广东省韶关市武江区人民法院行 政 判 决 书（2017）粤0203行初358号原告：钟华，男，1962年6月7日出生，汉族，无业，广东省丰顺县人，住广东省仁化县。委托代理人：刘国明，广东周和律师事务所律师。被告：韶关市地方税务局稽查局，住所地：广东省韶关市浈江区复兴路**。负责人：黄小林，局长。委托代理人：王宇佳，该局审理科科员。委托代理人：叶纬，广东宜方律师事务所律师。被告：韶关市地方税务局，，住所地：广东省韶关市武江区沙洲一路**法定代表人：李政科，局长。副职负责人：苏韶娟，该局调研员。委托代理人：黄新梅，该局法规科副科长。委托代理人：罗晓蕾，广东宜方律师事务所律师。原告钟华诉被告韶关市地方税务局稽查局（以下简称韶关市地税稽查局），韶关市地方税务局（以下简称韶关市地税局）税务行政确认、行政复议纠纷一案，原告于2017年9月29日向本院提起行政诉讼。本院2017年10月9日立案受理后，于2017年10月12日向被告送达了起诉状副本及应诉通知书。本院依法组成合议庭，于2017年11月16日公开开庭审理本案。原告钟华及其委托代理人刘国明，被告韶关市地税稽查局的负责人黄小林及其委托代理人王宇佳、叶纬，被告韶关市地税局的副职负责人苏韶娟及其委托代理人黄新梅、罗晓蕾到庭参加了诉讼。本案因另案（2017）粤0203行初359号钟华诉韶关市地税稽查局、韶关市地税局,第三人黄伟江、仁化县长隆物业有限公司税务行政处罚、行政复议纠纷一案尚未审结，而本案的审理又要以该案的审理结果为依据，因此本案于2017年12月5日中止诉讼。（2017）粤0203行初359号案于2018年5月14日恢复审理，因此本案于2018年5月14日恢复诉讼。本案现已审理终结。韶关市地税稽查局于2017年7月10日对钟华作出韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》。认为根据韶关市中级人民法院作出的（2016）粤02行终67号《行政判决书》，确定仁国用（2009）0100124号土地面积由112.40平方米更正为93.90平方米，从而撤销韶关市地税稽查局作出的韶地税稽罚〔2015〕502号《税务处罚决定书》。该土地面积更正后土地使用税及罚款相应发生变化，2009年10月至2011年12月期间应缴纳的土地使用税合计1056.38元，土地使用税相应滞纳金合计314.45元，土地使用税相应罚款为633.83元。土地面积更正后具体差异为：土地使用税前后差异合计208.12元、土地使用税相应滞纳金前后差异合计61.95元、土地使用税相应罚款前后差异124.87元。据此通知：钟华有向税务机关要求返还多缴税款并加算银行同期存款利息的权利。韶关市地税局于2017年9月13日作出韶地税行复〔2017〕5号《行政复议决定书》，认为因涉案土地面积更正后土地使用税税款、滞纳金及罚款相应发生变化，韶关市地税稽查局于2017年2月21日作出韶地税稽（审）通〔2017〕501号《税务事项通知书》，通知钟华有要求税务机关退还其超过应纳税额缴纳的税款的权利。经行政复议，因前述《税务事项通知书》适用依据错误，韶关市地税局予以撤销。韶关市地税稽查局于2017年7月10日重新作出韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》，更正了适用依据，认定事实清楚，证据确凿，适用依据正确，程序合法，内容适当，决定予以维持。原告钟华诉称，一、韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》是具体行政行为，涉及了税务处理和税务处罚事项。2014年10月13日，韶关市地税稽查局对钟华作出的韶地税稽处（2013）8号《税务处理决定书》，由于不能归咎于钟华的原因，导致没能对该处理决定提起行政复议和行政诉讼。接着，韶关市地税稽查局据此进一步作出韶地税稽罚〔2015〕502号《税务处罚决定书》。钟华不服，对此申请复议并提起行政诉讼，最终韶关市中级人民法院作出(2016)粤02行终67号《行政判决书》，判决认为该《税务处罚决定书》存在错误，应予撤销，并限期60天要求重做。由于韶地税稽罚〔2015〕502号《税务处罚决定书》被认定错误，而其作出的基础是韶地税稽处（2013）8号《税务处理决定书》，因此该《税务处理决定书》也由于存在同样的错误应当纠正，即韶关市地税稽查局应根据行政纠错机制主动撤销上述《税务处理决定书》，并重新作出。但遗憾的是，韶关市地税稽查局在2017年2月21日仅通过对钟华发出韶地税稽（审）通〔2017〕501号《税务事项通知书》的形式，对部分涉税事务进行调整，而不是严格的根据行政执法程序依法纠错，对韶地税稽处（2013）8号《税务处理决定书》撤销重做。韶地税稽（审）通〔2017〕501号《税务事项通知书》实质就是对涉税处理、处罚的调整，本质上直接调整了钟华的涉税事务重大权益，因此该通知属于具体行政行为。对此钟华申请了行政复议，复议机关也认可钟华的理由，依法撤销韶地税稽（审）通〔2017〕501号《税务事项通知书》，并要求重作。现在韶关市地税稽查局重新作出韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》，但该通知也仅仅是变更了错误的法律适用，并没有变更具体的款项数额。为此，该通知同样也是具体行政行为，且直接涉及了税务处理和处罚两方面的内容。二、韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》实际是对韶地税稽处（2013）8号《税务处理决定书》及韶地税稽罚〔2015〕502号《税务处罚决定书》的变更、调整。韶关市地税稽查局反复认为并提出：钟华由于没有在法定的期限届满前就该《税务处理决定书》提起行政复议，诉权已经灭失，因此《税务处理决定书》已经生效，不能调整、撒销、重做。该观点是不成立的。首先，（2016）粤02行终67号《行政判决书》作出的认定和判决，虽然不是针对韶地税稽处（2013）8号《税务处理决定书》作出，但是韶地税稽罚〔2015〕502号《税务处罚决定书》所处罚的违法事项与前述《税务处理决定书》是一致的。