# 구 소득세법 제94조 제3호 위헌소원

## 판시사항

1.구 소득세법(1998. 12. 28. 법률 제5580호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것) 제94조 제3호 중 ‘한국증권거래소에 상장된 주식으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득’ 부분(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)이 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위반되는지 여부(소극)
2.이 사건 법률조항이 신뢰보호원칙에 위반되거나 청구인의 재산권을 침해하는지 여부(소극)

## 결정요지

1.상장주식에 대한 과세를 처음으로 신설 규정하였으므로 주식시장에 대한 부정적인 영향을 고려하여 유연한 대응을 하여야 할 경제 정책적 필요 및 위와 같은 적용범위를 결정함에 있어서의 의회의 전문적·기술적 능력의 한계가 인정되므로 위임입법의 필요성이 인정된다. 한편 이 사건 법률조항은 국민의 재산권을 직접적으로 제한하거나 침해할 소지가 있는 조세법규이지만 이 사건 법률조항이 규율하고 있는 대상은 주식양도로서, 여기에는 양도인 소유의 총주식 수나 주식 시가총액·양도주식 수·양도목적에 따라 그 종류가 다양함과 동시에 주식양도가 이루어지는 주식시장은 여러 가지 사회적·경제적 사정의 변화에 의해 주가가 급등·급락하는 등 수시로 변동할 수 있어 위임의 구체성·명확성의 요건은 결과적으로 완화된다. 양도주식의 개념은 상법 제329조 제2항 및 제3항이 정의하고 있다. 그리고 구 증권거래법(2004. 1. 29. 법률 제7114호로 개정되기 전의 것) 제2조 제1항 제6호, 제12항, 제13항 제3호·제4호, 제14항 및 상장의 일반적인 의미를 종합적으로 판단하여 보면 이 사건 법률조항의 한국증권거래소에 상장된 주식의 개념은 법률상 명확히 규정되어 있어
누구라도 어렵지 않게 이를 파악할 수 있다. 상장주식을 이용한 변칙증여를 방지하고 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세형평을 기하기 위하여 대주주가 상장주식을 대량으로 거래하는 경우에 대하여 양도소득세를 과세하도록 하는 이 사건 법률조항의 입법목적과 구 소득세법 제94조 제1호 및 제2호와의 균형을 고려하여 보면 이 사건 법률조항의 적용을 받는 상장주식의 거래량이나 거래가액은 적어도 그 재산적 비중이 낮지 않은 토지 또는 건물 등과 유사한 정도의 가치를 가지는 것이 될 것임을 예측할 수 있다. 따라서 이 사건 법률조항의 입법목적과 입법배경 및 이 사건 법률조항과 관련 법률을 유기적·체계적으로 판단하여 보면 하위법령에 규정될 상장주식의 개념 및 그 범위에 대한 대강의 기준을 예측할 수 있다고 할 것이다. 그렇다면 이 사건 법률조항은 헌법 제38조, 제59조 및 제75조가 정하고 있는 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되지 아니한다.
2.헌법재판소는 이 사건 법률조항이 신뢰보호원칙에 위배되지 아니하며 더 나아가 납세의무자의 재산권을 침해하는 것이라고 할 수 없다고 판시한바 있다(헌재 2003. 4. 24. 2002헌바9, 판례집 15-1, 406, 415-417 참조). 한편 이 사건 심판청구에 있어서 위 2002헌바9 결정과 달리 판단할 사정의 변경이나 필요성은 인정되지 않으므로 이 사건 법률조항은 신뢰보호원칙에 위배되거나 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.

## 심판대상조문

구 소득세법(1998. 12. 28. 법률 제5580호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것) 제94조(양도소득의 범위) 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1.～2. 생략
3.한국증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득
4.～5. 생략

## 참조조문

헌법 제23조 제1항, 제38조, 제59조, 제75조
구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항ㆍ제6항
구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되고, 2000. 12. 29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항ㆍ제6항
국세기본법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15968호로 개정된 것) 제20조
구 증권거래법(2004. 1. 29. 법률 제7114호로 개정되기 전의 것) 제2조
구 소득세법(1998. 12. 28. 법률 제5580호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것) 제94조 제3호 중 ‘한국증권거래소에 상장된 주식으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득’ 부분

## 참조판례

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2002헌바9

## 전문

【당 사 자】
청 구 인　1. 이○미(2004헌바32)
대리인 법무법인　바른법률
담당변호사　박인호
2. 윤○오(2005헌바63)
대리인 변호사　이재욱
3. 이○호(2005헌바102)
대리인 변호사　백승재
4. 박○희(2005헌바104)
5. 최○자(2005헌바104)
청구인 4., 5. 대리인 변호사　남충현
6. 박○현(2005헌바105)
대리인 변호사　남충현
당해사건　서울행정법원 2003구단1298 양도소득세부과처분취소(2004헌바32)
서울행정법원 2004구단407 양도소득세부과처분취소(2005헌바63)
서울행정법원 2005구단3892 양도소득세부과처분취소(2005헌바102)
서울행정법원 2005구단3274 양도소득세부과처분취소(2005헌바104)
수원지방법원 2005구합2538 양도소득세부과처분취소(2005헌바105)
【주 문】
구 소득세법(1998. 12. 28. 법률 제5580호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것) 제94조 제3호 중 ‘한국증권거래소에 상장된 주식으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득’ 부분은 헌법에 위반되지 아니한다.
【이 유】
1. 사건의 개요와 심판의 대상
가. 사건의 개요
(가) 청구인 이○미는 상장법인인 ○○ 주식회사의 전 대표이사 청구외 권○섭의 처로서 1998. 5. 22.부터 같은 달 25.까지 사이에 ○○ 주식회사의 주식 76,500주(총발행주식 8,102,962주의 0.94%)를 100,756,850원에 취득하고 1999. 3. 2. 이를 237,150,000원에 매도하였다.
(나) 위 양도일인 1999. 3. 2. 당시 청구외 권○섭은 ○○ 주식회사 주식의 9.47%(767,883주)를 소유하고 있어서 구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항 소정의 ‘(상장법인인 ○○ 주식회사의) 주식의 합계액 중 100분의 5 이상에 해당하는 주식을 소유하고 있는 주주’에 해당하였고 그와 ‘국세기본법시행령 제20조의 규정에 의한 친족 기타 특수관계에 있는 자’에 해당하는 청구인 이○미, 위 청구외 권○섭의 어
머니인 청구외 신○재, 아버지인 청구외 권○안, 자녀들인 청구외 권○인, 권○표, 권○아, 형수인 청구외 조○애, 종형인 청구외 권○덕, 권○구, 권○찬, 권○문이 소유한 주식을 모두 합하면 총 발행주식의 13.69%에 달하였다. 청구인 이○미가 위 주식을 양도하기에 앞서 위 청구외 권○섭의 형수인 청구외 조○애는 1999. 1. 20. ○○ 주식회사의 주식 29,772주(총발행주식의 0.36%)를 양도하였고, 위 청구외 권○섭은 1999. 2. 23. 그 소유 주식 767,883주(총발행주식의 9.47%)를 양도하였다.
(다)구로세무서장은 2002. 8. 8. 청구인 이○미에게 구 소득세법(1998. 12. 28. 법률 제5580호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법’이라 한다) 제94조 제3호, 구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항ㆍ제6항의 규정을 각 적용하여 청구인 이○미의 위 주식양도를 과세대상으로 하여 1999년 귀속 양도소득세 31,729,120원을 부과하는 과세처분을 하였다.
