zh_verwaltungsgericht · SB.2002.00082 · 2001-06-07 · de
Einschätzung 1999

Vermögenssteuer, Verkehrswert Das kantonale Steueramt muss sich auf seiner Zustimmung zu einem einen individuellen Verkehrswert festsetzenden mündlich dargelegten "Gutachten" behaften lassen (E. 2). Der dergestalt individuell ermittelte Verkehrswert stellt zugleich den Vermögenssteuerwert dar, ist mithin zu 100% zu übernehmen. Für eine Reduktion um 10% bleibt aufgrund (noch) Fehlens einer entsprechenden ausdrücklichen gesetzlichen Grundlage kein Raum (E. 3). Teilweise Gutheissung.

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2002.00082
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Geschäftsnummer:
SB.2002.00082
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 21.05.2003
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Einschätzung 1999
Vermögenssteuer, VerkehrswertDas kantonale Steueramt muss sich auf seiner Zustimmung zu einem einen individuellen Verkehrswert festsetzenden mündlich dargelegten "Gutachten" behaften lassen (E. 2). Der dergestalt individuell ermittelte Verkehrswert stellt zugleich den Vermögenssteuerwert dar, ist mithin zu 100% zu übernehmen. Für eine Reduktion um 10% bleibt aufgrund (noch) Fehlens einer entsprechenden ausdrücklichen gesetzlichen Grundlage kein Raum (E. 3). Teilweise Gutheissung.
Stichworte:
ABSCHLAG
ALLGEMEINE BESTIMMUNGEN
EINSCHLAG
GUTACHTEN
INDIVIDUELLER VERKEHRSWERT
STELLUNGNAHME
VERKEHRSWERT
VERKEHRSWERTSCHÄTZUNG
VERMÖGENSSTEUER
VERMÖGENSSTEUERWERT
VERSTÄNDIGUNG
WEISUNG 1999
WEISUNG 2003
Rechtsnormen:
§ 38 lit. I StG
§ 39 StG
Art. 14 lit. I StHG
Publikationen:
RB 2003 Nr. 88 S. 194
RB 2003 Nr. 95 S. 212
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 1
I. In ihrer
Steuererklärung 1999B deklarierte die Pflichtige A die ihr an zwei Geschäfts­häusern
in Zürich (Q-strasse) zustehende Eigentumsquote von 76% mit einem Vermö­genssteuerwert
von insgesamt Fr. 10'640'000.-. Mit Einschätzungsentscheid vom 7. Juni 2001
setzte das kantonale Steuer­amt diesen Wert auf Fr. 15'570'000.- fest und
schätzte die Pflichtige für die Staats- und Gemeindesteuern 1999 mit einem
steuerbaren und satzbestim­menden Einkommen von Fr. 641'700.- sowie einem
steuerbaren Vermögen von Fr. 11'399'000.- bei einem satzbestim­menden
Vermögen von Fr. 11'782'000.- ein. Eine hier­gegen erhobene Einsprache wies das
kantonale Steueramt am 22. November 2001 voll­umfänglich ab.
II. Die Steuerrekurskommission III hiess mit
Entscheid vom 3. September 2002 den hiergegen erhobenen Rekurs der Pflichtigen
teilweise gut. Dabei ging sie von einer vergleichs­­weisen und angemessenen
Einigung der Parteien auf einen Verkehrswert der streitbetroffenen
Eigentumsquote an den beiden Geschäftshäusern von Fr. 13'452'000.- aus und
reduzierte diesen zur Ermittlung des Vermögenssteuerwerts auf 90%. Dergestalt
schätzte die Steuerrekurskommission III die Pflichtige für die Steuerperiode
1999 mit einem Einkom­men von Fr. 641'700.- (steuerbar und satzbestimmend)
sowie einem Vermögen von Fr. 7'983'000.- (steuerbar) bzw. von
Fr. 8'391'000.- (satzbestimmend) ein.
III. Am 18. September 2002 erhob das
kantonale Steueramt Beschwerde an das Ver­waltungsgericht, dem es in einem
Hauptantrag sinngemäss beantragte, festzustellen, es habe einer
vergleichsweisen Festsetzung des Verkehrswertes nicht zugestimmt und sei des­wegen
das im vorinstanzlichen Verfahren lediglich mündlich erstattete Verkehrswertgutach­­ten
schriftlich zu erstatten. Sodann sei die Pflichtige bei unbestrittenem Einkommen
mit einem steuerbaren Vermögen von Fr. 11'399'000.- bzw. einem satzbestimmenden
Vermögen von Fr. 11'782'000.- einzuschätzen, ev. wiederum bei unbestrittenem
Einkommen mit einem steuerbaren Vermögen von Fr. 9'307'000.- bzw. einem
satzbestimmenden Vermögen von Fr. 9'664'000.-. Ausserdem beantragte es die
Zusprechung einer Parteientschädigung.
