# 소득세법 제104조의3 제1항 제4호 위헌소원

## 판시사항

가. 농지·임야 및 목장용지 외의 토지에 대해 양도소득세가 중과되는 비사업용 토지의 항목을 법률에 구체적으로 열거하지 않고, "이용상황 등을 감안하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령이 정한 토지"를 제외한 나머지 토지 전부를 양도소득세가 중과되는 비사업용 토지로 규정하고 있는 구 소득세법(2005. 12. 31. 법률 제7837호로 개정되고, 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제104조의3 제1항 제4호(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)가 청구인의 재산권을 침해하는지 여부(소극)
나. 이 사건 법률조항이 포괄위임입법금지원칙에 반하는지 여부(소극)

## 결정요지

가. 임야 및 목장용지 외의 토지는 그 용도가 거의 무한정으로 다양할 것이므로 입법자는 이들 토지 중 비사업용 토지에 해당하는 항목을 법에 구체적으로 일일이 열거하는 것이 입법기술상 용이하지 않음을 고려하여, 위 토지 중 이미 다른 조세법령에서 그 사업관련성 내지 공익성을 인정
받아 특별한 취급을 받고 있는 토지들에 대해서는 이를 그대로 원용하여 비사업용 토지에서 제외하거나 별도의 위임규정을 두어 비사업용 토지에서 제외되어야 할 토지를 하위법령에서 정하도록 하되, 그 밖의 토지는 모두 비사업용 토지로 보는 입법방식을 채택할 수 있고, 이 경우 입법자가 원용한 토지들의 개념 자체가 불명확하여 예측가능성을 해한다거나 아니면 원용하고 있는 토지들의 범위가 지나치게 협소하여 사실상 대부분의 토지를 비사업용 토지로 취급한다거나 하는 등의 한계를 벗어난 것이 아닌 이상, 과잉금지의 원칙에 반한다고 할 수 없다. 
그런데 이 사건 법률조항은 농지·임야 및 목장용지 외의 토지에 대해 가목 내지 다목에서 특별히 정한 토지를 제외한 나머지 토지들은 모두 비사업용 토지로 간주하는 입법방식을 취하고 있는바, 그 가목 및 나목은 지방세법상의 재산세 과세대상구분방식을 원용하여, 다목은 위임입법의 방법을 통하여 각각 비사업용 토지에서 제외되어야 할 토지의 범위를 합리적으로 규정함으로써 결국 비사업용 토지의 범위를 적절하게 조절하고 있으므로, 이는 과잉금지원칙의 한계를 준수하고 있고 청구인의 재산권을 침해하였다고 볼 수 없다. 
나. 이 사건 법률조항은 비사업용 토지에서 제외되는 토지의 범위를 정함에 있어 단순히 "비사업용 토지에서 제외함이 상당한 토지로서 대통령령이 정하는 토지"가 아니라 "토지의 이용상황·관계 법률의 의무이행 여부 및 수입금액 등을 감안하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령이 정하는 것"이라고 상당히 구체적인 기준과 범위를 제시하여 위임하여, 누구라도 위 조항으로부터 대통령령에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있다고 할 것이므로 헌법상 포괄위임입법금지원칙에 반하지 않는다.

## 심판대상조문

구 소득세법(2005. 12. 31. 법률 제7837호로 개정되고, 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제104조의3 제1항 제4호

## 참조조문

헌법 제23조 제1항, 제37조 제2항, 제38조, 제59조
구 소득세법(2007. 12. 31. 법률 제8825호로 일부 개정되기 전의 것) 제94조 제1항 제1호, 제96조 제1항, 제2항 제8호, 제104조 제1항 제2호의7, 제104조의3 제1항, 제2항
구 소득세법 시행령(2007. 12. 31. 대통령령 제20516호로 일부 개정되기 전의 것) 제168조의6, 제168조의11

## 참조판례

가. 헌재 2010.12.28. 2009헌바145등, 공보 171, 148, 151-153
나. 헌재 2006.7.27. 2006헌바18등, 판례집 18-2, 169, 184

## 전문

[당 사 자]
청 구 인  안○득  
             대리인 변호사 정만규 외 1인
당해사건  부산고등법원 2009누4708 양도소득세부과처분등취소

[주    문]
구 소득세법(2005. 12. 31. 법률 제7837호로 개정되고, 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제104조의3 제1항 제4호는 헌법에 위반되지 아니한다. 

[이    유]
1. 사건개요 및 심판대상
가. 사건개요 
(1) 청구인은 2004. 3. 2. 울산 남구 ○○동 405-10 대 210.9㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다) 및 그 지상 경량철골조 조립식 무허가 건물 66㎡(이하 ‘이 사건 건물’이라 한다)를 이○곤으로부터 68,000,000원에 매수하여 2004. 3. 3. 자신 앞으로 소유권이전등기를 마쳤다. 
그리고 2005. 12. 16. 이 사건 건물을 철거해주는 것을 조건으로 이 사건 토지를 주식회사 ○○개발에 700,000,000원에 매도하고, 2007. 7. 20. 그 회사 앞으로 소유권이전등기를 마쳐주었다.

