# 국세기본법 제12조 제1항 단서 위헌제청

## 판시사항

국세정보통신망에 저장하는 방법에 의한 전자송달의 효력발생시점을 송달할 서류가 국세정보통신망에 저장된 때로 정한 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정된 것) 제12조 제1항 단서 중 ‘(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 저장된 때)’ 부분(이하 ‘심판대상조항’이라 한다)이 재판청구권을 침해하고 적법절차원칙에 위반되는지 여부(소극)

## 결정요지

심판대상조항은 인터넷 기술의 발달에 상응하는 편리한 전자세정(電子稅政) 서비스를 원하는 국민의 요구에 부합하는 전자송달의 적절성과 효율성을 구현하기 위한 것으로서 그 입법목적이 정당하다. 국세정보통신망에 저장하는 방법으로 송달이 이루어지면 납세자는 전자송달된 내용을 알 수 있는 상태에 놓이게 되는 점, 전자송달은 납세자가 국세정보통신망인 홈택스를 통해 전자송달을 받겠다고 신청한 경우에 한정하여 이루어지는 점, 홈택스의 역할과 기능 및 이에 대한 납세자의 접근 가능성 등을 고려할 때, 송달할 서류가 국세정보통신망에 저장된 때에 송달의 효력이 발생하도록 정한 입법자의 선택에는 합리적 근거가 있다. 나아가 국세기본법은 일정한 경우 납세자가 미리 과세처분 예정사실을 알 수 있도록 과세예고통지제도를 두고 있고(국세기본법 시행령 제63조의14 제2항), 정보통신망의 장애로 전자송달이 불가능한 경우 등에는 교부 또는 우편송달에 의할 수 있도록 규정하고 있으며(국세기본법 제10조 제9항), 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 동안 심사청구를 할 수 있도록 규정하고 있다(국세기본법 제61조 제1항). 이와 같은 관련 규정들을 종합적으로 살펴보았을 때, 심판대상조항은 재판청구권을 침해하거나 적법절차원칙에 위반되지 아니한다.

## 심판대상조문

국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정된 것) 제12조 제1항 단서 중 ‘(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 저장된 때)’ 부분

## 참조조문

국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정된 것) 제2조, 제8조 제1항, 제10조, 제56조 제2항, 제61조 제1항
국세기본법 시행령(2017. 2. 7. 대통령령 제27833호로 개정된 것) 제6조의2 제4항, 제6조의4 제1항, 제2항, 제63조의14 제2항
전자문서 및 전자거래 기본법(2012. 6. 1. 법률 제11461호로 개정된 것) 제6조 제2항
전자정부법(2010. 2. 4. 법률 제10012호로 전부개정된 것) 제28조 제2항
행정절차법(2012. 10. 22. 법률 제11498호로 개정된 것) 제15조 제2항
홈택스 이용에 관한 규정(2014. 7. 1. 국세청고시 제2014-25호) 제2조 제4호, 제20조 제2항

## 참조판례

헌재 1992. 12. 24. 92헌가8, 판례집 4, 853, 876-877
헌재 1998.  5. 28. 96헌바4, 판례집 10-1, 610, 618

## 전문

[당 사 자]
제청법원 대전지방법원 
제청신청인 주식회사 ○○
대표 안○일
당해사건 대전지방법원 2016구합100330 부가가치세 및 법인세 부과처분취소
[주 문] 
국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정된 것) 제12조 제1항 단서 중 ‘(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 저장된 때)’ 부분은 헌법에 위반되지 아니한다. 
[이 유] 
1. 사건개요 
가. 제청신청인은 비철금속 제련 및 폐기물 처리업 등을 목적으로 설립된 법인이다. 제청신청인은 2003. 5. 2. 납세고지서 등 국세기본법령이 정하는 서류를 국세정보통신망을 이용한 전자송달의 방법으로 송달받기로 신청한 이후 계속적으로 납세고지서 등을 위와 같은 방법으로 송달받아왔다. 

