item: panreType: 판례집
eventNo: 2013헌바460
eventNm: 소득세법 제94조 제1항 제3호 가목 위헌소원  
panreTitle: 소득세법 제94조 제1항 제3호 가목 등 위헌소원

panreInfo: (2015. 7. 30. 2013헌바460)

textOfDecision: 구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되고, 2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1항 제3호 가목 중 “대통령령으로 정하는 대주주”에 관한 부분은 헌법에 위반되지 아니한다.
eventSummary: 가.부부 사이인 청구인들은 2009. 12. 31. 당시 주권상장법인인 주식회사○
○주식 58,813주(시가총액 10,057,023,000원 상당)를 보유하고 있었다.
나.반포세무서장은 청구인들이 2010. 12. 30. 위 주식 중 일부(청구인 조○우 25,820주, 청구인 장○숙 2,000주)를 양도한 후 관할 세무서에 양도소득 과세표준 예정신고 및 확정신고를 하지 않았다는 부산지방국세청장의 감사지적에 따라, 2011. 7. 7. 위 주식양도에 대한 각 양도소득세(가산세 포함)로서 청구인 조○우에게 1,660,966,100원, 청구인 장○숙에게 30,706,640원의 세액을 각결정·고지하였다(이하‘이 사건 처분’이라 한다).
다. 청구인들은 2012. 7. 10. 반포세무서장을 상대로 이 사건 처분에 대한 취소소송을 제기하였고(서울행정법원 2012구단16070), 위 소송 계속 중 구 소득세법 제94조 제1항 제3호 가목 중“대통령령으로 정하는 대주주”부분에 대하여 위헌법률심판제청신청을 하였으나 2013. 11. 27. 기각되자(서울행정법원2012아3526), 2013. 12. 31. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.

abjObt: 청구인들은 구 소득세법 제94조 제1항 제3호 가목 중 대주주의 상장주식 양도차익을 과세하는 부분이 헌법에 위배됨을 주장하고 있고, 당해 사건에서도위 부분의 위헌성이 문제되고 있으므로, 심판대상을 위 부분에 한정하기로 한다. 따라서 이 사건 심판대상은 구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되고, 2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1항 제3호가목 중“대통령령으로 정하는 대주주”에 관한 부분(이하‘이 사건 법률조항’이라 한다)이 헌법에 위반되는지 여부이다. 이 사건 법률조항의 내용은 다음과같고, 관련조항의 내용은[별지]와 같다.

구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되고, 2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것)
제94조(양도소득의 범위)
①양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
3.다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을포함한다. 이하 이 장에서“주식등”이라 한다)의 양도로 발생하는 소득
가.·자본시장과 금융투자업에 관한 법률·에 따른 주권상장법인(이하“주권상장법인”이라 한다)의 주식등으로서 소유주식의 비율ㆍ시가총액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 대주주(이하 이 장에서“대주주”라 한다)가 양도하는것과 같은 법에 따른 증권시장(이하“증권시장”이라 한다)에서의 거래에 의하
지 아니하고 양도하는 것

relatedProvision: 구 소득세법(2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것)
제94조(양도소득의 범위)
①양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1.토지[·지적법·에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다]또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득
2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 발생하는 소득
가.부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 딸린 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다)
나. 지상권
다. 전세권과 등기된 부동산임차권
3.다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을포함한다. 이하 이 장에서“주식등”이라 한다)의 양도로 발생하는 소득
가. (생략)
나. 주권상장법인이 아닌 법인의 주식등
구 소득세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22580호로 개정되기 전의 것)
제157조 (대주주의 범위)
④법 제94조 제1항 제3호 가목에서“대통령령으로 정하는 대주주”란 다음각 호의 어느 하나에 해당하는 자(이하 이 장에서“대주주”라 한다)를 말한다.
1.법인의 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함하며, 이하 이 장에서“주식등”이라 한다)을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이 장에서“주주1인”이라 한다) 및 그와·국세기본법 시행령·제20조에 따른 친족, 그 밖의 특수관계에있는자(이하이 장에서“기타주주”라 한다)가 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 해당 법인의 주식등의 합계액의100분의 3(코스닥시장상장법인의 주식등과·자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령·제178조 제1항에 따라 거래되는·벤처기업육성에 관한 특별조치법·제2조제1항에 따른 벤처기업의 주식등의 경우에는 100분의 5. 이하 이 조에서같다)이상을 소유한 경우의 해당 주주 1인 및 기타주주. 이 경우 직전사업연도종료일 현재에는 100분의 3에 미달하였으나 그 후 주식등을 취득함으로써 100분의 3 이상을 소유하게 되는 때에는 그 취득일 이후의 주주 1인 및 기타주주를 포함한다.
2.주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 주주 1인 및 기타주주가 소유하고 있는 해당 법인의 주식등의 시가총액이 100억원(코스닥시장상장법인의 주식등과·자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령·제178조 제1항에 따라 거래되는·벤처기업육성에 관한 특별조치법·제2조제1항에 따른 벤처기업의 주식등의 경우에는 50억원) 이상인 경우의 해당 주주 1인 및 기타주주
구 국세기본법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23592호로 개정되기 전의 것)
제20조(친족, 그 밖의 특수관계인의 범위)
법 제39조 제2항에서“대통령령으로 정하는 친족이나 그 밖의 특수관계에있는 자”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다. 다만, 주주 또는유한책임사원(이하 이 조에서“주주등”이라 한다)이 결혼한 여성이면 제9호부
터 제13호까지의 경우를 제외하고는 그 남편과의 관계에 따른다.
1.6촌 이내의 부계혈족과 4촌 이내의 부계혈족의 아내
2. 3촌 이내의 부계혈족의 남편 및 자녀
3. 3촌 이내의 모계혈족과 그 배우자 및 자녀
4. 아내의 2촌 이내의 부계혈족 및 그 배우자
5. 배우자(사실상 혼인관계에 있는 사람을 포함한다)
6. 입양자의 생가(生家)의 직계존속
7. 출양자 및 그 배우자와 출양자의 양가(養家)의 직계비속
8. 혼인 외의 출생자의 생모
9. 사용인이나 그 밖에 고용관계에 있는 자
10.주주등의 금전이나 그 밖의 재산으로 생계를 유지하는 사람과 생계를함께 하는 사람
11.주주등이 개인인 경우에는 그 주주등과 그와 제1호부터 제10호까지의관계에 있는 자들의 소유주식수 또는 출자액(이하“소유주식수등”이라 한다)의 합계가 발행주식총수 또는 출자총액(이하“발행주식총수등”이라 한다)의100분의 50 이상인 법인
12. 주주등이 법인인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 법인 또는 개인
가.해당 주주등의 소유주식수등이 발행주식총수등의 100분의 50 이상인 법인(정부가 주주인 경우에 정부는 제외한다)
나.소유주식수등이 해당 주주등의 발행주식총수등의 100분의 50 이상인 법인(정부가 주주인 경우에 정부는 제외한다) 또는 개인
13. 주주등 및 그와 제1호부터 제8호까지의 관계에 있는 사람이 이사의 과반수이거나 그들 중 1명이 설립자인 비영리법인. 다만, 그들이 해당 비영리법인의 발행주식총수등의 100분의 20 이상을 소유하거나 출자한 경우만 해당한다.

