zh_verwaltungsgericht · SB.2010.00143 · 2011-04-20 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2005(2. Rechtsgang) | Überprüfung von Rückweisungsentscheiden (Praxisänderung) Da das Steuerprozessrecht die Anfechtung von Rückweisungsentscheiden nicht regelt, ist eine richterliche Lückefüllung vorzunehmen. Es drängt sich auf, diese Lücke entsprechend der Regelung für die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 93 BGG) und dem kantonalen Verfahrensrecht (§ 41 Abs. 3 i.V.m. § 19a Abs. 2 VRG), das auf die Regelung im BGG verweist, zu füllen. Nichteintreten.

Zürich Verwaltungsgericht 11..2.20.0 SB.2010.00143
Zurich Verwaltungsgericht 11..2.20.0 SB.2010.00143
Zurigo Verwaltungsgericht 11..2.20.0 SB.2010.00143

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2010.00143
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Geschäftsnummer:
SB.2010.00143
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 20.04.2011
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht ist auf eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 13.12.2011 nicht eingetreten.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2005
(2. Rechtsgang)
Überprüfung von Rückweisungsentscheiden (Praxisänderung)
Da das Steuerprozessrecht die Anfechtung von Rückweisungsentscheiden nicht regelt, ist eine richterliche Lückefüllung vorzunehmen. Es drängt sich auf, diese Lücke entsprechend der Regelung für die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten (Art. 93 BGG) und dem kantonalen Verfahrensrecht (§ 41 Abs. 3 i.V.m. § 19a Abs. 2 VRG), das auf die Regelung im BGG verweist, zu füllen.
Nichteintreten.
Stichworte:
ANFECHTUNGSOBJEKT
DRITTVERGLEICH
EINTRETEN
EINTRETENSVORAUSSETZUNGEN
ENDENTSCHEID
LÜCKENFÜLLUNG
MITARBEITERRABATT
PRAXISÄNDERUNG
RÜCKWEISUNGSENTSCHEID
Rechtsnormen:
Art. 93 BGG
Art. 93 Abs. I lit. a BGG
Art. 93 Abs. I lit. b BGG
Art. 145 Abs. II DBG
§ 151 Abs. III StG
§ 153 Abs. I StG
§ 17 Abs. II VRG
§ 19a Abs. II VRG
§ 41 Abs. III VRG
Art. 64 Abs. I VwVG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 2
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2.
Abteilung
SB.2010.00143
Beschluss
der 2. Kammer
vom
20. April 2011
Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin
Leana Isler,
Gerichtsschreiberin
Jasmin Malla.
In Sachen
1.
A
,
2.
B
,
beide vertreten durch
C AG,
Beschwerdeführende,
gegen
Staat Zürich,
vertreten durch
das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegner,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2005
(2. Rechtsgang),
hat
sich ergeben:
I.
A ist
Vertriebsleiter der Zweigniederlassung Volketswil der D AG. Er erhielt im
Jahr 2005 beim Kauf eines Fertighauses von seiner Arbeitgeberin auf dem
Kaufpreis von Fr. … einen Mitarbeiterrabatt von 15 %, mithin von
Fr. …. Das kantonale Steueramt würdigte den Rabatt als Lohnbestandteil und
schätzte auf dieser Grundlage die Eheleute A und B am 3. September 2008
für die Staats- und Gemeindesteuern 2005 mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … ein. Mit Einspracheentscheid
vom 28. Februar 2009 setzte es das steuerbare Einkommen auf Fr. …
herab, indem es den Rabatt auf fünf Jahre diskontierte, weil dieser bei einem
Verkauf der Liegenschaft innert fünf Jahren seit Erwerb zurückbezahlt werden
müsse.
Den hiergegen
erhobenen Rekurs wies die Steuerrekurskommission I (seit 1. Januar 2011:
Steuerrekursgericht) am 8. September 2009 ab.
II.
Das von den
Pflichtigen angerufene Verwaltungsgericht hiess deren Beschwerde am 3. März
2010 teilweise gut, indem es die Sache an die Steuerrekurskommission I zur weiteren
Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen zurückwies (SB.2009.00106).
Es erwog, Mitarbeiterrabatte stellten keine geldwerten Leistungen dar, sofern
sie dem Grundsatz des Drittvergleichs standhielten. Aus der Bestätigung der
Arbeitgeberin des pflichtigen Ehemannes und den sechs eingereichten Verträgen
seien Rabatte zwischen 8,68 % und 15,35 % ersichtlich. Die Vorinstanzen
hielten diese Verträge und die Bestätigung des Arbeitgebers jedoch für ungenügend,
um zu ermitteln, ob auch Dritten ein Rabatt in der Höhe des dem Mitarbeiter
gewährten zugestanden worden wären. Bestreite die Steuerbehörde sowohl die
Massgeblichkeit der ins Recht gelegten Beweismittel als auch, dass der
Mitarbeiterrabatt einem Drittvergleich standhalte, obliege ihr der Nachweis für
ihre Sachdarstellung. Deshalb werde die Rekurskommission unter Mitwirkung der
Pflichtigen abzuklären haben, inwieweit ein Rabatt von 15 % auch gegenüber
Dritten gewährt worden sei. Erweise sich der infolge des Drittvergleichs
ermittelte Rabatt als geringer, dürfe die Besteuerung nur auf der Differenz
zwischen demjenigen Rabatt, der dem Drittvergleich standhalte, und dem
Mitarbeiterrabatt von 15 % erfolgen. Ausserdem sei der fünfjährigen
Verkaufssperre mittels einer Diskontierung Rechnung zu tragen.
