# 소득세법 제105조 제1항 제2호 등 위헌확인

## 전문

【당 사 자】
사 건 2025헌마279 소득세법 제105조 제1항 제2호 등 위헌확인
청 구 인 이○○
대리인 변호사 곽정규
선 고 일 2026. 3. 26.
【주 문】
이 사건 심판청구를 모두 각하한다.
【이 유】
1. 사건개요
가. 청구인은 소득세법 제94조 제1항 제3호 가목 및 같은 법 시행령 제157조 제1항에 따라 주권상장법인의 대주주에 해당하여, 2024년 귀속 국내주식 양도소득에 대하여 다음과 같이 예정신고의무를 이행하고 양도소득세를 납부하였다.
나. 청구인은 구 소득세법 제105조 제1항 제2호에 따라, 2024. 8. 25. 2024년 상반기 국내주식 양도소득 과세표준을 919,984,662원으로 신고하였고, 그 무렵 같은 법 제106조 제1항에 따라 위 과세표준에 따른 2024년 상반기 산출세액 275,995,398원을 납부하였다. 
다. 그 후 청구인은 2025. 1. 21. 2024년 하반기 국내주식 양도소득금액을 -672,446,740원으로, 2024년 상&#183;하반기 합산 국내주식 양도소득 과세표준을 247,537,922원으로, 위 과세표준에 따른 2024년 상&#183;하반기 산출세액을 74,261,376원으로, 2024년 귀속 국내주식 양도소득 환급세액을 201,734,022원[= 2024년 상반기 산출세액(기납부) 275,995,398원 - 2024년 상&#183;하반기 실제 산출세액 74,261,376원]으로 각 신고하였다.
라. 청구인은 양도소득 과세표준 신고의 근거규정인 소득세법 제105조 제1항 제2호, 환급세액에 관한 규정인 국세기본법 제51조 제1항 중 ‘환급세액이 있을 때’에 관한 부분, 환급세액의 가산금에 관한 규정인 국세기본법 제52조 제1항 중 ‘금융회사 등의 예금이자율’에 관한 부분 및 ‘대통령령으로 정하는 이자율’에 관한 부분이 청구인의 기본권을 침해한다고 주장하면서, 2025. 3. 13. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다. 
마. 이후 청구인은 2025. 7. 9. 국세환급결정을 받았고, 2025. 7. 10. 국세환급금 201,734,020원 및 국세환급가산금 2,288,720원을 지급받았다.
2. 심판대상
이 사건 심판대상은 ① 구 소득세법(2019. 12. 31. 법률 제16834호로 개정되고, 2020. 12. 29. 법률 제17757호로 개정되기 전의 것) 제105조 제1항 제2호(이하 ‘이 사건 신고조항’이라 한다), ② 국세기본법(2020. 12. 22. 법률 제17650호로 개정된 것) 제51조 제1항 전문 중 ‘세법에 따라 환급하여야 할 환급세액이 있을 때’에 관한 부분(이하 ‘이 사건 환급조항’이라 한다) 및 ③ 국세기본법(2017. 12. 19. 법률 제15220호로 개정된 것) 제52조 제1항 중 ‘금융회사 등의 예금이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율에 따라 계산한 금액’에 관한 부분(이하 ‘이 사건 가산금조항’이라 한다)이 청구인의 기본권을 침해하는지 여부이다. 심판대상조항과 관련조항은 다음과 같다. 
[심판대상조항]
구 소득세법(2019. 12. 31. 법률 제16834호로 개정되고, 2020. 12. 29. 법률 제17757호로 개정되기 전의 것)
제105조(양도소득과세표준 예정신고) ① 제94조 제1항 각 호(같은 항 제3호 다목 및 같은 항 제5호는 제외한다)에서 규정하는 자산을 양도한 거주자는 제92조 제2항에 따라 계산한 양도소득과세표준을 다음 각 호의 구분에 따른 기간에 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.
 2. 제94조 제1항 제3호 가목 및 나목에 따른 자산을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 반기(半期)의 말일부터 2개월
국세기본법(2020. 12. 22. 법률 제17650호로 개정된 것)
제51조(국세환급금의 충당과 환급) ① 세무서장은 납세의무자가 국세 및 강제징수비로서 납부한 금액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액이 있거나 세법에 따라 환급하여야 할 환급세액(세법에 따라 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있을 때에는 공제한 후에 남은 금액을 말한다)이 있을 때에는 즉시 그 잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다. 이 경우 착오납부&#183;이중납부로 인한 환급청구는 대통령령으로 정하는 바에 따른다.