caseRelatedOpinion: 이 사건 법률조항은,①‘대주주’에 해당하는 자의 범위를 법률로 명확하게규정하지 않은 채 대통령령에 포괄적으로 위임하고 있어 상장법인의 주식을보유한 주주가 주식을 양도함에 있어 자신이 양도소득세 과세대상인‘대주주’에 해당하는지 여부를 전혀 예측할 수 없으므로 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되고,②주주에게 주식의 보유 및 양도에 있어 조세회피의목적이 없다는 점을 입증할 기회(반증의 기회)나 쟁송의 기회를 부여하여야함에도 대주주 요건에 해당할 경우 그러한 입증이나 쟁송의 기회를 주지 않고양도차익에 대하여 일률적으로 과세하는 것은 헌법상 과잉금지원칙에 위배하여 재산권, 재판청구권, 혼인과 가족생활에 관한 기본권 등을 침해하는 것이며,③대주주와 그렇지 아니한 주주를 합리적 이유 없이 차별하는 것으로서평등원칙에 위배된다.

judgement: 가.상장주식에 대한 양도소득세 부과 일반론
(1) 의의 및 입법취지
구 소득세법(2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것) 제3조 제1항은“거주자에게는 이 법에서 규정하는 모든 소득에 대해서 과세한다.”라고 규정하고, 같은 법 제4조 제1항 제3호는 그 소득을 구분하면서 양도소득을‘자산의 양도로 발생하는 소득’으로 규정하였다. 한편 같은 법 제94조는 양도소득의구체적 내용에 관하여 규정하면서 부동산이나 부동산에 관한 권리 등의 양도로 발생하는 소득에 대하여는 따로 그 구체적 과세대상을 대통령령에 위임함이 없이 바로 과세대상으로 삼을 수 있도록 규정한 반면,‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’에 따른 주권상장법인의 주식양도소득에 대하여는 대주주의양도소득 등으로 과세대상을 제한하되 그 구체적 범위를 대통령령에서 정하도록 위임하였으며, 대통령령인 구 소득세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22580호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항은 변칙적인 증여행위 및 조세부담의 우회적 회피 방지의 목적과 우리나라 주식시장 규모 등을 감안하여 그주식의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의주식합계액의 3% 이상을 소유하거나 당해 법인의 주식의 시가총액 100억 원이상을 소유한 주주 1인 및 그와 친족 기타 특수관계에 있는 자를‘대주주’로정하였다.
이 사건 법률조항의 입법취지는 주권상장법인의 대주주가 상장주식을 양도한 경우 그 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세함으로써 상장주식을 이용한변칙증여 방지와 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세의 형평을 도모하려는 데 있다(헌재 2015. 2. 26. 2012헌바355 참조).
(2) 입법연혁
종래의 소득세법은 주식 등 유가증권의 양도로 인한 차익에 대하여 양도주체가 거주자인지 여부에 따라 과세방법을 달리하고 있었는데, 비거주자의 경우에는 상장·비상장주식을 구분하지 않고 모두 과세하였으나, 거주자의 경우에는 자본시장 육성이라는 정책적인 측면을 고려하여 양도소득세를 부과하지않았다.
그러다가 1978년에 이르러 토지, 건물 및 부동산상의 권리 등 합계액이 자산총액의 50% 이상을 차지하는 법인의 과점주주(50% 이상 주식 소유 주주)가당해법인 주식의 50% 이상을 양도하는 경우에는 양도소득세의 과세대상으로규정하였고, 또한 1989년부터 골프장업, 스키장업 등 체육시설업과 휴양시설관련업, 부동산업 등을 영위하는 법인으로서 부동산가액이 자산총액의 80%이상인 법인의 주주가 주식을 양도한 경우도 양도소득세 과세대상에 포함시켰다. 그 후 1991년부터 비상장주식을 양도한 경우도 양도소득세 과세대상에 포함시킴으로써 상장주식을 제외한 대부분의 주식양도소득이 과세대상으로 전환되었다.
이후 상장주식의 양도에 대한 과세의 필요성이 계속 주장되던 가운데 1998.12. 28. 법률 제5580호로 소득세법을 개정하면서 상장주식을 이용한 변칙증여를 방지하고 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와 과세형평을 기하기 위한목적으로 상장주식의 양도차익을 양도소득세 과세대상으로 포섭하였는데, 다만 모든 상장주식 등의 양도차익에 대하여 과세하는 것은 기업의 다양한 자금조달을 어렵게 하고 투자자의 다양한 자금운용기회를 상실하게 함으로써 증권시장의 육성에 부정적인 결과를 초래할 우려가 있다는 정책적인 고려에 따라구체적인 과세대상에 관하여는 시행령에 위임하였고, 시행령은 대주주의 대량거래만을 과세대상으로 규정하였다.
위와 같이 상장주식 양도차익에 대한 과세제도를 도입한 이후에도 과세대상이 지나치게 제한됨으로써 과세의 실효성이 떨어지는 문제점이 대두되었고,이를 보완하고자 1999. 12. 31. 대통령령 제16682호로 개정된 소득세법 시행령은‘주권상장법인의 주식을 소유하고 있는 주주 1인 및 그와 친족 기타 특수관
계에 있는 자가 주식 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의 주식 합계액의 3% 또는 시가총액 100억 원 이상을 소유한 경우’로 과세대상의 범위를 확대하였다. 그 후 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정된 소득세법은 과세대상을‘증권거래법에 의한 주권상장법인 또는 협회등록법인의 주식으로서 소유주식의 비율·시가총액 등을 감안하여 대통령령이 정하는 대주주가 양도하는 것’이라고 규정함으로써 상장주식 양도차익 과세대상이‘대주주’임을 법률에 명문화하였다. 이후 2009. 2. 4.부터‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’이 시행되면서 증권거래법이 폐지되었는데, 2008. 12. 26.법률 제9270호로 개정된 소득세법은 이를 반영하는 내용으로 개정되었으며,2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정된 소득세법에서도 일부 표현이 수정되었을 뿐, 중요한 내용상의 변경은 없었다.
(3) 과세요건
이 사건 법률조항에 따르면,‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’에 따른주권상장법인의‘대주주’가 당해 법인의 주식을 양도한 경우 그 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세하도록 하고, 여기서‘대주주’의 범위에 관하여는 대통령령이 정하도록 위임하고 있다. 구 소득세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령제22580호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항에 따르면,‘대주주’라 함은 그주식의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의주식합계액의 3% 이상을 소유하고 있거나, 당해 법인의 주식의 시가총액 100억 원 이상을 소유하고 있는 주주 1인 및 그와 친족 기타 특수관계에 있는 자를 말한다.
나. 쟁점의 정리
이 사건 법률조항이‘대주주’에 해당하는 자의 범위를 법률에 규정하지 않고대통령령에 위임함으로써 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되는지가 문제되고,대주주에게만양도소득세를부과함으로써 대주주와 그렇지아니한 주주를 차별함으로써 평등원칙에 위배되는지가 문제된다.
한편, 청구인들은 이 사건 법률조항이 대주주 요건에 해당할 경우 조세회피목적이 없다는 입증의 기회를 주지 않고 양도차익에 대하여 일률적으로 과세하는 것은 헌법상 과잉금지원칙에 위배하여 재산권, 재판청구권, 혼인과 가족생활에 관한 기본권 등을 침해하는 것이라고 주장하므로, 이 사건 법률조항으로 어떤 기본권이 제한되는지에 대하여 먼저 살펴본다.
