诉人千业公司上诉称：西安铁路运输法院作出的(2019)陕7102行初1710号《行政判决书》认为，“被告于2018年6月5日才从添好公司账户中扣划了该笔税款,至此原告可依据《中华人民共和国税收征收管理法》第88条规定,对未地税玄处字(2015)第001号《税务处理决定书》申请行政复议,根据上述规定,原告应自知道该具体行政行为之日起60日内提出行政复议,但原告却迟至2019年4月12日才向该局提出行政复议,依据相关法律规定,原告的复议申请已超过法定期限”据此,驳回上诉人的诉讼请求错误。一、被上诉人至今从未告知上诉人被复议行政行为,更遑论其相关复议、诉讼权利。首先,依据《行政复议法实施条例》第十五条第二款之规定：行政机关作出具体行政行为,依法应当向有关公民、法人或者其他组织送达法律文书而未送达的,视为该公民、法人或者其他组织不知道该具体行政行为。”第十七条:“行政机关作出的具体行政行为对公民、法人或者其他组织的权利、义务可能产生不利影响的,应当告知其申请行政复议的权利、行政复议机关和行政复议申请期限。”本案中,上诉人公司作为被申请复议行为的利害关系人,被上诉人作出被复议行政行为却未向上诉人送达,属于应当向上诉人送达法律文书而未送达的情形,根据《行政复议法实施条例》第十五条第二款之规定应视为该公民、法人或者其他组织不知道该具体行政行为。其次,被上诉人在一审答辩中强调:“上诉人早在2015年5月就知晓玄武分局2015年1月9日作出的未地税玄处字(2015)第001号《税务处理决定书》,也通过第三人西安添好实业公司于2018年8月2日给上诉人送达未地税强扣(2018)001号《税收强制执行决定书》,知晓《税务处理决定书》确定的税款和滞纳金已于2018年6月5日全部解缴入库…是日(即2018年8月2日)若对《税务处理决定书》提起行政复议已不存在须“足额缴纳税款的前置条件”,即被上诉人也认可上诉人提起复议行政行为的复议期限起算日应以上诉人明确知晓对《税务处理决定书》提起行政复议时已不存在“未足额缴纳税款”的前置条件情况下即自2018年8月2日始一年内。此外,被上诉人为了回避当初作出行政行为时存在的问题，时至今日对案件情况仍未进入实体审理的状态,上诉人始终积极寻求救济,无奈因被上诉人机关回避态度至今求助无门。上诉人就被上诉人作出的未地税玄处字(2015)第001号《税务处理决定书》及后续未地税强扣(2015)001号《税收强制执行决定书》、《告知函》等,乃至2018年6月5日作出的未地税强扣(2018)001号《税收强制执行决定书》的行政复议及诉讼争议,均绵延至今。上诉人千业公司曾于2019年4月3日向被上诉人上级机关(西安市税务局)提起本案被复议行政行为的复议申请,西安市税务局书面告知上诉人应当向被上诉人提起申请,上诉人遂于2019年4月12日向被上诉人提交《行政复议申请书》:请求撤销原西安市未央区地方税务局玄武税务分局2015年1月9日作出的未地税玄处字(2015)第001号《税务处理决定书》的行为。故,依据上述事实及相关法律、法规上诉人的复议申请未超过法定的复议申请期限。二、上诉人于2019年4月12日向被上诉人税务机关提交的《行政复议申请书》,符合《中华人民共和国行政复议法》第九条关于“因不可抗力或者其他正当理由耽误法定申请期限的,申请期限自障碍消除之日起继续计算”之规定。根据《中华人民共和国行政复议法》第九条之规定:“公民法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的,可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；但是法律规定的申请期限超过六十日的除外。因不可抗力或者其他正当理由耽误法定申请期限的,申请期限自障碍消除之日起继续计算”。等待民事诉讼生效裁判结果,就可以构成该条规定的耽误起诉期限的正当事由。