# 소득세법 제88조 제7호 위헌소원

## 전문

【당 사 자】
사		건	2021헌바192    소득세법 제88조 제7호 위헌소원
청	구	인	1. 김○○
                                          2. 강○○ 
                                      	청구인들의 대리인   법무법인 서인
                                                                               담당변호사 임재홍, 김진경
당	해	사	건	대법원 2021두36172  양도소득세부과처분취소
선	고	일	2023. 9. 26.
 
【주 문】
소득세법(2016. 12. 20. 법률 제14389호로 개정된 것) 제88조 제7호 전문 중 ‘사실상 주거용으로 사용하는 건물’ 부분은 헌법에 위반되지 아니한다.
【이 유】
1. 사건개요
청구인들은 2018. 12. 27. 자신들 소유의 서울 관악구 (주소 생략) 소재 토지 및 5층 건물 전체(이하 합하여 ‘이 사건 건물’이라 한다)를 30억 4,000만 원에 양도하고, 이 사건 건물 중 5층 부분은 주택으로 보아 1세대 1주택 양도 비과세를 적용하고, 2~4층 부분은 기타건물(고시원)로 보아 기본세율과 장기보유특별공제를 적용하여, 양도소득세 147,756,280원을 신고·납부하였다. 관악세무서장은 세무조사 결과 이 사건 건물이 공부상 2종 근린생활시설(고시원)로 되어 있으나, 실제로는 원룸형 주택으로 사용된 사실을 확인하고, 이 사건 건물의 각 호실(24호실)을 1개의 주택으로 보아 장기보유특별공제의 적용을 배제하고 중과세율을 적용하여, 2019. 9. 1. 청구인들에게 이 사건 건물 양도에 대하여 양도소득세 182,117,960원(가산세 포함)을 경정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
    청구인들은 2020. 1. 7. 이 사건 처분의 취소를 구하는 소를 제기하였으나 2020. 7. 8. 패소하였고(서울행정법원 2020구단50198), 항소하였으나 2021. 1. 29. 기각되었으며(서울고등법원 2020누50227), 상고하였으나 2021. 6. 30. 심리불속행 기각되었다(대법원 2021두36172).
청구인들은 상고심 계속 중 소득세법 제88조 제7호 중 ‘사실상 주거용으로 사용하는 건물’ 부분에 대하여 위헌법률심판제청신청을 하였으나 2021. 6. 30. 기각되었고(대법원 2021아1054), 2021. 7. 12. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
2. 심판대상
    이 사건 심판대상은 소득세법(2016. 12. 20. 법률 제14389호로 개정된 것) 제88조 제7호 전문 중 ‘사실상 주거용으로 사용하는 건물’ 부분(이하 ‘심판대상조항’이라 한다)이 헌법에 위반되는지 여부이고, 심판대상조항 및 관련조항은 다음과 같다.
[심판대상조항]
    소득세법(2016. 12. 20. 법률 제14389호로 개정된 것)
    제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 
       7. "주택"이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분에 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다.
[관련조항]
    소득세법(2021. 12. 8. 법률 제18578호로 개정된 것)
    제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다. 
       3. 	다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억 원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득
          가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택
          나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택      
3. 청구인들의 주장 요지
    심판대상조항에서의 ‘사실상 주거용으로 사용하는 건물’이라는 표현은 추상적이고 불명확하여 과세요건명확주의에 위반된다.
    소득세법 제88조 제7호가 주택 수 산정 기준을 명확히 규정하지 못함으로써 과세관청은 법률에 근거 없는 임의의 기준으로 주택 수를 산정하고 있는데, 이는 과세요건법률주의에 위반된다.    
4. 판단
가. 쟁점의 정리
(1) 청구인들은 심판대상조항이 추상적이고 불명확하여 과세요건명확주의에 위반된다고 주장하므로 이에 대하여 판단하기로 한다.
