# 구 상속세 및 증여세법 제53조 제1항 제2호 등 위헌소원

## 판시사항

1. 직계존비속 사이의 증여에 대한 증여재산공제액을 3,000만 원으로 하고, 직계존속인 부모의 증여액을 합산하여 공제액의 한도를 정하도록 한 구 상속세 및 증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘이 사건 증여재산 공제 조항’이라 한다) 제53조 제1항 본문이 조세법률주의에 위배되거나 청구인들의 재산권을 침해하는지 여부(소극)
2. 이 사건 증여재산공제 조항이 조세평등주의에 위배되는지 여부(소극)
3. 이 사건 증여재산공제 조항이 헌법 제36조 제1항의 혼인생활보호 조항이나 평등원칙에 반하는지 여부 및 자식이 부모에게 각각 증여한 경우 이를 합산하여 공제하는 것이 부당하다는 청구인들의 주장의 당부(소극)
4. 증여받은 재산에 대하여 신고기한 이내에 신고하지 않은 경우에 부과되는 가산세가 과잉금지의 원칙에 위배되어 청구인들의 재산권을 침해하는지 여부(소극)
5. 증여받은 재산에 대하여 신고기한 이내에 증여세를 납부하지 않은 경우에 부과되는 가산세가 과잉금지의 원칙에 위배되어 청구인들의 재산권을 침해하는지 여부(소극)

## 결정요지

1. 이 사건에서 문제되고 있는 증여재산공제제도는 수증자가 증여자와 밀접한 인적 관계에 있는 경우 증여세 과세가액에서 일정액을 공제하여 과세표준을 산정하도록 함으로써 납세의무자에 대하여 일종의 조세혜택을 부여하고 있는 것이므로, 공제가 허용되는 인적 범
위나 공제의 한도, 수 개의 증여가 있는 경우 공제의 방법 등 그 구체적인 내용의 형성에 관하여는 광범위한 입법재량이 인정된다 할 것이므로, 그 내용이 명백히 불합리하거나 불공정하지 않는 한 입법부의 정책적 판단은 존중되어야 할 것이다.
우선 이 사건 증여재산공제 조항 소정의 3,000만 원의 공제한도는 입법자가 직계존비속이라는 인적 관계의 특수성 및 증여세의 과세목적과 기능 등 여러 가지 요소들을 종합적으로 고려하여 규정한 것으로, 이러한 입법자의 조세정책적 판단이 납세의무자의 재산권에 대하여 중대한 침해를 가져오는 것으로서 현저히 불공정하거나 불합리하다고 보이지 아니한다.
그리고 입법자가 개별적이고 구체적인 사정을 모두 고려하여 공제한도를 정하는 것이 불가능하다는 점을 감안하여 공제제도 자체는 단순하게 운영하되 그 외에 다양한 비과세제도를 통하여 수증자의 개별·구체적인 사정을 고려하고 있다고 볼 수 있으므로 증여재산공제 조항이 현저히 불합리한 것이라고 볼 수 없다.
또한 직계존비속으로부터 증여를 받은 수증자의 경우 10년간 증여받은 재산에 관하여는 증여자의 수나 횟수에 관계없이 일률적으로 3,000만 원만 공제하도록 규정한 것은, 증여자인 직계존비속의 수에 따라 공제한도가 달라진다면, 다른 직계존비속을 우회하여 분할증여를 함으로써 증여세를 회피할 가능성이 있고, 더 많은 직계존비속으로부터 증여받은 자일수록 공제의 혜택을 많이 누리게 되는 결과 실질적으로 증여받은 재산의 가액이 동일한 납세의무자임에도 각각 부담하는 세액이 달라질 수 있어 조세형평에 반할 우려가 있다는 점을 고려한 것인바, 이러한 입법자의 판단은 합리적인 이유가 있다고 할 것이다.
그렇다면 이 사건 증여재산공제 조항은 입법자의 입법형성권의 한계를 일탈하였다고 보기 어려우므로, 실질적인 조세법률주의에 위배된다거나 청구인들의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.
2. 상속세와 증여세는 그 발생원인이나 시기, 수익자 등 많은 부분에 있어서 본질적인 차이가 있고, 특히 양자는 인적공제제도를 두고 있는 취지를 달리하므로 증여세에 대한 세액공제의 범위와 한도를 상속세의 공제제도와 달리 규율하도록 한 입법자의 판단은 합리성을
현저히 결여한 자의적인 차별이라고 볼 수 없다.
그리고 배우자간 증여와 직계존비속 사이의 증여는 증여세의 과세목적상 제한의 필요성과 재산형성에 대한 기여도를 달리하므로 직계존비속인 수증자의 공제한도를 배우자에 비하여 낮은 수준으로 정한 것은 합리적인 이유가 있는 차별이라고 할 것이다.
따라서 이 사건 증여재산공제 조항은 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없다.
3. 헌법 제36조 제1항은 혼인을 근거로 혼인한 부부를 혼인하지 아니한 자에 비해 취별취급하는 것을 금지하는 것인데, 이 사건 증여재산공제 조항에 의하여 혼인으로 인한 어떠한 차별도 발생한다고 볼 수 없고, 나아가 부부별산제는 입법정책에 따라 정해지는 민법상의 제도일 뿐 헌법 제36조 제1항에서 비롯된 헌법상의 원칙에 해당한다고 볼 수 없으므로, 이 사건 공제조항이 헌법 제36조 제1항에 반한다는 청구인들의 주장은 받아들이기 어렵다.
또한 직계존비속에 의한 증여 뿐만 아니라 배우자나 친족 사이의 증여의 경우에도 증여자의 수에 관계없이 ‘수증자 1인’을 기준으로 공제한도가 정해져 있으므로 이 사건 증여재산공제 조항은 평등원칙에 반하지 않으며, 자식이 부모에게 각각 증여한 경우 부와 모는 별개의 수증자로서 각각 3,000만 원씩 공제받는 것이지 합산하여 3,000만 원만 공제되는 것이 아니므로, 이와 다른 전제에 서 있는 청구인들의 주장은 이 사건 증여재산공제 조항 및 기타 증여공제 조항에 대한 잘못된 해석에서 비롯된 것으로서 더 나아가 살필 필요 없이 이유 없다.
4. 구 상속세 및 증여세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 전부 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것) 제78조 제1항 본문 중 ‘증여받은 재산에 대하여 신고기한 이내에 신고하지 아니한 때’에 관한 부분(이하 ‘이 사건 신고불성실 가산세 조항’이라 한다)은 증여세 납세의무자의 성실신고를 유도하는 한편 납세의무자의 성실신고를 통하여 납세의무 확정에 소요되는 과세관청의 인력과 예산상의 낭비를 방지하는 데 그 입법목적이 있고, 이러한 입법목적은 정당하다. 또한 조세법의 실효성 내지 납세의무자에 대한 의무이행을 확보하기 위하여 의무위반자에게 납세자가 납부하여야 할 세액의
일정 비율에 상당한 금액을 추가하여 납부하도록 하는 방법은 입법목적의 달성을 위하여 효과적인 수단이라 할 것이다. 그리고 이 사건 신고불성실 가산세 조항은 과소신고의 비율에 따라 가산세액에 차등을 둠으로써 납세의무자의 의무위반의 정도에 비례하여 가산세를 부과하고 있으므로, 의무위반의 정도와 제재 사이에 균형을 이루고 있으며, 20%의 가산세율은 신고의무에 대한 위반행위를 예방하고 과소신고를 규제함으로써 그 실효성을 확보하기 위한 적정한 수준이라고 할 것이다. 더군다나 불성실한 납세의 의도가 없는 수증자로서는 의무 해태에 정당한 사유가 있음을 주장하여 가산세의 부담에서 벗어날 수 있는 구제수단이 인정되므로 위 가산세 조항으로 인한 재산권의 침해를 최소화하는 장치도 갖추고 있을 뿐만 아니라 위 조항으로 인하여 가산세 납부의무를 부담하게 됨으로써 납세자가 입게 되는 불이익이 위 조항이 추구하는 증여세 제도의 실효성 확보와 조세행정의 원활한 운영이라는 공익에 비하여 현저하게 크다고 볼 수도 없다. 그렇다면 이 사건 신고불성실 가산세 조항은 의무위반의 정도와 부과되는 제재 사이에 적정한 비례관계를 유지하고 있으므로 청구인들의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.