국세기본법(2017. 12. 19. 법률 제15220호로 개정된 것)
제52조(국세환급가산금) ① 세무서장은 국세환급금을 제51조에 따라 충당하거나 지급할 때에는 대통령령으로 정하는 국세환급가산금 기산일부터 충당하는 날 또는 지급결정을 하는 날까지의 기간과 금융회사 등의 예금이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율에 따라 계산한 금액(이하 "국세환급가산금"이라 한다)을 국세환급금에 가산하여야 한다.
[관련조항]
구 국세기본법 시행령 (2020. 2. 11. 대통령령 제30400호로 개정되고, 2025. 12. 30. 대통령령 제35947호로 개정되기 이전의 것)
제43조의3(국세환급가산금) ② 법 제52조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 이자율"이란 시중은행의 1년 만기 정기예금 평균 수신금리를 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율(이하 이 항에서 "기본이자율"이라 한다)을 말한다. 다만, 납세자가 법 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구, "감사원법"에 따른 심사청구 또는 "행정소송법"에 따른 소송을 제기하여 그 결정 또는 판결에 따라 세무서장이 국세환급금을 지급하는 경우로서 그 결정 또는 판결이 확정된 날부터 40일 이후에 납세자에게 국세환급금을 지급하는 경우에는 기본이자율의 1.5배에 해당하는 이자율을 적용한다.
구 국세기본법 시행규칙 (2024. 3. 22. 기획재정부령 제1044호로 개정되고, 2025. 3. 21. 기획재정부령 제1122호로 개정되기 이전의 것)
제19조의3(국세환급가산금의 이율) 영 제43조의3 제2항 본문에서 "기획재정부령으로 정하는 이자율"이란 연 1천분의 35를 말한다.
3. 청구인의 주장
가. 이 사건 신고조항은 국외주식을 거래한 사람과 달리 국내주식을 거래한 사람 중 일부에 대해서만 예정신고의무를 부과하고 있으므로, 국내주식 거래자의 평등권 및 재산권을 침해한다. 
나. 이 사건 환급조항은 ‘환급세액이 있을 때’ 국세환급금을 지급하라는 취지로 규정하고 있는데, 그 문언이 모호하여 과세관청은 자의적으로 국세환급금의 결정시기를 정하고 있다. 따라서 이 사건 환급조항은 명확성원칙에 반하고, 청구인의 재산권을 침해한다. 
다. 이 사건 가산금조항 중 ‘금융회사 등의 예금이자율’에 관한 부분은 국세환급가산금 계산의 기준인 이자율을 명확히 규정하지 아니하여 명확성원칙에 위반되고, 세금을 제때 납부하지 아니한 체납자에 비하여 국세환급금을 돌려줄 의무가 있는 과세관청을 우대하여 평등원칙에도 위반되며, 과잉금지원칙에 위반하여 국세환급가산금을 지급받을 자의 재산권을 침해한다. 이 사건 가산금조항 중 ‘대통령령으로 정하는 이자율’ 부분은 조세법률주의, 포괄위임금지원칙에 위배된다. 
4. 이 사건 신고조항에 대한 판단
헌법재판소법 제68조 제1항에 따른 헌법소원심판은 그 사유가 있음을 안 날로부터 90일 이내에, 그 사유가 있는 날부터 1년 이내에 청구하여야 한다(헌법재판소법 제69조 제1항 본문). 법령의 시행과 동시에 기본권을 침해받게 되는 경우에는 그 법령이 시행된 사실을 안 날부터 90일 이내에, 법령이 시행된 날부터 1년 이내에 헌법소원을 제기하여야 하고, 법령이 시행된 뒤에 비로소 그 법령에 해당하는 사유가 발생하여 기본권을 침해받게 된 경우에는 그 사유가 발생하였음을 안 날부터 90일 이내에, 그 사유가 발생한 날부터 1년 이내에 헌법소원을 제기하여야 한다. 이 때 청구기간산정의 기산점이 되는 ‘법령에 해당하는 사유가 발생한 날’이란 법령의 규율을 구체적이고 현실적으로 적용받게 된 최초의 날을 의미한다(헌재 2004. 4. 29. 2003헌마484 참조).
청구인은 2024. 8. 25. 이 사건 신고조항에 따라 2024년 상반기 국내주식의 과세표준을 신고하였는바, 늦어도 그 무렵 이 사건 신고조항에 해당하는 사유가 발생하였음을 알았다고 할 것이다. 그런데 청구인은 위 날로부터 90일이 경과하였음이 명백한 2025. 3. 13. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였으므로, 이 사건 신고조항에 대한 심판청구는 청구기간을 도과하여 부적법하다.