(라)이에 청구인 이○미는 구로세무서장을 상대로 서울행정법원에 위 2002. 8. 8.자 과세처분취소를 구하는 소송을 제기하였고(서울행정법원 2003구단1298 양도소득세부과처분취소) 위 소송계속 중에 위 과세처분의 근거가 된 구 소득세법 제94조 제3호에 대하여 위헌제청신청을 하였으나 같은 법원이 2004. 4. 7. 이를 기각하는 결정(서울행정법원 2004아425 위헌법률심판제청)을 하자 2004. 4. 26. 헌법재판소법 제68조 제2항에 따라 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
(가) 청구인 윤○오는 2000. 1. 1.부터 2000. 12. 31.까지 주식회사 ○○의 주식 196,690주를 대금 1,808,000,250원에 양도하고 양도소득세 과세표준과 세액을 신고하지 아니하였는바, 동대문세무서장은 2003. 6. 15. 청구인 윤○오에 대하여 2000년 귀속 양도소득세 308,173,990원을 부과하는 처분을 하였다가 2004. 12. 23. 과세대상인 양도주식을 대주주로 인정되는 직전 사업연도의 종료일인 2000. 6. 30. 이전에 양도된 184,200주에 한정하여 위 세액 중 3,389,004원을 감액하여 환급하였다.
(나) 이에 청구인 윤○오는 2004. 9. 9. 서울행정법원에 동대문세무서장의 위 2003. 6. 15.자 과세처분(환급으로 감액 경정되었으므로 당초 과세처분 중 감액된 부분을 제외한 잔존부분만이 이에 해당한다)의 취소를 구하는 소를 제기하였고(서울행정법원 2004구단407 양도소득세부과처분취소) 위 소송계속
중 위 과세처분의 근거가 된 구 소득세법 제94조 제3호가 헌법에 위반된다는 취지로 위헌법률심판제청신청(서울행정법원 2004아2302 위헌제청)을 하였으나 같은 법원이 2005. 6. 22. 이를 기각하는 결정을 하자 2005. 7. 21. 헌법재판소법 제68조 제2항에 의한 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
(가)청구인 이○호는 1999. 2. 10. 증권거래소에 상장된 ○○전자 주식회사 주식 보통주 20주를 1주당 87,000원, 840주를 1주당 88,900원에 각 취득하여 2000. 2. 8.경 위 주식 200주를 1주당 260,000원씩 합계 52,000,000원에, 2000. 2. 14. 위 주식 350주를 1주당 290,000원씩 합계 101,500,000원에 각 양도하였다. 한편, 청구인 이○호와 국세기본법시행령 제20조가 정한 특수관계의 지위에 있는 장인 청구외 유○완, 장모 청구외 김○, 처남 청구외 유○환이 보유한 위 ○○전자 주식의 시가총액은 위 주식의 양도일이 속한 사업연도의 직전사업연도 종료일인 1999. 12. 31. 현재를 기준으로 합계 46,187,204,000원 정도였다.
(나)반포세무서장은 청구인 이○호가 구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되고, 2000. 12. 29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항 제2호 소정의 대주주에 해당한다는 이유로 구 소득세법 제94조 제3호, 제104조 제1항 제4호를 적용하여 2004. 9. 15. 청구인 이○호에게 2000년 귀속 양도소득세 34,330,636원을 부과, 고지하는 내용의 과세처분을 하였다.
(다) 이에 청구인 이○호는 2005. 4. 22. 서울행정법원에 위 과세처분의 취소를 구하는 소송을 제기하고(서울행정법원 2005구단3892 양도소득세부과처분취소) 위 소송계속 중 위 과세처분의 근거가 된 구 소득세법 제94조 제3호 및 같은 법 제104조 제1항 제4호에 대하여 위헌법률심판제청신청을 하였으나 위 법원이 2005. 11. 11. 이를 기각하자(서울행정법원 2005아1308 위헌법률심판제청) 2005. 12. 22. 위 조항들을 심판대상 조문으로 하여 헌법재판소법 제68조 제2항에 의한 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다. 그 후 위 청구인은 2006. 2. 9. 위 조항들 중 구 소득세법 제104조 제1항 제4호에 대한 헌법소원심판청구를 취하하였다.
(가) 청구인 박○희는 1999. 8.경부터 증권거래소에 상장된 ○○전자 주식회사 주식 보통주를 취득하여 2000. 1.경부터 9.경까지 위 주식 78,500주를
22,070,450,000원에 양도하였고, 위 박○희의 처인 청구인 최○자 역시 1999. 8.경부터 위 ○○전자 주식을 취득하여 2000.초경 위 주식 2,150주를 620,610,000원에 매도하였다. 한편, 위 주식의 양도일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도 종료일인 1999. 12. 31. 현재를 기준으로 위 ○○전자 주식을 청구인 박○희는 33,000주, 8,778,000,000원 상당, 청구인 최○자는 660주, 175,560,000원 상당, 청구인 박○희와 같은 최○자의 딸들인 박○현은 400주, 106,400,000원 상당, 박□현은 2,977주, 791,880,000원 상당, 박△현은 2,400주, 638,400,000원 상당을 소유하고 있어 국세기본법시행령 제20조가 정한 특수관계의 지위에 있는 청구인 박○희와 같은 최○자 및 그 딸들이 소유한 위 ○○전자 주식의 시가총액은 합계 10,490,240,000원에 이르렀다.
(나) 영등포세무서장은 청구인 박○희와 같은 최○자가 그 특수관계자들과 함께 소유한 위 ○○전자 주식의 시가총액이 위 주식의 양도일이 속한 사업연도의 직전 사업연도 종료일 현재 100억 원을 초과하여 구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되고, 2000. 12. 29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항 제2호 소정의 대주주에 해당한다는 이유로 구 소득세법 제94조 제3호, 제104조 제1항 제4호를 적용하여 2000년 귀속 양도소득세로 2004. 9. 17. 청구인 박○희에게 672,841,210원, 청구인 최○자에게 8,991,230원을 각 부과, 고지하는 내용의 과세처분을 하였다.
(다) 이에 청구인 박○희와 같은 최○자는 2005. 4. 6. 서울행정법원에 위 각 과세처분의 취소를 구하는 소송을 제기하고(서울행정법원 2005구단3274 양도소득세부과처분취소) 위 소송계속 중 위 과세처분의 근거가 된 구 소득세법 제94조 제3호 및 구 소득세법시행령 제157조 제4항 제1호ㆍ제2호에 대하여 위헌법률심판제청신청을 하였으나 위 법원이 2005. 12. 2. 이를 기각하자(서울행정법원 2005아1288 위헌법률심판제청) 2005. 12. 22. 위 조항들을 심판대상 조문으로 하여 헌법재판소법 제68조 제2항에 의한 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다. 그 후 위 청구인들은 2006. 2. 6. 위 조항들 중 구 소득세법시행령 제157조 제4항 제1호ㆍ제2호에 대한 헌법소원심판청구를 취하하였다.
(가) 청구인 박△현은 1999. 12. 31. 당시 증권거래소에 상장된 ○○전자 주식회사 주식 보통주 2,400주를 보유하고 있었고, 당시 청구인 박△현의 아버지인 박○희는 위 ○○전자 주식 보통주 78,500주를, 어머니인 최○자는 2,150주를 각 보유하고 있었는데, 청구인 박△현은 2000년도에 위 ○○전자 주식
보통주 2,400주를 증권거래소 시장을 통하여 양도하였다.
(나) 동수원세무서장은 청구인 박△현 및 청구인 박△현과 국세기본법시행령 제20조에 의한 특수관계에 있는 위 박○희, 최○자가 1999. 12. 31. 당시 보유하던 위 ○○전자 주식 합계 83,050주의 시가총액이 약 금10,490,242,000원이어서, 위 ○○전자 주식 보통주 2,400주의 양도로 인한 소득은 구 소득세법 제94조 제3호 및 구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되고, 2000. 12. 29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항 제2호에 의한 양도소득세 과세대상에 해당한다고 보아, 2004. 9. 17. 청구인 박△현에 대하여 2000년도 귀속 양도소득세 130,449,160원을 부과하는 과세처분을 하였다.