5. 구 상속세 및 증여세법(1999. 12. 28. 법률 제6048호로 개정되고, 2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것) 제78조 제2항 본문 중 ‘증여세액을 신고기한 이내에 납부하지 아니한 때’에 관한 부분(이하 ‘이 사건 납부불성실 가산세 조항’이라 한다)은 원활한 조세행정을 위하여 조세법상 부과된 협력의무의 이행을 확보하고, 성실히 납세한 사람과 그렇지 않은 사람 사이에 조세부담의 공평을 기하며, 납세자가 납부기한을 준수하지 아니하여 얻게 된 미납액에 대한 이자 상당액의 이자를 박탈함으로써 재원을 적기에 확보하지 못한 국고재정과의 손익을 조정한다는데 그 입법목적이 있고, 이러한 입법목적은 정당하다. 또한 납세의무를 위반한 자에 대하여 원래 납부하여야 할 세액의 일정 비율에 상당한 금액을 추가하여 납부하도록 금전적 제재를 가하는 것은 위 입법목적을 달성하기 위한 적절한 수단이다. 그리고 위 가산세 조항은 미납세액과 미납기간의 장단을 고려하여 가산세를 부과하고 있어 납세의무자의 의무위반의 정도와 제재 사이에 적절한 균형을 이루고 있으며, 특히 위 조항에 의하여 부과
되는 가산세는 미납부기간 동안의 이자에 상당한 금액을 징수하는 것으로서 연 10.95% 정도의 세율을 정한 것이 지나치게 높아 부당하다고 할 수 없고, 최저세율 10%, 최고세율 20%의 범위에서 가산세를 부과하도록 하고 있어 조세를 미납부한 자에 대한 제재로서의 효과를 달성함과 동시에 과다한 세율로 인한 지나친 부담을 방지하고 있을 뿐만 아니라, 불성실한 납세의 의도가 없는 수증자로서는 의무 해태에 정당한 사유가 있음을 주장하여 가산세의 부담에서 벗어날 수 있는 길이 있으므로, 위 조항으로 인한 재산권의 침해를 최소화하는 장치도 갖추고 있다. 또한 위 조항으로 인하여 가산세 납부의무를 부담하게 됨으로써 납세자가 입게 되는 불이익이 위 조항을 통하여 달성되는 조세법의 실효성 확보와 조세공평의 실현이라는 공익에 비하여 현저하게 크다고 볼 수 없다. 그렇다면 위 조항은 의무위반의 정도와 제재 사이에 적정한 비례관계를 유지하고 있으므로, 청구인들의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.

## 심판대상조문

구 상속세 및 증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제53조(증여재산공제) ① 거주자가 다음 각 호의 1에 해당하는 자로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세과세가액에서 공제한다. 이 경우 당해 증여 전 10년 이내에 공제받은 금액과 당해 증여가액에서 공제받을 금액의 합계액이 다음 각 호에 규정하는 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 이를 공제하지 아니한다.
1. 생략
2. 직계존비속(증여자가 직계존속인 경우 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 증여를 받은 경우에는 3천만 원. 다만, 미성년자가 직계존속으로부터 증여를 받은 경우에는 1천5백만 원으로 한다.
3. 생략
② 생략
구 상속세 및 증여세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것) 제78조(가산세 등) ① 세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과
세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.
②～⑧ 생략
구 상속세 및 증여세법(1999. 12. 28. 법률 제6048호로 개정되고, 2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것) 제78조(가산세 등) ① 생략
② 세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 세액을 포함하며, 이하 이 항에서 "미납부세액"이라 한다)에 다음 각 호의 금액의 합계액을 산출세액에 가산한다. 이 경우 산출세액에 가산하는 금액은 미납부세액의 100분의 20에 상당하는 금액을 한도로 한다.
1. 신고기한의 다음 날부터 1년이 되는 날까지의 기간 중 미납부세액이 있는 경우：미납부세액에 100분의 10을 곱하여 산출한 금액
2. 제1호의 기간이 경과한 후에도 미납부세액이 있는 경우：미납부세액(제1호의 기간중 납부한 세액이 있는 경우에는 이를 차감한 잔액을 말한다)에 자진납부전일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액
③～⑨ 생략

## 참조조문

헌법 제23조, 제36조 제1항, 제38조, 제59조
구 상속세 및 증여세법(2000. 1. 12. 법률 제6124호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것) 제53조, 제68조 제1항, 제70조 제1항 제3호, 제76조 제1항
구 상속세 및 증여세법 시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16682호로 개정되고, 2000. 12. 29. 대통령령 제17093호로 개정되기 전의 것) 제1항
구 상속세 및 증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제53조 제1항 제2호 
구 상속세 및 증여세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것) 제78조 제1항
구 상속세 및 증여세법(1999. 12. 28. 법률 제6048호로 개정되고, 2002. 12. 18. 법률 제6708호로 개정되기 전의 것) 제78조 제2항 제1호, 제2호

## 참조판례

90헌가69
91헌바1
95헌바41
95헌바38
97헌바66
2000헌바54
2002헌바65
89헌마38
2003헌바45
2004헌바76
2004헌바26
2003헌바16

## 전문

【당 사 자】
청 구 인  1. 변호사 최한신
2. 문○희
청구인 2의 대리인 변호사 최한신
당해사건서울행정법원 2006구합33071 증여세부과처분취소
【주 문】
① 구 상속세 및 증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제53조 제1항 제2호 본문, ② 구 상속세 및 증여세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 전부 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것) 제78조 제1항 본문 중 ‘증여받은 재산에 대하여 신고기한 이내에 신고하지 아니한 때’에 관한 부분, ③ 구 상속세 및 증여세법(1999. 12. 28. 법률 제6048호로 개정되고, 2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것) 제78조 제2항 본문 중 ‘증여세액을 신고기한 이내에 납부하지 아니한 때’에 관한 부분은 헌법에 위반되지 아니한다.
【이 유】
1. 사건의 개요와 심판의 대상
가. 사건의 개요
(1) 2000. 2. 경 청구인 최○신은 친가 부모로부터 2,500만 원씩을, 그 처인 청구인 문○희는 친정 부모로부터 5,000만 원씩을 증여받았다.
(2) 송파세무서장은 2006. 5. 1. 청구인 최○신에게 부친의 증여분에 대하여 신고불성실 가산세 및 납부불성실 가산세 40만 원씩을 포함하여 280만 원을, 청구인 문○희에게 모친의 증여분에 대하여 위 가산세 40만 원씩을 포함하여 280만 원을, 부친의 증여분에 대하여 위 가산세 100만 원씩을 포함하여 700
만 원을 증여세로 부과하였다(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다).
