# 구 법인세법 제76조 제9항 위헌제청

## 판시사항

1. 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 세무관서에 제출하지 아니한 경우 그 공급가액의 1%에 상당하는 가산세를 부과하도록 규정한 구 법인세법(2001. 12. 31. 법률 제6558호로 개정되기 전의 것) 제76조 제9항 본문의 “그 공급가액의 100분의 1에 상당하는 금액” 중 같은 항 제2호의 “제121조 제3항의 규정에 의하여 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 동조에 규정된 기한 내에 제출하지 아니하거나”에 적용되는 부분(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)이 납세자의 재산권을 침해하는지 여부(소극)
2. 이 사건 법률조항이 납세자의 평등권을 침해하는지 여부(소극)

## 결정요지

1. 근거과세를 확립하고, 과세표준을 양성화하고자 하는 이 사건 법률조항의 입법목적은 정당하고, 방법적으로 정당하다. 이 사건 법률조항이 정한 가산세율이 의무위반의 내용에 비하여 지나치게 가혹한 것이어서 본래의 제재목적을 달성하는데 필요한 정도를 현저히 일탈하여 침해의 최소성에 반한다 할 수 없다. 이 사건 법률조항으로 인하여 납세의무자가 입게 되는 불이익이 공익에 비하여 현저하게 크다고 볼 수도 없어 법익의 균형성원칙에도 반하지 아니한다. 그러므로 이 사건 법률조항은 제청신청인의 재산권을 침해한다고 할 수 없다.
2. 이 사건 법률조항은 납세자의 고의과실을 묻지 아니하나, 가산세는 형벌이 아니므로 행위자의 고의 또는 과실ㆍ책임능력ㆍ책임조건 등을 고려하지 아니하고 가산세 과세요건의 충족 여부만을 확인하여 조세의 부과 절차에 따라 과징할 수 있다. 나아가 국세기본법은 제48조에서 천재ㆍ지변 등의 사유가 있는 경우 가산세 감면을 인정하고 있다. 특히 대법원은 법률상 명문의 규정이 없음에도 불구하고 납세자의 의무 해태에 있어서 정당한 사유 즉 그 의무이행을 청
구인에게 기대하는 것이 무리라고 할 만한 사정이 있는 경우에는 가산세의 부담을 벗어날 수도 있다고 일관되게 판시하고 있다. 그렇다면, 이 사건 법률조항을 두고 입법자가 자의적으로 서로 같지 아니 한 것을 같게 취급하였다고 하기 어렵다. 또, 이 사건 법률조항은 미제출기간의 장단을 가산세 산정 요소로 삼지 아니하였으나, 그것은 계산서합계표가 법정기한 내에 제출되지 아니하면 입법목적을 달성할 수 없기 때문이다. 한편, 매출자료와 매입자료를 제출시키는 목적이 동일하므로 매입처별계산서합계표 제출의무 불이행에 대한 가산세율과 계산서를 공급하는 자의 매출처별계산서합계표 제출의무 불이행에 대한 가산세율이 같다고 하여 부당하다고 할 수 없다. 그러므로 이 사건 법률조항은 제청신청인의 평등권을 침해하였다고 할 수 없다.
재판관 권 성, 재판관 김경일, 재판관 송인준의 반대의견
이 사건 법률조항에 의한 가산세는 행위에 대한 비난으로 가해지는 제재이고, 재산에 대한 부담이며, 그 부담의 상한도 없다. 그렇다면 단지 형법 제41조의 형종에 들지 아니한다고 하여 바로 형벌이 아니라고 단정할 수는 없다. 나아가, 제재의 대상이 되는 어떤 행위에 대한 법적 비난이 정당화되기 위해서는 그 행위 안에 결과반가치적 요소와 행위반가치적 요소가 있어야 한다. 결과반가치가 있으나 행위반가치가 없으면 그것은 ‘불행’일 따름이다. 법적으로 제재를 가하면서 그것이 형벌이 아니니까 고의ㆍ과실을 요건으로 하지 아니하여도 좋다고 할 수는 없다. 또, 고의ㆍ과실은 가산세액을 정하는 요소로 고려되어야 한다. 그래야만 의무위반의 정도에 비례하고, 자기책임원리에 부합하는 제재가 된다.

## 참조조문

헌법 제23조 제1항, 제11조 제1항
구 법인세법(2001. 12. 31. 법률 제6558호로 개정되기 전의 것) 제60조
(과세표준 등의 신고) ① 납세의무 있는 내국법인은 각 사업연도의 종료일부터 3월 이내에 대통령령이 정하는 바에 따라 당해 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.
② 제1항의 규정에 의한 신고에 있어서는 그 신고서에 다음 각 호의 서류를 첨부하여야 한다.
