zh_verwaltungsgericht · SR.2023.00003 · 2023-10-25 · de

Nachsteuern(Staats- und Gemeindesteuern 2011-2013) | [Streitig war zwischen den Parteien hauptsächlich, ob der Pflichtige Aktien seiner ehemaligen Arbeitgeberin zu einem Vorzugspreis erhalten hat und ob der aus einem Rückverkauf der Aktien resultierte Gewinn Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit darstellt.] Nichteintreten infolge nicht gesetzmässiger Beschwerdebegründung durch den anwaltlich vertretenen Pflichtigen (E. 1.4). Bejahung neuer Tatsachen im Nachsteuerverfahren, da den Behörden wesentliche Angaben für eine umfassende Beurteilung des Sachverhalts fehlten: Da die Steuererklärung 2013 des Pflichtigen keine offensichtlichen Fehler enthielt, war die Behörde nicht von sich aus gehalten weitere Abklärungen zu tätigen. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass sich entsprechende Abklärungen auch nicht aufgrund einer auffälligen Vermögensvermehrung aufgedrängt haben. Folglich hat die zuständige Steuerbehörde ihre behördliche Untersuchungspflicht nicht verletzt (E. 2.3.3.4). Hinsichtlich der veräusserten Namenaktien ist umstritten, ob es sich hierbei um Mitarbeiteraktien handelte, ob deren Erwerb in der Steuerperiode 2011 unterpreislich erfolgt ist und ob der aus dem (Rück-)Verkauf resultierte Kapitalgewinn als Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit zu besteuern ist (E. 3.1). Verletzung des rechtlichen Gehörs, da die Jahresrechnungen, auf welche sich die Vorinstanz in ihren Erwägungen stützt, nicht in den Akten sind. Somit ist eine Überprüfung der vorinstanzlichen Verkehrswertermittlung sowie eine substanziierte Anfechtung des geltend gemachten Verkehrswerts der in Frage stehenden Namenaktien des Pflichtigen nicht möglich (E. 3.5.2). Teilweise Gutheissung des Rekurses bzw. der Beschwerde und Rückweisung zur Gewährung des rechtlichen Gehörs und zum Neuentscheid.

Zürich Verwaltungsgericht 25.10.2023 SR.2023.00003
Zurich Verwaltungsgericht 25.10.2023 SR.2023.00003
Zurigo Verwaltungsgericht 25.10.2023 SR.2023.00003

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2023.00003
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Geschäftsnummer:
SR.2023.00003
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 25.10.2023
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Nachsteuern
(Staats- und Gemeindesteuern 2011-2013)
[Streitig war zwischen den Parteien hauptsächlich, ob der Pflichtige Aktien seiner ehemaligen Arbeitgeberin zu einem Vorzugspreis erhalten hat und ob der aus einem Rückverkauf der Aktien resultierte Gewinn Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit darstellt.]
Nichteintreten infolge nicht gesetzmässiger Beschwerdebegründung durch den anwaltlich vertretenen Pflichtigen (E. 1.4).
Bejahung neuer Tatsachen im Nachsteuerverfahren, da den Behörden wesentliche Angaben für eine umfassende Beurteilung des Sachverhalts fehlten: Da die Steuererklärung 2013 des Pflichtigen keine offensichtlichen Fehler enthielt, war die Behörde nicht von sich aus gehalten weitere Abklärungen zu tätigen. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass sich entsprechende Abklärungen auch nicht aufgrund einer auffälligen Vermögensvermehrung aufgedrängt haben. Folglich hat die zuständige Steuerbehörde ihre behördliche Untersuchungspflicht nicht verletzt (E. 2.3.3.4).
Hinsichtlich der veräusserten Namenaktien ist umstritten, ob es sich hierbei um Mitarbeiteraktien handelte, ob deren Erwerb in der Steuerperiode 2011 unterpreislich erfolgt ist und ob der aus dem (Rück-)Verkauf resultierte Kapitalgewinn als Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit zu besteuern ist (E. 3.1).
Verletzung des rechtlichen Gehörs, da die Jahresrechnungen, auf welche sich die Vorinstanz in ihren Erwägungen stützt, nicht in den Akten sind. Somit ist eine Überprüfung der vorinstanzlichen Verkehrswertermittlung sowie eine substanziierte Anfechtung des geltend gemachten Verkehrswerts der in Frage stehenden Namenaktien des Pflichtigen nicht möglich (E. 3.5.2).
Teilweise Gutheissung des Rekurses bzw. der Beschwerde und Rückweisung zur Gewährung des rechtlichen Gehörs und zum Neuentscheid.
Stichworte:
BEGRÜNDUNG
FORMELWERTE
MITARBEITERBETEILIGUNG
NACHSTEUER
NAMENAKTIE
NEUE TATSACHEN
RECHTLICHES GEHÖR
RICHTIGKEIT DER STEUERERKLÄRUNG
STEUERFREIER KAPITALGEWINN
VOLLSTÄNDIGKEIT
Rechtsnormen:
Art. 29 Abs. II BV
Art. 16 Abs. I DBG
Art. 16 Abs. III DBG
Art. 17 Abs. I DBG
Art. 124 Abs. II DBG
Art. 126 Abs. I DBG
Art. 130 Abs. I DBG
Art. 140 Abs. II DBG
Art. 145 Abs. II DBG
Art. 151 Abs. I DBG
§ 16 Abs. I StG
§ 16 Abs. III StG
§ 17 Abs. I StG
§ 133 Abs. II StG
§ 135 Abs. I StG
§ 138 Abs. I StG
§ 147 Abs. IV StG
§ 153 Abs. IV StG
§ 160 Abs. I StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
aVerwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SR.2023.00003
SR.2023.00004
Urteil
der 2. Kammer
vom
25. Oktober 2023
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin
Viviane Sobotich,
Gerichtsschreiberin
Lara von Arx.
In Sachen
A, vertreten durch RA B,
Rekurrent
und
Beschwerdeführer,
gegen
Kanton Zürich,
vertreten durch das kantonale
Steueramt,
Rekursgegner
und
Beschwerdegegner,
betreffend
Nachsteuern
(Staats- und Gemeindesteuern 2011–2013 sowie
direkte
Bundessteuer 2011–2013),
hat sich ergeben:
I.