(2) 청구인은 2007. 7. 31. 이 사건 토지의 양도차익에 대하여 36%의 일반세율을 적용하여 양도소득세를 신고한 후 2007. 9. 28. 86,475,600원, 12. 31. 96,084,000원, 합계 182,559,600원을 납부하였는데, 동울산세무서장은 이 사건 토지가 비사업용 토지에 해당한다는 이유로 2008. 4. 1. 청구인에게 구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제104조 제1항 제2호의7에 정한 60%의 중과세율을 적용하여 2007년 귀속 양도소득세 185,532,000원을 추가로 부과·고지하였다(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다).

(3) 이에 청구인은, 이 사건 토지는 도매용 전자기기 등의 적치나 하치를 위하여 사용되었으므로 비사업용 토지에서 제외되어야 하는데도 동울산세무서장이 이 사건 토지를 비사업용 토지로 보아 60%의 중과세율을 적용한 것은 위법하다며 이 사건 부과처분의 취소를 구하는 소를 제기하였으나 2009. 7. 22. 기각되고(울산지방법원 2008구합2402), 그 항소심이 계속 중이던 2009. 11. 19. 비사업용 토지의 범위를 규정한 구 소득세법 제104조의3 제1항 제4호가 포괄위임입법금지의 원칙 등에 위배된다며 위헌법률심판 제청신청을 하였으나, 그 항소 및 신청이 모두 기각되자(부산고등법원 2009누4708, 2009아100), 2010. 1. 28. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.  

나. 심판대상
이 사건 심판대상은 구 소득세법(2005. 12. 31. 법률 제7837호로 개정되고, 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법’이라 한다) 제104조의3 제1항 제4호(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)가 헌법에 위반되는지 여부이고, 그 내용은 다음과 같다. 

[심판대상 조항]
구 소득세법(2005. 12. 31. 법률 제7837호로 개정되고, 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것)
제104조의3(비사업용 토지의 범위) ① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제2호의7에서 "비사업용 토지"라 함은 당해 토지를 소유하는 기간 중 대통령령이 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지(이하 이 조에서 "비사업용 토지"라 한다)를 말한다. 
4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지 
가. 「지방세법」 또는 관계 법률의 규정에 의하여 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지 
나. 「지방세법」 제182조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의한 재산세 별도합산 또는 분리과세대상이 되는 토지 
다. 토지의 이용상황·관계 법률의 의무이행 여부 및 수입금액 등을 감안하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령이 정하는 것 

2. 청구인의 주장 요지
비사업용 토지에 대해서는 양도소득세가 중과되어 국민의 권리·의무에 중대한 영향을 미치므로, 그 대상은 법률에 개별적·구체적으로 규정하여야 할 것인데도, 이 사건 법률조항은 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지는 원칙적으로 비사업용 토지로 보고 그 예외를 한정적으로 열거하여, 입법목적의 달성을 위해 과도한 수단을 사용하고 있으므로 과잉금지원칙에 반하고, 특히 그 중 다목은 사업과 직접 관련이 있는 토지로서 대통령령이 정하는 토지만을 비사업용 토지에서 제외하도록 하여, 일반 국민들로서는 어느 토지가 비사업용 토지에서 제외되는지 전혀 알 수 없으므로 포괄위임입법 금지원칙에도 반한다. 

3. 판단  
가. 비사업용 토지에 대한 양도소득세 중과제도 개관
비사업용 토지에 대한 양도소득세의 중과 제도는 소득세법이 2005. 12. 31. 법률 제7837호로 개정되면서 도입된 것으로, 개인이 토지를 실수요에 따라 생산적인 용도로 사용하지 않고 재산증식의 수단으로 보유하다 양도하는 경우 양도소득세를 중과하여 토지에 대한 투기수요를 억제하고, 부동산시장을 안정화시키며, 투기로 인한 이익을 환수함에 그 입법목적이 있고, 이에 따라 개인이 비사업용 토지를 양도하는 경우에는 일반 양도세율보다 더 높은 60%의 중과세율을 적용받게 된다(구 소득세법 제104조 제1항 제2호의7). 
구 소득세법 제104조의3 제1항은, 제1호(전·답 및 과수원, 이하 ‘농지’라 한다), 제3호(목장용지), 제5호(지방세법 제182조 제2항의 규정에 의한 주택 부속  토지) 및 제6호(별장으로 사용하는 주거용 건축물)에서 당해 토지와 관련하여 비사업용 토지에 해당하는 경우를 직접 한정하여 열거한 반면, 제2호(임야) 및 이 사건 심판대상 조항인 제4호(농지·임야 및 목장용지 외의 토지)에서는 일정한 토지 가운데 비사업용 토지로 보지 아니하는 경우를 한정적으로 열거하면서 그에 해당하지 않으면 당해 토지 모두를 비사업용 토지로 본다고 하고, 또한 제7호에서는 "제1호 내지 제6호와 유사한 토지로서 거주자의 거주 또는 사업과 직접 관련이 없다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 대통령령이 정하는 토지"를 비사업용 토지로 하여 포괄적인 형식으로 규정하는 등, 토지의 종류 및 태양에 따라 비사업용 토지의 범위를 정하는 데 있어 대조적인 방식을 취하고 있다. 