Steuerrekurskommission III und
Pflichtige schlossen auf Abweisung der Be­schwerde, wobei Letztere überdies die
Zusprechung einer Parteientschädigung beantragte.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1. Mit der Steuerbeschwerde an das
Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997
(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch
des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhaltes geltend gemacht werden.
Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen
auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob
die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt
haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Re­kurskommission in
Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessen­heit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu set­zen.
Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichtes erstreckt sich lediglich auf
rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitungen und auf
Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).
2. a) Trotz des im Steuerrecht geltenden Legalitätsprinzips
ist es durchaus möglich, dass die Steuerbehörde und der Steuerpflichtige sich
über bestimmte Elemente des steuerlich relevanten Sachverhaltes verständigen
(RB 2001 Nr. 91). Auch wenn derartige Verstän­digungen einer klaren
gesetzlichen Grundlage entbehren, sind sie zulässig und binden die
Steuerbehörden, sofern und soweit sie  anders als die unzulässige
Steuerabmachung  auf eine gesetzesmässige Einschätzung abzielen (RB 1996 Nr.
39). Die im Rahmen der­artiger Verständigungen abgegebenen Willenserklärungen
sind  wie alle Prozesshandlungen  grundsätzlich bedingungsfeindlich und haben
im weiteren den allgemeinen im Verwal­tungsrecht geltenden
Verfahrensgrundsätzen zu entsprechen. Zu diesen ungeschriebenen
Verfahrensgrundsätzen, die zur Beurteilung von Prozesserklärungen heranzuziehen
sind, gehört unter anderem der Grundsatz von Treu und Glauben. Dieser gebietet
ein loyales und vertrauenswürdiges Verhalten im Rechtsverkehr. Für den Bereich
des öffentlichen Rechts bedeutet er, dass sowohl die Behörden wie auch die pri­vaten
Parteien in ihren Rechts­­beziehungen gegenseitig aufeinander Rücksicht zu
nehmen haben (vgl. Ulrich Häfe­lin/Georg Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht,
4. A., Zürich 2002, N. 622 ff.). Ferner gilt zu be­ach­ten, dass für die
Wirksamkeit von Prozesshandlungen bzw. die Auslegung von Prozess­er­klä­rungen
der Parteien nicht die allenfalls unbeholfene Ausdrucksweise, sondern der er­kenn­bare
wirkliche Wille massgebend ist. Es ist demnach darauf abzustellen, was ver­­nünf­tigerweise
bezweckt wurde, sofern diese Absicht formgültig geäussert worden ist (vgl.
schon Fritz Gygi, Verwaltungsrechtspflege und Verwaltungsverfahren im Bund,
2. A., Bern 1974, S. 47).
b) Den Akten ist zu entnehmen, dass im
Anschluss an den Augenschein vom 2. Mai 2002 das kantonale Steueramt am 14. Mai
2002 gegenüber der Rekurskommission zum Re­­sultat der
Liegenschaftenbesichtigung Stellung genommen hat. Dabei hat es in einem ers­ten
Absatz folgendes ausgeführt:
"Wir
beziehen uns auf obenerwähnte Liegenschaftsbesichtigung an der Q-strasse in
Zürich. In Anbetracht der speziellen Umstände können wir uns mit der
Verkehrswertschätzung über Fr. 13'452'000.- des Experten einverstanden
erklären."
