# 개별소비세법 제1조 제3항 제4호 위헌소원

## 판시사항

가. 골프장 입장행위에 대하여 1명 1회 입장마다 1만 2천 원의 개별소비세를 골프장 경영자에게 부과하는 개별소비세법 제1조 제3항 제4호(이하 ‘심판대상조항’이라 한다)가 과잉금지원칙에 위반되어 재산권을 침해하는지 여부(소극)
나. 심판대상조항이 조세평등주의에 위반되는지 여부(소극)

## 결정요지

가. 헌법재판소는 2012. 2. 23. 2011헌가8 결정에서 심판대상조항과 동일한 내용의 구 개별소비세법 조항에 대하여, 골프장 입장행위에 대한 개별소비세 부과는 담세력에 상응하는 조세부과를 통해 과세의 형평을 도모하기 위한 것으로서 세율이 자의적이라거나 골프장 이용객 수의 과도한 감소를 초래할 정도라고 보이지 아니하며, 사치성이 없다고 볼 수 있는 골프장 입장에 대하여는 개별소비세를 배제할 수 있는 길을 열어놓고 있는 점에 비추어 과잉금지원칙에 위반되어 재산권을 침해하지 않는다고 판단한 바 있다.
위 결정 선고 이후 지속적으로 골프 인구가 늘어나고 골프장이 증설되었으나, 여전히 비용과 이용접근성, 일반 국민의 인식 측면에서 골프장 이용행위가 사치성 소비로서의 성격이 완전히 희석되었다거나 대중적인 소비행위로 자리 잡았다고 보기는 어려우며, 이 사건에서 선례와 달리 판단하여야 할 사정이 없으므로, 심판대상조항은 과잉금지원칙에 반하여 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.
나. 헌법재판소는 위 결정에서, 시설이용의 대중성, 일반국민의 인식 등을 근거로 골프장 입장행위와 달리 승마장 입장행위는 개별소비세 부과가 적절하지 아니하다고 본 입법자의 판단이 자의적인 조치라고 보기 어려우므로 구 개별소비세법 조항은 조세평등주의에 위배되지 아니한다고 판단하였고, 이와 관련하여 선례와 달리 판단할 사정변경은 인정되지 않는다. 한편, 요트장, 스키장, 고가의 회원제 스포츠클럽의 경우 매출액, 이용료, 이용방법, 이용객 수 등에 비추어, 그 입장행위에 대해 개별소비세를 부과하지 않는 것이 골프장 입장행위에 대한 과세와의 관계에서 자의적이라고 보기 어렵고, 경마장 등 사행행위 장소 입장에 부과되는 개별소비세는 과세의 목적과 세율이 다르므로 다른 것을 같게 취급하는 것이라 할 수 없다. 따라서 심판대상조항은 조세평등주의에 위배되지 않는다.
재판관 이종석, 재판관 이영진, 재판관 김형두의 반대의견
오늘날 골프장 이용행위는 대중적 스포츠로서 국가가 적극 장려하고 지원해주어야 할 건전한 체육활동이라고 봄이 상당하고, 더 이상 사치성 소비행위로 보기 어려우므로, 이에 대해 개별소비세를 부과하는 심판대상조항은 개별소비세의 입법목적에 기여할 수 있는 적절한 수단이라 할 수 없다. 또한 골프장의 사정을 고려한 차등적 세율 설정과 같이 입법목적 달성을 위해 보다 덜 제한적인 다른 수단을 선택할 수 있는 점 등을 종합하면, 심판대상조항은 과잉금지원칙에 반하여 재산권을 침해한다.
승마장이나 고가의 회원제 스포츠클럽, 요트장 등은 비용이나 일반인의 이용접근성 측면에서 골프장과 유사하다고 볼 여지가 상당함에도, 골프장에 대해서만 개별소비세를 부과하는 것에 합리적인 이유가 있다고 보기 어렵고 그 차별취급의 필요성 또한 발견할 수 없다. 따라서 심판대상조항은 조세평등주의에도 위반된다.
다만, 심판대상조항의 위헌적인 요소를 구체적으로 어떠한 내용으로 합헌적으로 조정할 것인지는 원칙적으로 입법자의 형성재량에 속하므로, 심판대상조항에 대하여 헌법불합치 결정을 선고함이 타당하다.

