zh_verwaltungsgericht · SB.2019.00100 · 2020-04-01 · de

Grundstückgewinnsteuer | Ermessenseinschätzung bei der Grundstückgewinnsteuer [Der Pflichtige verkaufte 15 Wohnungen eines Mehrfamilienhauses an verschiedene Käufer und reichte lediglich eine Grundstückgewinnsteuererklärung ein. Der mehrfachen Aufforderung bzw. Mahnung pro Handänderung eine Grundstückgewinnsteuererklärung einzureichen, kam er nicht nach, weshalb das Gemeindesteueramt zu Ermessenseinschätzungen schritt.] Abweisung der gerügten Gehörsverletzungen (E. 3.4). Abweisung des Antrags auf Zeugenbefragung (E. 3.5). Eine Ermessensveranlagung kann nach § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden (E. 4.2.2). Der Pflichtige hat den Beweis, dass die vorliegende Schätzung der wertvermehrenden Kosten offensichtlich zu tief bzw. das Abstellen auf die Schätzungsverfügung willkürlich sei, nicht erbracht (E. 5.4). Abweisung der Beschwerde.

Zürich Verwaltungsgericht 20..2.01.0 SB.2019.00100
Zurich Verwaltungsgericht 20..2.01.0 SB.2019.00100
Zurigo Verwaltungsgericht 20..2.01.0 SB.2019.00100

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2019.00100
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Geschäftsnummer:
SB.2019.00100
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 01.04.2020
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 13.07.2020 abgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Grundstückgewinnsteuer
Ermessenseinschätzung bei der Grundstückgewinnsteuer
[Der Pflichtige verkaufte 15 Wohnungen eines Mehrfamilienhauses an verschiedene Käufer und reichte lediglich eine Grundstückgewinnsteuererklärung ein. Der mehrfachen Aufforderung bzw. Mahnung pro Handänderung eine Grundstückgewinnsteuererklärung einzureichen, kam er nicht nach, weshalb das Gemeindesteueramt zu Ermessenseinschätzungen schritt.]
Abweisung der gerügten Gehörsverletzungen (E. 3.4). Abweisung des Antrags auf Zeugenbefragung (E. 3.5). Eine Ermessensveranlagung kann nach § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden (E. 4.2.2). Der Pflichtige hat den Beweis, dass die vorliegende Schätzung der wertvermehrenden Kosten offensichtlich zu tief bzw. das Abstellen auf die Schätzungsverfügung willkürlich sei, nicht erbracht (E. 5.4).
Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
ERMESSENSEINSCHÄTZUNG
GRUNDSTÜCKGEWINNSTEUER
MAHNUNG
RECHTLICHES GEHÖR
STEUERAUFSCHUB
STEUERERKLÄRUNG
ZEUGENEINVERNAHME
Rechtsnormen:
Art. 29 Abs. II BV
§ 125 StG
§ 133 StG
§ 139 Abs. II StG
§ 219 Abs. I StG
§ 220 StG
§ 221 StG
§ 222 StG
§ 223 StG
§ 226 StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2019.00100
SB.2019.00101
Urteil
der 2. Kammer
vom
1. April 2020
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,
Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker,
Gerichtsschreiberin Corinna Seiler.
In Sachen
A, vertreten durch B GmbH,
Beschwerdeführer,
gegen
Gemeinde C, vertreten durch den Ausschuss für Grundsteuern,
Beschwerdegegnerin,
betreffend Grundstückgewinnsteuer,
hat sich ergeben:
I.
A.
A
(nachfolgend: der Pflichtige) und seine Ehefrau I erwarben von D am
25. Oktober 2000 als Miteigentümer je zur Hälfte einen Miteigentumsanteil
von 510/1000 am Grundstück Kat.-Nr. 01, E-Strasse 02 + 03 in der Gemeinde C
mit Sonderrecht an zehn Wohnungen und Nebenräumen. Am 29. Dezember 2000
kaufte der Pflichtige (für seine Einzelfirma) von der F AG den übrigen
Miteigentumsanteil von 490/1000 an der besagten Liegenschaft mit Sonderrecht an
"Hallengarage, Lagerräume, Oeltankraum, Werkhalle sowie Büroräumlichkeiten
von der F AG". Am 7. Juli 2006 übertrug ihm seine Ehefrau ihren am
25. Oktober 2000 gekauften hälftigen Miteigentumsanteil. Am
7. November 2006 liess der Pflichtige Stockwerkeigentum mit 15 Einheiten
begründen und veräusserte bis am 1. Februar 2012 die fünfzehn Wohnungen im
Rahmen von vierzehn Verkaufsgeschäften – ein Käufer übernahm am 24. November
2006 gleich zwei Wohnungen. Mit Schreiben vom 23. November 2011 bestätigte
der Vertreter des Pflichtigen dem Gemeindesteueramt den Fristenstillstand
aufgrund der erfolgten Depotzahlungen, der erhaltenen Fristerstreckungen und
der bereits ergangenen Korrespondenz.
B.