其次，正如（2016）粤02行终67号《行政判决书》第22页所述：“原审法院……未撤销最终有误的结果……亦不符合‘有错必纠’原则”，人民法院的观点符合《广东省行政执法监督条例》第三条“行政执法监督应当遵循合法、公正、公开的原则，坚持问责必严、违法必纠，保障法律法规的正确实施。”第九条“行政执法主体应当接受国家权力机关、司法机关依法对行政执法进行的监督。公民、法人或者其他组织依法对行政执法进行监督，可以对行政执法投诉、举报。”的规定。因此，《税务处理决定书》（韶地税稽处[2013]8号）由于在事实上认定错误，与韶地税稽罚[2015]502号《税务行政处罚决定书》同样应当撒销后由韶关市地税稽查局重新作出行政行为。三、对韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》的具体意见。该《税务事项通知书》是不全面、不准确的，通知中予以退回钟华的多交税款、滞纳金、罚款数额都不对。（一）关于金霞小区4012.58平方米综合用地[仁国用（2005）02000346号]补缴土地使用税问题。1、锦城公司对其房屋办理了“房地一体登记”的“房地产权证”,并明确载明该宗土地为锦城公司所共用，因此锦城公司是该宗土地使用税的纳税人之一。《广东省城镇房地产权登记条例》第四条规定：“依法核准登记的房地产权利受法律保护。房地产管理部门核发的房地产权证是房地产权利人依法经营、使用或者处分该房地产的凭证。”锦城公司全称是广东省仁化锦城物业发展公司，属于集体所有制企业，于2012年注销。其于2003年4月26日办理的粤房地证字第**《房地产权证》记载：建筑面积为837.46平方米，，地号为“A面111、112、113、114115号”,土地共用面积为4012.58平方米，土地使用权证号为“仁府国用总丹发字第00013字（95）第02005-1号。其于2003年4月26日办理的粤房房地证字第**房地产权证》记载：建筑面积为945.57平方米，，地号为“A面111、112、113、114115号”，土地共用面积为4012.58平方米，土地使用权证号为“仁府国用总丹发字第00013字（95）第02005-1号。由此可见，上述两房地产权证明确记载了地号、土地共用面积，锦城公司是该宗土地共用人。根据《财政部、国家税务总局关于城镇土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》（1988年10月24日[1988]国税地字015号）第四条“关于纳税人的确定：土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。……土地使用权共有的，由共有各方分别纳税。”第五条“关于土地使用权共有的，如何计算缴纳土地使用税：土地使用权共有的各方，应按其实际使用的土地面积占总面积的比例，分别计算缴纳土地使用税。”的规定，锦城公司应按其实际使用的该宗土地面积占总面积的比例计交土地使用税。2、除锦城公司已办理的前述两个房地产权证外，该宗土地上尚余一千多平方米房屋只有国土证（钟华名下的仁国用（2005）02000346号国土证），而无房产证。国土证附图阴影部分面积已转让，应在计税面积中扣除。仁国用（2005）02000346号国土证的附图显示：：地号有111、112、113、114、115共有四块阴影地块，其中一块于2001年4月29日转让给陈再新使用，面积为126.36平方米，一块于1998年6月18日转让给黄惠香使用；另两块未注明事由。以上四块阴影部分面积已转让,应在计税面积中扣除。3、对属于公共用地的面积，不应计征土地使用税。《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第六条规定：“下列土地免缴土地使用税：（四）市政街道、广场、绿化地带等公共用地。”《广东省城镇土地使用税实施细则》第八条规定:“下列土地免缴土地使用税：（四）市政街道、广场、绿化地带等公共用地；”所谓“市政街道、广场、绿化地带等公共用地”并非特指土地使用权属于公共机构，而是包括了根据规划要求属于全体业主共用的公共用地。本案中，仁化县丹霞开发区金霞小区综合用地部分用于市政工程配套设施和全体业主共有的设施，如行人道、公路、排水沟等;实际建筑占用面积1000多平方米，而三面行人道占用面积1000多平方米，鱼塘（用于观光）占用面积800多平方米，绿化占用面积800多平方米。这些面积（2600多平方米）应在计税面积中扣除。4、对钟华个人所有的居住房屋及院落用地，不应计征土地使用税。《财政部、国家税务总局关于城镇土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》（1988年10月24日[1988]国税地字015号）规定：“十八、下列土地的征免税，由省、自治区、直辖市税务局确定：1、个人所有的居住房屋及院落用地；”《广东省城镇土地使用税实施细则》第十条规定：“个人所有的居住房屋及院落用地，暂缓征收土地使用税。”第十五条规定：“纳税人应将使用土地的坐落地址、面积、用途等情况，据实向所在地主管地方税务机关申报登记。申报登记后，发生变更地址、新征土地、土地权属转移、土地面积增加或减少等事项，纳税人应在30日内，向所在地主管地方税务机关申报。”本案中，钟华本人全家居住房屋占地面积300多平方米，虽然未办房产证，但这部分面积应在计税面积中扣除。这个情况是一个客观事实，仁化县公安局丹霞派出所出具了证明证实钟华一家五口人居住在该块土地及院落用地上。但韶关市地税稽查局却从未对钟华提出的这个情况进行审核，总是机械地提出依据土地使用权证登记从2009年至2011年为什么性质就什么性质征税，并处予了滞纳金和罚款，但对上述法律规定却从不回应。5、对已出租且李冬芹等承租人用作住房的相应面积比例的土地，不应计征土地使用税。《财政部、国家税务总局关于廉租住房经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通知》（财税[2008]24号）规定：“二、支持住房租赁市场发展的税收政策（三）对个人出租住房，不区分用途……免征城镇土地使用税。”