zh_verwaltungsgericht · SB.2024.00008 · 2024-04-17 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2019 | [Der Pflichtige wurde von seinem Arbeitgeber in den Vorruhestand versetzt. Aufgrund dessen kam es zur arbeitgeberseitig finanzierten Aufbesserung der Rente, die der Pflichtige von sich aus zusätzlich mit einem eigenen persönlichen Einkauf erhöhte. Aus einer Kaderkasse wurde ihm, ohne Möglichkeit des wunschgemäss gewollten Transfers in die Renten-Pensionskasse, ein Kapital ausbezahlt. Der Pflichtige beanstandet den Umstand, dass aufgrund der Sperrfristenverletzung nicht der volle Einkauf zum Abzug zugelassen worden ist.] Es ist unbestritten, dass eine Sperrfristverletzung vorliegt, weswegen der Einkauf in die Pensionskasse nur im reduzierten Umfang steuerlich in Abzug gebracht werden kann (E. 5.1). Individuell-konkrete Beweggründe vermögen die Sperrfristregelung nicht zu Fall zu bringen. Auch der Umstand, dass der Kapitalplan eine zwingende Auszahlung des Sparguthabens vorsieht und ein Transfer in die Rentenpensionskasse nicht möglich ist, rechtfertigt keine Ausnahme von der Sperrfrist. Die Beendigung des Arbeitsverhältnisses wurde einvernehmlich geregelt, auch wenn die vorzeitige Pensionierung des Pflichtigen auf Wunsch der Arbeitgeberin erfolgte (E. 5.2). Auch das Argument der Doppelbesteuerung rechtfertigt keine Praxisänderung. Der Pflichtige hat einen Teil des von ihm einbezahlten Betrags in Form der Kapitalleistung zurückerhalten. Gesamthaft gesehen hat der Pflichtige seine Vorsorge nur in dem um die Kapitalleistung reduzierten Umfang aufgebessert. Entsprechend ist wegen der dreijährigen Sperrfrist nur dieser Betrag zum Abzug zuzulassen (E. 5.3). Abweisung der Beschwerden.

Zürich Verwaltungsgericht 17.04.2024 SB.2024.00008
Zurich Verwaltungsgericht 17.04.2024 SB.2024.00008
Zurigo Verwaltungsgericht 17.04.2024 SB.2024.00008

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2024.00008
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Geschäftsnummer:
SB.2024.00008
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 17.04.2024
Spruchkörper:
2. Abteilung/Einzelrichter
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2019
[Der Pflichtige wurde von seinem Arbeitgeber in den Vorruhestand versetzt. Aufgrund dessen kam es zur arbeitgeberseitig finanzierten Aufbesserung der Rente, die der Pflichtige von sich aus zusätzlich mit einem eigenen persönlichen Einkauf erhöhte. Aus einer Kaderkasse wurde ihm, ohne Möglichkeit des wunschgemäss gewollten Transfers in die Renten-Pensionskasse, ein Kapital ausbezahlt. Der Pflichtige beanstandet den Umstand, dass aufgrund der Sperrfristenverletzung nicht der volle Einkauf zum Abzug zugelassen worden ist.]
Es ist unbestritten, dass eine Sperrfristverletzung vorliegt, weswegen der Einkauf in die Pensionskasse nur im reduzierten Umfang steuerlich in Abzug gebracht werden kann (E. 5.1). Individuell-konkrete Beweggründe vermögen die Sperrfristregelung nicht zu Fall zu bringen. Auch der Umstand, dass der Kapitalplan eine zwingende Auszahlung des Sparguthabens vorsieht und ein Transfer in die Rentenpensionskasse nicht möglich ist, rechtfertigt keine Ausnahme von der Sperrfrist. Die Beendigung des Arbeitsverhältnisses wurde einvernehmlich geregelt, auch wenn die vorzeitige Pensionierung des Pflichtigen auf Wunsch der Arbeitgeberin erfolgte (E. 5.2). Auch das Argument der Doppelbesteuerung rechtfertigt keine Praxisänderung. Der Pflichtige hat einen Teil des von ihm einbezahlten Betrags in Form der Kapitalleistung zurückerhalten. Gesamthaft gesehen hat der Pflichtige seine Vorsorge nur in dem um die Kapitalleistung reduzierten Umfang aufgebessert. Entsprechend ist wegen der dreijährigen Sperrfrist nur dieser Betrag zum Abzug zuzulassen (E. 5.3).
Abweisung der Beschwerden.
Stichworte:
- keine -
Rechtsnormen:
- keine -
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2.
