zh_verwaltungsgericht · SB.2008.00127 · 2009-06-10 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2003 - 2005 | Ermessenseinschätzung mangels ordnungsgemässer Buchführung Die Pflichtigen wurden mangels ordnungsgemässer Kassabuchführung (keine zeitnahen Aufzeichnungen über den gesamten Bargeldverkehr, keine tägliche Saldierung) zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt. Die Pflichtigen haben weder im Einsprache- noch im Rekursverfahren gehörig geführte Kassenbücher eingereicht und somit die versäumte Mitwirkungspflicht nicht vollständig erfüllt. Aus diesem Grund ist ihnen der Nachweis der Unrichtigkeit der Ermessenseinschätzung misslungen. Die Schätzung ist auch nicht offensichtlich unrichtig. Abweisung.

Zürich Verwaltungsgericht 09..2.10.0 SB.2008.00127
Zurich Verwaltungsgericht 09..2.10.0 SB.2008.00127
Zurigo Verwaltungsgericht 09..2.10.0 SB.2008.00127

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2008.00127
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Geschäftsnummer:
SB.2008.00127
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 10.06.2009
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2003 - 2005
Ermessenseinschätzung mangels ordnungsgemässer Buchführung
Die Pflichtigen wurden mangels ordnungsgemässer Kassabuchführung (keine zeitnahen Aufzeichnungen über den gesamten Bargeldverkehr, keine tägliche Saldierung) zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt. Die Pflichtigen haben weder im Einsprache- noch im Rekursverfahren gehörig geführte Kassenbücher eingereicht und somit die versäumte Mitwirkungspflicht nicht vollständig erfüllt. Aus diesem Grund ist ihnen der Nachweis der Unrichtigkeit der Ermessenseinschätzung misslungen. Die Schätzung ist auch nicht offensichtlich unrichtig.
Abweisung.
Stichworte:
AUFZEICHNUNGSPFLICHT
AUSSTAND
BÄCKEREI
BARGELD
BARGELDFLUSS
BARGELDINTENSIV
BARGELDVERKEHR
BUCHFÜHRUNGSPFLICHTIG
EINSPRACHEKOSTEN
ERMESSENSEINSCHÄTZUNG
GESCHÄFTSBÜCHER
KASSABUCH
KASSENSTURZ
ORDNUNGSGEMÄSSE BUCHHALTUNG
REGISTRIERKASSENSTREIFEN
Rechtsnormen:
Art. 957 OR
§ 18 Abs. I StG
§ 27 Abs. I StG
§ 119 Abs. I StG
§ 132 Abs. II StG
§ 134 Abs. II StG
§ 135 Abs. I StG
§ 135 Abs. II StG
§ 139 Abs. II StG
§ 140 Abs. II StG
§ 142 Abs. II StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2008.00127
Entscheid
der 2. Kammer
vom
10. Juni 2009
Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin
Leana Isler,
Gerichtssekretärin
Silvia Hunziker.
In Sachen
1.
A
,
2.
B
,
Beschwerdeführende
,
gegen
Staat Zürich,
vertreten durch
das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegner
,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2003–2005,
hat sich ergeben:
I.
Die (seit 2007 geschiedenen) Eheleute A und B führten
2003 bis 2005 die Bäckerei C in Zürich. Das kantonale Steueramt schätzte die
Eheleute am 23. April 2008 für die Staats- und Gemeindesteuern 2003 bis
2005 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ….-, Fr. ….- bzw.
Fr. ….- und mit einem steuerbaren Vermögen von je Fr. ….- ein. Dabei
schätzte es den Reingewinn der Bäckerei in Anwendung von § 139 Abs. 2
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen
auf Fr. ….-, Fr. ….- bzw. Fr. ….-, mit der Begründung, die
Pflichtigen hätten trotz Mahnung keine ordnungsgemässen Kassabücher
eingereicht.