A.
A war unter anderem in der Zeit vom 1. Januar
2010 bis am 31. Dezember 2012 Geschäftsführer der C AG, einer
Tochtergesellschaft der D AG. Neben dieser Tätigkeit führte er ein
Einzelunternehmen, über welches er verschiedene Aktivitäten als
Lehrbeauftragter abwickelte.
Mit Vereinbarung vom 14. Juli 2011 vereinbarte die D AG
mit A den Kauf von 5 % ihrer Aktien, entsprechend 50 Namenaktien der C AG
(nachfolgend Namenaktien). In der Folge erwarb A am 29. August 2011 50 Namenaktien
von der D AG für Fr. ... Mit Auflösungsvereinbarung vom 2. November
2012 vereinbarten die Parteien die Beendigung des Arbeitsverhältnisses von A
bei der C AG per 30. Juni 2013 sowie den Rückkauf der 50 Namenaktien
durch die D AG. Mit Kaufvertrag vom 16. Juli 2013 kaufte die D AG
die Namenaktien für Fr. … von A zurück. Letzterer deklarierte den aus dem
(Rück-)Verkauf der Aktien erzielten Gewinn mit Fr. ...
B.
In den Steuerperioden 2011 und 2012 nahm A
überdies zwei Einkäufe in die 2. Säule vor, indem er Fr. … und Fr. …
auf die BVG-Sammelstiftung einzahlte. Dieses Konto wurde in der Folge saldiert
und der Gesamtbetrag auf zwei Freizügigkeitskonten von A überwiesen. Am 1. Dezember
2014 bezog A Fr. … von seinem Vorsorgeguthaben.
C.
Am 1. September 2015 und am 5. Dezember
2018 stellte die Division Konsum des kantonalen Steueramts den Antrag auf
Eröffnung eines Nachsteuer- und Bussenverfahrens gegen A betreffend die
Steuerperioden 2011 bis 2013. Daraufhin eröffnete die Dienstabteilung
Spezialdienste des kantonalen Steueramts gegen ihn am 3. Juni 2019 ein
Nachsteuerverfahren betreffend die Steuerperioden 2011 bis 2012 sowie ein
Nachsteuer- und Bussenverfahren betreffend die Steuerperiode 2013.
Mit Verfügung vom 5. Dezember 2019 setzte das
kantonale Steueramt Nachsteuern (samt Zins) in Höhe von Fr. …
(Staats- und Gemeindesteuern 2011–2013)
und Fr. … (direkte Bundessteuer 2011–2013) gegenüber A fest. Überdies
verfügte das kantonale Steueramt für A Bussen in Höhe von Fr. … (Verfahren
Staats- und Gemeindesteuern 2013) und von Fr. … (Verfahren direkte
Bundessteuer 2013).
Am 5. November
2021 fand eine persönliche Anhörung von A statt.
II.
Die gegen die Verfügung vom 5. Dezember 2019
erhobenen Einsprachen hiess das kantonale Steueramt am 3. März 2023
teilweise gut und setzte die Nachsteuern (samt Zins) auf Fr. …
(Staats- und Gemeindesteuern 2011–2013)
und Fr. … (direkte Bundessteuer 2011–2013) fest. Die Bussen reduzierte das
kantonale Steueramt auf Fr. … (Verfahren Staats- und Gemeindesteuern 2013)
bzw. auf Fr. … (Verfahren direkte Bundessteuer 2013).
III.
Mit Rekurs und Beschwerde vom 2. Mai 2023 liess A
die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids, die Einstellung des
Nachsteuerverfahrens sowie die Ausrichtung einer Parteientschädigung
beantragen.
In der Rekurs- und Beschwerdeantwort vom 14. Juni
2023 beantragte das kantonale Steueramt die Abweisung des Rekurses und der
Beschwerde sowie die vollumfängliche Bestätigung der festgesetzten Nachsteuern.
Der Pflichtige liess am 11. August 2023 replizieren. Die Eidgenössische
Steuerverwaltung und das Steueramt der Gemeinde E liessen sich nicht vernehmen.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Das
Rekursverfahren SR.2023.00003 (Nachsteuern
Staats- und Gemeindesteuern
2011–2013
) und das
Beschwerdeverfahren SR.2023.00004 (
Nachsteuern
direkte Bundessteuer
2011–2013
) betreffen denselben Pflichtigen und
dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 3. Mai
2023 zu Recht vereinigt wurden.
1.2
Dem Verwaltungsgericht kommt als erster
gerichtlicher Instanz im Rekurs- und Beschwerdeverfahren gegen
Nachsteuerentscheide grundsätzlich eine umfassende Überprüfungsbefugnis zu. Im
Nachsteuerverfahren sind die Vorschriften über die Verfahrensgrundsätze, das
Einschätzungs- und das Rekursverfahren sinngemäss anwendbar, weshalb auch Noven
und neue Beweismittel zulässig sind (§ 147 Abs. 3 in Verbindung mit § 162
Abs. 3 Satz 2
des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni
1997 [StG]; Felix Richner et
al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 162
StG N. 40; Art. 153 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die
direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG]; § 52 Abs. 2
des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]
e contrario).
1.3
Ergibt
sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht
bekannt waren, dass eine Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine
rechtskräftige Einschätzung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder
unvollständige Einschätzung bzw. Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein
Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, wird die nicht erhobene Steuer
samt Zins als Nachsteuer eingefordert (§ 160 Abs. 1
StG, Art. 151 Abs. 1 DBG).
1.4
Das
kantonale Steueramt auferlegte dem Pflichtigen vorliegend Nachsteuern,
basierend auf zwei unterschiedlichen Sachverhaltskomplexen. Der erste
Teilsachverhalt betrifft Einkäufe des Pflichtigen in die berufliche Vorsorge in
den Steuerperioden 2011 und 2012 sowie einen anschliessenden Bezug der
Vorsorgeleistungen innert drei Jahren (Sachverhaltskomplex I). Der zweite
Teilsachverhalt betrifft den Erwerb und den Verkauf von Aktien durch den
Pflichtigen in den Steuerperioden 2011 und 2013 (Sachverhaltskomplex II).