Abteilung
SB.2024.00008
SB.2024.00009
Urteil
der Einzelrichterin
vom
17. April 2024
Mitwirkend: Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,
Gerichtsschreiberin
Linda Rindlisbacher
In Sachen
1.    A,
2.    B,
Nr. 2 vertreten durch Nr. 1,
dieser vertreten durch D AG,
Beschwerdeführende,
gegen
Kanton Zürich,
Beschwerdegegner,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2019 sowie
direkte
Bundessteuer 2019,
hat sich ergeben:
I.
A.
Der
1962 geborene A (mit der Ehefrau B: der/die Pflichtige[n]) wurde von seiner
früheren Arbeitgeberin, der C, aufgrund einer Restrukturierung per Ende Mai
2020 vorzeitig pensioniert. Davon war der Pflichtige mit Schreiben vom 6. September
2019 schriftlich in Kenntnis gesetzt worden. Am 21. Oktober 2019 tätigte
der Pflichtige einen Einkauf in die berufliche Vorsorge (Pensionsplan der C) in
Höhe von Fr. …, welchen Betrag er in der Steuererklärung 2019 abzog. Per
Arbeitsende am 31. Mai 2020 erfolgte ein Kapitalbezug von Fr. … aus
dem Kapitalplan der C.
B.
Mit
Einschätzungsentscheid vom 22. Februar 2022 setzte das kantonale Steueramt
für die Staats- und Gemeindesteuern 2019 ein steuerbares Einkommen von Fr. …
und ein steuerbares Vermögen von Fr. … fest. Dabei wurde unter anderem der
in der Steuererklärung abgezogene Einkauf in die Pensionskasse von Fr. …
um Fr. …, den späteren Kapitalbezug, wegen "Sperrfristverletzung
aufgrund Bezug im Folgejahr" gekürzt. Gleichentags erging die
Veranlagungsverfügung für die direkte Bundessteuer 2019. Es wurde ein
steuerbares Einkommen von Fr. … festgelegt, unter ebensolcher Handhabung
des Einkaufs in die Pensionskasse.
C.
Dagegen
erhob der Pflichtige am 25. Februar 2022 Einsprache und beantragte unter
anderem den vollen Abzug der Fr. ...
Am 8. März 2022 forderte das kantonale Steueramt
weitere Aktenunterlagen ein und wies auf Art. 79b Abs. 3 des Bundesgesetzes
vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und
Invalidenvorsorge (BVG) hin, wonach innerhalb von drei Jahren nach dem Einkauf
die daraus resultierenden Leistungen nicht in Kapitalform aus der 2. Säule
zurückgezogen werden dürften, andernfalls die betroffenen Steuerjahre zu
korrigieren seien. Den Pflichtigen werde daher vorgeschlagen, die Korrektur im
ordentlichen Einschätzungsverfahren vorzunehmen. Sollten die Pflichtigen aber
eine separate Korrektur im Nachsteuerverfahren vorziehen, werde um Mitteilung
gebeten. Beide Arten würden zu demselben Steuerbetrag führen.
Ab dem 6. April 2022 liessen sich die Pflichtigen
(erneut) fachkundig vertreten. Am 29. April 2022 beantworteten sie die
Auflage vom 8. März 2022 und beantragten, es sei im Jahr 2019 (vorerst)
auf eine Aufrechnung des im Jahr 2020 erfolgten Kapitalbezugs zu verzichten. Am
11. Mai 2022 forderte das kantonale Steueramt weitere Aktenunterlagen ein
und hielt fest, aufgrund des Schreibens vom 29. April 2022 werde der Fall
nach Abschluss des Einspracheverfahrens zwecks Korrektur der Verletzung der
Sperrfrist ins Nachsteuerverfahren überwiesen. Am 29. Juni 2022 reichten
die Pflichtigen die verlangten Belege nach.
Am 5. Juli 2022 ergingen neue
Einschätzungsvorschläge, wonach das steuerbare Einkommen für die Staats- und
Gemeindesteuern auf Fr. … und für die direkte Bundessteuer auf Fr. …
festgesetzt wurde. An der Kürzung des Einkaufs in die Pensionskasse wurde
festgehalten.
D.
Die
Pflichtigen erhoben am 9. August 2022 Einsprache gegen diese
Einschätzungsvorschläge und verwiesen auf ihr Schreiben vom 29. April
2022. Sie seien der Meinung gewesen, dass der Einkauf im Jahr 2019
vollumfänglich als Abzug anzuerkennen sei, damit im Rahmen des
Einschätzungsverfahrens 2020 überprüft werden könne, ob möglicherweise eine
Ausnahme vorliege. Der Pflichtige habe das Kapital (Fr. …) trotz seines
ausdrücklichen Wunsches nicht in die Hauptpensionskasse transferieren und sich
als Rente auszahlen lassen können.