Am
13. Mai 2014 liess der Pflichtige eine Grundstückgewinnsteuererklärung
(für alle 15 Handänderungen) mit deklarierten wertvermehrenden
Aufwendungen von Fr. … und einem Grundstückgewinn von Fr. …
einreichen. Als Beilage wurde ein 22-seitiges Excel-Dokument vom 23. März
2007 (nachfolgend: Bauabrechnung) eingereicht. Am 23. Mai 2014 ersuchte
das Gemeindesteueramt den Vertreter des Pflichtigen um Zustellung zusätzlicher
Unterlagen (eine Grundstückgewinnsteuererklärung pro Handänderung, Übersicht
sämtlicher Handänderungen mit Anlagekosten, Mäklerhonoraren, Verkaufspreisen,
Gewinnen, Verlustverrechnung etc. sowie für die Ersatzbeschaffung eine
chronologische Aufstellung über die An- und Abmeldungen des Pflichtigen und
dessen Immobilienkäufe) bis am 30. Juni 2014. Am 28. April 2015
erliess das Gemeindesteueramt eine 2. Mahnung zur Einreichung der besagten
Unterlagen und wies auf die drohenden Rechtsnachteile im Unterlassensfall hin.
Nachdem der Pflichtige auch auf die 2. Mahnung nicht reagiert hatte,
erliess der Ausschuss für Grundsteuern der Gemeinde C am 19. Juni 2015
vierzehn Veranlagungsentscheide. In Abweichung von der Steuererklärung, in
welcher wertvermehrende Aufwendungen im Umfang von Fr. … deklariert
wurden, setzte es diese nach pflichtgemässem Ermessen auf Fr. …, was der
baulichen Wertvermehrung gemäss Schätzungsverfügung der Gebäudeversicherung des
Kantons Zürich vom 7. Dezember 2007 entspricht (nachfolgend:
Schätzungsverfügung). Die restlichen Bestandteile der Anlagekosten (Erwerb,
Märklerprovision, Handänderungsgebühren sowie Baukreditzinsen) übernahm es von
der Steuererklärung und teilte diese quotal nach der jeweiligen Wertquote auf
die 15 Einheiten auf. Hinsichtlich der Stockwerkeinheit Nr. 14 setzte
es – ohne eine Ersatzbeschaffung zu gewähren – den Grundstückgewinn auf
Fr. … und die Grundstückgewinnsteuer auf Fr. … fest. Dies führte zu
den folgenden eingeschätzten Grundstückgewinnen und Grundstückgewinnsteuern:
Nr. / Datum
Handänderung
Anteil (1:1'000)
Anlagekosten (Fr.)
Erlös
(Fr.)
Grundstück-gewinn (Fr.)
Grundstück-gewinnsteuer (Fr.)
2006/174M
7.11.2006
…
…
…
…
…
2006/175M
10.11.2006
…
…
…
…
…
2006/176M
10.11.2006
…
…
…
…
…
2006/181M
20.11.2006
…
…
…
…
…
2006/182M
24.11.2006
(Loft Nr. 2)
(Loft Nr. 4)
…
…
…
…
…
2006/195M
8.12.2006
…
…
…
…
…
2008/238A
3.11.2008
…
…
…
…
…
2009/199A
5.10.2009
…
…
…
…
…
2009/200A
9.10.2009
…
…
…
…
…
2009/201A
12.10.2009
…
…
…
…
…
2011/007
6.1.2011
…
…
…
…
…
2011/016
19.1.2011
…
…
…
…
…
2011/025
1.2.2011
…
…
…
…
…
2012/012
1.2.2012
…
…
…
…
…
…
…
…
…
…
C.
Hiergegen
liess der Pflichtige am 25. Juli 2015 Einsprache erheben, worin er
beantragte, der steuerbare Grundstückgewinn für die Veräusserungen der
Stockwerkeinheiten Nr. 1–13 und 15 sei gesamthaft auf Fr. … und die
Grundstückgewinnsteuer auf Fr. …- festzusetzen. Hinsichtlich der
Stockwerkeinheit Nr. 14 sei der Grundstückgewinn auf Fr. …
festzulegen und die Grundstückgewinnsteuer zufolge Ersatzbeschaffung
aufzuschieben. Zudem ersuchte der Pflichtige um eine mündliche
Einspracheverhandlung, sollte seinen Anträgen nicht vollumfänglich entsprochen
werden. Die in der Einsprache offerierte Aushändigung von 44 Bundesordnern mit
sämtlichen Belegen der Bauabrechnung erfolgte gemäss Übergabequittung am
19. August 2015. Am 27. November 2015 fand zwischen den Parteien eine
Einspracheverhandlung statt. Mit Schreiben vom 4. Februar 2016 erinnerte
das Gemeindesteueramt den Vertreter des Pflichtigen, dass er an der Sitzung vom
27. November 2015 zugesichert habe, die in der 2. Mahnung vom
28. April 2015 verlangten Unterlagen bis am 31. Dezember 2015
einzureichen. Innert derselben Frist habe er Abklärungen bei der
Gebäudeversicherung Zürich betreffend die Schätzungen treffen wollen sowie eine
Aufteilung der Kosten in werterhaltend und wertvermehrend in Aussicht gestellt.