根据一审审理查明的事实,自2015年3月起,上诉人与被复议申请行政行为的行政相对人添好公司因“添好花园住宅小区”就该案《税务处理决定书》确定的税款纠纷,至今仍处于诉讼状态。上诉人公司虽于2015年5月在民事诉讼庭审质证过程中得知被复议行政行为。但因上诉人公司与添好公司签订的《联建协议》,是上诉人公司作为复议申请人有权申请复议未地税玄处字(2015)第001号《税务处理决定书》的权属来源依据,被复议的《税务处理决定书》行为是否对上诉人公司的权利义务造成实际影响,仍需以相关民事诉讼的裁判结果为前提。2017年10月30日(2017)陕01民终10962号民事判决书生效(该案再审2019年5月16日生效),2017年11月22日开始上诉人向被上诉人提交〈对添好花园住宅小区土地增值税清算结果异议的请求)及2018年1月5日就该案《税务处理决定书》确定的土地增值税款异议向被上诉人上级单位国家税务总局西安市税务局提起的行政复议及行政诉讼案于2019年3月14日作出的(2018)陕71行终828号《行政裁定书》方才告一段落;未央区人民法院于2018年12月10日作出的(2018)陕0112民初15927号一审民事判决书,判决千业公司向添好公司支付被复议行政行为确定的土地增值税税款6217129.98元,滞纳金3194462.83元,并承担相关利息损失,千业公司不服该判决上诉于西安市中级人民法院后,经审理已发回重审,至今该重审案件尚在审理中。上述民事案件及与西安市税务局发生的行政诉讼案与本案被诉不予受理的行政复议行为性质虽异,但实质争议相同,都是基于对“添好住宅小区”项目被上诉人做出的《税务处理决定书》确定的土地增值税清算结果的异议。因此,本案的实质行政争议，千业公司已在2015年3月的民事诉讼过程中提出。上诉人千业公司因当时正在进行民事诉讼及与被上诉人上级机关西安市税务局行政诉讼而未及时提其对本案《税务处理决定书》的行政复议申请,应构成《中华人民共和国行政复议法》第九条所规定的“正当理由”。被诉行政行为是否对起诉人的权利义务造成实际影响,需以民事诉讼的裁判结果或被上诉人上级机关的答复为前提,起诉人不可能在当时就对被诉行政行为提起行政诉讼。此时,等待民事诉讼生效裁判结果和被上诉人上级机关的答复,就可以构成该条规定的耽误起诉期限的正当事由。基于行政法上的信赖原则及司法最终确定原则,该民事诉讼至今一直处于持续状态且尚未审结,而被上诉人上级机关就上诉人对被复议行政行为确定的土地增值税额的异议,至2019年6月10日才以西税复决定（2019）1号《国家税务总局西安市税务局税务行政复议决定书》答复上诉人,上诉人公司作为联建方之一,被复议行政行为是否对上诉人公司的权利义务产生实际影响也处于待定状态,千业公司不可能在上述存在争议的民事诉讼及与西安市税务局行的政诉讼中同时提起对《税务处理决定书》行为的行政复议申请。只有在该民事诉讼及与西安市税务局的行政诉讼裁判最终生效后,上诉人公司才能确定其未作为行政相对人的《税务处理决定书》对其权利义务产生何种实际影响。依据《中华人民共和国行政复议法》第九条所规定的“正当理由”,上诉人于2019年4月12日向被上诉人提起本案复议申请,没有超过法律规定的60日起诉期限,虽然上诉人并未等待该民事诉讼裁判最终生效即提起行政复议申请,但申请符合复议条件,行政机关亦应当据此予以受理。三、知道或者应当知道行政行为内容的时点是起算起诉期限的前提和基础。公民、法人或者其他组织提起行政诉讼,应当是针对其确信是真实的,可对上诉人发生实际效力的行政行为。若起诉人尚对被诉行政行为是否对其生效存疑,便起算复议或起诉期限,则有违设置复议机起诉期限制度的本意。知道或者应当知道行政行为的内容并非简单如一审认为“看到”即“知晓”。一审法院认为,根据2018年6月5日被上诉人下属玄武分局划扣第三人公司账户欠缴税款的事实,认定上诉人千业公司应自2018年6月5日始适用复议期限六十日的规定,故认定上诉人于2019年4月12日才向被上诉人提起案涉行政复议申请,超过了法律规定的六十日复议申请的期限。