Am 21. Oktober 2022 ergingen die
Einspracheentscheide betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2019 bzw. die
direkte Bundessteuer 2019. In teilweiser Gutheissung der Einsprache vom 25. Februar
2022 wurden das steuerbare Einkommen und das steuerbare Vermögen gemäss den
neuen Einschätzungsvorschlägen vom 5. Juli 2022 festgelegt. An der Kürzung
des Pensionskasseneinkaufs von Fr. … um den per 2020 erfolgten
Kapitalbezug von Fr. … wurde festgehalten. Es sei nicht ersichtlich, dass
vorliegend von der dreijährigen Sperrfrist abgewichen werden müsste. Sodann
habe die Korrektur im Fall einer noch nicht rechtskräftigen Einschätzung im
ordentlichen Einschätzungsverfahren zu erfolgen.
II.
Die Pflichtigen gelangten am 22. November 2022 mit
Beschwerde bzw. Rekurs an das Steuerrekursgericht und beantragten die
vollumfängliche Anerkennung des im Jahr 2019 vorgenommenen Einkaufs von Fr. …
als Abzug und es sei auf eine vorweggenommene Verrechnung einer vom Pflichtigen
nicht beeinflussbaren Kapitalauszahlung im Jahr 2020 in Höhe von Fr. … zu
verzichten. Am 15. Dezember 2023 wurden die Beschwerde und der Rekurs
unter Kostenfolge zulasten der Pflichtigen abgewiesen.
III.
Am 17. Januar 2024 erhoben die Pflichtigen Beschwerde
gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 15. Dezember 2023 und
beantragten die vollumfängliche Anerkennung des im Jahr 2019 vorgenommenen
Einkaufs in Höhe von Fr. … und es sei ihnen eine Entschädigung von Fr. 3'000.-
zu bezahlen (Rückerstattung der Rekurskosten sowie Vertreterkosten). Mit
Präsidialverfügung vom 18. Januar 2024 wurden die Verfahren SB.2024.00008
(Staats- und Gemeindesteuern 2019) und SB.2024.00009 (direkte Bundessteuer)
vereinigt. Die Vorinstanz verzichtete am 23. Januar 2024 auf eine
Vernehmlassung. Das kantonale Steueramt beantragte am 25. Januar 2024 die
Abweisung der Beschwerden, unter Kostenfolge zulasten der Pflichtigen. Es
folgten keine weiteren Eingaben.
Die Einzelrichterin erwägt:
1.
1.1
Die
Verfahren SB.2024.00008 (Staats- und Gemeindesteuern 2019) und SB.2023.00009
(direkte Bundessteuer) betreffen dieselben Pflichtigen und dieselbe Sach- und
Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 18. Januar 2024 zu
Recht vereinigt wurden.
1.2
Kein Thema
mehr ist die Frage, ob der infrage stehende Abzug des Pensionskasseneinkaufs im
offenen Verfahren oder im Nachsteuerverfahren durchzuführen sei. Die Vorinstanz
hat zutreffend festgehalten, das Nachsteuerverfahren sei nur dann
durchzuführen, wenn der Steuerbehörde bei der Einschätzung Tatsachen oder
Beweismittel nicht bekannt gewesen seien. Einem bereits bekannten Einkauf mit
Sperrfristverletzung sei aber die Abzugsfähigkeit im noch offenen Verfahren zu
verweigern (siehe auch Silvia Hunziker, Res iudicata im Steuerrecht in: Giorgo A.
Bernasconi/Mariano Morgani [Hrsg.], Res iudicata – e poi?, Revisione,
rettifica, riconsiderazione e istituti analoghi, 1. A., Basel 2023, S. 91,
S. 105 ff.). Die Pflichtigen beanstanden denn auch die
diesbezüglichen vorinstanzlichen Ausführungen nicht.
1.3
In die
Steuereinschätzungsakten hat versehentlich ein Aktorum aus einem Verfahren, das
einen anderen Steuerpflichtigen betrifft, Eingang gefunden. Es ist aus dem
Recht zu weisen.
2.
2.1
Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können nach § 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden.
In Bundessteuersachen ist die Kognition des
Verwaltungsgerichts identisch: Soll die erstinstanzliche Beschwerde die
allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte
gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf
alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140
Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer [DBG]), muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde,
welche die Überprüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige
einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die
Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5).
2.2
Im
Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt bei den Staats- und
Gemeindesteuern wie bei der direkten Bundessteuer das Novenverbot. Für das
Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für das
Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im
Verfahren vor Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen
worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht
nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven,
namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem
Revisions- oder Nachsteuergrund beruhen oder der Stützung von geltend gemachten
Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen
oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte
Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf
Tatsachen und Beweismittel stützen, die unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149;
BGE 131 II 548).
Die von den Pflichtigen eingereichte Beilage
"Steuerberechnung / Steuern aus Kapitalzahlung aus Vorsorge" soll die
bereits vor Vorinstanz geltend gemachte Doppelbesteuerung untermauern und
unterliegt somit nicht dem Novenverbot.