(2) 청구인들은 심판대상조항이 주택 수 산정의 기준을 명확히 규정하지 않아서 과세관청으로 하여금 법률에 근거 없는 임의의 기준으로 주택 수를 산정하도록 하게 되어 과세요건법률주의에 위반된다고 주장하나, 이는 과세요건명확주의에 위반된다는 주장과 다르지 않으므로 별도로 판단하지 않기로 한다.
나. 과세요건명확주의 위반 여부
(1) 법률은 일반성, 추상성을 가지는 것으로서 법관의 법 보충작용으로서의 해석을 통하여 그 의미가 구체화, 명확화 될 수 있다. 이는 조세법률주의가 적용되는 조세법 분야에 있어서도 다를 바 없으므로, 조세법 규정이 당해 조세법의 일반이론이나 그 체계 및 입법취지 등에 비추어 그 의미가 분명해질 수 있다면 이러한 경우에도 명확성을 결여하였다고 하여 그 규정이 과세요건명확주의에 위반되어 위헌이라고 할 수는 없다. 또한, 과세요건명확주의의 문제는 납세자의 입장에서 어떠한 행위가 당해 문구에 해당하여 과세의 대상이 되는 것인지 예견할 수 있을 것인가, 당해 문구의 불확정성이 행정관청의 입장에서 자의적이고 차별적으로 법률을 적용할 가능성을 부여하는가 등의 기준에 따른 종합적인 판단을 요한다(헌재 2016. 9. 29. 2014헌바406).
(2) ‘주거’의 사전적 의미는 ‘일정한 곳에 머물러 삶 또는 그런 집’을 말하므로, 소득세법 제3장에서 사용하는 ‘주택’의 뜻을 규정한 심판대상조항에서 ‘사실상 주거용으로 사용하는 건물’이란 문리적으로 ‘사실상 일정한 곳에 머물러 사는 용도로 사용되는 건물’을 의미한다.
    한편, 소득세법은 양도소득세 비과세대상을 정하면서 그 중 하나로 1세대가 1주택을 보유하다가 양도하는 경우를 규정하고 있다(제89조 제1항 제3호 가목 참조). 이와 같이 소득세법에서 1세대 1주택의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여 비과세하는 취지는, 1세대가 국내에 소유하는 1개의 주택을 양도하는 것이 양도소득을 얻거나 투기를 할 목적으로 일시적으로 거주하거나 소유하다가 양도하는 것이 아니라고 볼 수 있는 일정한 경우에는 그 양도소득에 대하여 소득세를 부과하지 아니함으로써 국민의 주거생활의 안정과 거주이전의 자유를 보장하여 주려는 데에 있다(대법원 1993. 1. 19. 선고 92누12988 판결 참조).
대법원은 각종 세법상의 ‘주택’과 관련한 판결들에서, 세법이 규정하는 ‘주택’은 세법 고유의 개념으로서 반드시 건축법 등의 규정에 구속되어 판단되어야 할 것은 아니고 어디까지나 세법의 독자적인 입장에서 그 입법취지에 비추어 판단되어야 한다고 하면서, ‘각 세대가 하나의 건축물 안에서 각각 독립된 주거생활을 영위할 수 있는 구조로 된 주택으로서 사회관념상 독립한 거래의 객체가 될 정도의 주택’이라고 판시하였다(대법원 1993. 8. 24. 선고 92누15994 전원합의체 판결; 대법원 1997. 8. 26. 선고 97누3712 판결; 대법원 2013. 9. 26. 선고 2013두8295 판결 등 참조). 
헌법재판소도 구 지방세법(2013. 12. 26. 법률 제12118호로 개정되고, 2015. 7. 24. 법률 제13427호로 개정되기 전의 것) 제11조 제1항 제8호의 적용대상인 ‘주택’은 ‘개인 또는 각 세대가 배타적인 권리를 가지고 독립하여 안정적인 주거생활을 할 정도의 구조와 형태를 가지고 사회관념상 독립한 거래의 객체가 될 정도의 건물로서, 사람의 주거용으로 사용될 목적으로 건축되고 실제로도 주거용으로 사용할 수 있는 상태에 있는 건물’을 의미한다고 하였다(헌재 2017. 9. 28. 2016헌바143등 참조).  
(3) 이처럼 심판대상조항의 문리적 의미, 1세대 1주택 양도 비과세와 관련한 소득세법의 내용과 그 입법취지, 그리고 세법상 ‘주택’의 개념에 관한 대법원 판례와 헌법재판소의 결정 등을 종합하면, 심판대상조항에서의 ‘사실상 주거용으로 사용하는 건물’ 이란 ‘공부상 기재된 용도와 관계없이 사실상 개인 또는 가족이 머물러 살기 위한 용도로 사용하는 장소로서 독립하여 안정적인 주거생활을 할 정도의 구조와 형태를 가지고 사회관념상 독립한 거래의 객체가 되는 건물’을 의미한다고 봄이 상당하다.  이는 납세의무자의 입장에서 충분히 예견 가능할 뿐만 아니라, 과세관청의 자의적인 해석·집행을 초래할 염려가 있을 정도로 지나치게 추상적이고 불명확하다고 보기 어렵다. 
(4) 따라서 심판대상조항은 과세요건명확주의에 위반되지 않는다.
5. 결론
그렇다면 심판대상조항은 헌법에 위반되지 아니하므로, 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.
[/]
[/]
[/]

재판장,유남석,이은애,이종석,이영진,김기영,문형배,이미선,김형두,정정미