## 심판대상조문

개별소비세법(2010. 1. 1. 법률 제9909호로 개정된 것) 제1조 제3항 제4호

## 참조조문

헌법 제11조 제1항, 제23조, 제37조 제2항
개별소비세법(2014. 12. 23. 법률 제12846호로 개정된 것) 제1조 제6항
체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률(2007. 4. 11. 법률 제8349호로 전부개정된 것) 제10조 제1항 제1호
체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률(2022. 5. 3. 법률 제18860호로 개정된 것) 제10조 제2항, 제10조의2
구 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률(2007. 4. 11. 법률 제8349호로 전부개정되고, 2022. 5. 3. 법률 제18860호로 개정되기 전의 것) 제10조 제2항
구 개별소비세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22569호로 개정되고, 2022. 11. 3. 대통령령 제32978호로 개정되기 전의 것) 제1조 [별표2]
개별소비세법 시행령(2023. 2. 28. 대통령령 제33273호로 개정된 것) 제1조 [별표2]

## 참조판례

가. 헌재 2012. 2. 23. 2011헌가8, 판례집 24-1상, 1, 13-15
나. 헌재 2012. 2. 23. 2011헌가8, 판례집 24-1상, 1, 15-17

## 전문

【당 사 자】
청 구 인주식회사 ○○
공동대표이사 박○○, 박□□
대리인 법무법인(유한) 세종
담당변호사 민일영 외 3인
당해사건의정부지방법원 2019구합14730 개별소비세등 경정거부처분 취소청구
【주    문】
개별소비세법(2010. 1. 1. 법률 제9909호로 개정된 것) 제1조 제3항 제4호는 헌법에 위반되지 아니한다. 
【이    유】
1. 사건개요
가. 청구인은 경기 가평군 (주소 생략) 일원에서 회원제 골프장인 ○○을 운영하고 있는 법인이다. 청구인은 2018. 4. 12. 남양주세무서장에게 2018년 1분기 골프장 입장행위에 관한 개별소비세 58,512,000원, 교육세 17,553,600원, 농어촌특별세 17,553,600원을 신고하고, 2018. 4. 25. 이를 납부하였다. 
나. 청구인은 2018. 11. 9. 남양주세무서장에게 청구인이 납부한 개별소비세 등의 근거법률이 위헌이라고 주장하며, 납부한 위 개별소비세, 교육세, 농어촌특별세 전액을 감액하여 달라는 내용의 경정청구를 하였다. 그러나 남양주세무서장은 2019. 1. 24. 청구인이 납부한 위 세금은 개별소비세법 제1조, 제3조 등에 따라 적법하게 납부된 것이라는 이유로 청구인의 경정청구를 거부하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
다. 청구인은 의정부지방법원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 소송을 제기한 뒤 그 소송 계속 중 개별소비세법 제1조 제3항 제4호가 청구인의 재산권을 침해하고 조세평등주의에 위반된다는 취지로 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 당해 사건 법원은 2021. 1. 12. 청구인의 청구를 기각하면서(의정부지방법원 2019구합14730), 같은 날 청구인의 위헌법률심판제청신청도 기각하였다(의정부지방법원 2020아50257). 이에 청구인은 2021. 2. 10. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
2. 심판대상
이 사건 심판대상은 개별소비세법(2010. 1. 1. 법률 제9909호로 개정된 것) 제1조 제3항 제4호가 헌법에 위반되는지 여부이다. 심판대상조항 및 관련조항의 내용은 다음과 같다.
[심판대상조항]
개별소비세법(2010. 1. 1. 법률 제9909호로 개정된 것)
제1조(과세대상과 세율) ③ 입장행위(관련 설비 또는 용품의 이용을 포함한다. 이하 같다)에 대하여 개별소비세를 부과할 장소(이하 “과세장소”라 한다)와 그 세율은 다음과 같다.
4. 골프장 : 1명 1회 입장에 대하여 1만 2천 원
[관련조항]
개별소비세법(2014. 12. 23. 법률 제12846호로 개정된 것)
제1조(과세대상과 세율) ⑥ 과세물품(제2항 제2호 나목 1), 같은 항 제4호 바목ㆍ사목 및 같은 항 제6호는 제외한다), 과세장소, 과세유흥장소 및 과세영업장소의 세목(細目)과 종류는 대통령령으로 정한다. 
구 개별소비세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22569호로 개정되고, 2022. 11. 3. 대통령령 제32978호로 개정되기 전의 것)
제1조(과세물품ㆍ과세장소 및 과세유흥장소의 세목등) 「개별소비세법」 제1조 제6항에 따른 과세물품의 세목은 별표 1과 같이 하고, 과세장소의 종류는 별표 2와 같이 하며, 과세유흥장소의 종류는 유흥주점ㆍ외국인전용 유흥음식점 및 그 밖에 이와 유사한 장소로 하고, 과세영업장소의 종류는 「관광진흥법」 제5조 제1항에 따라 허가를 받은 카지노(「폐광지역개발 지원에 관한 특별법」 제11조에 따라 허가를 받은 카지노를 포함한다)로 한다. 
[별표2] 과세장소(제1조 관련)
3. 골프장. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 골프장은 제외한다.