3.
3.1
Von den
Einkünften abgezogen werden laut § 31 Abs. 1 lit. d StG und Art. 33
Abs. 1 lit. d DBG die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement
geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von Ansprüchen aus
Einrichtungen der beruflichen Vorsorge. Diese Be­stimmungen vollziehen die
bundesrechtliche Vorschrift von Art. 81 Abs. 2 BVG, wonach die von
Arbeitnehmenden und Selbständigerwerbenden an Vorsorgeeinrichtungen nach Gesetz
oder reglementarischen Bestimmungen geleisteten Beiträge bei den direkten
Steuern des Bundes, der Kantone und Gemeinden abziehbar sind. Abzugsfähig sind
nicht nur die ordentlichen Beiträge an die Vorsorgeeinrichtung, sondern, unter
Vorbehalt von Art. 79b BVG, auch die Beiträge für den Einkauf von
Lohnerhöhungen, von Beitragsjahren, Vorfinanzierungen von Frühpensionierungen
und von im Rahmen einer Scheidung übertragener Austrittsleistungen (Richner et
al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 31 N
101; Richner et al., Handkommentar zum DBG, 4. A., Zürich 2023, Art. 33
N 81).
3.2
Wurden
Einkäufe getätigt, so dürfen die daraus resultierenden Leistungen innerhalb der
nächsten
drei Jahre
nicht in Kapitalform aus der Vorsorge zurückgezogen
werden (Art. 79b Abs. 3 Satz 1 BVG). Dabei ist gemäss
bundesgerichtlicher und von den kantonalen Steuerverwaltungen übernommener
verschärfter Praxis Art. 79b Abs. 3 BVG so auszulegen, dass
jegliche
Kapitalzahlung in der Dreijahresfrist missbräuchlich
und jede während der Sperrfrist
erfolgte Einzahlung vom Einkommensabzug somit ausgeschlossen sei (Markus
Reich/Julia von Ah/Stephanie A. Brawand in: Martin Zweifel/Michael Beusch
[Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 4. A.,
Basel 2022, Art. 9 N 41a, 41b, mit zahlreichen Hinweisen, unter anderem
auf BGE 142 II 399 = StE 2016 A 12 Nr. 24, insbesondere E. 4.1;
Silvia Hunziker/Jsabelle Mayer-Knobel in: Martin Zweifel/Michael Beusch,
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte
Bundesssteuer [DBG], 4. A. Basel 2022, Art. 33 N 24d; Richner et al.,
Handkommentar zum DBG, Art. 33 N 92; Richner et al., Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, § 31 N 104).
Art. 79b Abs. 3 Satz 1 BVG ist verobjektiviert:
Jeder Kapitalbezug, der innerhalb von drei Jahren seit dem letzten Einkauf
vorgenommen wird, gilt als missbräuchlich ebenso wie jeder Einkauf, der
innerhalb von drei Jahren seit dem letzten Kapitalbezug getätigt wird, ohne
dass jeweilen zu prüfen wäre, ob die Voraussetzungen einer Steuerumgehung
gegeben sind.
Raum für eine Prüfung der individuell-konkreten Beweggründe
verbleibt nicht
(Silvia Hunziker/Jsabelle Mayer-Knobel, Kommentar DBG, Art. 33
N 24d, mit zahlreichen Hinweisen; vgl. zum Ganzen auch Giorgio Meier-Mazzucato,
Steuern Schweiz, Grundriss zu den eidgenössischen und kantonalen Steuern mit
Beispielen und Darstellungen, 2. A., Bern 2022, S. 536 f.; BGr,
27. Januar 2021, 2C_839/2021, E. 4.3/4.4). Im soeben genannten
Entscheid vom 27. Januar 2021 hat sich das Bundesgericht auch zu den in
früheren Urteilen erwähnten "möglichen Ausnahmen" von Art. 79b Abs. 3
BVG geäussert. In den früheren Urteilen 2C_105/2014 vom 30. Juni 2015
E. 3.1 und 2C_297/2017 vom 4. November 2019 E. 1 sei es jeweils
um die Frage gegangen, ob der Grund für den Kapitalbezug während der Sperrfrist
– im ersten Fall ein plötzlich aufgrund von Arbeitslosigkeit notwendig
gewordener Wegzug aus der Schweiz, im zweiten Fall eine unerwartete Erhöhung
von Baukosten für ein Eigenheim – für den Steuerpflichtigen nicht vorhersehbar
und der Kapitalbezug während der Sperrfrist notwendig gewesen sei. Der Fall im
Urteil 2C_839/2021 sei schon deshalb nicht mit den beiden anderen vergleichbar,
weil keine zwingenden und unvorhersehbaren Gründe dafür bestanden hätten,
bereits vor Ablauf der Sperrfrist die Teilpensionierung anzutreten. Auch in den
aufgeführten beiden Urteilen seien aufgrund von Beweisschwierigkeiten keine
Ausnahmen angenommen worden und damit sei bis heute das Bundesgericht lediglich
in einem Fall mittels Auslegung zum Schluss gelangt, die Ausnahme von Art. 79b
Abs 4 BVG beziehe sich auch auf Art. 79b Abs. 3 BVG (BGE 142 II 399 E. 3.3.5
[gemäss teleologischer Auslegung sei ein Kapitalbezug innerhalb von drei Jahren
im Fall eines Wiedereinkaufs nach Scheidung oder gerichtlicher Auflösung einer
Partnerschaft nicht ausgeschlossen]). Weiter verwies das Bundesgericht auf die
hohen Anforderungen an eine Praxisänderung (BGr, 2C_839/2021 E. 4.7).