Das Gemeindesteueramt gewährte eine letzte Frist zur Einreichung dieser
Unterlagen bis am 4. März 2016 und verwies in Bezug auf die
Rechtsmittelbelehrung auf die 2. Mahnung vom 28. April 2015. In der
Folge erstreckte das Gemeindesteueramt diese Frist wegen einer unfallbedingten
teilweisen Arbeitsunfähigkeit des Vertreters wiederholt, letztmals bis am
30. Juni 2016. Mit E-Mail vom 8. Juli 2016 liess der Pflichtige dem
Gemeindesteueramt mitteilen, er sei unpräjudizierlich bereit, 10 % der mit
der Bauabrechnung ins Recht gelegten Umbaukosten als werterhaltende
(Umbau-)Kosten zu anerkennen, obwohl er diese nicht mit seiner privaten
Steuererklärung geltend gemacht habe. Das Gemeindesteueramt informierte den
Pflichtigen mit Schreiben vom 2. August 2016 darüber, dass es nicht auf
seinen Vorschlag eintreten werde, und forderte ihn abermals auf, diverse
Unterlagen innert 20 Tagen einzureichen. Die erneut erstreckte Frist wurde
unbenutzt verstrichen.
D.
Der
Ausschuss für Grundsteuern der Gemeine C hiess die Einsprache in Bezug auf die
Gewährung des Steueraufschubs hinsichtlich der Stockwerkeinheit Nr. 14 am
30. September 2016 teilweise gut und setzte den Grundstückgewinn auf
Fr. … fest. Zu Gunsten des Pflichtigen erwog es, die Einschätzung hätte im
Einschätzungsverfahren nicht nach pflichtgemässem Ermessen vorgenommen werden
dürfen. Die Gemeinde habe aber im Einspracheverfahren die gleichen Rechte wie
im Einschätzungsverfahren. Da auch die Auflage vom 2. August 2016 trotz
Fristerstreckung nicht erfüllt worden sei, dürften die Anlagekosten im
Einspracheentscheid nun zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt
werden. Mit Ausnahme des gewährten Steueraufschubs hinsichtlich der
Stockwerkeinheit Nr. 14 übernahm es die im Einschätzungsverfahren
festgesetzten Grundstückgewinne und Grundstückgewinnsteuern (vgl. Tabelle in
B
.)
II.
Mit zwei separaten Rekursen je vom 4. November 2016
liess der Pflichtige dem Steuerrekursgericht die Aufhebung der
Einspracheentscheide beantragen. Die eine Rekursschrift bezog sich auf die
Verkäufe der Stockwerkeinheiten Nr. 1–13 und Nr. 15 und die andere
auf den Steueraufschub hinsichtlich des Verkaufs der Stockwerkeinheit
Nr. 14. Am 6. September 2019 wies das Steuerrekursgericht die beiden
Rekurse (GR.2016.38 und GR.2016.39) in einem Entscheid vollumfänglich ab.
III.
Gegen den Entscheid des Steuerrekursgericht vom
6. September 2019 betreffend die beiden vereinigten Verfahren GR.2016.38
und GR.2016.39 liess der Pflichtige am 17. Oktober 2019 "vorsorglich"
Beschwerde an das Verwaltungsgericht erheben. Darin beantragte er, der
Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 6. September 2019 sei unter Kosten-
und Entschädigungsfolgen aufzuheben und die steuerpflichtigen Grundstückgewinne
sowie die Grundstückgewinnsteuer für den Verkauf der Stockwerkeinheiten Nr. 1–15
seien wie folgt festzulegen:
Handänderung
Grundstückgewinn (Fr.)
Verrechenbarer
Verlust (Fr.)
Grundstückgewinnsteuer (Fr.)
2006/174M
…
…
…
2006/175M
…
…
…
2006/176M
…
…
…
2006/181M
…
…
…
2006/182M
…
…
…
2006/195M
…
…
…
2008/238A
…
…
…
2009/199A
…
…
…
2009/200A
…
…
…
2009/201A
…
…
…
2011/007
…
…
…
2011/016
…
…
…
2011/025
…
…
…
2012/012
…
…
…
Mit Präsidialverfügung vom 21. Oktober 2019
vereinigte das Verwaltungsgericht die Verfahren SB.2019.00100 (Grundstückgewinnsteuer
Stockwerkeinheiten Nr. 1–13 und 15) und SB.2019.00101 (aufgeschobene
Grundstückgewinnsteuer Stockwerkeinheit Nr. 14).
Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, beantragte das Gemeindesteueramt die vollumfängliche Abweisung der
Beschwerde, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Pflichtigen. Es
folgten keine weiteren Eingaben.
Die Kammer
erwägt:
1.
Die
Beschwerden bezüglich die Grundstückgewinnsteuer
der Stockwerkeinheiten Nr. 1–13 und 15
(SB.2019.00110) und die aufgeschobene
Grundstückgewinnsteuer
der Stockwerkeinheit
Nr. 14
(SB.2019.00101) betreffen denselben
Pflichtigen und dasselbe Grundstück, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 21. Oktober
2019 zu Recht vereinigt wurden.
2.
2.1
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht in
Grundsteuersachen können laut § 153 Abs. 3 in Verbindung mit
§ 213 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
Das Verwaltungsgericht hat
sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört
auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt
gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom
Steuerrekursgericht in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf
Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der
Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt
sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.
h. auf Ermessenüberschreitung und auf
Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).
