# 소득세법 제61조  위헌소원

## 판시사항

1. 헌법 제36조 제1항의 규범내용
2.부부의 자산소득을 합산하여 과세하도록 규정하고 있는 소득세법 제61조 제1항이 헌법 제36조 제1항에 위반되는지 여부(적극)
3.심판대상에 부수되는 관련조항에 대하여도 위헌선언을 한 사례

## 결정요지

1.헌법 제36조 제1항은 "혼인과 가족생활은 개인의 존엄과 양성의 평등을 기초로 성립되고 유지되어야 하며, 국가는 이를 보장한다."라고 규정하고 있는데, 헌법 제36조 제1항은 혼인과 가족생활을 스스로 결정하고 형성할 수 있는 자유를 기본권으로서 보장하고, 혼인과 가족에 대한 제도를 보장한다. 그리고 헌법 제36조 제1항은 혼인과 가족에 관련되는 공법 및 사법의 모든 영역에 영향을 미치는 헌법원리 내지 원칙규범으로서의 성격도 가지는데, 이는 적극적으로는 적절한 조치를 통해서 혼인과 가족을 지원하고 제삼자에 의한 침해 앞에서 혼인과 가족을 보호해야 할 국가의 과제를 포함하며, 소극적으로는 불이익을 야기하는 제한조치를 통해서 혼인과 가족을 차별하는 것을 금지해야 할 국가의 의무를 포함한다. 이러한 헌법원리로부터 도출되는 차별금지명령은 헌법 제11조 제1항에서 보장되는 평등원칙을 혼인과 가족생활영역에서 더욱 더 구체화함으로써 혼인과 가족을 부당한 차별로부터 특별히 더 보호하려는 목적을 가진다. 이 때 특정한 법률조항이 혼인한 자를 불리하게 하는 차별취급은 중대한 합리적 근거가 존재하여 헌법상 정당화되는 경우에만 헌법 제36조 제1항에 위배되지 아니한다.
2.부부간의 인위적인 자산 명의의 분산과 같은 가장행위 등은 상속세및증여세법상 증여의제규정 등을 통해서 방지할 수 있고, 부부의 공동생활에서 얻어지는 절약가능성을 담세력과 결부시켜 조세의
차이를 두는 것은 타당하지 않으며, 자산소득이 있는 모든 납세의무자 중에서 혼인한 부부가 혼인하였다는 이유만으로 혼인하지 않은 자산소득자보다 더 많은 조세부담을 하여 소득을 재분배하도록 강요받는 것은 부당하며, 부부 자산소득 합산과세를 통해서 혼인한 부부에게 가하는 조세부담의 증가라는 불이익이 자산소득합산과세를 통하여 달성하는 사회적 공익보다 크다고 할 것이므로, 소득세법 제61조 제1항이 자산소득합산과세의 대상이 되는 혼인한 부부를 혼인하지 않은 부부나 독신자에 비하여 차별취급하는 것은 헌법상 정당화되지 아니하기 때문에 헌법 제36조 제1항에 위반된다.
3.심판대상이 된 소득세법 제61조 제1항은 거주자 또는 그 배우자의 자산소득을 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산하도록 정하는 자산소득합산과세제도의 근간을 이루는 핵심적 요소이므로, 소득세법 제61조 제1항이 위헌이라면, 이 조항과 전체적·종합적으로 분리될 수 없는 밀접한 일체를 형성하고 있는 소득세법 제61조의 나머지 조항들인 제2항 내지 제4항은 독자적인 규범적 존재로서의 의미를 잃게 되므로, 비록 심판대상은 아니지만 이 법조항들에 대해서도 위헌선언을 한다.

## 심판대상조문

소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문 개정된 것) 제61조(자산소득합산과세)①거주자 또는 그 배우자가 이자소득·배당소득 또는 부동산임대소득(이하 "자산소득"이라 한다)이 있는 경우에는 당해 거주자와 그 배우자중 대통령령이 정하는 주된 소득자(이하 "주된 소득자"라 한다)에게 그 배우자(이하 "자산합산대상배우자"라 한다)의 자산소득이 있는 것으로 보고 이를 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산한다.
②～④ 생략

## 참조조문

헌법 제11조 제1항, 헌법 제36조 제1항
구 소득세법(2001. 12. 31. 법률 제6557호로 개정되기 전의 것) 제55조
소득세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16682호로 개정된 것) 제120조
소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문 개정된 것) 제61조 제1항

## 참조판례

89헌가102
94헌바1
2000헌마91

## 전문

【당 사 자】
청 구 인　최○희
대리인 변호사　강인애
당해사건　서울행정법원 2001구18496 종합소득세경정청구거부처분취소
【주 문】
소득세법 제61조(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문 개정된 것)는 헌법에 위반된다.