1. 기업회계기준을 준용하여 작성한 대차대조표ㆍ손익계산서 및 이익잉여금처분계산서(또는 결손금처리계산서)
2. 대통령령이 정하는 바에 따라 작성한 세무조정계산서(이하 “세무조정계산서”라 한다)
3. 기타 대통령령이 정하는 서류
③～⑤ 생략

## 참조판례

1. 헌재 2000.  2. 24. 98헌바38등, 판례집 12-1, 188, 224-225
헌재 2000.  6.  1. 99헌가11등, 판례집 12-1, 575, 583
헌재 2000.  6.  1. 99헌마553, 판례집 12-1, 686, 716
헌재 2006.  4. 27. 2006헌가5, 공보 115, 619, 622
헌재 2006.  4. 27. 2005헌가2, 공보 115, 613, 616
헌재 2003. 11. 27. 2002헌바24, 판례집 15-2하, 242, 252
헌재 1999.  5. 27. 96헌바16, 판례집 11-1, 529, 538-539
헌재 1999.  5. 27. 98헌바26, 판례집 11-1, 622, 629
2. 헌재 2006.  4. 27. 2003헌바79, 공보 115, 625, 629
헌재 2005.  2. 24. 2004헌바26, 판례집 17-1, 242, 249
헌재 2006.  4. 27. 2003헌바79, 공보 115, 625, 629
대법원 1996.  2.  9. 선고 95누3596 판결(공1996상, 992)
대법원 1995. 11. 14. 선고 95누10181 판결(공1996상, 98)
대법원 2002.  8. 23. 선고 2002두66 판결(공2002상, 2237)
헌재 2005. 2. 24. 2004헌바26, 판례집 17-1, 242, 251-252

## 전문

【당 사 자】
제청법
원　대구고등법원
제청신청인　○○수산업협동조합(변경전 상호 □□수산업협동조합)
대표자 조합장　김○만
대리인 변호사　이동락
당해사
건　대구고등법원 2003누1357 법인세부과처분취소
【주　　문】
구 법인세법(2001. 12. 31. 법률 제6558호로 개정되기 전의 것) 제76조 제9항 본문의 “그 공급가액의 100분의 1에 상당하는 금액” 중 같은 항 제2호의 “제121조 제3항의 규정에 의하여 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 동조에 규정된 기한 내에 제출하지 아니하거나”에 적용되는 부분은 헌법에 위반되지 아니한다.
【이　　유】
1. 사건의 개요와 심판의 대상
가. 사건의 개요
(1) 제청신청인 ○○수산업협동조합(구 □□수산업협동조합)은 2000년 사업연도에 거래처와 거래한 금액 중 매출과 관련하여 금 3,893,035,390원, 매입과 관련하여 금 10,094,862,371원 등 합계금 13,987,897,761원에 해당하는 매출ㆍ매입계산서합계표를 그 법정기한인 2001. 1. 31.까지 관할 세무서에 제출하지 않았다.
(2) 포항세무서장은 2001. 10. 4. 위 제청신청인에 대하여 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 제출하지 않았다는 이유로 구 법인세법(2001. 12. 31. 법률 제6558호로 개정되기 전의 것) 제76조 제9항 제2호, 제121조 제3항을 적용하여 미제출가액인 금 13,987,897,761원의 100분의 1에 상당하는 매출ㆍ매입처별계산서합계표미제출가산세 금 139,878,970원을 부과하였다.
(3) 위 제청신청인은 대구지방법원에 위 부과처분의 취소를 구하는 소송(2002구합9218)을 제기하였으나 2003. 8. 21. 패소한 후 이에 불복하여 대구고등법원에 항소(2003누1357)를 제기하였고, 위 소송계속 중 구 법인세법(2001. 
12. 31. 법률 제6558호로 개정되기 전의 것) 제76조 제9항 중 ‘그 공급가액의 100분의 1에 상당하는 금액’ 부분에 헌법위반의 의심이 있다고 하여 위헌 여부의 심판을 제청하여 줄 것을 신청하였고(2004아6), 제청법원은 이를 받아들여 2004. 6. 2. 헌법재판소에 위헌법률심판제청을 하였다.
나. 심판의 대상
제청법원은 구 법인세법(2001. 12. 31. 법률 제6558호로 개정되기 전의 것) 제76조 제9항 본문 중 “그 공급가액의 100분의 1에 상당하는 금액” 부분에 대해 위헌법률심판제청을 하였으나, 당해 사건에 적용되는 것은 같은 항 제2호 중 “제121조 제3항의 규정에 의하여 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 동조에 규정된 기한 내에 제출하지 아니하거나” 부분(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)에 한정되는 것이므로, 이 부분만을 심판의 대상으로 삼음이 상당하다. 이 사건 심판대상의 내용은 다음과 같고, 관련규정은 [별지]와 같다.
구 법인세법(2001. 12. 31. 법률 제6558호로 개정되기 전의 것) 제76조(가산세) ⑨ 납세지 관할세무서장은 법인(대통령령이 정하는 법인을 제외한다)이 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그 공급가액의 100분의 1에 상당하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 이 경우 산출세액이 없는 경우에도 가산세는 징수하고, 제2호의 규정이 적용되는 부분에 대하여는 제1호의 규정을 적용하지 아니하며, 부가가치세법 제22조 제2항 내지 제4항의 규정에 의하여 가산세가 부과되는 부분을 제외한다.
2. 제121조 제3항의 규정에 의하여 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 동조에 규정된 기한 내에 제출하지 아니하거나 제출한 경우로서 그 합계표에 대통령령이 정하는 기재하여야 할 사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다르게 기재된 경우
2. 법원의 위헌제청이유의 요지 및 관계기관의 의견
가. 법원의 위헌제청이유
이 사건 법률조항은 의무위반의 정도를 결정하는 두 가지 요소 중 미제출공급가액만을 고려하고 있을 뿐, 미제출기간의 장단을 전혀 고려하지 않고, 그 액이 지나치게 고액이어서 과잉금지원칙에 어긋나 재산권을 침해한다. 한편, 계산서합계표를 의도적으로 제출하지 아니한 자나 부주의로 제출하지 아니한 자나 똑같은 가산세를 부과하고, 계산서를 공급받는 자는 단지 거래상대방에 대한 과세에 협력해 주는 것에 불과함에도 계산서를 공급하는 자와 같은 율의 가산세를 부과하는 것은 평등권을 침해한다. 또 법인세법 시행령
(2000. 12. 29. 대통령령 제17033호로 개정되기 전의 것) 제120조 제2항은 ‘국가 또는 지방자치단체와 수익사업을 영위하지 아니하는 비영리법인’에 대해서는 이 사건 가산세 규정이 적용되지 아니하는데 이를 달리 보아야 할 합리적 이유가 없다.