Mit Leitentscheid vom 28. Dezember 2021, BGE 148 II
189, wiederholte das Bundesgericht, dass grundsätzlich jede Kapitalauszahlung
von der Dreijahresfrist und jede während dieser Zeit erfolgte Einzahlung vom
Einkommensabzug ausgeschlossen sei, ohne dass zu prüfen sei, ob die
Voraussetzungen einer Steuerumgehung gegeben seien (E. 3.4.2). Sodann
verwies es auf die langjährige Rechtsprechung, wonach keine direkte Verknüpfung
zwischen Einkauf und Leistung erforderlich sei; denn die in die
Vorsorgeeinrichtung einbezahlten Beträge würden nicht ausgesondert und die
Leistungen aus Vorsorgeeinrichtungen würden nicht aus bestimmten Mitteln,
sondern aus dem Vorsorgekapital der versicherten Person insgesamt finanziert.
Das Vorsorgekapital stelle eine Einheit dar und müsse
gesamtheitlich
betrachtet
werden. Diese konsolidierte Betrachtung gelte namentlich aus Gründen der
Gleichbehandlung auch dann, wenn Einkauf einerseits und Bezug von
Vorsorgegeldern andererseits nicht bei ein und derselben, sondern bei zwei
verschiedenen Vorsorgeeinrichtungen vorgenommen würden. Massgebend sei insofern
also eine konsolidierende Gesamtbetrachtung der 2. Säule. Unter die aus
dem Einkauf resultierenden Leistungen fielen namentlich die Altersleistungen
aus beruflicher Vorsorge, die Barauszahlungen gemäss Art. 5 des
Freizügigkeitsgesetzes vom 17. Dezember 1993 [FZG] und der Vorbezug zum
Zwecke der Wohneigentumsförderung. Von der Konsolidierung auszunehmen sei
allerdings die gebundene Selbstvorsorge (Säule 3a). Denn Art. 79b Abs. 3
Satz 1 BVG könne keine Pflicht zur säulenübergreifenden Konsolidierung
entnommen werden (BGE 148 II 189 E. 3.4.3 mit Hinweisen). In allen von der
Rechtsprechung bisher beurteilten Konstellationen sei es darum gegangen, dass
mit den Einkäufen ein Vorsorgekapital geäufnet worden sei, das in der Folge in
Form eines steuerlich privilegierten Kapitalbezugs habe bezogen werden können.
Diese steuerliche Privilegierung soll mit Art. 79b Abs. 3 BVG
vermieden werden (E. 3.4.4). Anders verhalte es sich aber bei einer
Einlage zur Finanzierung einer Überbrückungsrente (gemäss Art. 32k des
Bundespersonalgesetzes [BPG] vom 24. März 2000). Diese diene dazu, im Fall
einer Frühpensionierung die bis zum ordentlichen AHV-Alter fehlende AHV-Rente
zu ersetzen; sie ende mit dem ordentlichen AHV-Alter und entspreche auch in der
Höhe der (vollen oder halben) AHV-Rente. Funktionell sei sie daher eher eine
AHV-Rente. Sie sei rechtlich und versicherungsmathematisch etwas völlig anderes
als Beiträge, welche der Steuerpflichtige und sein Arbeitgeber im Laufe der
Jahre zwecks Abdeckung der ordentlichen Säule-2-Vorsorgefälle geleistet hätten.