나. 이 사건의 쟁점
이 사건 법률조항에 의하면, 농지·임야 및 목장용지 이외의 토지는 그 각 목에 열거된 경우가 아니면 모두 비사업용 토지로 보게 되는데, 비사업용 토지에 대한 중과세의 성격에 비추어 볼 때, 오히려 반대로 무엇이 비사업용 토지에 해당하는지를 법률에 제한적·열거적으로 규정하여 기본권 제한의 정도를 최소화하여야 하는 것이 아닌지 하는 측면에서 이 사건 법률조항은 기본권 제한에 관한 과잉금지원칙을 위배하여 청구인의 재산권을 침해하는지 여부가 문제될 수 있다. 
나아가 이 사건 법률조항 중 다목은 "토지의 이용상황·관계 법률의 의무이행 여부 및 수입금액 등을 감안하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령이 정하는 것"을 비사업용 토지에서 제외되는 토지로 규정하고 있는데, 이것이 포괄위임입법금지원칙에 반하는지 여부  또한 문제가 된다. 

다. 재산권 침해 여부
(1) 심사기준
조세와 관련된 법률이 헌법 제38조 및 제59조에서 선언하고 있는 조세법률주의 원칙에 따라 과세요건을 명확히 규정하고 있다 하더라도, 그 법률의 목적이나 내용이 기본권 보장이라는 헌법이념과 이를 뒷받침하는 과잉금지의 원칙 등 헌법상의 제반 원칙에도 합치되어야 하므로(헌재 1992. 2. 25. 90헌가69등, 판례집 4, 114, 120-121；헌재 1997. 6. 26. 94헌바38등, 판례집 9-1, 611, 621-622；헌재 2002. 5. 30. 2001헌바65등, 판례집 14-1, 508, 524-525 각 참조), 조세와 관련된 법률이 과잉금지 원칙에 위배되어 국민의 재산권을 침해하는 때에는 헌법 제38조에 의한 국민의 납세의무에도 불구하고 헌법상 허용되지 아니한다(헌재 2003. 7. 24. 2000헌바28, 판례집 15-2상, 38, 49-50; 헌재 2008. 11. 13. 2006헌바112등, 판례집 20-2하, 1, 63). 
특히 비사업용 토지에 대한 양도소득세의 중과 제도와 같이, 국가재정 수요의 충당에서 더 나아가 부동산 가격안정 등의 적극적인 목적을 추구하는 유도적·형성적 기능을 지닌 정책적 조세에 있어서는 당해 조세가 추구하는 특별한 정책 목적과의 관계에서 그 수단인 조세의 부과가 정책 목적의 달성에 적합하고 필요한 한도 내에 그쳐야 할 뿐만 아니라, 그 정책 목적에 의하여 보호하고자 하는 공익과 침해되는 사익 사이에도 비례관계를 유지하여 과잉금지의 원칙에 어긋나지 않도록 하여야 한다(헌재 2008. 11. 13. 2006헌바112등, 판례집 20-2하, 1, 64 참조).
따라서, 이 사건 법률조항의 재산권 침해 여부를 판단함에 있어서는 과잉금지원칙의 준수 여부에 의해 이를 심사함이 상당하다.

(2) 목적의 정당성
이 사건 법률조항은 개인이 실수요에 따라 생산적인 용도로 사용하지 않고 재산증식 수단으로 보유하다 양도하는 토지를 비사업용 토지로 분류하여  양도소득세를 중과함으로써 결국 토지에 대한 투기수요를 억제하는 데 그 입법목적이 있음은 앞서 본 바와 같으므로, 그 목적의 정당성이 인정된다. 