Obschon der anwaltlich vertretene Pflichtige die
vollumfängliche Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids sowie die Einstellung
des Nachsteuerverfahrens beantragt, äussert er sich sowohl in seiner
Beschwerdeschrift wie auch in der Replik mit keinem Wort zum
Sachverhaltskomplex I. Hieraus kann geschlossen werden, dass er die ihm hierfür
auferlegten Nachsteuern anerkennt.
Da
die Beschwerde an das Verwaltungsgericht nebst einem Antrag
auch
eine Begründung enthalten muss, in welcher dargelegt wird,
inwiefern der angefochtene Entscheid an
einem Rechtsmangel leidet, genügt die Beschwerdeschrift
in Bezug auf den
Sachverhaltskomplex I allerdings bereits
den gesetzlichen Anforderungen nicht (vgl. § 147 Abs. 4 in
Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 140 Abs. 2 in
Verbindung mit 145 Abs. 2 DBG). Somit ist in diesem Punkt auf die
vereinigten Beschwerden nicht einzutreten.
2.
2.1
Streitgegenstand
des Verfahrens bilden nach dem Gesagten einzig noch der Erwerb und Rückverkauf
von 50 Namenaktien durch A an die D AG in den Steuerperioden 2011 und
2013. Umstritten ist zunächst das Vorliegen neuer Tatsachen.
2.2
2.2.1
Für die Frage, ob neue Tatsachen oder Beweismittel schon im Zeitpunkt der
Veranlagung vorlagen, ist der Aktenstand in diesem Zeitpunkt massgeblich.
Grundsätzlich müssen die neuen Tatsachen im Zeitpunkt der Veranlagung bereits
vorliegen und dürfen nicht nachträglich eingetreten sein. Ein Verschulden des
Steuerpflichtigen ist nicht erforderlich, vielmehr kommt es auf die Würdigung
der jeweiligen Pflichten des Steuerpflichtigen und der Steuerbehörde bei der
Veranlagung an (BGr, 25. August 2021, 2C_868/2020, E. 2.1.1 f.;
BGr, 11. Februar 2019, 2C_263/2018, E. 3.2; VGr, 23. August
2023, SR.2023.00005, SR.2023.00006, E. 2.2.1).
2.2.2
Im Veranlagungsverfahren muss der Steuerpflichtige alles tun, um eine
vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (§ 135 Abs. 1
StG, Art. 126 Abs.  1 DBG). Insbesondere muss er das Formular für die
Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig ausfüllen (§ 133 Abs. 2
StG, Art. 124 Abs.  2 DBG). Der Steuerpflichtige trägt dabei die
Verantwortung für die Richtigkeit und Vollständigkeit der Steuererklärung
(BGr, 14. Februar 2017, 2C_800/2016, 2C_801/2016, E. 2.3; BGr,
22. Oktober 2013, 2C_304/2013, E. 3.3; BGr, 8. August 2012,
2C_123/2012, E. 5.1). Ist er sich über die steuerrechtliche Bedeutung
einer Tatsache im Unklaren, darf er diese nicht einfach verschweigen, sondern
er hat auf die Unsicherheit hinzuweisen. Jedenfalls muss er die Tatsache als
solche vollständig und zutreffend darlegen (BGr, 25. August 2021,
2C_868/2020, E. 2.2.1; BGr, 2. November 2017, 2C_651/2017, E. 2.2.1).
Demgegenüber hat die Veranlagungsbehörde die eingereichte Steuererklärung zu
prüfen und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor (§ 138 Abs. 1
StG, Art. 130 Abs.  1 DBG). Dabei darf sie sich grundsätzlich darauf
verlassen, dass der Steuerpflichtige die Steuererklärung richtig und
vollständig ausgefüllt hat; sie ist ohne besonderen Anlass nicht verpflichtet,
Quervergleiche mit Akten anderer Steuerpflichtiger vorzunehmen oder selbst im
Steuerdossier des Betroffenen nach ergänzenden Unterlagen zu suchen
(BGr, 2. November 2017, 2C_651/2017, 2C_652/2017, E.2.2.2; VGr, 25. August
2021, SR.2020.00034, E. 2.2). Sie ist zur Vornahme ergänzender Abklärungen
verpflichtet, wenn die Steuererklärung Fehler enthält, die klar ersichtlich
bzw. offensichtlich sind. Nur solche augenfälligen Mängel begründen eine
Verletzung der behördlichen Untersuchungspflicht und bewirken, dass keine neuen
Tatsachen vorliegen (BGr, 3. Juni 2019, 2C_440/2018, E. 2.2;
BGr, 22. Oktober 2013, 2C_304/2013, E. 3.3; BGr, 7. Juni
2013, 2C_1225/2012, E. 3.1).
Bloss erkennbare Mängel genügen
nicht, um davon auszugehen, bestimmte Tatsachen oder Beweismittel seien den
Behörden schon zur Zeit der Veranlagung bekannt gewesen bzw. es müsse diesen
ein entsprechendes Wissen angerechnet werden (BGr, 3. Februar 2016,
2C_230/2015, 2C_231/2015, E. 2.3; BGr, 26. März 2015, 2C_458/2014, E. 2.2.2).
Stattdessen braucht es eine in die Augen springende Falschdeklaration seitens
der Pflichtigen, welche die Steuerbehörde bei gehöriger Sorgfalt schon im
ordentlichen Veranlagungsverfahren zu zusätzlichen Abklärungen hätte
veranlassen müssen. Das ist der Fall, wenn die Steuerbehörden in voller
Kenntnis von Ungereimtheiten davon abgesehen haben, zusätzliche Abklärungen zu
treffen; dann können sie keine Nachsteuer mehr erheben, wenn sie nachträglich
bessere Kenntnis von diesem Umstand erhalten. Dagegen wird die behördliche
Untersuchungspflicht solange nicht verletzt, als eine Unstimmigkeit aus den
Angaben der steuerpflichtigen Person in der Steuererklärung nicht ohne Weiteres
ersichtlich ist oder wenn die Behörde wohl hätte Verdacht schöpfen können, ohne
dass das aber zwingend gewesen wäre (vgl. BGr, 6. Juli 2012, 2C_494/2011,
2C_495/2011, E. 2.1.3 mit weiteren Hinweisen; VGr, 25. August 2016,
SR.2016.0008, E. 2.3).