却忽视了本案还存在复议期限不能简单适用六十日的特殊情形及相关规定。一方面,相关民事裁判作出并生效后,当事人才能确定其权利义务是否因行政行为而受到生效民事裁判的影响,因此,在当事人于民事诉讼中知道行政行为对其权利义务产生不利影响的情况下,行政诉讼的起诉期限应当从生效民事判决作出之日起计算。另一方面,由于复议期限设定的立法初衷,在于防止行政相对人怠于行使诉权,故在上诉人已就相关争议提起民事诉讼的情况下,民事诉讼的审理期间应当依据《行政复议法》第九条的规定予以排除,而不应计入复议申请期限。本案中,上诉人虽然在民事诉讼过程中知道了被诉行政行为,但根据行政复议法及其实施条例的规定,知道行政行为并不是当事人提起行政诉讼的充分条件,只有确信与行政行为具有利害关系的主体才能适格地提起行政诉讼。而具体到本案中,相关民事裁判作出及行政诉讼生效后,上诉人才能确定其权利义务是否因具体行政行为受到影响。因此,在当事人于民事诉讼中知道行政行为对其权利义务产生不利影响情况下,才能提起行政复议申请。根据《最高人民法院关于适用的解释》第六十四条:“行政机关作出行政行为时,未告知公民法人或者其他组织起诉期限的,起诉期限从公民、法人或者其他组织知道或者应当知道起诉期限之日起计算,但从知道或者应当知道行政行为内容之日起最长不得超过一年。复议决定未告知公民、法人或者其他组织起诉期限的,适用前款规定。”本案中,一审法院认定上诉人公司自2018年6月5日起六十日内,即具有向被上诉人申请复议的权利。但事实是:上诉人公司直至2018年8月2日方才通过案外人添好公司向上诉人送达未地税强(2018)001号《税收强制执行决定书》,知晓《税务处理决定书》确定的税款和滞纳金已于2018年6月5日全部解缴入库。故,起算复议申请期限应自2018年8月2日始,又因为被上诉人长期以来从未告知原告对本案行政行为具有复议或诉讼权限和期限,甚至从未将上诉人作为涉及本案众多争议行政行为的利害关系人对待,故,本案上诉人的复议期限应自2018年8月2日始一年内。综上,一审法院未查明本案是否存在行政机关作出行政行为时存在未告知复议权利和申请复议期限,应适用自知晓行政行为可提起相关行政复议时享有一年复议期限的特别情形,简单的以上诉人公司的行政复议申请超出法定期限为由判决驳回诉请,不符合《行政复议法》和《行政诉讼法》及其相关司法解释的有关提起行政复议期限规定的精神。综上请求：1.依法判令撤销西安铁路运输法院作出的(2019)陕7102行初1710号行政判决;2.依法改判:撤销国家税务总局西安市未央区税务局(未税复不受字(2019)001号)《不予受理行政复议申请决定书》；依法判令被上诉人对上诉人2019年4月12日向其提交的《行政复议申请书》履行行政复议的法定职责。 被上诉人未央区税务局二审答辩称:原审判决认定事实清楚,适用法律正确,故应判决驳回千业公司的上诉,维持原判。但原审关于千业公司“与被复议的《税务处理决定书》具有利害关系”的裁判理由没有法律依据,适用法律错误,应予纠正。具体理由和法律依据如下:本案不具有《行政复议法》第九条第二款规定的复议期限中止计算的情形。首先,《行政复议法》第九条第二款规定的“因不可抗力或者其他正当理由耽误法定申请期限的,申请期限自障碍消除之日起继续计算”所指的“其他正当理由”,应当是不属于当事人自身的原因耽误起诉期限,从而无法及时行使复议权利的情形。因此,该款规定的“其他正当理由”,不能泛化予以解释。否则,行政秩序和行政效率将会因此受到过分的干扰,从而引发行政秩序紊乱、行政行为的效力长期处于不稳定状态,最终使得公共利益受到无法预料的损害,失去设立复议申请期限的立法初衷。