가.「체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행령」제5조 제3항 단서에 따라 국방부장관이 지도ㆍ감독하는 골프장
나.「체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행령」제7조 제1항 제2호에 따른 대중체육시설업에 해당하는 골프장
개별소비세법 시행령(2023. 2. 28. 대통령령 제33273호로 개정된 것)
제1조(과세물품ㆍ과세장소 및 과세유흥장소의 세목등) 「개별소비세법」 제1조 제6항에 따른 과세물품의 세목은 별표 1과 같이 하고, 과세장소의 종류는 별표 2와 같이 하며, 과세유흥장소의 종류는 유흥주점ㆍ외국인전용 유흥음식점 및 그 밖에 이와 유사한 장소로 하고, 과세영업장소의 종류는 「관광진흥법」 제5조 제1항에 따라 허가를 받은 카지노(「폐광지역개발 지원에 관한 특별법」 제11조에 따라 허가를 받은 카지노를 포함한다)로 한다. 
[별표2] 과세장소(제1조 관련)
3. 골프장. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 골프장은 제외한다.
가.「체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행령」제5조 제3항 단서에 따라 국방부장관이 지도ㆍ감독하는 골프장
나.「체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률」 제10조의2 제2항에 따라 문화체육관광부장관이 지정한 대중형 골프장
체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률(2007. 4. 11. 법률 제8349호로 전부개정된 것)
제10조(체육시설업의 구분ㆍ종류) ① 체육시설업은 다음과 같이 구분한다. 
1. 등록 체육시설업 : 골프장업, 스키장업, 자동차 경주장업
구 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률(2007. 4. 11. 법률 제8349호로 전부개정되고, 2022. 5. 3. 법률 제18860호로 개정되기 전의 것)
제10조(체육시설업의 구분ㆍ종류) ② 제1항 각 호에 따른 체육시설업은 그 종류별 범위와 회원 모집, 시설 규모, 운영 형태 등에 따라 그 세부 종류를 대통령령으로 정할 수 있다.
체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률(2022. 5. 3. 법률 제18860호로 개정된 것)
제10조(체육시설업의 구분ㆍ종류) ② 제1항 각 호에 따른 체육시설업(골프장업은 제외한다)은 그 종류별 범위와 회원 모집, 시설 규모, 운영 형태 등에 따라 그 세부 종류를 대통령령으로 정할 수 있다.
제10조의2(골프장업의 세부 종류) ① 골프장업의 세부 종류는 다음 각 호와 같다.
1. 회원제 골프장업: 회원을 모집하여 경영하는 골프장업
2. 비회원제 골프장업: 회원을 모집하지 아니하고 경영하는 골프장업
② 문화체육관광부장관은 국민체육진흥을 위하여 제1항 제2호에 따른 비회원제 골프장(이하 “비회원제 골프장”이라 한다) 중에서 대통령령으로 정하는 바에 따라 이용료 등의 요건을 충족하는 골프장을 대중형 골프장으로 지정할 수 있다.
③ 국가와 지방자치단체는 제2항에 따라 지정된 대중형 골프장에 대하여 필요한 지원을 할 수 있다.
구 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행령(2007. 11. 20. 대통령령 제20394호로 전부개정되고, 2022. 11. 3. 대통령령 제32978호로 개정되기 전의 것)
제7조(체육시설업의 세부 종류) ① 법 제10조 제2항에 따른 체육시설업의 세부 종류는 다음 각 호와 같다.
1. 회원제체육시설업 : 회원을 모집하여 경영하는 체육시설업
2. 대중체육시설업 : 회원을 모집하지 아니하고 경영하는 체육시설업
3. 청구인의 주장
가. 과잉금지원칙 위반
골프장 입장행위에 대해 과세하는 심판대상조항은 사치ㆍ낭비 풍조의 억제를 목적으로 최초 입법되었으나, 국민 생활수준의 향상 및 골프의 대중화, 골프 육성 필요성 등에 비추어 이제는 그 목적의 정당성을 인정하기 어렵다. 설령 목적의 정당성을 인정하더라도, 회원제 골프장에만 개별소비세를 부과하는 것은 회원제 골프장을 대중골프장으로 전환시키는 효과밖에 없어 사치성 소비 억제의 목적 달성에 적합한 수단이 아니다. 개별 골프장의 사치성을 고려하지 않고 일률적인 12,000원의 개별소비세를 부과하는 것은 침해의 최소성에 반하며, 사치ㆍ낭비 풍조의 억제에 관한 공익은 불분명한 반면 조세로 인한 사익의 침해는 중대하므로 법익의 균형성도 인정되지 않는다. 따라서 심판대상조항은 과잉금지원칙에 반하여 청구인의 재산권 또는 직업의 자유를 침해하는 것으로서 헌법에 위반된다.
나. 조세평등주의 위반
심판대상조항은 요트장, 승마장, 스키장 또는 고가의 회원제 스포츠센터 등 다른 사치성 체육시설이나 대중골프장에 대해서는 개별소비세를 부과하지 않으면서 회원제 골프장에 대하여만 개별소비세를 부과하여 같은 것을 합리적 이유 없이 다르게 취급하고, 경마장, 경륜장 등 사행시설에만 부과되고 있는 입장행위에 대한 개별소비세를 골프장에 부과하여 다른 것을 합리적 이유 없이 같게 취급한다. 따라서 심판대상조항은 조세평등주의 및 평등원칙에 반하여 헌법에 위반된다. 