本案中，承租人李冬芹等人租赁的房屋二层用于居住，对其用于居住的部分，应免征城镇土地使用税。（二）关于仁化县建设路33号面积202.80平方米的住宅用地不应征收土地使用税。该地块首先属于住宅用地，相关机关给予办理了国有土地使用权证，因仁府办（2007）106号《关于进一步加强仁化县城规划建设管理的通知》的文件规定，该地块被禁止兴建住宅为政府行为，为此钟华实际并不能使用该土地，这是实际情况，为此仁化县住房和城乡规划建设局专门给予钟华出具《关于村民钟华对〈仁国用（2010）第100047号〉土地提出建设申请的回复》，明确说明不能使用。既然土地都不能使用，且政府有明确的文件要求，因此肯定是不能征收任何税费的，韶关市地税稽查局不能机械和教条主义，罔顾事实，强行征税。（三）关于《购房协议书》补缴营业税及附加、土地增值税问题。1、营业税及附加的纳税人应是长隆公司，而非钟华。《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条规定：“销售不动产的单位和个人为营业税的纳税人。”《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第三条规定，“条例”第一条所称销售不动产是指有偿转让不动产所有权的行为。钟华虽然与黄伟江签订了《购房协议书》，但是钟华没有房地产权证，更没有以75万多元的《购房协议》申报、转让仁化县丹霞旅游开发区金霞小区商会大厦C栋第一户五层房屋的所有权给富民公司（黄伟江），钟华的行为不属于销售不动产，不是营业税的纳税人。根据长隆公司与富民公司（全称为仁化县富民农业有限公司）和黄伟江签订的《房地产买卖合同》、不动产销售纳税证明存根[仁地税城区房证字（2011）212号]，上述房屋从长隆公司转移登记给富民公司（黄伟江），因此是长隆公司转让了上述房屋的所有权，长隆公司是营业税的主体纳税人。事实上，仁化县地方税务局城区分局也接受了长隆公司的纳税申报，将其依法认定为营业税的纳税义务主体。根据稽查局提供的《广东省地方税收纳税申报表（综合）》，长隆公司与黄伟江、经办人罗耀祥明知钟华与黄伟江签订的《购房协议书》约定购房单价申报及缴纳营业税的计税金额为3442310.40元，此系6项房产的销售金额，未扣除任何成本及费用；而根据稽查局的《稽查报告》，认定钟华应缴营业税的计税金额需先扣除购置原价。可见，只要长隆公司据实申报，那么仁化县地方税务局城区分局将直接以长隆公司申报的销售金额为计税依据，适用5%营业税率，计征该项不动产销售营业税，不会损害减少税收。据长隆公司当庭陈述，其所申报的销售金额系仁化县地方税务局城区分局所“核定”，那么，假如因“核定”金额过低造成营业税少缴后果，也与长隆公司无关，更与钟华无关。2、土地增值税的纳税人应是长隆公司，而非钟华。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条“转让房地产并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。”的规定，钟华的情形不属于“销售不动产”，也不属于“转让房地产”，因此不是土地增值税的纳税义务人。如前所述，长隆公司转让了房地产，其应当是土地增值税的纳税义务人。根据稽查局的《广东省地方税收纳税申报表（综合）》，长隆公司申报及缴纳土地增值税的计税金额为3442310.40元，此系6项房产的销售金额，未扣除任何成本及费用。而根据稽查局作出的《稽查报告》，认定钟华应缴土地增值税的计税金额也是按销售金额以核定征收率5.5%计征。由此看来，似乎在核定征收土地增值税的情况下会造成少缴一次税。但是，《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》（国税发[2010]53号）规定：“四、规范核定征收，堵塞税收征管漏洞，核定征收必须严格依照税收法律法规规定的条件进行，任何单位和个人不得擅自扩大核定征收范围，严禁在清算中出现‘以核定为主、一核了之’、‘求快图省’的做法。凡擅自将核定征收作为本地区土地增值税清算主要方式的，必须立即纠正。”而《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第四条规定：“纳税人转让房地产所取得的收入减除本条例第六条规定扣除项目金额后的余额，为增值额。”因此，作出以上界定，即将长隆公司界定为土地增值税的纳税人，钟华无需申报土地增值税纳税，应当说没有损害减少税收。3、不应加收滞纳金。《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条规定，因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。按钟华陈述，仁化县地方税务局城区分局应属明知钟华认购后转让房地产的事实。事实上，仁化县地方税务局又接受长隆公司的申报，以销售金额为依据，计征营业税、土地增值税、印花税、企业所得税。根据上述规定，即便向钟华追缴有依据，也不应再加收滞纳金。4、事实上黄伟江已经缴纳了依法应缴纳的所有税款。本案中，黄伟江已经缴纳了此次交易产生的所有税费，且已经有发票在手，因此也不存在还要钟华补交税费的情况。该发票对应的金额、交易房屋的面积都与仁化县丹霞旅游开发区金霞小区商会大厦C栋第一户五层房屋相对于。此外，黄伟江作为买受人，钟华在于其购房协议中约定得清清楚楚，所有涉及买卖双方的税费都由其承担，因此按理他应该依法依规办理税费缴纳问题，现在事实上他也缴纳了税费，那稽查局认为还要钟华补交显然就没有依据。虽然稽查局认为本案所涉房屋应该是长隆公司转钟华，钟华再转黄伟江，为此省略了钟华中间环节，但这也不是钟华造成的，整个交易过程钟华也根本没有参与。因此退一万步来说，即使钟华应补交相应税款，那税局也应向钟华释明，而不是直接采取处罚的方式，且多次的听证当中都不予说明。（四）钟华受锦城公司的委托对外出租商铺，不存在补缴个人所得税问题；至于营业税及附加、印花税、房产税的纳税人应是锦城公司，而非钟华。事实上，锦城公司持有粤房地房地证字第**地产权证》、粤房地证房地证字第**产权证》。