2.3
2.3.1
Die Vorinstanz erwog in Bezug auf das Vorliegen neuer Tatsachen, die
Verträge zum Kauf und Verkauf der Namenaktien des Pflichtigen hätten dem
zuständigen Steuerkommissär im Zeitpunkt der Veranlagung nicht vorgelegen. Das
nachträgliche Bekanntwerden der Dokumente habe somit neue Tatsachen begründet.
In der Rekurs- und Beschwerdeantwort vom 14. Juni 2023
führt die Vorinstanz ergänzend aus, der Konnex zwischen dem aus dem Verkauf
seiner Aktien erzielten Kapitalgewinn des Pflichtigen und seinem
Arbeitsverhältnis sei der Steuerbehörde im Zeitpunkt der Veranlagung nicht
hinreichend bekannt gewesen. Aus der Steuererklärung sei nicht ersichtlich, an
wen der Pflichtige seine Aktien verkauft habe, zu welchem Preis und unter
welchen Umständen. Insbesondere seien keine Hinweise vorgelegen, dass der
Verkaufspreis ein Mehrfaches höher als der Kaufpreis der Aktien im Jahr 2011
gewesen sei. Da nicht einmal eine Vermögensvermehrung zu verzeichnen gewesen
sei, habe es keine Hinweise auf offensichtliche Fehler in den Steuererklärungen
gegeben, welche die Behörde zu weiteren Abklärungen verpflichtet hätte.
2.3.2
Der Pflichtige macht in seiner Beschwerde geltend, die Vorinstanz erläutere
in ihrem Entscheid nicht nachvollziehbar, worin die neuen Tatsachen bestehen
sollen. Er habe den Verkauf von 50 Namenaktien der C AG im
Wertschriftenverzeichnis offengelegt. Aus den Steuerakten, namentlich aus
seinem Lohnausweis, gehe zudem eindeutig hervor, dass die C AG seine
damalige Arbeitgeberin gewesen sei. Aufgrund dieser aktenkundigen Anhaltspunkte
hätte die Steuerverwaltung nähere Abklärungen treffen müssen, sofern sie den
aus dem Verkauf der Aktien erzielten Kapitalgewinn als Einkommen aus
unselbständiger Erwerbstätigkeit habe besteuern wollen. Dabei sei unerheblich,
ob er seiner Steuererklärung den Aktienkaufvertrag beigelegt habe.
In der Replik ergänzt der Pflichtige, die Staats- und
Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer würden im gemischten
Veranlagungsverfahren festgesetzt, weshalb die Steuerbehörde nicht unbesehen
auf die Steuererklärung abstellen dürfe. Sofern die pflichtige Person in gutem
Glauben von der Steuerfreiheit des verwirklichten Sachverhalts ausgehe und sie
in ihrer Steuererklärung den Zu- bzw. Abgang ihrer Aktien sowie weiterer
Umstände deklariere, welche auf eine Steuerbarkeit hinweisen könnten, habe sie
die relevanten Tatsachen vollständig und zutreffend dargelegt. Er habe bereits
in der Steuerperiode 2007 seine Beteiligung an der C AG an die D AG
verkauft und dadurch einen steuerfreien Kapitalgewinn erzielt. Es sei für ihn
daher selbstverständlich gewesen, dass auch der zweite Verkauf von Aktien der C AG
an dieselbe Käuferin steuerfrei sei. In seiner Steuererklärung 2013 sei klar
ersichtlich gewesen, dass er Aktien seiner Arbeitgeberin verkauft habe. Da auch
daraus hervorgehe, dass er per 31. Mai 2013 aus der C AG
ausgeschieden sei, sei überdies naheliegend, dass der Verkauf der Aktien in
kausalem Zusammenhang mit seinem Ausscheiden aus der Gesellschaft gestanden
habe. Die Behörde hätte somit allenfalls Abklärungen tätigen müssen, was sie
nicht in einem Nachsteuerverfahren nachholen könne.
2.3.3
2.3.3.1
Die Kritik des Pflichtigen an der
Begründung des vorinstanzlichen Entscheids ist berechtigt.
Aufgrund des in § 29 Abs. 2
der Bundesverfassung (BV) garantierten rechtlichen Gehörs sind Entscheide
soweit zu begründen, dass eine sachgerechte Anfechtung ermöglicht wird (VGr, 30. November
2022, SR.2022.00017, SR.2022.00018, E. 3.2.3). Der Entscheidadressat muss
die vorinstanzlichen Ausführungen in einem Rechtsmittelverfahren substanziiert
bestreiten können. Bei Nachsteuerentscheiden ist eine genaue Bezeichnung der
neuen Tatsachen, welche Ausgangspunkt des Nachsteuerverfahrens bilden, unabdingbar.
Die Ausführungen zu den neuen Tatsachen sind im vorinstanzlichen Entscheid
äusserst knapp ausgefallen. Die Frage nach einer Verletzung der
Begründungspflicht kann jedoch offenbleiben, denn eine nicht besonders
schwerwiegende Verletzung des rechtlichen Gehörs kann ausnahmsweise als geheilt
gelten, wenn die betroffene Person die Möglichkeit erhält, sich vor einer
Beschwerdeinstanz zu äussern, die sowohl den Sachverhalt wie auch die
Rechtslage frei überprüfen kann. Unter dieser Voraussetzung ist darüber hinaus
– im Sinn einer
Heilung
des
Mangels – selbst bei einer schwerwiegenden Verletzung des rechtlichen Gehörs
von einer Rückweisung der Sache an die Vorinstanz abzusehen, wenn und soweit
die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen
Verzögerungen führen würde, die mit dem (der Anhörung gleichgestellten)
Interesse der betroffenen Partei an einer beförderlichen Beurteilung der Sache
nicht zu vereinbaren wären (BGE 142 II 218 E. 2.8.1 = Pra 106 [2017] Nr. 2;
BGE 137 I 195 E. 2.3.2; BGE 133 I 201 E. 2.2, VGr, 15. Juni
2022, SB.2022.00008, E. 2.4). Da die Vorinstanz in ihrer
Rekurs-
und Beschwerdeantwort
die aus ihrer
Sicht neuen Tatsachen hinreichend präzisiert hat, der Pflichtige sich im Rahmen
der Replik umfassend hierzu äussern konnte und dem Verwaltungsgericht als erste
gerichtliche Instanz vorliegend volle Kognition zukommt (vgl. E. 1.2), ist
eine allfällige Gehörsverletzung geheilt worden. Eine Rückweisung der Sache ist
daher nicht geboten, da diese einzig einen formalistischen Leerlauf zur Folge
hätte.