나. 국세청장의 의견
계산서합계표 미제출에 대한 가산세 부과방식은 금전납부의무 불이행에 대한 가산세 부과방식과 그 제도의 취지나 성질이 다른 것이다. 즉 과세자료제출 협력의무는 법정기한까지 이행되지 아니하면 법정기한 후에 의무가 이행되더라도 그 입법목적을 달성할 수 없게 된다. 그러므로, 미제출기간의 장단을 전혀 고려하지 않았다고 하여 납세자의 재산권을 침해하는 것이라 할 수 없다. 한편 계산서제도는 계산서를 공급받는 자에 대해서도 납세의무의 성실한 이행을 확인하는 수단이 되어 계산서를 공급하는 자와 공급받는 자 사이에 그 의무이행의 효과가 동일하거나 유사하므로 이 사건 법률조항이 계산서를 공급받는 자의 평등권을 침해한다고 할 수 없다. 또 가산세 부과 시에는 납세자의 불이행정도나 고의ㆍ과실은 고려되지 아니한다는 것이 대법원과 헌법재판소의 판례다. 국가나 지방자치단체에 대해서 가산세를 부과하더라도 그 제재의 실익이 없고, 비영리법인의 경우 거래가액이 적고 대부분 계산서를 교부하고 관리할 능력이 없는 점을 감안하여 ‘국가 또는 지방자치단체와 수익사업을 영위하지 아니하는 비영리법인’에 대해서는 가산세를 부과하지 않았다 하여 이를 입법자의 자의적인 차별이라 할 수 없다.
다. 재정경제부장관의 의견
국세청장의 의견과 대체로 같다.
3. 판　단
가. 가산세의 의의와 성질
조세법은 조세행정의 편의와 징세비용의 절감 및 세수의 적기(適期)확보를 실현하기 위하여 납세자에게 본래적 의미의 납세의무 이외에 과세표준신고의무, 성실납부의무, 원천징수의무, 과세자료제출의무 등 여러 가지 협력의무를 부과하면서 동시에 이러한 협력의무의 이행을 확보하기 위하여 성실한 의무이행자에 대하여는 세제상의 혜택을 부여하고, 의무위반자에 대하여는 가산세 등의 제재를 가하고 있다.
국세기본법은 “가산세라 함은 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 그 세법에 의하여 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액을 말
한다”고 정의하고(제2조 제4호 본문) “정부는 세법에 규정하는 의무를 위반한 자에 대하여 세법이 정하는 바에 의하여 가산세를 부과할 수 있다”(제47조 제1항)고 규정하면서 “가산세는 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 한다”(제47조 제2항 본문)고 하여 가산세가 세금의 형태로 과징되는 것임을 밝히고 있다. 이와 같이 가산세는 그 형식이 세금이기는 하나 그 법적 성격은 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고ㆍ납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재이다[대법원 2002. 11. 13. 선고 2001두1918 판결(공2003상, 90) ; 대법원 2003. 9. 5. 선고 2001두403 판결(공2003하, 2026) 참조].
나. 계산서제도의 내용과 입법연혁
(1) 법인이 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 원칙적으로 계산서를 작성하여 공급받는 자에게 교부하고(법인세법 제121조 제1항), 교부하였거나 교부받은 계산서의 매출ㆍ매입처별합계표를 다음 해 1. 31.까지 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다(법인세법 제121조 제3항, 법인세법 시행령 제164조 제3항). 다만, 부가가치세법에 의하여 세금계산서 또는 영수증을 작성ㆍ교부하였거나 매출ㆍ매입처별세금계산서합계표를 제출한 분에 대하여는 계산서를 작성ㆍ교부하였거나 계산서합계표를 제출한 것으로 본다(법인세법 제121조 제4항). 계산서에는, 공급하는 자와 받는 자의 등록번호와 성명 또는 명칭, 공급가액, 작성연월일을 기재하여야 한다(법인세법 시행령 제164조 제1항, 소득세법 시행령 제211조 제1항).
(2) 1978. 12. 5. 법률 제3099호로 개정된 법인세법에서 계산서 교부의무(제66조 제1항)가, 1994. 12. 22. 법률 제4804호로 개정된 법인세법에서 계산서합계표 제출의무(제66조 제2항)가 각 신설되었다. 그런데, 위 계산서 교부의무 및 계산서합계표 제출의무를 규정하면서도 이를 이행하지 아니한 경우에 대하여 가산세를 부과하는 규정을 두지는 아니하였다. 그 뒤 1996. 12. 30. 법률 제5192호로 법인세법을 개정하면서 위 계산서 미교부 및 합계표 미제출에 대하여 가산세의 제재를 가하였는데(제41조 제14항과 제15항), 1998. 12. 28. 법률 제5581호로 법인세법이 전문 개정되면서 위 계산서 교부의무 및 합계표 제출의무 규정은 제121조로, 가산세 규정은 제76조 제9항으로 옮겨서 규정되었다. 그 내용은 종전과 같다. 2005. 12. 31. 법률 제7838호로 법인세법이 개정되면서 합계표 미제출에 대한 가산세율이 변경되었다(제76조 제9항 단서). 즉, 
종전 규정에 의하면, 합계표미제출 기간에 관계없이, 그 가산세율은 공급가액의 100분의 1에 상당하는 금액이었으나, 개정법에는 제출기한 경과 후 1월 이내에 제출하는 경우에는 1천분의 5로 하도록 규정되었다.