4. 판단
가. 이 사건의 쟁점
청구인은 심판대상조항이 과잉금지원칙에 반하여 골프장 경영자의 재산권과 직업의 자유를 침해한다고 주장한다. 그런데 직업의 자유 침해에 관한 청구인의 주장은 개별소비세 부담으로 인해 골프장 경영에 재정적 어려움이 발생한다는 것으로서 재산권 침해에 대한 주장과 다르지 않으므로, 재산권 침해 여부에 대하여 판단하는 이상 이 부분에 대해서는 별도로 살피지 아니한다.
또한 청구인은 심판대상조항이 체육시설 중 골프장에 대해서만 그 입장행위에 개별소비세를 부과하고, 경마장 등 사행시설의 입장행위에만 부과하는 개별소비세를 골프장 입장행위에도 부과하고 있어 조세평등주의 및 평등원칙에 위배된다고 주장하므로, 이에 대하여도 살펴본다.
그렇다면 이 사건의 쟁점은 심판대상조항이 과잉금지원칙에 반하여 골프장 경영자의 재산권을 침해하는지 여부 및 조세평등주의에 위배되는지 여부이다.
나. 헌법재판소의 선례
헌법재판소는 헌재 2012. 2. 23. 2011헌가8 사건에서 이 사건 심판대상조항과 동일한 내용의 구 개별소비세법(1998. 1. 8. 법률 제5495호로 개정되고, 2008. 12. 26. 법률 제9259호로 개정되기 전의 것) 제1조 제3항 제4호(이하 ‘구 개별소비세법 조항’이라 한다)가 과잉금지원칙에 반하여 재산권을 침해하지 않고, 조세평등주의에도 반하지 않는다고 판단한 바 있다. 그 요지는 다음과 같다.
『(1) 과잉금지원칙 위반 여부
(가) 목적의 정당성 및 수단의 적합성
골프장 입장행위에 대한 개별소비세 부과는 세수확보는 물론 사치성 소비의 담세력에 상응하는 조세부과를 통해 부가가치세의 역진성을 완화하고 과세의 형평성을 도모한다는 경제ㆍ사회 정책적 목적을 위한 것이다. 
현재 우리나라의 골프 인구와 회원제 골프장 회원의 수 및 회원권의 가격이나 그린피 등을 고려할 때 골프장 이용행위에 사치성이 없다고 단정할 수 없고 골프는 아직 많은 국민들이 경제적 부담 없이 이용하기에는 버거운 고급스포츠임을 부인할 수 없다. 가사 골프가 더 이상 사치성 스포츠가 아니라는 인식이 확립되었다 하더라도 사회적 인식의 변화를 반영하여 법률의 개정 시점을 정하는 것은 입법자에게 판단의 여지가 있고, 특히 개별소비세 부과와 같은 조세정책적 영역에 있어서는 입법자의 재량이 더욱 넓어진다고 할 것이므로, 충분한 실증과 확신 없이 입법자의 판단이 잘못된 것이라고 섣불리 단정할 수도 없다. 다만, 골프인구의 증가와 그간의 경제사정의 변화를 감안할 때, 골프장 입장에 대한 개별소비세 부과가 과거에는 사치성 소비의 ‘억제’라는 측면에 초점이 맞추어졌다면, 이제는 사치성 소비에 대한 응능부담과 부가가치세의 역진성 완화라는 부분에 더 초점이 맞추어질 수는 있다. 
이상의 점들을 종합할 때 골프장 입장행위에 대한 개별소비세 부과가 정당성을 상실하였다거나 그 수단이 부적절하다고 볼 수는 없다.
(나) 침해의 최소성 및 법익의 균형성
1998. 1.부터 지금까지 그대로 유지되어 오고 있는 1인 1회 입장에 대한 12,000원이라는 세율이 그린피 수준 등을 고려할 때 입법목적 달성에 필요한 정도를 넘는 자의적 세율이라거나 골프장 이용객 수의 과도한 감소를 초래할 정도의 세율이라고 보이지는 아니하므로, 위와 같은 세율의 설정은 필요한 범위 내의 것이라고 판단된다. 나아가 골프장의 운영형태 및 규모 등 제반사정에 비추어 사치성이 없다고 볼 수 있는 골프장 입장에 대하여는 개별소비세를 배제할 수 있는 길을 열어 놓고 있는 점에 비추어 보면, 구 개별소비세법 조항은 개별소비세 과세로 인한 국민의 피해를 가급적 적게 하고 골프장 경영을 희망하는 국민으로서도 자신의 선택에 따라 개별소비세 과세라는 규제로부터 벗어날 수 있는 길을 열어 놓음으로써 보호되는 공익과 제한되는 기본권 사이에 법익의 균형성이 유지되도록 하고 있다.
(2) 조세평등주의 위반 여부
구 개별소비세법 조항이 승마장 입장행위와 달리 골프장 입장행위에 대하여 개별소비세를 부과하는 것이 자의적인 차별에 해당하는지 살펴본다.