(3) 방법의 적절성 및 침해의 최소성 
앞서 본 입법목적을 달성하기 위하여 비사업용 토지에 대하여 중과세를 하는 방법으로는 ① 사업과 관련 있는 토지를 법률 내지 행정입법에서 한정적으로 열거한 다음 그 밖의 토지는 모두 비사업용 토지로 보는 방식과 ② 이와 반대로 사업과 관련이 없는 비사업용 토지를 법령에서 한정적으로 열거하여 그에 해당하지 않는 이상 모두 비사업용 토지의 범위에서 제외하는 방식을 상정해 볼 수 있으나, 토지의 태양 및 이용 현황 등이 지극히 다양한 이상 일률적으로 그 중 어느 방식이 반드시 타당하다고는 말할 수는 없다. 
이 사건 법률조항은 농지, 임야 및 목장용지 이외의 토지에 대해서는 ① 지방세법 또는 관계 법률의 규정에 의하여 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지(가목), ② 지방세법 제182조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의한 재산세 별도합산 또는 분리과세대상이 되는 토지(나목), ③ 토지의 이용상황·관계 법률의 의무이행 여부 및 수입금액 등을 감안하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령이 정하는 것(다목)을 제외하고는 모두 비사업용 토지로 취급하고 있다.
그런데, 농지, 임야 및 목장용지 이외의 토지는 그 용도가 거의 무한정으로 다양할 것이므로, 입법자는 이들 토지 중 비사업용 토지에 해당하는 항목을 법에 구체적으로 일일이 열거하는 것이 입법기술상 용이하지 않다는 점을 고려하여, 그러한 토지 중 이미 다른 조세법령에서 그 사업관련성 내지 공익성을 인정받아 특별한 취급을 받고 있는 토지들에 대해서는 이를 그대로 원용하여 비사업용 토지에서 제외하거나 별도의 위임규정을 두어 비사업용 토지에서 제외되어야 할 토지를 하위법령에서 정하도록 하되, 그 밖의 토지는 모두 비사업용 토지로 보는 입법방식을 채택할 수 있고, 이 경우 입법자가 원용한 토지들의 개념 자체가 불명확하여 예측가능성을 해한다거나, 원용하고 있는 토지들의 범위가 지나치게 협소하여 입법목적과는 무관하게 사실상 대부분의 토지를 비사업용 토지로 취급한다거나 하는 등의 한계를 벗어난 것이 아닌 한 헌법상 용인되는 입법재량의 범위 내에 있는 것으로 보아야 할 것이다. 
이 사건 법률조항 중 가목은 토지의 보유세인 재산세에 있어 당해 토지가 공익적인 용도에 사용되거나 그 밖에 조세정책상 재산세를 부과하는 것이 적절하지 않은 경우로서 재산세를 비과세 또는 면제하는 경우에는 양도소득세에 있어서도 이를 특별히 중과할 당위성이 없다는 측면에서 이를 비사업용 토지에서 제외하고 있고, 나목이 규정하는 지방세법상 별도합산과세 대상 토지는 당해 토지가 ‘비주거용 건축물의 부속 토지 및 그 밖에 정상적인 경제활동에 제공되는 토지로서 과다보유의 우려가 없는 한도 내의 토지’임을 전제하는 것으로서(헌재 2010. 12. 28. 2009헌바145등, 공보 171호, 148, 151, 153 참조) 이 역시 비사업용 토지에서 당연히 제외되어야 할 성질의 것이다. 
그리고 역시 이 사건 법률조항 나목이 규정하고 있는 지방세법상 분리과세 대상  토지는 정책적인 차원에서 그 토지의 용도에 따라 낮은 세율이나 높은 세율을 적용할 필요성이 있는 토지에 대해 별도의 기준에 의하여 분리과세를 하는 것으로서(자경농지 등 직접 생산에 이용되는 토지 또는 공장용지 등 산업용지로 활용되는 토지에 대하여는 낮은 세율이 적용되는 반면, 골프장용 토지, 고급 오락장용 토지 등 사치성 재산으로 사용되는 토지에 대하여는 높은 세율이 적용된다, 헌재 2001. 2. 22. 99헌바3등, 판례집 13-1, 226, 238-239 참조), 분리과세 대상 토지는 그 용도의 사치성 여부는 별론으로 하고 어쨌든 이미 사업에 제공되고 있는 토지라는 점에 착안하여 이를 비사업용 토지의 범위에서 제외하고 있다고 볼 수 있다. 
나아가 다목은, 지방세법상 재산세가 비과세 또는 면제되지 않고 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세대상도 아닌 토지에 대해서는 경험칙상 이들 토지가 나대지로 방치되어 사업 또는 주거에 사용되지 않을 가능성이 높다는 점을 감안하여 이를 원칙적으로 비사업용 토지로 규율하되, 다만 이들 토지 중에서도 그 실제 이용용도 등에 비추어 볼 때 예외적으로 비사업용 토지에서 제외시켜야 할 필요성이 있는 토지가 있을 수 있음을 감안하여, 그에 대한 구제수단으로서 ‘토지의 이용상황 등을 고려하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정되는 토지’에 대해서는 이를 따로 선별하여 대통령령으로 정하도록 하는 위임규정을 두고 있는 것이다.
또한 구 소득세법 제104조의3 제2항은 "제1항의 규정을 적용함에 있어 토지의 취득 후 법률의 규정으로 인한 사용의 금지 그 밖에 대통령령이 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다."고 하여 당사자의 책임 없는 사유로 인해 토지를 업무 등에 사용하지 못함으로써 당해 토지가 당사자의 귀책사유 없이 비사업용 토지로 사용되는 경우에 대한 보완책을 마련하고 있다. 
그렇다면, 이 사건 법률조항은 농지·임야 및 목장용지 외의 토지에 대해 가목 내지 다목에서 특별히 정한 토지를 제외한 나머지 토지들은 모두 비사업용 토지로 간주하는 입법방식을 취하고 있기는 하나, 그 가목 및 나목은 지방세법상 재산세 과세대상구분방식을 원용하고, 다목은 위임입법의 방법을 통하여 각각 비사업용 토지에서 제외되어야 할 토지의 범위를 합리적으로 규정함으로써, 결국 중과세 대상이 되는 비사업용 토지의 범위를 적절하게 조절하고 있다고 보이므로, 방법의 적정성 및 및 최소침해성의 한계를 준수하고 있다 할 것이다. 