주권상장법인의 대주주가 주식양도차익을 얻고도 이에 대한 양도소득세 신
고 및 납부를 하지 않아 과세관청으로부터 양도소득세 부과처분을 받은 경우 그 위법성을 주장하며 소송을 제기하는데 있어 아무런 제약을 받지 아니하므로 위 조항이 청구인들의 재판청구권을 제한한다고 볼 수 없다. 나아가 혼인과 가족생활에 관한 기본권을 침해한다는 주장은 구 소득세법 시행령(2010.12. 30. 대통령령 제22580호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항 제2호 및 구국세기본법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23592호로 개정되기 전의 것) 제20조에 대한 것으로서(헌재 2015. 2. 26. 2012헌바355 참조), 이 사건 법률조항이혼인과 가족생활에 관한 기본권을 제한한다고 볼 수도 없다. 그러므로 이 사건법률조항으로 제한되는 기본권은 청구인들의 재산권에 한정된다 할 것이다.
따라서 이하에서는 이 사건 법률조항이 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되는지, 청구인들의 재산권을 과도하게 제한하는지, 평등원칙에위배되는지 여부에 대하여만 판단하도록 한다.
다. 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙 위배 여부
(1) 헌법재판소 선례
헌법재판소는 2015. 2. 26. 선고한 2012헌바355 사건에서 이 사건 법률조항과 거의 동일한 내용인 구 소득세법(2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되고,2008. 12. 26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1항 제3호 가목 중“대통령령이 정하는 대주주”에 관한 부분에 대하여 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되지 않는다는 견해를 밝힌 바 있는데, 그 요지는 다음과같다.
『구 소득세법(1998. 12. 28. 법률 제5580호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률제6292호로 개정되기 전의 것) 제94조 제3호가 신설됨으로써 상장주식 양도차익에 대한 양도소득세가 도입되었을 당시에는 법률에서 구체적인 과세대상을정하지 않고 시행령이 정하도록 위임하고 있었는데, 당시 시행령은 다른 자산의 양도에 따른 과세와의 형평을 고려하되 자본시장의 육성과 소액투자자의보호를 위하여 일정 규모 이상의 상장주식을 보유한 주주의 양도차익만을 과세대상으로 규정하고 있었다.
그러다가 상장주식 양도차익에 대한 과세대상으로서의‘대주주’가 법률에처음으로 명문화된 것은 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정된 소득세법이었는데, 이는 소유주식의 비율ㆍ시가총액 등을 고려하여 일정한 몫 이상의 주식을 소유하고 있는 대주주의 상장주식 양도차익만을 과세대상으로 함으로써 상장주식을 이용한 변칙증여를 방지하고 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우
와의 과세형평을 기하고자 함에 그 입법목적이 있다.
그런데 상장주식 양도차익의 과세대상이 되는‘대주주’에 해당하는지의 여부를 해당 주식등을 양도한 주주 1인만을 기준으로 산정한다면,‘대주주’에 해당하지 않도록 주식 명의를 분산시킴으로써 양도소득세의 부과를 회피할 수있게 되므로, 변칙증여 방지라는 이 사건 법률조항의 입법목적을 달성하기는어렵다.
한편‘대주주’의 사전적 의미는‘한 회사의 주식 가운데 아주 많은 몫을 가지고 있는 주주’를 뜻하는 것으로서, 상속세 및 증여세법 제38조 제1항, 제39조의2 제1항에서도 일정 범위의 제3자도 포함하는 의미로‘대주주’라는 용어를 사용하고 있고, 반드시 1인을 지칭하는 용어는 아니다.
위와 같은 사정에 덧붙여 우리나라의 경제규모가 확대되고 자본시장이 발전하는 것에 발맞추어 대량의 주식을 보유한 대주주 일가(一家)의 주식 명의분산 및 그 분산된 주식의 양도를 통한 변칙증여 또한 빈번하게 이루어지고있는 우리 자본시장의 현실, 이 사건 법률조항의 입법배경,‘대주주’와 관련된구 소득세법의 다른 개별규정 등을 아울러 유기적·체계적으로 종합해 보면,누구라도 이 사건 법률조항으로부터 대통령령에 규정될‘대주주’범위의 대강을 충분히 예측할 수 있다 할 것이다. 따라서 이 사건 법률조항은 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되지 아니한다.』
(2) 선례 변경의 필요성 여부
헌법재판소의 종전 결정례에 법리상 잘못이 있다거나 이와 달리 판단하여야 할 만한 사정변경이 있다고 볼 수 없으므로, 헌법재판소의 위와 같은 견해는 타당하고 이 사건에서도 위 견해를 그대로 유지한다.
따라서 이 사건 법률조항은 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되지 아니한다.
라. 재산권 침해 여부
(1) 조세 관련 법률이 헌법 제38조 및 제59조에서 선언하고 있는 조세법률주의의 원칙에 따라 과세요건을 명확히 규정하고 있다 하더라도, 그 법률의 목적이나 내용이 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 과잉금지원칙 등헌법상의 제반 원칙에도 합치되어야 하므로, 조세 관련 법률이 과잉금지원칙등에 어긋나 국민의 재산권을 침해하는 때에는 헌법 제38조에 의한 국민의 납세의무에도 불구하고 헌법상 허용되지 아니한다(헌재 2008. 11. 13. 2006헌바112등; 헌재 2010. 10. 28. 2009헌바67 등 참조).
다만, 오늘날에 있어서 조세는 국가의 재정수요를 충족시킨다고 하는 본래의 기능 외에도 소득의 재분배, 자원의 적정배분, 경기의 조정 등 여러 가지 기능을 가지고 있으므로, 국민의 조세부담을 정함에 있어서 재정ㆍ경제ㆍ사회정책 등 국정전반에 걸친 종합적인 정책판단을 필요로 하고, 상장주식의 양도차익에 대하여 어느 범위까지 과세할 것인지, 특정 대상에 대하여 세율을 어떻게정할 것인지 등에 대해서는 입법자가 당시 경제정책 등 여러 가지 상황을 고려하여 결정하는 것이 바람직하다는 점에서 비례심사의 강도는 다소 완화될필요가 있다(헌재 2011. 10. 25. 2010헌바21 등 참조).
(2)이 사건 법률조항은 주권상장법인의 대주주가 상장주식을 양도한 경우그 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세함으로써 상장주식을 이용한 변칙증여 방지와 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세의 형평을 도모하기위한 것으로서 그 입법목적은 정당하다. 또한 대주주의 주식 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세하는 것은 이러한 입법목적 달성을 위한 적절한 수단에해당한다.
(3)이 사건 법률조항은 상장주식을 양도한 대주주에게 조세회피의 목적이없다는 반증의 기회를 부여하지 않고 있으므로 지나치게 가혹한 것이 아닌가하는 의문이 제기될 수 있다.
그러나 이 사건 법률조항의 입법취지는 단지 상장주식을 이용한 변칙증여방지에만 있는 것이 아니라, 상장주식의 양도차익을 과세대상으로 삼을 것인지에 대한 논란이 있는 상황에서 일정 비율 또는 일정 가액 이상의 주식을 가지고 있는 대주주의 주식 양도에 대하여만 과세하는 방식을 택함으로써 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세형평을 기하기 위한 것이다. 아울러일시에 모든 주식을 과세대상으로 하기보다는 시행초기에는 자본시장의 충격을 완화하고 소액투자자의 이익을 어느 정도 보호해 주기 위하여 일정 규모이상의 주식을 소유한 자의 거래 등을 과세대상으로 하다가 자본시장이 건전하게 발전된다면 그 범위를 점진적으로 확대하고자 하는 입법자의 의도가 있다고 할 것이다(헌재 2006. 2. 23. 2004헌바32등 참조).