2.2
In Bezug auf die Beweislast gilt Folgendes: Der
Nachweis für steuerbegründende oder steuererhöhende Tatsachen obliegt der
Steuerbehörde, der Nachweis für steueraufhebende oder steuermindernde Tatsachen
der steuerpflichtigen Person; diese hat die entsprechenden Tatsachen nicht nur
zu behaupten, sondern auch zu belegen (BGE 140 II 248 E. 3.5; BGr,
22. Februar 2019, 2C_57/2017, E. 1.5).
2.3
In der
Beschwerdeschrift vom 17. Oktober 2019 macht der Pflichtige geltend, die
Beschwerde erfolgte vorsorglich, da sich die Parteien seit dem 29. August
2019 in aussergerichtlichen Vergleichsverhandlungen befänden. Das
Gemeindesteueramt führte in seiner Beschwerdeantwort vom 14. November 2019
dazu aus, dass am 15. August 2019 zwischen dem Pflichtigen, dem
Gemeindepräsident sowie dem Leiter des Gemeindesteueramts ein Treffen
stattgefunden habe. Im Anschluss daran habe der Pflichtige seinen Vertreter
beauftragt, mit dem Gemeindesteueramt in Kontakt zu treten. Am 22. August
2019 hätten der Vertreter des Pflichtigen und der Leiter des Gemeindesteueramts
telefonisch vereinbart, dass der Vertreter dem Gemeindesteueramt bis am
30. August 2019 eine differenzierte Aufstellung der Investitionen verteilt
nach Wohnungen und Lofts einreichen werde. Bis im Zeitpunkt der
Beschwerdeantwort seien diese Unterlagen jedoch beim Gemeindesteueramt nicht
eingegangen. Das Gemeindesteueramt habe seither auch nichts mehr vom Vertreter
oder vom Pflichtigen gehört. Da der Pflichtige weder eine Replik einreichte, in
welcher er sich zum Stand der aussergerichtlichen Vergleichsverhandlung hätte
äussern können, noch eine Sistierung des Verfahrens beantragte, ist das
Verfahren uneingeschränkt fortzuführen.
3.
3.1
In
verfahrensrechtlicher Hinsicht rügt der Pflichtige, sein Anspruch auf Gewährung
des rechtlichen Gehörs sei im vorinstanzlichen Verfahren verletzt worden. Da der
Anspruch auf rechtliches Gehör
gemäss Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV)
formeller Natur ist und seine Verletzung grundsätzlich ungeachtet der
Erfolgsaussichten der Beschwerde in der Sache selbst zur Aufhebung des
angefochtenen Entscheids führt, rechtfertigt es sich, die Rüge der
Gehörsverletzung vorweg zu prüfen (BGE 124 V 389 E. 1; VGr, 4. Dezember
2019, SB.2019.00087, E. 2.2).
3.2
Der Anspruch auf rechtliches Gehör gemäss Art. 29
Abs. 2 BV umfasst den Anspruch auf einen begründeten Entscheid, der sich
mit den Parteivorbringen auseinandersetzt. Dabei wird nicht verlangt, dass jede
einzelne Parteibehauptung ausdrücklich geprüft wird; es genügt, wenn aus der
Entscheidbegründung hervorgeht, dass sich die entscheidende Behörde mit den
Parteivorbringen befasst hat und ersichtlich ist, aus welchen Gründen sie diese
für unerheblich bzw. unrichtig gehalten hat (vgl. BGE 134 I 83 E. 4.1;
VGr, 21. Februar 2017, SB.2016.00082, E. 2.1). Aus dem Grundsatz des
rechtlichen Gehörs folgt auch der Anspruch der steuerpflichtigen Person auf
Beweisabnahme (Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A.,
Zürich 2013, § 125 StG N 3 f. auch zum Folgenden und mit weiteren
Hinweisen). Es wird ihr das Recht eingeräumt, Beweismassnahmen zu beantragen,
wie auf der anderen Seite die Steuerbehörde verpflichtet wird, rechtzeitig und
formgerecht angebotene Beweismittel zu behaupteten Tatsachen, die
rechtserheblich sind, wirklich abzunehmen, soweit die angebotenen Beweismittel
nicht offensichtlich beweisuntauglich sind. Das Recht auf Beweisabnahme ist
demzufolge nicht unbeschränkt: Die offerierten Beweismittel müssen sich auf
eine rechtserhebliche Tatsache beziehen. Gegenstand des Beweisverfahrens bilden
daher nur jene Tatsachen, die für die Einschätzung wesentlich sind und somit
den Umfang der Steuerfaktoren beeinflussen können. Im Weiteren müssen die
offerierten Beweismittel sich nicht nur auf rechtserhebliche Tatsachen
beziehen, sondern die offerierten Beweismittel müssen auch geeignet sein, das
Vorhandensein dieser Tatsache zu beweisen (Geeignetheit des Beweismittels).
3.3
Eine
Verletzung seines Anspruchs auf rechtliches Gehör sieht der Pflichtige u.
a. darin, dass die
Vorinstanz entgegen seinem Rekursantrag die eingereichte Bauabrechnung im
Entscheid nicht berücksichtig habe. Wie aus der ausführlichen Erwägung 4b/dd
des vorinstanzlichen Entscheids hervorgeht, hat sich die Vorinstanz eingehend
mit der als Beilage zur Steuererklärung eingereichten Bauabrechnung auseinandergesetzt.
So zeigt die Vorinstanz auch überzeugend auf, dass die in der Bauabrechnung
geltend gemachte Gesamtsumme der Baukosten von Fr. … nicht nachvollzogen
werden kann, ergäbe die Summe der einzelnen Positionen doch lediglich rund
Fr. … In Bezug auf die Bauabrechnung liegt damit keine Gehörsverletzung
vor.