개별소비세의 입법과 관련하여 입법자는 과세할 경우 그 대상을 무엇으로 한정할 것이며 그 세율은 어느 정도로 할 것인가 등에 관하여 광범위한 입법형성의 자유를 갖는다. 다만 이러한 결정이 재정정책적, 국민경제적, 사회정책적, 조세기술적 제반 요소들에 대한 교량을 통하여 비합리적이고 불공정한 조치라고 인정될 때에는 조세평등주의에 반하여 위헌이 된다고 할 것이다.
수요가 미비한 품목에 대한 개별소비세의 부과는 그 품목의 수요를 더욱 감퇴시켜 자원배분의 왜곡을 초래하고 세수확보의 기능도 상실하게 되며 종국에는 세수보다 더 높은 징수비용을 초래할 수 있으므로 이를 과세대상에서 제외하는 것이 바람직할 수 있다. 2010년 현재 국내 승마인구는 25,000여 명, 승마장은 전국에 290여 개인 점에 비추어볼 때 승마장의 이용은 아직까지는 개별소비세를 부과할 정도의 수요가 있다고 보기는 어렵다. 나아가 어떠한 시설에 사치성이 있다고 판단되는 경우에도 그 중 어느 범위 내의 것을 개별소비세 과세대상으로 할 것인지 그리고 이에 대하여 어느 정도의 부담을 과할 것인지에 관하여는 입법자에게 광범위한 정책판단의 권한이 부여되어 있다 할 것인데, 시설이용의 대중성, 일반국민의 인식 등을 근거로 승마장 입장행위는 그 수요에 비추어 개별소비세 부과가 적절하지 아니하다고 본 입법자의 판단이 정책형성권의 한계를 일탈한 자의적인 조치라고 보기는 어렵다. 이상과 같은 점을 고려해보면 골프장 입장행위에 대하여 개별소비세를 부과하는 구 개별소비세법 조항은 승마장 입장행위에 비하여 불합리한 차별을 가하는 것이라 할 수 없어 조세평등주의에 위배되지 아니한다.』
다. 선례변경의 필요성 
(1) 과잉금지원칙 위반 여부
(가) 선례 결정이 선고된 이래 지속적으로 골프 인구가 늘어나고 골프장이 증설되었으나, 2023년 현재 회원제 골프장의 비회원에 대한 주말 골프장의 1인당 이용료는 그린피와 기타 부가 비용을 포함하여 30만 원 내외에 이르고, 골프장 회원권의 평균 가격은 2억 원을 상회하는 것으로 나타나며, 체육활동으로서 골프를 경험한 국민의 비율도 5%대에 그치는 것으로 조사되는 등 여전히 비용과 이용접근성, 일반 국민의 인식 측면에서 골프장 이용행위가 사치성 소비로서의 성격이 완전히 희석되었다거나 대중적인 소비행위로 자리 잡았다고 보기는 어렵다. 여기에 개별 골프장의 이용료가 지속적으로 상승해온 것에 비해, 개별소비세의 세율은 1998년 이래 12,000원의 고정된 세율이 유지되고 있는 점도 고려할 필요가 있다.
(나) 정부는 2022. 1. ‘골프장 이용 합리화 및 골프산업 혁신방안’을 마련하여 골프산업 저변 확대와 골프의 대중화를 추진하였고, 이에 따라 골프 관련 법령과 세제가 정비되었다. 
먼저, 2022. 5. 3. 법률 제18860호로 개정된 ‘체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률’은 골프장업을 ‘회원제 골프장업’과 ‘비회원제 골프장업’으로 분류한 다음 비회원제 골프장 중에서 대통령령으로 정하는 바에 따라 이용료 상한 등 대중성 요건을 충족하는 골프장을 ‘대중형 골프장’으로 지정할 수 있도록 하였으며, 국가와 지방자치단체가 이러한 대중형 골프장에 필요한 지원을 할 수 있도록 하였다(제10조의2 제1항 내지 제3항). 
또한 정부는 공공형 골프장과 같은 대중친화적 골프장의 확충, 골프에 대한 사회적 인식 개선 등 골프산업 저변의 확대를 추진하면서, 국내 골프장의 대중화를 유도할 목적으로 융자 지원 등 강화된 정책적 지원과 세제혜택이 대중형 골프장에 집중되도록 하였다. 심판대상조항에 의한 개별소비세도 2023. 2. 28 대통령령 제33273호로 개별소비세법 시행령이 개정되면서 대중형 골프장에는 부과되지 않고, 대중성 요건에 구애됨 없이 고가ㆍ고급화를 고수하는 비회원제 골프장과 회원제 골프장에만 부과되도록 과세 대상이 변경되었다. 이는 정부가 골프 산업의 발전과 골프의 대중화를 적극 장려하고 지원하고자 함을 분명히 하면서, 여전히 사치성 또는 고가ㆍ고급화 경향이 드러나는 회원제ㆍ비회원제 골프장에 대해서만 개별소비세를 부과하기로 한 것으로 볼 수 있다. 