【이 유】
1. 사건의 개요와 심판의 대상
가. 사건의 개요
(1)청구인은 ○○대학교의료원의 의사로서 1999년도 귀속 종합소득금액은 근로소득금액 48,996,506원, 부동산임대소득금액 11,748,546원이고, 청구인의 배우자 김○권은 □□섬유공업사, △△염공과 △△볼링장을 운영하는 개인사업자로서 1999년도 귀속 종합소득금액은 근로소득금액 2,400,000원, 부동산임대소득금액 214,137, 845원, 사업소득금액 -3,562,398,226원이었다.
(2)청구인은 2000. 5. 30. 소득세법(이하 ‘법’이라 한다) 제61조 제1항, 동법시행령(이하 ‘법시행령’이라 한다) 제120조의 각 규정에 의하여 자신을 주된 소득자로 하여 1999년도 귀속 종합소득세과세표준확정신고를 함에 있어, 자신의 근로소득금액 48,996,506원과 부동산임대소득금액 11,748,546원에 자산합산대상배우자인 김○권의 부동산임대소득금액 214,137,845원을 합산하여 종합소득금액 274,882,897원, 과세표준 269,611,499원, 산출세액 94,844,599원 및 납부할 세액으로 94,406,597원을 신고하고, 그 세액을 전부 자진납부하였다.
(3) 그런데 청구인은 법시행령 제101조 제3항이 자산합산대상배우자의 부동산임대소득을 주된 소득자의 종합소득금액에 합산하는 경우에 ‘부동산임대부분’에 대하여는 주된 소득자와 자산합산대상배우자를 ‘하나의 거주자’로 보고 결손금 공제에 관한 법 제45조 제1항, 제2항의 각 규정을 적용하도록 규정하고 있는데도 이를 간과하고, 김○권의 사업소득에서 발생한 결손금 3,562, 398,226원(이하 ‘이 사건 결손금’이라 한다)을 청구인과 김동권의 부동산임대소득금액 225,886,391원(214,137,845원＋11,748,546원)에서 공제하지 않았다는 이유로, 2000. 8. 7. 종로세무서장에게 법시행령 제101조 제3항, 법 제45조 제1항에 따라 이 사건 결손금을 청구인과 김○권의 부동산임대소득금액에서 공제하여 종합소득세과세표준을 55,973,654원, 산출세액을 11,792,096원으로 경정하여 줄 것을 청구하였다. 이에 대하여 종로세무서장은 2000. 9. 24. 소득세법 통칙 45-2 및 45-4를 근거로 하여 청구인의 경정청구를 거부하는 처분을 하였다.
(4)이에 청구인은 위 종로세무서장의 종합소득세경정청구거부처분의 취소를 구하는 소송을 서울행정법원에 제기하였고(2001구18496), 이 사건의 계속중에 자산소득의 부부합산과세를 규정한 소득세법 제61조 제1항이 헌법 제11조, 제36조 제1항 등을 침해하여 헌법에 위반된다는 이유로 위 법률조항에 대한 위헌제청신청(2001아960)을 하였으나, 위 법원이 2001. 10. 11. 이를 기각하자, 2001. 10. 26. 위 법원의 기각결정문을 송달받은 후, 2001. 10. 29. 이 사건 헌법소원 심판청구를 하였다.
나. 심판의 대상
(1) 그러므로 이 사건의 심판대상은 소득세법 제61조(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문 개정된 것) 제1항(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)이 헌법에 위반되는지 여부이며, 심판대상조항 및 관련조항의 내용은 다음과 같다.
소득세법 제61조(자산소득합산과세)①거주자 또는 그 배우자가 이자소득ㆍ배당소득 또는 부동산임대소득(이하 "자산소득"이라 한다)이 있는 경우에는 당해 거주자와 그 배우자중 대통령령이 정하는 주된 소득자(이하 "주된 소득자"라 한다)에게 그 배우자(이하 "자산합산대상배우자"라 한다)의 자산소득이 있는 것으로 보고 이를 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산한다.
②주된 소득자의 판정은 당해연도 과세기간 종료일 현재의 상황에 의한다.
③제1항의 규정에 의하여 자산소득을 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산하는 경우에 자산합산대상배우자에 대하여는 그 자산소득 외의 소득에 한하여 세액을 계산한다.