다. 이 사건 법률조항의 위헌 여부
(1) 재산권 침해 여부
(가) 일반론
국민의 기본권을 제한하는 법률은 그 제한의 방법에 있어서도 일정한 원칙의 준수가 요구되는 바, 그것이 과잉금지의 원칙이다. 과잉금지의 원칙이라는 것은 국가가 국민의 기본권을 제한하는 내용의 입법활동을 함에 있어서 준수하여야 할 기본원칙 내지 입법활동의 한계를 의미하는 것으로서 국민의 기본권을 제한하려는 입법의 목적이 헌법 및 법률의 체제상 그 정당성이 인정되어야 하고(목적의 정당성), 그 목적의 달성을 위하여 그 방법이 효과적이고 적절하여야 하며(방법의 적절성), 입법권자가 선택한 기본권 제한의 조치가 입법목적 달성을 위하여 설사 적절하다 할지라도 보다 완화된 형태나 방법을 모색함으로써 기본권의 제한은 필요한 최소한도에 그치도록 하여야 하며(피해의 최소성), 그 입법에 의하여 보호하려는 공익과 침해되는 사익을 비교 형량할 때 보호되는 공익이 더 커야 한다(법익의 균형성)는 헌법상의 원칙이다(헌재 2000. 2. 24. 98헌바38등, 판례집 12-1, 188, 224-225 ; 헌재 2000. 6. 1. 99헌가11등, 판례집 12-1, 575, 583 ; 헌재 2000. 6. 1. 99헌마553, 판례집 12-1, 686, 716).
(나) 목적의 정당성
먼저, 이 사건 법률조항의 목적 정당성에 관해 본다. 법인세법은 납세의무 있는 법인으로 하여금 각 사업연도 종료일로부터 3월 이내에 당해 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 신고하도록 하고 있다(법인세법 제60조 제1항). 이 때, 대차대조표, 손익계산서, 이익잉여금처분계산서등의 서류를 제출하게 하여 그 진실성을 담보하게 하고 있다(법인세법 제60조 제2항). 다른 한편, 재화나 용역을 공급하는 법인으로 하여금 공급받는 자에게 계산서를 교부하게 하고, 각 매출처별 또는 매입처별 계산서 합계표를 과세관청에 제출하도록 의무지운 후, 그 의무불이행에 대한 제재로써 가산세를 부과한다. 재화나 용역을 공급하는 자와 이를 공급받는 자인 거래상대방과의 유통상 연관관계에서 볼 때, 일방 당사자의 매출액은 곧 그 거래상대방의 지급비용의 합계와 같기 때문에 이를 상호대조함으로써 근거과세를 확립하고, 과세표준
을 양성화하고자 하는 것이 이 사건 법률조항의 입법목적이라 할 것인데(재정경제원, ’96간추린개정세법, 182쪽), 소득신고의 진실성이 담보되지 아니한다면 헌법상의 납세의무는 형해화될 것이기 때문에 위와 같은 입법목적은 정당하다.
(다) 방법의 적절성
법인으로 하여금 각 거래에 대해 계산서를 교부하게 하고 그 합계표를 제출하도록 의무지우며 이를 이행하지 아니하거나 불성실하게 이행하는 경우 가산세로써 제재를 가하는 것이, 근거과세 확립 또는 과세표준 양성화라는 목적을 달성하는 유일한 방법은 아니라 할 것이다. 각 법인에 대해 세무조사를 실시하여 거래내용을 확인하는 방법 등 여러 가지 방법을 생각해 볼 수 있다. 그러나, 우리 재판소가 방법의 적절성으로 심사하는 내용은 입법자가 선택한 방법이 최적의 것이었는가 하는 것이 아니고, 그 방법이 입법목적 달성에 유효한 수단인가 하는 점에 한정되는 것이다. 그렇다면 계산서합계표 제출의무를 부과하는 것이 과세표준의 양성화에 기여하는 바가 없다고 할 수는 없으므로 이 부분에 대한 방법의 적절성은 인정된다. 다른 한편, 의무이행 확보 수단으로서의 가산세 부과도 방법적으로 부적절하다고 할 수는 없다. 물론 가산세를 부과하지 아니하고 합계표를 제출한 법인에 대하여 세제상 혜택을 줌으로써 그 목적을 달성할 수도 있을 것이나, 가산세 부과 자체가 헌법상 용인될 수 있고, 위의 목적 달성에 유효한 이상 입법자가 선택한 이 사건 법률조항의 가산세 규정은 방법적으로 정당하다.
(라) 침해의 최소성과 법익의 균형성
어떤 의무위반행위에 대한 제재의 양을 정하는 것은 입법자의 광범위한 형성의 자유에 속하는 것이라 할 것이므로(헌재 2006. 4. 27. 2006헌가5, 공보 115, 619, 622 ; 헌재 2006. 4. 27. 2005헌가2, 공보 115, 613, 616 ; 헌재 2003. 11. 27. 2002헌바24, 판례집 15-2하, 242, 252 ; 헌재 1999. 5. 27. 96헌바16, 판례집 11-1, 529, 538-539 ; 헌재 1999. 5. 27. 98헌바26, 판례집 11-1, 622, 629 참조) 원칙적으로 입법자가 정한 가산세율은 입법재량으로 존중되어야 한다. 이 사건 법률조항이 정한 가산세율이 의무위반의 내용에 비하여 지나치게 가혹한 것이어서 본래의 제재목적을 달성하는데 필요한 정도를 현저히 일탈하였다고 보기는 어렵다 할 것이므로, 이 사건 법률조항이 침해의 최소성에 반한다 할 수 없다.
나아가 이 사건 법률조항에 의한 가산세의 부과는 법인의 성실하고 정확한 
계산서합계표 제출을 독려하는 데 결정적으로 기여함으로써 과세표준 양성화라는 공익을 실현하는 중요한 역할을 수행하는데 비하여 법인이 입게 되는 불이익은 이러한 공익목적을 침해한 한도에서 그에 대한 책임을 부담하는 정도에 그치므로 이 사건 법률조항으로 인하여 납세의무자가 입게 되는 불이익이 공익에 비하여 현저하게 크다고 볼 수도 없다. 따라서 법익의 균형성원칙에도 반하지 아니한다.