In einem zweiten, dritten und vierten Absatz
desselben Schreibens, damit auch graphisch von den Ausführungen zur
eigentlichen Verkehrswertschätzung abgesetzt, hat sich das kantonale Steueramt
sodann zur Frage der Besteuerung dieses Verkehrswerts geäussert und beantragt,
diese mit 100% vorzunehmen. In keiner Weise sind diese weiteren Ausführun­gen
jedoch mit der Zusage, die Verkehrswertschätzung zu akzeptieren, in Verbindung
ge­bracht worden. Diese Prozesshandlung kann daher vernünftigerweise nur so
interpretiert werden, wie die Rekurskommission dies getan hat: Das kantonale
Steueramt hat damit zum Ausdruck gebracht, zunächst den Verkehrswert im Sinne
des mündlich erstatten Gutachtens zu akzeptieren. Dies deckt sich auch mit der
zusätzlich abgegebenen Begründung, näm­­lich dem Hinweis auf die
"speziellen Verhältnisse". Damit hat die Rekurskommission durchaus zu
Recht ihren weiteren Überlegungen eine gültige Verständigung der Parteien
hinsichtlich des Verkehrswerts der streitbetroffenen Liegenschaften
zugrundelegen dürfen. Von der Höhe des Verkehrswerts unabhängig hat das kantonale
Steueramt die Rechtsfrage der Rekurskommission zum Entscheid unterbreitet, in
welchem Ausmass der aufgrund der individuellen Schätzung ermittelte
Verkehrswert zu besteuern sei.
Auch in der Beschwerde an das
Verwaltungsgericht hat das kantonale Steueramt nichts angeführt, was am
ordentlichen Zustandekommen der Verständigung hinsichtlich des Verkehrswerts
zweifeln liesse. Insbesondere weist es  zu Recht  nicht darauf hin, dass die
fragliche Verständigung über den Verkehrswert zu einer gesetzeswidrigen Besteuerung
führen würde. Damit ist auch für das Beschwerdeverfahren von einem auf die
Eigentumsquote der Pflichtigen entfallenden Verkehrswert von Fr. 13'342'000.-
auszugehen, ohne dass hierüber weitere Untersuchungshandlungen im Sinn der
Anträge des kantonalen Steueramts anzuordnen sind. Ebensowenig stellt sich
angesichts dieser Einigung die Frage, ob die Pflichtige überhaupt Anspruch auf
eine individuelle Schätzung ihrer Liegenschaften hat. Demzufolge ist der
Hauptantrag des kantonalen Steueramts abzuweisen.
3. a) Gemäss § 38 Abs. 1 StG unterliegt das
gesamte Reinvermögen der Vermögens­­steuer, wobei laut (dem Art. 14 Abs. 1 des
Steuerharmonisierungsgesetzes vom 14. De­­zember 1990 entsprechenden) § 39
Abs. 1 StG das Vermögen zum Verkehrswert be­steuert wird. Dabei erlässt der
Regierungsrat gestützt auf § 39 Abs. 3 Satz 1 StG die für eine gleichmässige
Bewertung von Grundstücken notwendigen Dienstanweisungen. Nachdem das
Bundesgericht am 20. März 1998 die ebenfalls in § 39 Abs. 3 StG enthaltene Vorschrift,
der Verkehrswert solle "in der Regel 60% des Marktwertes betragen",
für verfassungs­widrig erklärt hatte (BGE 124 I 145), erliess der Regierungsrat
gestützt auf diese gesetz­lichen Vorgaben am 3. März 1999 die für das hier im
Streit liegende Steuerjahr massgebliche Weisung an die Steuerbehörden über die
Be­wer­­tung von Liegenschaften und die Festsetzung der Eigenmietwerte ab
Steuerperiode 1999 (Weisung 1999; Zürcher Steu­er­buch I/1 Nr. 15/500 = OS
55, 117). Gemäss Randziffer 82 der Weisung 1999 ist der Vermö­genssteuerwert
auf 100% des ermittelten Verkehrswerts anzusetzen, wenn dieser  wie im
vorliegenden Fall  aufgrund einer individuellen Schätzung eruiert worden ist.
Die Rekurskommission hat die dabei für die Ermittlung des Verkehrswerts sowie
die (zumindest bisherige) Handhabung der Weisung 1999 massgebenden Grundsätze
zutreffend dargelegt.