④제1항에 규정하는 주된 소득자의 종합소득금액에 대한 세액의 계산에 있어서는 주된 소득자의 종합소득금액과 자산합산대상배우자의 자산소득금액의 합계액을 주된 소득자의 종합소득금액으로 보고 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액에서 주된 소득자의 종합소득금액과 자산합산대상배우자의 자산소득금액에 대하여 이미 납부한 세액(가산세액을 제외한다)의 합계액을 공제한 금액을 그 세액으로 한다.
(2) 관련 법조문
구 소득세법 제55조(2001. 12. 31. 법률 제6557호로 개정되기 전의 것) (세율) ① 거주자의 종합소득에 대한 소득세는 당해연도의 종합소득과세표준에 다음의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 "종합소득산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다.
〈종합소득과세표준〉	〈세 율〉
1천만원이하		과세표준의 100분의 10
1천만원초과 4천만원이하	100만원＋1천만원을 초과하는 금액의 100분의 20
4천만원초과 8천만원이하	700만원＋4천만원을 초과하는 금액의 100분의 30
8천만원초과		1천 900만원＋8천만원을 초과하는 금액의 100분의 40
소득세법시행령 제120조(1999. 12. 31. 대통령령 제16682호로 개정된 것) (주된 소득자의 범위) 법 제61조 제1항에서 "대통령령이 정하는 주된 소득자"는 다음 각호의 1에 해당하는 자를 말한다.
1.거주자 또는 그 배우자중 자산소득금액외의 종합소득금액이 많은 자
2.자산소득금액외의 종합소득금액이 없거나 같을 경우에는 자산소득금액이 많은 자
3.자산소득금액과 자산소득외의 종합소득금액이 모두 같을 경우에는 과세표준확정신고서에 주된 소득자로 기재된 자. 다만, 과세표준확정신고서에 주된 소득자가 기재되지 아니한 때 또는 신고서의 제출이 없는 때에는 납세지 관할세무서장이 정하는 자로 한다.
2. 청구인의 주장과 이해관계기관의 의견
가. 청구인의 주장 요지
부부의 자산소득을 주된 소득자의 자산소득으로 보고 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 산출하는 단순합산과세방식은 우리 소득세법의 누진세율체계에 비추어 개인단위 과세방식에 의할 경우보다 조세부담을 가중시킨다. 특히 부부의 자산소득합산과세로 인하여 혼인을 한 부부는 혼인하지 아니한 성인 남녀보다 조세부담의 점에서 현저하게 불이익을 받게 된다. 이는 혼인한 부부를 혼인하지 않은 성인 남녀보다 조세부담의 점에서 아무런 합리적인 이유 없이 차별하는 것이다.
따라서 이 사건 법률조항은 헌법 제11조의 평등원칙에 위배될 뿐만 아니라, 혼인과 가족생활을 보장하도록 규정하고 있는 헌법 제36조, 헌법 제23조의 재산권 보장, 헌법 제10조의 행복추구권을 침해하는 것으로서 헌법에 위반된다.
나.서울행정법원의 위헌제청신청기각결정의 이유 요지
(1)이 사건 법률조항의 취지는 (가) 자산소득에 대하여는 부부를 같은 소비단위로 담세력을 고려하는 것이 개인단위별 과세보다 생활실태에 합당하고, (나) 원래 자산소득은 그 명의를 가족구성원에게 분산함으로써 세부담을 경감하기가 쉬우므로 부부를 과세단위로 보는 것이 조세회피행위를 방지할 수 있고, (다) 자산소득을 합산하여 누진세율을 적용함으로써 담세력에 부응한 공평한 세부담을 실현할 수 있으며, (라) 소득불평등의 직접적 원인이 되고 있는 자본 및 재산소유의 불평등을 소득세에 의하여 시정할 수 있기 때문
에 소득의 재분배기능을 강화할 수 있다는 데 있다.
(2)현행 소득세법의 누진세제 체계로 인하여 자산소득합산제도의 적용을 받는 부부가 그 대상이 되지 않는 독신자보다 불이익한 취급을 받고 있음이 명백하다 하더라도 이는 국민의 생활실태 및 위에서 본 제도의 취지를 고려하여 담세력에 부합하는 공평한 과세를 실현하기 위한 것으로서 합리적 근거가 있는 차별이라고 할 것이므로, 이 사건 법률조항은 입법자의 재량범위를 벗어난 것으로 볼 수 없어서 헌법 제11조에 위배되지 아니한다.