(마) 그렇다면 이 사건 법률조항이 제청신청인의 재산권을 침해한다고 할 수 없다.
(2) 평등권 침해 여부
(가) 이 사건 법률조항은 납세의무자가 계산서합계표를 제출하지 아니하게 된 것에 대하여 고의ㆍ과실이나 미제출에 이르게 된 구체적인 경위나 태양을 고려하지 아니한 채 일정한 미제출 사실에 대하여 바로 공급가액의 1%라는 일률적인 가산세를 부과하는 것은, 서로 같지 아니한 것을 같게 취급함으로써 법인의 평등권을 침해하는 것이 아닌가 하는 점을 본다. 살피건대, 조세법의 실효성 내지 납세의무자에 대한 의무이행을 확보하기 위하여 과하는 제재 중 중추적인 위치를 차지하고 있는 것으로 조세형벌과 가산세를 들 수 있는데, 가산세는 세법상의 의무불이행 또는 의무위반에 대하여 조세의 형식으로 과징하는 반면, 조세형벌은 세법상의 의무위반에 대하여 형벌[형법에 형명(刑名)이 있는 처벌]의 형식으로 과하는 제재라는 점에서 차이가 있다. 이러한 차이로 인해, 가산세는 형법총칙의 규정이 적용될 수 없고 따라서 행위자의 고의 또는 과실ㆍ책임능력ㆍ책임조건 등을 고려하지 아니하고 가산세 과세요건의 충족 여부만을 확인하여 조세의 부과 절차에 따라 과징할 수 있다[헌재 2006. 4. 27. 2003헌바79, 공보 115, 625, 629 ; 헌재 2005. 2. 24. 2004헌바26, 판례집 17-1, 242, 249 ; 헌재 2006. 4. 27. 2003헌바79, 공보 115, 625, 629 ; 대법원 1993. 6. 8. 선고 93누6744 판결(공1993하, 2049) ; 대법원 1996. 2. 9. 선고 95누3596 판결(공1996상, 992) 참조].
나아가 법률과 판례는 일정한 경우 가산세의 감면을 인정하고 있다. 즉 국세기본법은 제48조에서 천재ㆍ지변 등의 사유가 있는 경우 가산세 감면을 인정하고 있다. 특히 대법원은 법률상 명문의 규정이 없음에도 불구하고 납세자의 의무 해태에 있어서 정당한 사유 즉 그 의무이행을 청구인에게 기대하는 것이 무리라고 할 만한 사정이 있는 경우에는 가산세의 부담을 벗어날 수도 있다고 일관되게 판시하고 있다[대법원 1995. 11. 14. 선고 95누10181 
판결(공1996상, 98) ; 대법원 2002. 8. 23. 선고 2002두66 판결(공2002하, 2237) 등 다수]. 결국 납세자가 자신의 의무 해태에 있어 정당한 사유가 있는 경우에는 법원에 소를 제기하여 그와 같은 의무이행을 납세자에게 기대하는 것은 무리라고 할 만한 특별한 사정이 있다고 인정되는 경우에는 가산세의 부담을 벗어날 수 있는 길이 열려져 있는 것이다. 그렇다면, 이 사건 법률조항을 두고 입법자가 자의적으로 서로 같지 아니 한 것을 같게 취급하였다고 하기 어렵다.
(나) 이 사건 법률조항은 미제출기간의 장단을 가산세 산정 요소로 삼지 아니하였으나, 그것은 계산서합계표가 법정기한 내에 제출되지 아니하면 입법목적을 달성할 수 없기 때문이다. 세액의 자진납부의무를 이행하지 아니하는 때 미납세액 뿐만 아니라 미납기간의 장단을 고려하여 부과하는 납부불성실가산세와는 그 성격이 다르다고 할 수 있다. 따라서 계산서미제출가산세의 산출방법을 미제출기간의 장단을 고려하지 않고 공급가액의 일정비율 상당액으로 하는 것은 성질에 상응하는 조치라 할 것이다(헌재 2005. 2. 24. 2004헌바26, 판례집 17-1, 242, 251-252 참조).
(다) 매입처별계산서합계표 제출의무 불이행에 대한 가산세율과 계산서를 공급하는 자의 매출처별계산서합계표 제출의무 불이행에 대한 가산세율이 같은 것도 불합리하게 서로 같지 아니한 것을 같게 처우하는 것이라고 보기 어렵다. 매출자료와 매입자료를 각 제출하도록 하는 것은 그 자료를 손쉽게 상호 대사함으로써 매출누락, 또는 매입누락을 찾아내고자 함에 그 목적이 있다. 매출자료와 매입자료를 제출시키는 목적이 동일하므로 그 의무위반에 대한 제재를 같게 한다고 하여 부당하다고 할 수 없다.
(라) 제청법원은 법인세법 시행령에 의하면 ‘국가 또는 지방자치단체와 수익사업을 영위하지 아니하는 비영리법인’에 대해서는 이 사건 가산세 규정이 적용되지 아니하도록 정하고 있는데 이를 달리 보아야 할 합리적 이유가 없다고 하나, 그와 같은 구별은 위 시행령에 의한 것이므로, 위 시행령의 위헌, 위법 여부는 별론으로 하고 그 위헌, 위법 여부가 이 사건 법률조항의 위헌성에 영향을 미칠 수는 없다(헌재 1996. 6. 26. 93헌바2, 판례집 8-1, 525, 537 ; 헌재 1997. 9. 25. 96헌바18등, 판례집 9-2, 357, 373). 그러므로 이 부분에 대해서는 따로 판단하지 아니한다.
(마) 그렇다면 이 사건 법률조항은 제청신청인의 평등권을 침해한다고 할 수 없다.
4. 결　론
따라서 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 아래 5.와 같은 재판관 권 성, 재판관 김경일, 재판관 송인준의 반대의견이 있는 외에는 관여 재판관의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.