나. 제청신청인은 주식회사 □□금속(이하 ‘□□금속’이라 한다)으로부터 황동 등을 매입하였다면서 2013년 제2기분 공급가액 2,376,747,692원 상당의 매입세금계산서를 발급받아 매출세액에서 위 매입세액을 공제한 후 부가가치세를 신고ㆍ납부하였다. 

다. 중부지방국세청장은 □□금속에 대한 조사를 실시하여 □□금속이 경제적 능력 없이 탈세를 목적으로 설립된 한신무역으로부터 매입세금계산서를 수취하고 도매업체들에게 세금계산서를 교부하여 실거래를 위장하였다고 보고 천안세무서장에게 이러한 사실을 통보하였다. 천안세무서장은 2015. 3. 12. 제청신청인이 □□금속으로부터 받은 매입세금계산서를 가공세금계산서로 보아 관련 매입세액을 불공제하여 2013년 제2기 과세기간의 부가가치세 385,674,840원 및 2013년 법인세 50,000,000원을 경정ㆍ고지한다는 것을 제청신청인에게 예고통지 하였다. 위와 같은 내용의 경정결정(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)이 기재된 납세고지서는 2015. 4. 10. 국세정보통신망에 저장되었다. 이 사건 처분 내역 중 부가가치세에 관한 고지서는 2015. 4. 25., 법인세에 관한 고지서는 2015. 4. 28. 각각 제청신청인의 전자우편과 휴대전화 문자메시지로 통지되었다. 

라. 제청신청인은 2015. 4. 29. 국세정보통신망에 저장된 이 사건 처분에 관한 납세고지서를 열람하였고, 2015. 6. 5. 조세심판원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 심판청구를 하였다가, 2015. 6. 24. 이를 취하하였다. 이어 제청신청인은 2015. 7. 24. 국세청장을 상대로 이 사건 처분이 부당하다는 취지의 심사청구를 하였으나, 국세청장은 2015. 10. 26. ‘전자송달의 효력은 송달받을 자가 지정한 전자우편주소에 입력된 때 (국세정보통신망에 저장하는 경우에는 저장된 때)에 발생하므로, 이 사건 처분에 관한 납세고지서가 국세정보통신망에 저장되어 제청신청인에게 송달된 2015. 4. 10.로부터 90일이 되는 날인 2015. 7. 9. 이전에 심사청구를 하였어야 함에도, 이를 수령한 날부터 105일이 되는 2015. 7. 24. 심사청구를 하여 청구기간이 경과되었으므로 심사청구가 부적법하다’고 판단하여 이를 각하하였다(심사 부가2015-0078호). 

마. 제청신청인은 2016. 1. 19. 천안세무서장을 상대로 부가가치세 및 법인세 부과처분 취소소송을 제기하였고(대전지방법원 2016구합100330), 소송 계속 중인 2016. 8. 24. 국세기본법 제12조 제1항 단서에 대하여 위헌법률심판제청신청을 하였다(대전지방법원 2016아1000316). 대전지방법원은 2016. 11. 9. 제청신청인의 신청을 받아들여 이 사건 위헌법률심판제청을 하였다. 

2. 심판대상 
이 사건 심판대상은 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정된 것) 제12조 제1항 단서 중 ‘(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 저장된 때)’ 부분이 헌법에 위반되는지 여부이다. 심판대상조항의 내용은 다음과 같고, 관련조항의 내용은 [별지]와 같다. 

[심판대상조항] 
국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정된 것) 
제12조(송달의 효력 발생) ① 제8조에 따라 송달하는 서류는 송달받아야 할 자에게 도달한 때부터 효력이 발생한다. 다만, 전자송달의 경우에는 송달받을 자가 지정한 전자우편주소에 입력된 때(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 저장된 때)에 그 송달을 받아야 할 자에게 도달한 것으로 본다. 

