zh_verwaltungsgericht · SB.2002.00089 · 2003-12-16 · de

Handänderungssteuer | Unternehmensumstrukturierung Fremdverwalteten Kapitalanlageliegenschaften fehlt die Betriebsqualität, weshalb sie auch nicht steuerfrei auf einen anderen Rechtsträger übertragen werden können.

Zürich Verwaltungsgericht 03..2.16.1 SB.2002.00089
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Zurigo Verwaltungsgericht 03..2.16.1 SB.2002.00089

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2002.00089
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Geschäftsnummer:
SB.2002.00089
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 16.12.2003
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Handänderungssteuer
Unternehmensumstrukturierung
Fremdverwalteten Kapitalanlageliegenschaften fehlt die Betriebsqualität, weshalb sie auch nicht steuerfrei auf einen anderen Rechtsträger übertragen werden können.
Stichworte:
BETRIEBSTEIL
HANDÄNDERUNGSSTEUER
PENSIONSKASSE
SECURITIZATION
STEUERBEFREIUNG
STIFTUNG
UMSTRUKTURIERUNG
UNTERNEHMENSAUFSPALTUNG
UNTERNEHMENSUMSTRUKTURIERUNG
ZIVILRECHTLICHE HANDÄNDERUNG
Rechtsnormen:
§ 227 Abs. I StG
§ 229 Abs. I lit. f StG
Publikationen:
RB 2003 Nr. 102 S. 218
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
I.
A, eine Stiftung im Sinn von Art. 80 des Zivilgesetzbuchs,
veräusserte am 6. Dezember 2001 drei in der Gemeinde Y gelegene Wohn- und
Geschäftshäuser (Kat.Nrn. 01, 02 und 03) zum Preis von insgesamt Fr. 21'529'000.-
an die D AG. Das zuständige Grundbuchamt belegte A mit einer
Handänderungssteuer von insgesamt Fr. 215'290.-, was dem gesetzlich
vorgesehenen Steuersatz von 1 % des Erlöses für Liegenschaften mit mehr
als zehnjähriger Besitzesdauer entspricht. Gemäss der im Kaufvertrag
vorgesehenen Regelung war die Handänderungssteuer von der Verkäuferin zu übernehmen.
A focht die provisorische Einschätzungsverfügung beim
Steueramt der Gemeinde Y mit Einsprache vom 29. Januar 2002 an und
beantragte Aufhebung der Verfügung sowie Erlass einer Einschätzungsverfügung,
die "der Tatsache der Steuerbefreiung" Rechnung trägt. Sie machte
insbesondere geltend, die Übertragung der Liegenschaften sei im Rahmen einer "Securitization"
ihres Immobilienbestands erfolgt, weshalb die Handänderung zufolge Unternehmensumstrukturierung
steuerbefreit sei. Die Kommission für die Grundsteuern der Gemeinde Y wies die
Einsprache mit Entscheid vom 5. März 2002 ab.
II.
Die Steuerrekurskommission III wies den gegen den
Einspracheentscheid erhobenen Rekurs der A mit Entscheid vom 3. September
2002 ab.
III.
A liess am 11. Oktober 2002 Beschwerde erheben und
dem Verwaltungsgericht beantragen, den angefochtenen Entscheid unter Kosten-
und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Beschwerdegegnerin aufzuheben, die
Steuerbefreiung bei der vorliegenden Umstrukturierung festzustellen und die Handänderungssteuer
auf Fr. 0.- festzulegen. Mit Eventualantrag wurde verlangt, die Sache zur
Richtigstellung und Ergänzung des Sachverhalts an die Vorinstanz, eventuell an
das Steueramt der Gemeinde Y, zurückzuweisen.
Während die Steuerrekurskommission III auf
Vernehmlassung verzichtete, beantragte das Steueramt der Gemeinde Y die Abweisung
der Beschwerde.
Die
Kammer zieht in Erwägung:
1.
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht in
Grundsteuersachen können laut § 153 Abs. 3 in Verbindung mit § 213
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige
oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht
werden.
Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die
reine Rechtskontrolle zu beschrän­ken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die
Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.
Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurs­kommission in
Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessen­heit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen.
Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf
rechts­verletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf
Ermessensmiss­brauch.
2.
Der Handänderungssteuer unterliegen gemäss § 227 Abs. 1
StG Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen. Die Steuer wird
vom Kaufpreis mit Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers erhoben
(§ 230 StG). Die Tatbestände, die zu einer Befreiung von der
Handänderungssteuer führen, sind in § 229 StG aufgezählt.