5. 재판관 권 성, 재판관 김경일, 재판관 송인준의 반대의견
다수의견은 이 사건 법률조항이 헌법에 위배되지 아니한다고 판단하였으나 우리는 그 의견을 달리하므로 이를 밝힌다.
다수의견은 행정형벌과 행정질서벌을 준별한 뒤 행정질서벌에 속하는 가산세에 대해서는 행위자의 고의ㆍ과실 또는 책임능력 등을 고려하지 아니하고 부과할 수 있고 그 귀결로 고의ㆍ과실 여부를 묻지 아니하고 같은 액수의 가산세를 부과할 수 있다고 본다. 이 점은 우리 재판소가 수차에 걸쳐 판단한 바 있으나, 헌법적 관점에서 보아, 이를 정당하다고 보기 어렵다.
헌법적으로 보아 어떤 제재가 형벌인가 아닌가 하는 것이 크게 문제되는 것은 헌법 제13조 제1항 후문에서 정하고 있는 이중처벌금지원칙을 적용할 때다. 어떤 하나의 행위에 대해 제재로 가해지는 ‘형벌’을 중첩적으로 가할 수 없고, 그렇다면, 두 개의 제재가 ‘형벌’인가 하는 것이 중요한 문제로 된다. 우리 재판소는 헌법 제13조 제1항 후단의 ‘처벌’은 원칙적으로 범죄에 대한 국가의 형벌권 실행으로서의 과벌을 의미하는 것이고, 국가가 행하는 일체의 제재나 불이익처분을 모두 그 ‘처벌’에 포함시킬 수는 없다(헌재 1994. 6. 30. 92헌바38, 판례집 6-1, 619, 627)고 하면서도 형법 제41조에 나열되어 있지 아니하더라도 그 불이익의 실질에 따라서는 ‘처벌’에 포섭될 수 있음을 밝히고 있다(헌재 2003. 6. 24. 2002헌가14, 판례집 15-1, 624, 640-641). 어떤 제재가 ‘헌법’에서 규정한 ‘처벌’인가 하는 것은 헌법적 문제로서 논증하여 해결하여야 하는 것이지 이를 ‘법률’의 문제로 치환하여 어떤 법률이 그 제재를 ‘형벌’로 정하고 있는가 하는 것을 살펴 해결할 수는 없기 때문이다. 예를 들어, 형법 제41조 제1호에서 정하고 있는 사형을 법의 개정으로 삭제하였다 하여 사형은 형벌이 아니므로 이중처벌금지에서 말하는 처벌에 속하지 아니한다고 말할 사람은 없다. 이 점은 우리 형법 제41조에서 ‘형’으로 들고 있지 아니한 곤장(棍杖)도 마찬가지다. 우리 형법이 이를 형벌로 들고 있지 않다고 하여 형사절차에 따르지 아니하고, 이중처벌금지의 적용도 받지 아니하며, 고의ㆍ과실을 요건으로 하지 아니하여도 좋다고 말할 수는 없다. 결국, 우리 헌법은 기본권 침해의 정도가 중한 제재를 형벌이라 하고, 이러한 형벌을 엄격한 절
차에 따라서 가해져야 하며 하나의 행위에 대하여 거듭하여 처벌할 수 없다고 밝히고 있다고 보아야 할 것이다.
그렇다면, 가산세는 형법 제41조에 나열된 형종에 속하지 아니한다는 이유로 형벌에 속하지 아니한다고 바로 말할 수는 없고, 그 제재의 실질을 따져 그것이 헌법에서 말하고 있는 ‘처벌’인가를 판단하여야 함이 논리적 귀결이다. 그런데, 이 사건 법률조항에 의한 가산세는 재산에 대한 부담이고, 그 부담의 상한도 없다. 실제로 십수억 원의 가산세가 부과된 예(2002헌바87 사건에서 계산서 관련 가산세가 문제되었는데, 그 가산세의 액수가 약 16억 원에 달했다)도 있고 얼마든지 이를 초과하여 부과될 수 있다. 그런데도 단지 형법상의 형종에 나열되어 있지 아니한 제재라 하여 이를 형벌이 아니라 단정하는 것은 우리 재판소의 기존 판시와도 부합하지 아니한다. 형법 제41조 제8호에 나열되어 있는 과료의 경우 2,000원 이상 5만 원 미만의 재산형(형법 제47조)인 점과 비교해 보면 그 대조가 극명하다. 다수의견의 논지는 법률에 대한 헌법적 통제를 법률의 규정형식에 따라 달리 하겠다는 것이고, 결국은 헌법에 의해 보장되는 국민의 기본권이 입법자의 ‘제재방식의 선택’에 의해 침해되는 상황을 방치하는 것에 다름 아니다.
나아가 행정형벌이나 가산세나 그 본질에 있어서 의무이행을 확보하기 위한 제재라는 점은 같다고 하면서도, 행정형벌에 대해서는 고의ㆍ과실이 요건으로 될 것이나 가산세에 대해서는 그러하지 아니하다는 논리적 추론은 수긍하기 어렵다. 제재의 대상이 되는 어떤 행위에 대한 법적 비난이 정당화되기 위해서는 그 행위 안에 결과반가치적 요소와 행위반가치적 요소가 있어야 한다. 결과반가치가 있으나 행위반가치가 없으면 그것은 ‘불행’일 따름이다. 반대로 행위반가치가 있으나 결과반가치가 없는 경우, 이를 두고 도덕적으로 비난할 수는 있으나, 법적으로 비난할 수는 없다. 물론, 행위반가치적 요소를 요하지 아니하는 제재가 전혀 헌법적으로 정당화될 수 없는 것은 아니다. 제재의 양이 사소한 것이고, 그 결과반가치를 제거하여야 할 사회적 필요성이 큼에 반하여 그 행위반가치를 입증하는 것이 매우 번잡하다면 행위반가치를 무시하고 제재를 가할 수 있다고 본다. 예를 들어 휴지를 버렸다고 얼마간의 과태료를 부과하는데 고의ㆍ과실을 다투는 재판을 할 수는 없다. 이를 수인하는 것은 우리가 공동체를 유지하기 위해 지불해야 할 ‘잔돈’과 같은 것이다. 그런데, 이 사건에서 문제된 가산세를 위에서 본 사소한 제재에 속한다고 할 수는 없다.