(3)헌법 제36조 제1항에서 혼인과 가족생활을 보장할 국가의 의무를 규정하고 있는 취지는 개인의 존엄과 양성의 평등을 기초로 한 혼인제도를 국가가 보장한다는 의미라 할 것이지 납세의무자의 담세력과 생활실태에 부합하는 공평한 과세를 무시하고 일률적으로 모든 사람들에게 똑같이 과세를 하여야 할 의무를 부담시키는 규정이라고 볼 수 없어서, 이 사건 법률조항은 헌법 제36조 제1항에 위배되지 아니한다.
다. 재정경제부장관 및 국세청장의 의견요지
(1)자산소득의 부부합산과세를 규정한 이 사건 법률조항의 취지는 (가) 자산소득에 대하여 부부를 같은 소비단위로 담세력을 고려하는 것이 개인단위별 과세보다 생활실태에도 합당할 뿐만 아니라, (나) 원래 자산소득은 그 명의를 가족구성원에게 분산함으로써 세부담을 경감하기가 쉬우므로 부부를 과세단위로 보는 것이 조세회피행위를 방지할 수 있고, (다) 자산소득을 합산하여 누진세율을 적용함으로써 담세력에 부응한 공평한 세부담을 실현할 수 있다는 데에 있다.
(2)현실적으로 부부의 경우 서로간의 소득을 공유하면서 이를 향유하는 것이 일반적이므로, 자산소득에 대한 합산과세는 담세력에 부합하는 공평한 과세를 실현하기 위한 합리적 근거가 있는 차별로서 평등권침해라고 볼 수 없다.
(3)헌법 제36조 제1항에서 혼인 및 가족생활을 보장할 국가의 의무를 규정하고 있는 취지는 개인의 존엄과 양성의 평등을 기초로 한 혼인제도를 국가가 보장한다는 의미이지 납세자의 담세력과 생활실태와는 관계없이 모든 사람에게 일률적으로 똑같이 과세하여야 할 의무를 부담시키는 규정이라고 볼 수 없으므로 자산소득합산과세가 헌법 제36조 제1항에 위배된다고 볼 수 없다.
3. 판　단
가.이 사건 법률조항의 입법연혁과 자산소득합산과세제도의 주요내용
자산소득합산과세제도는 일정범위내의 가족에게 자산소득이 있을 경우 이를 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 과세하는 제도인데, 고소득층의 자산소득에 대해서 중과세하기 위한 조치로 구 소득세법(1974. 12. 24. 법률 제2705호로 전문개정된 것)에 의해서 채택되어 1975. 1. 1.부터 시행되었다.
(2)자산소득합산과세제도의 입법취지는 이자소득, 배당소득, 부동산임대소득 등과 같은 자산소득은 통상 세대주의 지배아래에 있으며, 그 성질상 명의분산이 용이하여 조세회피의 가능성이 높으므로 이를 방지함으로써 담세력에 맞는 공평한 과세를 실현하려는 데에 있다.
(3) 자산소득합산과세의 대상이 되는 자산소득은 이자소득, 배당소득 및 부동산임대소득을 말한다(법 제61조 제1항).
(4) 소득세법상 자산소득합산과세의 대상자는 주된 소득자와 그 배우자(이하 ‘자산합산대상배우자’라 한다)이다(법 제61조 제1항). 여기서 ‘주된 소득자’는 거주자 또는 그 배우자 중 자산소득금액외의 종합소득이 많은 자, 자산소득금액외의 종합소득금액이 없거나 같을 경우에는 자산소득금액이 많은 자, 또는 자산소득금액과 자산소득외의 종합소득금액이 모두 같을 경우에는 과세표준확정신고서에 주된 소득자로 기재된 자가 된다(법시행령 제120조).
(5)주된 소득자의 종합소득금액에 자산합산대상배우자의 자산소득금액을 합산하여 주된 소득자의 종합소득금액을 산정한다. 주된 소득자의 종합소득을 근거로 각종 세액산정절차를 거쳐서 종합소득총결정세액을 산출한다. 종합소득총결정세액에서 주된 소득자의 종합소득금액과 자산합산대상배우자의 자산소득금액에 대하여 이미 납부한 세액(가산세액을 제외한다)을 공제하여 종합소득에 대한 추가납부세액을 결정한다(법 제61조 제4항).
(6)자산합산대상배우자에게는 주된 소득자에게 합산한 자산소득금액 외의 기타의 종합소득금액에 한하여 세액을 계산한다(법 제61조 제3항).