3. 제청법원의 위헌제청이유 요지 
심판대상조항은 민법상 도달주의 원칙에 대한 예외를 규정한 조항으로, 납세고지서 송달의 효율성을 높이고 행정낭비요인을 제거하기 위한 입법목적의 정당성은 인정된다. 송달받을 명의인의 전자우편주소에 납세고지서가 입력된 때에 송달의 효력이 발생한다고 보는 것은 전자우편주소에 입력된 때부터 명의인이 이를 언제든지 확인할 수 있는 위치에 놓이게 된다는 점에서 정당성이 있다. 반면에 국세정보통신망에 송달할 서류가 저장되었다고 하더라도 국세정보통신망은 과세관청이 관리하는 영역에 속할 뿐 송달받을 상대방의 영역에 속하는 것이 아니므로, 송달할 서류는 여전히 과세관청의 관리영역 내에 머물러 있다고 봄이 상당하다. 그럼에도 불구하고 과세관청이 이를 국세정보통신망에 저장한 때 곧바로 송달의 효력을 인정하는 것은 적절한 수단으로 보기 어렵다. 
송달받을 자가 납세고지서를 확인한 때에 송달의 효력을 인정하거나, 송달받을 자가 책임질 수 없는 사유로 심사청구기간 내에 심사청구 등을 하지 못한 때에는 심사청구권을 회복할 수 있도록 하는 예외규정을 두더라도 입법목적 달성에 중대한 장애가 생긴다고 볼 수 없는 점, ‘전자문서 및 전자거래 기본법’, ‘민사소송 등에서의 전자문서 이용 등에 관한 법률’ 등 관련 법률은 수신자가 지정 또는 관리하는 정보처리시스템에 전자문서가 입력된 때 전자문서가 수신된 것으로 보거나, 송달받을 자가 등재된 전자문서를 확인한 때 등에 송달의 효력을 인정하고 있는 점 등을 고려하면, 심판대상조항은 침해의 최소성 원칙에도 위반된다. 과세처분을 둘러싼 법률관계의 조속한 확정과 효율적인 납세고지서 송달을 통한 과세행정의 능률 향상이라는 공익의 중요성을 감안하더라도, 심판대상조항은 도달주의 원칙을 지나치게 훼손하여 법익의 균형성 원칙에도 부합하기 어렵다. 
따라서 심판대상조항은 과잉금지원칙에 위반되어 제청신청인의 재판청구권을 침해하고 있다고 볼 만한 합리적인 의심이 든다. 

4. 판단 
가. 국세기본법상 전자송달제도 개관 
(1) 전자송달 및 전자고지의 의미 
국세기본법은 ‘정보통신망을 이용한 송달’을 ‘전자송달’이라고 칭하고, 전자송달의 방법으로 ① 명의인의 전자우편주소에 입력하는 것, ② 국세정보통신망 중 명의인의 사용자확인기호를 이용하여 접근할 수 있는 곳에 저장하는 것을 규정하고 있다[국세기본법(이하 괄호 안에서 국세기본법은 ‘법’, 국세기본법 시행령은 ‘시행령’이라고만 한다) 제8조 제1항]. 국세청고시인 ‘홈택스 이용에 관한 규정’ 제2조 제4호에 따르면 ‘납세자에게 고지된 내용을 납세자 본인이 열람할 수 있도록 국세정보통신망에 수록하는 것’을 ‘전자고지’라고 하는데, 이는 위의 두 가지 송달방법 중 두 번째 방법을 일컫는 것임을 알 수 있다. ‘정보통신망’은 전기통신기본법 제2조 제2호에 따른 전기통신설비를 활용하거나 전기통신설비와 컴퓨터 및 컴퓨터의 이용기술을 활용하여 정보를 수집, 가공, 저장, 검색, 송신 또는 수신하는 정보통신체계를 말하며(법 제2조 제18호), ‘국세정보통신망’은 국세청장이 정하여 고시하는 정보통신망으로서(법 제2조 제19호), 실무상으로 인터넷 주소가 www.hometax.go.kr로 등록된 “국세청 홈택스 홈페이지”를 의미한다. 