2.1
Es ist unbestritten, dass die Veräusserung der
streitbetroffenen Liegenschaften eine zi­vilrechtliche Handänderung darstellte
und dadurch der Steuertatbestand von § 227 Abs. 1 StG grundsätzlich
erfüllt wurde. Die Beschwerdeführerin macht indessen geltend, die Ver­äusserung
sei im Rahmen einer Umstrukturierung erfolgt und sei gestützt auf § 229
Abs. 1 lit. f StG steuerbefreit.
2.2
Die Rekurskommission hat die rechtlichen Grundlagen
im Zusammenhang mit der Be­freiung bestimmter Umstrukturierungstatbestände von
der Handänderungssteuer ausführlich und zutreffend dargelegt. Hierauf ist, in
analoger Anwendung von § 161 des Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni
1976, zu verweisen.
Gemäss § 229 Abs. 1 lit. f StG sind
Handänderungen bei Unternehmensaufteilung durch Übertragung von in sich
geschlossenen Betriebsteilen auf Personenunternehmen oder auf juristische
Personen von der Steuer befreit, wenn die übernommenen Geschäftsbetriebe un­verändert
weitergeführt werden. Wie die Rekurskommission zutreffend festgehalten hat,
kann bei der Abspaltung von Liegenschaften oder Immobilienkomplexen vom
Betriebser­fordernis aufgrund der ausdrücklichen gesetzlichen Regelung nicht
abgesehen werden. Die Bestimmung von § 229 Abs. 1 lit. f StG
entspricht dem Steueraufschubstatbestand von § 216 Abs. 3 lit. f
StG bei der Grundstückgewinnsteuer; Abweichungen können sich im Zusammenhang
mit den unterschiedlichen Steuertatbeständen und -bemessungsgrundlagen ergeben.
Mit Blick auf Ziel und Zweck der grundsteuerrechtlich privilegierten Umstruktu­rierungstatbestände
kann zu deren Auslegung sinngemäss auf die im Zusammenhang mit den
steuerneutralen Reservenübertragungen im Einkommenssteuerrecht entwickelten
Grundsätze zurückgegriffen werden, obwohl grundsteuerrechtlich nicht von der
kauf­männischen Gewinnermittlung ausgegangen und den Buchwerten in Handels- und
Steuer­bilanz keinerlei Bedeutung zugemessen wird (RB 1991 Nr. 45).
Als in sich geschlossener und selbständiger Betriebsteil
erscheint jeder organisatorisch-technische Komplex von Vermögenswerten, welcher
im Hinblick auf die unternehmerische Leistung eine verhältnismässig
unabhängige, organische Einheit bildet (RB 1991 Nr. 45). Vorausgesetzt
wird, dass die übertragenen Grundstücke zusammen mit in sich geschlosse­nen,
für sich lebensfähigen betrieblichen Einheiten die Rechtsträgerschaft wechseln
(Markus Reich/Marco Duss, Unternehmensumstrukturierungen im Steuerrecht, Basel
1996, S. 120). Nach den Feststellungen der Rekurskommission wurde im
vorliegenden Fall die Verwaltung der übertragenen Liegenschaften nicht durch
die Beschwerdeführerin selber, sondern in deren Auftrag von einem Dritten
besorgt. Die Rekurskommission schloss daraus, dass nur die Liegenschaften
allein und nicht auch noch materielle und personelle Grundlagen für deren
Verwaltung auf die Erwerberin übergegangen sind; solche waren bei der Beschwerdeführerin
offenbar gar nicht vorhanden. Weil – nach den Feststellungen der
Rekurskommission – von der Beschwerdeführerin selber keine Tätigkeiten
ausgeführt wor­den seien, die über den Verwaltungsaufwand für die Anlage von
Unternehmenskapital in Immobilien hinausreichen würden, könne der
Liegenschaftenbestand nicht als Betrieb im Sinn von § 229 Abs. 1 lit. f
StG gewürdigt werden. Wo aber kein Betrieb vorliege, könne ein solcher weder
übertragen noch unverändert weitergeführt werden, wie dies § 229 Abs. 1
lit. f StG für die Befreiung von der Handänderungssteuer ausdrücklich
verlange.