b) Die vom Regierungsrat erlassenen
Bestimmungen der Weisung 1999 unterliegen einer akzessorischen Normenkontrolle
durch die zürcherischen Verwaltungsjustizbehörden (zu derjenigen des
Verwaltungsgerichts vgl. Alfred Kölz/Jürg Bosshart/Martin Röhl, Kom­mentar zum
Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich, 2. A., Zürich 1999,
§ 50 N. 117 ff.). Bei dieser Überprüfung ist allerdings inhaltlich zu
beachten, dass vorliegend ein­zig die Frage im Raum steht, ob die Besteuerung
des vollen individuellen Verkehrswerts im Sinn von Randziffer 82 der Weisung
1999 gesetzmässig sei. Nicht zur Diskussion steht, in welchem Ausmass nach der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine Reduktion des individuell ermittelten
Verkehrswerts zulässig ist, weshalb die vom Prozessgegenstand her einzig diese
Frage betreffenden Erwägungen in BGE 128 I 240 schon aus diesem Grund nicht
direkt herangezogen werden können. Nichts abgeleitet werden kann sodann für den
vorliegenden Fall daraus, dass es fraglos verfassungs- und
harmonisierungswidrig wäre, wollte man den Steuerwert im Durchschnitt auf 100%
des Verkehrswerts festlegen. Diesem Anliegen muss der Gesetzgeber beim
Festlegen der Eckwerte für die formelmässige Bewertung Rechnung tragen, was er
im Übrigen auch getan hat. Unbeachtlich bleiben müssen im hier einzig
interessierenden Zusammenhang schliesslich die Regelungen in frühe­ren bzw.
späteren Weisungen in diesem Bereich (Weisungen 1982, 1988 etc. bzw. Weisung
2003). Während Erstere der Konkretisierung des per 1. Januar 1999 aufgehobenen
noch nicht harmonisierten Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 dienten und deshalb
für das hier zur Anwendung gelangende harmonisierte Gesetz vom 8. Juni 1997 keine
Aussagen zu ma­chen vermögen, basiert Letztere auf der (vom Bundesgericht in
BGE 128 I 240 als verfas­sungs- und harmonisierungs­konform beurteilten)
Gesetzesänderung vom 8. Januar 2001, betrifft damit eine andere, neue
gesetzliche Grundlage und fällt deshalb ausser Betracht.
c) Ist wie im
vorliegenden Fall ausnahmsweise auch bei den Staats- und allgemeinen
Gemeindesteuern eine individuelle Schätzung des Vermögenssteuer- bzw.
Verkehrswerts vor­­zunehmen, so ist die Situation vergleichbar mit derjenigen
bei der Veranlagung der Grund-, Erbschafts- und Schenkungssteuern, bei denen
stets eine individuelle Verkehrswertschätzung erfolgt. Diese hat dabei für alle
genannten Steuern nach anerkannten Bewertungsgrundsätzen zu erfolgen, wobei der
Verkehrswert eines Vermögensobjekts im Allgemeinen
und
einer Liegenschaft im Besonderen dem Preis entspricht, der dafür im
gewöhnlichen Ge­­schäftsverkehr am Bewertungsstich­tag mutmasslich zu erzielen
wäre (BGE 128 I 240 E. 3.1.2, RB 1991 Nr. 47, je mit Hinweisen).
Der Verkehrswert überbauter Liegenschaften wird dabei regelmässig anhand des
Real­werts als Summe von Boden- und Bauwert sowie des Ertragswerts ermittelt.
Die Gewichtung dieser beiden Faktoren hängt vom Einzelfall ab; bei
Renditeobjekten hat der Ertragswert mehr Gewicht, während bei Grundstücken, die
in erster Linie der Eigennutzung dienen, der Real- oder Sachwert eine grössere
Rolle spielt (RB 1999 Nr. 158 = [in umfangreicherer Wiedergabe] ZStP 2000
Nr. 19). Abgestellt werden kann bei der individuellen Verkehrswertschätzung im
Rahmen der Staats- und allgemei­nen Ge­meindesteuern schliesslich auf die in
Randziffer 80 Weisung 1999 erwähnten Grundlagen.
d) Wird ein amtliches Gutachten angeordnet
(vgl. Randziffer 81 Weisung 1999), so unterliegt dieses als Beweismittel der
freien Beweis­würdigung. Die Prüfung der Rechtsmit­telbehörde kann sich
indessen darauf beschränken, ob das  von einer Amtsstelle eingehol­te 
Gutachten auf zutreffender Rechtsgrundlage beruhe, ob es vollständig, klar,
gehörig be­­gründet und widerspruchslos sei und ob der Gutachter hinreichende
Sachkenntnis und die nötige Unbefangenheit bewiesen habe (RB 1984 Nr. 5 =
StE 1984 B 44.12.3 Nr. 1 und RB 1985 Nr. 47, auch zum Folgenden; August
Reimann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schär­­rer, Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, Band III, Bern 1969, § 75 N. 30; vgl. auch RB 1964 Nr.