具体到本案,可以引起复议期限中止的“其他正当理由”,至少应当同时符合以下四个条件:其一,不属于千业公司自身原因耽误的期限;其二,与未央区税务局作出的未地税玄处字2015第001号《税务处理决定书》有关联;其三,构成提出本案行政复议的障碍,或者另案处理的结果构成提出本案行政复议的前提；其四,该“其他正当理由”的发生,应当在本案复议期限开始计算之后(即2018年6月5日或2018年8月2日之后)。现就千业公司主张的所谓“其他正当理由”,逐一分析如下:1、“民事诉讼”。千业公司所称的“民事诉讼”，实际发生了二件(千业公司有意混淆,不作区别),各案诉讼请求及主张权利的原告都不相同。第一件民事诉讼,即千业公司诉西安市添好实业公司合同纠纷案,千业公司为原告。该案已于2017年10月30日由西安市中级人民法院审理终结(案号2017陕01民终10962号)。第二件民事诉讼,即西安市添好实业公司诉千业公司合同纠纷案,原告为西安市添好实业公司,被告为千业公司该案于2018年12月10日由西安市未央区人民法院作出一审判决(案号2018陕01**民初15927号),二审正在审理当中,尚未结案。第一件民事诉讼,主张权利者虽为千业公司,但生效判决发生在本案复议期限开始计算之前。从其诉讼请求看,也与本案无关,且该民事诉讼程序包括其裁判结果并不构成提起本案行政复议的障碍,因此,该第一件民事诉讼不属于《行政复议法》第九条第二款规定的复议期限中止计算的“其他正当理由”。第二件民事诉讼,主张权利者不是千业公司,而是西安市添好实业公司,西安市添好实业公司在该案中主张的权利,实质是要求千业公司按照第一件民事诉讼确定的分配比例,向其履行金钱给付义务。该案虽然至今尚未审结,但涉案法律关系与本案无关,且该案民事诉讼程序包括其未来的裁判结果并不构成提起本案行政复议的障碍(千业公司能够在该案尚未终审的2019年4月12日提起本案行政复议的事实足以证明),因此,也不属于《行政复议法》第九条第二款规定的复议期限中止计算的“其他正当理由”。2、另案“行政诉讼”“行政复议”。2018年5月25日,千业公司因不服原西安市地方税务局西地税[2018]001号《不予受理行政复议申请决定书》,向西安铁路运输法院提起行政诉讼,2018年7月26日,西安铁路运输法院作出(2018)陕7102行初1071号判决,撤销西地税[2018]001号《不予受理行政复议申请决定书》,并“责令就原告复议申请依法重新作出处理”该案二审期间,西安市税务局撤回上诉。2019年3月14日,西安铁路运输中级法院作出(2018)陕71行终828号行政裁定书,准许撤回上诉。此后,西安市税务局于2019年6月6日作出西税复决字(2019)1号《税务行政复议决定书》,认为千业公司要求撤销未央区税务局2018年1月8日向其送达的《关于对陕西千业房地产开发有限公司对的回复》,属于重复处理行为,千业公司提起的行政复议不符合受理条件,遂决定驳回其复议申请。对该复议决定书,千业公司没有起诉。就以上千业公司提出的行政复议、行政诉讼的内容和复议要求看,与本案未央区税务局作出的未税复不受字(2019)001号《不予受理行政复议申请决定书》的内容和复议要求完全不同。由于千业公司已于2015年5月知道了未央区税务局作出的《税务处理决定书》内容,又于2018年8月2日知道未央区税务局已于2018年6月5日划扣了《税务处理决定书》项下的全部土地增值税及滞纳金,自此以后,千业公司依法对未央区税务局《税务处理决定书》提出行政复议没有任何障碍。千业公司既可以单独就未央区税务局《税务处理决定书》在法定期限内提出复议,也可以在提出上述行政诉讼、行政复议的过程中,同时对《税务处理决定书》提出行政复议。寻求何种救济方式,完全可由千业公司自为决定,法律、法规再没有对本案被复议的《税务处理决定书》提出行政复议的限制。据上所述,千业公司所称的另案“行政诉讼”、“行政复议”均不构成提起本案行政复议的障碍,也不构成提起本案行政复议的前提。其次,千业公司于2019年4月12日向未央区税务局提出本案行政复议的事实本身,亦充分说明了本案不存在《行政复议法》第九条第二款规定的复议期限中止计算的情形,不存在千业公司主张的所谓“耽误”复议期限的“其它正当理由”。