(4) 법익의 균형성
토지는 원칙적으로 생산이나 대체가 불가능하여 공급이 제한되어 있고, 우리나라의 가용토지 면적은 인구에 비하여 절대적으로 부족한데다가 토지 소유의 편중 현상마저 심각한 반면, 모든 국민이 생산 및 생활의 기반으로서 토지의 합리적인 이용에 의존하고 있는 등 공동체적인 이익이 보다 더 강하게 관철될 것이 요구되는 재산이라는 점을 종합하면, 이 사건 법률조항이 토지에 대한 투기적 수요를 억제함으로써 토지의 가격안정을 꾀하며 나아가 국민경제의 건전한 발전을 도모함으로써 얻을 수 있는 공익이 그로 인해 침해되는 사익보다는 크다고 할 것이므로(헌재 2008. 11. 13. 2006헌바112등, 판례집 20-2하, 1, 70-71 참조), 법익의 균형성의 원칙에 어긋난다고 보기는 어렵다.
따라서, 이 사건 법률조항은 청구인의 재산권을 침해하지 아니한다. 

라. 포괄위임입법금지원칙 위반 여부
(1) 심사기준
헌법 제38조와 제59조가 규정하고 있는 조세법률주의는 과세요건 법정주의와 과세요건 명확주의를 핵심적인 내용으로 하는 것으로, 과세요건을 법률로 명확하게 규정함으로써 국민의 재산권을 보장함과 동시에 국민의 경제생활에 법적 안정성과 예측가능성을 보장하는 것을 그 이념으로 하고 있다. 
그러나 조세법률주의를 견지하면서도 경제현실의 변화나 전문적 기술의 발달 등에 즉응하여야 하는 세부적인 사항에 관하여는 국회가 제정하는 형식적인 법률보다는 더 탄력성이 있는 행정입법에 이를 위임할 필요가 있다 할 것인데, 이 경우에도 법률에 이미 하위법령으로 규정될 내용 및 범위의 기본사항이 구체적으로 규정되어 있어 누구라도 당해 법률로부터 하위법령에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있어야 하므로, 법률의 위임은 반드시 구체적이고 개별적으로 한정된 사항에 대하여 행하여져야 한다(헌재 2006. 7. 27. 2006헌바18등, 판례집 18-2, 169, 184 등 참조). 
다만, 위임의 구체성·명확성 내지 예측가능성의 유무는 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것이 아니라 관련 법조항 전체를 유기적·체계적으로 종합하여 판단하여야 하고, 위임된 사항의 성질에 따라 구체적·개별적으로 검토하여야 한다(헌재 1996. 6. 26. 93헌바2, 판례집 8-1, 525, 533；헌재 2002. 3. 28. 2001헌바24등, 판례집 14-1, 174, 183 등 참조).   

(2) 이 사건 법률조항 중 다목 부분에 대한 판단  
(가) 위임의 필요성
이 사건 법률조항 중 다목이 규정하고 있는 비사업용 토지에서 제외되는 토지는 개인의 거주 또는 사업과 직접 관련이 있어야 하는데, 거주 또는 사업이라는 개념은 상당히 폭넓은 것이고, 구체적으로 어떠한 사업에 사용되는 토지를 비사업용 토지에서 제외할 것인가를 정함에 있어서는 사업의 성격, 국민생활에의 기여도, 해당 업종에 따른 토지의 적정 보유 규모 등 다양한 변수를 고려하여야 한다.
이와 같이 어떠한 토지를 비사업용 토지에서 제외되는 토지로 정할 것인지의 문제는 경제적 상황의 변천, 토지정책의 향방, 관련법규의 변경 등에 대응하여 탄력적·유동적으로 규율할 필요가 크므로, 국회가 제정하는 법률에서 이를 열거적으로 망라하기란 부적절할 뿐만 아니라, 그 대상을 선정하는 작업이 전문적·기술적·가변적이므로 하위법령에 위임할 필요성이 인정된다. 

(나) 예측가능성
이 사건 법률조항 중 다목은 비사업용 토지에서 제외되는 토지의 범위를 정함에 있어 단순히 "비사업용 토지에서 제외함이 상당한 토지로서 대통령령이 정하는 토지"가 아니라 "토지의 이용상황·관계 법률의 의무이행 여부 및 수입금액 등을 감안하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령이 정하는 것"이라고 상당히 구체적인 기준과 범위를 제시하여 이를 위임하고 있다.
즉 ‘토지의 이용상황·관계 법률의 의무이행 여부 및 수입금액 등을 감안하여’ 라는 부분은 비사업용 토지 중과세 제도의 입법취지에 비추어 볼 때 토지를 지목 본래의 용도대로 실제 사용하였는지, 관련 법령에서 부여된 소유자로서의 각종 의무를 제대로 이행하였는지, 실제 그 사업수행으로 인해 수입을 거두었는지 여부 등을 종합하여 당해 토지를 투기목적으로 보유하였는지 여부를 판단하라는 것이고, 또한 ‘거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유’란 사전적 의미 그대로 일정한 곳에 머물러 살거나 또는 어떤 일을 목적과 계획을 가지고 짜임새 있게 지속적으로 경영함에 당해 토지가 직접 이용되고 있음을 객관적으로 인정할 수 있을 만한 개연성이 높은 이유를 의미한다고 할 것이다.
그렇다면 이 사건 법률조항 중 다목은 비사업용 토지에서 제외되는 토지의 범위에 관하여 상당히 구체적인 기준을 제시하고 그 범위를 한정하여 하위법규인 대통령령에 위임함으로써 누구라도 그 조항으로부터 대통령령에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있을 것이다. 

