zh_verwaltungsgericht · SB.2020.00046 · 2020-09-10 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2012 | [Unternutzungsabzug auf dem Eigenmietwert einer teilweise selbstbewohnten und teilweise an Geschäfte/Gewerbe vermieteten Liegenschaft; Anteil an den nicht abzugsfähigen Verbrauchskosten; Abzugsfähigkeit von Verwaltungskosten] Die Vorinstanz gestand den Pflichtigen zu Recht einen Unternutzungsabzug für zwei Zimmer (Auszug von zwei der drei Töchter) zu und versagte zutreffend einen Abzug beim Eigenmietwert für das Mietverhältnis mit der von den Pflichtigen beherrschten GmbH (E. 2). Der vom kantonalen Steueramt im Rahmen des pflichtgemässen Ermessens auf 25 % festgesetzte Eigenanteil bei den Verbrauchs- bzw. Betriebskosten ist nicht zu beanstanden. Das kantonale Steueramt war nicht gehalten, die Pflichtigen formell zu mahnen, nachdem diese nach Erhalt der Beweisauflage mitgeteilt hatten, dass es an der notwendigen Technik zur Erfassung individueller Verbrauchskosten fehle. Die Pflichtigen hatten sich im Einsprache- wie auch im Rekursverfahren im Übrigen ausdrücklich mit einem Eigenanteil von 25 % einverstanden erklärt. Dass die entsprechende Schätzung des kantonalen Steueramts offensichtlich unrichtig bzw. willkürlich ist, legen die Pflichtigen nicht dar und ist auch nicht ersichtlich (E. 3). Bei der zwischen den Pflichtigen und der von diesen beherrschten GmbH abgeschlossenen Vereinbarung handelt es sich um ein Insichgeschäft. Da die von der GmbH in Rechnung gestellten Verwaltungskosten mehr als Fr. 1'000.- betragen, bedürfte es für die Gültigkeit der Vereinbarung einen schriftlichen Vertrag. Einen solchen legten die Pflichtigen erst im vorliegenden Verfahren und damit verspätet vor. Der beanspruchte Abzug für die behaupteten Verwaltungskosten wurde von den Vorinstanzen zu Recht nicht gewährt (E. 4). Abweisung der Beschwerde.

Zürich Verwaltungsgericht 20..2.10.0 SB.2020.00046
Zurich Verwaltungsgericht 20..2.10.0 SB.2020.00046
Zurigo Verwaltungsgericht 20..2.10.0 SB.2020.00046

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2020.00046
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Geschäftsnummer:
SB.2020.00046
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 10.09.2020
Spruchkörper:
2. Abteilung/Einzelrichter
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2012
[Unternutzungsabzug auf dem Eigenmietwert einer teilweise selbstbewohnten und teilweise an Geschäfte/Gewerbe vermieteten Liegenschaft; Anteil an den nicht abzugsfähigen Verbrauchskosten; Abzugsfähigkeit von Verwaltungskosten]
Die Vorinstanz gestand den Pflichtigen zu Recht einen Unternutzungsabzug für zwei Zimmer (Auszug von zwei der drei Töchter) zu und versagte zutreffend einen Abzug beim Eigenmietwert für das Mietverhältnis mit der von den Pflichtigen beherrschten GmbH (E. 2).
Der vom kantonalen Steueramt im Rahmen des pflichtgemässen Ermessens auf 25 % festgesetzte Eigenanteil bei den Verbrauchs- bzw. Betriebskosten ist nicht zu beanstanden. Das kantonale Steueramt war nicht gehalten, die Pflichtigen formell zu mahnen, nachdem diese nach Erhalt der Beweisauflage mitgeteilt hatten, dass es an der notwendigen Technik zur Erfassung individueller Verbrauchskosten fehle. Die Pflichtigen hatten sich im Einsprache- wie auch im Rekursverfahren im Übrigen ausdrücklich mit einem Eigenanteil von 25 % einverstanden erklärt. Dass die entsprechende Schätzung des kantonalen Steueramts offensichtlich unrichtig bzw. willkürlich ist, legen die Pflichtigen nicht dar und ist auch nicht ersichtlich (E. 3).
Bei der zwischen den Pflichtigen und der von diesen beherrschten GmbH abgeschlossenen Vereinbarung handelt es sich um ein Insichgeschäft. Da die von der GmbH in Rechnung gestellten Verwaltungskosten mehr als Fr. 1'000.- betragen, bedürfte es für die Gültigkeit der Vereinbarung einen schriftlichen Vertrag. Einen solchen legten die Pflichtigen erst im vorliegenden Verfahren und damit verspätet vor. Der beanspruchte Abzug für die behaupteten Verwaltungskosten wurde von den Vorinstanzen zu Recht nicht gewährt (E. 4).
Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
BETRIEBSKOSTEN
BEWEISLAST
EIGENANTEIL
EIGENMIETWERT
ERMESSENSEINSCHÄTZUNG
INSICHGESCHÄFT
LIEGENSCHAFTSUNTERHALT
MAHNUNG
NOVENVERBOT
PAUSCHALABZUG
STEUERMINDERNDE TATSACHEN
UNRICHTIGKEITSNACHWEIS
UNTERNUTZUNGSABZUG
VERWALTUNGSKOSTEN
Rechtsnormen:
§ 21 Abs. I lit. a StG
§ 30 Abs. II StG
§ 135 Abs. I StG
§ 139 Abs. II StG
§ 140 Abs. II StG
Art. 9 Abs. IV StHG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2020.00046
Urteil
des Einzelrichters
vom
10. September 2020
Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,
Gerichtsschreiberin
Nicole Aellen.
In Sachen
1.    A,
2.    B,
Beschwerdeführende,
gegen
Staat Zürich,
vertreten durch Kantonales Steueramt,
Dienstabteilung Recht,
Beschwerdegegner,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2012,
hat sich
ergeben:
I.
A.
A (der
Pflichtige) und B (die Pflichtige) sind seit dem 1. Januar 1996 Eigentümer
der Liegenschaft C-Strasse 01 in D (Kanton Zürich). Die Pflichtigen
nutzten in der Liegenschaft im Steuerjahr 2012 zwei Wohnungen im Ober- und
Dachgeschoss als privaten Wohnraum, die übrigen Räumlichkeiten vermieteten sie
an Gewerbe bzw. Geschäfte. In ihrer Steuererklärung 2012 deklarierten sie
ein steuerbares Einkommen von Fr. …. Dabei machten sie für die von ihnen
bewohnten Wohnungen einen Eigenmietwert von Fr. …, Mietzinseinnahmen in
Höhe von Fr. … und effektive Unterhalts- und Verwaltungskosten in Höhe von
Fr. … geltend. Mit Auflage vom 27. August 2014 forderte der
Steuerkommissär die Pflichtigen auf, betreffend die Liegenschaft in D
pro 2012 einen Mieterspiegel mit den aktuellen Mietverträgen, Pläne mit
Kennzeichnung der vermieteten und selbstgenutzten Räume, Berechnungsgrundlagen
für den Eigenmietwert und den Eigenanteil Verbrauchskosten sowie einen
belegmässigen Nachweis der Verwaltungs- und Renovationskosten einzureichen. Mit
Eingabe vom 7. September 2014 reichte der Pflichtige verschiedene
Unterlagen ein, wobei der Eigenmietwert unter Anführen eines Unternutzungsabzugs
neu mit Fr. … angegeben wurde. Nachdem die Pflichtigen gegen den
unterbreiteten Einschätzungsvorschlag vom 2. Dezember 2014 verschiedene
Einwendungen erhoben hatten, schätzte sie der Steuerkommissär mit
Einschätzungsentscheid vom 25. März 2015 mit einem steuerbaren Einkommen
von Fr. …, satzbestimmend Fr. …, und einem steuerbaren Vermögen von
Fr. …, satzbestimmend Fr. …, ein. Dabei ging er unter anderem von
einem Eigenmietwert von Fr. … aus, wobei kein Unternutzungsabzug gewährt
wurde. Ferner qualifizierte er die ausgestellte Rechnung der von den
Pflichtigen selbstbeherrschten E GmbH für die Verwaltung der Liegenschaft
in D als Eigenaufwendungen der Liegenschaftsbesitzer und liess diese bei den
Unterhalts- und Verwaltungskosten nicht zum Abzug zu.
B.
Hiergegen
erhoben die Pflichtigen Einsprache. Mit Auflage vom 5. August 2015 wurden
weitere Unterlagen eingefordert, welche die Pflichtigen mit Eingabe vom
5. September 2015 einreichten. Trotz verschiedener Einschätzungsvorschläge
konnte in Bezug auf mehrere Positionen keine Einigung erzielt werden, weshalb
das kantonale Steueramt das Einspracheverfahren mit Entscheid vom
24. November 2015 abschloss. Dabei schätzte es die Pflichtigen unter
teilweiser Gutheissung der Einsprache mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. …, satzbestimmend Fr. …, und einem steuerbaren Vermögen von Fr. …,
satzbestimmend Fr. …, ein.
II.
Den gegen den Einspracheentscheid erhobenen Rekurs hiess
das Steuerrekursgericht mit Entscheid vom 29. April 2020 teilweise gut und
schätzte die Rekurrenten mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …,
satzbestimmend Fr. 82'700.-, und einem steuerbaren Vermögen von (unverändert)
Fr. …, satzbestimmend Fr. …, ein.
III.
Mit Beschwerde vom 31. Mai 2020 beantragten die
Pflichtigen dem Verwaltungsgericht sinngemäss, der Eigenmietwert sei auf
Fr. … festzusetzen, der Abzug für effektive Unterhalts- und
Verwaltungskosten sei mit Fr. … (Heizung Fr. …, Wasser Fr. … und
Strom Fr. …) zu gewähren, eventuell sei die Quote des nicht abzugsfähigen
Eigenanteils auf 19 % festzulegen bzw. der Abzug für effektive Unterhalts-
und Verwaltungskosten sei um Fr. … zu erhöhen, die von der E GmbH in
Rechnung gestellten Verwaltungskosten von Fr. … seien zum Abzug
zuzulassen, eventuell seien die Verwaltungskosten für die erzielte Fremdmiete
amtlich zu schätzen und der entsprechende Betrag zum Abzug zuzulassen; alles
unter Kosten- und Entschädigungsfolge.