(다) 선례 결정이 선고된 당시와 마찬가지로, 심판대상조항에 의한 개별소비세는 국가가 과세 정책을 운용하면서 그 정책목적과 필요에 부합하는 방향과 수준에 맞추어 과세 대상의 조정이 가능하도록 규정되어 있다. 실제 과세 정책의 운용 역시 정책목적과 사회의 변화에 따라 이제는 골프를 장려하고 그 대중화를 지원하면서 사치성이 두드러지는 골프장에만 과세하는 방향으로 제도가 변화하여 현행에 이르고 있음을 알 수 있다. 개념상 개별소비세의 면제 대상이 되는 골프장 유형이 줄어들어 과세 대상이 늘어난 것처럼 보일 소지가 있으나, 실제 개별소비세를 신고하여 납부한 골프장의 수는 총 골프장 수의 지속적 증가에도 불구하고 2012년 약 200개소에서 2023년 기준 약 160개소로 감소하였다. 
(라) 이상의 내용을 종합하면, 이 사건에서 선례와 달리 판단하여야 할 사정변경이나 필요성은 인정되지 않는다. 따라서 심판대상조항은 과잉금지원칙에 반하여 재산권을 침해한다고 볼 수 없다. 
(2) 조세평등주의 위반 여부
(가) 선례에서 골프장과 비교집단으로 설정되어 판단한 바 있는 승마장의 경우, 선례 선고 당시에 비해 승마장업의 활성화 지표라 할 수 있는 승마인구, 승마장, 승마용 말의 수가 상당히 증가한 것은 사실이다. 그러나 2022년 기준 승마 부문의 산출총액은 약 1,000억 원대로 추산되고 있어 6조 원을 상회하는 골프장 운영업의 매출액과 비교할 때 승마 부문의 수요는 여전히 개별소비세를 부과할 정도의 수요라고 보기 어렵다. 수요가 미비한 품목의 경우 그에 대한 개별소비세 과세가 가져올 수 있는 역효과나 징수비용, 시설이용의 대중성 및 일반국민의 인식 등을 고려해 과세대상에서 제외할 수 있다고 본 선례의 논지는 이 사건에서도 타당하다 할 것이므로, 승마장과 관련하여 선례와 달리 판단할 사정변경은 인정되지 않는다.
(나) 청구인은 승마장 외에도 요트장, 스키장, 고가의 회원제 스포츠클럽의 입장행위에 대해서는 부과되지 않는 개별소비세가 골프장에만 부과되는 것이 조세평등주의에 반한다는 취지로 주장한다.
요트장의 경우 요트장을 포함한 기타 수상스포츠시설 운영업 전체의 매출액이 2022년 기준 1,300억 원대로 조사되고 있는데, 개별소비세 과세대상 설정에 있어서 입법자가 갖는 재량에 비추어 볼 때 승마장과 마찬가지로 이를 과세대상에서 제외하는 것이 자의적인 조치라고 보기는 어렵다. 스키장은 이용료 수준과 이용 시기ㆍ방법이 골프장과 다르고, 스키장업의 연 매출과 연간 이용객 수도 골프장에 비해 현저히 낮은 수준으로 이를 골프장과 단순히 비교할 수 없다. 고가의 회원제 스포츠클럽 역시 그 업체수가 골프장에 비해 적고 통상 연회비 방식으로 이용되고 있어 개별 입장행위에 대한 과세가 적절하지 않고 징수비용이 세수에 비해 과도할 수 있으므로, 이에 대해 개별소비세를 부과하지 않는 것이 골프장 입장행위에 대한 과세와의 관계에서 자의적인 과세라고 하기는 어렵다.
(다) 청구인은 입장행위에 대한 개별소비세가 골프장을 제외하고는 경마장, 경륜장, 투전기장, 카지노 등(이하 ‘경마장 등’이라 한다) 사행행위가 이루어지는 장소에만 부과되고 있으므로, 심판대상조항이 합리적인 이유 없이 ‘다른 것을 같게’ 취급하여 평등원칙에 위배된다고도 주장한다.
그러나 경마장 등 입장행위에 대한 개별소비세는 사행행위를 규제하고 억제하기 위한 것으로, 위에서 살핀 골프장 입장행위에 대한 과세와 그 목적과 세율이 다르다. 경마장 등과 골프장에 대한 개별소비세는 각 입장행위에 대한 과세라는 과세 방식의 공통점으로 인하여 입법기술상 같은 항목에 규정되어 있을 뿐이며, 단순히 형식상 같은 조항에 규정되었다는 사정만으로 서로 다른 것을 같게 취급하는 것이라고 할 수 없다.
(라) 이상의 내용을 종합하면, 이 사건에서 선례와 달리 판단하여야 할 사정변경이나 필요성은 인정되지 않으므로, 심판대상조항은 조세평등주의에 위배되지 않는다. 