나. 외국의 입법례
(1) 독 일
1920년에 제정된 연방소득세법에서는 부부의 소득에 미성년 자녀의 소득을 합산하여 과세하는 가족단위의 합산비분할주의가 채택되었다. 그러나 1921년 법개정에 의해 처의 소득 중 독립노동으로부터 생기는 소득 및 부와 관계없는 사업에서 비독립적 노동으로부터 생기는 근로소득은 부의 소득과 구별해서 독립적으로 과세하게 되었다. 그러나 나찌 시대에 들어선 1934년의 소득세
법 개정에서 이러한 예외는 배제되어 완전한 합산비분할주의가 부활되었다. 이것은 부인을 노동시장으로부터 배제하기 위한 정책에서 비롯된 것이었다. 1941년 12월에는 전쟁의 격화로 부인노동의 필요성이 높아져, 처의 소득 중 부와 관계없는 사업에 있어서 비독립적 노동으로부터 생기는 근로소득은 합산과세대상에서 제외되었다. 이로써 1921년 소득세법의 규정이 부분적으로 부활되었다.
제2차 세계대전이 종료되고 제정된 1951년 소득세법에서는 과세단위에 관해 종래의 제도를 그대로 유지하는 부부소득 합산비분할주의를 채택하여 부부의 소득은 합산하여 과세한다는 것(독일 소득세법 제26조)을 규정했다. 다만, 이 경우 부와 관계없는 사업에 있어서 처의 비독립적 노동으로부터 생기는 근로소득은 합산과세로부터 제외한다는 것을 규정했다(독일 소득세법시행령 제43조). 따라서 부부가 제각기 소득이 있는 경우에도 합산하여 과세함으로써 개인단위로 과세하는 경우보다 소득세의 부담이 증가하게 되었고, 이로 말미암아 ‘혼인징벌세’라는 말이 생겨나게 되었다.
독일 연방헌법재판소는 1957. 1. 17. 기본법 제6조 제1항은 단순히 혼인 및 가족의 보호만을 규율한 것이 아니고, 혼인 및 가족에 불이익을 주지 않도록 국가에게 명령하고 있는 것이기 때문에, 혼인으로 인하여 결혼 전의 세액보다 과중하게 되는 합산과세 규정은 기본법 제6조 제1항에 위배된다고 선고하였다. 이에 따라 독일은 1958년 합산분할과세 방법인 2분2승제와 개인단위과세 중에서 납세의무자 부부가 임의로 선택한 방법에 따르도록 소득세법을 개정하였다. 합산분할과세의 방법인 2분2승제 방식에 따르면 부부의 쌍방 소득은 합산된 후 다시 둘로 나누어진다. 그러나 종래와는 달리 그 합산액의 반액에 대하여 누진세율이 적용되고, 그 산출액에 2를 곱하여 얻어진 세액이 부부의 세액으로 된다. 결국 부부가 소득 및 소비를 공동으로 하고 있는 2인의 독신자처럼 취급된다.
(2) 일 본
명치 20년에 제정된 소득세법은 호주 및 그 동거가족의 소득을 합산하여 과세하는 가족단위주의를 채용하고 있었다. 민법상의 가족제도와 소득세법상의 가족단위주의와는 호흡이 잘 맞는 것으로 생각되었다. 그런데 소화 22년에 민법의 친족편이 전부 개정되어 종래의 가족제도가 폐지되었고, 이로 인하여 소득세법상의 가족단위주의는 존립의 근거를 잃게 되었다. 소화 25년(1950년)의 소득세법 개정에서는 가족단위주의를 폐지하고 각 납세의무자가 독립의
신고서를 제출하여 각자의 소득액에 대한 세액을 제각기 납부하는 개인단위주의가 채택되었다. 그리고 자산소득합산과세제도는 다음해인 소화 26년에 이자소득의 종합과세 폐지와 사무간소화의 견지에서 폐지되었다.
그런데 소화 32년의 ‘임시세제조사회’는 자산소득은 세대를 과세단위로 하여 합산하는 것이 자산 명의의 분할 등 표면상의 위장에 의하여 부당하게 소득세가 경감되는 것을 방지할 수 있고, 동거친족의 자산소득은 합산해서 누진세율을 적용하는 것이 담세력에 따른 공평한 부담이 된다는 근거로 자산소득합산과세를 채택할 것을 주장하였다. 이에 근거하여 소화 32년(1957년)부터 개인단위주의를 원칙으로 하되, 다만 자산소득에 한하여 세대단위로 합산과세하는 자산소득합산과세제도가 특례로서 다시 부활되었다.
그러나 일본은 1988년 소득세법 개정에서 세액계산이 복잡하다는 이유로 자산소득합산과세제도를 폐지하고, 순수한 개인단위주의를 채택하여 현재에 이르고 있다.