Während das Steuerrekursgericht auf eine Vernehmlassung
verzichtete, reichte das kantonale Steueramt am 19. Juni 2020 eine
Beschwerdeantwort ein. Hierzu nahmen die Pflichtigen mit Eingabe vom
25. Juni 2020 Stellung.
Der Einzelrichter
erwägt:
1.
1.1
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend
die Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes
vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich
Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder
unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht
werden.
Das Verwaltungsgericht hat
sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört
auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt
gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom
Steuerrekursgericht in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf
Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der
Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt
sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.
h. auf Ermessenüberschreitung und auf
Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).
1.2
Im
Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist die
gleiche Aktenlage massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder
Beweismittel, die nicht spätestens im Verfahren vor dem Steuerrekursgericht
behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im
Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999 Nrn. 149
und 150, bestätigt in BGE 131 II 548). Neue Beweise dürfen insoweit vorgelegt
werden, als sie den bereits behaupteten Sachverhalt untermauern. Vom
Novenverbot ausgenommen sind zudem echte Noven, namentlich neue tatsächliche
Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§
155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten
Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen
oder Beweismittel bedürfen (BGE 131 II 548).
2.
2.1
Umstritten ist zunächst, in welchem Umfang den
Pflichtigen ein Unternutzungsabzug auf dem Eigenmietwert zu gewähren ist. Nicht
mehr strittig ist hierbei, dass der Eigenmietwert ohne Unternutzungsabzug
Fr. … beträgt.
2.2
Die
Einzelrichterin des Steuerrekursgerichts hat einlässlich und zutreffend
dargelegt, dass und weshalb der Eigenmietwert der von den Pflichtigen selbst
bewohnten Liegenschaft in der hier massgeblichen Steuerperiode 2012 auf
Fr. … festzusetzen ist. Sie gelangte zum Schluss, dass ein Unternutzungsabzug
für zwei Zimmer (Auszug der Töchter F und G), nicht aber ein Abzug beim
Eigenmietwert für das Mietverhältnis mit der E GmbH gewährt werden kann,
da es für letzteren an der notwendigen vertraglichen Grundlage fehle. Das
Steuerrekursgericht berücksichtigte in diesem Zusammenhang folgerichtig, dass
der Einspracheentscheid vom 24. November 2015 insoweit zugunsten der
Pflichtigen korrigiert werden muss, als der "Ertrag aus Mietzinsen"
von Fr. … um die entsprechende Mietzinszahlung von Fr. … zu kürzen
ist. Die Pflichtigen bringen in ihrer Beschwerde nichts vor, was die
vorinstanzlichen Erwägungen als rechtsfehlerhaft erscheinen lässt. Insbesondere
kann ihrer Auffassung, wonach mittlere finanzielle Verhältnisse nur knapp
gegeben gewesen seien, nicht gefolgt werden. Der Pflichtige erzielte gemäss den
Akten pro 2012 ein Einkommen von Fr. … und Fr. … (jeweils
netto). Die Pflichtige erzielte als Geschäftsleiterin der E GmbH einen
Lohn von Fr. … (netto). Ausserdem verfügten sie über weiteres
Grundeigentum, so waren sie in der Steuerperiode 2012 nicht nur Eigentümer
der streitbetroffenen Liegenschaft, sondern den Pflichtigen gehörte auch ein
Ferienhaus im Kanton H sowie Stockwerkeigentum im Kanton I. Belege
dafür, dass sie statt sechs tatsächlich nur fünf der acht Zimmer genutzt
hätten, fehlen. Die von den Pflichtigen behauptete tatsächliche Unternutzung
ist daher nicht erstellt. Im Übrigen kann auf die zutreffenden vorinstanzlichen
Erwägungen verwiesen werden, die vorliegend zu bestätigen sind.
3.
3.1
Weiter ist umstritten, wie hoch der nicht abzugsfähige
Eigenanteil für Verbrauchskosten anzusetzen ist.