(2) 전자송달제도의 도입 
인터넷 기술의 발달과 국민의 서비스 요구 다양화 등으로 인하여 세정(稅政) 환경은 급속도로 변화하고 있는 반면, 세금 신고ㆍ납부ㆍ징수 및 세무조사 등의 세무제도는 납세자와의 직접 접촉을 전제로 설계되어 있어 납세자들의 다양한 요구에 신속하게 대응하는 데 한계가 있다는 지적이 있어 왔다. 2001. 3. 28. 제정된 당시 ‘전자정부 구현을 위한 행정업무 등의 전자화 촉진에 관한 법률’에 따라 추진된 행정업무 전자화 작업의 일환으로 홈택스 서비스(Home Tax Service)가 도입되었고, 2002. 12.경 국세기본법 및 같은 법 시행령에 전자송달의 법적 근거가 마련되었다. 이에 따라 납세자들은 세무서에 가지 않고 가정이나 사무실에서 홈택스에 접속하여 전자신고, 전자납부 등과 같은 세무업무를 처리하고, 각종 증명발급 및 조회 서비스 등을 이용할 수 있게 되었다. 심판대상조항을 포함한 전자송달제도는 위와 같이 입법된 이래로 현재까지 내용상 큰 변화 없이 유지되어 오고 있다. 

(3) 전자송달 신청 및 열람 
전자송달은 납세자가 신청하는 경우에만 가능하다(법 제10조 제8항). 과세관청이 국세정보통신망에 저장하는 방법으로 전자송달을 할 수 있는 서류로는 납세고지서, 납부통지서, 국세환급금통지서가 있는데(법 제10조 제10항, 시행령 제6조의4 제1항, 제2항), 이는 납세고지서와 같이 납세자의 권리ㆍ의무에 큰 영향을 미칠 수 있는 서류들을 전자송달 하는 경우에 과세정보가 유출되는 것을 방지하기 위하여 보안성이 높은 국세정보통신망에 저장하는 방법으로 송달하도록 한 것이다. 과세관청은 송달할 서류를 국세정보통신망 중 명의인의 사용자확인기호[아이디(ID)와 비밀번호, 공인인증서를 의미한다]를 이용하여 접근할 수 있는 곳에 송달하여야 하고(법 제8조 제1항), 전자송달이 이루어지면 해당 납세자로 하여금 국세정보통신망에 접속하여 해당 서류를 열람할 수 있게 하여야 한다(시행령 제6조의4 제2항). 만일 납세자로 하여금 국세정보통신망에 접속하여 서류를 열람할 수 있게 하였음에도 불구하고 해당 납세자가 2회 연속하여 해당 서류를 일정 기한까지 열람하지 아니한 경우에는 전자송달 신청을 철회한 것으로 보고(시행령 제6조의2 제4항), 전자송달을 신청하였다고 하더라도 국세정보통신망의 장애 등으로 전자송달이 불가능한 경우에는 교부송달 또는 우편송달의 방법으로 송달할 수 있다(법 제10조 제9항). 과세관청이 국세통합시스템 전산망을 통하여 납세고지 내용을 입력한 후 내부절차를 거쳐 이를 확정하면 당해 납세고지는 국세정보통신망에 저장되고 그 때부터 납세자는 이를 열람할 수 있는 상태에 놓이게 된다. 실무상으로는 납세자가 고지 사실을 알지 못하여 불이익을 받는 것을 막기 위하여 납세자의 전자우편과 휴대전화 문자메시지로 고지 사실을 안내하고 있다(‘홈택스 이용에 관한 규정’ 제20조 제2항). 

(4) 전자송달의 효력발생 
심판대상조항에 따라 송달할 서류는 그 내용이 국세정보통신망에 저장된 때에 송달받아야 할 자에게 도달한 것으로 보고, 그 밖의 전자송달의 경우에는 송달받을 자가 지정한 전자우편주소에 입력된 때 도달한 것으로 본다. 따라서 납세자가 저장 내지 입력된 전자 서류의 내용을 확인하지 않더라도 송달의 효력이 인정된다. 

나. 제한되는 기본권 및 심사기준 
(1) 심판대상조항은 국세정보통신망에 저장하는 방법에 의한 전자송달의 효력발생시점을 정하고 있는 조항이다. 국세기본법 제56조 제2항 본문은 과세처분에 대한 행정소송을 제기하기 전에는 반드시 국세기본법에 따른 심사청구 또는 심판청구와 그에 대한 결정을 거치도록 규정하고 있고, 같은 법 제61조 제1항은 심사청구를 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 하도록 규정하고 있다. 심판대상조항이 정하고 있는 전자송달의 효력발생시점은 조세소송의 필요적 전심절차인 심사청구기간의 기산점이 되므로, 심판대상조항은 납세자의 권리구제를 위한 재판청구권을 제한하고 있다. 