3.4
3.4.1
Des Weiteren macht der Pflichtige geltend, die Vorinstanz habe seinen
Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt, indem sie die edierten Belege zur
Bauabrechnung nicht gewürdigt habe. Diesbezüglich führt er in der
Beschwerdeschrift aus, er habe dem Gemeindesteueramt eine vollständige
Grundstückgewinnsteuererklärung über den Gesamtverkauf mit den entsprechenden
Belegen eingereicht und aufgrund der Komplexität und der Dauer der erfolgten Umnutzungen
und Umbauten angeboten, die Anträge an die Grundsteuerkommission gemeinsam zu
erarbeiten sowie die Edition sämtlicher Belege der Bauabrechnung offeriert.
Diese 44 Bundesordner seien dem Gemeindesteueramt im Einspracheverfahren
übergeben worden.
3.4.2
Analog zum Staatssteuerrecht (§§ 133 ff.
StG) gehört auch bei der Grundstückgewinnsteuer in formeller Hinsicht die
Pflicht zur Einreichung einer Steuererklärung zu den Verfahrenspflichten der
steuerpflichtigen Person (Richner et al., § 226 StG N 2 mit Verweis
auf RB 1986 Nr. 50, 1981 Nr. 90). Bei der Veräusserung einer Mehrheit
von Grundstücken ist für die Gewinnermittlung stets vom Kaufgeschäft auszugehen
(VGr, 19. Dezember 1990, SR 90/0038; RB 1960 Nr. 76). Was demzufolge
gemäss Vertrag veräussert wird, bildet Grundlage für die Gewinnermittlung:
Werden einzelne Grundstücke an mehrere Erwerber veräussert, ist der Gewinn für
jedes Grundstück einzeln zu besteuern. Werden die Grundstücke dagegen als
Einheit in den Handel gebracht, ist der auf allen Grundstücken zusammen
erzielte Gewinn gesamthaft zu besteuern; es liegt eine Gesamtveräusserung vor
(Richner et al., § 223 StG N 3).
3.4.3
Vorliegend wurden 15 Wohnungen gestützt
auf 14 Kaufverträge an 14 verschiedene Käufer veräussert, weshalb für
die Gewinnermittlung vom einzelnen Kaufgeschäft auszugehen ist und keine
Gesamtveräusserung vorliegt. Demzufolge hat das Gemeindesteueramt vom
Pflichtigen zu Recht die Einreichung einer Steuererklärung pro Handänderung mit
den jeweiligen Belegen zu den geltend gemachten Anlagekosten verlangt. Die
Erstellung der Steuererklärung ist eine Verfahrenspflicht des
Steuerpflichtigen. Indem der Pflichtige trotz mehrfacher Mahnung bis heute
keine separaten Steuererklärungen pro Handänderung eingereicht hat, hat er
seine Verfahrenspflicht verletzt. Ohne vorliegende Steuererklärungen pro
Handänderung mit den entsprechenden Anträgen in Bezug auf die Anklagekosten war
das Gemeindesteueramt vorliegend nicht verpflichtet, die 44 Bundesordner als
Beweis zu berücksichtigen, fehlten ihm doch aufgrund der nicht eingereichten
Steuererklärungen die Anträge zu den Anlagekosten. Eine Verletzung von
Art. 29 Abs. 2 BV ist bei dieser Sachlage nicht zu erkennen.
3.5
Der
Pflichtige beantragte vor der Vorinstanz wie auch im vorliegenden Verfahren,
der Architekt und Bauleiter G und die Kreditsachbearbeiterin H seien zum Umfang
und den Kosten der an der betroffenen Liegenschaft vorgenommenen Um-, Aus-, An-
und Ausbauarbeiten zu befragen. Indem die Vorinstanz diese Zeugen nicht
einvernommen habe, habe sie seinen Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt.
Vorliegend einzig streitig ist die Höhe der wertvermehrenden Kosten. Die
Vorinstanz führte diesbezüglich zutreffend aus, dass sich die gemäss § 221
Abs. 1 lit. a StG bei der Grundstückgewinnsteuer zum Abzug
zugelassenen Baukosten nur durch eine schriftlich abgefasste substanziierte
Sachdarstellung, welche mit Aufzeichnungen wie Werkverträgen, Rechnungen etc.
untermauert wird, zuverlässig ermitteln liessen. Die angebotenen Zeugenaussagen
vermögen die vom Pflichtigen nicht eingereichten Steuererklärungen und
diesbezüglichen Aufstellungen zu den Anlagekosten pro Stockwerkeinheit nicht zu
ersetzen. Da die angebotenen Zeugenaussagen nicht geeignet sind, die vorliegend
rechtserhebliche Tatsache (vgl. E. 3.2) – den Anteil an wertvermehrenden
Aufwendungen – zu belegen, durften die Vorinstanzen und darf auch das
Verwaltungsgericht auf die Einvernahme der genannten Zeugen verzichten, ohne
den Anspruch auf rechtliches Gehör des Pflichtigen zu verletzten.
4.
4.1
4.1.1
Die Grundstückgewinnsteuer wird erhoben von
den Gewinnen, die sich bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von
solchen ergeben (§ 216 Abs. 1 StG). Steuerbarer Grundstückgewinn ist
gemäss § 219 Abs. 1 StG jener Betrag, um den der Erlös die
Anlagekosten übersteigt. Während sich der Erlös aus dem Kaufpreis und allen
weiteren Leistungen des Erwerbers zusammensetzt (§ 222 StG), umfassen die
Anlagekosten den Erwerbspreis (§ 220 StG) sowie die anrechenbaren
Aufwendungen (§ 221 StG).