뿐만 아니라 상장회사의 일정 비율 또는 일정 가액 이상의 주식을 보유한자가 그 주식의 양도로 시세차익을 얻은 경우 그 차익 범위 내에서 담세력이있다 할 것이므로, 설령 그에게 조세회피 목적이 없다 하더라도 그 양도차익에대한 세금을 부담하는 것이 오히려 조세정의나 과세형평에 부합할 수 있다.
위와 같은 사정과 앞서 본 이 사건 법률조항의 입법취지 등을 종합하여 보
면, 상장주식의 양도차익을 얻은 대주주에게 조세회피의 목적이 없다는 반증의 기회를 부여하지 않고 있다고 하여 이를 두고 지나치게 가혹하거나 불합리하다고 볼 수 없으므로, 침해의 최소성에 위반되지 아니한다.
(4)나아가 이 사건 법률조항으로 인하여 대주주가 상장주식 양도차익에 대하여 양도소득세를 부담하게 된다 하더라도, 그 불이익은 이 사건 법률조항으로 인하여 얻게 되는 상장주식을 이용한 변칙증여 방지 및 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와 과세형평이라는 공익에 비하여 균형을 상실할 정도로크다고 할 수 없으므로, 법익의 균형성 원칙을 위반하였다 할 수도 없다.
(5) 따라서 이 사건 법률조항은 과잉금지원칙에 위배하여 청구인들의 재산권을 침해한다고 할 수 없다.
마. 평등원칙 위배 여부
(1) 이 사건 법률조항은 상장주식의 양도소득세 과세대상을 대주주로 한정하고 있으므로, 대주주는 그렇지 아니한 주주(이하‘비과세주주’라 한다)에 비하여 차별을 받게 된다. 그렇다면 이러한 차별취급에 합리적인 이유가 있는지가 문제된다.
(2)이 사건 법률조항의 입법취지는, 주권상장법인의 대주주가 상장주식을양도한 경우 그 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세함으로써 상장주식을 이용한 변칙증여 방지와 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세형평을도모하려는 데 있는바, 이러한 입법취지를 달성하기 위하여 양도소득세 과세대상을 대주주로 한정함으로써 대주주와 비과세주주를 차별하는 양상이 된다하더라도, 이는 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세형평을 기하면서 자본시장의 발전속도에 맞추어 상장주식 양도차익에 대한 과세대상의 범위를 점진적으로 확대하고자 하는 입법자의 의도에 따른 것으로서 이를 비합리적이고 불공정한 조치라고 보기는 어렵다.
더 나아가 구 소득세법(2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것)제104조 제1항 제11호는 이 사건 법률조항에 규정된 자산 중 중소기업 외의법인의 주식으로서 대주주가 1년 미만 보유한 것에 대한 양도소득세의 세율을구분하여 달리 규정하고 있고, 같은 법 제114조 제9항은 납세지 관할세무서장또는 지방국세청장은 법인의 대주주 등이 양도하는 주식의 양도차익에 대한신고 내용의 탈루 또는 오류, 그 밖에 거래명세의 적정성을 확인할 필요가 있는 경우에는‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’에 따른 투자매매업자 또는투자중개업자 및 그 주식의 주권을 발행한 법인에 이를 조회할 수 있도록 하
며, 같은 법 제115조는 법인의 대주주가 양도하는 주식에 대하여 거래명세등을 기장하지 아니하였거나 누락하였을 때에는 기장불성실가산세를 부과할수 있도록 하고 있어, 법인의 대주주가 양도하는 주식에 대하여는 특별한 규율을 하고 있음을 알 수 있다.
뿐만 아니라 주권상장법인의 일정 비율 또는 일정 가액 이상의 주식을 보유한 대주주와 그렇지 아니한 비과세주주는 일반적으로 담세력의 측면에서 현저한 차이가 있는 점, 그리고 대주주는 해당 법인의 계약추진상황, 실적 등 중요한 내부 비밀이나 정보에 대한 접근이 비교적 용이하여 향후 주가에 대한 예측이 가능하므로 해당 회사의 주식 매매를 통한 변칙증여 가능성 또한 비과세주주에 비하여 매우 높다는 점 등을 종합하여 보면, 이 사건 법률조항이 대주주와 비과세주주를 달리 취급하는 데에는 합리적인 이유가 있다고 보아야 한다.
(3) 따라서 이 사건 법률조항은 평등원칙에 위배된다고 할 수 없다.

conclusion: 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로, 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.
pansiMatt: 1. 대주주가 상장주식을 양도한 경우에 양도소득세를 부과하는 구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되고, 2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1항 제3호 가목 중 “대통령령으로 정하는 대주주”에 관한 부분(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)이 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되는지 여부(소극)
2. 이 사건 법률조항이 재산권을 침해하는지 여부(소극)
3. 이 사건 법률조항이 평등원칙에 위배되는지 여부(소극)
decisionGst: 1. ‘대주주’의 사전적 의미는 ‘한 회사의 주식 가운데 아주 많은 몫을 가지고 있는 주주’를 뜻하는 것으로서, 상속세 및 증여세법 제38조 제1항, 제39조의2 제1항에서도 일정 범위의 제3자도 포함하는 의미로 ‘대주주’라는 용어를 사용하고 있고, 반드시 1인을 지칭하는 용어는 아니다. 
우리나라의 경제규모가 확대되고 자본시장이 발전하는 것에 발맞추어 대량의 주식을 보유한 대주주 일가(一家)의 주식 명의 분산 및 그 분산된 주식의 양도를 통한 변칙증여가 빈번하게 이루어지고 있는 우리 자본시장의 현실, 이 사건 법률조항의 입법배경, ‘대주주’와 관련된 구 소득세법의 다른 개별규정 등을 아울러 유기적·체계적으로 종합해 보면, 누구라도 이 사건 법률조항으로부터 대통령령에 규정될 ‘대주주’ 범위의 대강을 충분히 예측할 수 있다 할 것이므로 이 사건 법률조항은 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되지 아니한다.
2. 이 사건 법률조항은 상장주식을 이용한 변칙증여를 방지하고 
부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세 형평을 도모하기 위한 것으로서 그 입법목적이 정당하고, 대주주의 주식 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세하는 것은 이러한 입법목적 달성을 위한 적절한 수단에 해당한다. 
이 사건 법률조항은 상장주식의 양도차익을 과세대상으로 삼을 것인지에 대한 논란이 있는 상황에서 일정 비율 또는 일정 가액 이상의 주식을 가지고 있는 대주주의 주식 양도에 대하여만 과세하는 방식을 택함으로써 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세형평을 기하기 위한 것인데, 상장회사의 일정 비율 또는 일정 가액 이상의 주식을 보유한 자가 그 주식의 양도로 시세차익을 얻은 경우 그 차익 범위 내에서는 담세력이 있으므로 이에 대해 조세를 부과하는 것이 오히려 조세정의나 과세형평에 부합할 수 있다. 또한 이 사건 법률조항으로 인한 불이익이 이 사건 법률조항으로 인하여 얻게 되는 변칙증여 방지 및 과세형평이라는 공익에 비하여 균형을 상실할 정도로 크다고 할 수도 없다. 따라서 이 사건 법률조항이 과잉금지원칙에 위배되어 청구인들의 재산권을 침해한다고 할 수 없다.