千业公司在其上诉理由中称:“被诉行政行为是否对起诉人的权利义务造成实际影响,需以民事诉讼的裁判结果或被上诉人上级机关的答复为前提,起诉人不可能在当时就对被诉行政行为提起行政诉讼。此时,等待民事诉讼生效裁判结果和被上诉人上级机关的答复,就可以构成该条规定的耽误起诉期限的正当事由…该民事诉讼至今一直处于持续状态且尚未审结,而被上诉人上级机关就上诉人对被复议行政行为确定的土地增值税额的异议,至2019年6月10日才以西税复决字[2019]1号《国家税务总局西安市税务局税务行政复议决定书》答复上诉人…千业公司不可能在上述存在争议的民事诉讼及与西安市税务局的行政诉讼中同时提起对《税务处理决定书》的行政复议申请。只有在该民事诉讼及与西安市税务局的行政诉讼裁判最终生效后,上诉人才能确定其未作为行政相对人的《税务处理决定书》对其权利义务产生何种实际影响”(见《行政上诉状》第5页第三自然段)。未央区税务局认为,千业公司陈述的上述上诉理由,恰恰与其主张的本案复议期限“因其他正当理由”“耽误”的观点相反,并且佐证了未央区税务局主张的本案不具有《行政复议法》第九条第二款规定的复议期限中止计算的情形。根据原审查明的事实,千业公司所称的“民事诉讼”,第一件已于2017年10月30日终审结案并发生法律效力:第二件正在二审,尚未结案。千业公司所称的与西安市税务局的行政诉讼,二审裁定准予撤诉的时间为2019年3月14日,西安市税务局就此作出的《税务行政复议决定书》的时间为2019年6月6日。上述时间顺序清楚地表明,千业公司2019年4月12日提出本案行政复议时,其所称的第二件“民事诉讼”尚未审结,更未裁判;其所称的与西安市税务局的行政诉讼,已于提起本案行政复议之前的2019年3月14日结案,与此相关的西安市税务局西税复决字[2019]1号《行政复议决定书》尚未作出,但在上述“民事诉讼”,“行政诉讼”“行政复议”尚未最终裁判、生效的情况下,千业公司提出本案的行政复议受到限制了吗?存在“障碍”了吗?需要“等待另案裁判结果才能复议”吗?答案是:都没有。所以,千业公司在其所称“民事诉讼”、“行政诉讼”“行政复议”尚未最终裁判、生效的情况下,即能够提起本案行政复议的事实充分说明,千业公司完全可以在2018年6月5日后不受限制的行使其对未央区税务局作出的《税务处理决定书》的复议权利,除非因其自身原因“未及时”行使复议权利。综上,千业公司在2015年5月已经知道未央区税务局作出的未地税玄处字2015第001号《税务处理决定书》内客,2017年10月30日,千业公司已经知道其所谓的“权利损害事实”(因该日千业公司诉添好公司合同纠纷案经西安市中级人民法院2017陕01民终10962号判决驳回上诉,维持原判。该（判决确认千业公司与添好公司《联建合同》中约定的按二八比例分配项目建设销售所有税费与利润合法有效)。2018年8月2日,千业公司明确知道“添好花园小区项目”土地增值税已于2018年6月5日全部扣缴入库,其在2018年6月5日起即可以对未央区税务局作出的《税务处理决定书》提出行政复议以求救济的情况下,却没有及时提出复议,显然,由此“耽误”的复议期限,无法界定为不属于千业公司自身的原因,造成本案复议期限逾期,系千业公司自身主观原因所致,故本案不存在《行政复议法》第九条第二款规定的“因不可抗力或者其他正当理由耽误法定申请期限”的情形。二、千业公司与本案《税务处理决定书》没有利害关系。千业公司与本案《税务处理决定书》是否具有利害关系,应当以具有公法也即税收行政法律上的利害关系为判断标准,不包括事实上的利害。最高人民法院(2017)行申169号《行政裁定书》指出:《行政诉讼法》第二十五条规定的“有利害关系的公民、法人或者其他组织”,不能扩大理解为所有直接或间接受行政行为影响的公民、法人或者其他组织:所谓利害关系,仍应限于法律上的利害关系,进一步来说,一般也仅指行政法上的利害关系,一般不包括私法上的利害关系。