3.2
Nach § 21 Abs. 1 lit. a StG sind alle
Einkünfte aus Vermietung unbeweglichen Vermögens steuerbar. Zur Ermittlung des
steuerbaren Liegenschaftenertrags können nach § 30 Abs. 2 StG von
diesen Einkünften die Unterhaltskosten, die Versicherungsprämien und die Kosten
der Verwaltung durch Dritte im effektiven Umfang abgezogen werden, soweit sie
nachgewiesen sind. Den Kantonen kommt bei der Bestimmung, welche Aufwendungen
bei Liegenschaften bei den Einkommenssteuern abziehbar sind, kein Spielraum zu,
da diese Kosten zu den in Art. 9 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die Steuerharmonisierung (StHG) umschriebenen Gewinnungskosten
gehören. Andere Abzüge sind nach Art. 9 Abs. 4 StHG unzulässig. Der
Begriff der Unterhaltskosten für Liegenschaften kann unter dem Geltungsbereich
des Steuerharmonisierungsgesetzes aufgrund des Prinzips der vertikalen Steuerharmonisierung
im kantonalen Recht nicht anders ausgelegt werden als auf dem Gebiet der
direkten Bundessteuer (vgl. BGr, 2. Februar 2005, 2A.480/2004, E. 3.3
mit Hinweisen, in ASA 75, 488 und StE 2005 A 23.1 Nr. 10). Nach
Art. 32 Abs. 2 Satz 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) können bei Liegenschaften im
Privatvermögen die Unterhaltskosten, die Versicherungsprämien und die Kosten
der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Der Bundesrat hat am 24. August
1992 gestützt auf Art. 32 DBG die Liegenschaftskostenverordnung vom 24. August
1992 erlassen. Diese wird durch die Verordnung der Eidgenössischen
Steuerverwaltung (EStV) ebenfalls vom 24. August 1992 über die abziehbaren
Kosten von Liegenschaften im Privatvermögen ergänzt (Liegenschaftskostenverordnung
EStV). Nach Art. 1 Abs. 1 lit. a Liegenschaftskostenverordnung
EStV fallen unter die Unterhaltskosten unter anderem gemäss Ziffer 3 die
Betriebskosten.
3.3
Auch gemäss Rz. 19 ff. des Merkblatts vom
13. November 2009 des kantonalen Steueramtes über die steuerliche
Abzugsfähigkeit von Kosten für den Unterhalt und die Verwaltung von
Liegenschaften (ZStB 30.3; nachfolgend Merkblatt) gelten unter anderem
Betriebskosten als abzugsfähige Unterhaltskosten. Soweit diese Kosten nicht auf
den Mieter überwälzt, sondern vom Hauseigentümer getragen werden, sind
hierunter Ausgaben für Wasser, Abwasser, Entwässerung, Strom, Erdgas,
Fernheizung, Kehricht und Feuerschau, Reinigung und Heizung von Vorräumen,
Treppenhaus, Kellerräumen und Estrich in Mietshäusern zu verstehen (Merkblatt,
Rz. 21). Bei Liegenschaften im Privatvermögen, die Drittpersonen zur
geschäftlichen Nutzung vermietet sind, können nur die effektiven Liegenschaftsunterhaltskosten
abgezogen werden; der pauschale Abzug ist nicht zulässig. Das wird insbesondere
dann angenommen, wenn feststeht, dass der Grundeigentümer keine
Unterhaltskosten zu tragen hat, weil sie regelmässig vom Mieter oder vom
Pächter übernommen werden, z.
B. bei
verpachteten Landwirtschaftsbetrieben oder bei vermieteten oder verpachteten
Liegenschaften des Privatvermögens, welche zur Hauptsache geschäftlichen oder
gewerblichen Zwecken dienen. Die abzugsfähigen Liegenschaftsunterhaltskosten
sind in solchen Fällen allein nach Massgabe der tatsächlichen Kosten zu
bemessen. Nur so kann der Grundeigentümer – dem Gesetz entsprechend – aufgrund
des Reineinkommens besteuert werden (vgl. das Urteil 2C_996/2012 E. 7.4.2;
Urteil 2A.192/1992 E. 3b; je m.
w.
H.).
3.4
3.4.1
Das Steuerrekursgericht erwog, im Einspracheentscheid
vom 24. November 2016 seien die nicht abzugsfähigen Verbrauchskosten
betreffend Heizung, Wasser inkl. Grundgebühr und Strom in der Höhe von
25 % der Gesamtkosten festgesetzt worden. Dabei habe der Steuerkommissär –
mit Ausnahme der nicht mehr strittigen Grundgebühr Wasser – die Berechnung,
welche die Pflichtigen in ihrer Eingabe vom 26. April 2016 beantragt
hätten, übernommen. Zugunsten der Pflichtigen seien fälschlicherweise die in
der Liegenschaftsrechnung angegebenen Ausgaben für die (Grund-)Gebühren mit
Bezug auf Heizung ("Heizkosten: Betrieb, Gebühren Fr. …") und
Elektrizität ("Elektrisch: Betrieb, Gebühren Fr. …") nicht
berücksichtigt worden. Aus verfahrensökonomischen Gründen und da keine die
einzelnen Positionen in der Liegenschaftsrechnung untermauernden Rechnungen
betreffend Heizung und Elektrizität für das Jahr 2012 (bzw. die
Abrechnungsperiode 1.1. bis 31.12.2012) bei den Akten lägen, werde auch im
Rekursverfahren davon abgesehen, bei diesen ebenfalls einen
Eigenverbrauchskostenanteil aufzurechnen. Das Steuerrekursgericht wies die
Pflichtigen ferner darauf hin, dass in der Einschätzung für das Jahr 2010
die Quote in Höhe von 19 % "ohne Präjudiz für die kommenden Jahre
[und] aus verfahrensökonomischen Gründen" entsprechend dem Antrag der Pflichtigen
berücksichtigt worden sei. Darüber hinaus führte das Steuerrekursgericht aus,
es würde sich aus dem vorliegenden Verhältnis zwischen Eigenmietwert und
Fremdmiete eine nicht abzugsfähige Eigentümerquote von mehr als 25 %
ergeben. Da die Pflichtigen im Rekursschreiben keine substanziierten
Ausführungen gemacht hätten, aus welchem Grund von der Quote von 25 %
abzuweichen sei, sei der Antrag betreffend eine tiefere Quote der nicht
abzugsfähigen Verbrauchskosten abzuweisen.