(다) 이에 청구인 박△현은 2005. 4. 6. 수원지방법원에 동수원세무서장의 위 2004. 9. 17. 자 과세처분의 취소를 구하는 소를 제기하였고(수원지방법원 2005구합2538 양도소득세부과처분취소) 위 소송계속 중 위 과세처분의 근거가 된 위 구 소득세법 제94조 제3호 및 구 소득세법시행령 제157조 제4항 제1호ㆍ제2호가 헌법에 위반된다는 취지로 위헌법률심판제청신청(수원지방법원 2005아531 위헌제청신청)을 하였으나 같은 법원이 2005. 11. 30. 이를 기각하는 결정을 하자 2005. 12. 22. 위 조항들을 심판대상 조문으로 하여 헌법재판소법 제68조 제2항에 의한 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다. 그 후 위 청구인은 2006. 2. 6. 위 조항들 중 구 소득세법시행령 제157조 제4항 제1호ㆍ제2호에 대한 헌법소원심판청구를 취하하였다.
나. 심판의 대상
청구인들은 구 소득세법 제94조 제3호 전부에 대해 이 사건 심판청구를 하였으나 당해 사건에 적용될 부분은 출자지분을 제외한 ‘주식’에 관하여 규정하고 있는 부분의 위헌 여부임이 명백하므로 심판의 대상을 이와 관련된 부분으로 한정함이 상당하다.
따라서 이 사건 심판의 대상은 구 소득세법 제94조 제3호 중 ‘한국증권거래소에 상장된 주식으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득’ 부분(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)이 될 것이고, 그 내용 및 관련된 법률조항은 다음과 같다.
〔심판대상조문〕
구 소득세법(1998. 12. 28. 법률 제5580호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것) 제94조(양도소득의 범위) 양도소득은 당해연도
에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
3.한국증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득
〔관련규정〕
구 소득세법(1998. 12. 28. 법률 제5580호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것) 제94조(양도소득의 범위) 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1.토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득
2.대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득
3. 생략
4.한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득
5.제1호 내지 제4호 외에 대통령령이 정하는 자산(이하 ‘기타 자산’이라고 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득
구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되기 전의 것) 제157조(토지 등의 범위) ④ 법 제94조 제3호에서 "한국증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것"이라 함은 증권거래법 제2조 제12항의 규정에 의한 유가증권시장(이하 이 장에서 "유가증권시장"이라 한다)의 주식 또는 출자지분(이하 이장에서 "주식 등"이라 한다)의 합계액 중 100분의 5 이상에 해당하는 주식 등을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이장에서 "주주 1인"이라 한다) 및 그와 국세기본법시행령 제20조의 규정에 의한 친족 기타 특수관계에 있는 자(이하 이 장에서 "기타주주"라 한다)가 당해 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 1 이상(유가증권시장을 통하지 아니하고 양도하는 주식 등을 포함한다)을 양도하는 경우의 당해 주식 등을 말한다. 이 경우 제158조 제1항 제1호ㆍ제4호 또는 제5호에 해당하는 주식 등을 제외한다.
⑥ 제4항 및 제5항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 주주 1인 및 기타 주주가 주식 등을 수회에 걸쳐 양도하는 때에는 그들 중 1인이 주식 등을 양도하는 날부터 소급하여 3년 내에 그들이 양도한 다음 각 호의 주식 등을 합산한다. 이 경우 제4항 및 제5항 제2호의 규정에 해당하는지의 여부의 판정은 그들 중 1인이 주식 등을 양도하는 날 현재의 당해 법인의 주식 등의 합계액(그날 양도한 주식 등을 포함한다)을 기준으로 한다.
1.주권상장법인의 주식 등을 유가증권시장을 통하여 양도하는 것
2.주권상장법인의 주식 등을 유가증권시장을 통하지 아니하고 양도하는 것
3.협회등록법인의 주식 등을 제5항 제1호 가목 또는 다목에 의하여 양도하거나 협회중개시장을 통하지 아니하고 양도하는 것
4.주권상장법인 및 협회등록법인 외의 법인의 주식 등을 양도하는 것(제5항 제1호 가목 또는 나목에 의하여 양도하는 것을 포함한다)
구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되고, 2000. 12. 29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것) 제157조(토지 등의 범위) ④ 법 제94조 제3호에서 "대통령령이 정하는 것"이라 함은 증권거래법 제2조 제12항의 규정에 의한 유가증권시장(이하 이 장에서 "유가증권시장"이라 한다)에 상장된 주권을 발행한 법인(이하 이 장에서 "주권상장법인"이라 한다)의 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다. 이하 이 장에서 "주식 등"이라 한다)으로서 다음 각 호의 1에 해당하는 자(이하 이 장에서 "대주주 등"이라 한다)가 양도하는 주식 등을 말한다. 다만 법 제158조 제1항 제1호ㆍ제4호 또는 제5호에 해당하는 주식 등을 제외한다.
1.주권상장법인의 주식 등을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인(이하 이장에서 "주주 1인"이라 한다) 및 그와 국세기본법시행령 제20조의 규정에 의한 친족 기타 특수관계에 있는 자(이하 이 장에서 "기타주주"라 한다)가 주식 등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 3 이상을 소유한 경우의 당해주주 1인 및 기타주주, 이 경우 직전사업연도 종료일 현재에는 100분의 3에 미달하였으나 그 후 주식 등을 취득함으로써 100분의 3 이상을 소유하게 된 때에는 그 취득일 이후의 주주 1인 및 기타주주를 포함한다.
2.주식 등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 주주 1인 및 기타주주가 소유하고 있는 당해 법인의 주식 등의 시가총액이 100억 원 이상인 경우의 당해주주 1인 및 기타주주.
⑥ 제4항 제2호의 규정에 의한 시가총액은 다음 각 호의 금액에 의한다.
1.주권상장법인 및 협회등록법인의 주식 등의 경우에는 주식 등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재의 최종시세가액. 다만, 직전사업연도 종료일 현재의 최종시세가액이 없는 경우에는 직전 거래일의 최종시세가액에 의한다.
2.제1호 외의 주식 등의 경우에는 제165조 제1항 제2호의 규정에 의한 평가액
국세기본법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15968호로 개정된 것) 제20조(친족 기타 특수관계인의 범위) 법 제39조 제2항에서 "대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자"라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 자를 말한다. 다만, 주주 또는 유한책임사원이 출가녀인 경우에는 제9호 내지 제13호의 경우를 제외하고 그 남편과의 관계에 의한다.
1.6촌 이내의 부계혈족과 4촌 이내의 부계혈족의 처
2. 3촌 이내의 부계혈족의 남편 및 자녀
3. 3촌 이내의 모계혈족과 그 배우자 및 자녀
4. 처의 2촌 이내의 부계혈족 및 그 배우자
5.배우자(사실상 혼인관계에 있는 자를 포함한다)
6. 입양자의 생가의 직계존속
7.출양자 및 그 배우자와 출양자의 양가의 직계비속
8. 혼인외의 출생자의 생모
9. 사용인 기타 고용관계에 있는 자
10.주주 또는 유한책임사원의 금전 기타의 재산에 의하여 생계를 유지하는 자와 생계를 함께 하는 자
11.주주 또는 유한책임사원이 개인인 경우에는 그 주주 또는 유한책임사원과 그와 제1호 내지 제10호의 관계에 있는 자들의 소유주식수 또는 출자액(이하 "소유주식수 등"이라 한다)의 합계가 발행주식총수 또는 출자총액(이하 "발행주식총수 등"이라 한다)의 100분의 50 이상인 법인
12.주주 또는 유한책임사원이 법인인 경우에는 그 법인의 소유주식수 등이 발행주식총수 등의 100분의 50 이상인 법인(정부가 주주인 경우에는 정부를 제외한다)과 소유주식수 등이 당해 법인의 발행주식총수 등의 100분의 50 이상인 법인(정부가 주주인 경우에는 정부를 제외한다) 또는 개인
13.주주 또는 유한책임사원 및 그와 제1호 내지 제8호의 관계에 있는 자가 이사의 과반수 이상이거나 그 1인이 설립자인 비영리법인. 다만, 당해 법인의 발행주식총수 등의 100분의 20 이상 소유한 경우에 한한다.