다수의견이나 대법원이 가산세에 대해 고의ㆍ과실을 요하지 않는다고 보는 바탕에는 ‘조세수입확보’의 필요성 내지 당위성이 다른 가치보다 더 큰 자리를 차지하고 있기 때문이라 보인다. 실정법도 그러하다. 조세범처벌법 제4조는 조세포탈범 등에 대하여, 형법 제41조에서 형명을 들고 있는, 벌금형을 과하는 경우에도 책임주의에 관한 형법 규정의 일부를 명시적으로 배제하고 있다. 이는 형사벌과 질서벌의 구별로써는 설명할 수 없다. 그러나 필요성이 크다고 하여 헌법적 이념으로서의 책임주의를 내쳐 둘 수는 없다. 형사벌도 결국은 법익을 보호하고자 하나, 책임주의가 확보되지 아니하면 그 행위자에게 제재를 가하지는 아니한다. ‘생명’이라는 이익이 ‘조세수입’이라는 이익보다 열위이어서 행위자의 고의ㆍ과실이 있을 때만 처벌하는 것이 아니다. 근본적으로 국가는 책임 없는 자를 벌할 수 없다는 이념을 우리 공동체의 가치로 받아들이기 때문이다.
가산세는 다수의견이 지적하는 바와 같이, 세금이 아니다. 세금의 옷을 입고 있는 벌이다. 세금은 그 사람의 살림살이 형편에 따라 부과되는 것이지만, 벌은 그 사람이 책임질 수 있을 때 부과되어야 한다. 비록 대법원이 ‘정당한 사유’로써 이 사건 법률조항과 같은 가산세 조항의 위헌성을 치유해 보고자 하나 그것이 미봉책에 불과한 것임은 두 말을 요하지 아니한다.
나아가, 고의ㆍ과실은 가산세액을 정하는 요소로 고려되어야 한다. 그래야만 의무위반의 정도에 비례하고(헌재 2003. 9. 25. 2003헌바16, 판례집 15-2상, 291, 299 참조), 자기책임원리에 부합하는 제재가 된다(헌재 2006. 4. 27. 2005헌바54, 공보 115, 643, 654 참조). 이는 과실범과 고의범을 구별하여 벌하는 문제와 같은 것이므로 따로 상론하지 아니한다.
그렇다면, 고의ㆍ과실이 없는 경우에도 이 사건 법률조항에서 정한 가산세를 부과할 수 있음을 전제로 하여 고의ㆍ과실을 묻지 아니하고 같은 율의 가산세액을 부과하도록 하는 이 사건 법률조항은 헌법에 위반된다. 다만, 법률이 합리적 재량으로 정하는 일정기준 또는 일정액 이하의 경미한 금액의 가산세인 경우는 별론으로 한다.
우리는 이제까지 다수의견에 가담하여 왔으나 이로써 그 의견을 바꾸기로 한다.
재판관　윤영철(재판장) 권　성 김효종 김경일 송인준(주심)
주선회 전효숙 이공현 조대현
〔별　지〕 관련법령
구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되기 전의 것) 제66조(계산서의 작성ㆍ교부등) ① 법인이 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산서 또는 영수증(이하 “계산서등”이라 한다)을 작성하여 공급받는 자에게 교부하여야 한다.
② 법인은 제1항의 규정에 의하여 교부하였거나, 교부받은 계산서의 매출ㆍ매입처별합계표(이하 “매출ㆍ매입처별계산서합계표”라 한다)를 대통령령이 정하는 기한 내에 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
③ 생략
④ 제1항 및 제2항 이외에 계산서등의 작성ㆍ교부 및 매출ㆍ매입처별계산서합계표의 제출에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
구 법인세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제129조(계산서의 작성ㆍ교부) 법 제66조의 규정에 의한 계산서등의 작성ㆍ교부에 관하여는 소득세법시행령 제211조의 규정을 준용한다.
제130조(매출ㆍ매입처별계산서합계표의 제출) ① 법 제66조 제2항에서 “대통령령이 정하는 기한”이라 함은 매년 1월 31일을 말한다.
② 법인은 재정경제부령이 정하는 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 제1항에 규정한 기한까지 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
③ 제2항의 규정에 의한 매출ㆍ매입처별계산서합계표의 제출에 관하여는 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 소득세법시행령 제212조의 규정을 준용한다.
구 소득세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15967호로 개정되기 전의 것) 제211조(계산서의 작성ㆍ교부) ① 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 다음 각 호의 사항이 기재된 계산서 2매를 작성하여 그 중 1매를 공급받는 자에게 교부하여야 한다.
1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭
2. 공급받는 자의 등록번호와 성명 또는 명칭
3. 공급가액
4. 작성년월일
5. 기타 참고사항
② 이하 생략
제212조(매출ㆍ매입처별계산서합계표의 제출) ① 사업자는 법 제78조의 규
정에 의한 기한 내에 재정경제부령이 정하는 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 제출하여야 한다. 이 경우 매출ㆍ매입처별계산서합계표에는 제211조 제4항의 규정에 의하여 계산서를 교부한 것으로 보는 것을 포함하여야 한다.
② 생략
구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정된 것) 제121조(계산서의 작성ㆍ교부등) ① 법인이 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산서 또는 영수증(이하 “계산서등”이라 한다)을 작성하여 공급받는 자에게 교부하여야 한다.