(3) 청구인들은 이 사건 부과처분에 불복하여 2006. 9. 13. 송파세무서장을 상대로 증여세부과처분취소의 소를 제기하고(서울행정법원 2006구합33071), 소송 계속 중 부과처분의 근거가 되는 구 ‘상속세 및 증여세법’ 제53조 제1항 제2호 및 제78조에 대하여 위헌법률심판 제청신청을 하였으며(2006아2119), 법원이 2007. 1. 25. 증여세 부과처분 취소청구와 위헌법률심판 제청신청을 모두 기각하자 청구인들은 2007. 2. 15. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
나. 심판의 대상
청구인들은 구 ‘상속세 및 증여세법’ 제53조 제1항 제2호와 제78조 전체를 심판대상으로 삼고 있으나, 이 사건 부과처분은 ‘성년자’가 직계존속으로부터 증여를 받은 경우의 증여세 및 ‘증여받은 재산’에 대하여 ‘신고기한 이내에 신고 및 납부를 하지 아니한 경우’ 부과되는 가산세에 관한 것이므로 심판대상을 위 부분으로 한정하여야 한다.
따라서 이 사건 심판의 대상은 ① 구 ‘상속세 및 증여세법’(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제53조 제1항 제2호 본문(이하 ‘이 사건 증여재산공제 조항’이라 한다), ② 구 ‘상속세 및 증여세법’(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 전부 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것) 제78조 제1항 본문 중 ‘증여받은 재산에 대하여 신고기한 이내에 신고하지 아니한 때’에 관한 부분(이하 ‘이 사건 신고불성실 가산세 조항’이라 한다), ③ 구 ‘상속세 및 증여세법’(1999. 12. 28. 법률 제6048호로 개정되고, 2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것) 제78조 제2항 본문 중 ‘증여세액을 신고기한 이내에 납부하지 아니한 때’에 관한 부분(이하 ‘이 사건 납부불성실 가산세 조항’이라 한다)이며, 그 내용 및 관련 조항은 다음과 같다.
[심판대상조항]
구 상속세 및 증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되고, 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제53조(증여재산공제) ① 거주자가 다음 각 호의 1에 해당하는 자로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세과세가액에서 공제한다. 이 경우 당해 증여 전 10년 이내에 공제받은 금액과 당해 증여가액에서 공제받을 금액의 합계액이 다음 각 호에 규정하는 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 이를 공제하지 아니한다.
2. 직계존비속(증여자가 직계존속인 경우 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 증여를 받은 경우에는 3천만 원. 다만, 미성년자가 직계존속으로부터 증여를 받은 경우에는 1천5백만 원으로 한다.
구 상속세 및 증여세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호로 전부 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것) 제78조(가산세 등) ① 세무서장등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한 이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.
구 상속세 및 증여세법(1999. 12. 28. 법률 제6048호로 개정되고, 2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것) 제78조(가산세 등) ② 세무서장등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한 이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 세액을 포함하며, 이하 이 항에서 "미납부세액"이라 한다)에 다음 각 호의 금액의 합계액을 산출세액에 가산한다. 이 경우 산출세액에 가산하는 금액은 미납부세액의 100분의 20에 상당하는 금액을 한도로 한다.
1. 신고기한의 다음 날부터 1년이 되는 날까지의 기간 중 미납부세액이 있는 경우：미납부세액에 100분의 10을 곱하여 산출한 금액
2. 제1호의 기간이 경과한 후에도 미납부세액이 있는 경우：미납부세액(제1호의 기간 중 납부한 세액이 있는 경우에는 이를 차감한 잔액을 말한다)에 자진납부전일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한
금액
[관련조항]
구 상속세 및 증여세법(2000. 1. 12. 법률 제6124호로 개정되고, 2000. 12. 29. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법’이라 한다) 제53조(증여재산공제) ① 거주자가 다음 각 호의 1에 해당하는 자로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세과세가액에서 공제한다. 이 경우 당해 증여 전 10년 이내에 공제받은 금액과 당해 증여가액에서 공제받을 금액의 합계액이 다음 각 호에 규정하는 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 이를 공제하지 아니한다.&lt;개정 1998.12.28&gt;
1. 배우자로부터 증여를 받은 경우에는 5억 원
2. 생략
3. 배우자 및 직계존비속이 아닌 친족으로부터 증여를 받은 경우에는 5백만 원
② 제1항에 규정하는 친족의 범위는 대통령령으로 정한다.
제68조(증여세 과세표준 신고) ① 제4조의 규정에 의하여 증여세 납세의무가 있는 자는 증여받은 날부터 3월 이내에 제47조 및 제55조 제1항의 규정에 의한 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지관할세무서장에게 신고하여야 한다. (단서 생략)
② 생략
제70조(자진납부) ① 제67조 또는 제68조의 규정에 의하여 상속세 또는 증여세의 신고를 하는 자는 각 신고기한 이내에 각 산출세액에서 다음 각 호의 1에 규정된 금액을 차감한 금액을 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서ㆍ한국은행 또는 체신관서에 납부하여야 한다.
1.∼2. 생략
3. 증여세의 경우에는 제69조 제2항의 규정에 의하여 공제하는 금액
4.∼5. 생략
② 생략
제76조(결정ㆍ경정) ① 세무서장 등은 제67조 또는 제68조의 규정에 의한 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.
②～⑤ 생략
구 상속세 및 증여세법 시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16682호로 개정되고, 2000. 12. 29. 대통령령 제17039호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘시행령’이라 한다) 제46조(증여재산공제의 방법 등) ① 법 제53조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 증여세과세가액에서 공제할 금액의 계산은 다음 각 호의 1의 방법에 의한다.
1. 2 이상의 증여가 그 증여시기를 달리하는 경우에는 2 이상의 증여 중 최초의 증여세 과세가액에서부터 순차로 공제하는 방법
2. 2 이상의 증여가 동시에 있는 경우에는 각각의 증여세 과세가액에 대하여 안분하여 공제하는 방법
② 생략
2. 청구인들의 주장, 위헌제청신청 기각결정의 이유 및 관계기관의 의견
가. 청구인들의 주장요지
(1) 증여재산공제 조항
직계존비속 사이의 증여에 대한 증여재산공제액은 1993. 12. 31. 당시 상속세법의 개정으로 3,000만 원으로 정하여진 이래 현재까지 그대로 유지되어 사회현실에도 맞지 않고, 증여세의 취지를 일탈하여 실질적인 조세법률주의에 반하며, 이로써 청구인들의 재산권을 침해한다.
또한 직계존속인 부모의 증여액을 합산하여 공제액의 한도를 정하는 것은 혼인으로 인한 불합리한 차별에 해당하여 양성평등과 부부별산제를 비롯한 헌법상의 혼인생활 보호원칙에 반하고, 직계존비속 사이의 증여에 대한 공제액이 배우자 사이의 증여 및 상속에 대한 공제에 비하여 지나치게 낮아 직계존비속을 배우자에 비하여, 수증자를 상속인에 비하여 합리적인 이유 없이 차별한다.
(2) 가산세 조항
일반적으로 부모의 증여에 대하여 자진하여 증여세를 신고하는 예가 거의 없을 뿐 만 아니라 그것을 기대하는 것 또한 쉽지 않음에도, 불성실한 납세의 의도나 가능성이 없는 경우 등의 예외를 두지 않고 일률적으로 고율의 가산세를 부과하는 것은 불성실한 납세에 대한 징벌이라는 가산세의 과세목적에도 위배된다.