3.4.2
Aus den Akten geht hervor, dass das kantonale Steueramt am 27. August
2014 von den Pflichtigen namentlich Berechnungsgrundlagen für den Eigenmietwert
und den Eigenanteil an den Verbrauchskosten verlangte. In ihrer darauffolgenden
Eingabe vom 7. September 2014 führten die Pflichtigen unter anderem aus,
im 102-jährigen Haus sei die Technik für die Erfassung individueller
Verbrauchskosten nicht gegeben, deshalb seien in den Verträgen Pauschalbeträge
vereinbart worden. Damit würden auch Berechnungsgrundlagen für einen
Eigenanteil fehlen. Nach mehreren Einschätzungsvorschlägen und weiteren
Eingaben der Pflichtigen führte das kantonale Steueramt im
Einschätzungsvorschlag vom 20. April 2016 aus, die verbrauchsabhängigen
Nebenkosten des Eigentümers im Umfang von 25 % bei den Aufwendungen für
Heizung (Anteil Fr. …), Wasser (Anteil Fr. …), Strom (Anteil
Fr. …) seien nicht abzugsfähig; es anerkannte jedoch einen Abzug von
Fr. … (statt Fr. …). Hierauf gaben die Pflichtigen mit Eingabe vom
26. April 2016 an, beim Eigenanteil für die verbrauchsabhängigen
Nebenkosten einen Faktor von 25 % zu akzeptieren. Weiter führten sie aus,
die Überprüfung der Beträge und der Rechnung zum Wasser habe gezeigt, dass auch
diesbezüglich in voll abzugsfähige betriebliche Grundgebühren und in
anteilmässig zu berechnende, verbrauchsabhängige Gebühren unterschieden werden
könne. Im Einspracheentscheid vom 24. November 2016 erwog das kantonale
Steueramt unter anderem, beim Liegenschaftenunterhalt sei noch die Position
Anteil Wasser (Betrieb, Gebühren) umstritten; bei selbstgenutzten
Liegenschaften gehörten gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung jedoch
auch die Grundgebühren für Wasser und Abwasser zu den nicht abzugsfähigen
Lebenshaltungskosten des Eigentümers.
3.4.3
Soweit das kantonale Steueramt den
Eigenanteil für die verbrauchsabhängigen Nebenkosten auf 25 % der
Gesamtkosten festsetzte, handelt es sich um eine Ermessenseinschätzung im Sinn
von § 139 Abs. 2 StG. Hiergegen kann vorab die Rüge der
Unzulässigkeit der Ermessenseinschätzung bzw. -veranlagung erhoben werden (vgl.
Martin Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. A.,
Zürich etc. 2018, § 20 Rz. 23, mit Hinweisen). Eine zulässige
bzw. zu Recht erfolgte Einschätzung bzw. Veranlagung nach pflichtgemässem
Ermessen kann der Steuerpflichtige sodann nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit
anfechten (§ 140 Abs. 2 StG). Die steuerpflichtige Person hat den
Unrichtigkeitsnachweis dadurch zu erbringen, dass sie innerhalb der
Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur
Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche
substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel
beibringt oder zumindest anbietet. Nur unter diesen formellen Voraussetzungen
wird sie überhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen.
Andernfalls gilt der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass
die Ermessenstaxation als solche bestehen bleibt und einzig hinsichtlich ihrer
Höhe mit einer auf Willkür beschränkten Kognition überprüft werden kann.
Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten als geradezu
unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist (VGr, 16. April 2014,
SB.2013.00159, E. 4.1, mit Hinweis auf RB 1994 Nr. 45 und RB 1963
Nr. 62).
Bezüglich
der Beweislast gilt grundsätzlich, dass die Steuerbehörde die Beweislast für
steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen und die steuerpflichtige Person die
Beweislast für steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen trägt; sie hat
steuermindernde Tatsachen nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen (BGE
140 II 248 E. 3.5 mit Hinweis). Bei von der steuerpflichtigen Person
geltend gemachtem Aufwand für eine Liegenschaft liegt es damit grundsätzlich an
dieser, den Nachweis zu erbringen, dass eine Beeinträchtigung des Mietertrags
bzw. Mietwerts der von den Pflichtigen bewohnten Liegenschaft tatsächlich
eingetreten ist (BGr, 2. Februar 2017, 2C_690/2016, E. 2.4.2 mit weiteren
Hinweisen; VGr, 15. November 2018, SB.2017.00108 und SB.2017.00109,
E. 2.4). Kann die für steuermindernde bzw. -aufhebende Tatsachen
beweisbelastete steuerpflichtige Person den von ihr behaupteten Sachverhalt
nicht nachweisen, wird im Allgemeinen zu ihren Ungunsten angenommen, die
behaupteten Tatsachen hätten sich nicht verwirklicht, weshalb regelmässig der
steuermindernde Aufwand nicht berücksichtigt wird (Richner et al.,
Kommentar
zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013,
§ 139 N. 61 ff. auch zum Folgenden; VGr, 17. Juni
2004, SB.2004.00027 = StE 2005 B 22.3 Nr. 79 = ZStP 2004, 295 [299]).