(2) 전자송달의 효력발생시점을 정하는 것은 인터넷 기술의 발달에 상응하는 편리한 전자세정(電子稅政) 서비스를 원하는 국민의 요구에 부합하는 전자송달의 적절성과 효율성을 구현하기 위한 공익상의 필요와 납세자의 권익보호를 어떻게 조화시킬 것인가의 문제로서, 입법자가 조세법률 관계의 성질, 전자송달의 특수성, 전자송달을 원하는 국민의 수요, 납세자의 불복가능성의 보장 등을 종합적으로 고려하여 그 입법형성재량에 기초한 정책적 판단에 따라 결정할 수 있고, 그것이 입법부에 주어진 합리적인 재량의 한계를 일탈하지 아니하는 한 위헌이라고 판단할 것은 아니다. 다만, 납세고지의 송달은 구체적 납세의무를 확정하고 징수절차의 시발점이 되며 납세자의 불복기간의 기준이 되므로, 이를 규정함에 있어서는 납세자의 권리가 충분히 보장되도록 하여야 한다. 만일 전자송달의 효력발생시점을 납세자가 예측하지 못하는 시점으로 정함으로써 그 권리행사를 현저히 곤란하게 하거나 사실상 불가능하게 한다면 그것은 재판청구권의 본질을 침해하는 것이므로 허용될 수 없다. 
한편, 헌법 제12조 제1항에 따른 적법절차원칙은 형사소송절차에 국한되지 않고 모든 국가작용 전반에 대하여 적용되므로(헌재 1992. 12. 24. 92헌가8; 헌재 1998. 5. 28. 96헌바4 참조), 국민에게 부담을 주는 행정작용인 과세절차에 있어서도 적법절차원칙이 준수되어야 한다. 
따라서 심판대상조항이 재판청구권을 침해하고 적법절차원칙에 위반되는지 여부에 관하여 살펴본다. 

다. 재판청구권 침해 및 적법절차원칙 위반 여부 
(1) 심판대상조항은 인터넷 기술의 발달에 상응하는 편리한 전자세정(電子稅政) 서비스를 원하는 국민의 요구에 부합하는 전자송달의 적절성과 효율성을 구현하기 위한 것으로서 그 입법목적이 정당하다. 국세기본법 제8조 제1항은 국세정보통신망에 저장하는 방법으로 전자송달을 하는 경우 명의인의 사용자확인기호를 이용하여 접근할 수 있는 곳에 송달하도록 하고 있고, 같은 법 시행령 제6조의4 제2항은 이 경우 납세자가 국세정보통신망에 접속하여 해당 서류를 열람할 수 있도록 하고 있다. 국세정보통신망에 저장하는 방법으로 송달이 이루어지면, 납세자가 국세정보통신망에 접속하여 아이디와 비밀번호를 입력한 후 공인인증서를 통한 인증과정을 거쳐 전자송달된 내용을 조회하여 그 내용을 알 수 있는 상태에 놓인다는 점에서, 국세정보통신망에 저장된 때에 송달된 것으로 정한 입법자의 선택에는 합리적 근거가 있다. 