나. 위헌제청신청 기각결정의 이유요지
(1) 증여재산공제 조항
조세의 부과대상, 공제한도, 세율 등의 설정은 원칙적으로 당해 조세의 과
세목적에 따라 입법정책적으로 결정할 사항으로서, 이 사건 증여재산공제 조항이 사회현실을 도외시하고 증여세 및 세액공제 제도의 취지를 일탈하여 수증자 및 증여자의 재산권을 침해한다고 보이지 아니한다.
직계존속의 증여액을 합산하여 공제액의 한도를 정하도록 한 것은 다른 직계존속을 우회하여 증여함으로써 증여세를 회피하는 것을 방지하고, 직계존속의 수에 따른 증여세액의 불평등을 시정하기 위한 것으로서, 헌법상 양성평등과 혼인생활 보호원칙, 부부별산제에 반하지 아니한다.
배우자 사이의 증여는 직계존비속 사이의 증여와 달리 세대 사이의 부의 이전이 아니고, 수증자인 배우자가 증여자의 재산형성에 상당한 기여를 하는 것이 일반적이며, 또한 재산을 상속할 것인지 여부는 피상속인이 임의로 선택할 수 없는 것임에 반하여 재산을 증여할 것인지 여부, 그 시기, 대상 및 가액은 증여자가 임의로 선택할 수 있고, 증여는 반드시 직계존비속에게만 하는 것은 아니어서 상속과 증여는 그 발생의 원인이나 그로 인한 수익자가 반드시 일치하는 것은 아니고, 따라서 그에 대한 조세도 반드시 동일하게 부과되어야 하는 것은 아니므로, 공제제도에 있어 직계존비속 사이의 증여를 배우자 사이의 증여나 상속의 경우와 달리 규율하는 것은 합리적인 이유가 있다.
(2) 가산세 조항
수증자에게 직계존속의 증여에 대한 증여세의 자진신고를 기대하기 어렵다거나 성실납세의 기대가능성이 없다고 보이지 아니하고, 자발적인 신고에 의하여 조세를 성실히 납부한 사람과 그렇지 아니한 사람을 동일하게 대우할 수는 없으므로, 이 사건 가산세 규정이 과세목적에 반한다고 볼 수 없다.
다. 기획재정부장관의 의견요지
(1) 증여재산공제 조항
이 사건 증여재산공제 조항은 배우자 증여재산공제 금액인 5억 원보다는 낮고, 기타 친족 증여재산공제 금액인 5백만 원보다는 높은 수준으로, 세대 사이의 부의 무상이전을 일정한 수준으로 제한하려는 입법목적에 비추어 적정한 것으로 평가된다.
또한 수증자의 부모는 이혼 여부에 관계없이 직계존속에 해당하므로 혼인생할을 유지하는 부모와 이혼한 부모를 차별하는 것이 아니다.
과세유형에 있어 상속세는 유산과세이고 증여세는 취득과세로 큰 차이가 있고, 증여는 상속과 달리 증여 여부, 시기, 대상, 가액을 임의로 선택할 수 있으며, 상속세는 피상속인의 사망을 원인으로 단 한 번 납세의무가 발생하는
반면, 증여세는 생존시 여러 차례 납세의무가 발생할 수 있어 특별한 사정이나 정책목적상의 고려요소가 적으므로, 증여세 공제제도를 상속세 공제제도와 달리 규율하는 데에는 합리적인 이유가 있다.
나아가 배우자는 직계존비속과 달리 증여자의 재산형성에 상당한 기여를 하는 것이 일반적이므로, 직계존비속의 증여를 배우자에 비하여 자의적으로 차별하는 것이라고 볼 수 없다.
(2) 가산세 조항
세법은 조세행정의 편의ㆍ징세비용 절감ㆍ세수의 적기 확보를 통한 조세정의의 실현 등을 위하여 납세자에게 협력의무를 부과하면서, 동시에 의무의 위반을 방지하고 결과를 시정하기 위한 제도적 장치로서 가산세를 규정하고 있으므로, 세법상의 의무를 위반한 자에 대한 가산세의 부과는 정상적인 조세행정의 수행에 있어 필수적이고, 아울러 성실히 의무를 이행하는 사람과 그렇지 아니한 사람을 동일하게 취급할 수는 없다.
3. 본안에 관한 판단
가. 증여재산 공제조항의 위헌 여부
(1) 증여재산공제 제도와 공제조항
(가) 증여재산공제 제도
조세법은 납세자의 개별적인 사정을 고려하여 적정한 세금을 부담시키고, 세금의 종류에 따라 입법정책의 목적을 달성하기 위하여 각종의 공제제도를 마련하고 있는데, 증여세의 경우 친족공제와 인적공제 등 증여재산공제와 재해손실 공제 등 두 가지의 공제 제도가 인정되고 있고, 이 사건 증여재산공제 조항은 친족 사이의 친소관계에 따라 차등하여 적용되는 인적공제에 해당한다.
증여재산공제 제도는 납세의무자인 수증자가 증여자와 가족공동체이거나 혈연관계 등의 밀접한 인적관계를 형성하고 있는 경우 증여세 과세가액에서 일정액을 공제하도록 하는 것으로서, 수증자와 증여자 사이의 인적관계의 친밀도, 증여자의 재산형성에 대한 수증자의 기여도, 부의 세습과 집중 완화라는 법의 취지, 상속세의 보완적 성격을 가진 증여세의 과세목적 등 여러 가지 사정을 고려하여 각각의 수증자의 지위에 따라 사회통념상 적정한 수준으로 공제액을 정하고 있다.
(나) 증여재산공제 조항의 해석
이 사건 증여재산공제 조항은 직계존비속 사이의 증여에 적용되는 증여재
산공제로서 직계존비속 사이의 증여의 경우 증여자가 아닌 수증자를 기준으로 증여세 과세가액에서 3천만 원을 공제하도록 하고 있고, 당해 증여 전 10년 이내에 공제받은 금액과 당해 증여가액에서 공제받을 금액의 합계액이 3천만 원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 이를 공제하지 않도록 규정하고 있으므로, 수인의 직계존비속이 1인에게 증여한 경우 수증자 1인당 3천만 원만 공제되고, 이와 반대로 1인이 수인의 직계존비속에게 증여한 경우 수증자별로 3천만 원씩을 공제받게 된다.
수 개의 증여가 있는 경우의 공제방법에 관하여는, 증여시기를 달리하는 경우에는 최초의 증여세 과세가액에서부터 순차로, 증여가 동시에 이루어진 경우에는 각각의 증여세 과세가액에 대하여 안분하여 공제하도록 규정되어 있다(시행령 제46조 제1항 참조).
한편 이 사건 증여재산공제 조항에서 ‘증여자가 직계존속인 경우 그 직계존속의 배우자를 포함한다’고 규정하고 있는 부분은 증여자인 직계존속의 배우자가 수증자의 직계존속이 아닌 경우에 적용되는 것으로서, 이 경우 수증자의 직계존속이 아닌 직계존속의 배우자도 증여자의 범위에 포함된다는 의미이고, 수증자의 부모는 그 이혼 여부나 위 괄호 안의 규정에 관계없이 당연히 이 사건 공제조항의 직계존속에 해당하는 것이다.