3. 이 사건 법률조항의 입법취지를 달성하기 위하여 양도소득세 과세대상을 대주주로 한정하는 것은 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세형평을 기하면서 자본시장의 발전속도에 맞추어 상장주식 양도차익에 대한 과세대상의 범위를 점진적으로 확대하고자 하는 입법자의 의도에 따른 것으로서 이를 비합리적이고 불공정한 조치라고 보기는 어렵고, 주권상장법인의 일정 비율 또는 일정 가액 이상의 주식을 보유한 대주주와 그렇지 아니한 비과세주주는 일반적으로 담세력의 측면에서 현저한 차이가 있는 점, 대주주는 해당 법인의 중요한 내부 비밀이나 정보에 대한 접근이 비교적 용이하여 향후 주가에 대한 예측이 가능하므로 해당 회사의 주식 매매를 통한 변칙증여 가능성 또한 비과세주주에 비하여 매우 높다는 점 등을 종합하여 보면, 대주주와 비과세주주를 달리 취급하는 데에는 합리적인 이유가 있다고 보이므로 이 사건 법률조항은 평등원칙에 위배된다고 할 수 없다.
adjobtTxt: 구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되고, 2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것) 제94조 (양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1.~2. 생략
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권과 대통령령으로 정하는 증권예탁증권을 포함한다. 이하 이 장에서 “주식등”이라 한다)의 양도로 발생하는 소득
가. ·자본시장과 금융투자업에 관한 법률·에 따른 주권상장법인(이하 “주권상장법인”이라 한다)의 주식등으로서 소유주식의 비율·시가총액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 대주주(이하 이 장에서 “대주주”라 한다)가 양도하는 것과 같은 법에 따른 증권시장(이하 “증권시장”이라 한다)에서의 거래에 의하지 아니하고 양도하는 것
나. 생략
4.~5. 생략
② 생략
refrnPrvsn: 헌법 제11조 제1항, 제23조, 제37조 제2항, 제59조, 제75조
구 소득세법(2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것) 제94조 (양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 1. 토지[·공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률·에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득
2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 발생하는 소득
가. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 딸린 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다)
나. 지상권
다. 전세권과 등기된 부동산임차권
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권과 대통령령으로 정하는 증권예탁증권을 포함한다. 이하 이 장에서 “주식등”이라 한다)의 양도로 발생하는 소득
가. 생략
나. 주권상장법인이 아닌 법인의 주식등
4.~5. 생략
② 생략
구 국세기본법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23592호로 개정되기 전의 것) 제20조 (친족, 그 밖의 특수관계인의 범위) 법 제39조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 친족이나 그 밖의 특수관계에 있는 자”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다. 다만, 주주 또는 유한책임사원(이하 이 조에서 “주주등”이라 한다)이 결혼한 여성이면 제9호부터 제13호까지의 경우를 제외하고는 그 남편과의 관계에 따른다.
1. 6촌 이내의 부계혈족과 4촌 이내의 부계혈족의 아내
2. 3촌 이내의 부계혈족의 남편 및 자녀
3. 3촌 이내의 모계혈족과 그 배우자 및 자녀
4. 아내의 2촌 이내의 부계혈족 및 그 배우자
5. 배우자(사실상 혼인관계에 있는 사람을 포함한다)
6. 입양자의 생가(生家)의 직계존속
7. 출양자 및 그 배우자와 출양자의 양가(養家)의 직계비속
8. 혼인 외의 출생자의 생모
9. 사용인이나 그 밖에 고용관계에 있는 자
10. 주주등의 금전이나 그 밖의 재산으로 생계를 유지하는 사람과 생계를 함께 하는 사람
11. 주주등이 개인인 경우에는 그 주주등과 그와 제1호부터 제10호까지의 관계에 있는 자들의 소유주식수 또는 출자액(이하 “소유주식수등”이라 한다)의 합계가 발행주식총수 또는 출자총액(이하 “발행주식총수등”이라 한다)의 100분의 50 이상인 법인
12. 주주등이 법인인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 법인 또는 개
가. 해당 주주등의 소유주식수등이 발행주식총수등의 100분의 50 이상인 법인(정부가 주주인 경우에 정부는 제외한다)
나. 소유주식수등이 해당 주주등의 발행주식총수등의 100분의 50 이상인 법인(정부가 주주인 경우에 정부는 제외한다) 또는 개인
13. 주주등 및 그와 제1호부터 제8호까지의 관계에 있는 사람이 이사의 과반수이거나 그들 중 1명이 설립자인 비영리법인. 다만, 그들이 해당 비영리법인의 발행주식총수등의 100분의 20 이상을 소유하거나 출자한 경우만 해당한다.
구 소득세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22580호로 개정되기 전의 것) 제157조 (대주주의 범위)
①~③ 생략
④ 법 제94조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 대주주”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자(이하 이 장에서 “대주주”라 한다)를 말한다.
1. 법인의 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함하며, 이하 이 장에서 “주식등”이라 한다)을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이 장에서 “주주 1인”이라 한다) 및 그와 ·국세기본법 시행령· 제20조에 따른 친족, 그 밖의 특수관계에 있는 자(이하 이 장에서 “기타주주”라 한다)가 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 해당 법인의 주식등의 합계액의 100분의 3(코스닥시장상장법인의 주식등과 ·자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령· 제178조 제1항에 따라 거래
되는 ·벤처기업육성에 관한 특별조치법· 제2조 제1항에 따른 벤처기업의 주식등의 경우에는 100분의 5. 이하 이 조에서 같다)이상을 소유한 경우의 해당 주주 1인 및 기타주주. 이 경우 직전사업연도 종료일 현재에는 100분의 3에 미달하였으나 그 후 주식등을 취득함으로써 100분의 3 이상을 소유하게 되는 때에는 그 취득일 이후의 주주 1인 및 기타주주를 포함한다.
2. 주식등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 주주 1인 및 기타주주가 소유하고 있는 해당 법인의 주식등의 시가총액이 100억원(코스닥시장상장법인의 주식등과 ·자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령· 제178조 제1항에 따라 거래되는 ·벤처기업육성에 관한 특별조치법· 제2조 제1항에 따른 벤처기업의 주식등의 경우에는 50억원) 이상인 경우의 해당 주주 1인 및 기타주주
⑤~⑦ 생략
refrnPrcdnt: 1. 헌재 2015. 2. 26. 2012헌바355, 공보 221, 370-380
2. 헌재 2006. 2. 23. 2004헌바32등, 판례집 18-1상, 128-157
헌재 2010. 10. 28. 2009헌바67, 판례집 22-2하, 101-130
헌재 2011. 10. 25. 2010헌바21, 판례집 23-2상, 803-818
event: 청 구 인 1. 조○우
2. 장○숙
청구인들 대리인 법무법인(유한) 대륙아주
담당변호사 이시윤 외 4인
당해사건 서울행정법원 2012구단16070 양도소득세부과처분취소
eventCol1: 청구인|1. 조○우2. 장○숙청구인들 대리인 법무법인(유한) 대륙아주	  담당변호사 이시윤 외 4인
eventCol3: 당해사건|서울행정법원 2012구단16070 양도소득세부과처분취소
reason: 1. 사건개요
가.부부 사이인 청구인들은 2009. 12. 31. 당시 주권상장법인인 주식회사 ○
○ 주식 58,813주(시가총액 10,057,023,000원 상당)를 보유하고 있었다.