(2) 행정절차에 있어 전자문서의 송달에 관한 일반 규정이라 할 수 있는 행정절차법 제15조 제2항은 정보통신망을 이용하여 전자문서로 송달하는 경우 송달받을 자가 지정한 컴퓨터 등에 입력된 때에 도달된 것으로 본다. 구 ‘전자정부 구현을 위한 행정업무 등의 전자화 촉진에 관한 법률’의 개정 법률인 전자정부법 제28조 제2항은 행정기관 등이 송신한 전자문서는 수신자가 지정 또는 관리하는 정보시스템 등에 입력된 때에 그 수신자에게 도달된 것으로 본다. 위 규정들은 ‘전자문서 및 전자거래 기본법’ 제6조 제2항이 수신자가 전자문서를 수신할 정보처리시스템을 지정한 경우에는 지정된 정보처리시스템에 입력된 때, 지정하지 아니한 경우에는 수신자가 관리하는 정보처리시스템에 입력된 때 전자문서가 수신된 것으로 규정하고 있는 것과도 거의 흡사하다. 이러한 법률들이 전자문서 송달의 효력발생시점을 위와 같이 정보처리시스템 등에 입력된 때로 보는 이유는 수신자가 지정하거나 또는 관리하는 정보처리시스템이라면 전자문서가 입력되었을 때 수신자가 쉽게 접근하여 그 내용을 확인할 수 있는 영역 내에 있게 되었다고 보기 때문이다. 수신자가 사전에 수신 받을 정보처리시스템을 직접 지정한 경우에는 송신자 입장에서는 수신자가 상당한 기간 내에 전자문서를 확인할 것임을 기대할 수 있는 것이고, 수신자 입장에서도 자신이 지정한 정보처리시스템에 전자문서가 입력될 것임을 당연히 예측할 수 있다. 국세기본법이 전자우편주소에 입력하는 방법에 의한 전자송달의 경우에 ‘송달받을 자가 지정한 전자우편주소에 입력된 때’ 도달된 것으로 보는 것도 위와 같은 취지이다(법 제12조 제1항 단서). 
송달받을 자가 국세정보통신망인 홈택스를 통하여 전자송달을 받을 것을 신청한 경우에 있어서 홈택스는 송달받을 자가 지정한 전자우편주소와 동일하게 볼 수 있다. 홈택스는 납세자가 세무서에 가지 않고 가정이나 사무실에서 세무업무를 처리할 수 있도록 설계됨에 따라, 납세자는 홈택스를 통해 전자신고, 전자납부, 각종 조회 등의 납세업무를 할 수 있다. 과세관청이 국세통합시스템 내부 전산망을 통하여 납세고지 내용을 입력한 후 내부절차를 거쳐 이를 확정하면 당해 납세고지는 홈택스에 저장되고 그 때부터 납세자는 이를 열람할 수 있는 상태에 놓이게 된다. 위와 같이 홈택스에 납세고지가 저장된 후에는 과세관청도 새로운 과세처분을 통하지 않고는 임의로 이를 수정하거나 철회할 수 없게 된다. 한편, 납세자는 전자송달된 서류의 열람시간인 매일 06시부터 24시까지 사이에 언제든지 홈택스에 접속하여 사용자확인기호인 아이디와 비밀번호를 입력한 후 공인인증서를 통한 인증과정을 거쳐 저장된 내용을 열람ㆍ확인할 수 있다. 
그렇다면 납세자가 홈택스를 통해 전자송달을 받겠다고 신청한 경우에 한정하여 전자송달이 이루어지는 점, 홈택스의 역할과 기능 및 이에 대한 납세자의 접근 가능성 등을 종합해 볼 때, 전자 송달할 문서가 홈택스에 저장된 이후에는 납세자의 관리영역에 들어가 납세자가 그 사실을 알 수 있는 때에 놓인다고 보는 것이 합리적이다. 실무상 심야시간(0시부터 05시 59분 59초까지)에는 홈택스에 대한 납세자의 열람이 제한되고 있지만 이 정도의 제한이 있음을 이유로 홈택스를 납세자의 관리영역이 아니라고 볼 수는 없다. 