2.3.3.2
Der Pflichtige hat im Wertschriftenverzeichnis der Steuererklärung für die
Steuerperiode 2013 Folgendes deklariert: "
50 NA C, à nom 100. keine
Div., Abgang 16.07, Steuerwert am 31.12.2013 0, Bruttoertrag 2013 0
".
2.3.3.3
Allgemein gilt, dass die Steuerbehörden nicht zuletzt im Interesse der
(ehrlichen) Steuerzahler grundsätzlich auf eine vollständige und
wahrheitsgemässe Deklaration vertrauen dürfen und den Steuerpflichtigen nicht
mit stetem Misstrauen begegnen müssen. Als Kehrseite dieses
Vertrauensvorschusses sind die Steuerpflichtigen in der Pflicht, mit ihrer
Selbstdeklaration für eine korrekte Besteuerung zu sorgen (vgl.
§ 135 Abs. 1 StG bzw. Art. 126
Abs. 1 DBG;
VGr, 21. April 2021, SR.2021.0001, E. 3.3;
VGr, 6. April 2018, SR.2017.00023,
SR.2017.00024, E. 4.4;
VGr, 14. Dezember 2016, SR.2016.00022, E. 5.3).
Mit der Unterzeichnung der Steuererklärung bestätigt die steuerpflichtige
Person deren Vollständigkeit und Richtigkeit, und sie ist selbst nach der
Einreichung gehalten, die inschätzungsbehörde über alle einschätzungsrelevanten
Tatsachen zu informieren, welche ihre ursprüngliche Selbstdeklaration infrage
stellen könnten (VGr, 23. August 2023, SR.2023.00005, SR.2023.00006, E. 3.4.2;
VGr, 14. Dezember 2016, SR.2016.00022, E. 6). Der Steuerpflichtige
hat eine umfassende Mitwirkungspflicht bei der Feststellung des relevanten
Sachverhalts, im Rahmen derer er alles tun muss, um eine vollständige und
richtige Einschätzung zu ermöglichen (vgl. § 135 Abs.  1 StG; Art. 126
Abs.  1 DBG).
2.3.3.4
Auf den vorliegenden Fall übertragen, oblag es somit in erster Linie dem
Pflichtigen, die genauen Umstände des Rückverkaufs seiner Namenaktien an die D AG
darzulegen. Entgegen seiner Argumentation durfte er gestützt auf einen früheren
Aktienverkauf an dieselbe Käuferin nicht ohne Weiteres auf die Steuerfreiheit
des Kapitalgewinns schliessen, zumal er nicht über besondere Kenntnisse im
Steuerrecht verfügt. Die vorgenannte Deklaration in der Steuererklärung 2013
enthielt weder Angaben zum Verkaufspreis der Aktien in Höhe von Fr. … noch
zur Käuferin. Anders als noch vor der Vorinstanz behauptet der Pflichtige vor
dem Verwaltungsgericht nicht länger, seiner Steuererklärung den dem Verkauf
zugrunde liegenden Aktienkaufvertrag beigelegt zu haben. Insbesondere mit Blick
auf den im Verhältnis zum Erwerbspreis im August 2011 sehr hohen
Veräusserungserlös fehlten der Steuerbehörde somit wesentliche Angaben für eine
umfassende Beurteilung des Sachverhalts. Es oblag dem Pflichtigen, die Behörde
hierüber durch Einreichung der betreffenden Verträge in Kenntnis zu setzen.
Indem der Pflichtige die Aktienkaufverträge jedoch nicht nachweislich mit
seiner Steuererklärung eingereicht hat, hat er der Behörde Informationen
vorenthalten, auf welche sie für ihre Beurteilung angewiesen war. Da die
Steuererklärung 2013 des Pflichtigen keine offensichtlichen Fehler enthielt,
war die Behörde nicht von sich aus gehalten, weitere Abklärungen zu tätigen.
Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass sich entsprechende Abklärungen
auch nicht aufgrund einer auffälligen Vermögensvermehrung aufgedrängt haben.
Folglich hat die zuständige Steuerbehörde ihre behördliche Untersuchungspflicht
nicht verletzt. Sie durfte stattdessen auf eine vollständige und
wahrheitsgemässe Deklaration des Pflichtigen vertrauen. Durch das nachträgliche
Bekanntwerden der Aktienkaufverträge lagen indes neue Tatsachen vor, welche die
Eröffnung eines Nachsteuerverfahrens rechtfertigten.
2.3.3.5
Hieran ändert auch der seitens des Pflichtigen angerufene Entscheid des
Bundesgerichts 2C_223/2011, 2C_224/2011 vom 13. September 2011 mangels
Vergleichbarkeit der Sachverhalte nichts. Im angerufenen Entscheid verkaufte
der Beschwerdeführer im Zusammenhang mit einem Liegenschaftskauf 500
Inhaberaktien der Firma F an seine Mutter. Der Kaufpreis für die
Liegenschaft wurde nebst der Übergabe der Aktien auch durch eine Schenkung
beglichen. Gemäss den bundesgerichtlichen Erwägungen fanden sich in der
betreffenden Steuererklärung "zahlreiche" Hinweise des Beschwerdeführers
auf die dem Geschäft zugrunde liegenden Schenkungsbeilagen (vgl. BGr, 13. September,
2C_223/2011, 2C_224/2011, E. 3.2.3). Da aus der Schenkung an sich bereits
geschlossen werden konnte, dass es sich nicht um ein marktübliches Geschäft
unter Drittparteien handelt und der Beschwerdeführer die Aktien überdies zum
Nennwert verkauft hat, ist der Fall nicht mit dem vorliegenden vergleichbar.