5. 이 사건 환급조항에 대한 판단
헌법재판소법 제68조 제1항 본문은 공권력의 행사 또는 불행사로 인하여 헌법상 보장된 기본권을 침해받은 자는 헌법재판소에 헌법소원심판을 청구할 수 있다고 규정하고 있으므로, 공권력의 행사 또는 불행사가 헌법소원을 청구하고자 하는 자의 법적 지위에 아무런 영향을 미치지 않는 경우라면 애당초 기본권침해의 가능성이나 위험성이 없으므로 그 공권력의 행사를 대상으로 헌법소원을 청구하는 것은 허용되지 아니한다(헌재 1999. 5. 27. 97헌마368; 헌재 2019. 11. 28. 2017헌마1356 참조). 또한 어떤 법령조항이 헌법소원을 청구하고자 하는 사람에 대하여 시혜적인 내용을 담고 있는 경우라면, 그 법령조항은 적용 대상자에게 자유의 제한, 의무의 부과, 권리 또는 법적 지위의 박탈을 초래하지 아니하여 애당초 기본권침해의 가능성이나 위험성이 없다 할 것이므로, 당해 법령조항을 대상으로 헌법재판소법 제68조 제1항이 정한 권리구제형 헌법소원심판을 청구하는 것은 허용되지 아니한다(헌재 2007. 7. 26. 2004헌마914; 헌재 2020. 7. 16. 2018헌마319 참조).
국세기본법 제51조는 국세환급금의 충당과 환급에 관한 조항으로서, 그 중에서도 이 사건 환급조항은, 세무서장은 ‘세법에 따라’ ‘환급하여야 할 환급세액이 있을 때’ 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다는 내용을 규정하고 있다. 위 조항은 과세관청으로 하여금 세법에 따라 환급하여야 할 환급세액이 있는 경우 국세환급금의 결정을 하도록 하는 과세관청의 환급절차를 규정한 것에 불과하고, 구체적인 국세환급청구권은 각 개별 세법에서 규정한 환급요건에 따라 확정된다(대법원 1989. 6. 15. 선고 88누6436 전원합의체 판결). 따라서 이 사건 환급조항만으로 납세의무자인 청구인의 권리&#183;의무에 변동이 일어난다거나, 과세관청이 자의적으로 국세환급금의 결정시기를 정한다고 보기 어렵다. 
그렇다면 이 사건 환급조항은 그 자체로 청구인에 대한 자유의 제한, 의무의 부과, 권리 또는 법적 지위의 박탈을 초래하지 아니하므로, 이 사건 환급조항에 대한 심판청구는 기본권침해가능성이 인정되지 않아 부적법하다.
6. 이 사건 가산금조항에 대한 판단
법률조항 자체가 헌법재판소법 제68조 제1항의 헌법소원의 대상이 될 수 있으려면 그 법률조항에 의하여 구체적인 집행행위를 기다리지 아니하고 직접 자기의 기본권을 침해받아야 한다. 집행행위에는 입법행위도 포함되므로 법률규정이 그 규정의 구체화를 위하여 하위규범의 시행을 예정하고 있는 경우에는 원칙적으로 당해 법률의 직접성은 부인된다(헌재 2020. 6. 25. 2019헌마15 참조).
청구인은 국세환급가산금에 적용되는 이자율이 지나치게 낮다는 점을 다투고 있는데, 이 사건 가산금조항은 대통령령으로 국세환급가산금의 이자율을 정하도록 위임하고 있을 뿐이고, 구체적 이자율은 이 사건 가산금조항이 아니라 위와 같은 위임에 따른 국세기본법 시행령 제43조의3 제2항 및 같은 법 시행규칙 제19조의3에 의하여 비로소 정하여지므로, 이 사건 가산금조항 자체가 직접 청구인의 기본권을 제한한다고 볼 수 없다.
나아가 구체적 이자율을 정하고 있는 국세기본법 시행령 및 같은 법 시행규칙 조항이 함께 다투어지지 않고 있는 이 사안에서 이 사건 가산금조항에 대하여 예외적으로 직접성을 인정해야 할 만한 특별한 사정이 있다고 보기도 어렵다.
따라서 이 사건 가산금조항에 대한 심판청구는 직접성의 요건을 갖추지 못하여 부적법하다.
7. 결론
그렇다면 이 사건 심판청구는 부적법하므로 이를 모두 각하하기로 하여, 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.