(2) 조세법률주의 등에 위배되는지 여부
(가) 조세법률주의와 재산권의 보장
헌법 제38조와 제59조에 근거한 조세법률주의는 조세평등주의와 함께 조세법의 기본원칙으로서, 형식적인 측면에서 과세요건 법정주의 및 과세요건 명확주의를 핵심적인 내용으로 하며, 이러한 조세법률주의는 과세요건을 법률로 명확히 정하는 것만으로는 부족하고, 실질적인 측면에서 조세법의 목적이나 내용이 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 헌법상의 제반 원칙에 합치될 것이 요구된다(헌재 1992. 2. 25. 90헌가69등, 판례집 4, 114, 120-121; 헌재 1995. 11. 30. 91헌바1등, 판례집 7-2, 562, 584; 헌재 1997. 11. 27. 95헌바38, 판례집 9-2, 591, 600-601; 헌재 1999. 5. 27. 97헌바66등, 판례집 11-1, 589, 611 참조).
한편, 헌법 제23조 제1항은 "모든 국민의 재산권은 보장된다. 그 내용과 한계는 법률로 정한다."고 규정하여 재산권 보장의 원칙을 천명하고 있는데, 원칙적으로 조세의 부과ㆍ징수는 국민의 납세의무에 기초를 두는 것이어서 그 자체로써는  재산권의 침해가 되지 않으나, 그에 관한 법률조항이 조세법률주
의에 위반되고 이로 인한 자의적인 과세처분권의 행사에 의하여 납세의무자의 사유재산에 관한 사용ㆍ수익ㆍ처분권이 중대한 제한을 받게 되는 경우에는 예외적으로 재산권의 침해가 될 수 있다(헌재 1997. 12. 24. 96헌가19등, 판례집 9-2, 762, 773 참조).
(나) 심사기준
오늘날의 조세는 국가의 재정수요를 충족시킨다고 하는 본래적인 기능 외에도 소득의 재분배, 자원의 적정배분, 경기의 조정 등 여러 가지 다양한 기능을 가지고 있으므로, 국민의 조세부담을 정함에 있어서는 재정ㆍ경제ㆍ사회정책 등 국정전반에 걸친 종합적인 정책판단을 필요로 할 뿐만 아니라, 과세요건을 정함에 있어서 극히 전문적ㆍ기술적인 판단을 필요로 하고, 따라서 조세법규를 어떠한 내용으로 규정할 것인지에 관하여는 입법자가 국가재정, 사회경제, 국민소득, 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적ㆍ기술적인 판단에 의하여 정하여야 하는 문제이므로, 이는 입법자의 입법형성적 재량에 기초한 정책적ㆍ기술적인 판단에 맡겨져 있다고 할 수 있다(헌재 1996. 8. 29. 95헌바41, 판례집 8-2, 107, 116-117; 헌재 2001. 12. 20. 2000헌바54, 판례집 13-2, 819, 824; 헌재 2003. 1. 30. 2002헌바65, 판례집 15-1, 121, 128-129 등 참조).
특히 이 사건에서 문제되고 있는 증여재산공제 제도는 수증자가 증여자와 밀접한 인적 관계에 있는 경우 증여세 과세가액에서 일정액을 공제하여 과세표준을 산정하도록 함으로써 납세의무자에 대하여 일종의 조세혜택을 부여하는 것이므로, 공제가 허용되는 인적 범위나 공제의 한도, 수 개의 증여가 있는 경우 공제의 방법 등 그 구체적인 내용의 형성에 관하여는 보다 광범위한 입법재량이 인정된다할 것이므로, 그 내용이 명백히 불합리하거나 불공정하지 않는 한 입법부의 정책적인 판단은 존중되어야 할 것이다.
(다) 입법재량의 한계 일탈 여부
이 사건 증여재산공제 조항은 직계존비속 사이의 증여시 증여세 과세가액에서 3천만 원을 공제하도록 하고 있는데, 그 공제한도가 지나치게 낮은 수준으로서 실질적인 조세법률주의에 위배되고 납세의무자의 재산권을 침해하는지 여부가 문제된다.
1) 타인 사이의 재산이전과 달리 직계존비속 사이의 증여에 대하여 세액공제를 인정하는 것은 가족구성원으로서의 밀접한 인적관계의 특성상 재산의 귀속이나 관리가 엄격히 구별되지 않는 것이 일반적이고 재산형성과 유지에
대한 정신적ㆍ물질적 기여를 상당부분 인정할 수 있으므로, 그들 사이에 증여가 있다 하더라도 일정액의 한도 내에서는 공제를 허용하는 것이 사회통념에 부합한다는 점에 근거한 것이고, 다만 증여의 경우 재산이전의 경로나 액수가 겉으로 드러나지 않는 경우가 많아 상속세의 면탈수단으로 악용될 가능성이 크고 특히 직계존비속 사이의  증여의 경우 사전증여를 통한 세대 사이의 부의 이전과 집중을 제한할 필요성이 인정되므로, 공제는 인정하되 그 한도를  3천만 원으로 정하고 있는 것이다.
청구인들은 위 3천만 원의 공제한도는 10년이 넘게 계속 유지되고 있어 그 동안의 물가상승이나 화폐가치를 반영하지 못하여 불합리하다고 주장하나, 국가경제가 발달하고 생활수준이 향상된 만큼 세습을 통한 부의 축적 동기도 함께 증가하여 변칙적 증여의 형태로 탈세하는 사례가 많아졌고, 위와 같은 공제한도에도 불구하고 과세대상의 포착이 어렵기 때문에 실제로 증여세를 납부하는 사람도 소수에 지나지 아니한다는 점에 비추어, 그 규제의 필요성 측면에 있어 과거 이 사건 공제한도가 정해질 당시와 특별히 달라진 바가 없다.
결국 입법자는 위와 같은 직계존비속이라는 인적관계의 특수성 및 증여세의 과세목적과 기능 등 여러 가지 요소들을 종합적으로 고려하여 3천만 원의 공제한도를 정하였다고 볼 것이므로, 이러한 입법자의 조세정책적인 판단이 납세의무자의 재산권에 대하여 중대한 침해를 가져오는 것으로서 현저히 불공정하거나 불합리하다고 보이지 아니한다.
2) 또한 청구인들은 오늘날 혼인하는 자녀의 생활공간을 마련함에 있어서 부모의 사전증여가 일반화되어 있고, 서울 및 수도권에서의 소액임대차 보증금이 4천만 원에 이른 점 등에 비추어 3천만 원의 공제액은 지나치게 낮은 것이라고 주장한다.
그러나 증여자는 재산의 증여 여부나 시기, 횟수, 증여재산의 가액, 수증자 등을 자유로이 선택할 수 있고, 증여는 특정지역이 아닌 전국에 걸쳐 이루어지고, 직계존속에 의한 증여 또한 수증자의 나이에 관계없이 다양한 목적과 형태로 다양한 지역에서 이루어지고 있으므로, 위와 같은 개별적이고 구체적인 사정을 모두 고려하여 공제한도를 정한다는 것은 불가능하고, 청구인들이 주장하는 바와 같이 특정 지역의 주택마련을 위한 소액임대차보증금이나 혼인하는 자녀의 생활기반 마련을 위한 재산증여 등 일부의 특수한 목적에 의한 증여만을 기준으로 공제한도를 정할 수는 없는 것이다.