(3) 평가 정리
위에서 살펴 본 독일과 일본은 물론 다른 선진국가들도 부부의 자산소득합산과세제도를 시행하지 않고 있다.
다. 이 사건 법률조항의 위헌여부
(1) 이 사건 법률조항의 법적 효과 및 법률상 쟁점
이 사건 법률조항은 거주자 또는 그 배우자가 자산소득을 가진 경우에 자산합산대상배우자의 자산소득을 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산하도록 규정하고 있다.
이 사건 법률조항에 의거하여 주된 소득자의 종합소득에 합산되는 자산합산대상배우자의 자산소득에는 개인 납세의무자의 종합소득에 대해 적용하는 누진적 소득세율이 적용된다. 이 사건에서 적용되는 구 소득세법 제55조(2001. 12. 31. 법률 제 6557호로 개정되기 전의 것) 제1항은 종합소득과세표준 대비 세율을 1천만원 이하 부분은 10%, 1천만원 초과 4천만원 이하 부분은 20%, 4천만원 초과 8천만원 이하 부분은 30%, 8천만원 초과 부분은 40%로 규정하고 있다.
자산소득합산대상배우자의 자산소득이 주된 소득자의 연간 종합소득에 합산되면 합산전의 경우보다 일반적으로 더 높은 누진세율을 적용받기 때문에, 더 높은 세율이 적용되는 만큼 소득세액이 더 증가하게 되어 합산대상소득을 가진 부부는 자산소득이 개인과세되는 독신자 또는 혼인하지 않은 부부보다
더 많은 조세를 부담하게 된다.
그러므로 이 사건에서의 법률상 쟁점은 이 사건 법률조항으로 인하여 혼인한 부부에게 더 많은 조세를 부과하는 것이 헌법에 위반되는지 여부이다.
(2) 이 사건 법률조항이 헌법 제36조 제1항에 위반되는지 여부
이 사건 법률조항은 자산소득합산과세의 대상을 혼인한 부부로 한정하고 있으므로, 혼인과 가족생활의 보호를 규정하고 있는 헌법 제36조 제1항에 위반되는지 여부를 중점적으로 살펴본다.
헌법 제36조 제1항의 규범내용
1) 헌법 제36조 제1항은 "혼인과 가족생활은 개인의 존엄과 양성의 평등을 기초로 성립되고 유지되어야 하며, 국가는 이를 보장한다."라고 규정하고 있는데, 헌법 제36조 제1항은 혼인과 가족생활을 스스로 결정하고 형성할 수 있는 자유를 기본권으로서 보장하고, 혼인과 가족에 대한 제도를 보장한다. 그리고 헌법 제36조 제1항은 혼인과 가족에 관련되는 공법 및 사법의 모든 영역에 영향을 미치는 헌법원리 내지 원칙규범으로서의 성격도 가지는데, 이는 적극적으로는 적절한 조치를 통해서 혼인과 가족을 지원하고 제삼자에 의한 침해 앞에서 혼인과 가족을 보호해야 할 국가의 과제를 포함하며, 소극적으로는 불이익을 야기하는 제한조치를 통해서 혼인과 가족을 차별하는 것을 금지해야 할 국가의 의무를 포함한다. 이러한 헌법원리로부터 도출되는 차별금지명령은 헌법 제11조 제1항에서 보장되는 평등원칙을 혼인과 가족생활영역에서 더욱 더 구체화함으로써 혼인과 가족을 부당한 차별로부터 특별히 더 보호하려는 목적을 가진다. 이 때 특정한 법률조항이 혼인한 자를 불리하게 하는 차별취급은 중대한 합리적 근거가 존재하여 헌법상 정당화되는 경우에만 헌법 제36조 제1항에 위배되지 아니한다.
2) 조세법률은 혼인한 자에게 납세의무를 부과하는 것 외에는 혼인생활 자체에 어떠한 명령이나 금지를 직접적으로 가하지 않는다. 따라서 헌법 제36조 제1항이 보장하는 혼인과 가족생활에 관한 기본권이나 혼인과 가족에 대한 제도보장은 조세법률에는 어떠한 법적 영향을 미치지 아니한다. 그러나 헌법 제36조 제1항에서 도출되는 차별금지명령은 조세입법에서 조세부담의 증가라는 경제적 불이익을 통해서 혼인과 가족을 차별하는 것을 금지한다. 그러므로 만약 조세법률이 혼인을 그 구성요건으로 삼아서 일정한 법적효과를 결부시키고자 한다면, 혼인한 자를 경제적으로 불리하게 차별취급해서는 안된다.