Die hiergegen erhobenen Einsprachen der Pflichtigen wies
das kantonale Steueramt am 19. Juni 2008 ab und auferlegte ihnen die
Verfahrenskosten.
II.
Die Steuerrekurskommission I hiess den Rekurs der
Pflichtigen am 13. November 2008 teilweise gut und schätzte sie für die
Staats- und Gemeindesteuern 2003 bis 2005 mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. ….-, Fr. ….- bzw. Fr. ….- und mit einem steuerbaren Vermögen
von jeweils Fr. ….- ein; ferner bestätigte sie die Auflage der
Einsprachekosten. Sie erwog, die Pflichtigen hätten für die Bäckerei keine
ordnungsgemässen Kassabücher geführt und seien daher zu Recht nach pflichtgemässem
Ermessen eingeschätzt worden. Die Ermessenseinschätzung sei indessen mit Bezug
auf die Steuerperiode 2004 zu hoch ausgefallen, während die Schätzungen für die
Steuerperioden 2003 und 2005 nicht offensichtlich unrichtig seien.
III.
Mit Beschwerde vom 22. Dezember 2008 beantragte der
pflichtige Ehemann sinngemäss, die Einschätzungen für die Staats- und
Gemeindesteuern 2003 bis 2005 seien mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. ….-, Fr. ….- bzw. Fr. ….- vorzunehmen. Zudem stellte er den
Antrag, die Einsprachekosten seien nur zur Hälfte aufzuerlegen.
Die pflichtige Ehefrau liess sich nicht vernehmen.
Während die Steuerrekurskommission I auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde.
Die Kammer
zieht in Erwägung:
1.
1.1
Mit der
Beschwerde können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich
Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige
Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
Das
Verwaltungsgericht hat
sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört
auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt
gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der
Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf
Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der
Rekurskommission zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts
erstreckt sich
lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf
Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999
Nr. 147).
1.2
Im
Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit
die gleiche Aktenlage massgebend wie für die Rekurskommission. Tatsachen oder Beweismittel,
die nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen
worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht
nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven,
namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem
Revisions- oder Nachsteu­ergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder
der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur
nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals
vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein
zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche
unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).
1.3
Wer beim
Vollzug des Steuergesetzes in einer Sache zu entscheiden oder an einer Verfügung
oder Entscheidung in massgeblicher Stellung mitzuwirken hat, ist gemäss
§ 119 Abs. 1 StG verpflichtet, unter anderem dann in Ausstand zu
treten, wenn er in der Sache befangen sein könnte.
Eine gewisse Besorgnis von Befangenheit oder
Voreingenommenheit kann bei den Parteien immer dann entstehen, wenn ein
Behördenmitglied sich bereits in einem früheren Zeitpunkt mit der Sache befasst
hat (vgl. BGE 119 Ia 221 E. 3). Nach der Praxis sind zudem
beispielsweise weder die Beteiligung von Richtern an früheren Verfahren (vgl.
unter anderem BGE 114 Ia 278 E. 1) noch gar der Umstand, dass gegen
einzelne Richter Strafanzeige erhoben worden ist (vgl. BGE 111 Ia 149
E. 2), geeignet, einen Ausstandsgrund zu begründen. Das Verwaltungsgericht
tritt deshalb gemäss ständiger Praxis auf Ausstandsbegehren, welche
ausschliesslich damit begründet werden, dass die Betroffenen in einer früheren
Angelegenheit gegen den Pflichtigen entschieden haben, unter Mitwirkung der Abgelehnten
gar nicht ein (RB 2001 Nr. 2; vgl. auch BGE 114 Ia 278 E. 1; 105
Ib 301 E. 1b und c). Gleiches muss auch für Verwaltungsbehörden wie
das kantonale Steueramt gelten.