最高人民法院近年来作出的诸多裁判文书,包括最高法院行政审判庭编著的《行政诉讼法司法解释理解与适用》(第97页、第102至103页)已明确界定了“利害关系”的边界,这就是不能扩大理解为所有直接或间接受行政行为影响的公民、法人或者其他组织。所谓利害关系,仍应限于公法上的利害关系,不包括私法上的利害关系。具体到本案,千业公司与西安市添好实业公司签订的《联建协议书》,属于私法范畴,虽然该《联建协议书》约定了双方税费分担的比例,但该约定不具有税法上的意义和效果。基于《税收征收管理法》确定的纳税义务法定、纳税主体法定原则,民事合同(私法)对税费分担的约定不能改变纳税主体的认定,反之,千业公司也不能因为与西安市添好实业公司签署了《联建协议书》而取得本案纳税义务人的资格。未央区税务局2018年6月5日依据《税务处理决定书》、未地税强扣(2018)001号《税收强制执行决定书》划扣的款项,系属于西安市添好实业公司名下的资金,依据千业公司与西安市添好实业公司签订的《联建协议书》的约定,千业公司最终分担的所谓“税费”,不是税务机关的行政行为所致,而是当事人双方民事合同约定的分配结果。故千业公司与本案的“利害关系”,不属税法上的“利害关系”,而是民事合同约定的事实上的“利害关系”,不属于《税收征收管理法》、《土地增值税暂行条例》等公法保护的利害关系。倘若按原审的裁判逻辑,公司股东、股东配偶,甚或公司员工岂不均可援用这些事实上的“利害关系”、反射性的“利害关系”而滥行诉权,其后果,势必导致行政秩序紊乱。因此,根据《行政诉讼法》第二十五条的规定,千业公司与本案不具有税收行政法上的利害关系,原审于此的裁判理由于法无据,应予及时纠正。三、千业公司不是《税务处理决定书》的行政相对人,亦与该具体行政行为不具有行政法上的利害关系,故未央区税务局在作出《税务处理决定书》时没有向其送达法律文书并告知其复议申请期限的义务,《行政复议法实施条例》第十五条第二款、第十七条不适用于本案,千业公司以该理由主张其复议申请未逾期不能成立。税务行政行为有别于一般行政行为的特点,突出表现为行政行为的相对人特定化,即必须是法律、法规规定并经税务行政机关依法确认的纳税义务人,税务行政行为相对人一般与纳税人为一体。根据《税收征收管理法》第四条确定的纳税主体法定原则,不仅纳税义务人必须由法律、行政法规规定，而且依据《税收征收管理法实施细则》第一百条的规定,纳税主体也只能由税务行政机关确定,其它任何国家机关均无职权确定纳税主体。根据《土地增值税暂行条例》第二条的规定,经未央区税务局依法确认,“添好花园项目”纳税义务人为该项目所有人西安市添好实业公司,不是千业公司。因此,西安市添好实业公司是未央区税务局《税务处理决定书》的行政相对人,负有缴纳项目土地增值税的义务,千业公司不是本案《税务处理决定书》的相对人,也与本案具体行政行为不具有行政法上的利害关系,因此,未央区税务局作出《税务处理决定书》时并无向千业公司送达、告知诉权及复议权利的义务。四、《最高人民法院关于适用的解释》第六十四条的规定不适用于本案,千业公司以该理由主张其复议申请未逾期不能成立。《行政诉讼法的解释》第六十四条分为两款,第一款规定的是行政机关作出行政行为时,未告知公民、法人或者其他组织起诉期限的,起诉期限如何计算的问题。本案中,因税务行政行为的特殊性,行政机关在作出涉及“纳税争议”的《税务处理决定》时,依据《税收征收管理法》第八十八条、《行政诉讼法》第四十四条第二款的规定,适用复议前置的权利救济告知,依法不能迳行告知起诉的权利,只能告知复议的期限和权利。同时,《最高人民法院关于适用的解释》第六十四条第一款解决的是当事人向人民法院提起行政诉讼的起诉期限延长问题,不是行政机关受理行政复议的复议申请期限问题,因此,不适用于本案。该条第二款规定的是复议决定未告知公民、法人或者其他组织起诉期限的,复议申请期限延长问题,但也不适用于本案,因为本案争议的复议决定,即未央区税务局未税复不受字(2019)001号《不予受理行政复议申请决定书》已经明确告知了千业公司的起诉期限。