2005年3月7日，锦城公司（加盖“广东省仁化锦城物业发展公司办公室”印章）出具《委托书》：“根据本公司的实际情况，现委托本公司股东钟华同志全权负责合作开发房地产属本公司物业的产权。今后需出租、转让签订相关协议合约的业务事宜，所产生的收支费用、工人工资、物业管理、维修费用等由钟华同志代为办理。”钟华分别于2009年4月17日、2010年11月3日、2011年10月21日与李冬芹、何云珍、李细罗签订《租用合同》，其中与李冬芹的合同加盖了“广东省仁化锦城物业发展公司”印章，钟华只是作为“代表”签名。且钟华提供了锦城公司加盖财务专用章的收据（李冬芹、何云珍），证明钟华确属受公司委托代办出租事宜。根据上述事实，有如下规定可供适用：1、参照《关于明确营业税若干政策问题的通知》（2003年5月29日粤地税函[2003]339号）：“四、关于物业管理单位征税问题物业管理单位代业主、承租者收取的水费、电费、燃气费、房屋租金、房屋维修基金及其他代收款项的行为，属于营业税‘服务业’税目中的‘代理’业务，即以与物业管理有关的全部收入减去代业主、承租者支付的水费、电费、燃气费、房屋租金和其他代收代付款项后余额为营业额征收营业税。”这是关于物业管理单位代业主收取房屋租金的佣金应纳营业税的规定，参照这一规定，钟华作为股东受公司委托办理出租事宜，如果有佣金，如何纳税是一回事，但钟华不应作为房屋租金的营业税纳税人这一点应当是明确的。2、根据《中华人民共和国房产税暂行条例》（2011年修订）第二条：“房产税由产权所有人缴纳。”《广东省房产税施行细则》（1986年12月31日广东省人民政府颁布）第三条：“房产税由产权所有人缴纳。”《广东省税务局关于转租房产的租金收入不征房产税问题的通知》（粤税发〔1990〕432号）：“关于转租房产征收房产税问题，各地迭有反映。省局意见，根据房产税《条例》规定‘房产税由产权所有人缴纳’的精神，对单位和个人将租用的房产再转租所取得的租金收入不征房产税。本规定自文到之日起执行。省局（87）粤税三字第006号通知第14点‘转租房产，其租金差额应计征房产税’规定亦同时停止执行。”本案中，钟华本是受托人，房产本是锦城公司所有，要求钟华缴纳房产税没有任何法律依据。3、根据国家税务总局关于印发《征收个人所得税若干问题的规定》的通知（国税发〔1994〕089号）：“六、关于财产租赁所得的征税问题。（三）确认财产租赁所得的纳税义务人，应以产权凭证为依据。无产权凭证的，由主管税务机关根据实际情况确定纳税义务人。”本案中，钟华不是产权人，无需就房屋租金缴纳个人所得税。4、参照《国家税务总局关于个人转租房屋取得收入征收个人所得税问题的通知》（国税函[2009]639号）：“二、取得转租收入的个人向房屋出租方支付的租金，凭房屋租赁合同和合法支付凭据允许在计算个人所得税时，从该项转租收入中扣除。”本案中，钟华本是受托人，房产本是锦城公司所有，钟华的情形不是“转租”，没有所得，不能以转租收入对钟华征收个人所得税，更不能直接以房屋租金（虽然根据《稽查报告》附表“房屋出租个人所得税”，已经扣除了各项税费），对钟华征收个人所得税。此外，除李冬芹外（已认定其缴纳各项税费1万多元），根据钟华二审补交的有关笔录反映，承租人李冬芹、何云珍、李细罗三人中李冬芹、李细罗均表示已经纳税，所以也不存在补税问题。综上，请求法院判令：1.撤销韶地税稽（审）通（2017）502号《税务事项通知书》；2.撤销韶地税行复（2017)5号《行政复议决定书》；3.韶关市地税稽查局重新作出退还申请人所有已交纳的税款、滞纳金、罚款的决定；4.案件受理费由被告承担。钟华在诉讼中提交的证据有：1、钟华身份证，用以证明原告诉讼主体资格；2、韶地税稽（审）通（2017）502号《税务事项通知书》，3、韶地税行复（2017）4号《行政复议决定书》，证据2、3用以证明韶关市地税稽查局对钟华作出税务通知，钟华不服提起复议，韶关市地税局维持通知内容决定；4、收据、仁化县地方税务局稽查局收取资料清单、税收完税证明（粤地证12893507）、发票联（发票号码069××××1205）、缴费凭证、收据四张，用以证明原告已经向仁化县地方税务局稽查局提交了资料，并交纳了税款。5、税收保全措施决定书、查封商品、货物或者其他财产清单、扣押商品、货物、财产专用收据、解除税收保全措施决定书、停止执行具体行政行为通知书、证明，用以证明原告自始并未逃避缴纳相关税费的义务；6、2009年至2012年钟华的税收纳税申报表及完税证明，用以证明原告2009年至2012年缴纳土地使用税的情况，证实被告认为原告其中位于仁化县沿江路一块面积有294.20平方米的土地未缴纳土地使用税，而实际上从2009年至2011年原告每年缴纳150元共450元的土地使用税。被告韶关市地税稽查局辩称，一、我局作出韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》，证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序。我局基于韶关市中级人民法院生效的（2016）粤02行终67号《行政判决书》认定的事实，经核算后确认原告的仁化县沿江路地块因面积认定错误导致土地使用税前后差异208.12元、土地使用税相应滞纳金前后差异61.95元、土地使用税相应的罚款前后差异124.87元。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条，为保护原告的合法权益，我局出具韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》，告知原告有向税务机关要求退还多缴纳税款并加算银行同期存款利息的权利。该《税务事项通知书》于2017年7月18日送达原告代理人。承上，我局作出的韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》以生效判决书认定的事实作为基础，证据确凿。涉案行政行为符合《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条规定，适用法律正确，作出行政行为符合法定程序且未为原告增设义务，原告诉请判决撤销无法律依据。