Da die Pflichtigen die Ablehnung von Steuerkommissär D
ausschliesslich mit dessen aus ihrer Sicht fehlerhaften Einschätzungen und
dessen Beteiligung am Einspracheverfahren begründet haben, durften sich die
Vorinstanzen mit der Feststellung begnügen, dass darin kein Ausstandsgrund zu
erblicken sei, und brauchten sich daher materiell nicht mit den erhobenen Vorwürfen
auseinander zu setzen.
2.
2.1
Steuerbar sind nach § 18 Abs. 1 StG die Einkünfte aus
selbständiger Erwerbstätigkeit, von welchen gemäss § 27 Abs. 1 StG
die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden.
Das Erwerbseinkommen Selbständigerwerbender
ist Vermögensstandsgewinn. Dieser entspricht dem Unterschiedsbetrag zwischen
dem Eigenkapital des Unternehmens am Schluss des laufenden und dem Eigenkapital
am Schluss des vorangegangenen Geschäftsjahrs, vermehrt um den Wert der im
laufenden Geschäftsjahr erfolgten Privatentnahmen und vermindert um den Wert
der im Lauf des Geschäftsjahrs getätigten Privateinlagen. Bei
Selbständigerwerbenden, die nach Obligationenrecht buchführungspflichtig sind
oder freiwillig kaufmännisch Buch führen, ergibt sich der Vermögensstandsgewinn
aus Bilanz und Erfolgsrechnung (§ 64 in Verbindung mit § 18
Abs. 4 StG), soweit diese auf ordnungsmässig geführten Büchern beruhen
(vgl. Markus Reich, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2.A., Basel/Genf/München 2002, Art. 8
StHG N. 20 und 23 ff.).
2.2
Der Steuerpflichtige muss laut § 135 Abs. 1 StG alles tun, um
eine vollständige und richtige Einschätzung zu ermöglichen. Ist dieser als
Selbständigerwerbender zur Führung von Ge­schäftsbüchern im Sinn von Art. 957
des Obligationenrechts (OR) verpflichtet, so hat er laut § 134 Abs. 2
StG der Steuererklärung die unterzeichneten Jahresrechnungen (Erfolgsrechnungen
und Bilanzen) der Steuerperiode beizulegen. Um die Überprüfung dieser Beilagen
zu ermöglichen, muss der Steuerpflichtige auf Verlangen der Steuerbehörde insbesondere
die Geschäftsbücher, einschliesslich der Belege, einreichen oder deren Einsichtnahme
an Ort und Stelle dulden (§ 135 Abs. 2 und § 132 Abs. 2
StG).
Weil die Jahresrechnung auf formell und materiell
ordnungsgemässen Geschäftsbüchern beruhen muss (Art. 957 OR), ist die
Verletzung der obligationenrechtlichen Buchführungsgrundsätze zugleich als
nicht gehörige Erfüllung der Pflicht zur Beilage der Jahresrechnung zu würdigen.
Die dem Steuerpflichtigen überbundene
Pflicht zur ordnungsgemässen Buchführung obliegt ihm somit zugleich auch als
steuerrechtliche Verfahrenspflicht (RB 1963 Nr. 71, 1977 Nr. 72,
1988 Nr. 33). Wird diese Pflicht trotz Mahnung verletzt und erscheint
deswegen der Geschäftserfolg als ungewiss, so wird der Steuerpflichtige für
sein gesamtes Geschäftseinkommen kraft § 139 Abs. 2 StG nach
pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt.