Bei der Finanzierung der Überbrückungsrente gehe es nicht darum einen
Einkauf
zu tätigen, der Teil eines
gesamtheitlichen
Vorsorgekapitals werde, aus
dem
insgesamt
eine Leistung finanziert werde. Vielmehr diene der Einkauf
spezifisch der Finanzierung einer Überbrückungsrente für die Zeit zwischen der
Frühpensionierung und dem ordentlichen AHV-Alter. Er habe keinen Einfluss auf
die Höhe des Alters- und Vorsorgekapitals. Steuerlich bedeute das, dass mit der
Einlage nicht ein Vorsorgekapital geäufnet werde, das anschliessend in
Kapitalform mit privilegierter Besteuerung bezogen werden könne, sondern mit
der Einlage werde eine Leistung finanziert, die ausschliesslich als Rente
bezogen werden könne und zum Normaltarif besteuert werde. Die Missbrauchsgefahr
von Art. 79b Abs. 3 BVG bestehe somit auch in objektivierter Form
nicht. Wäre die Kapitaleinlage nicht abzugsfähig, würde diese Summe im Ergebnis
doppelt besteuert (BGE 148 II 189 E. 3.4.5).
3.3
Zusammenfassend
ergibt sich somit, dass sich am verobjektivierten Grundsatz von Art. 79b Abs. 3
BVG, wonach grundsätzlich jede Kapitalauszahlung in der Dreijahresfrist zur
Verweigerung des Abzugs führe, nichts geändert hat. Dies gilt auch bei einer
Frühpensionierung (Richner et al., Handkommentar zum DBG, Art. 33 N 92;
dieselben, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, § 31 N 104). Von der
Verweigerung des Abzugs ausgenommen sind (hier nicht interessierende)
Wiedereinkäufe im Fall einer Ehescheidung oder gerichtlichen Auflösung einer
eingetragenen Partnerschaft. Sodann sind von der konsolidierten
Gesamtbetrachtung der 2. Säule die gebundene Selbstvorsorge (Säule 3a) oder
eine Überbrückungsrente auszunehmen, welche Konstellationen vorliegend aber
ebenfalls nicht zur Diskussion stehen.
4.
4.1
Die
Pflichtigen führen aus, vor dem Hintergrund der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung liege auf den ersten Blick im Umfang des ausbezahlten Kapitals
eine Sperrfristverletzung gemäss Art. 79b Abs. 3 BVG vor. Eine solche
sei gemäss der bundesgerichtlichen Sichtweise auch gegeben, wenn – wie hier –
ein Einkauf in eine Pensionskasse 1 (die Rentenpensionskasse der C) getätigt
werde, aber dann aus einer Pensionskasse 2 (die Nebenpensionskasse der C)
innerhalb von drei Jahren ein Kapitalbezug erfolge. In solchen Situationen
führe die nicht volle Berücksichtigung des persönlichen Einkaufs der Fr. …
in die Rentenpensionskasse aber zu einer Doppelbesteuerung, weil der ganze
eingekaufte persönliche Betrag die Rente erhöhe, auf der anderen Seite aber nur
ein Anteil von Fr. … zum Abzug zugelassen werden soll. Damit werde das für
die 2. Säule gültige Prinzip der vollen Abzugsfähigkeit und der nachgelagerten
vollen Besteuerung der Leistungen für den nicht abzugsfähigen Anteil von Fr. …
verletzt. Die künftige Rente beruhe demnach im Umfang von Fr. … auf nicht
abzugsfähigen Beiträgen, sodass im Umfang von ca. Fr. … pro Jahr die Rente
doppelt besteuert werde. Auch sei dem Pflichtigen ohne Möglichkeit des wunschgemässen
Transfers in die "Renten-Pensionskasse" Ende Mai 2020 ein
Kapital in Höhe von Fr. … ausbezahlt worden, welcher Betrag erst dann,
nach Verkauf der getätigten Anlagen (Optionen C), festgestanden sei.
Die Feststellung des Steuerrekursgerichts, vor dem
Hintergrund einer offenbar gewünschten Nettoverbesserung der Rente hätte ein
Einkauf in Höhe von Fr. … (Fr. … + Fr. …) erfolgen müssen,
verkenne, dass auch dann nur ein Betrag von Fr. … einkommensmindernd
berücksichtigt worden wäre, was hinsichtlich der Abzugsfähigkeit zum selben
Ergebnis führe. Der Vorschlag der Vorinstanz sei überdies widersprüchlich, weil
der Umstand, dass das Geld aus dem Kapitalplan nicht in den Rentenplan transferiert
werden könne, ungleich betrachtet werde. Einerseits werde von einer
Sperrfristverletzung ausgegangen, andererseits sei die Rede von einem
steuerneutralen Transfer des Geldes aus dem Kapitalplan in den Rentenplan. Das
weitere Argument der Vorinstanz, es liege wegen der Steuerfreiheit des
ausbezahlten Kapitals aus der Kaderpensionskasse keine Doppelbesteuerung vor,
sei ebenfalls nicht nachvollziehbar und stehe nicht in Einklang mit den
Bestimmungen der Steuergesetze. Wirtschaftlich würde dies bedeuten, dass die
einmalige Ersparnis für ein Vorsorgekapital von Fr. … = Fr. … einen
lebenslänglich wiederkehrenden Nachteil kompensieren soll. Der Vorteil des
steuerfreien Vorsorgekapitals wäre vorliegend bereits nach sechs Jahren
Rentendauer konsumiert und sie, die Pflichtigen, ab dann mit einem jährlich
wiederkehrenden Nachteil konfrontiert. Die Praxis des Bundesgerichts
hinsichtlich des Vorliegens einer Sperrfristverletzung erweise sich in
Situationen wie hier, wo der Einkauf voll verrentet werde, als nicht sachgemäss
und nicht mehr haltbar.