二、原告所诉部分内容是由韶地税稽处〔2013〕8号《税务处理决定书》处理，并非本案所涉税务事项通知范围。原告在《行政起诉状》中提到的纳税争议，均是由韶地税稽处〔2013〕8号《税务处理决定书》进行处理，但本案并非针对该《税务处理决定书》提起的行政诉讼。该《税务处理决定书》对原告的违法事实及处理决定、依据作出了详细的说明，并依法告知原告若在纳税上有争议，可在缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保被税务机关确认之日起60日内申请行政复议。由于《税务处理决定书》所涉纳税争议属于法定的复议前置情形，然而原告在法定期间内并未依法向韶关市地方税务局申请行政复议。故韶地税稽处〔2013〕8号《税务处理决定书》已经发生法律效力，原告应当缴纳的税款及滞纳金亦已经追缴入库。本案所涉的韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》并非对纳税争议做出实体处理的税务文书。而原告要求“判令韶关市地税稽查局重新作出退还钟华所有已缴纳的税款、滞纳金、罚款的决定”，实质就是要求对已生效的韶地税稽处〔2013〕8号《税务处理决定书》认定的事实进行全面审查，超出了本案审理范围。综上所述，我局根据生效法律文书已查明的事实作出韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》，证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序，原告诉请判决撤销无法律依据。恳请法院查明事实，依法判决驳回原告诉讼请求。另根据《行政诉讼法》第十二条，原告对我局作出的韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》提出行政诉讼，不符合《行政诉讼法》第十二条所列举的情形，法院应当驳回原告的起诉。韶关市地税稽查局向本院提供作出被诉行政行为的证据、依据有：1、《组织机构代码证》，用以证明韶关市地税稽查局的主体资格；2、《税务处理决定书》（韶地税稽处[2013]8号）及税务文书送达回证，用以证明韶关市地税稽查局作出《税务处理决定书》，要求原告补缴税费及滞纳金共计541590.76元，并于2014年3月6日送达原告，该《税务处理决定书》现已发生法律效力；3、《税务行政处罚决定书》（韶地税稽罚[2015]502号）、韶关市中级人民法院（2016）粤02行终67号《行政判决书》，用以证明生效判决仅认定韶地税稽罚[2015]502号《税务行政处罚决定书》中“违法违章事实”第（3）项有误，对其余事实予以确认；4、韶地税稽（审）通[2017]502号《税务事项通知书》、审理移交执行工作单、税务文书送达回证、授权委托书，用以证明韶关市地税稽查局根据生效判决确认的事实告知原告有权至税务机关申请退税，是对原告合法权利的保护。被告韶关市地税局辩称，我局作出的韶地税行复〔2017〕5号《行政复议决定书》，证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序，应当予以维持。我局于2017年7月18日收到原告的《行政复议申请书》及证据材料，对韶关市地税稽查局作出的韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》提起行政复议。经我局内部审查后，认为符合税务行政复议受理范围，因此于2017年7月21日出具韶地税行复〔2017〕5号《行政复议受理通知书》并送达给原告代理人。2017年7月25日，我局向韶关市地税稽查局送达韶地税行复〔2017〕5号《提出行政复议答复通知书》，要求其在收到通知之日起10日内提出书面答复，并提交当初作出该行政行为的证据、依据和其他相关材料。2017年8月1日，韶关市地税稽查局向我局提交韶地税稽复答〔2017〕2号《行政复议答辩书》及证据、依据。我局法规科工作人员收执双方提供的材料后对稽查局作出的韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》进行审查，2017年9月13日作出《税务行政复议审查报告》。经负责人同意后，我局制作了韶地税行复〔2017〕5号《行政复议决定书》，并于2017年9月15日送达原告代理人。本案涉诉韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》，是稽查局在修正韶地税稽（审）通〔2017〕501号《税务事项通知书》适用法规错误的基础上作出的。同时，稽查局作出该行政行为是基于已生效的韶地税稽处（2013）8号《税务处理决定书》及（2016）粤02行终67号《行政判决书》认定的事实，对当事人要求税务机关退还其多缴纳税款权利的告知。我局依《行政复议法》及《税务行政复议规则》规定的程序，对稽查局的行政行为进行合法性及合理性审查后，认为涉案行政行为认定事实清楚，证据确凿，适用依据正确，程序合法，内容适当，因此决定维持。此外，我局在行政复议过程中亦严格遵守程序规定，受理及出具《行政复议决定书》前均经过内部审批程序并依法及时向申请人与被申请人双方送达文书。综上，我局作出的韶地税行复〔2017〕5号《行政复议决定书》证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序。原告诉求撤销无法律依据，恳请法院查明事实，依法驳回原告诉讼请求。