4.1.2
Da wertvermehrende Aufwendungen nach
§ 221 Abs. 1 lit. a StG die Grundstückgewinnsteuer mindern, ist der steuerpflichtige
Veräusserer beweisbelastet
und hat diese
aufgrund seiner Mitwirkungspflicht hinsichtlich Bestand und Umfang nachzuweisen
(vgl. VGr, 3. Juli 2019, SB.2019.000015, E. 2). Den Nachweis hat er
durch
eine
substanziierte Sachdarstellung
anzutreten. Als substanziiert gilt eine
Sachdarstellung, die hinsichtlich Art, Motiv und Rechtsgrund alle
Tatsachenbehauptungen enthält, die – ohne weitere Untersuchung, aber unter
Vorbehalt der Beweiserhebung – die rechtliche Würdigung der geltend gemachten
Steuerminderung erlaubt (Richner et al., § 221 StG N 16). Ist die
Substanziierung oder das Beweismittelangebot
ungenügend, so hat die Rechtsmittelbehörde nicht von Amts wegen eine
Untersuchung zu führen, um sich die fehlenden Grundlagen zu beschaffen (Richner
et al., § 221 StG N 18).
4.1.3
Analog zum Staatssteuerrecht (§§ 133 ff.
StG) gehört auch bei der Grundstückgewinnsteuer in formeller Hinsicht die
Pflicht zur Einreichung einer Steuererklärung zu den Verfahrenspflichten der
steuerpflichtigen Person (Richner et al., § 226 StG N 2 mit Verweis
auf RB 1986 Nr. 50, 1981 Nr. 90). Die unterlassene Einreichung der
Steuererklärung zieht, nach erfolgloser Mahnung, eine Einschätzung nach
pflichtgemässem Ermessen nach sich. Übt die steuerpflichtige Person durch
Nichteinreichen der Steuererklärung bezüglich der Anlagekosten das ihr
zustehende Recht nicht aus, so hat eine Anrechnung der Anlagekosten zu
unterbleiben (RB 1982 Nr. 95). Ist dem Gemeindesteueramt bzw. der
Einschätzungsbehörde die Tatsache von Anlagekosten bekannt, sind diese aufgrund
des Aktenstands (der nicht zu ergänzen ist), zu schätzen (Richner et al.,
§ 226 StG N 3).
4.2
4.2.1
Hat die steuerpflichtige Person trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten
nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen
nicht einwandfrei ermittelt werden, so nimmt die Veranlagungsbehörde die
Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor (§ 139 Abs. 2 StG).
Gemäss § 206 StG gelten die gesetzlichen Bestimmungen zur Ermessenseinschätzung
bei den Staatssteuern auch für die Grundstückgewinnsteuer (vgl. BGr,
14. Juni 2016, 2C_450/2015, E. 3.3.1).
4.2.2
Eine Ermessensveranlagung kann nach § 140 Abs. 2 Satz 1 StG
nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden. Durch diese
Besonderheit wird die Prüfungsbefugnis beschränkt (Martin
Zweifel/Silvia Hunziker in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 3. A., Basel 2017
[nachfolgend: Kommentar StHG], Art. 48 N 42; Art. 132 N 33;
Martin Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht Direkte Steuern,
2. A., Zürich etc. 2018, § 20 Rz. 19; vgl. auch Richner et al.,
§ 140 StG N 73). Diese Prämisse gilt auch im Rekurs- und
Beschwerdeverfahren (Zweifel/Hunziker, Kommentar StHG, Art. 49 N 62;
dieselben, Kommentar DBG, Art. 132 N 55).
4.2.3
Der Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit der
Ermessensveranlagung wird im Übrigen dem Steuerpflichtigen überbunden, was
nicht mit der "Umkehr der Beweislast" gleichzusetzen ist (zum Ganzen
Zweifel/Hunziker, Kommentar StHG, Art. 48 N 44; dieselben, Kommentar
DBG, Art. 132 N 37; Zweifel et al., Schweizerisches
Steuerverfahrensrecht, § 20 Rz. 22). Wie die Vorinstanz zu Recht
festgehalten hat, kann der Steuerpflichtige die offensichtliche Unrichtigkeit
der Ermessensveranlagung grundsätzlich auf zwei Arten nachweisen: Er kann den wirklichen
Sachverhalt dartun und beweisen, womit die Voraussetzungen einer
Ermessensveranlagung entfallen, weil die Steuerfaktoren einwandfrei ermittelt
werden können. Ist ihm dies nicht möglich, so bleibt es zwar bei einer
Ermessenseinschätzung, doch steht ihm noch der Nachweis offen, dass die getroffene
Schätzung offensichtlich zu hoch ausgefallen ist (Zweifel/Hunziker, Kommentar
StHG, Art. 48 N 46, dieselben, Kommentar DBG, Art. 132
N 39). "Offensichtlich unrichtig" ist eine Schätzung, wenn sie
sachlich nicht begründbar ist, insbesondere erkennbar pönal oder fiskalisch
motiviert ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrundlagen, -methoden oder
-hilfsmittel stützt oder sonst mit den aktenkundigen Verhältnissen des
Einzelfalls aufgrund der Lebenserfahrung vernünftigerweise nicht vereinbart
werden kann. Offensichtlich unrichtig ist demzufolge eine Schätzung, die auf missbräuchlicher
Bestätigung des Schätzungsermessens beruht, das heisst, willkürlich ist
(Zweifel/Hunziker, Kommentar StHG; Art. 48 N 59; dieselben, Kommentar
DBG, Art. 132 N 52).