127 und 1982 Nr. 35). Vermag das Gutachten nicht zu überzeugen, so kann das
Verwaltungsgericht gestützt auf seine Feststellungen aus eigenem Wissen eine
neue Schätzung vornehmen oder damit einen Gutachter betrauen (vgl. VGr, 7.
November 1972, ZBl 74/1973, S. 331), wobei es bei der Wahl des Vorgehens über
einen weiten Beur­tei­lungsspielraum verfügt (RB 1976 Nr. 54 und 1985 Nr. 47).
Die Gewährung eines Einschlags dagegen ist weder
von Gesetzgebung noch ständiger Rechtsprechung vorgesehen (BGE 128 I 240 E.
3.4.2; vgl. auch Rainer Zigerlig/Guido Jud, in: Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht I/1, 2. A. Basel/Genf/München 2002, Art. 14 StHG N. 3 ff.). Es ist
denn auch sachlich nicht einsichtig, weshalb gerade bei den Staats- und
allgemeinen Gemeindesteuern ohne entsprechende ausdrückliche gesetzliche
Grundlage  wie sie etwa der ab Steuerjahr 2003 geltende § 39 Abs. 4 StG
darstellt  ein zehnprozentiger Abschlag auf dem den konkreten Umständen
Rechnung tragenden, in­di­viduell ermittelten Wert erfolgen soll, und bei den
anderen Rechtsgebieten nicht. Ein sol­cher linearer Abschlag auf dem
individuell geschätzten Verkehrswert wird im Übrigen vom Bundesgericht in BGE
128 I 240 E. 3.4.2 auch ausdrücklich abgelehnt. Ein derartiger Einschlag
erwiese sich  anders als bei der Ermittlung des Eigenmietwerts  auch deshalb
als nicht sachgerecht, da die dort geltenden Überlegungen zur allenfalls
eingeschränkten Dispo­nibilität des selbstgenutzten Eigentums bei Vornahme
einer individuellen Verkehrswertbestimmung bereits berücksichtigt worden sind
(vgl. Erwägung 3c). Daran ändert nichts, dass auch eine individuelle Bewertung
nicht immer frei von Unsicherheiten ist.
e) Im vorliegenden Fall wurde zwar vom
gerichtlich bestellten Experten kein eigent­­­liches Amtsgutachten abgeliefert,
sondern von diesem anlässlich einer Referentaudienz im Verfahren vor
Rekurskommission am 2. Mai 2002 "nur" eine mündlich Stellungnahme ab­gegeben.
Dabei wurde der Verkehrswert der streitbetroffenen Liegenschaft per Ende 1999
auf Fr. 17'700'000.- (Fr. 13'452'000.- entsprechend der der
Pflichtigen zustehenden Eigentumsquote von 76%) ermittelt. Auf diesem Betrag
hat sich das kantonale Steueramt be­haften zu lassen (vgl. Erwägung 2). Die
Pflichtige ihrerseits bringt nichts gegen den derge­stalt ermittelten Betrag
vor, sondern hat diesem im Verlauf des Rekursverfahrens sogar ausdrücklich
zugestimmt. Da sich auch aus den Akten keine Anhaltspunkte für eine unzutreffende
Schätzung durch den von der Rekurskommission bestellten Experten ergeben, ist
von dem von diesem ermittelten Wert auszugehen und dieser  da sich ein
Einschlag von 10% wie dargelegt als unzulässig erweist (Erwägung 3d) 
entsprechend als Vermögenssteuerwert zu übernehmen.
Dies führt zur teilweisen Gutheissung der
Beschwerde. Dabei ist das steuerbare Ver­­mögen entgegen dem wohl auf einem
Verschrieb beruhenden Eventualantrag des Beschwerdeführers auf
Fr. 7'983'000.- + (Fr. 13'452'000.- ./. Fr. 12'106'800.- [= 90%
von Fr. 13'452'000.-]) = Fr. 9'328'000.- und das satzbestimmende
Vermögen auf Fr. 9'664'000.- festzusetzen.
4. ...
Demgemäss entscheidet die Kammer:
1.    Die Beschwerde wird teilweise
gutgeheissen. Die Beschwerdegegnerin wird für die Steuerperiode 1999 mit einem
Einkommen von Fr. 641'700.- (steuerbar und satzbestimmend) sowie einem
Vermögen von Fr. 9'328'000.- (steuerbar) bzw. von Fr. 9'664'000.-
(satzbestimmend) eingeschätzt.
...