4.2
Das
Steuerrekursgericht hat zur geltend gemachten Doppelbesteuerung festgehalten,
die Pflichtigen würden den entscheidenden Umstand ausblenden, dass der
Pflichtige vom im Oktober 2019 einbezahlten Betrag von Fr. … schon im Mai
2020 Fr. … in Form der Kapitalleistung wieder zurückerhalten habe. Netto
habe er seine Vorsorge nur im Umfang von Fr. … aufgebessert und folglich
sei aufgrund der Sperrfristenregelung ein Steuerabzug nur in diesem Umfang
zulässig. Selbstredend sei
die mit dem Einkauf zu
verrechnende Kapitalleistung nicht mehr zu besteuern.
Sein Rentenkapital im
Rentenplan sei gleichwohl um den Betrag von Fr. … angewachsen, weil im
Ergebnis die Kapitalleistung von Fr. … aus dem Kapitalplan steuerneutral
in den Rentenplan transferiert worden sei. Es sei deshalb folgerichtig, dass
die Rente auf Basis des um Fr. … angewachsenen Rentenkapitals besteuert
werde. Von einer Doppelbesteuerung könne keine Rede sein.
Das Steuerrekursgericht hat auch ausgeführt, die Beendigung
des Arbeitsverhältnisses per Ende Mai 2020 wegen
"Restrukturierung/Frühzeitige Pensionierung auf Wunsch von C" sei
nach einem Gespräch und deshalb wohl einvernehmlich erfolgt. In diesem
Zusammenhang habe die C Fr. … in die Pensionskasse einbezahlt. Der
Pflichtige sei sich offenbar bei seiner Einzahlung von Fr. … per Oktober
2019 noch nicht im Klaren über die Sperrfristenregelung gemäss Art. 79b Abs. 3
BVG gewesen. Gestützt auf seine Vorsorgeausweise bzw. seine beiden
Vorsorgepläne hätte er aber wissen müssen (oder bei Unklarheiten von seiner
Pensionskasse in Erfahrung bringen können), dass er aus dem Kapitalplan per
Ende Mai 2020 noch eine Leistung von knapp Fr. … erhalten würde und somit
für die angestrebte Rentenaufbesserung aus eigenem Nichtvorsorgevermögen netto
nur rund Fr. … aufzuwenden hatte. Hätte er steuerlich einen Einkaufsabzug
von (netto) Fr. … tätigen wollen, hätte er den Einkauf um die kurzfristig
an ihn zurückfliessende Kapitalleistung erhöhen können bzw. müssen. Sei nämlich
der steuerneutrale Transfer dieser Kapitalleistung in den Rentenplan nach den
Reglementen der C nicht möglich gewesen, so hätte das gleiche Resultat auch
herbeigeführt werden können, indem der Betrag der zu erwartenden
Kapitalleistung aus eigenem Nichtvorsorgevermögen zusätzlich in den Rentenplan
einbezahlt worden wäre; dies im Wissen darum, diesen Betrag in Anbetracht der
Sperrfristregelung ja umgehend wieder steuerneutral aus dem Vorsorgevermögen
zurückzuerhalten. Dass er lediglich den (um Fr. …) reduzierten Betrag
steuermindernd geltend machen könne, sei ihm nach einer extern eingeholten
Vermögensberatung bewusst geworden, weshalb er am 11. Februar 2020 bei der
C beantragt habe, aus Steuergründen die Kapitalleistung per Ende Mai 2020 nicht
auszuzahlen, sondern in den Rentenplan einzuschiessen oder, falls dies nicht
möglich sei, die Kapitalleistung für drei Jahre zurückzustellen. Das sei von
der C aber abschlägig beantwortet worden. Die Unmöglichkeit der Überführung von
Sparkapital des Kapitalplans in den Rentenplan habe aber schon im
Einkaufszeitpunkt bestanden und sei nicht etwa durch eine Reglementsänderung
nach dem Einkauf herbeigeführt worden.
5.