Vorliegend waren der Steuerbehörde entscheidende Tatsachen, welche allenfalls
nähere Abklärungen bedingt hätten (Käuferschaft und Kaufpreis), aufgrund der
fehlenden Verträge nicht bekannt. Eine Untersuchungspflichtverletzung ist daher
zu verneinen.
3.
3.1
Hinsichtlich
der durch den Pflichtigen an die D AG veräusserten Namenaktien ist
umstritten, ob es sich hierbei um Mitarbeiteraktien handelte, ob deren Erwerb
in der Steuerperiode 2011 unterpreislich erfolgt ist und ob der aus dem
(Rück-)Verkauf resultierte Kapitalgewinn als Einkommen aus unselbständiger
Erwerbstätigkeit zu besteuern ist.
3.2
3.2.1
Im Bereich der Besteuerung des Einkommens natürlicher Personen gilt das
Konzept der Reinvermögenszugangstheorie. Demgemäss unterliegen aufgrund der
Generalklausel von § 16 Abs. 1 StG bzw. Art. 16 Abs. 1 DBG
und des nicht abschliessenden Positivkatalogs (§ 17–23 StG; Art. 17–23
DBG) alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der Einkommenssteuer.
Vorbehalten bleiben nach § 16 Abs. 3 StG und Art. 16 Abs. 3
DBG die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (BGE 139 II 363 E. 2.1).
3.2.2
Die heute anwendbaren Grundsätze
zur Besteuerung von Mitarbeiterbeteiligungen wurden erst mit dem Erlass des
Bundegesetzes über die Besteuerung von Mitarbeiterbeteiligungen vom 17. Dezember
2010, welches per 1. Januar 2013 in Kraft trat, im Gesetz verankert (vgl. § 17a ff.
StG bzw. Art. 17a ff. DBG).
Da der Pflichtige die
streitbetroffenen Namenaktien jedoch in der Steuerperiode 2011 erworben hat,
sind die betreffenden Bestimmungen vorliegend nicht anwendbar. Stattdessen ist
die Sache nach Art. 17 Abs.  1 DBG bzw. nach § 17 Abs.  1
StG in der jeweiligen Fassung vom 1. Januar 2011 zu beurteilen. Steuerbar sind
demzufolge alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem
Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte, wie Entschädigungen für
Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke,
Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen oder andere geldwerte Vorteile. Als
Mitarbeiteraktien galten Aktien der Arbeitgeberin oder der ihr nahestehenden
Unternehmen, die sie ihren Mitarbeitern aufgrund einer Emission oder eines
Verkaufs zu einem Vorzugspreis übertrug. Der Arbeitnehmer wird im Umfang der
Differenz zwischen dem Geldwert (Verkehrswert) solcher Mitarbeiteraktien und
dem Bezugspreis bereichert. Der Grund dieses Wertzuflusses liegt im
Arbeitsverhältnis des Steuerpflichtigen; daher ist dieser Zufluss als Einkommen
steuerbar (
Felix Richner et al.,
Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A. Zürich 2006, § 17
N. 57 ff.
).
3.2.3
Die Vorinstanz erwog, eine einmal gewählte Methode zur Berechnung des
Formelwerts von nicht börsenkotierten Aktien sei zwingend beizubehalten. In den
Berechnungsunterlagen des Pflichtigen sei für die Berechnung des Wertes der
streitbetroffenen 50 Namenaktien à je nominal Fr. … auf den
durchschnittlichen EBIT der Jahre 2011 und 2012 abgestellt worden, welcher mit
10 % kapitalisiert worden sei. Auf diese Berechnungsmethode des Pflichtigen ([Summe
EBITs der beiden Vorjahre] / 2 x 10) sei im Einspracheverfahren abgestellt
worden. Für das Jahr 2011 sei daher auf folgende Berechnung abzustützen: (EBIT
2009 [Fr. -…] + EBIT 2010 [Fr. …]) / 2 x 10 = Fr. ... Auf Basis
der eingereichten Jahresrechnungen ergäbe sich für das Jahr 2011 somit ein Wert
von Fr. … (gerundet Fr. …) für 5 % der Aktien. Der Pflichtige habe
die Aktien in der Steuerperiode 2011 jedoch für Fr. … und somit zu
Vorzugsbedingungen erwerben können. Die Differenz von Fr. … (Fr. …
bis Fr. …) stelle Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit dar. Ein
Zusammenhang zwischen diesem Kapitalgewinn und seinem Arbeitsverhältnis ergebe
sich bereits dadurch, dass der Pflichtige im Zeitpunkt des Kaufs bei der C AG
angestellt gewesen sei. Ferner werde in Ziff. 3 der Vereinbarung vom 14. Juli
2011 explizit festgehalten, dass das Beteiligungsmodell den nochmaligen
dreijährigen Einsatz des Pflichtigen honoriere. Es stehe folglich ausser Frage,
dass er aufgrund seines Arbeitsverhältnisses in den Genuss dieses für ihn
vorteilhaften Rechtsgeschäfts gekommen sei.
Für den Verkauf im Jahr 2013 sei konsequenterweise
derselbe Formelwert anzuwenden wie beim Erwerb der Aktien, womit der
durchschnittliche EBIT der Jahre 2011 und 2012 mit 10 % zu kapitalisieren
sei, d.h.: (EBIT 2011 [Fr. …] + EBIT 2012 [Fr. …]) / 2 x 10 = Fr. ...
Gestützt auf die massgebenden Jahresrechnungen ergäbe sich für 5 % der
Aktien im Jahr 2013 somit gerundet ein Wert von Fr. ... Die als Einkommen
steuerbare Differenz zwischen Marktwert und Verkaufspreis betrage Fr. … (Fr. …
bis Fr. …). Hintergrund hiervon sei, dass mit Vereinbarung vom 2. November
2012 die Auflösung des Arbeitsverhältnisses des Pflichtigen bei der C AG
per 30. Juni 2013 vereinbart worden sei. In besagter Vereinbarung sei der
Verkauf des Aktienpakets an die C AG per 31. März 2015 beschlossen
worden, wobei der Minimalverkaufspreis auf Fr. … festgesetzt worden sei.