5. 결론
그렇다면 심판대상조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 주문과 같이 결정한다. 이 결정에는 아래 6.과 같은 재판관 이종석, 재판관 이영진, 재판관 김형두의 반대의견이 있는 외에는 관여 재판관들의 일치된 의견에 의한 것이다.
6. 재판관 이종석, 재판관 이영진, 재판관 김형두의 반대의견
우리는 법정의견과 달리 심판대상조항이 헌법에 합치되지 아니한다고 판단하므로 아래와 같이 반대의견을 밝힌다.
가. 과잉금지원칙 위반 여부
(1) 목적의 정당성 및 수단의 적합성
골프장 입장행위에 대하여 개별소비세를 부과하는 심판대상조항은 오락적인 면도 가지고 있는 고액의 소비행위에 담세력을 인정하여 이에 대한 응능부담을 통해 과세의 형평성을 도모하고자 한 것으로, 이러한 입법목적의 정당성은 인정된다. 
그러나 골프장을 일부 특수부유층의 전유물인 호화 사치성 위락시설로 보고 그 입장행위에 대한 과세를 처음 도입했던 구 입장세법이 제정된 1949년이나, 현행 개별소비세법의 원형이라 할 수 있는 구 특별소비세법이 제정된 후 시행되었던 1977년의 사정과, 지난 수십 년 동안의 고도의 경제성장과 사회발전 및 생활수준 향상으로 국민의 생활방식이 근본적으로 달라진 오늘의 현실을 비교해볼 때, 골프장의 입장행위에 대하여 개별소비세를 부과하는 것이 여전히 타당하다고 할 수 있는지는 면밀히 살펴볼 필요가 있다. 
구 특별소비세법이 제정되어 시행되었던 1977년에 비하여 명목국민총소득은 2023년까지 30배 이상 증가하였고, 국내총생산(GDP)은 세계 10위권대에 달하게 되었다. 그동안의 경제성장에 힘입어 골프도 급속히 확산되어 1973년에 8개에 불과했던 국내 골프장 수는 2023년에 500개를 넘어섰으며, 연간 골프장 이용객 연인원은 약 5,000만 명에 달하고 있다. 문화체육관광부가 최근 발표한 국민생활체육조사에 따르면 골프는 종목별 생활체육 참여율에서는 걷기, 등산, 보디빌딩, 수영에 이은 5위, 생활체육 경험률에서는 7위를 기록한 종목으로 조사되었다. 스크린 골프장의 활성화로 골프의 잠재적인 수요층은 더욱 확산되고 있다. 골프는 1986년부터 전국체육대회에 정식 종목으로 채택되었고, 1982년부터 아시안게임에서, 2016년부터 올림픽에서 정식 종목으로 채택되어 국내외적으로 공식적인 종합체육행사의 인기 종목으로 자리 잡은 지 오래이다. 
그동안 이루어낸 눈부신 경제성장과 이를 바탕으로 한 레저문화의 발달, 골프 인구와 시설의 증가 추세 등에 비추어보면 골프장 이용행위는 특수부유층이 향유하는 고가의 오락성 소비활동이라고 보기는 어렵고, 오히려 다수의 일반인들이 즐길 수 있는 대중적 스포츠로서 국가가 적극 장려하고 지원해주어야 할 건전한 체육활동으로 자리 잡았다고 봄이 상당하다. 
이처럼 골프장 이용행위는 더 이상 응능부담과 과세의 형평을 위해 부과되는 개별소비세의 과세 대상이 될 만한 사치성 소비행위로 보기 어렵다 할 것이므로, 골프장 이용행위에 대하여 개별소비세를 부과하는 심판대상조항은 개별소비세법의 입법 목적에 기여할 수 있는 적절한 수단이라 할 수 없다.
(2) 침해의 최소성 및 법익의 균형성
심판대상조항은 골프장 1인 1회의 입장에 대하여 12,000원이라는 획일적 세율을 정하고 있다. 골프장 이용행위가 고액의 소비행위라는 점을 인정하고 그 담세력을 인정하여 세금을 부과한다 하더라도 골프장의 규모, 시설의 정비상황, 이용료 등 다양한 요소를 고려하여 세율을 차등적으로 적용할 수 있는 가능성을 완전히 배제한 것은 구체적인 사안에 따라서는 지나친 세율의 적용이 될 수도 있다.
게다가 교육세법 제3조 제2호, 농어촌특별세법 제3조 제3호에 따라 심판대상조항에 의한 개별소비세 납세의무자는 교육세 및 농어촌특별세를 납부하여야 한다. 이에 따라 실제 납세의무자는 개별소비세(12,000원), 교육세(3,600원), 농어촌특별세(3,600원), 부가가치세(1,920원)를 합하여 1인 1회의 입장행위마다 21,120원을 납부하여야 하는데, 위 금액은 골프장에 따라서는 그린피의 10% 내외에 달하여 적지 않은 부담이 되고 있다.