III.
Im zweiten
Rechtsgang unterbreitete der Referent der Steuerrekurskommission I den Parteien
einen Vergleichsvorschlag, worin er gestützt auf die sich bei den Akten
befindlichen Unterlagen von einem "üblichen" Rabatt von 10,19 %
ausging. Diese lehnten den Vergleich ab, worauf die Rekurskommission mit
Entscheid vom 23. September 2010 ihrerseits die Sache zur weiteren
Untersuchung und zum Neuentscheid an das kantonale Steueramt zurückwies. Sie
stellte sich auf den Standpunkt, sie sei bei einer Rückweisung der Sache durch
das Verwaltungsgericht frei darüber zu befinden, ob sie die vom Gericht
angeordnete Untersuchung selber durchführen oder aber die Sache zu diesem Zweck
an ihre Vorinstanz zurückweisen wolle.
IV.
Mit Beschwerde
vom 19. November 2010 liessen die Pflichtigen dem Verwaltungsgericht
beantragen, es sei die Sache an die Steuerrekurskommission zurückzuweisen.
Ausserdem verlangten sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.
Während die
Steuerrekurskommission I auf Vernehmlassung verzichtete, stellte das kantonale
Steueramt den Antrag, es sei auf die Beschwerde nicht einzutreten.
Im angeordneten
zweiten Schriftenwechsel hielten die Pflichtigen an ihrem Antrag fest. Das
kantonale Steueramt reichte keine Duplik ein.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Gegen den Entscheid der
Rekurskommission oder ihres Präsidenten können laut § 153 Abs. 1 des
Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) der Steuerpflichtige, das kantonale
Steueramt und die Gemeinde innert 30 Tagen nach Zustellung Beschwerde beim
Verwaltungsgericht erheben.
Durch
Beschwerde anfechtbar sind Endentscheide, womit ein Verfahren abgeschlossen
wird; hierzu gehören Sachurteile und Nichteintretensentscheide. Zwischenentscheide
sowie prozessleitende Verfügungen und Beschlüsse sind hingegen grundsätzlich
nicht selbständig anfechtbar, sondern bloss in Verbindung mit der Beschwerde
gegen den verfahrenserledigenden Entscheid. Nur wenn sie für die betroffene
Partei mit einem nicht wiedergutzumachenden Nachteil verbunden sind, können sie
ausnahmsweise selbständig angefochten werden (vgl. RB 2000 Nr. 133 =
StE 2001 B 96.21 Nr. 9; RB 1997 Nr. 42; BGE 111 Ia 276
E. 2b).
1.2
Rückweisungsentscheide sind in der bisherigen
verwaltungsgericht­lichen Rechtsprechung in der Regel Endentscheiden gleichgestellt
worden, obwohl sie zwar das Verfahren vor der rückweisenden Instanz, nicht aber
hinsichtlich der Streitsache selber abschliessen. Dabei hat sich das
Verwaltungsgericht jeweils auf die Beurteilung der Frage beschränkt, ob die
Rekurskommission die Sache zu Recht an das kantonale Steueramt zurückgewiesen
habe (RB 2000 Nr. 130 E. 3; RB 2001 Nr. 93). War die
Rekurskommission aufgrund einer anderen rechtlichen Würdigung als das Steueramt
zum Schluss gelangt, der aus ihrer (neuen) rechtlichen Sicht als massgeblich
erachtete Sachverhalt sei vom Steueramt nicht hinreichend untersucht worden und
es liege aus diesem Grund ein schwerwiegender Verfahrensmangel vor, so hat das
Verwaltungsgericht bei Anfechtung des Rückweisungsentscheids nur geprüft, ob
die rechtliche Würdigung der Rekurs­kommission offensichtlich unrichtig war,
die Rückweisung dem Beschleunigungsgebot krass zuwiderlief und die Rechte der
Parteien ungeschmälert gewahrt wurden (RB 2001 Nr. 93 E. 2b).
An dieser
Rechtsprechung kann nicht mehr festgehalten werden. Im Gegensatz zur Beschwerde
an das Bundesgericht in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sowie zur Beschwerde
an das Verwaltungsgericht in anderen Streitsachen ordnet das Steuerverfahrensrecht
die Anfechtung von Rückweisungsentscheiden mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht
nicht. Diese (echte) Lücke ist entsprechend der Regel von Art. 1 Abs. 2
des Zivilgesetzbuches vom Richter so zu füllen, wie wenn er Gesetzgeber wäre.