나.반포세무서장은 청구인들이 2010. 12. 30. 위 주식 중 일부(청구인 조○우 25,820주, 청구인 장○숙 2,000주)를 양도한 후 관할 세무서에 양도소득 과세표준 예정신고 및 확정신고를 하지 않았다는 부산지방국세청장의 감사지적에 따라, 2011. 7. 7. 위 주식양도에 대한 각 양도소득세(가산세 포함)로서 청구인 조○우에게 1,660,966,100원, 청구인 장○숙에게 30,706,640원의 세액을 각 결정&#183;고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
다. 청구인들은 2012. 7. 10. 반포세무서장을 상대로 이 사건 처분에 대한 취소소송을 제기하였고(서울행정법원 2012구단16070), 위 소송 계속 중 구 소득세법 제94조 제1항 제3호 가목 중 "대통령령으로 정하는 대주주" 부분에 대하여 위헌법률심판제청신청을 하였으나 2013. 11. 27. 기각되자(서울행정법원 2012아3526), 2013. 12. 31. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
2. 심판대상
청구인들은 구 소득세법 제94조 제1항 제3호 가목 중 대주주의 상장주식 양도차익을 과세하는 부분이 헌법에 위배됨을 주장하고 있고, 당해 사건에서도 위 부분의 위헌성이 문제되고 있으므로, 심판대상을 위 부분에 한정하기로 한다. 따라서 이 사건 심판대상은 구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되고, 2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1항 제3호 가목 중 "대통령령으로 정하는 대주주"에 관한 부분(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)이 헌법에 위반되는지 여부이다. 이 사건 법률조항의 내용은 다음과 같고, 관련조항의 내용은 [별지]와 같다.
[심판대상조항]
구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되고, 2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것)
제94조(양도소득의 범위)
① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
3.다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다. 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)의 양도로 발생하는 소득
가.｢자본시장과 금융투자업에 관한 법률｣에 따른 주권상장법인(이하 "주권상장법인"이라 한다)의 주식등으로서 소유주식의 비율ㆍ시가총액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 대주주(이하 이 장에서 "대주주"라 한다)가 양도하는 것과 같은 법에 따른 증권시장(이하 "증권시장"이라 한다)에서의 거래에 의하
지 아니하고 양도하는 것
3. 청구인들의 주장
이 사건 법률조항은, ① ‘대주주’에 해당하는 자의 범위를 법률로 명확하게 규정하지 않은 채 대통령령에 포괄적으로 위임하고 있어 상장법인의 주식을 보유한 주주가 주식을 양도함에 있어 자신이 양도소득세 과세대상인 ‘대주주’에 해당하는지 여부를 전혀 예측할 수 없으므로 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되고, ② 주주에게 주식의 보유 및 양도에 있어 조세회피의 목적이 없다는 점을 입증할 기회(반증의 기회)나 쟁송의 기회를 부여하여야 함에도 대주주 요건에 해당할 경우 그러한 입증이나 쟁송의 기회를 주지 않고 양도차익에 대하여 일률적으로 과세하는 것은 헌법상 과잉금지원칙에 위배하여 재산권, 재판청구권, 혼인과 가족생활에 관한 기본권 등을 침해하는 것이며, ③ 대주주와 그렇지 아니한 주주를 합리적 이유 없이 차별하는 것으로서 평등원칙에 위배된다.
4. 판  단
가.상장주식에 대한 양도소득세 부과 일반론
(1) 의의 및 입법취지
구 소득세법(2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것) 제3조 제1항은 "거주자에게는 이 법에서 규정하는 모든 소득에 대해서 과세한다."라고 규정하고, 같은 법 제4조 제1항 제3호는 그 소득을 구분하면서 양도소득을 ‘자산의 양도로 발생하는 소득’으로 규정하였다. 한편 같은 법 제94조는 양도소득의 구체적 내용에 관하여 규정하면서 부동산이나 부동산에 관한 권리 등의 양도로 발생하는 소득에 대하여는 따로 그 구체적 과세대상을 대통령령에 위임함이 없이 바로 과세대상으로 삼을 수 있도록 규정한 반면, ‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’에 따른 주권상장법인의 주식양도소득에 대하여는 대주주의 양도소득 등으로 과세대상을 제한하되 그 구체적 범위를 대통령령에서 정하도록 위임하였으며, 대통령령인 구 소득세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22580호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항은 변칙적인 증여행위 및 조세부담의 우회적 회피 방지의 목적과 우리나라 주식시장 규모 등을 감안하여 그 주식의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의 주식합계액의 3% 이상을 소유하거나 당해 법인의 주식의 시가총액 100억 원 이상을 소유한 주주 1인 및 그와 친족 기타 특수관계에 있는 자를 ‘대주주’로 정하였다.
이 사건 법률조항의 입법취지는 주권상장법인의 대주주가 상장주식을 양도한 경우 그 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세함으로써 상장주식을 이용한 변칙증여 방지와 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세의 형평을 도모하려는 데 있다(헌재 2015. 2. 26. 2012헌바355 참조).
(2) 입법연혁
종래의 소득세법은 주식 등 유가증권의 양도로 인한 차익에 대하여 양도주체가 거주자인지 여부에 따라 과세방법을 달리하고 있었는데, 비거주자의 경우에는 상장&#183;비상장주식을 구분하지 않고 모두 과세하였으나, 거주자의 경우에는 자본시장 육성이라는 정책적인 측면을 고려하여 양도소득세를 부과하지 않았다.
그러다가 1978년에 이르러 토지, 건물 및 부동산상의 권리 등 합계액이 자산총액의 50% 이상을 차지하는 법인의 과점주주(50% 이상 주식 소유 주주)가 당해법인 주식의 50% 이상을 양도하는 경우에는 양도소득세의 과세대상으로 규정하였고, 또한 1989년부터 골프장업, 스키장업 등 체육시설업과 휴양시설관련업, 부동산업 등을 영위하는 법인으로서 부동산가액이 자산총액의 80% 이상인 법인의 주주가 주식을 양도한 경우도 양도소득세 과세대상에 포함시켰다. 그 후 1991년부터 비상장주식을 양도한 경우도 양도소득세 과세대상에 포함시킴으로써 상장주식을 제외한 대부분의 주식양도소득이 과세대상으로 전환되었다.
이후 상장주식의 양도에 대한 과세의 필요성이 계속 주장되던 가운데 1998. 12. 28. 법률 제5580호로 소득세법을 개정하면서 상장주식을 이용한 변칙증여를 방지하고 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와 과세형평을 기하기 위한 목적으로 상장주식의 양도차익을 양도소득세 과세대상으로 포섭하였는데, 다만 모든 상장주식 등의 양도차익에 대하여 과세하는 것은 기업의 다양한 자금조달을 어렵게 하고 투자자의 다양한 자금운용기회를 상실하게 함으로써 증권시장의 육성에 부정적인 결과를 초래할 우려가 있다는 정책적인 고려에 따라 구체적인 과세대상에 관하여는 시행령에 위임하였고, 시행령은 대주주의 대량거래만을 과세대상으로 규정하였다.