2.3
2.3.1
Buchführungs- und
aufzeichnungspflichtige Steuerpflichtige haben den Bargeldverkehr in einem Kassabuch
festzuhalten. Darin sind die Bareinnahmen und -ausgaben fortlaufend, lückenlos,
wahrheitsgetreu und täglich aufzuzeichnen. Werden Vorjournale oder Vorbücher,
wie z.B. Registrierkassenstreifen, verwendet, so sind die Aufzeichnungen in
solchen Hilfsbüchern zeitnah in das Kassabuch zu übertragen. Dieses ist zudem
regelmässig –
bei intensivem
Bargeldverkehr täglich – zu saldieren und mit dem tatsächlichen Bargeldbestand
(durch sog. Kassensturz) zu vergleichen. Werden dabei Differenzen festgestellt,
so sind sie sofort zu buchen. Gleiches gilt auch für andere Mängel in der
Aufzeichnung (RB 1994 Nr. 44, 1995 Nr. 43 = StE 1995
B 92.3 Nr. 7). Eine Kassabuchführung, die diesen Anforderungen nicht
entspricht, bewirkt die Vermutung der Unrichtigkeit der gesamten Buchhaltung,
indem sie eine nicht zu beseitigende Ungewissheit über Höhe von Ertrag und Aufwand
sowie von Aktiven und Passiven schafft (vgl. RB 1983 Nr. 51).
Die Rekurskommission hat zutreffend
dargelegt, dass und weshalb die Pflichtigen für die von ihnen geführte
Bäckerei, die sich durch einen bargeldintensiven Geschäftsverkehr auszeichnete,
in den Geschäftsjahren 2003 bis 2005 keine ordnungsgemässen Kassabücher geführt
haben; es kann daher vorab auf die vorinstanzlichen Erwägungen verwiesen werden
(vgl. § 161 des Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni 1976 [GVG]).
Es ist hervorzuheben, dass es einer ordnungsgemässen Kassabuchführung
widerspricht, wenn die Pflichtigen bloss Registrierkassenstreifen sowie
Einnahme- und Ausgabebelege gesammelt oder in Ordner abgelegt haben. Es bedarf
vielmehr zwingend der aktuell zu erfolgenden Übertragung der Daten in das
Kassabuch und der täglichen Überprüfung des daraus sich ergebenden Saldos durch
Kassensturz.
Soweit die Pflichtigen erstmals in der Beschwerde geltend
machen, die Rekurskommission I habe in einem früheren Entscheid
hinsichtlich der Steuerperioden 2001 und 2002 ihre Kassabuchführung nicht
beanstandet, so sind diese neuen Vorbringen nicht zu hören (s. vorn
E. 1.2). Im Übrigen ergäbe sich hieraus kein Recht der Pflichtigen, für
andere Steuerperioden auf eine ordnungsgemässe Buchführung zu verzichten.
2.3.2
Fehlt es demnach aber an zeitnahen Aufzeichnungen über den gesamten
Bargeldverkehr und ist die tägliche Saldierung unterlassen worden, haben die
Pflichtigen die ihnen obliegende gesetzliche Aufzeichnungspflicht von
§ 134 Abs. 2 StG verletzt. Da sie auch auf Mahnung hin keine
tauglichen Aufzeichnungen über den Bargeldverkehr beigebracht haben, sind sie
zutreffend nach pflichtgemässem Ermessen im Sinn von § 139 Abs. 2 StG
eingeschätzt worden. Dass das kantonale Steueramt dabei die Kassabücher und
damit die Buchhaltung als untaugliche Einschätzungsgrundlage abgelehnt und das
Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit als Ganzes geschätzt hat, ist angesichts
des bargeldintensiven Geschäftsverkehrs der Bäckerei nicht zu beanstanden.
3.
3.1
Eine
Ermessenseinschätzung kann gemäss § 140 Abs. 2 StG nur wegen
offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden (Satz 1). Die Einsprache
ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (Satz 2).