또한 증여세에 대하여는 조세정책상 다양한 비과세규정을 두어, ‘민법상 부양의무자 상호간의 생활비 또는 교육비로서 통상 필요하다고 인정되는 금품’, ‘학자금 또는 장학금 기타 이와 유사한 금품’, ‘기념품ㆍ축하금ㆍ부의금 기타 이와 유사한 금품으로서 통상 필요하다고 인정되는 금품’, ‘혼수용품으로서 통상 필요하다고 인정되는 금품’, ‘타인으로부터 기증을 받아 외국에서 국내에 반입된 물품으로서 당해 물품의 관세의 과세가격이 100만 원 미만인 물품’ 및 ‘무주택근로자가 건물의 총 연면적이 85제곱미터 이하인 주택(주택에 부수되는 토지로서 건물연면적의 5배 이내의 토지를 포함한다)을 취득 또는 임차하기 위하여 법 제46조 제4호의 규정에 의한 사내근로복지기금으로부터 증여받은 주택취득보조금 중 그 주택취득가액의 100분의 5 이하의 것과 주택임차보조금중 전세가액의 100분의 10 이하의 것’을 비과세되는 증여재산의 범위로 규정하고 있다(법 제46조 제5호, 시행령 제35조 제4항).
그렇다면, 입법자는 공제제도 자체는 단순하게 운영하되 그 외에 다양한 비과세제도를 통하여 수증자의 개별ㆍ구체적인 사정을 고려하고 있다고 볼 수 있으므로 증여재산공제 조항이 현저히 불합리한 것이라고 볼 수 없다.
3) 한편 청구인들은 수인의 직계존비속에 의한 증여가 있는 경우 이를 합산하여 공제액을 정하게 되면, 증여자인 직계존비속이 많을수록 직계존비속 1인당 공제되는 액수가 적어지고 따라서 증여세에 대한 연대납부의무를 지는 증여자에게도 불합리한 결과가 발생한다고 주장한다.
그러나 증여자인 직계존비속의 수에 따라 공제한도가 달라진다면, 다른 직계존비속을 우회하여 분할증여를 함으로써 증여세를 회피할 가능성이 있고, 더 많은 직계존비속으로부터 증여받은 자일수록 공제의 혜택을 많이 누리게 되는 결과 실질적으로 증여받은 재산의 가액이 동일한 납세의무자임에도 각각 부담하는 세액이 달라질 수 있어 조세형평의 원칙에 반할 우려가 있으므로, 이러한 점을 고려하여 직계존비속으로부터 증여를 받은 수증자의 경우 10년간 증여받은 재산에 관하여는 증여자의 수나 증여의 횟수에 관계없이 일률적으로 3천만 원만 공제하도록 규정한 것으로서, 이러한 입법자의 판단은 합리적 이유가 있다고 할 것이다.
물론 증여자를 기준으로 보면 증여자인 직계존비속이 많을수록 1인당 공제되는 액수가 적어지고 따라서 각 증여자가 부담하는 연대납부의무의 정도가 달라진다 할 것이나, 증여자가 아닌 수증자를 기준으로 공제한도를 정하도록 한 입법자의 판단이 명백히 불합리하다고 볼 수 없는 이상 위와 같은 결과는
그에 수반되는 당연한 결과로서 불가피한 것이다.
(라) 소  결
그렇다면 이 사건 증여재산공제 조항은 입법자의 입법형성권의 한계를 일탈하였다고 보기 어려우므로, 실질적인 조세법률주의에 위배된다거나 청구인들의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.
(3) 조세평등주의 위배 여부
(가) 조세평등주의
조세평등주의는 정의의 이념에 따라 ‘평등한 것은 평등하게’, 그리고 ‘불평등한 것은 불평등하게’ 취급함으로써 조세법의 입법과정이나 집행과정에서 조세정의를 실현하려는 원칙이라고 할 수 있으므로, 이러한 조세평등주의의 원칙에 따라 과세는 개인의 경제적 급부능력을 고려하여야 하고, 동일한 담세능력자에 대하여는 원칙적으로 평등한 과세가 있어야 하며, 또 나아가 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하는 것이 금지될 뿐만 아니라 합리적 이유 없이 특별한 이익을 주는 것도 허용되지 않아야 한다(헌재 1989. 7. 21. 89헌마38, 판례집 1, 131, 142-143; 헌재 2004. 7. 15. 2003헌바45, 판례집 16-2상, 95, 110; 헌재 2006. 6. 29. 2004헌바76, 공보 117, 907, 912 등 참조).
(나) 상속세 납세의무자와의 차별
증여세는 법 제53조에서 인적공제만을 적용하여 과세표준을 산정하도록 하고 있는데 반하여, 상속세는 법 제18조의 기초공제, 제19조 내지 제20조의 인적공제, 제21조 내지 제23조에 의한 물적공제 등의 다양한 공제제도가 인정되고 있고, 인적공제에 있어서도 증여세의 경우 배우자공제, 직계존비속공제, 친족공제가 인정되는 반면, 상속세의 경우 배우자공제, 자녀공제, 미성년자공제, 연로자공제, 장애자공제가 인정되고 있으며, 공제액도 각각 달리 규율하고 있어 인적공제의 범위나 한도의 면에 있어 차별취급이 존재한다.
그러나 상속세의 경우 피상속인의 사망이라는 우연한 사정을 원인으로 납세의무가 발생하게 되므로, 재산의 상속 여부나 시기, 상속재산의 가액 등을 피상속인이 임의로 선택할 수 없을 뿐만 아니라, 수익자인 상속인과 그 순위, 상속분 등을 법에서 정하고 있고, 한 명의 피상속인에 대하여 단 한 번의 납세의무가 발생하는  반면, 증여세의 경우 재산의 증여 여부나 시기, 증여재산의 가액을 증여자가 임의로 선택할 수 있고, 수증자가 정해져 있지 않아 증여자가 자유로이 선택할 수 있으며, 증여시마다 여러 차례의 납세의무가 발생하게 되는 등, 상속세와 증여세는 그 발생원인이나 시기, 수익자 등 많은 부분에
있어서 본질적인 차이가 있다.
특히 인적공제 제도를 두고 있는 취지에 관하여 보면, 상속세는 피상속인의 사망으로 인한 경제적 충격을 고려하여 상속세의 부담을 완화시켜 줌으로써 생존자의 생활 안정을 도모한다는 데 입법목적이 있는 데 반하여, 증여세는 앞서 본 바와 같이 수증자와 증여자 사이의 혈연관계 등 밀접한 인적관계가 있는 경우 재산형성과 유지에 대한 수증자의 기여도가 인정되고 재산의 귀속이나 관리가 엄격히 구별되지 않는 것이 일반적이므로 일정 부분 공제를 허용해 줄 필요가 있다는 점에 근거한 것이다.
그렇다면 증여세에 대한 세액공제의 범위와 한도를 상속세의 공제제도와 달리 규율하도록 한 입법자의 판단은 합리성을 현저히 결여한 자의적인 차별이라고 볼 수 없다.
(다) 배우자인 수증자와의 차별
법 제53조 제1항 제1호에 의하면 배우자로부터 증여를 받은 경우 5억 원을 공제하는 데 비하여, 이 사건 공제조항은 직계존비속 사이의 증여시 3천만 원만 공제하도록 하고 있어 공제의 한도에 있어 차별취급이 존재한다.
그러나 배우자간 증여는 재산의 세대 사이의 수직적 이전이 아닌 동일 세대 사이의 수평적 이전으로서 부의 세습방지라는 증여세의 과세목적상 제한의 필요성이 그다지 크지 않고, 친밀 정도가 가장 강하게 인정되는 인적관계로서 재산의 형성과 유지에 많은 부분 배우자의 기여분이 인정되는 반면, 직계존비속 사이의 증여는 세대 사이의 부의 이전으로서 부의 세습을 방지하고 재산의 사회적 환원을 유도하려는 증여세의 과세목적상 이를 제한할 필요성이 크고, 재산형성에 대한 기여도도 배우자에 비하여 경미한 수준에 그치는 것이 일반적이므로, 직계존비속인 수증자의 공제한도를 배우자에 비하여 낮은 수준으로 정한 것은 합리적인 이유가 있는 차별이라고 할 것이다.