구 증권거래법(2004. 1. 29. 법률 제7114호로 개정되기 전의 것) 제2조(정의) ⑫ 이 법에서 "유가증권시장"이라 함은 유가증권의 매매거래를 위하여 제71
조의 규정에 의하여 설립된 한국증권거래소(이하 "증권거래소"라 한다)가 개설하는 시장을 말한다.
2. 청구인들의 주장요지
이 사건 법률조항은 과세대상에 대한 구체적인 범위를 법률로써 정하지 아니하고 이를 포괄적으로 대통령령에 위임하고 있어서 조세법률주의를 규정하고 있는 헌법 제38조, 제59조와 위임입법의 한계를 정하고 있는 헌법 제75조에 위반된다.
(1) 이 사건 법률조항은 양도소득세의 과세대상인 양도소득을 정함에 있어 "한국증권거래소에 상장된 주식"에 대해 아무런 위임의 범위와 제한을 두지 않고 단순히 "대통령령에 정하는 것"이라고 하여 하위 법령에 규정될 대강의 기준을 예측할 수 없을 정도로 백지위임을 하여 위임입법의 한계를 일탈함과 동시에 납세의무를 규정한 헌법 제38조에 위반되므로 위헌이다.
(2) 이 사건 법률조항의 위임을 받은 구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되고, 2000. 12. 29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항은 양도소득세의 부과대상인 주식양도의 범위를 정함에 있어 "대주주의 요건"을 그 기준으로 하고 있는바, 이러한 대주주의 요건은 헌법 제37조의 국가안전보장과 질서유지를 위한 어떠한 적합성을 가지지 아니하므로 헌법 제37조에도 위반된다. 또한 대주주와 소액주주를 부당하게 차별하고 있으며 위 시행령은 직전사업연도 말일에는 대주주의 요건에 부합되었으나 그 이후 주식의 처분에 의하여 대주주의 요건에서 벗어난 자에 대해서는 과세대상에서 제외한다는 취지의 규정이 없어 이는 결국 납세자에게만 불리한 규정이므로 과세관청과 납세자도 부당하게 차별하고 있다고 할 것이다. 한편 위 시행령에 의한 "대주주"는 비상장주식양도에는 부과되지 않는 증권거래세까지 차별적으로 이중 부담하게 되므로 이 사건 법률조항과 위 시행령은 결합하여 헌법 제23조의 재산권 보장의 법리를 일탈한 것이다.
(1) 구 소득세법 제94조 제3호는 양도소득세의 과세대상이 되는 상장주식에 관하여 구체적으로 범위를 정하지 아니하고 포괄적으로 하위법령에 입법을 위임하고 있는바, 이는 헌법상 위임입법의 한계를 일탈한 것으로서 헌법 제75조 및 제95조에 위반된다.
(2) 또한 청구인이 주식을 취득한 어느 시점에서도 소득세법상 상장주식의 양도로 소득세를 부과하는 규정이 없었으므로 청구인이 상장주식을 처분한다 하여도 양도소득세를 부담하리라는 것을 전혀 예상할 수 없었다. 따라서 구 소득세법 제94조 제3호 및 위 법률의 하위법령으로 말미암아 상장주식 양도시 양도소득세를 부담하게 되어 청구인의 구법질서에 기초한 정당한 신뢰를 위반하였으므로 헌법상 신뢰보호원칙에 위배된다.
(1) 이 사건 법률조항은 주식거래 시 발생한 양도소득에 대하여 과세를 하도록 하여 그 자체가 시장경제원리에 반하며, 손실을 전혀 고려하지 아니하고 오로지 수익에 대하여만 과세하도록 하는 것으로 이는 헌법 제23조 제1항에 위반된다.
(2) 또한 이 사건 법률조항은 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항인 양도소득세의 처분에 관련된 과세요건 등을 구체적으로 범위를 정하지 아니하고 포괄적으로 하위법령에 입법을 위임하고 있는바, 이는 헌법상 위임입법의 한계를 일탈한 것으로서 헌법 제59조 및 제75조에 위반된다.
3.법원의 위헌제청신청 기각이유 및 관계기관의 의견
가. 법원의 위헌제청신청 기각이유
(가)구 소득세법 제94조 제3호 및 구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항ㆍ제6항의 입법취지는, 상장주식을 이용한 변칙증여를 방지하고 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세형평을 기하기 위하여 상장법인 및 그와 특수관계자로 구성된 경제주체를 경제적 합일체로 보아 그들에 의하여 이루어진 주식거래 중 법인이나 주주에게 중대한 영향을 미칠 만한 일정 규모 이상의 주식거래를 양도소득세의 과세대상으로 삼겠다는 것이다.
(나) 살피건대, 위임조항 자체에서 위임의 구체적 범위를 명확히 규정하고 있지 않더라도 당해 법률의 전반적 체계와 관련규정에 비추어 위임조항의 내재적인 범위나 한계를 객관적으로 분명히 확정할 수 있다면 이를 일반적이고 포괄적인 백지위임에 해당하는 것으로 볼 수 없다 할 것인데, 양도소득세에 관한 법률규정의 전반적인 체계나 구 소득세법 제94조 제3호의 입법취지 등
에 비추어 보면 구 소득세법 제94조 제3호는 한국증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분으로서 소유주식의 비율 등을 감안하여 대통령령이 정하는 대주주가 대량으로 양도하는 것을 양도소득세의 과세대상으로 하려는 것임을 알 수 있으므로 그 위임의 내재적인 범위나 한계를 확정할 수 있는 경우에 해당하고 따라서 구 소득세법 제94조 제3호는 조세법률주의나 포괄위임입법금지의 원칙에 반한다고 할 수 없다.
(가) 구 소득세법 제94조 제3호가 신설되기 이전 상장주식은 과세대상이 아니었다가 구 소득세법 제94조 제3호가 신설됨으로써 비로소 과세대상자산에 포함된 것인데, 상장주식에 대한 과세 여부의 판단 자체가 당시의 경제상황을 법 현실에 반영하는 입법 작용의 핵심사항인 점을 고려해 보면, 구체적으로 어떠한 범위의 상장주식에 대해 과세할 것인지에 대한 판단을 하위법령에 위임하였다 하여 구 소득세법 제94조 제3호가 포괄위임금지원칙이나 평등원칙 기타 재산권의 보장의 한계 등에 관한 헌법 조항을 위반하였다고 볼 수 없다.
(나) 일반적으로 대주주가 주식 발행 회사에 미치는 사실상의 영향력 등 지배적인 위치를 고려하여 과세의 대상으로 삼을 수 있는 근거로 마련된 관계 법령의 취지에 비추어 보면 하위법령에서 과세대상으로 대주주의 요건을 정함에 있어 직전사업연도 종료일에는 대주주의 요건에 해당하지 아니하였다가 그 이후에 대주주의 요건에 부합되는 기준으로 주식을 취득한 자에 대해서까지 과세대상으로 편입시키는 규정을 두고도 이와 반대의 경우, 즉 직전사업연도 종료일에 대주주의 요건에 해당하였다가 그 이후에 대주주의 요건에서 벗어난 자에 대해서는 과세대상에서 제외하는 규정을 두지 아니하였다는 사정만으로는 과세관청에만 일방적으로 유리하도록 형평에 반하여 납세자를 차별하는 것이라거나 이중과세 내지 소액주주의 경우와 부당히 차별하는 것이라고 보기 어렵다. 또한 구 소득세법 제94조 제3호 자체에 헌법조항을 위반하였다고 볼 사정이 없는 이상, 구 소득세법 제94조 제3호의 하위법령에 위헌의 의심이 들 만한 사소한 차별규정이 있는 사정만으로는 구 소득세법 제94조 제3호에 대한 위헌여부심판을 제청할만한 합리적 의심이 있는 경우라 할 수 없으며(헌재 1993. 12. 23. 선고 93헌가2 결정 등 참조) 달리 입법자의 전체적인 입법 작용에 비추어 구 소득세법 제94조 제3호를 위헌으로 의심할 만한 합리적인 근거가 없다.