因此,《最高人民法院关于适用的解释》第六十四条的规定不适用于本案,千业公司以该理由主张其复议申请未逾期不能成立。综上所述,西安铁路运输法院(2019)陕7102行初1710号行政判决,认定事实清楚,适用法律正确,应予维持(但该判决关于“利害关系人”部分的裁判理由于法无据,应予纠正)。千业公司因其自身原因,逾期提出行政复议申请的事实证据确凿,故其上诉请求应予驳回。 二审中各方当事人均未提交新的证据。 本院查明事实与一审法院查明事实一致，本院对此予以确认。 本院认为，根据《中华人民共和国行政复议法》第九条第一款规定：“公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的，可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请；但是法律规定的申请期限超过六十日的除外”。《中华人民共和国行政复议法实施条例》第十五条第一款第（六）项规定：“行政复议法第九条第一款规定的行政复议申请期限的计算，依照下列规定办理：（六）被申请人能够证明公民、法人或者其他组织知道具体行政行为的，自证据材料证明其知道具体行政行为之日起计算”。《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉”。《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条，规定了申请行政复议的前置条件。本案中，上诉人千业公司向被上诉人未央区税务局提出的行政复议所指向的对象为，西安市未央区地方税务局玄武税务分局（现国家税务总局西安市未央区税务所第三税务所）于2015年1月9日作出的未地税玄处字〔2015〕第001号《税务处理决定书》。后西安市未央区地方税务局玄武税务分局又于2018年6月5日就未地税玄处字〔2015〕第001号《税务处理决定书》作出未地税强扣〔2018〕001号《税收强制执行决定书》，并于2018年6月5日从添好公司账户中扣划了该笔税款。至此，上诉人千叶公司即符合依据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条提出行政复议的前置条件。2018年8月2日，上诉人千业公司收到添好公司向其发出的《关于联建项目土地增值税及抓紧销售剩余房源的联系函》及《工作联系函关于交纳土地增值税的通知》，其中附件中包括未地税强扣〔2018〕001号《税收强制执行决定书》，上诉人千业公司在本案诉讼中也认可该事实，故上诉人千业公司提起行政复议的期限，至迟应当于2018年8月2日开始起算。上诉人千业公司于2019年4月12日向被上诉人未央区税务局提出的行政复议，其申请行政复议的期限已超过《中华人民共和国行政复议法》第九条第一款、《中华人民共和国行政复议法实施条例》第十五条第一款第（六）项所规定的期限。在上诉人千业公司未提交相应证据证明，其所提行政复议申请过程中存在《中华人民共和国行政复议法》第九条第二款所规定的不可抗力和其他正当理由耽误法定申请期限情形的前提下，被上诉人未央区税务局据此作出未税复不受字〔2019〕001号《不予受理行政复议申请决定书》，符合法律规定。上诉人千业公司的上诉请求缺乏事实和法律依据，本院不予支持。综上所述，一审判决认定事实清楚，适用法律正确，程序合法。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项的规定，判决如下： 驳回上诉，维持原判。 二审诉讼费50元，由上诉人陕西千业房地产开发有限责任公司负担。 本判决为终审判决。 审 判 长  曹 伟 审 判 员  张 博 审 判 员  侯 斌 二〇二〇年十月十三日 法官助理  段茗琪 书 记 员  赵成园 1