韶关市地税局向本院提供作出被诉行政行为的证据、依据有：1、统一社会信用代码证，用以证明韶关市地税局的诉讼主体资格；2、行政复议资料接收凭证、行政复议申请书、证据及委托代理手续，用以证明韶关市地税稽查局于2017年7月18日收到原告的行政复议申请书及证据材料；3、受理行政复议申请呈批表，用以证明2017年7月21日经负责人批准后我局决定受理原告提起的税务行政复议；4、《行政复议受理通知书》（韶地税行复[2017]5号）及送达回证，用以证明2017年7月21日我局出具《行政复议受理通知书》并送达原告代理人；5、《提出行政复议答复通知书》（韶地税行复[2017]5号）、送达回证，用以证明我局在法定期限内向韶关市地税稽查局发出通知，要求其十日内提出书面答复，并提交当初作出行政行为的证据、依据和其他有关材料；6、行政复议资料接收凭证、行政复议答辩书及附件，用以证明2017年8月1日韶关市地税稽查局向我局提交答辩书及当初作出行政行为的证据、依据；7、税务行政复议审查报告，用以证明经审查后我局认为韶关市地税稽查局作出的韶地税稽（审）通[2017]502号《税务事项通知书》适用依据正确，程序合法，内容适当，决定维持，故作出《税务行政复议审查报告》并经负责人同意；8、《行政复议决定书》（韶地税行复[2017]5号）及送达回证2份，用以证明我局于2017年9月13日制作《行政复议决定书》（韶地税行复[2017]5号），并于2017年9月15日送达原告及韶关市地税稽查局。经庭审质证，对被告韶关市地税稽查局提交的4份证据，原告钟华的质证意见如下：证据1三性均无异议；证据2中送达回证无异议，处理决定书真实性无异议，合法性有异议，该处理决定书要求原告补缴的税款和滞纳金不符合相关法律规定，具体情况如原告起诉状第三部分所详细陈述的内容；证据3中《税务行政处罚决定书》真实性无异议，合法性、关联性有异议，该《税务行政处罚决定书》因部分事项错误而被撤销，并被要求重作，不存在法律效力，且该《税务行政处罚决定书》所涉及的具体处罚金额的事项也存在错误，具体情况也是如原告起诉状第三部分所详细陈述一致。《行政判决书》三性均无异议，但是该《行政判决书》被告的行政处罚仅仅是第三项有误，应当是至少第三项有错误，且对其余的处罚事项未予确定；证据4审理移交执行工作单、税务文书送达回证、授权委托书无异议，《税务事项通知书》三性均有异议，该《税务事项通知书》程序不合法，作为具体行政行为，未告知原告申诉权利及期限，作出的通知退款事项不准确，作出退款、滞纳金及罚款没有法律依据，该通知书实际是对税务处理及税务处罚内容的调整和变更，被告应当根据中院生效判决也一并对税务处理重新作出，其他具体意见如原告起诉状所陈述内容一致。被告韶关市地税局的质证意见如下：均无异议。对被告韶关市地税局提交的8份证据，原告钟华的质证意见如下：证据1-5均无异议；证据6真实性无异议，合法性、关联性有异议，该答辩书陈述内容不符合法律规定，具体如原告起诉状第三部分所述；证据7真实性无异议，合法性、关联性有异议，审查报告认为稽查局作出的通知书程序合法、内容适当的认定是不正确的；证据8真实性无异议，合法性、关联性有异议，具体意见如原告起诉状第三部分所述一致。被告韶关市地税稽查局的质证意见如下：均无异议。对原告钟华提交的6份证据，被告韶关市地税稽查局的质证意见如下：证据1-3三性均无异议；原告今天当庭提供的证据4三性有异议，证据5-6真实性、合法性无异议，关联性有异议，证据4原告证明的内容是已经向仁化县地税局稽查局提供了资料并缴纳了税款，但是没有说明提交资料的时间以及缴纳税款的时间，稽查局对原告2009年至2011年的纳税情况开展专题稽查，这些材料都是在稽查进行的过程中，也就是2013年才向稽查局提供，且资料清单的14-17为事后补加的，并不是在正常的纳税期内进行申报的，税款是在被告的税务处理决定书，税务处罚决定书作出以后于2015年6月和2015年9月税款、滞纳金才入库的，现在原告提交的缴费凭证是对出租房屋完税的证明，它的发生时间是2016年的3月份，所述的税款也是2016年3月1日至3月31日，这不是本案所涉及的税款时间，因此对关联性有异议。四张收据真实性有异议，该四张收据在上一次行政诉讼中已经提出异议，这四张收据是时间跨度很大，2009年5月16日到2011年5月15日，四张收据是连号的，真实性有异议，由于真实性存在问题，合法性也相应的不予认可，现在所争议的税务事项通知书仅仅是对钟华持有国有土地使用证的93.9平方米土地的土地使用税税款、滞纳金和相应的罚款作出调整，并没有对这四张收据所涉及到的租金税款进行调整，因此这四张收据都与本案无关。证明5真实性、合法性无异议，关联性有异议，原告认为这组证据证明原告没有逃避缴纳税费的问题，这一点是不对的，正是因为原告构成偷税才有韶地税稽处（2013）8号《税务处理决定书》及韶地税稽罚[2015]502号《税务行政处罚决定书》，《税务处理决定书》已经生效，相应款项已经入库，税务处罚决定书经过两级法院行政庭的审判，除了本案所涉及的93.9平方米土地面积以外没有其他错误，现在原告提交的第五组证据都是稽查局在税务处理和税务处罚决定过程中所出示的法律文书，这些法律文书恰恰证明了原告是偷税、逃避缴纳税款，仁化县人民法院做出刑事判决书认为原告逃税罪成立，该案现在正在韶关市中级人民法院进行二审，所以该组证据不能证明其证明内容，对其关联性和证明内容有异议；证据6我方在进行税务处理时对已经缴纳部分作出了扣除，现在进行处理和处罚的部分是应缴而未缴部分，所以原告认为其所缴纳2009年至2012年的土地使用税款是不正确，处理决定只涉及2009至2011，不存在至2012年的，所以证据6关联性有异议。被告韶关市地税局的质证意见如下：证据1-3均无异议；今天补充提交的证据4-6由于地税局并不是作出或者签收上述法律文书的单位，证据4-6真实性、合法性的质证意见以稽查局为准，证据4-6关联性和证明内容我方均不予确认，上述三组证据与本案所涉的税务事项通知书和行政复议决定书所指向的行政行为没有任何关联性。证据4前两份我方不发表意见，税务发生时间是2016年3月份，发票指向的时间是2015年1-12月的租金，上述三张票据指向的租金和税款都不是本案所涉的退还多缴税款的处理范围，生效的税务处理决定书以及税务行政处罚决定书也不涉及上述三张票据所指向的范围，四张收据从证据形式上，其真实性存在异议，四张收据是连号的，号码靠后的收据填发日期反而在前，因此该四张收据是虚假的证据；证据5关联性和证明内容有异议，正是由于原告有偷税的行为，稽查局才采取保全措施，原告正是基于该保全措施的压力下才清缴了税款，而并不是原告所述没有逃避缴纳税款义务；证据6与本案无关，我方作为复议机关也没有见到过该份证据，因此不予质证。经审理查明，2012年10月30日，仁化县地方税务局城区税务分局对钟华发出《责令限期改正通知书》，认为钟华未按照规定办理纳税申报，限其于2012年11月5日前改正。