② 생략
③ 법인은 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 교부하였거나, 교부받은 계산서의 매출ㆍ매입처별합계표(이하 “매출ㆍ매입처별계산서합계표”라 한다)를 대통령령 정하는 기한 내에 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 부가가치세법에 의하여 세금계산서 또는 영수증을 작성ㆍ교부하였거나 매출ㆍ매입처별세금계산서합계표를 제출한 분에 대하여는 제1항 내지 제3항의 규정에 의하여 계산서등을 작성ㆍ교부하였거나 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 제출한 것으로 본다.
⑤ 계산서등의 작성ㆍ교부 및 매출ㆍ매입처별계산서합계표의 제출에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
구 법인세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정된 것) 제164조(계산서의 작성ㆍ교부 등) ① 소득세법시행령 제211조 및 동시행령 제212조의 규정은 법 제121조의 규정에 의한 계산서등의 작성ㆍ교부에 관하여 이를 준용한다.
② 법 제121조 제2항 단서에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산서등을 교부하는 경우”라 함은 위탁자 또는 본인의 명의로 소득세법시행령 제212조 제2항의 규정에 의하여 계산서등을 교부하는 경우를 말한다.
③ 법 제121조 제3항에서 “대통령령이 정하는 기한”이라 함은 매년 1월 31일을 말한다.
④ 법인은 재정경제부령이 정하는 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 제3항에 규정한 기한까지 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
⑤ 소득세법시행령 제212조의 규정은 이 영에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 제4항의 규정에 의한 매출ㆍ매입처별계산서합계표의 제출에 관하여 이를 준용한다.
구 법인세법(2001. 12. 31. 법률 제6558호로 개정된 것) 제121조(계산서의 작성ㆍ교부등) ① 법인이 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산서 또는 영수증(이하 “계산서등”이라 한다)을 작성하여 공급받는 자에게 교부하여야 한다.
② 부가가치세법 제12조 제1항 제1호의 규정에 의하여 부가가치세가 면제되는 농산물ㆍ축산물ㆍ수산물과 임산물의 위탁판매 또는 대리인에 의한 판매의 경우에는 수탁자 또는 대리인이 재화를 공급한 것으로 보아 계산서등을 작성하여 당해 재화를 공급받는 자에게 교부하여야 한다. 다만, 제1항의 규정에 의하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산서등을 교부하는 경우에는 그러하지 아니하다.
③ 세관장은 수입되는 재화에 대하여 재화를 수입하는 법인에게 대통령령이 정하는 바에 따라 계산서를 교부하여야 한다.
④ 부동산을 매각하는 경우 등 계산서등을 교부하는 것이 적합하지 아니하다고 인정되어 대통령령이 정하는 경우에는 제1항 내지 제3항의 규정을 적용하지 아니한다.
⑤ 법인은 제1항 내지 제3항의 규정에 의하여 교부하였거나, 교부받은 계산서의 매출ㆍ매입처별합계표(이하 “매출ㆍ매입처별계산서합계표”라 한다)를 대통령령이 정하는 기한 내에 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
⑥ 부가가치세법에 의하여 세금계산서 또는 영수증을 작성ㆍ교부하였거나 매출ㆍ매입처별세금계산서합계표를 제출한 분에 대하여는 제1항 내지 제3항 및 제5항의 규정에 의하여 계산서등을 작성ㆍ교부하였거나 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 제출한 것으로 본다.
⑦ 계산서등의 작성ㆍ교부 및 매출ㆍ매입처별계산서합계표의 제출에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
구 법인세법시행령(2001. 12. 31. 대통령령 제17457호로 개정된 것) 제164조(계산서의 작성ㆍ교부 등) ① 소득세법시행령 제211조ㆍ제211조의2 및 제212조의 규정은 법 제121조의 규정에 의한 계산서등의 작성ㆍ교부에 관하여 이를 준용한다.
② 법 제121조 제2항 단서에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산서등을 교부하는 경우”라 함은 위탁자 또는 본인의 명의로 소득세법시행령 제212조 제2항의 규정에 의하여 계산서등을 교부하는 경우를 말한다.
③ 법 제121조 제4항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 토지 및 건축
물을 공급하는 경우를 말한다. 
④ 법 제121조 제5항에서 “대통령령이 정하는 기한”이라 함은 매년 1월 31일을 말한다.
⑤ 법인은 재정경제부령이 정하는 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 제4항에 규정한 기한까지 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
⑥ 소득세법시행령 제212조의 규정은 이 영에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 제5항의 규정에 의한 매출ㆍ매입처별계산서합계표의 제출에 관하여 이를 준용한다.
법인세법(2005. 12. 31. 법률 제7838호로 개정된 것) 제76조(가산세) ⑨ 납세지 관할세무서장은 법인(대통령령이 정하는 법인을 제외한다)이 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그 공급가액의 100분의 1에 상당하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 다만, 제출기한 경과 후 1월 이내에 제출하는 경우에는 100분의 1을 1천분의 5로 하고, 산출세액이 없는 때에도 가산세는 징수하며, 제2호의 규정이 적용되는 부분에 대하여는 제1호의 규정을 적용하지 아니하고,「부가가치세법」제22조 제2항 내지 제4항의 규정에 의하여 가산세가 부과되는 부분을 제외한다.
1. 제121조 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 계산서를 교부하지 아니한 경우 또는 교부한 분에 대한 계산서에 대통령령이 정하는 기재하여야 할 사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다르게 기재된 경우
2. 제121조 제5항의 규정에 의하여 매출ㆍ매입처별계산서합계표를 동조에 규정된 기한 내에 제출하지 아니하거나 제출한 경우로서 그 합계표에 대통령령이 정하는 기재하여야 할 사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다르게 기재된 경우