(라) 소  결
따라서 이 사건 증여재산공제 조항은 조세평등주의에 반한다고 볼 수 없다.
(4) 청구인들의 기타 주장에 대한 판단
(가) 청구인들은 직계존비속의 증여액을 합산하여 공제액의 한도를 정하고 있는 이 사건 공제조항이 양성평등과 부부별산제를 비롯한 헌법 제36조 제1항의 혼인생활보호 조항에 반한다고 주장하나, 헌법 제36조 제1항은 혼인을 근거로 혼인한 부부를 혼인하지 아니한 자에 비해 차별취급하는 것을 금지하는 것인데, 이 사건 증여재산공제 조항은 수인의 직계존비속으로부터 증여를
받은 경우 직계존비속의 혼인이나 이혼 여부에 관계없이 전체 증여받은 재산가액을 기준으로 공제한다는 것이므로, 위 조항에 의하여 혼인으로 인한 어떠한 차별도 발생한다고 볼 수 없고, 나아가 부부별산제는 부부 사이의 재산의 관리와 귀속에 관한 문제로서 이 사건 증여재산공제 조항과 직접적 관련이 없을 뿐만 아니라, 입법정책에 따라 정해지는 민법상의 제도일 뿐 헌법 제36조 제1항에서 비롯된 헌법상의 원칙에 해당한다고 볼 수 없으므로, 이 사건 공제조항이 헌법 제36조 제1항에 반한다는 청구인들의 주장은 받아들이기 어렵다.
(나) 또한 청구인들은 배우자나 기타 친족과 달리 직계존비속에 의한 증여시만 수인의 증여액을 합산하여 공제하도록 하고 있어 평등원칙에 반하고, 자식이 부와 모에게 각각 증여한 경우 이를 합산하여 공제액을 정하는 것은 부당하다고 주장하나, 배우자나 친족 사이의 증여의 경우에도 증여자의 수에 관계없이 ‘수증자 1인'을 기준으로 공제한도가 정해져 있으므로 직계존비속에 의한 증여와 다를 바가 없고, 자식이 부모에게 각각 증여한 경우 부와 모는 별개의 수증자로서 각각 3천만 원씩 공제받는 것이지 합산하여 3천만 원만 공제되는 것이 아니므로, 청구인들의 위 주장은 이 사건 증여재산공제 조항 및 기타 증여공제 조항에 대한 잘못된 해석에서 비롯된 것에 지나지 않아 더 나아가 살필 필요 없이 이유 없다.
나. 가산세 조항의 위헌 여부
(1) 가산세의 의의 및 성질
(가) 조세법은 조세행정의 편의와 징세비용의 절감 및 적기의 세수확보를 위하여 납세자에게 본래의 납세의무 이외에 과세표준 신고의무, 성실납부의무, 원천징수의무, 과세자료 제출의무 등 여러 가지의 협력의무를 부과하며, 동시에 이러한 협력의무의 이행을 확보하기 위하여 성실한 의무이행자에 대하여는 세제상의 혜택을 부여하고, 의무위반자에 대하여는 가산세 등의 제재를 가하고 있다.
이러한 가산세는 그 형식이 세금이기는 하나 그 법적 성격은 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고ㆍ납세의무 등을 위반한 경우 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재이다[대법원 2002. 11. 13. 선고 2001두1918 판결(공2003상, 90); 대법원 2003. 9. 5. 선고 2001두403 판결(공2003하, 2026)].
(나) 조세법규 위반사실에 대하여 일정한 제재를 가함으로써 당해 조세법
규의 실효성을 담보하고 간접적으로 의무의 이행을 확보한다는 점에서 조세형벌과 가산세 제도는 그 궁극의 목적과 기능에 있어 공통점을 가지지만, 가산세는 조세의 형식으로 과징되는 반면, 조세형벌은 형벌의 형식으로 과하는 제재라는 점에서 차이가 있고, 이러한 차이로 인하여 가산세는 형법총칙의 규정이 적용될 여지가 없어 행위자의 고의 또는 과실ㆍ책임능력ㆍ책임조건 등을 고려하지 아니하고 가산세 과세요건의 충족 여부만을 확인하여 조세의 부과 절차에 따라 과징하게 되나, 다만 뒤에서 보는 바와 같이 납세자의 의무해태에 있어서 ‘정당한 사유’가 인정되는 경우에는 가산세를 부과할 수 없는 것이다[헌재 2005. 2. 24. 2004헌바26, 판례집 17-1, 242, 249; 대법원 1993. 6. 8. 선고 93누6744 판결(공1993하, 2049); 대법원 1996. 2. 9. 선고 95누3596 판결(공1996상, 992) 참조].
(2) 신고불성실 가산세 조항에 대한 판단
(가) 목적의 정당성과 방법의 적정성
이 사건 신고불성실 가산세 조항은 증여받은 재산에 대하여 과세표준 신고기한인 3월 이내에 신고를 하지 아니한 때에는, 과세관청이 결정한 과세표준에 대하여 신고를 하지 아니한 과세표준이 차지하는 비율을 증여세산출세액에 곱하여 그 금액의 20% 상당액을 가산세로 부과하도록 규정하고 있다.
이는 증여세 납세의무자의 성실신고를 유도하는 한편 납세의무자의 성실신고를 통하여 납세의무 확정에 소요되는 과세관청의 인력과 예산상의 낭비를 방지하는 데 그 입법목적이 있고, 이러한 입법목적은 정당하다.
또한 조세법의 실효성 내지 납세의무자에 대한 의무이행을 확보하기 위하여 의무위반자에게 납세자가 납부하여야 할 세액의 일정 비율에 상당한 금액을 추가하여 납부하도록 하는 방법은 입법목적의 달성을 위하여 효과적인 수단이라 할 것이다.
(나) 피해의 최소성
1) 이 사건 신고불성실 가산세 조항은 과소신고 금액이 전체 증여재산 가액에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액에 20%의 가산세를 부과하도록 규정하고 있어, 과소신고의 비율에 따라 가산세액에 차등을 둠으로써 납세의무자의 의무위반의 정도에 비례하여 가산세를 부과하고 있으므로, 의무위반의 정도와 제재 사이에 적정한 균형을 이루고 있다.
또한 부과과세 방식의 조세에서도 과세표준의 신고의무 이행은 조세행정의 원활한 운영에 중요한 영향을 미치고, 특히 증여세의 경우 재산이전의 경로나
액수가 겉으로 드러나지 않아 과세대상의 포착이 어렵다는 점에서 납세의무자가 신고의무를 성실하게 이행하는 것이 매우 중요하므로, 20%의 가산세율은 신고의무에 대한 위반행위를 예방하고 과소신고를 규제함으로써 그 실효성을 확보하기 위한 적정한 수준이라고 할 것이다.
2) 납세자의 의무해태에 있어 정당한 사유 즉 그 의무이행을 청구인에게 기대하는 것이 무리라고 할 만한 사정이 있다고 인정되는 때에는 가산세를 부과할 수 없는 것이어서[대법원 1987. 10. 28. 선고 86누460 판결(공1987하, 1816); 대법원 1989. 4. 25. 선고 88누4218 판결(공1989상, 831) 및 국세기본법 제48조 제1항 등 참조], 불성실한 납세의 의도가 없는 수증자로서는 의무 해태에 정당한 사유가 있음을 주장하여 가산세의 부담에서 벗어날 수 있는 구제수단이 인정되므로, 위 가산세 조항으로 인한 재산권의 침해를 최소화하는 장치도 갖추고 있다 할 것이다.