위와 같이 상장주식 양도차익에 대한 과세제도를 도입한 이후에도 과세대상이 지나치게 제한됨으로써 과세의 실효성이 떨어지는 문제점이 대두되었고, 이를 보완하고자 1999. 12. 31. 대통령령 제16682호로 개정된 소득세법 시행령은 ‘주권상장법인의 주식을 소유하고 있는 주주 1인 및 그와 친족 기타 특수관
계에 있는 자가 주식 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의 주식 합계액의 3% 또는 시가총액 100억 원 이상을 소유한 경우’로 과세대상의 범위를 확대하였다. 그 후 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정된 소득세법은 과세대상을 ‘증권거래법에 의한 주권상장법인 또는 협회등록법인의 주식으로서 소유주식의 비율&#183;시가총액 등을 감안하여 대통령령이 정하는 대주주가 양도하는 것’이라고 규정함으로써 상장주식 양도차익 과세대상이 ‘대주주’임을 법률에 명문화하였다. 이후 2009. 2. 4.부터 ‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’이 시행되면서 증권거래법이 폐지되었는데, 2008. 12. 26. 법률 제9270호로 개정된 소득세법은 이를 반영하는 내용으로 개정되었으며, 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정된 소득세법에서도 일부 표현이 수정되었을 뿐, 중요한 내용상의 변경은 없었다.
(3) 과세요건
이 사건 법률조항에 따르면, ‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’에 따른 주권상장법인의 ‘대주주’가 당해 법인의 주식을 양도한 경우 그 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세하도록 하고, 여기서 ‘대주주’의 범위에 관하여는 대통령령이 정하도록 위임하고 있다. 구 소득세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22580호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항에 따르면, ‘대주주’라 함은 그 주식의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의 주식합계액의 3% 이상을 소유하고 있거나, 당해 법인의 주식의 시가총액 100억 원 이상을 소유하고 있는 주주 1인 및 그와 친족 기타 특수관계에 있는 자를 말한다.
나. 쟁점의 정리
이 사건 법률조항이 ‘대주주’에 해당하는 자의 범위를 법률에 규정하지 않고 대통령령에 위임함으로써 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되는지가 문제되고,대주주에게만양도소득세를부과함으로써 대주주와 그렇지 아니한 주주를 차별함으로써 평등원칙에 위배되는지가 문제된다.
한편, 청구인들은 이 사건 법률조항이 대주주 요건에 해당할 경우 조세회피 목적이 없다는 입증의 기회를 주지 않고 양도차익에 대하여 일률적으로 과세하는 것은 헌법상 과잉금지원칙에 위배하여 재산권, 재판청구권, 혼인과 가족생활에 관한 기본권 등을 침해하는 것이라고 주장하므로, 이 사건 법률조항으로 어떤 기본권이 제한되는지에 대하여 먼저 살펴본다.
주권상장법인의 대주주가 주식양도차익을 얻고도 이에 대한 양도소득세 신
고 및 납부를 하지 않아 과세관청으로부터 양도소득세 부과처분을 받은 경우 그 위법성을 주장하며 소송을 제기하는데 있어 아무런 제약을 받지 아니하므로 위 조항이 청구인들의 재판청구권을 제한한다고 볼 수 없다. 나아가 혼인과 가족생활에 관한 기본권을 침해한다는 주장은 구 소득세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22580호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항 제2호 및 구 국세기본법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23592호로 개정되기 전의 것) 제20조에 대한 것으로서(헌재 2015. 2. 26. 2012헌바355 참조), 이 사건 법률조항이 혼인과 가족생활에 관한 기본권을 제한한다고 볼 수도 없다. 그러므로 이 사건 법률조항으로 제한되는 기본권은 청구인들의 재산권에 한정된다 할 것이다.
따라서 이하에서는 이 사건 법률조항이 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되는지, 청구인들의 재산권을 과도하게 제한하는지, 평등원칙에 위배되는지 여부에 대하여만 판단하도록 한다.
다. 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙 위배 여부
(1) 헌법재판소 선례
헌법재판소는 2015. 2. 26. 선고한 2012헌바355 사건에서 이 사건 법률조항과 거의 동일한 내용인 구 소득세법(2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되고, 2008. 12. 26. 법률 제9270호로 개정되기 전의 것) 제94조 제1항 제3호 가목 중 "대통령령이 정하는 대주주"에 관한 부분에 대하여 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되지 않는다는 견해를 밝힌 바 있는데, 그 요지는 다음과 같다.
『구 소득세법(1998. 12. 28. 법률 제5580호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것) 제94조 제3호가 신설됨으로써 상장주식 양도차익에 대한 양도소득세가 도입되었을 당시에는 법률에서 구체적인 과세대상을 정하지 않고 시행령이 정하도록 위임하고 있었는데, 당시 시행령은 다른 자산의 양도에 따른 과세와의 형평을 고려하되 자본시장의 육성과 소액투자자의 보호를 위하여 일정 규모 이상의 상장주식을 보유한 주주의 양도차익만을 과세대상으로 규정하고 있었다.
그러다가 상장주식 양도차익에 대한 과세대상으로서의 ‘대주주’가 법률에 처음으로 명문화된 것은 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정된 소득세법이었는데, 이는 소유주식의 비율ㆍ시가총액 등을 고려하여 일정한 몫 이상의 주식을 소유하고 있는 대주주의 상장주식 양도차익만을 과세대상으로 함으로써 상장주식을 이용한 변칙증여를 방지하고 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우
와의 과세형평을 기하고자 함에 그 입법목적이 있다.
그런데 상장주식 양도차익의 과세대상이 되는 ‘대주주’에 해당하는지의 여부를 해당 주식등을 양도한 주주 1인만을 기준으로 산정한다면, ‘대주주’에 해당하지 않도록 주식 명의를 분산시킴으로써 양도소득세의 부과를 회피할 수 있게 되므로, 변칙증여 방지라는 이 사건 법률조항의 입법목적을 달성하기는 어렵다.
한편 ‘대주주’의 사전적 의미는 ‘한 회사의 주식 가운데 아주 많은 몫을 가지고 있는 주주’를 뜻하는 것으로서, 상속세 및 증여세법 제38조 제1항, 제39조의2 제1항에서도 일정 범위의 제3자도 포함하는 의미로 ‘대주주’라는 용어를 사용하고 있고, 반드시 1인을 지칭하는 용어는 아니다.
위와 같은 사정에 덧붙여 우리나라의 경제규모가 확대되고 자본시장이 발전하는 것에 발맞추어 대량의 주식을 보유한 대주주 일가(一家)의 주식 명의 분산 및 그 분산된 주식의 양도를 통한 변칙증여 또한 빈번하게 이루어지고 있는 우리 자본시장의 현실, 이 사건 법률조항의 입법배경, ‘대주주’와 관련된 구 소득세법의 다른 개별규정 등을 아울러 유기적&#183;체계적으로 종합해 보면, 누구라도 이 사건 법률조항으로부터 대통령령에 규정될 ‘대주주’ 범위의 대강을 충분히 예측할 수 있다 할 것이다. 따라서 이 사건 법률조항은 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되지 아니한다.』
(2) 선례 변경의 필요성 여부
헌법재판소의 종전 결정례에 법리상 잘못이 있다거나 이와 달리 판단하여야 할 만한 사정변경이 있다고 볼 수 없으므로, 헌법재판소의 위와 같은 견해는 타당하고 이 사건에서도 위 견해를 그대로 유지한다.
따라서 이 사건 법률조항은 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되지 아니한다.