Mit Kaufvertrag vom 16. Juli 2013 sei der Verkauf aber zeitlich vorgezogen
worden und die D AG habe die Aktien zum vereinbarten Minimalpreis von Fr. …
vom Pflichtigen zurückerworben. Die einzig denkbare Erklärung für den im
Vergleich zum Kaufpreis deutlich höheren Verkaufspreis sei, dass es sich um ein
Entgelt für Arbeitsleistungen des Pflichtigen handle, allenfalls um eine
zusätzliche Pauschalentschädigung.
3.2.4
Demgegenüber ist der Pflichtige der Ansicht, der Verkauf habe nicht zu
Vorzugsbedingungen stattgefunden. Vereinbart worden sei ein Kaufpreis von Fr. …,
welcher wie folgt berechnet worden sei: (EBIT 2009 [Fr. -…] + EBIT 2010 [Fr. …])
/ 2 x 10 = Fr. ... 5 % hiervor entsprächen gerundet dem bezahlten
Kaufpreis von Fr. … Die auf den Jahresrechnungen 2009 und 2010 der C AG
basierenden Berechnungen der Steuerbehörde liessen sich nicht überprüfen, da
diese nicht in den Akten seien. Die Steuerbehörde lege ihrer Berechnung nicht
überprüfbare EBITs zugrunde, die zu einem im Vergleich zur Bewertung der
Vertragsparteien geringfügig höheren Verkehrswert führten. Dies seien jedoch
keine Vorzugsbedingungen.
Der Rückkauf der Aktien durch die D AG für Fr. …
sei erfolgt, nachdem die D-Gruppe von der G AG übernommen worden sei. Es
sei anzunehmen, dass der fragliche Rückkauf Gegenstand des Kaufvertrages
betreffend den Erwerb der D-Gruppe gewesen sei und bei der Bemessung des
Kaufpreises auch habe berücksichtigt werden müssen. Der Rückkauf der
Namenaktien durch die D AG sei daher zu einem Preis erfolgt, der dem
Drittvergleich standhalte, und nicht zu einem überhöhten Kaufpreis. Vielmehr
sei für den Verkaufspreis der um exogene Elemente bereinigte EBIT 2012 von Fr. …
massgebend gewesen. Für 5 % der Aktien ergebe dies einen Wert von Fr. ... Die
Behauptung des Steueramts, wonach eine Wertsteigerung von Fr. … nicht
eingetreten sei, treffe daher nicht zu.
3.2.5
Für die Beurteilung der Frage, ob es sich bei den durch den Pflichtigen im
Steuerjahr 2011 von seiner damaligen Arbeitgeberin erworbenen Aktien um
Mitarbeiteraktien gehandelt hat, ist entscheidend, ob er diese zu einem
Vorzugspreis erworben hat. Ob ein Vorzugspreis vorliegt oder nicht, beurteilt
sich anhand des Verkehrswerts der Aktien im Jahr 2011. Diesbezüglich sind sich
die Parteien einig, dass der Verkehrswert mittels folgender Formel zu ermitteln
ist: (EBIT 2009 + EBIT 2010) / 2 x 10. Uneinig sind sie sich jedoch
hinsichtlich der in der Formel einzusetzenden Werte. Dasselbe gilt für den für
die Verkehrswertermittlung der Namenaktien in der Steuerperiode 2013
massgebenden EBIT 2012. Der Pflichtige moniert diesbezüglich, die Steuerbehörde
habe die Grundlagen für ihre Bewertung nicht offengelegt. Da die
Jahresrechnungen, auf welche sich die Vorinstanz in ihren Erwägungen stützt,
effektiv nicht in den Akten sind, ist eine Überprüfung der vorinstanzlichen
Verkehrswertermittlung vorliegend nicht möglich. Ebenso wenig ist bzw. war dem
Pflichtigen eine substanziierte Anfechtung des geltend gemachten Verkehrswerts
der in Frage stehenden Namenaktien möglich. Die fehlende Offenlegung der
Berechnungsgrundlagen des vorinstanzlichen Entscheids sowie die dem Pflichtigen
diesbezüglich nicht gewährte Gelegenheit zur Stellungnahme führt zu einer
Verletzung des rechtlichen Gehörs nach
§ 29 Abs. 2 BV
. Im Gegensatz zu den Erwägungen unter E. 2.3.3.1
kommt eine Heilung in diesem Punkt nicht in Betracht. Einerseits würde dem
Pflichtigen hierdurch ein Instanzverlust drohen, andererseits ist ein Nachweis
der von der Vorinstanz aufgeführten, bestrittenen EBIT-Werte für die
vorliegende Beurteilung unabdingbar. Die Vorinstanz hat die eigens in das
Verfahren eingebrachten EBIT-Werte und die betreffenden Jahresrechnungen somit
in geeigneter Weise offenzulegen. Dem Pflichtigen ist hierzu das rechtliche
Gehör zu gewähren. Die Sache ist in diesem Punkt folglich an die Vorinstanz
zurückzuweisen.
Gesamthaft ist die Beschwerde
somit teilweise gutzuheissen, soweit darauf einzutreten ist. Die Sache ist zur
Offenlegung der Grundlagen der vorinstanzlichen Ermittlung des Verkehrswerts
der Namenaktien der C AG des Pflichtigen sowie zur Gewährung des
rechtlichen Gehörs an die Vorinstanz zurückzuweisen.
4.
4.1
Nach § 151
Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1
DBG in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG sind die Gerichtskosten der
unterliegenden Partei aufzuerlegen. Bei teilweiser Gutheissung werden die
Kosten anteilsmässig aufgeteilt.
Vorliegend unterliegt der
Pflichtige im Rekurs- und Beschwerdeverfahren insofern, als dass auf die
vereinigten Beschwerden betreffend den Sachverhaltskomplex I nicht einzutreten
ist (vgl. E. 1.4).
Hinsichtlich
der
Rückweisung
zur
Offenlegung der vorinstanzlichen Berechnungsgrundlagen sowie zur Gewährung des
rechtlichen Gehörs ist hingegen das kantonale Steueramt als unterliegend zu
betrachten. Bei diesem Verfahrensausgang erscheint angemessen, die
Gerichtskosten des Rekurs- und des Beschwerdeverfahrens je zu 1/4 dem
Pflichtigen und zu 3/4 dem Rekursgegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in
Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG).