(3) 납세고지 내용이 국세정보통신망에 저장되었다고 하더라도 납세자가 이를 확인하지 아니하여 전자송달 사실을 모른 상태에서 불복기간이 도과할 가능성은 있을 수 있다. 그런데 국세기본법 제12조 제1항 본문은 송달하는 서류가 송달받아야 할 자에게 도달한 때부터 효력이 발생한다고 규정하고 있다. 여기에서의 ‘도달’이란, 상대방의 지배권 내에 들어가 사회통념상 일반적으로 그 사실을 알 수 있는 상태에 있는 때를 의미하고, 그 내용을 현실적으로 알았을 것을 요하는 것은 아니다(대법원 2017. 3. 9. 선고 2016두60577 판결 참조). 이러한 점에 비추어 볼 때, 납세고지 내용이 국세정보통신망에 저장되어 사회통념상 일반적으로 납세자가 그 사실을 알 수 있는 상태에 있게 되었을 때부터 불복기간을 기산하는 것은 합리적이다. 납세자가 국세정보통신망을 확인하지 아니할 수 있는 가능성까지 반영하여 전자송달의 효력발생시점을 정하지 아니하였다 하더라도 이러한 입법자의 판단이 현저히 불합리하다고 볼 수는 없다. 
또한 전자송달은 납세자가 신청하는 경우에 한하여 이루어지므로 전자송달을 신청한 납세자로서는 국세정보통신망에 납세고지서 등이 저장될 것임을 충분히 예측할 수 있다. 국세기본법은 납세고지하려는 세액이 1백만 원 이상인 경우 등에는 과세처분에 앞서 과세예고통지를 하는 제도를 두어(시행령 제63조의14 제2항) 일정한 경우 납세자로 하여금 미리 과세처분 예정사실을 알 수 있도록 하고 있다. 전자송달을 신청하였다고 해도 정보통신망의 장애로 전자송달이 불가능한 경우 등에는 교부 또는 우편송달에 의할 수 있도록 규정하고 있다(법 제10조 제9항). 
나아가 국세정보통신망에 저장하는 방법으로 전자송달이 이루어진 경우 과세관청은 납세자가 국세정보통신망에 등록해 놓은 전자우편, 휴대전화 단문메시지를 통해 고지 사실을 안내하도록 하여 납세자가 전자송달 사실을 모른 채 불복청구의 기간이 도과할 가능성을 방지하고 있다(‘홈택스 이용에 관한 규정’ 제20조 제2항). 
덧붙여 국세기본법은 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 동안 심사청구를 할 수 있도록 규정하고 있는데(법 제61조 제1항), 위 90일의 기간은 납세자가 국세정보통신망에 납세고지가 저장된 날 즉시 그 내용을 확인하지 못하였다고 하더라도 상당한 기간 내에 이를 확인하여 불복 여부를 결정하기에 충분한 기간이다. 

(4) 위와 같이 전자송달제도와 관련된 규정들을 종합적으로 살펴보았을 때, 심판대상조항이 납세자의 권리행사를 현저히 곤란하게 하거나 사실상 불가능하게 한다고 볼 수 없으므로, 심판대상조항은 입법자의 합리적인 재량 범위 내에 있다. 따라서 심판대상조항은 제청신청인의 재판청구권을 침해하거나 적법절차원칙에 위반되지 아니한다. 

5. 결론 
그렇다면 심판대상조항은 헌법에 위반되지 아니하므로, 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다. 

[별지] 
관련조항 
국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정된 것) 
제8조(서류의 송달) ① 이 법 또는 세법에서 규정하는 서류는 그 명의인(그 서류에 수신인으로 지정되어 있는 자를 말한다. 이하 같다)의 주소, 거소(居所), 영업소 또는 사무소 [정보통신망을 이용한 송달(이하 “전자송달”이라 한다)인 경우에는 명의인의 전자우편주소(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 명의인의 사용자확인기호를 이용하여 접근할 수 있는 곳을 말한다)를 말하며, 이하 “주소 또는 영업소”라 한다]에 송달한다. 
제10조(서류 송달의 방법) ① 제8조에 따른 서류 송달은 교부, 우편 또는 전자송달의 방법으로 한다. 
② 납세의 고지ㆍ독촉ㆍ체납처분 또는 세법에 따른 정부의 명령에 관계되는 서류의 송달을 우편으로 할 때에는 등기우편으로 하여야 한다. (단서 생략) 
⑧ 전자송달은 대통령령으로 정하는 바에 따라 서류를 송달받아야 할 자가 신청한 경우에만 한다. 
⑨ 제8항에도 불구하고 국세정보통신망의 장애로 전자송달을 할 수 없는 경우나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 교부 또는 우편의 방법으로 송달할 수 있다. 
⑩ 제8항에 따라 전자송달을 할 수 있는 서류의 구체적인 범위 및 송달 방법 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 
제55조(불복) ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 
제56조(다른 법률과의 관계) ② 제55조에 규정된 위법한 처분에 대한 행정소송은 「행정소송법」 제18조 제1항 본문, 제2항 및 제3항에도 불구하고 이 법에 따른 심사청구 또는 심판청구와 그에 대한 결정을 거치지 아니하면 제기할 수 없다. (단서 생략) 
제61조(청구기간) ① 심사청구는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 제기하여야 한다. 