(가) 구 소득세법 제94조 제3호는 양도소득세의 과세대상으로 ‘상장된 주식 또는 출자지분’으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득이라고 규정하고 있다. 위 조항에 의하면 대통령령에 위임된 대상이 ‘한국증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분’으로 한정되어 있고, 그 개념 역시 상법이나 증권거래법 등의 관련 법령에 의하여 명확하게 정립될 수 있으므로 위 조항에 의하여 대통령령에 규정될 내용과 범위의 기본사항은 이미 구체적이고 명확하게 규정되어 있다. 또한 비록 위 조항이 과세대상이 되는 상장주식의 선별과 관련한 기준을 제시하고 있지 않다고 하더라도 위 조항의 신설 경위나 당시의 경제상황, 위 조항의 입법취지나 목적 등을 살펴보면, 양도소득세 과세로 인하여 발생하는 여러 가지 문제들을 최소화시키고 자본시장 육성이라는 정책적인 고려와 조세공평의 원칙 사이에서 적절한 균형을 이룰 수 있는 방법으로 과세대상이 되는 상장주식을 선별하도록 하라는 내재적인 위임의 한계와 범위를 객관적으로 확정할 수 있고 이에 의하면 소수주주 소유의 주식보다 담세력이 큰 대주주 소유의 주식을 과세대상으로 삼을 것이라는 것 등 대통령령에 규정될 내용의 대강을 충분히 예측할 수 있다. 따라서 구 소득세법 제94조 제3호는 하위법령에 규정될 내용의 대강을 충분히 예측할 수 있으므로 헌법상 조세법률주의 또는 포괄위임금지원칙에 위반된다고 볼 수 없다.
(나) 구 소득세법 제94조 제3호의 신설 전에 원칙적으로 상장주식을 양도소득세의 과세대상에 포함시키지 않았던 것은 입법자가 자본시장 육성이라는 정책적 측면을 중시한 데 주된 이유가 있으므로 잠정적인 성격이 강한 그와 같은 입법자의 선택이 장래에도 계속 유지되리라는 기대 내지 신뢰는 그만큼 약하다고 할 수밖에 없고, 위 조항이 달성하고자 하는 과세의 형평 내지 조세평등주의의 실현이라는 공익은 납세의무자가 구 세법질서에 대하여 가지고 있던 신뢰에 비하여 훨씬 우월하다 할 것이므로 위 조항은 신뢰보호원칙에 위반되지 아니한다(헌재 2003. 4. 24. 2002헌바9 참조). 또한 헌법 제23조 제1항 후문은 재산권의 내용과 한계는 법률로 정한다고 규정하고 있고, 헌법 제38조는 모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다고 규정하고 있는바, 위 조항은 위와 같은 헌법상 국민의 납세의무에 기초하여 양도소득세의 과세대상을 규정하고 있고, 그 세율 역시 20% 또는 다른 자산의 양도소득세율과 동일하게 규정되어 있어 비례의 원칙에도 위반되지 아니하므로 위 조항이 납세자의 재산권을 본질적으로 침해한다고 볼 수는 없다.
(가) 구 소득세법 제94조 제3호는 "한국증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분의 양도로 인하여 발생하는 소득"이라고 과세대상을 특정하고 있고, 구 소득세법 제88조에서 "양도"의 범위에 관하여, 같은 법 제95조에서 양도소득금액의 범위에 관하여 구체적으로 규정하고 있는 점, 이 사건 법률조항은 상장주식의 양도소득에 대하여 과세의 범위를 확장함으로써 과세의 형평을 도모하고 응능과세를 실현하려는 취지에서 규정된 것으로서 과세의 필요성, 수단의 적정성 등을 고려하여 소유주식의 규모, 비율 등에 따라 양도소득세의 과세대상으로 할 구체적인 범위에 관하여서만 규정하도록 대통령령에 위임하고 있을 뿐인 점 등을 종합하여 볼 때, 구 소득세법 제94조 제3호에서 하위법령에 규정될 대강을 예측할 수 있는 경우에 해당하므로 헌법 제59조 및 제75조에 위반되지 아니한다.
(나) 구 소득세법 제94조 제3호는 자본이득의 성격을 갖는 상장주식의 양도소득에 대하여 과세하는 것으로서 같은 자본이득의 성격을 지닌 부동산이나 비상장주식 등의 양도소득에 대한 과세와의 형평을 도모하려는 목적을 갖고 있고, 궁극적으로 담세능력이 있는 자에게 그에 상응한 세금을 납부하도록 한다는 응능과세의 실현이라는 조세평등주의원칙에 부합되므로, 그 입법목적은 합리적이고 정당하다고 할 것이므로 구 소득세법 제94조 제3호는 납세의무자의 재산형성의 자유 등 재산권을 침해하지 아니한다.
나. 재정경제부장관의 의견
구 소득세법 제94조 제3호는 과세대상을 "한국증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분"으로 명확히 규정한 뒤 개별적인 과세대상 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하고 있어 과세대상의 주요범위를 이미 법률에서 확정하고 있고 다만 조세정책적 목적 하에 그 중 어떠한 범위의 것을 양도소득세의 과세대상으로 할 것인가의 문제를 하위법규에 위임한 것이다. 이 사건 법률조항의 입법취지는 조세정책 목적상 상장주식의 변칙적인 증여방지와 부동산 등 다른 자본이득과 과세형평을 제고하기 위한 것이고 그동안의 주식양도차익에 대한 개정추이로 보아 소유주식의 비율 등을 감안하여 대통령령으로 일정 지분 이상을 보유한 대주주가 일정 지분 이상을 양도하는 것으로 규정할 대강을 알 수 있다고 할 것이다.
따라서 이 사건 법률조항은 과세요건 법정주의에도 위반되지 않고 그 규정의 형식이나 내용에 있어 헌법이 정한 위임입법의 한계를 준수하고 있어 헌법에 위반된다고 볼 수 없다.
다. 국세청장의 의견
(1) 상장주식에 대하여는 자본시장육성 등 공익의 차원에서 양도소득세를 과세하지 아니하다가 1998. 12. 28. 법률 제5580호로 이 사건 법률조항이 신설되었고, 이 사건 법률조항의 입법취지는 자본이득의 성격을 갖는 상장주식의 양도소득에 대하여 정책세제로서의 성격이 강한 양도소득세를 부과함으로써 상장주식을 이용한 변칙증여를 방지하고 같은 자본이득의 성격을 지닌 부동산, 비상장주식 등의 양도소득에 대한 과세와의 형평성을 도모함으로써 헌법상 조세평등주의의 이념을 실현하고자 함에 있다.
(2) 헌법 제38조 및 제59조에 규정된 조세법률주의는 납세의무의 중요한 사항 내지 본질적 내용이라고 여겨지는 과세요건인 납세의무자, 과세물건, 과세표준 및 세율뿐만 아니라 조세의 부과ㆍ징수절차까지 모두 법률로써 가능한 한 명확하게 규정할 것을 요구하고 있다고 하더라도 조세법의 영역에 있어서는 국가가 조세, 재정정책을 탄력적ㆍ합리적으로 운용할 필요성이 큰 만큼 조세에 관한 법규ㆍ제도는 신축적으로 변할 수밖에 없어 법률로 조세에 관한 사항을 빠짐없이 망라하여 완결적으로 규정하기는 어렵다.
(3) 양도소득세의 범위에 관한 구 소득세법 제94조는 이 사건 법률조항 외에도"대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득"(제2호),"증권거래소에 상장되지 아니한 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득"(제4호),"제1호 내지 제4호 외에 대통령령이 정하는 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득"(제5호) 등에서 보는 바와 같이 이 사건 법률조항과 같은 유형의 위임형식이 보편화되었다는 점, 그 후 이 사건 법률조항이 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되긴 했지만"소유주식의 비율, 시가총액 등을 감안하여 대통령령이 정하는 대주주가 양도하는 것"으로 규정된 것처럼 상장주식의 양도에 대한 과세소득을 법률에 구체적으로 정하기에는 일정한 한계가 있다는 점, 상장주식이라도 대주주관련자 등 특수한 지위에 있는 주주의 주식양도에 대하여는 구 소득세법 제94조 제5호의"대통령령이 정하는 기타자산"의 범위에 포함시켜 양도소득세 초기단계부터 시행령에 규정하여 왔다는 점 등 양도소득세 규정을 유기적ㆍ체계적으로 판단하고 제도의 입법취지를 고려하여 보면 구 소득세법 제
94조 제3호가 한국증권거래소에 상장된 주식 또는 출자지분으로서 소유주식의 비율 등을 감안하여 대통령령이 정하는 대주주가 대량으로 양도하는 것을 양도소득의 과세대상으로 하려고 한다는 것을 합리적으로 예측가능하다.