(3) 이 사건 법률조항 중 "당해 토지를 소유하는 기간 중 대통령령이 정하는 기간 동안" 부분에 대한 판단
이 사건 법률조항은 비사업용 토지의 범위에 대하여 각 호에서 토지의 지목별로 이를 규정하면서 "당해 토지를 소유하는 기간 중 대통령령이 정하는 기간 동안" 그러한 비사업용 토지를 보유하여야 한다는 이른바 "기간요건"을 같이 규정하고 그 구체적인 기준에 대해서는 이를 대통령령에 위임하고 있는바, 이 부분에 대해서도 역시 포괄위임입법금지원칙 위반 여부가 문제될 수 있다.
먼저, 이 사건 법률조항이 비사업용 토지의 중과세 요건에 있어 기간에 대한 요건을 설정한 것은, 사업 목적을 위하여 토지를 취득하였더라도 본격적인 사업개시 전 준비에 소요되는 시간이나 사업수행 중 업종을 변경하는 경우 일시적으로 당해 토지를 사업에 사용하지 않는 경우 등이 있을 수 있으므로 이를 비사업용 토지의 판정 여부에 반영하기 위한 것인데, 결국 기간요건을 설정함에 있어서는 당시의 경제적 상황의 변천, 토지정책의 향방 등을 고려하여 당해 토지의 전체 보유기간, 양도 직전의 토지이용 현황 등을 종합하여 탄력적으로 규율할 필요가 크고 그 기간을 설정하는 작업이 기술적이므로 이를 하위법령에 위임할 필요성을 인정할 수 있다 할 것이다. 
나아가, 비록 이 사건 법률조항 자체에서는 "대통령령이 정하는 기간"에 대하여 구체적인 기준을 설정하고 있지 않으나, 비사업용 토지 및 기간요건의 입법취지에 비추어 볼 때, 당해 토지가 비사업용 토지로 판정되기 위해서는 전체 보유기간 중 일정 기간 이상, 특히 당해 토지거래의 투기성을 판단하는 중요한 요소로서 양도일 직전의 일정 기간 이상 동안 당해 토지가 사업에 제공된 바 없어야 할 것이라는 점은 누구라도 쉽게 예상할 수 있으므로, 대통령령에 규정될 내용의 대강에 대하여 예측가능성이 갖추어졌다 할 것이다. 
따라서 이 사건 법률조항 중 "당해 토지를 소유하는 기간 중 대통령령이 정하는 기간 동안" 부분 및 다목은 헌법이 정한 위임입법의 한계를 준수하고 있다 할 것이므로 포괄위임입법금지원칙에 위배되지 아니한다.

4. 결론
그렇다면 이 사건 심판대상 조항은 헌법에 위반되지 아니하므로, 관여 재판관들전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다. 