Immerhin ist es ausnahmsweise möglich, dass auch hinsichtlich steuermindernder
bzw. -aufhebender Tatsachen eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen
vorzunehmen ist. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn der Pflichtige im
Rahmen des Zumutbaren seiner Mitwirkungspflicht nachgekommen ist. Diesfalls
soll bei Unmöglichkeit des strikten Nachweises notorisch steuermindernder
Tatsachen nicht ausschliesslich nach der Beweislastregel entschieden werden.
Vielmehr soll der unzweifelhaft entstandene mutmassliche Aufwand geschätzt und
mitberücksichtigt werden (BGr, 19. Mai 2008, 2C_708/2007, E. 4.1).
Gleich verhält es sich, wenn das Bestehen eines Abzugs erwiesen ist, z.
B. feststeht, dass dem Steuerpflichtigen
Gewinnungskosten erwachsen sind, aber deren Höhe ungewiss ist. In einem solchen
Fall wäre es sachwidrig, den Abzug nicht zu berücksichtigen; vielmehr muss
dessen Höhe nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt werden (Martin Zweifel et
al., § 19 N. 11).
3.4.4
Die Pflichtigen bringen zunächst in
allgemeiner Weise vor, sie hätten bei jeder Aufforderung zum Einreichen
weiterer Unterlagen ihr Möglichstes getan. Der Steuerkommissär habe sich nie
über verlangte und nicht eingereichte Dokumente beschwert. Eine Mahnung wegen
unzureichender Mitwirkung hätten sie nie erhalten.
Gibt die steuerpflichtige
Person ausdrücklich an, dass die verlangten Daten (mangels der für die
Erfassung notwendigen technischen Anlagen) gar nicht vorhanden seien und kann
ihr dies nicht vorgeworfen werden, ist fraglich, ob sie noch formell abzumahnen
ist. Ist die Unklarheit im Sachverhalt auf einen anderen Grund als eine
Verfahrenspflichtverletzung zurückzuführen, ist jedenfalls umstritten, ob eine
formelle Mahnung erfolgen muss (vgl. Richner et al., § 139 N. 67, mit
Hinweis, die dafürhalten, dass der Gesetzeswortlaut in solchen Fällen gegen
eine Mahnung spreche). Vorliegend akzeptierte das kantonale Steueramt die in
der Liegenschaftskostenrechnung der Pflichtigen geltend gemachten Aufwendungen,
obschon ein belegmässiger Nachweis dafür fehlte. Nachdem die Pflichtigen
ausdrücklich mitgeteilt hatten, dass eine Bemessungsgrundlage zur Ermittlung
des Eigenanteils an den Verbrauchskosten fehle und ihnen dies nicht vorgeworfen
werden konnte, hätte eine Mahnung zu einem prozessualen Leerlauf geführt. Vor
diesem Hintergrund war das kantonale Steueramt nicht gehalten, die Pflichtigen
noch formell abzumahnen. Da ein Untersuchungsnotstand aber bestehen blieb,
durfte es den Eigenanteil an den unzweifelhaft entstandenen Verbrauchskosten
gleichwohl nach pflichtgemässem Ermessen schätzen.
3.4.5
In der Sache bemängeln die Pflichtigen, dass
der Steuerkommissär irritierend den Pauschalabzug in Betracht gezogen habe. Sie
führen umfassend aus, weshalb ein Pauschalabzug gerade nicht zulässig sei und
dass das Merkblatt derart auszulegen sei, dass es auf eine Vollkostenrechnung
abziele und damit ein Ausgleich für die fehlende Option des Pauschalabzugs
geschaffen werde.
Das
kantonale Steueramt schätzte den Eigenanteil an den Verbrauchskosten zuletzt
auf 25 % an den Gesamtkosten, was sich auch aus dem angefochtenen
Entscheid ergibt (vgl. vorne, E. 3.4.1). Hierbei handelt es sich gerade
nicht um eine Pauschale im Sinn von Art. 4 der
Liegenschaftskostenverordnung (in der Fassung vom 1. Januar 2010) bzw.