그러므로 골프장 시설 수준, 이용요금, 정비 상황 등을 고려하여 차등적으로 세율을 설정함으로써 입법목적 달성을 위해 보다 덜 제한적인 다른 수단을 선택할 수 있음에도 불구하고 일률적으로 1인 1회의 입장에 대하여 12,000원의 세율을 적용하고, 이에 더하여 교육세 등 합계 21,120원의 세금을 부과하는 것은 침해의 최소성에 반한다. 나아가 골프장 입장행위에 대한 과세로 달성될 수 있는 과세형평 등 공익은 불분명한 반면, 해당 조세 부담에 의해 침해되는 사익은 헌법이 보호하는 재산권의 침해에 이르는 정도에 해당하는 것이므로, 심판대상조항이 달성하고자 하는 공익과 침해되는 사익 사이에 적정한 비례관계를 이루고 있다고 보기 어렵다.
(3) 소결
요컨대, 골프장 입장행위에 개별소비세를 부과하는 것에 대하여는 위에서 본 바와 같은 시대적 변화의 진지한 반영이 필요하고, 설령 이를 개별소비세로 규제한다 하더라도 세율의 적용에 있어서는 골프장의 규모나 시설 상황 등에 따라 적정한 세금을 부과할 수 있도록 하여야 한다. 이러한 사정에 대한 고려 없이 골프장 입장행위에 대해 일률적인 세율의 개별소비세를 부과하는 심판대상조항은 과잉금지원칙에 반하여 재산권을 침해한다. 
나. 조세평등주의 위반 여부
(1) 심판대상조항은 ‘체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률’의 적용을 받는 체육시설 중 골프장에 대해서만 그 입장행위에 개별소비세를 부과하고 있으므로, 다른 체육시설과 달리 골프장만을 차별취급할 합리적인 이유가 있는지 여부를 살펴본다.
(2) ‘체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률’의 적용을 받는 체육시설 중 일반적으로 이용료가 높다고 할 수 있는 승마장이나, 고가의 회원권을 보유한 자가 배타적ㆍ우선적으로 시설을 이용하는 회원제 스포츠클럽, 요트장 등은 비용이나 일반인의 이용접근성 측면에서 골프장과 유사하다고 볼 여지가 상당하다.
승마의 경우 관련 통계에 따르면 2023년 기준 정기승마 인구수는 약 6만 6천여 명에 불과하고, 이용료ㆍ레슨비 또한 고액이어서 고급 스포츠라는 인식이 강한 것이 사실이다. 또한 일부 호텔 피트니스 클럽의 경우 회원권의 가격이 수 천만 원을 초과하고, 회원권을 구입한 회원만이 그 시설을 배타적ㆍ우선적으로 이용할 수 있다. 요트장 역시 이용료나 이용접근성 등 측면에서 사치성 스포츠 시설로 인식되고 있다. 이들 체육시설의 회원권인 승마회원권, 종합체육시설 이용회원권, 요트회원권에 대해서는 골프회원권과 함께 그 취득에 취득세가 부과되고 있는데(지방세법 제7조 제1항), 이는 사치성이나 이용접근성에 있어 이들 회원제 체육시설을 동일하게 평가한 것으로 볼 수 있다.
그런데, 위 체육시설 중 입장행위에 대하여 개별소비세가 부과되는 것은 골프장이 유일하다. 개별소비세의 정책적 목적이나 입법자가 조세법 영역에서 폭넓은 입법형성권을 가진다는 점을 긍정한다고 하더라도, 입장료 수준이나 이용행위의 태양 등 이용접근성 측면에서 본질적인 차이가 없는 체육시설 중 골프장에 대하여만 개별소비세를 부과하는 것은 합리적인 이유가 있다고 볼 수 없고, 그 차별취급의 필요성 또한 발견할 수 없다.
따라서 심판대상조항은 합리적 이유 없이 같은 것을 다르게 대우한 것으로서 조세평등주의에 위반된다.
다. 결론
앞서 살펴본 바와 같이 심판대상조항은 과잉금지원칙 및 조세평등주의에 반하여 헌법에 위반된다. 그러나 심판대상조항에 대하여 단순위헌으로 선언하여 즉시 효력을 상실하게 될 경우에는 골프장 입장행위에 대하여 개별소비세를 부과하는 법적 근거가 사라져 법적인 공백 상태를 초래하게 될 뿐만 아니라 앞서 지적한 위헌적인 요소를 구체적으로 어떠한 내용으로 합헌적으로 조정할 것인지는 원칙적으로 입법자의 형성재량에 속한다. 특히 일률적ㆍ장기적으로 다수의 국민을 대상으로 하는 세법규정에 있어서는 입법자로 하여금 정책적 판단을 숙고할 수 있는 여유를 주어 충분한 사회적 합의를 거쳐 위헌적인 문제점을 해결하도록 함이 상당하다. 따라서 심판대상조항에 대하여 헌법불합치 결정을 선고하되, 이를 대체하여 적용할 새로운 입법이 이루어질 때까지 심판대상조항을 잠정적으로 계속 적용하도록 함이 타당하다.

재판관  이종석 이은애 이영진 김기영 문형배 이미선 김형두 정정미 정형식