[별지]
관련 조항 

○ 구 소득세법(2007. 12. 31. 법률 제8825호로 일부 개정되기 전의 것)
제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.  
1. 토지(「지적법」에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다) 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득
제96조(양도가액) ① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 의한다.
② 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산을 2006년 12월 31일까지 양도하는 경우에 그 자산의 양도가액은 제1항의 규정에 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 당해 자산의 양도 당시의 기준시가에 의한다.
8. 제104조의3의 규정에 의한 비사업용 토지인 경우
제104조(양도소득세의 세율) ① 거주자의 양도소득세는 당해연도의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "양도소득산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정에 의한 세율 중 2 이상의 세율에 해당하는 때에는 그 중 가장 높은 것을 적용한다.
2의7. 제104조의3의 규정에 의한 비사업용 토지
       양도소득과세표준의 100분의 60
제104조의3(비사업용 토지의 범위) ① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제2호의7에서 "비사업용 토지"라 함은 당해 토지를 소유하는 기간 중 대통령령이 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지(이하 이 조에서 "비사업용 토지"라 한다)를 말한다.
 1. 전·답 및 과수원(이하 이 조에서 "농지"라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
가. 대통령령이 정하는 바에 의하여 소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지. 다만, 「농지법」 그 밖의 법률에 의하여 소유할 수 있는 농지로서 대통령령이 정하는 경우를 제외한다.
나. 특별시·광역시(광역시에 있는 군을 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 및 시지역(「지방자치법」 제3조제4항의 규정에 의한 도·농 복합형태의 시의 읍·면 지역을 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 중 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」의 규정에 의한 도시지역(대통령령이 정하는 지역을 제외한다. 이하 이 호에서 같다) 안의 농지. 다만, 대통령령이 정하는 바에 의하여 소유자가 농지소재지에 거주하여 자기가 경작하던 농지가 특별시·광역시 및 시지역의 도시지역에 편입된 날부터 대통령령이 정하는 기간이 종료되지 아니한 농지를 제외한다.
2. 임야. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한다.
가. 「산림법」에 의하여 지정된 산림유전자원보호림·보안림·채종림·시험림 그 밖에 공익상 필요 또는 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야로서 대통령령이 정하는 것
나. 대통령령이 정하는 바에 의하여 임야소재지에 거주하는 자가 소유한 임야
다. 토지의 소유자·소재지·이용상황·보유기간 및 면적 등을 감안하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 임야로서 대통령령이 정하는 것
3. 목장용지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것. 다만, 토지의 소유자·소재지·이용상황·보유기간 및 면적 등을 감안하여 거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 목장용지로서 대통령령이 정하는 것을 제외한다.
가. 축산업을 영위하는 자가 소유하는 목장용지로서 대통령령이 정하는 축산용 토지의 기준면적을 초과하거나 특별시·광역시 및 시지역의 도시지역(대통령령이 정하는 지역을 제외한다. 이하 이 호에서 같다) 안에 있는 것(도시지역에 편입된 날부터 대통령령이 정하는 기간이 경과되지 아니한 경우를 제외한다).
나. 축산업을 영위하지 아니하는 자가 소유하는 토지
4. (생략, 심판대상 조항 참조)
5. 「지방세법」 제182조 제2항의 규정에 의한 주택 부속토지 중 주택이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적을 초과하는 토지
6. 주거용 건축물로서 상시주거용으로 사용하지 아니하고 휴양·피서·위락 등의 용도로 사용하는 건축물(이하 이 호에서 "별장"이라 한다)과 그 부속토지. 다만, 「지방자치법」 제3조제3항 및 제4항의 규정에 의한 읍 또는 면에 소재하고 대통령령이 정하는 범위와 기준에 해당하는 농어촌주택과 그 부속토지를 제외하며, 별장에 부속된 토지의 경계가 명확하지 아니한 때에는 그 건축물 바닥면적의 10배에 해당하는 토지를 부속토지로 본다.
7. 그 밖에 제1호 내지 제6호와 유사한 토지로서 거주자의 거주 또는 사업과 직접 관련이 없다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 대통령령이 정하는 토지
② 제1항의 규정을 적용함에 있어 토지의 취득 후 법률의 규정으로 인한 사용의 금지 그 밖에 대통령령이 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다.
○ 구 소득세법 시행령(2007. 12. 31. 대통령령 제20516호로 일부 개정되기 전의 것)
제168조의6(비사업용 토지의 기간기준) 법 제104조의 3 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령이 정하는 기간"이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다. 
1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간 
가. 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간 
나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간 
다. 토지의 소유기간의 100분의 20에 상당하는 기간을 초과하는 기간. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다. 
2. 토지의 소유기간이 3년 이상이고 5년 미만인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간 
가. 토지의 소유기간에서 3년을 차감한 기간을 초과하는 기간 
나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간 