Ziff. 41 ff. des Merkblatts, zumal eine solche 20 % des Bruttomietertrags
bzw. Eigenmietwerts betragen müsste (vgl. Ziff. 45 des Merkblatts sowie Verfügung
vom 7. September 2002 der Finanzdirektion über die Pauschalierung der
Kosten für den Unterhalt und die Verwaltung von Liegenschaften des Privatvermögens
[ZStB 30.2]). Aus den Ausführungen der Pflichtigen geht nicht hervor,
inwiefern die Schätzung des kantonalen Steueramtes offensichtlich unrichtig
bzw. willkürlich sein soll. Im Übrigen hatten die Pflichtigen die Schätzung
bzw. einen Eigenanteil an den Verbrauchskosten von 25 % im Zuge des
Einspracheverfahrens ausdrücklich akzeptiert (vgl. vorne, E. 3.4.2). Auch
in ihrer Rekursschrift vom 15. Dezember 2016 führten sie aus, dass man
sich auf einen Eigenanteil von 25 % geeinigt habe. Vor diesem Hintergrund
ist fraglich, ob die Höhe des Eigenanteils an den Verbrauchskosten im
vorliegenden Verfahren noch Streitgegenstand bilden kann (vgl. BGr, 22. Januar
2008, 2C_446/2007, E. 3.1, mit Hinweis auf BGE 97 I 125 E. 3; VGr,
21. August 2019, SB.2019.00006, E. 2.2, mit weiteren Hinweisen). Die
Frage kann jedoch offenbleiben, denn so oder anders ergeben sich aus den Akten
keine Anhaltspunkte dafür, dass die Schätzung des kantonalen Steueramtes geradezu
unmöglich bzw. sachlich nicht begründbar ist (vgl. zu dieser Voraussetzung
vorne, E. 3.4.3). Der angefochtene Entscheid ist daher auch in diesem
Punkt zu bestätigen.
4.
4.1
Schliesslich ist streitig, ob der geltend gemachte
Abzug für Liegenschaftsverwaltungskosten, welche die von den Pflichtigen
beherrschte E GmbH den Pflichtigen am 21. Dezember 2012 in Rechnung
stellte, zu gewähren ist.
4.2
Das Steuerrekursgericht ging einerseits davon aus,
dass es sich beim Auftrag zur Liegenschaftsverwaltung um ein Insichgeschäft
zwischen den Pflichtigen und der E GmbH handle. Andererseits leitete sie
aus dem Fehlen einer schriftlichen Vereinbarung sowie dem Vorbringen der
Pflichtigen in ihrer Eingabe vom 27. Dezember 2014, wonach die Verwaltung
der gemischten Liegenschaft der E GmbH übertragen worden sei, ab, dass
(auch) betreffend die Verwaltung der Liegenschaft ein mündlicher Vertrag
abgeschlossen worden sei. Da die Forderung der E GmbH Fr. … und damit
mehr als Fr. … betrage, wäre jedoch ein schriftlicher Vertrag erforderlich
gewesen, damit das Auftragsverhältnis gültig hätte zustande kommen können.
Mangels eines solchen könne der begehrte Abzug nicht gewährt werden.
4.3
Die Pflichtigen bringen vor, es sei richtig, dass nie
ein schriftlicher Vertrag zur Liegenschaftsverwaltung eingereicht worden sei;
ein solcher sei jedoch auch nie eingefordert worden, so wie es im Entscheid des
Steuerrekursgerichts vom 27. Juni 2018 (DB.2017.170 und ST.2017.215)
ausgeführt worden sei. Es sei nicht nachvollziehbar, wie das
Steuerrekursgericht basierend auf dem mündlichen Mietvertrag kurzerhand die
Annahme treffe, dass auch hier ein mündlicher Vertrag abgeschlossen worden sei.
Es wäre ein Leichtes gewesen, in der Verfügung vom 22. August 2019, nebst
den Meldeverhältnissen der Töchter in Bezug auf die Unternutzung, auch die
Vertragsmodalität der Liegenschaftsverwaltung abzuklären.
Die Pflichtigen reichten mit ihrer Beschwerdeschrift eine
Vereinbarung ein, datierend vom 31. Mai 2012 und abgeschlossen mit der E GmbH.
Aus dieser ergibt sich, dass Letztere mit der "Betreuung der Liegenschaft"
beauftragt werden sollte. Neben der Verwaltung soll auch die Pflege der
vermieteten Aussenplätze/Parkplätze (Wischen und Schneeräumung) zu den Aufgaben
gehören. Die Vereinbarung wurde rückwirkend per 1. Januar 2012
abgeschlossen und sollte so lange gelten, als die Pflichtigen einzeln oder
zusammen sowohl Eigentümer der streitbetroffenen Liegenschaft als auch der E GmbH
seien. Das Honorar, welches die E GmbH für ihre Verwaltungstätigkeit
erhalten sollte, wurde auf 6 % des Bruttomietzinses zuzüglich allfälliger
Mehrwertsteuern festgelegt. Die Pflichtigen machen geltend, sie gingen davon
aus, dass diese schriftliche Vereinbarung genüge, um das Kontrahierungsverbot
aufzuheben und die Verwaltungskosten durch "Drittpartei"
abzugsberechtigt seien. Andernfalls sei der Abzug entsprechend den Ausführungen
im erwähnten Entscheid ST.2017.215 des Steuerrekursgerichts nach
pflichtgemässem Ermessen zu schätzen. Mit ihrer Replik vom 25. Juni 2020
bringen die Pflichtigen ergänzend vor, das Insichgeschäft sei rechtsgültig und
die E GmbH als Drittperson erstellt.