5.
5.1
Die
Vorinstanz ist zum Schluss gekommen, die vom Vertreter des Pflichtigen mit
Schreiben vom 22. November 2011 abgegebene Erklärung habe den Lauf der
Verjährung unterbrochen und dementsprechend seien die vor 2009 erfolgten
Handänderungen noch nicht verjährt. Der Pflichtige hat dies zwar vor der
Vorinstanz noch bestritten, äussert sich aber im vorliegenden Verfahren nicht
mehr dazu, weshalb nicht weiter darauf einzugehen ist (vgl. auch BGE 133 II 366
E. 3.4).
5.2
Die
Einschätzung der vorliegend zu beurteilenden 15 Handänderungen erfolgte im
Einschätzungs- als auch im Einspracheverfahren teilweise nach pflichtgemässem
Ermessen. Geschätzt wurden vom Gemeindesteueramt einzig die wertvermehrenden
Aufwendungen, welche es anstatt der in der Steuererklärung deklarierten
Fr. … entsprechend der Schätzungsverfügung auf Fr. … schätzte. Die
restlichen Faktoren entnahm es der Steuererklärung des Pflichtigen und
verteilte diese quotal auf die fünfzehn Stockwerkeinheiten.
5.3
Der
Pflichtige wendet zur erfolgten Ermessenseinschätzung ein, die Voraussetzungen
für die Vornahme einer Ermessenseinschätzung würden auch im vorinstanzlichen
Verfahren nicht vorliegen. Da das rechtliche Gehör des Pflichtigen durch die
Verweigerung von Beweisabnahmen und Einvernahme von bezeichneten Zeugen
verletzt worden sei, sei die Einschätzung nicht pflichtgemäss vorgenommen
worden. Ferner macht er geltend, die vom Pflichtigen ausgeführten Bauarbeiten
an der Liegenschaft E-Strasse 02 + 03 hätten zu einer technisch
wirtschaftlichen Neubaute geführt und deshalb hätten die Baukosten, inklusive
Schuldzinsen, vollumfänglich wertvermehrenden Charakter. Werde eine
Liegenschaft umgebaut und neuen Zwecken zugeführt, liege eine
"Herstellung" vor, wenn die "Renovation" umfang-, d.h. betragsmässig
einem Neubau gleichkomme, was in casu aufgrund des Verhältnisses der
Umbaukosten (Fr. …) zum zeitnahen Erwerbspreis (Fr. …) der Fall sei.
5.4
5.4.1
Was der Pflichtige gegen die Ermessenseinschätzung vorbringt, ist nicht geeignet,
deren Zulässigkeit infrage zu stellen. Wie in E. 3 ausgeführt, wurde das
rechtliche Gehör des Pflichtigen durch die angebliche Verweigerung der
Beweisabnahmen und den Verzicht auf die Zeugeneinvernahmen nicht verletzt.
Folglich führen diese Vorbringen auch nicht zur Unzulässigkeit der
Ermessenseinschätzung. Der Pflichtige wurde während mehreren Jahren vom
Gemeindesteueramt zu Recht aufgefordert, für jede Handänderung eine separate
Steuererklärung mit Nachweis zu den darin geltend gemachten Anklagekosten
einzureichen. Eine separate Steuererklärung pro Handänderung ist im
vorliegenden Fall insbesondere auch deshalb unerlässlich, da die
Stockwerkeinheiten zwischen 2006 und 2012 verkauft wurden und folglich die
unterschiedlich langen Haltedauern den Grundstücksteuergewinn beeinflussen
(vgl. § 225 Abs. 3 StG). Der Pflichtige ist dieser Aufforderung trotz
Mahnung bis heute nicht nachgekommen und hat damit die im Einschätzungs- und
Einspracheverfahren versäumten Verfahrenspflichten nicht nachgeholt, sodass
sich der Sachverhalt hinsichtlich der wertvermehrenden Aufwendungen pro
Handänderung nach wie vor als ungewiss erweist (Zweifel et al., Schweizerisches
Steuerverfahrensrecht, § 19 Rz. 15). Die Voraussetzungen für eine
Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen waren und sind gegeben. Nachdem der Pflichtige
den wirklichen Sachverhalt nicht dargetan und bewiesen hat, womit die
Voraussetzungen einer Ermessensveranlagung entfielen, weil die Steuerfaktoren
einwandfrei ermittelt werden könnten, bleibt es bei einer
Ermessenseinschätzung. Dem Pflichtigen steht indes noch der Nachweis offen,
dass die getroffene Schätzung offensichtlich zu hoch ausgefallen ist (vgl.