In diesem Licht betrachtet drängt es sich auf, die Anfechtung von Rückweisungsentscheiden
in Steuersachen lückenfüllend in gleicher Weise zu regeln wie bei der Beschwerde
in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht gemäss Art. 93
des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht
(Bundesgerichtsgesetz, BGG) sowie im übrigen kantonalen Verwaltungsverfahrensrecht,
welches sich seinerseits kraft § 41 Abs. 3 in Verbindung mit § 19a
Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) in
der Fassung vom 22. März 2010 (in Kraft seit 1. Juli 2010) sinngemäss
nach Art. 91 bis 93 BGG richtet. Das übersehen die Pflichtigen, wenn sie
sich auf die frühere Praxis des Verwaltungsgerichts zum am 22. März 2010
(auf 1. Juli 2010) aufgehobenen § 48 VRG berufen.
Entgegen der Auffassung der Pflichtigen ist
es sachlich gerechtfertigt, eine in vertikaler Beziehung (im Verhältnis
Verwaltungsgericht – Bundesgericht) und horizontaler Hinsicht (im Verhältnis
kantonale Vorinstanzen aller Rechtsbereiche – Verwaltungsgericht) einheitliche
Rechtsprechung zur Anfechtung von Rückweisungsentscheiden herzustellen.
In diesem Sinn
hat das Verwaltungsgericht unterdessen seine Praxis mit Urteil vom 2. Februar
2011 (SB.2010.00137) geändert (betreffend direkte Bundessteuer mit Urteil vom
17. November 2010, SB.2010.00082).
Allerdings sind
Rückweisungsentscheide ausnahmsweise dann als Endentscheide zu behandeln, wenn
der unteren Instanz, an welche die Sache zurückgewiesen wird, kein Entscheidungsspielraum
mehr verbleibt und die Rückweisung nur noch der rechnerischen Umsetzung des
oberinstanzlich Angeordneten dient (vgl. BGE 134 II 124 E. 1.3).
1.3
Vor- und Zwischenentscheide sind
anfechtbar, wenn sie einen nicht wiedergutzumachenden Nachteil bewirken können
(vgl. Art. 93 Abs. 1 lit. a BGG) oder wenn die Gutheissung der
Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden
Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde
(vgl. Art. 93 Abs. 1 lit. b BGG).
Ein nicht
wiedergutzumachender Nachteil ist anzunehmen, wenn eine beschwerdebefugte
Verwaltungsbehörde durch einen Rückweisungsentscheid gezwungen wird, einen
ihrer Ansicht nach rechtswidrigen Entscheid zu erlassen, den sie selber nicht
anfechten kann (vgl. BGE 134 124 E. 1.3; VGr, 17. November 2010, SB.2010.00082).
Die Pflichtigen sind demgegenüber für den gesamten dem verwaltungsgerichtlichen
Verfahren vorgelagerten Instanzenzug zur Rechtsmittelerhebung befugt, sodass
ihnen kein derartiger nicht wiedergutzumachender Nachteil erwachsen kann.
Ein
Zwischenentscheid ist sodann anfechtbar, wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort
einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit
oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde. Das ist
vorliegend nicht der Fall, denn weder bewirkte die Gutheissung der Beschwerde
einen Endentscheid noch erforderte die aufgrund des Rückweisungsentscheids der
Rekurskommission vorzunehmende Sachverhaltsabklärung ein weitläufiges
Beweisverfahren, welches mit einem bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten
verbunden wäre. Schliesslich läuft die Rückweisung auch sonst nicht in krasser
Weise dem Beschleunigungsgebot zuwider, was der Fall wäre, wenn die
Rekurskommission ohne sachlichen Grund auf eine eigene Untersuchung verzichtet
hätte. Sie hat zu Recht darauf hingewiesen, dass bereits das kantonale
Steueramt die betreffenden Abklärungen unterlassen hatte.
Somit können die Pflichtigen im vorliegenden
Verfahrensstadium noch nicht an das Verwaltungsgericht gelangen. Auf ihre
Beschwerde ist daher nicht einzutreten.
2.
Ungeachtet des Unterliegens der
Beschwerdeführenden ist angesichts der vorgenommenen Änderung der Rechtsprechung
von einer Kostenauflage abzusehen (§ 151 Abs. 3 StG). Indessen muss
ihnen die verlangte Parteientschädigung versagt bleiben (§ 17 Abs. 2
VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).
Demgemäss beschliesst
die
Kammer
:
1.    Auf die
Beschwerde wird nicht eingetreten.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    120.--     Zustellkosten,
Fr. 2'120.--     Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden auf die Gerichtskasse genommen.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
diesen Beschluss kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
6.    Mitteilung an…