Der Steuerpflichtige hat den Nachweis der offensichtlichen
Unrichtigkeit wegen des im Beschwerdeverfahren geltenden Novenverbots (vgl.
vorstehend E. 1.2) im Einspracheverfahren, spätestens aber im
Rekursverfahren zu erbringen, und zwar dadurch, dass er innerhalb der
Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur
Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche
substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel
beibringt oder zumindest anbietet (RB 1999 Nr. 150). Nur unter diesen
formellen Voraussetzungen wird der Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des
Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- beziehungsweise
Rekursbehörde zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt
der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessenseinschätzung
als solche bestehen bleibt und einzig ihrer Höhe nach der Prüfung auf
offensichtliche Unrichtigkeit unterliegt (vgl. RB 1994 Nr. 45
E. a mit Hinweisen; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich
Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich
2006, § 140 N. 64 ff.; Martin Zweifel in: Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel etc. 2002, Art. 48 StHG
N. 58 ff.).
3.2
Die
Pflichtigen haben weder im Einsprache- noch im Rekursverfahren gehörig – d.h.
zeitnah und tagfertig – geführte Kassenbücher eingereicht. Sie haben somit die
versäumte Mitwirkungspflicht, derentwegen sie nach pflichtgemässem Ermessen
eingeschätzt wurden, nicht vollständig erfüllt. Aus diesem Grund ist ihnen der
Nachweis der Unrichtigkeit der Ermessenseinschätzung misslungen, ohne dass die
Rekurskommission weitere Beweise zu erheben hatte.
3.3
Ist der
Unrichtigkeitsnachweis nicht erbracht, fragt es sich nur noch, ob die Ermessenseinschätzung
offensichtlich unrichtig, d.h. willkürlich ausgefallen ist. Willkürlich ist
eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten als geradezu unmöglich, als
sachlich nicht begründbar erweist (RB 1963 Nr. 62 = ZBl 65, 384
= ZR 65 Nr. 13).
Die Rekurskommission I hat aufgrund der Akten einlässlich
die ermessensweise getroffenen Schätzungen des Reingewinns der Bäckerei geprüft
und ist zum Schluss gekommen, dass einzig die Gewinnschätzung des Jahres 2004
offensichtlich unrichtig sei.
Da sich die Pflichtigen in der
Beschwerde mit den
zutreffenden vorinstanzlichen Erwägungen
nicht näher auseinandersetzen, sondern lediglich pauschale Einwände
erheben, kann sich das
Verwaltungsgericht darauf beschränken, auf die ausführliche
Begründung der Rekurskommission zu verweisen
(vgl. § 161
GVG). Im Übrigen kann nicht nachvollzogen werden, inwiefern aus der Höhe des
steuerbaren Einkommens der rechtskräftigen Einschätzungen der Steuerperioden
2001 und 2002 auf die offensichtliche Unrichtigkeit der Schätzungen des
Reingewinns der Steuerperioden 2003 bis 2005 geschlossen werden könne.
Schliesslich erweist sich die neue pauschale und unbelegte Behauptung, auch in
E einen Bäckerei-Betrieb geführt zu haben, als haltlos.
4.
Das Einspracheverfahren ist nach § 142 Abs. 2
StG kostenfrei (Satz 1). Die Kosten dieses Verfahrens können jedoch dem
Steuerpflichtigen oder jeder anderen zur Auskunft verpflichteten Person
auferlegt werden, die diese Kosten durch eine schuldhafte Verletzung von Verfahrenspflichten
notwendig gemacht haben.
Wie die Rekurskommission zu Recht festgestellt hat, haben
die Pflichtigen durch Verletzung von Verfahrenspflichten – namentlich der
Aufzeichnungspflicht von § 134 Abs. 2 StG – das Einspracheverfahren
und somit auch dessen Kosten verursacht. Ihr Antrag, es seien ihnen die
Einsprachekosten nur zur Hälfte aufzuerlegen, ist daher unbegründet.
Nach alldem ist die Beschwerde abzuweisen.
5.
Die Gerichtskosten sind den unterliegenden Beschwerdeführenden
aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4
StG).
Demgemäss entscheidet die Kammer:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 2'500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    120.--     Zustellungskosten,
Fr. 2'620.--     Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter
solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.
4.    Gegen
diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist
innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
5.    Mitteilung
an…