E. 4.2.3).
5.4.2
Indem der Pflichtige behauptet, der vorliegende Umbau komme einem Neubau
gleich und die gesamten Umbaukosten seien folglich wertvermehrend, rügt er
sinngemäss, die vom Gemeindesteueramt vorgenommene Schätzung der
wertvermehrenden Aufwendung bzw. das Abstellen auf die Schätzungsvereinbarung
sei offensichtlich unrichtig. Dieser Behauptung steht zum einen das
Schätzungsergebnis der Schätzungsverfügung entgegen, gemäss welchem die
streitbetroffene Liegenschaft mit einer Versicherungssumme von Fr. …
versichert ist (Versicherungsart: Neuwert) und die bauliche Wertvermehrung auf
Fr. … festgesetzt wurde. Weiter kann den Handänderungsanzeigen vom
27. Oktober 2000 (Erwerb des Miteigentumsanteils von 510/1000 durch den
Pflichtigen und seine Ehefrau) und vom 29. Dezember 2000 (Erwerb des
Miteigentumsanteils von 490/1000 durch den Pflichtigen) entnommen werden, dass
der Gebäudeversicherungswert schon im Zeitpunkt des Erwerbs Fr. … betrug.
Des Weiteren wurden die vorgenommenen Bauarbeiten auf dem Baugesuch vom
16. September 2004 als Nutzungsänderung sowie Anbau oder Umbau, nicht
jedoch als Neubau qualifiziert und als Sanierung und Umnutzung des Wohn- und
Geschäftshauses der F AG beschrieben. Vor diesem Hintergrund erscheint die
Behauptung des Pflichtigen, den gesamten Baukosten komme wertvermehrenden
Charakter zu, als nicht zutreffend. Der Pflichtige hat den Beweis, dass die
vorliegende Schätzung der wertvermehrenden Kosten offensichtlich zu tief bzw.
das Abstellen auf die Schätzungsverfügung willkürlich sei, damit nicht
erbracht.
5.5
Auch das
erneut vor Verwaltungsgericht vorgebrachte Argument, der Pflichtige habe mit
seinen Einkommenssteuererklärungen der Jahre 2000 bis 2011 keine den Umbau
betreffenden Liegenschaftsunterhaltskosten geltend gemacht, ändert am Ergebnis
nichts. Die Vorinstanz stellte diesbezüglich zutreffend fest, dass die
Tatsache, dass die Kosten bei der Einkommenssteuer nicht geltend gemacht
wurden, keinen Nachweis dafür darstelle, in welchem Umfang wertvermehrende
Aufwendungen hätten berücksichtigt werden müssen (vgl. auch
Richner et al., § 221 StG N 34).
6.
In Anwendung der quotalen Aufteilung der Anlagekosten setzte
das Gemeindesteueramt den steuerbaren Grundstückgewinn der Stockwerteinheit
Nr. 14 mit Einspracheentscheid auf Fr. … fest und gewährte dem
Pflichtigen den vollen Steueraufschub. Die bei der Vorinstanz beantragte
Reduktion auf einen steuerbaren Gewinn von Fr. … und eine aufzuschiebende
Grundstückgewinnsteuer von Fr. … wies die Vorinstanz ab. Vor
Verwaltungsgericht beantragt der Pflichtige, den aufzuschiebenden
Grundstückgewinn auf Fr. … festzusetzen. Die Differenz von
Fr. 364'544.- zum im Einspracheentscheid festgelegten Grundstückgewinn ist
wiederum auf die vom Pflichtigen geltend gemachten höheren wertvermehrenden
Aufwendungen zurückzuführen. Während das Gemeindesteueramt von quotalen
wertvermehrenden Aufwendungen von Fr. … (54 ‰ von Fr. …)
ausgeht, rechnet der Pflichtige mit einem Betrag von Fr. … (54 ‰ von
Fr. …). Für die Begründung, weshalb nicht auf die höheren wertvermehrenden
Aufwendungen abzustellen ist, kann deshalb auf E. 5 verwiesen werden.
Damit sind die (vereinigten) Beschwerden abzuweisen.
7.
Bei diesem Verfahrensausgang
sind die Gerichtskosten dem Pflichtigen aufzuerlegen und steht ihm keine
Parteientschädigung zu (§ 213 Satz 2 StG in Verbindung mit § 153
Abs. 4 und § 151 Abs. 1 bzw. § 152 StG und § 17
Abs. 2 VRG). Eine solche steht auch dem Gemeindesteueramt nicht zu, ist
diesem doch kein über dessen übliche Amtstätigkeit hinausgehender Aufwand
entstanden.
Demgemäss erkennt die Kammer:
1.    Die Beschwerde betreffend Grundstückgewinnsteuer der
Stockwerkeinheiten Nr. 1–13 und 15 (SB.2019.00100) wird abgewiesen.
2.    Die Beschwerde betreffend Grundstückgewinnsteuer der
Stockwerkeinheit Nr. 14 (SB.2019.00101) wird abgewiesen.
3.    Die
Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2019.00100 wird festgesetzt auf:
Fr.         48'500.--;     die übrigen Kosten betragen:
Fr.               70.--      Zustellkosten,
Fr.         48'570.--      Total der Kosten.
4.    Die
Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2019.00101 wird festgesetzt auf:
Fr.              500.--;     die übrigen Kosten betragen:
Fr.                70.--      Zustellkosten,
Fr.              570.--      Total der Kosten.
5.    Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer
auferlegt.
6.    Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
7.    Gegen
dieses Urteil
kann Beschwerde in öffentlich-
rechtlichen
Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen. Die Beschwerdefrist steht während der gemäss der Verordnung über
den Stillstand der Fristen im Zivil- und Verwaltungsverfahren zur
Aufrechterhaltung der Justiz im Zusammenhang mit dem Coronavirus (COVID-19) vom
20. März 2020 verlängerten Gerichtsferien vom 21. März 2020 bis und
mit 19. April 2020 still.
8.    Mitteilung an
…