또한 법에서 상속세의 보완세적 형태로서 증여세를 인정하고 있는 이상 수증자에게 증여액에 대한 자발적인 신고와 납부 등의 협력의무를 부과하는 것은 주된 납세의무에 수반하는 당연한 의무이므로, 직계존속으로부터 증여를 받은 경우 자진신고의 기대가능성이 없다는 청구인들의 주장은 증여세의 납부의무 자체를 이행할 의사가 없다는 것에 다름없어 받아들이기 어렵다.
3) 한편 이 사건 신고불성실 가산세 조항은 가산세율을 정함에 있어 ‘미신고기간의 장단’을 고려하지 않고 있으나, 과세표준 신고의무는 납세의무자가 과세요건사실을 과세당국에 신고하여 스스로 자기가 부담할 조세채무를 확정하도록 함으로써 납세자의 권리를 보호하려는 것과 함께 납세의무 확정을 위하여 투입될 국가나 지방자치단체의 행정력을 절감하려는 데에 그 목적이 있으므로, 국가나 지방자치단체의 재원을 적기에 확보하려는 데에 그 목적이 있는 세액의 자진납부 의무를 이행하지 아니하는 때 미납세액 뿐만 아니라 미납기간의 장단을 고려하여 부과하는 납부불성실 가산세와는 그 성격이 다르다고 할 것이므로, 신고불성실 가산세의 산출방법을 미신고기간의 장단을 고려하지 않고 과소신고세액의 일정비율 상당액으로 하는 것은 과세표준 신고의무의 성질에 상응하는 조치라 할 것이다(헌재 2003. 9. 25. 2003헌바16, 판례집 15-2상, 291, 301; 헌재 2005. 2. 24. 2004헌바26, 판례집 17-1, 242, 251-252 참조).
(다) 법익의 균형성
이 사건 신고불성실 가산세 조항은 증여세의 납세의무자인 수증자의 성실
하고 정확한 신고를 유도함으로써 증여세 제도의 실효성 확보와 조세행정의 원활한 운영이라는 공익을 실현하는 중요한 역할을 수행함에 반하여, 위 조항으로 인하여  납세의무자가 입게 되는 불이익은 신고의무를 불이행함으로써 위 공익 목적을 침해한 한도에서 그에 대한 책임을 부담하는 정도에 그치고, 또한 구체적인 사안에서 신고의무 불이행에 대하여 ‘정당한 사유’를 인정하여 가산세를 면할 수 있는 길을 열어두고 있으므로, 위 조항으로 인하여 납세의무자가 입게 되는 불이익이 위 조항이 추구하는 공익에 비하여 현저하게 크다고 볼 수도 없다.
(라) 소  결
그렇다면 이 사건 신고불성실 가산세 조항은 의무위반의 정도와 부과되는 제재 사이에 적정한 비례관계를 유지하고 있으므로 청구인들의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.
(3) 납부불성실 가산세 조항에 대한 판단
(가) 입법목적의 정당성과 방법의 적정성
이 사건 납부불성실 가산세 조항은 납부할 세액을 신고기한 이내에 납부하지 아니한 때에는, 신고기한의 다음 날부터 1년이 되는 날까지의 기간 중 미납부세액이 있는 경우에는 미납부세액의 10%를, 1년 경과한 후에도 미납부세액이 있는 경우에는 미납부세액에 자진납부전일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관 이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 매 1일당 1만분의 3(시행령 제80조 제2항 참조)을 곱하여 산출한 금액을 가산세로 납부하도록 규정하고 있다.
위 조항은 원활한 조세행정을 위하여 조세법상 부과된 협력의무의 이행을 확보하고, 성실히 납세한 사람과 그렇지 않은 사람 사이에 조세부담의 공평을 기하며, 납세자가 납부기한을 준수하지 아니하여 얻게 된 미납액에 대한 이자 상당액의 이익을 박탈함으로써 재원을 적기에 확보하지 못한 국고재정과의 손익을 조정한다는 데 그 입법목적이 있고, 이러한 입법목적은 정당하다.
또한 납세의무를 위반한 자에 대하여 원래 납부하여야 할 세액의 일정 비율에 상당한 금액을 추가하여 납부하도록 금전적 제재를 가하는 것은 위 입법목적을 달성하기 위한 적절한 수단이다.
(나) 피해의 최소성
1) 이 사건 납부불성실 가산세 조항은 미납세액과 미납기간의 장단을 고려하여 가산세를 부과하고 있어, 납세의무자의 의무위반의 정도와 제재 사이에
적절한 균형을 이루고 있다.
특히 신고기한의 다음 날부터 1년이 경과한 후 미납부세액에 대하여는 금융기관의 이자율을 참작하여 가산세율을 정하도록 하고 있고, 그에 따라 미납부기간동안 매 1일당 1만분의 3 즉 연 10.95%를 곱하여 산출한 금액을 가산세로 부과하도록 하여, 납부의무의 성실한 이행 정도에 따라 제재의 정도를 달리함으로써 납세자 사이의 형평을 기할 수 있고, 납세자는 미납부기간 동안 미납부세액의 이자 상당액만큼의 이익을 얻을 수 있었던 반면 국가로서는 그 만큼 국고재정적인 손실을 입게 되므로 이를 조정함으로써 공평한 조세부담의 원칙을 실현시킬 수 있다.
또한 이 사건 납부불성실 가산세 조항에 의하여 부과되는 가산세는 미납부기간동안의 이자에 상당한 금액을 징수하는 것으로서 연 10.95% 정도의 세율을 정한 것이 지나치게 높아 부당하다고 할 수 없고, 최저세율 10%, 최고세율 20%의 범위에서 가산세를 부과하도록 하고 있어 조세를 미납부한 자에 대한 제재로서의 효과를 달성함과 동시에 과다한 세율로 인한 지나친 부담을 방지하고 있다.
2) 앞서 본 바와 같이 불성실한 납세의 의도가 없는 수증자로서는 의무 해태에 정당한 사유가 있음을 주장하여 가산세의 부담에서 벗어날 수 있는 길이 있으므로, 위 가산세 조항으로 인한 재산권의 침해를 최소화하는 장치도 갖추고 있다.
(다) 법익의 균형성
이 사건 납부불성실 가산세 조항은 납세의무자의 성실한 납세의무 이행에 기여함으로써 조세법의 실효성 확보와 조세형평의 실현이라는 중요한 공익목적을 수행하는 반면 납세자로서는 위 조항으로 인하여 가산세를 납부하여야 하는 불이익을 입게 되나, 해당 세액에 상당한 금원을 미납기간동안 사용하여 수익을 얻을 수 있었던 점을 고려한다면 위 조항으로 입게 되는 불이익이 공익에 비하여 현저하게 크다고 볼 수 없다.
(라) 소  결
그러므로 이 사건 납부불성실 가산세 조항은 의무위반의 정도와 부과되는 제재 사이에 적정한 비례관계를 유지하고 있으므로, 청구인들의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.
4. 결  론
그렇다면 이 사건 심판대상 조항들은 헌법에 위반되지 아니하므로, 관여 재
판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.

재판장,이강국,조대현,김희옥,김종대,주심,민형기,이동흡,목영준,송두환