(4)그렇다면 이 사건 법률조항은 조세법률주의와 포괄적 위임입법금지를 규정한 헌법 제75조의 규정에 위반되지 아니한다.
4. 본안에 관한 판단
가. 상장주식에 대한 양도소득세 부과 일반론
(1) 자본이득에 대한 과세
자본이득이라 함은 일반적으로 자본자산의 처분가치 또는 시가와 그 자산의 취득원가와의 차액, 즉 가치상승에 따른 이득으로 정의된다. 일반적인 소득이 아닌 시간의 경과, 시장사정의 변화 등 외적 요인에 의하여 자본적 자산의 가치가 상승함으로써 생성된 소득이 바로 자본이득이며 자본이득과 손실은 자본자산의 시장가치가 증가하거나 감소한 결과 나타나는 이득과 손실이라고 할 수 있다. 자본이득의 예로는 소비목적보다는 소득을 얻기 위하여 취득한 재산인 자본자산, 즉 주식, 부동산, 채권 등으로부터 발생한 이득 등을 들 수 있다.
한편 자본이득과세는 미실현이득에는 과세하지 않고 자산의 처분 즉 실현될 때 과세하는 실현주의 입장과 자본재를 보유한 상태에서 그 가치증가분이 미실현상태에 있는 경우에도 과세하는 발생주의 입장이 있다. 우리 나라에서는 자본재를 양도하였을 경우 개인의 경우에는 양도소득세를, 법인의 경우에는 법인세를 과세하고 있는데 이것은 실현주의에 입각하여 자본이득에 대한 과세방안을 결정한 것이다.
(2) 상장주식의 자본이득 과세
(가) 이 사건 법률조항이 신설되기 전 상장주식 양도에 대한 과세
이 사건 법률조항이 신설되기 전 상장주식양도에 대한 과세는 양도주체가 누구냐에 따라 과세방법을 달리하고 있었다. 즉, 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항 내지 제3항에 의하면 내국법인의 경우 법인명의의 상장주식 양도는 주식양도가액에서 주식취득가액과 부대경비를 공제한 금액이 각 사업연도소득을 구성하여 법인세가 과세되며, 비거주자 또는 국내사업장을 가지고 있지 아니한 외국법인이 한국증권거래소에 상장된 주식을 양도함으로써 발생한 소득은 원칙적으로 비과세 하였다. 한편, 거주자의 경우 비상장주식양도의 경우에는 구 소득세법(1998. 12. 31. 법률 제
5559호로 개정되기 전의 것) 제94조 제4호에서 원칙적으로 과세대상에 포함시키고 있었던 반면, 상장주식양도의 경우에는 양도차익이 발생하더라도 이를 소득세법상의 과세소득으로 취급하지 아니하였다.
(나) 거주자에 대한 상장주식 양도차익 과세에 대한 찬반론
이 사건 법률조항이 신설되기 전 상장주식 양도차익에 대하여 과세를 할 것인지 여부에 대하여는 다음과 같은 찬반론이 대립하고 있었다.
찬성론자들은 자본이득을 통상의 경제활동에서 얻어지는 경제적 소득과 구별할 이유가 없고 자본이득을 일반소득에 비하여 차별과세하면 소득재분배의 역기능만 초래할 뿐더러 일반소득을 자본이득으로 전환시키려는 탈법행위를 유발시킴으로써 결과적으로 자본의 효율적 배분을 저해하게 된다는 논거 및 소유자가 법인인 경우에는 과세를 하고 거주자인 경우에는 비과세를 하는 것은 불공평하므로 상장주식 양도차익에 대하여도 과세를 하여야 한다고 주장하였다.
한편 반대론자들은 이에 대하여 자본이득은 일시적인 성격을 가지며 대부분의 경우 물가변동에 따라 발생하는 명목가치의 증가에 불과한 속성이 있으므로 일반소득과는 구별되어져야 하며, 자본이득에 대한 과세는 투자의 위축과 자본의 유동성을 줄임으로써 자본의 효율적인 이용을 저해함과 동시에 실질적으로 자본의 원본을 줄이는 결과를 초래하므로 원본불가침의 원칙에 배치된다는 논거로 상장주식 양도차익에 대한 과세를 반대하였다.
(다) 상장주식 양도차익 과세의 입법변천
거주자의 상장주식 양도차익에 대한 과세는 이 사건 법률조항의 신설로 도입되었으며 도입초기에는 법인의 주식 등의 합계액 중 100분의 5 이상에 해당하는 주식 등을 소유하고 있는 주주 1인 및 기타주주가 당해 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 1 이상을 양도하는 경우에 과세대상으로 삼았다가[구 소득세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15969호로 개정되고, 1999. 12. 31. 대통령령 제16682호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항] 다시 주주 1인 및 기타주주가 법인의 주식 등 합계액의 100분의 3 이상을 소유하고 있는 경우 또는 주식 등의 시가총액이 100억 원 이상인 경우에 해당하는 대주주가 양도하는 경우로 변경되었다[구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16682호로 개정되고, 2000. 12. 29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항]. 그 후 시행령은 개정되었으나 현재까지 주식의 소유비율이나 시가총액의 조건은 위와 같다.
결국 상장주식 양도차익에 대한 과세는 위와 같은 찬반론 속에서 모든 주식을 과세대상으로 하지 아니하고 주주 및 그와 특수관계에 있는 자가 일정규모 이상의 주식을 소유하거나 소유주식의 시가총액이 일정규모 이상인 경우의 양도를 대상으로 과세하는 입법례를 선택하였다고 보여 진다.
나. 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙 위배 여부에 대한 판단
(1) 쟁 점
이 사건 법률조항은 양도소득의 범위를 규정함에 있어서 ‘한국증권거래소에 상장된 주식으로서 "대통령령"이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득’이라고만 하고 있다. 따라서 이 사건의 쟁점은 이러한 입법형식이 헌법 제59조, 제75조가 각 규정하고 있는 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되는지 여부이다.
(2) 조세법률주의의 근거 및 이념과 그 내용
우리 헌법은 제38조에서 ‘모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다.’ 라고 규정하는 한편, 제59조에 ‘조세의 종목과 세율은 법률로 정한다.’ 라고 규정하고 있다. 조세법률주의는 조세평등주의와 함께 조세법의 기본원칙으로서, 법률의 근거 없이는 국가는 조세를 부과ㆍ징수할 수 없고 국민은 조세의 납부를 요구당하지 않는다는 원칙이다. 이러한 조세법률주의는 조세는 국민의 재산권을 침해하는 것이 되므로, 납세의무를 성립시키는 납세의무자, 과세물건, 과세표준, 과세기간, 세율 등의 과세요건과 조세의 부과 징수절차는 모두 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로써 이를 규정하여야 한다는 과세요건법정주의와 아울러 과세요건을 법률로 규정하였다고 하더라도 그 규정내용이 지나치게 추상적이고 불명확하면 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래할 염려가 있으므로 그 규정내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 과세요건명확주의를 그 핵심적 내용으로 하고 있다. 결국 과세요건법정주의와 과세요건명확주의를 핵심내용으로 하는 조세법률주의의 이념은 과세요건을 법률로 명확하게 규정함으로써 국민의 재산권을 보장함과 동시에 국민의 경제생활에 법적 안정성과 예측가능성을 보장함에 있다(헌재 1992. 12. 24. 90헌바21, 판례집 4, 890, 899-900; 헌재 1998. 3. 26. 96헌바57, 판례집 10-1, 255; 헌재 1998. 12. 24. 97헌바33등, 판례집 10-2, 871, 891; 헌재 1999. 7. 22. 97헌바55, 판례집 11-2, 149, 172; 헌재 1999. 7. 22. 97헌바16, 판례집 11-2, 126, 137; 헌재 1999. 2. 25. 96헌바64, 판례집 11-1, 96, 116-118; 헌재 2000. 6. 29. 98헌바35, 판례집 12-1, 786, 794-795 등 참조).