4.2
4.2.1
Für die Zusprechung einer Parteientschädigung im Rekurs- und
Beschwerdeverfahren gilt § 17 Abs. 2 VRG sinngemäss (§ 152 StG
in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG). Nach § 17 Abs. 2 VRG
kann die unterliegende Partei oder Amtsstelle im Verfahren vor
Verwaltungsgericht zu einer angemessenen Entschädigung für die Umtriebe ihres
Gegners verpflichtet werden, wenn a) die rechtsgenügende Darlegung
komplizierter Sachverhalte und schwieriger Rechtsfragen besonderen Aufwand
erforderte oder den Beizug eines Rechtsbeistandes rechtfertigte, oder
b) ihre Rechtsbegehren oder die angefochtene Anordnung offensichtlich
unbegründet waren.
4.2.2
Die angemessene Entschädigung ist nach pflichtgemässem Ermessen
festzusetzen (vgl. RB 1998 Nr. 8). Zu beachten ist allerdings § 8 der
Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 3. Juli 2018 (GebV VGr).
Gestützt darauf ist die Parteientschädigung nach der Bedeutung der Streitsache,
der Schwierigkeit des Falls, dem Zeitaufwand und den Auslagen zu bemessen. Ein
unnötiger oder geringfügiger Aufwand wird nicht ersetzt. Einem bestimmten oder
bestimmbaren Streitwert trägt die 2. Kammer des Verwaltungsgerichts in
langjähriger Praxis bei einer vertretenen Partei durch Heranziehung der
Verordnung des Obergerichts über die Anwaltsgebühren vom 8. September 2010
(AnwGebV) Rechnung. Die nach dem dort in § 4 Abs. 1 festgelegten
Tarif berechnete Grundgebühr wird für das Beschwerdeverfahren in der Regel auf
ein Drittel herabgesetzt (VGr, 12. Januar 2022, SB.2021.00063, E. 7.2 ff.;
VGr, 11. November 2020, SB.2020.00088, E. 5.4; VGr, 21. Mai
2003, SB.2002.00103 und SB.2002.00104, E. 5b, veröffentlicht in
ZStP 2003, 361), wobei die so ermittelte Entschädigung bei Vorliegen
besonderer Umstände um höchstens die Hälfte über- oder unterschritten werden
kann.
Diese Aufteilung basiert
jedoch darauf, dass die Vertretung bei einem Instanzenzug, in welcher das
Verwaltungsgericht als zweite gerichtliche Instanz tätig ist, in der Regel
deutlich weniger aufwendig ist als im ersten gerichtlichen Verfahren. Da das
Verwaltungsgericht vorliegend jedoch die erste gerichtliche Instanz ist,
erscheint gerechtfertigt, d
ie nach § 4 Abs. 1 AnwGebV
berechnete Grundgebühr für das Beschwerdeverfahren auf zwei Drittel
herabzusetzen.
4.2.3
In Anbetracht des nur teilweisen Obsiegens des Pflichtigen im Umfang von
rund drei Vierteln erscheint eine Entschädigung von Fr. 4'800.- bzw. Fr. 3'500.-
(Mehrwertsteuer inbegriffen) in Anwendung der vorgenannten Grundsätze für die
verwaltungsgerichtlichen Verfahren angemessen.
Das in seinem üblichen amtlichen Wirkungskreis tätig
gewordene und überwiegend unterliegende kantonale Steueramt ist hingegen nicht
zu entschädigen, zumal es auch keine Entschädigung beantragt hat.
5.
Der vorliegende Rückweisungsentscheid kann nur dann mit
Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG)
angefochten werden, soweit er einen nicht wiedergutzumachenden Nachteil
bewirken könnte oder die
Gutheissung
der Beschwerde sofort einen End­entscheid herbeiführen und
damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges
Beweisverfahren ersparen würde (Art. 93 Abs. 1 BGG).
Demgemäss erkennt die Kammer:
1.    Der
Rekurs im Verfahren SR.2023.00003 betreffend Nachsteuern (Staats- und
Gemeindesteuern 2011–2013) wird im Sinn der Erwägungen teilweise gutgeheissen,
soweit darauf eingetreten wird. Die Sache wird zur Gewährung des rechtlichen
Gehörs und zum Neuentscheid an das kantonale Steueramt zurückgewiesen.
2.    Die
Beschwerde im Verfahren SR.2023.00004 betreffend Nachsteuern (direkte
Bundessteuer 2011–2013) wird im Sinn der Erwägungen teilweise gutgeheissen,
soweit darauf eingetreten wird. Die Sache wird zur Gewährung des rechtlichen
Gehörs und zum Neuentscheid an das kantonale Steueramt zurückgewiesen.
3.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2023.00003 wird festgesetzt auf
Fr. 8'100.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      87.50
Zustellkosten,
Fr. 8'187.50
Total der Kosten.
4.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2023.00004 wird festgesetzt auf
Fr. 6'200.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      52.50
Zustellkosten,
Fr. 6'252.50
Total der Kosten.
5.    Die
Kosten des Rekursverfahrens (SR.2023.00003) werden dem Pflichtigen zu 1/4, und
zu 3/4 dem Rekursgegner auferlegt.
6.    Die
Kosten des Beschwerdeverfahrens (SR.2023.00004) werden dem Pflichtigen zu 1/4,
und zu 3/4 dem Beschwerdegegner auferlegt.
7.
Der Rekursgegner wird verpflichtet, dem
Rekurrierenden für das Rekursverfahren eine Parteientschädigung von
Fr. 4'800.-
(inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen.
8.
Der Beschwerdegegner wird
verpflichtet, dem Beschwerdeführer für das Beschwerdeverfahren eine
Parteientschädigung von
Fr. 3'500.-
(inkl. Mehrwertsteuer) zu bezahlen.
9.
Gegen dieses Urteil kann Beschwerde
in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. BGG im
Sinn der Erwägungen erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet,
beim Schweizerischen Bundesgericht,
Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.
10.  Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
c)    das Steueramt der Gemeinde E;
d)    die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).