국세기본법 시행령(2017. 2. 7. 대통령령 제27833호로 개정된 것) 
제6조의2(전자송달의 신청) ④ 제6조의4 제2항에 따라 국세정보통신망에 접속하여 서류를 열람할 수 있게 하였음에도 불구하고 해당 납세자가 2회 연속하여 전자송달된 서류를 다음 각 호의 기한까지 열람하지 아니한 경우에는 두 번째로 열람하지 아니한 서류에 대한 다음 각 호의 구분에 따른 날의 다음날에 전자송달 신청을 철회한 것으로 본다. (각 호 생략) 
제6조의4(전자송달서류의 범위 등) ① 법 제10조 제10항에 따라 전자송달할 수 있는 서류는 납세고지서 또는 납부통지서, 국세환급금통지서, 신고안내문, 그 밖에 국세청장이 정하는 서류로 한다. 
② 국세청장이 제1항에 따른 서류 중 납세고지서 또는 납부통지서 및 국세환급금통지서를 전자송달하는 경우에는 해당 납세자로 하여금 국세정보통신망에 접속하여 해당 서류를 열람할 수 있게 하여야 한다. 
제63조의14(과세전적부심사의 범위 및 청구 절차 등) ② 법 제81조의15 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 과세예고 통지”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 
3. 납세고지하려는 세액이 1백만 원 이상인 과세예고 통지. (단서 생략) 
홈택스 이용에 관한 규정(2014. 7. 1. 국세청고시 제2014-25호) 
제2조(뜻) 이 규정에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 
4. “전자고지”란 납세자에게 고지된 내용을 납세자 본인이 열람할 수 있도록 국세정보통신망에 수록하는 것을 말한다. 
제20조(전자고지의 방법) ② 전자고지를 신청한 납세자는 홈택스에 등록한 전자우편, 휴대전화 단문메시지로 고지 사실을 안내 받을 수 있다. 
행정절차법(2012. 10. 22. 법률 제11498호로 개정된 것) 
제15조(송달의 효력 발생) ② 제14조 제3항에 따라 정보통신망을 이용하여 전자문서로 송달하는 경우에는 송달받을 자가 지정한 컴퓨터 등에 입력된 때에 도달된 것으로 본다. 

전자정부법(2010. 2. 4. 법률 제10012호로 전부개정된 것) 
제28조(전자문서의 발송시기 및 도달시기) ② 행정기관 등이 송신한 전자문서는 수신자가 지정한 정보시스템 등에 입력된 때에 그 수신자에게 도달된 것으로 본다. 다만, 지정한 정보시스템 등이 없는 경우에는 수신자가 관리하는 정보시스템 등에 입력된 때에 그 수신자에게 도달된 것으로 본다. 

전자문서 및 전자거래 기본법(2012. 6. 1. 법률 제11461호로 개정된 것) 
제6조(송신ㆍ수신의 시기 및 장소) ② 전자문서는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때에 수신된 것으로 본다. 
1. 수신자가 전자문서를 수신할 정보처리시스템을 지정한 경우: 지정된 정보처리시스템에 입력된 때. 다만, 전자문서가 지정된 정보처리시스템이 아닌 정보처리시스템에 입력된 경우에는 수신자가 이를 출력한 때를 말한다. 
2. 수신자가 전자문서를 수신할 정보처리시스템을 지정하지 아니한 경우: 수신자가 관리하는 정보처리시스템에 입력된 때