(3) 조세법률주의와 위임입법과의 관계
조세법률주의를 지나치게 철저하게 시행한다면 복잡다양하고도 끊임없이 변천하는 경제상황에 대처하여 적확하게 과세대상을 포착하고 적정하게 과세표준을 산출하기 어려워 담세력에 응한 공평과세의 목적을 달성할 수 없게 된다. 따라서 조세법률주의를 견지하면서도 조세평등주의와의 조화를 위하여 경제현실에 응하여 공정한 과세를 할 수 있게 하고 탈법적인 조세회피행위에 대처하기 위해서는 납세의무의 중요한 사항 내지 본질적인 내용에 관련된 것이라 하더라도 그 중 경제현실의 변화나 전문적 기술의 발달 등에 즉응하여야 하는 세부적인 사항에 관하여는 국회제정의 형식적 법률보다 더 탄력성이 있는 행정입법에 이를 위임할 필요가 있다(헌재 1995. 11. 30. 94헌바40등, 판례집 7-2, 616, 632-633; 헌재 2002. 1. 31. 2001헌바13, 판례집 14-1, 36, 44 등 참조).
하지만 법률의 위임은 반드시 구체적이고 개별적으로 한정된 사항에 대하여 행해져야 한다. 그렇지 아니하고 일반적이고 포괄적인 위임을 한다면 이는 사실상 입법권을 백지위임하는 것이나 다름없어 의회입법의 원칙이나 법치주의를 부인하는 것이 되고 행정권의 부당한 자의와 기본권행사에 대한 무제한적 침해를 초래할 위험이 있기 때문이다. 위에서 언급한 헌법 제75조는 위임입법의 근거조문임과 동시에 그 범위와 한계를 제시하고 있다. 여기서 "법률에서 구체적인 범위를 정하여 위임받은 사항"이란 법률에 이미 대통령령으로 규정될 내용 및 범위의 기본사항이 구체적으로 규정되어 있어서 누구라도 당해 법률로부터 대통령령에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있어야 함을 의미한다(헌재 1996. 8. 29. 95헌바36, 판례집 8-2, 90, 99; 헌재 1999. 1. 28. 97헌바90, 판례집 11-1, 19, 28-29; 헌재 1999. 4. 29. 96헌바22등, 판례집 11-1, 422, 446-447 등 참조).
한편 위임의 구체성ㆍ명확성 내지 예측가능성의 유무는 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것이 아니라 관련 법조항 전체를 유기적 체계적으로 종합하여 판단하여야 하고 위임된 사항의 성질에 따라 구체적ㆍ개별적으로 검토하여야 할 것이다(헌재 1996. 6. 26. 93헌바2, 판례집 8-1, 525, 533; 헌재 2001. 1. 18. 98헌바75등, 판례집 13-1, 1, 18; 헌재 2002. 3. 28. 2001헌바24등, 판례집 14-1, 174, 183 등 참조).
또한 위임의 구체성ㆍ명확성의 요구 정도는 그 규율대상의 종류와 성격에 따라 달라질 것이지만 특히 처벌법규나 조세법규와 같이 국민의 기본권을 직
접적으로 제한하거나 침해할 소지가 있는 법규에서는 구체성ㆍ명확성의 요구가 강화되어 그 위임의 요건과 범위가 일반적인 급부행정의 경우보다 더 엄격하게 제한적으로 규정되어야 하는 반면에, 규율대상이 지극히 다양하거나 수시로 변화하는 성질의 것일 때에는 위임의 구체성ㆍ명확성의 요건이 완화되어야 할 것이다(헌재 1994. 6. 30. 93헌가15등, 판례집 6-1, 576, 585; 헌재 1995. 10. 26. 93헌바62, 판례집 7-2, 419, 429; 헌재 1997. 2. 20. 95헌바27, 판례집 9-1, 156, 164 등 참조).
(4) 이 사건 법률조항이 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 반하는지 여부
거주자의 상장주식 양도에 대하여 양도소득세를 부과할 것인지에 대하여는 위에서 살펴본 바와 같이 찬반론의 대립이 있었고, 모든 상장주식 양도에 대하여 일시에 과세대상으로 한다면 시행초기에 자본시장에 주는 영향으로서, 주가 하락이 초래하는 소액투자자의 재산상의 손실 발생효과 및 가격이 상승된 자산의 실현을 단념하거나 가능한 연기함으로써 자본적 자산의 유동화를 저해하는 효과가 예상되었다.
따라서 이 사건 법률조항의 신설배경에는 상장주식을 과세대상에 포함시키는 경우라고 하더라도 일시에 모든 주식을 대상으로 하기보다는 시행초기에는 자본시장의 충격을 완화하고 소액투자자의 이익을 어느 정도 보호해 주기 위하여 일정 규모 이상의 주식을 소유한 자의 거래 등을 과세대상으로 하다가 자본시장이 건전하게 발전되면 그 범위를 점진적으로 확대하고자 하는 입법자의 의도가 있다고 할 수 있다.
그렇다면 자본시장의 유동성이라는 경제적 요청 하에서 상장주식 양도에 대한 과세를 통하여 이 사건 법률조항의 입법목적을 달성해야 함과 동시에 이 사건 법률조항이 야기할 수 있는 투자위축으로 인한 주식시장의 침체방지에 즉응하여야 할 필요가 인정되고, 더 나아가 이 사건 법률조항은 그 동안 과세대상이 되지 아니하였던 상장주식에 대한 과세를 처음으로 신설 규정하였으므로 혹시 발생할 수 있는 주식시장에 대한 부정적인 영향을 고려하여 그 적용범위를 점진적으로 확대하거나 혹은 축소시켜 유연한 대응을 하여야 할 경제 정책적 필요 및 위와 같은 적용범위를 결정함에 있어서의 의회의 전문적ㆍ기술적 능력의 한계가 인정되므로 위임입법의 필요성이 인정된다고 보여 진다.
한편 이 사건 법률조항은 국민의 재산권을 직접적으로 제한하거나 침해할
소지가 있는 조세법규로서 그 위임의 구체성ㆍ명확성의 정도는 처벌법규의 위임에서 요구되는 정도는 아닐지라도 일반적인 급부영역에서보다는 엄격할 것이 요구된다. 하지만 이 사건 법률조항이 규율하고 있는 대상은 주식양도로서, 여기에는 양도인 소유의 총주식수나 주식시가총액을 기준으로 하여서는 대주주의 양도에서 소액투자자의 양도의 형태로, 양도주식수를 기준으로 보면 대규모 양도에서 소규모 양도로, 양도목적을 기준으로 하여서는 양도차익을 목적으로 하는 일반적인 주식양도ㆍ변칙증여를 가장한 위장양도 등으로 다양함과 동시에 주식양도가 이루어지는 주식시장은 여러 가지 사회적ㆍ경제적 사정의 변화에 의해 주가가 급등ㆍ급락하는 등 수시로 변동할 수 있다.
따라서 이 사건 법률조항이 규율하고 있는 대상은 지극히 다양하거나 수시로 변화하는 성질의 것으로서 이에 따라 위임의 구체성ㆍ명확성의 요건은 결과적으로 완화된다고 볼 수밖에 없다(헌재 2000. 2. 24. 98헌바94등, 판례집 12-1, 188, 223 참조).
이제 이 사건 법률조항이 위임의 구체성과 명확성 요건을 충족하였는지를 위의 기준으로 판단하여 보면 다음과 같다.