4.4
Steuerpflichtige müssen laut § 135 Abs. 1
StG alles tun, um eine vollständige und richtige Einschätzung zu ermöglichen. Betreffend
die Beweislast für steuermindernde bzw. -aufhebende Tatsachen gilt das bereits
Gesagte (vgl. vorne, E. 3.4.3): Ein steuermindernder Aufwand bzw. ein
Abzug wird nur berücksichtigt, soweit der beweisbelastete Steuerpflichtige den
von ihm behaupteten Sachverhalt nachweist. Bei steuermindernden Tatsachen muss
der Steuerpflichtige nicht gemahnt werden: Gemahnt wird nur zur Erfüllung einer
Verfahrenspflicht, nicht zur Geltendmachung eines Verfahrensrechts (RB 1962 Nr. 74
m.
H.; Richner et al., § 139 N. 39 und N.
44,
auch zum Folgenden
). Eine Mahnung muss jedoch
erfolgen, wenn steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen ermessensweise
geschätzt werden müssen (s. auch Martin Zweifel/Silvia Hunziker, in Martin
Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und
Gemeinden, 3. A., Basel 2017, Art. 46 N. 33).
4.5
4.5.1
Für die Pflichtigen war bereits im
Einschätzungsverfahren bzw. spätestens nach dem Einschätzungsvorschlag vom
2. Dezember 2014 erkennbar, dass der zuständige Steuerkommissär nichts von
einer Auslagerung der Liegenschaftsverwaltung an die E GmbH wusste. Soweit
sie in ihrer Eingabe vom 27. Dezember 2014 behaupteten, die Verwaltung der
Liegenschaft sei der E GmbH übertragen, wäre es demnach an ihnen gewesen,
diese Behauptung mittels geeigneter Unterlagen zu belegen (vgl. vorne,
E. 3.4.3 und 4.4, auch zum Folgenden). Dies haben sie jedoch unterlassen.
Das kantonale Steueramt und das Steuerrekursgericht durften daher im Ergebnis
davon ausgehen, dass es sich bei den geltend gemachten Kosten von Fr. … um
nicht abzugsfähige Liegenschaftskosten handelt. Angesichts dessen, dass es
hierbei um einen steuermindernden Sachumstand ging und auch keine Einschätzung
nach pflichtgemässem Ermessen vorgenommen wurde, war weder das kantonale
Steueramt noch das Steuerrekursgericht verpflichtet, die Pflichtigen
aufzufordern, die streitbetroffene Vereinbarung vom 31. Mai 2012 oder
allfällige weitere Unterlagen nachzureichen. Daran ändert auch der von den
Pflichtigen erwähnte Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 27. Juni 2018
(DB.2017.170 und ST.2017.215) nichts. Aus dem dort geschilderten Sachverhalt
ergibt sich im Gegenteil, dass die steuerpflichtige Person die Vereinbarung
zwischen ihr und der von ihr beherrschten GmbH (rechtzeitig) von sich aus
eingereicht hatte, also ohne hierzu aufgefordert worden zu sein.
Wohl
reichten die Pflichtigen die streitbetroffene Vereinbarung vom 31. Mai
2012 im vorliegenden Beschwerdeverfahren nunmehr ein. Da sie wie soeben
dargelegt jedoch schon im Einschätzungsverfahren Veranlassung gehabt hätten,
dies zu tun, erfolgt die Eingabe verspätet und ist als unzulässiges Novum aus
dem Recht zu weisen (vgl. vorne, E. 1.2).
4.5.2
Für diesen Fall, dass die Vereinbarung vom
31. Mai 2012 nicht genüge, verlangen die Pflichtigen, dass die
Verwaltungskosten entsprechend den Ausführungen im Entscheid des Steuerrekursgerichts
vom 27. Juni 2018 (DB.2017.170 und ST.2017.215) nach pflichtgemässem
Ermessen geschätzt werde. Sie machen geltend, es wäre klar sachwidrig, für die
erzielten Fr. … an Fremdmieten von Fr. … Verwaltungskosten
auszugehen.
Vorliegend kann weder gesagt werden, dass von einer
notorisch steuermindernden Tatsache auszugehen ist – zumal die Pflichtigen die
Liegenschaft zu einem Teil selbst bewohnten und die Verwaltung gemäss den Akten
während der entsprechenden Zeit auch tatsächlich persönlich besorgten – noch
dass das Bestehen eines Abzugs erwiesen und bloss dessen Höhe ungewiss ist
(vgl. zu diesen Voraussetzungen vorne, E. 3.4.3). Aufgrund des
massgebenden Aktenstandes ist im Gegenteil gerade nicht erwiesen, dass die
streitbetroffene Liegenschaft von der E GmbH verwaltet wurde. Die
behaupteten Verwaltungskosten müssen vor diesem Hintergrund nicht nach
pflichtgemässem Ermessen geschätzt werden, sondern es ist mangels geeigneter
Nachweise zu Ungunsten der Pflichtigen davon auszugehen, dass sie tatsächlich gar
nicht erst entstanden sind. Damit ist das angefochtene Urteil auch in diesem
Punkt zu bestätigen.
Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.
5.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den
Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit
§ 153 Abs. 4 StG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu
(§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai
1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).
Demgemäss erkennt
der
Einzelrichter
:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr.    500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      70.--
Zustellkosten,
Fr.    570.--
Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter
solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
6.    Mitteilung an …