이 사건 법률조항에 의한 혼인한 부부의 차별취급
이 사건 법률조항은 거주자 또는 그 배우자의 자산소득을 당해 거주자와 그 배우자 중 대통령령이 정하는 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산하도록 규정함으로써, 거주자 또는 그 배우자라는 혼인의 구성요건을 근거로 혼인한 부부에게 더 높은 조세를 부과하여 혼인한 부부를 혼인하지 않은 부부나 독신자에 비해서 불리하게 차별취급하고 있다.
이 사건 법률조항에 의한 혼인한 부부의 차별취급이 헌법상 정당화되는지 여부
이 사건 법률조항이 자산소득합산과세를 통해서 혼인한 부부를 혼인하지 않은 부부나 독신자에 비해서 차별취급하는 것이 헌법상 정당화되는지 여부를 살펴본다.
1) 자산소득합산과세제도가 부부간의 인위적인 소득분산에 의한 조세회피행위를 방지하고자 하는 목적을 추구하고 있지만, 부부간의 인위적인 자산 명의의 분산과 같은 가장행위 등은 상속세및증여세법상 증여의제규정(제44조) 등을 통해서 조세회피행위를 방지할 수 있다.
그리고 부부의 일방이 혼인 전부터 소유하고 있던 재산 또는 혼인 중에 상속 등으로 취득한 재산과 같은 특유재산 등으로부터 생긴 소득은 소득세 부담을 경감 또는 회피하기 위하여 인위적으로 소득을 분산한 결과에 의하여 얻어진 소득이 아니다. 그럼에도 불구하고 자산소득합산과세제도가 부부의 일방이 특유재산에서 발생한 자산소득까지 그 다른 한쪽의 배우자(주된 소득자)의 종합소득으로 보아 합산과세하는 것은 불합리하다.
다른 한편으로 부부자산소득합산제도가 추구하는 ‘부부의 소득분산으로 인한 조세회피 방지’ 등의 행정기술적인 관점은 헌법 제36조 제1항과 관련하여 고찰할 때 그 성질상 법적인 논거로서는 부적절하다. 왜냐하면 헌법 제36조 제1항이 가지는 헌법적 가치가 우선하므로 입법자가 이러한 가치를 반영하지 않고 행정기술적인 관점을 채택하는 것은 허용될 수 없기 때문이다.
그러므로 인위적인 소득분산에 의한 조세회피를 방지하기 위해서 부부의 자산소득을 합산과세하는 것은 부적절하며 합리적이라고 볼 수 없다.
2) 개인이 획득한 소득을 소비하는 형태는 개인마다 다양할 것인데 부부의 공동생활에서 얻어지는 절약가능성을 담세력 내지 급부능력과 결부시켜 조세의 차이를 두는 것은 타당하지 않다. 더군다나 부부의 가계공동생활에서의 절약가능성은 소득세법상 담세력의 요소로서 고려될 사항이 전혀 아니다.
3) 소득불평등의 직접적 원인이 되고 있는 자산소유의 불평등을 소득세에
의하여 시정하기 위하여 누진세율을 적용함으로써 소득의 재분배가 이루어지고 있다. 따라서 자산소득이 있는 자와 없는 자간의 불공평의 해소를 위해서 혼인과는 상관없이 자산소득이 있는 모든 납세의무자에 대하여 누진세율의 적용에 의한 소득세부과를 통해서 소득의 재분배기능을 강화하는 것은 타당하다. 그러나 자산소득이 있는 모든 납세의무자 중에서 혼인한 부부가 혼인하였다는 이유만으로 혼인하지 않은 자산소득자보다 더 많은 조세부담을 하여 소득을 재분배하도록 강요받는 것은 타당하지 않다고 할 것이다.
4) 부부자산소득합산과세와 같이 순수한 조세법 규정에서 조세부과를 혼인관계에 결부시키는 것은 가족법 등에서 혼인관계를 규율하는 것과는 달리 소득세법 체계상 사물의 본성에 어긋난다. 그래서 자산소득합산과세로 인하여 발생하는 소득세부담의 증가가 소득세법의 본질상 혼인관계를 기초로 발생하는 것은 타당하지 않다고 할 것이다.