Die Beschwerdeführerin bestreitet die diesbezüglichen
tatsächlichen Feststellungen der Re­kurskommission nicht, sondern bestätigt in
ihrer Beschwerdeschrift, dass sie ihr Ressort "Verwaltung der Immobilien"
bereits früher aufgelöst und die eigentliche Verwaltung einschliesslich "technische
Verwaltung" der Liegenschaften einem spezialisierten Drittunter­nehmen
übertragen hatte. Sie räumt damit ein, dass sich die Übertragung auf die eigentlichen
Liegenschaften beschränkte. Grundstücken ohne betrieblichen Konnex kommt indessen
keine Betriebsqualität zu (VGr, 4. Juli 1995, SR.94.00040, StE 1995 B 42.39
Nr. 2). Eine grössere Anzahl von Liegenschaften kann zwar Grundlage für
einen Betrieb sein, aber die Verwaltung von Immobilien darf sich nicht in dem
erschöpfen, was mit der blossen Anlage von Kapital in Immobilien ohnehin
verbunden ist (BGr, 14. Juli 1989, StE 1990 B 23.7 Nr. 3). Dass
die Beschwerdeführerin noch etwas anderes als Liegenschaften verkauft hätte,
ergibt sich überdies weder aus der Rahmenvereinbarung vom 27. September
2001 noch aus dem Kaufvertrag vom 6. Dezember 2001. Damit erweist sich die
Feststel­lung der Rekurskommission, die Beschwerdeführerin habe keinen in sich
geschlossenen Betriebsteil im Sinn von § 229 Abs. 1 lit. f StG
übertragen und die Voraussetzungen für die Gewährung der Befreiung von der
Handänderungssteuer seien deshalb nicht erfüllt, nicht als rechtsverletzend. Es
erübrigt sich bei diesem Ergebnis, zusätzlich noch weitere, kumulativ zu
erfüllende Tatbestandsvoraussetzungen von § 229 Abs. 1 lit. f
StG zu prüfen.
2.3
Die Beschwerdeführerin macht demgegenüber geltend,
der Liegenschaftenverkauf sei im Rahmen der Umsetzung eines Konzepts der "Securitization"
(Verbriefung) des Immobi­lienbestands der Beschwerdeführerin erfolgt und aus
diesem Grund als Unternehmensumstrukturierung zu würdigen. Dass infolge dieses
Vorgangs das direkte Immobilieneigentum durch eine indirekte Beteiligung an
Immobilien ersetzt wurde und die Beschwerdeführerin gewisse Kontroll- und
Einflussmöglichkeiten besitzt, ist für die Anwendung von § 229 Abs. 1
lit. f StG indessen nicht von Belang. Werden ausschliesslich Grundstücke
übertra­gen und liegt kein Betrieb bzw. Betriebsteil vor, der mitübertragen
wird, fehlt es an der Er­füllung einer für die Befreiung von der
Handänderungssteuer wesentlichen tatsächlichen Voraussetzung.
Entgegen der Annahme der Beschwerdeführerin genügt es für
das Vorliegen eines Betriebs nicht, dass es sich um eine grössere Anzahl
Liegenschaften handelt. Entschliesst sich der Eigentümer,
Kapitalanlageliegenschaften nicht selber bzw. durch eigenes Personal, son­dern
durch einen Dritten verwalten zu lassen, unterhält er keinen Immobilienbetrieb
im Sinn von § 229 Abs. 1 lit. f StG, sondern bloss einen – wenngleich
gegebenenfalls sehr umfangreichen – Immobilienbestand, dessen Veräusserung
nicht unter den Begriff der Unternehmensaufteilung fallen kann.
Da eine steuerbare Handänderung gemäss § 227 Abs. 1
StG vorliegt und es sich bei § 229 Abs. 1 lit. f StG um eine
Ausnahmebestimmung handelt, deren Tatbestandsvoraussetzun­gen nicht erfüllt
sind, erweist sich die auferlegte Handänderungssteuer als rechtsbeständig.
3.
Die Beschwerdeführerin beantragt eventualiter Rückweisung
zum Zwecke der Richtigstel­lung und Ergänzung des Sachverhalts. Sie legt
indessen nicht in rechtsgenügender Weise dar, weshalb und inwiefern eine unrichtige
oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts durch die
Rekurskommission vorliegen soll. Der Umstand, dass sich die Rekurskommission
nicht ausführlicher mit dem Konzept der "Securitization" befasst hat,
lässt die Sachverhaltsfeststellung noch nicht als rechtsverletzend erscheinen.
Die Ausgestaltung des Konzepts der "Securitization" und dessen Umsetzung
sind nämlich nicht rechtserheblich, weil sich daraus – wie ausgeführt –
von vornherein nichts für die hier zu beantwortende Frage ableiten lässt, ob
die Beschwerdeführerin einen in sich geschlossenen Betriebsteil im Sinn von § 229
Abs. 1 lit. f StG übertragen hat.
Demzufolge ist die Beschwerde abzuweisen.
4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten der
Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit §§ 153
Abs. 4 und 213 StG) und steht ihr keine Parteientschädigung zu (§ 17
Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung
mit §§ 152, 153 Abs. 4 und 213 StG).
Demgemäss
entscheidet die Kammer:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 10'000.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr.        60.--  Zustellungskosten,
Fr. 10'060.--  Total der Kosten.
3.
Die Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin
auferlegt.
4.
Eine Parteientschädigung wird nicht
zugesprochen.
5.         …