다. 토지의 소유기간의 100분의 20에 상당하는 기간을 초과하는 기간. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다. 
3. 토지의 소유기간이 3년 미만인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간 
가. 토지의 소유기간에서 2년을 차감한 기간을 초과하는 기간 
나. 토지의 소유기간의 100분의 20에 상당하는 기간을 초과하는 기간. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다. 
제168조의11(사업에 사용되는 그 밖의 토지의 범위) ① 법 제104조의3 제1항 제4호 다목에서 "거주 또는 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지로서 대통령령이 정하는 것"이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
1. 운동장·경기장 등 체육시설용 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
가. 선수전용 체육시설용 토지
(1) 「국민체육진흥법」에 따라 직장운동경기부를 설치한 자가 선수전용으로 계속하여 제공하고 있는 체육시설용 토지로서 재정경제부령이 정하는 선수전용 체육시설의 기준면적 이내의 토지. 다만, 직장운동경기부가 재정경제부령이 정하는 선수·지도자 등에 관한 요건에 해당하지 아니하는 경우에는 그러하지 아니하다.
(2) 운동경기업을 영위하는 자가 선수훈련에 직접 사용하는 체육시설로서 재정경제부령이 정하는 기준면적 이내의 토지
나. 종업원 체육시설용 토지
종업원의 복지후생을 위하여 설치한 체육시설용 토지 중 재정경제부령이 정하는 종업원 체육시설의 기준면적 이내의 토지. 다만, 재정경제부령이 정하는 종업원 체육시설의 기준에 적합하지 아니하는 경우에는 그러하지 아니하다.
다. 「체육시설의 설치·이용에 관한 법률」에 따른 체육시설업을 영위하는 자가 동법의 규정에 따른 적합한 시설 및 설비를 갖추고 당해 사업에 직접 사용하는 토지
라. 경기장운영업을 영위하는 자가 당해 사업에 직접 사용하는 토지
2. 주차장용 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
가. 「주차장법」에 따른 부설주차장(주택의 부설주차장을 제외한다. 이하 이 목에서 같다)으로서 동법에 따른 부설주차장 설치 기준면적 이내의 토지. 다만, 제6호의 규정에 따른 휴양시설업용 토지 안의 부설주차장용 토지에 대하여는 제6호에서 정하는 바에 의한다.
나. 「지방세법 시행령」 제131조의2 제3항 제2호의 규정에 따른 사업자 외의 자로서 업무용자동차(승용자동차·이륜자동차 및 종업원의 통근용 승합자동차를 제외한다)를 필수적으로 보유하여야 하는 사업에 제공되는 업무용자동차의 주차장용 토지. 다만, 소유하는 업무용자동차의 차종별 대수에 「여객자동차 운수사업법」 또는 「화물자동차 운수사업법」에 규정된 차종별 대당 최저 보유차고 면적기준을 곱하여 계산한 면적을 합한 면적(이하 "최저차고 기준면적"이라 한다)에 1.5를 곱하여 계산한 면적 이내의 토지에 한한다.
다. 주차장운영업용 토지
주차장운영업을 영위하는 자가 소유하고, 「주차장법」에 따른 노외주차장으로 사용하는 토지로서 토지의 가액에 대한 1년간의 수입금액의 비율이 재정경제부령이 정하는 율 이상인 토지
3. 「사회기반시설에 대한 민간투자법」에 따라 지정된 사업시행자가 동법에서 규정하는 민간투자사업의 시행으로 조성한 토지 및 그 밖의 법률에 따라 사업시행자가 조성하는 토지로서 재정경제부령이 정하는 토지. 다만, 토지의 조성이 완료된 날부터 2년이 경과한 토지를 제외한다.
4. 「청소년활동진흥법」에 따른 청소년수련시설용 토지로서 동법에 따른 시설·설비기준을 갖춘 토지. 다만, 재정경제부령이 정하는 기준면적을 초과하는 토지를 제외한다.
5. 종업원 등의 예비군훈련을 실시하기 위하여 소유하는 토지로서 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 토지
가. 지목이 대지 또는 공장용지가 아닐 것
나. 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 도시지역의 주거지역·상업지역 및 공업지역 안에 소재하지 아니할 것
다. 재정경제부령이 정하는 시설기준을 갖추고 재정경제부령이 정하는 기준면적 이내일 것
라. 수임 군부대의 장으로부터 예비군훈련의 실시를 위임받은 자가 소유할 것
6. 「관광진흥법」에 따른 전문휴양업·종합휴양업 등 재정경제부령이 정하는 휴양시설업용 토지로서 재정경제부령이 정하는 기준면적 이내의 토지
7. 하치장용 등의 토지
물품의 보관·관리를 위하여 별도로 설치·사용되는 하치장·야적장·적치장 등(「건축법」에 따른 건축허가를 받거나 신고를 하여야 하는 건축물로서 허가 또는 신고 없이 건축한 창고용 건축물의 부속토지를 포함한다)으로서 매년 물품의 보관·관리에 사용된 최대면적의 100분의 120 이내의 토지
8. 골재채취장용 토지
「골재채취법」에 따라 시장·군수 또는 구청장(자치구의 구청장에 한한다)으로부터 골재채취의 허가를 받은 자가 허가받은 바에 따라 골재채취에 사용하는 토지
9. 「폐기물관리법」에 따라 허가를 받아 폐기물처리업을 영위하는 자가 당해 사업에 사용하는 토지
10. 광천지[광천지(청량음료제조업·온천장업 등에 사용되는 토지로서 지하에서 온수·약수 등이 용출되는 용출구 및 그 유지를 위한 부지를 말한다)]로서 토지의 가액에 대한 1년간의 수입금액의 비율이 재정경제부령이 정하는 율 이상인 토지
11. 「지적법」에 따른 양어장 또는 지소(지소)용 토지(내수면양식업·낚시터운영업 등에 사용되는 댐·저수지·소류지(소류지) 및 자연적으로 형성된 호소와 이들의 유지를 위한 부지를 말한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
가. 「수산업법」에 따라 허가를 받은 육상해수양식어업 및 종묘생산어업에 사용되는 토지
나. 「내수면어업법」에 따라 시장·군수 또는 구청장(자치구의 구청장을 말하며, 서울특별시의 한강의 경우에는 한강관리에 관한 업무를 관장하는 기관의 장을 말한다. 이하 이 목에서 같다)으로부터 면허 또는 허가를 받거나 시장·군수·구청장에게 신고한 자가 당해 면허어업·허가어업 및 신고어업에 사용하는 토지
다. 가목 및 나목 외의 토지로서 토지의 가액에 대한 1년간의 수입금액의 비율이 재정경제부령이 정하는 율 이상인 토지 
12. 블록·석물·토관제조업용 토지, 화훼판매시설업용 토지, 조경작물식재업용 토지, 자동차정비·중장비정비·중장비운전 또는 농업에 관한 과정을 교습하는 학원용 토지 그 밖에 이와 유사한 토지로서 재정경제부령이 정하는 토지의 경우에는 토지의 가액에 대한 1년간의 수입금액의 비율이 재정경제부령이 정하는 율 이상인 토지
13. 주택을 소유하지 아니하는 1세대가 소유하는 1필지의 나지[나지(제1호 내지 제12호에 해당하지 아니하는 토지로서 어느 용도로도 사용되고 있지 아니한 토지를 말한다)]로서 주택 신축의 가능여부 등을 고려하여 재정경제부령이 정하는 기준에 해당하는 토지(660제곱미터 이내에 한한다)
14. 그 밖에 제1호 내지 제13호와 유사한 토지로서 토지의 이용상황, 관계법령의 이행여부 등을 감안하여 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 토지로서 재정경제부령이 정하는 토지