5) 부부 자산소득 합산과세는 헌법 제36조 제1항에 의해서 보호되는 혼인한 부부에게 조세부담의 증가라는 불이익을 초래한다. 이러한 불이익은 자산소득을 가진 고소득계층뿐만 자산소득을 가진 중간 소득계층에게도 광범위하게 발생한다고 볼 수 있고, 자산소득을 가진 혼인한 부부가 혼인하지 아니한 자산소득자에 비해서 받게 되는 불이익은 상당히 크다고 할 것이다. 이에 반해서 자산소득합산과세를 통하여 인위적인 소득분산에 의한 조세회피를 방지하고, 소비단위별 담세력에 부응한 공평한 세부담을 실현하고, 소득재분배효과를 달성하는 사회적 공익은 기대하는 만큼 그리 크지 않다고 할 것이다. 위 양자를 비교형량하여 볼 때 자산소득합산과세를 통해서 얻게 되는 공익보다는 혼인한 부부의 차별취급으로 인한 불이익이 더 크다고 할 것이므로, 양자간에는 균형적인 관계가 성립한다고 볼 수 없다.
위에서 살펴본 바와 같이, 이 사건 법률조항이 자산소득합산과세제도를 통하여 합산대상 자산소득을 가진 혼인한 부부를 소득세부과에서 차별취급하는 것은 중대한 합리적 근거가 존재하지 아니하므로 헌법상 정당화되지 아니한다. 따라서 혼인관계를 근거로 자산소득합산과세를 규정하고 있는 이 사건 법률조항은 혼인한 자의 차별을 금지하고 있는 헌법 제36조 제1항에 위반된다. 그러므로 이 사건 법률조항이 다른 헌법 조항에 위반되는지 여부에 대한 추가적인 판단은 불필요하다.
(3) 소결론
그렇다면 이 사건 법률조항인 소득세법 제61조 제1항은 헌법에 위반된다.
라. 부수적 위헌선언
(1)헌법심판의 대상이 된 법률조항 중 일정한 법률조항이 위헌선언된 경우 같은 법률의 그렇지 아니한 다른 법률조항들은 효력을 그대로 유지하는 것이 원칙이나, 다음과 같은 예외적인 경우에는 위헌인 법률조항 이외의 나머지 법률조항들도 함께 위헌선언할 수가 있다. 즉, 합헌으로 남아 있는 나머지 법률조항만으로는 법적으로 독립된 의미를 가지지 못하거나, 위헌인 법률조항이 나머지 법률조항과 극히 밀접한 관계에 있어서 전체적ㆍ종합적으로 양자가 분리될 수 없는 일체를 형성하고 있는 경우, 위헌인 법률조항만을 위헌선언하게 되면 전체규정의 의미와 정당성이 상실되는 때가 이에 해당된다고 할 것이다(헌재 1989. 11. 20. 89헌가102, 판례집 1, 329, 342; 1996. 12. 26. 94헌바1, 판례집 8-2, 808, 829; 2001. 7. 19. 2000헌마91ㆍ112ㆍ134(병합), 판례집 13-2, 77, 100).
(2)이 사건 법률조항인 소득세법 제61조 제1항은 거주자 또는 그 배우자가 자산소득이 있는 경우에 자산합산대상배우자의 자산소득을 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산하도록 정하는 자산소득합산과세제도의 근간을 이루는 핵심적 요소이다.
그런데 같은 조 제2항은 주된 소득자의 판정은 당해연도 과세기간 종료일 현재의 상황에 의하도록 규정하고 있고, 같은 조 제3항은 자산소득을 주된 소득자의 종합소득에 합산하여 세액을 계산하는 경우에 자산합산대상배우자에 대하여는 그 자산소득 외의 소득에 한하여 세액을 계산한다고 규정하고 있으며, 같은 조 제4항은 주된 소득자의 종합소득금액에 대한 세액의 계산에 있어서는 주된 소득자의 종합소득금액과 자산합산대상배우자의 자산소득금액의 합계액을 주된 소득자의 종합소득금액으로 보고 계산한 세액에서 주된 소득자의 종합소득금액과 자산합산대상배우자의 자산소득금액에 대하여 이미 납부한 세액의 합계액을 공제한 금액을 그 세액으로 한다고 규정하고 있다.
따라서 자산합산과세제도의 근간이 되는 소득세법 제61조 제1항이 위헌이라면, 그에 부수되는 같은 조 제2항 내지 제4항은 같은 조 제1항과 전체적ㆍ종합적으로 양자가 분리될 수 없는 밀접한 일체를 형성하고 있으므로 독자적인 규범적 존재로서의 의미를 잃게 된다.
그렇다면 소득세법 제61조 제2항 내지 제4항이 비록 심판대상이 아니지만 같은 조 제1항과 함께 위헌선언을 함으로써 법적 명확성을 기하는 것이 타당하므로 그에 대하여도 아울러 위헌선언을 한다.
4. 결　론
그렇다면 소득세법 제61조 제1항 내지 제4항은 헌법에 위반되므로 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.

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