먼저 양도주식의 개념에 대하여 살펴보면, 상법 제329조 제2항 및 제3항은 주식의 개념을 주식회사의 자본이 균일한 금액으로 분할된 것으로 정의하고 있다. 그리고 구 증권거래법(2004. 1. 29. 법률 제7114호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 증권거래법’이라 한다) 제2조 제1항 제6호는 주권을 표시하는 증서를 유가증권에 포함시키고 있다. 한편 구 증권거래법 제2조 제13항 제3호는 유가증권시장에 상장된 주권을 발행한 법인을 주권상장법인으로, 같은 법 제2조 제13항 제4호는 유가증권시장에 상장되지 아니한 주권을 발행한 법인을 주권비상장법인으로 각 규정하고 있고, 같은 법 제2조 제12항은 유가증권시장이라 함은 유가증권의 매매거래를 위하여 한국증권거래소가 개설하는 시장을 말하는 것으로, 같은 법 제2조 제14항은 협회중개시장이라 함은 대통령령이 정하는 유가증권의 매매거래를 위하여 협회가 운영하는 시장을 말하는 것으로 각 정의되어 있다. 또한 여기서 말하는 상장은 일반적으로 기업이 발행한 증권이 유가증권시장에서 거래될 수 있는 자격을 부여하는 것을 의미한다. 따라서 위와 같은 관련법률 규정과 상장의 일반적인 의미를 종합적으로 판단하여 보면 이 사건 법률조항의 한국증권거래소에 상장된 주식의 개념은 법률상 명확히 규정되어 있어 누구라도 어렵지 않게 이를 파악할 수 있다.
다음으로 상장주식의 양도 중 어떠한 범위의 양도가 이 사건 법률조항의
적용을 받는 것인지에 대한 예측가능성에 관하여 살펴보면 다음과 같다.
이 사건 법률조항 신설 이전에는 주식시장의 위축효과를 고려한 정책적인 배려에서 상장주식 양도에 대하여는 양도소득세를 부과하지 않았으나 상장주식을 이용한 변칙증여를 방지하고 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와의 과세형평을 기하기 위하여 대주주가 상장주식을 대량으로 거래하는 경우에 대하여 양도소득세를 과세하도록 하는 것이 이 사건 법률조항의 입법목적이다. 그리고 구 소득세법 제94조 제1호 및 제2호는 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득ㆍ대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득 등을 양도소득으로 규정하고 있어 위와 같은 규정들과의 균형을 고려하여 보면 이 사건 법률조항의 적용을 받는 상장주식의 거래량이나 거래가액은 적어도 그 재산적 비중이 낮지 않은 토지 또는 건물 등과 유사한 정도의 가치를 가지는 것이 될 것임을 예측할 수 있다.
더 나아가 구 소득세법(1999. 12. 28. 법률 제6051호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것) 제114조 제7항은 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 법인의 대주주 등이 양도하는 주식 또는 출자지분의 양도차익에 대한 신고내용의 탈루 또는 오류 기타 거래내역의 적정성을 확인할 필요가 있는 경우에는 증권거래법에 의한 증권회사 및 당해 주식 또는 출자지분의 주권 또는 출자증권을 발행한 법인에 이를 조회할 수 있도록 하며, 같은 법 제115조 제4항은 법인의 대주주 등이 양도하는 주식 또는 출자지분에 대하여 거래내역 등을 기장하지 아니하였거나 누락한 때에는 그에 대하여 기장불성실가산세를 부과할 수 있도록 하고 있어, 법인의 대주주 등이 양도하는 주식에 대하여는 상장ㆍ비상장을 불문하고 특별한 규율을 하고 있음을 알 수 있다.
(5) 소 결
이 사건 법률조항의 입법목적과 입법배경 및 이 사건 법률조항과 관련 법률을 유기적ㆍ체계적으로 판단하여 보면 하위법령에 규정될 상장주식의 개념 및 그 범위에 대한 대강의 기준을 예측할 수 있다고 할 것이다. 따라서 이 사건 법률조항은 헌법 제38조, 제59조 및 제75조가 정하고 있는 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배되지 아니한다.
라. 신뢰보호원칙위반 및 재산권 침해 여부에 대한 판단
헌법재판소는 이 사건 법률조항에 대하여 다음과 같은 취지로 판단한바 있다. 즉, 이 사건 법률조항은 그 시행 전에 이미 양도되어 과세요건이 완성된
주식양도에 대하여 소급하여 양도소득세를 부과하는 것이 아니므로 이는 진정소급입법에 해당되지 아니한다. 또한 이 사건 법률조항의 신설 이전에 상장주식을 양도소득세의 과세대상에 포함시키지 아니한 것은 입법자가 자본시장 육성이라는 정책적인 측면을 중시한 이유에서 말미암은 것이고 상장주식 비과세는 사회적ㆍ경제적 상황이 변한다면 상장주식의 양도에 대하여도 양도소득세 과세가 이루어 질 수 있다는 잠정적인 성격이 있으므로 청구인의 기대 내지 신뢰는 그만큼 약하다고 할 수 있어 이 사건 법률조항이 신뢰보호원칙에 위배되지 아니한다. 더 나아가 헌법 제23조 제1항 후문은 재산권의 내용과 한계는 법률로 정한다고 규정하고 있고, 헌법 제38조는 모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다고 규정하고 있는바, 이 사건 법률조항은 위와 같은 헌법상 국민의 납세의무에 기초하여 양도소득세의 과세대상을 규정하고 있을 뿐이므로 납세의무자의 재산권을 침해하는 것이라고 할 수 없다(헌재 2003. 4. 24. 2002헌바9, 판례집 15-1, 406, 415-417 참조).
한편 이 사건 심판청구에 있어서 위 2002헌바9 결정과 달리 판단할 사정의 변경이나 필요성은 인정되지 않는다고 할 것이므로 이 사건 법률조항은 신뢰보호원칙에 위배되거나 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.
마. 조세평등주의 및 헌법 제37조 위배 여부에 대한 판단
청구인 윤○오는 청구이유에서 이 사건 법률조항이 조세평등주의 및 헌법 제37조에 위배된다고 주장한다
그런데 이 사건 법률조항 자체는 청구인이 위헌이유로 주장하고 있는 위와 같은 문제를 내포하지 않으며 청구인이 들고 있는 사유는 구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되고, 2000. 12. 29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항 제1호에 근거하는 것이라고 볼 것이다.
즉 청구인의 위와 같은 주장은 구 소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16664호로 개정되고, 2000. 12. 29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것) 제157조 제4항 제1호가 대주주의 요건을 주권상장법인의 주식 등을 소유하고 있는 주주 또는 출자자 1인 및 그와 국세기본법시행령 제20조의 규정에 의한 친족 기타 특수관계에 있는 자가 주식 등의 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재 당해 법인의 주식 등의 합계액의 100분의 3 이상을 소유한 경우로 규정함에 기인한 것이다.
또한 위임입법의 법리는 헌법의 근본원리인 권력분립주의와 의회주의 내지
법치주의에 바탕을 두는 것이기 때문에 행정부가 제정한 대통령령에서 규정한 내용이 정당한 것인지 여부와 위임의 적법성 사이에는 직접적인 관계가 없다. 따라서 대통령령으로 규정한 내용이 헌법에 위반될 경우라도 그 대통령령의 규정이 위헌으로 되는 것은 별론으로 하고, 그로 인하여 정당하고 적법하게 입법권을 위임한 수권법률조항까지도 위헌으로 되는 것은 아니다(헌재 1996. 6. 26. 93헌바2, 판례집 8-1, 525, 537; 헌재 1997. 9. 25. 96헌바18등, 판례집 9-2, 357, 373 등 참조).
따라서 청구인의 위와 같은 주장은 이 사건 법률조항 자체가 아닌 시행령 조항에만 관련된 것이므로 이에 대해서는 이 사건에서 받아들여 판단할 필요가 없다(헌재 2002. 9. 19. 2002헌바2, 판례집 14-2, 331, 338 참조).
5. 결　론
그렇다면 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.

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