但钟华未按上述通知要求办理相关纳税申报。2014年2月18日，韶关市地税稽查局对钟华作出韶地税稽处〔2013〕8号《税务处理决定书》，认定钟华自2009年1月1日至2011年12月31日期间应补缴土地使用税54821.96元、营业税51893.26元及城建税2594.66元、个人所得税175642.22元、印花税1074.30元、房产税13839.98元、土地增值税99000元、教育费附加1556.80元及地方教育费附加965.53元、滞纳金140202.05元，以上共计541590.76元。并告知钟华，若在纳税上有争议，必须先缴纳前述税费及滞纳金，或者提供相应的担保，然后可自款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向韶关市地税局申请行政复议。2015年6月16日，钟华缴清了韶地税稽处〔2013〕8号《税务处理决定书》所确定的税费及滞纳金，但未在六十日内申请行政复议。2015年8月24日，韶关市地税稽查局对钟华作出韶地税稽罚〔2015〕502号《税务行政处罚决定书》，认定钟华自2009年1月1日至2011年12月31日期间少缴营业税、城建税、个人所得税、房产税、土地使用税、印花税、土地增值税共398866.38元，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款，《广东省地方税务局规范税务行政处罚裁量权实施办法》的规定，基于钟华2009年-2011年少申报缴纳的税款占地税应纳税款均达10%以上的事实，决定对少缴的上述税款处以0.6倍罚款共计239319.83元。2015年9月8日，钟华缴清了韶地税稽罚〔2015〕502号《税务行政处罚决定书》所确定的罚款。钟华对韶关市地税稽查局作出的上述韶地税稽罚〔2015〕502号《税务行政处罚决定书》不服，向法院提起行政诉讼。经两级法院审理，韶关市中级人民法院于2016年8月18日作出（2016）粤02行终67号《行政判决书》，认为韶关市地税稽查局作出的韶地税稽罚〔2015〕502号《税务行政处罚决定书》认定“112.40平方米土地”即认定“违法违章事实”第（3）项有误，导致该处罚决定书最后汇总的处罚总数有误，且具体数额未确定，应当撤销重新作出行政行为。据此判决：1、撤销韶关市浈江区人民法院于2016年4月8日作出的（2015）韶浈法行初字第46号行政判决；2、撤销韶关市地税稽查局于2015年8月24日作出的韶地税稽罚〔2015〕502号《税务行政处罚决定书》；3、限韶关市地税稽查局于判决生效之日起60日内重新作出行政行为。2016年9月8日，韶关市地税稽查局启动对钟华涉税案的补充调查工作，要求钟华提供其名下拥有使用权的四个地块，土地使用证号分别为仁国用〔2005〕0200346、仁国用〔2005〕01000093、仁国用〔2009〕0100124、仁国用〔2010〕0100047的土地使用权属证明。并发函给仁化县国土资源局，请求该局提供前述四个地块的土地使用权属证明、、地籍调查土地登记审批表及相关土地出让合同经向钟华发出《税务行政处罚事项告知书》、并依钟华申请举行听证会后，2017年5月31日，韶关市地税稽查局对钟华在2009年1月1日至2011年12月31日期间的税收违法行为重新作出韶地税稽罚〔2017〕504号《税务行政处罚决定书》。查明钟华在上述期间的违法违章事实有：1、在2009年度至2010年度未按规定足额申报缴纳土地使用税，应补交土地使用税54613.83元。2、2010年度转让不动产（丹霞旅游开发区金霞小区商会大厦C栋第一户房屋共五层）未申报纳税，应补交税款302711.46元（其中营业税46126.60元，城建税2306.33元，土地增值税99000元，印花税900元，个人所得税154378.53元）。3、出租商铺给他人取得的应税收入未足额申报缴纳相关税费，应补交税款41332.96元（其中营业税5766.66元，城建税288.33元，个人所得税21263.69元，房产税13839.98元，印花税174.30元）。2012年10月30日，仁化县地方税务局城区税务分局向钟华送达《责令限期改正通知书》，要求其按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料，限于2012年11月5日前改正。由于钟华在规定的期限内未提出行政复议，也没有按规定办理纳税申报和报送纳税资料，属于经税务机关通知申报而拒不申报。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款的规定和《税务行政处罚裁量权行使规则》，《广东省税务系统规范税务行政处罚裁量权实施办法》的相关规定，决定对钟华上述违法行为造成少缴的营业税51893.26元、城建税2594.66元、个人所得税175642.22元、房产税13839.98元、土地使用税54613.83元、印花税1074.30元、土地增值税99000元，共398658.25元，处以百分之六十的罚款，以上应缴罚款共计239194.95元。2017年7月10日，韶关市地税稽查局对钟华作出韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》。认为根据韶关市中级人民法院作出的（2016）粤02行终67号《行政判决书》，确定仁国用（2009）0100124号土地面积由112.40平方米更正为93.90平方米，从而撤销韶关市地税稽查局作出的韶地税稽罚〔2015〕502号《税务处罚决定书》。该土地面积更正后土地使用税及罚款相应发生变化，2009年10月至2011年12月期间应缴纳的土地使用税合计1056.38元，土地使用税相应滞纳金合计314.45元，土地使用税相应罚款为633.83元。土地面积更正后具体差异为：土地使用税前后差异合计208.12元、土地使用税相应滞纳金前后差异合计61.95元、土地使用税相应罚款前后差异124.87元。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条的规定，通知钟华到仁化县地方税务局申请办理相关税款退还，并有向税务机关要求加算银行同期存款利息的权利。