라. 재산권 침해 여부
(1) 조세 관련 법률이 헌법 제38조 및 제59조에서 선언하고 있는 조세법률주의의 원칙에 따라 과세요건을 명확히 규정하고 있다 하더라도, 그 법률의 목적이나 내용이 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 과잉금지원칙 등 헌법상의 제반 원칙에도 합치되어야 하므로, 조세 관련 법률이 과잉금지원칙 등에 어긋나 국민의 재산권을 침해하는 때에는 헌법 제38조에 의한 국민의 납세의무에도 불구하고 헌법상 허용되지 아니한다(헌재 2008. 11. 13. 2006헌바112등; 헌재 2010. 10. 28. 2009헌바67 등 참조).
다만, 오늘날에 있어서 조세는 국가의 재정수요를 충족시킨다고 하는 본래의 기능 외에도 소득의 재분배, 자원의 적정배분, 경기의 조정 등 여러 가지 기능을 가지고 있으므로, 국민의 조세부담을 정함에 있어서 재정ㆍ경제ㆍ사회정책 등 국정전반에 걸친 종합적인 정책판단을 필요로 하고, 상장주식의 양도차익에 대하여 어느 범위까지 과세할 것인지, 특정 대상에 대하여 세율을 어떻게 정할 것인지 등에 대해서는 입법자가 당시 경제정책 등 여러 가지 상황을 고려하여 결정하는 것이 바람직하다는 점에서 비례심사의 강도는 다소 완화될 필요가 있다(헌재 2011. 10. 25. 2010헌바21 등 참조).
(2)이 사건 법률조항은 주권상장법인의 대주주가 상장주식을 양도한 경우 그 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세함으로써 상장주식을 이용한 변칙증여 방지와 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세의 형평을 도모하기 위한 것으로서 그 입법목적은 정당하다. 또한 대주주의 주식 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세하는 것은 이러한 입법목적 달성을 위한 적절한 수단에 해당한다.
(3)이 사건 법률조항은 상장주식을 양도한 대주주에게 조세회피의 목적이 없다는 반증의 기회를 부여하지 않고 있으므로 지나치게 가혹한 것이 아닌가 하는 의문이 제기될 수 있다.
그러나 이 사건 법률조항의 입법취지는 단지 상장주식을 이용한 변칙증여 방지에만 있는 것이 아니라, 상장주식의 양도차익을 과세대상으로 삼을 것인지에 대한 논란이 있는 상황에서 일정 비율 또는 일정 가액 이상의 주식을 가지고 있는 대주주의 주식 양도에 대하여만 과세하는 방식을 택함으로써 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세형평을 기하기 위한 것이다. 아울러 일시에 모든 주식을 과세대상으로 하기보다는 시행초기에는 자본시장의 충격을 완화하고 소액투자자의 이익을 어느 정도 보호해 주기 위하여 일정 규모 이상의 주식을 소유한 자의 거래 등을 과세대상으로 하다가 자본시장이 건전하게 발전된다면 그 범위를 점진적으로 확대하고자 하는 입법자의 의도가 있다고 할 것이다(헌재 2006. 2. 23. 2004헌바32등 참조).
뿐만 아니라 상장회사의 일정 비율 또는 일정 가액 이상의 주식을 보유한 자가 그 주식의 양도로 시세차익을 얻은 경우 그 차익 범위 내에서 담세력이 있다 할 것이므로, 설령 그에게 조세회피 목적이 없다 하더라도 그 양도차익에 대한 세금을 부담하는 것이 오히려 조세정의나 과세형평에 부합할 수 있다.
위와 같은 사정과 앞서 본 이 사건 법률조항의 입법취지 등을 종합하여 보
면, 상장주식의 양도차익을 얻은 대주주에게 조세회피의 목적이 없다는 반증의 기회를 부여하지 않고 있다고 하여 이를 두고 지나치게 가혹하거나 불합리하다고 볼 수 없으므로, 침해의 최소성에 위반되지 아니한다.
(4)나아가 이 사건 법률조항으로 인하여 대주주가 상장주식 양도차익에 대하여 양도소득세를 부담하게 된다 하더라도, 그 불이익은 이 사건 법률조항으로 인하여 얻게 되는 상장주식을 이용한 변칙증여 방지 및 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와 과세형평이라는 공익에 비하여 균형을 상실할 정도로 크다고 할 수 없으므로, 법익의 균형성 원칙을 위반하였다 할 수도 없다.
(5) 따라서 이 사건 법률조항은 과잉금지원칙에 위배하여 청구인들의 재산권을 침해한다고 할 수 없다.
마. 평등원칙 위배 여부
(1) 이 사건 법률조항은 상장주식의 양도소득세 과세대상을 대주주로 한정하고 있으므로, 대주주는 그렇지 아니한 주주(이하 ‘비과세주주’라 한다)에 비하여 차별을 받게 된다. 그렇다면 이러한 차별취급에 합리적인 이유가 있는지가 문제된다.
(2)이 사건 법률조항의 입법취지는, 주권상장법인의 대주주가 상장주식을 양도한 경우 그 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세함으로써 상장주식을 이용한 변칙증여 방지와 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세형평을 도모하려는 데 있는바, 이러한 입법취지를 달성하기 위하여 양도소득세 과세대상을 대주주로 한정함으로써 대주주와 비과세주주를 차별하는 양상이 된다 하더라도, 이는 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세형평을 기하면서 자본시장의 발전속도에 맞추어 상장주식 양도차익에 대한 과세대상의 범위를 점진적으로 확대하고자 하는 입법자의 의도에 따른 것으로서 이를 비합리적이고 불공정한 조치라고 보기는 어렵다.
더 나아가 구 소득세법(2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것) 제104조 제1항 제11호는 이 사건 법률조항에 규정된 자산 중 중소기업 외의 법인의 주식으로서 대주주가 1년 미만 보유한 것에 대한 양도소득세의 세율을 구분하여 달리 규정하고 있고, 같은 법 제114조 제9항은 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 법인의 대주주 등이 양도하는 주식의 양도차익에 대한 신고 내용의 탈루 또는 오류, 그 밖에 거래명세의 적정성을 확인할 필요가 있는 경우에는 ‘자본시장과 금융투자업에 관한 법률’에 따른 투자매매업자 또는 투자중개업자 및 그 주식의 주권을 발행한 법인에 이를 조회할 수 있도록 하
며, 같은 법 제115조는 법인의 대주주가 양도하는 주식에 대하여 거래명세 등을 기장하지 아니하였거나 누락하였을 때에는 기장불성실가산세를 부과할 수 있도록 하고 있어, 법인의 대주주가 양도하는 주식에 대하여는 특별한 규율을 하고 있음을 알 수 있다.
뿐만 아니라 주권상장법인의 일정 비율 또는 일정 가액 이상의 주식을 보유한 대주주와 그렇지 아니한 비과세주주는 일반적으로 담세력의 측면에서 현저한 차이가 있는 점, 그리고 대주주는 해당 법인의 계약추진상황, 실적 등 중요한 내부 비밀이나 정보에 대한 접근이 비교적 용이하여 향후 주가에 대한 예측이 가능하므로 해당 회사의 주식 매매를 통한 변칙증여 가능성 또한 비과세주주에 비하여 매우 높다는 점 등을 종합하여 보면, 이 사건 법률조항이 대주주와 비과세주주를 달리 취급하는 데에는 합리적인 이유가 있다고 보아야 한다.
(3) 따라서 이 사건 법률조항은 평등원칙에 위배된다고 할 수 없다.
5. 결  론
이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로, 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.
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