钟华不服韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》，向韶关市地税局申请行政复议。韶关市地税局于2017年9月13日作出韶地税行复〔2017〕5号《行政复议决定书》，认为因涉案土地面积更正后土地使用税税款、滞纳金及罚款相应发生变化，韶关市地税稽查局于2017年2月21日作出韶地税稽（审）通〔2017〕501号《税务事项通知书》，通知钟华有要求税务机关退还其超过应纳税额缴纳的税款的权利。经行政复议，因前述《税务事项通知书》适用依据错误，韶关市地税局予以撤销。韶关市地税稽查局于2017年7月10日重新作出韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》，更正了适用依据，认定事实清楚，证据确凿，适用依据正确，程序合法，内容适当，决定予以维持。钟华于2017年9月29日向本院提起行政诉讼，请求判令：1、撤销韶地税稽（审）通（2017）502号《税务事项通知书》；2、撤销韶地税行复（2017)5号《行政复议决定书》；3、韶关市地税稽查局重新作出退还钟华所有已交纳的税款、滞纳金、罚款的决定；4、案件受理费由被告承担。本院认为，韶关市地税稽查局作出的韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》及韶关市地税局作出的韶地税行复〔2017〕5号《行政复议决定书》合法，理由如下：韶关市地税稽查局根据韶关市中级人民法院作出的（2016）粤02行终67号《行政判决书》，重新启动对钟华涉税案的补充调查工作，更正了钟华于2009年9月22日取得的仁化县城沿江路商住用地一块（仁国用〔2009〕0100124）的面积由112.40㎡改为93.90㎡，由此扣减原来多计算的土地使用税208.12元。并在核实钟华自2009年1月1日至2011年12月31日期间的其他税收违法行为无误的情况下，确定钟华在上述期间少缴营业税、城建税、个人所得税、房产税、土地使用税、印花税、土地增值税共计398658.25元。由于仁国用〔2009〕0100124号土地面积更正后土地使用税及罚款相应发生变化，多计算了2009年10月至2011年12月期间钟华应缴纳的土地使用税208.12元、相应滞纳金61.95元、相应罚款124.87元。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。”的规定，韶关市地税稽查局告知钟华到仁化县地方税务局申请办理相关税款退还，并有向税务机关要求加算银行同期存款利息的权利，据此作出韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》，符合法律规定。韶关市地税局受理钟华的行政复议申请后，向韶关市地税稽查局发出《提出行政复议答复通知书》，对双方提供的证据材料经书面审查，根据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第一款第一项“行政复议机关负责法制工作的机构应当对被申请人作出的具体行政行为进行审查，提出意见，经行政复议机关的负责人同意或者集体讨论通过后，按照下列规定作出行政复议决定：（一）具体行政行为认定事实清楚，证据确凿，适用依据正确，程序合法，内容适当的，决定维持；”的规定，作出维持韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》的韶地税行复〔2017〕5号《行政复议决定书》，亦符合法律规定。关于钟华认为其名下属于自住或未批准开发的部分土地以及公共用地、已出租给他人作住房的土地不应缴纳土地使用税，土地使用权共有人应缴纳相应的土地使用税，转让不动产的纳税人应是长隆物业公司，不应加收滞纳金等问题。钟华反映的上述问题实质是对韶关市地税稽查局于2014年10月13日作出的韶地税稽处〔2013〕8号《税务处理决定书》认定钟华自2009年1月1日至2011年12月31日期间应补缴土地使用税、营业税、城建税、个人所得税、印花税、房产税、土地增值税共计398866.38元等的异议。首先要指出的是，钟华于2015年6月16日缴清了前述《税务处理决定书》所确定的税费及滞纳金，但其未在六十日内申请行政复议，因此，该《税务处理决定书》属于发生法律效力的法律文书。其次，韶关市中级人民法院于2016年8月18日作出的（2016）粤02行终67号《行政判决书》，根据钟华提供的仁化县国土资源局《关于提供钟华地籍资料信息的复函》的更正证明，认为韶关市地税稽查局作出的韶地税稽罚〔2015〕502号《税务行政处罚决定书》认定“违法违章事实”第（3）项“面积112.40平方米”有误，应为“面积93.90平方米”，但未确认其他违法事实有误，该多计算的18.5平方米导致多计算了土地使用税208.12元，即钟华在2009年1月1日至2011年12月31日期间应补缴的税款应为398658.25元。韶关市地税稽查局于2017年7月10日向钟华发出韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》，通知钟华到仁化县地方税务局申请办理多缴208.12元土地使用税等税款的退还。因此，对钟华的上述抗辩意见，本院不予采纳。综上所述，韶关市地税稽查局作出的韶地税稽（审）通〔2017〕502号《税务事项通知书》及韶关市地税局作出的韶地税行复〔2017〕5号《行政复议决定书》，事实清楚、证据确凿、适用法律正确，符合法定程序。钟华请求撤销的理由不成立，本院不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决如下：驳回原告钟华的诉讼请求。案件受理费50元，由原告钟华负担。如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于广东省韶关市中级人民法院。审 判 长  陈伟清审 判 员  刘三瑞人民陪审员  潘英祥二〇一八年五月十七日书 记 员  黎 宸