Die Vorinstanz hat zu Recht den Einkauf in die Pensionskasse
per Oktober 2019 nur im reduzierten Umfang von Fr. … zugelassen. Dies aus
folgenden Gründen:
5.1
Zur Diskussion stehen der zeitnahe Bezug aus
dem Kapitalplan von Fr. … im Jahr 2020 und die kurz zuvor im Oktober 2019
getätigte Einzahlung von Fr. … in die 2. Säule. Diese Vorgänge
unterliegen gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung einer gesamtheitlichen
Betrachtungsweise, das heisst, es sind die Einzahlung und der Kapitalbezug
steuerrechtlich im Konnex zu sehen. Entsprechend zu prüfen ist, ob eine
Sperrfristverletzung im Sinn (der verobjektivierten Bestimmung) von Art. 79b
Abs. 3 BVG vorliegt, was unstreitig der Fall ist. Die Einzahlung von Fr. …
hat denn auch nichts mit der Säule 3a oder einer Überbrückungsrente zu tun.
Auch deshalb kann
der Einkauf in die Pensionskasse
nur im reduzierten Umfang steuerlich in Abzug gebracht werden
.
5.2
Wie
dargelegt, vermögen
individuell-konkrete Beweggründe
Art. 79b
Abs. 3 BVG nicht zu Fall zu bringen.
Dass der
Kapitalplan eine zwingende Auszahlung des Sparguthabens vorsieht und ein
Transfer in die Rentenpensionskasse nicht möglich ist, hätte der Pflichtige
aufgrund der Reglemente wissen müssen bzw. er hätte dies schon vor der
Einzahlung der Fr. … leicht in Erfahrung bringen können.
Solche
Regelungen sind denn auch nicht mit "zwingenden und unvorhersehbaren
Gründen" gleichzusetzen, die allenfalls eine (ohnehin kaum infrage kommende)
"mögliche Ausnahme" von Art. 79b Abs. 3 BVG rechtfertigen
könnten (E. 3.2).
Sodann wurde die Beendigung des
Arbeitsverhältnisses einvernehmlich geregelt, auch wenn die vorzeitige
Pensionierung des Pflichtigen auf Wunsch der Arbeitgeberin, die ihrerseits Fr. …
in die Pensionskasse einzahlte, erfolgte.
Es kann auf die zutreffenden
Ausführungen der Vorinstanz verwiesen werden (E. 4.2). Am Gesagten ändert
auch nichts, dass dem Pflichtigen im Oktober 2019 die Höhe der Kapitalzahlung
nicht bekannt gewesen sei; Art. 79b Abs. 3 BVG verlangt
unmissverständlich die steuerliche Aufrechnung des kurz darauf erfolgten
Kapitalbezugs, was spätestens in einem Nachsteuerverfahren nachgeholt worden
wäre.
5.3
Das Argument der Doppelbesteuerung, das die
Pflichtigen schon vor Vorinstanz, auch bildlich, vorgebracht haben und jetzt
zahlenmässig untermauern, rechtfertigt ebenfalls keine Praxisänderung
zur
Auslegung von Art. 79b Abs. 3 BVG. Die strengen Voraussetzungen für
eine Praxisänderung wären schon aus Gründen der Rechtssicherheit nicht gegeben
(BGE 145 V 50 E. 4.3.1). Allem voran ist der Gesetzestext aber
bezogen auf den vorliegenden Sachverhalt klar
:
Gesamthaft gesehen
hat der Pflichtige seine Vorsorge aus privaten Mitteln
nur im Umfang von Fr.  aufgebessert. Entsprechend ist wegen der
dreijährigen Sperrfrist vom Gesetzgeber gewollt nur dieser Betrag zum Abzug
zuzulassen.
Wie die Pflichtigen zu Recht ausführen, wären auch bei höheren
Einzahlungen aus privaten Mitteln stets die Fr. … aus dem Kapitalbezug
abzuziehen gewesen. Auch aus den Erwägungen der Vorinstanz ergibt sich nichts
anderes. Wenn im Rekursentscheid festgehalten ist,
im Ergebnis
sei die Kapitalleistung von Fr. … aus dem Kapitalplan
"steuerneutral" in den Rentenplan transferiert worden
, weshalb
die Rente auf Basis des um Fr. … angewachsenen Rentenkapitals zu besteuern
sei, so ist dies korrekt; die Fr. … waren schon zum Abzug vom Einkommen
zugelassen worden. Zu Recht qualifizierte die Vorinstanz daher einen
"zusätzlichen steuerneutralen Transfer" wegen der Verletzung der
Sperrfrist als nicht mehr zulässig. Den weiteren Ausführungen, wonach der
Pflichtige, um einen Einkaufsabzug von (netto) Fr. … tätigen zu können,
den Einkauf aus dem Nichtvorsorgevermögen zusätzlich um die kurzfristig an ihn
zurückfliessende Kaptalleistung hätte erhöhen können bzw. müssen, ist daher
nichts mehr beizufügen. Dabei ging es allein um die Frage, unter welchen Voraussetzungen
effektiv Fr. … hätten abgezogen werden dürfen (nämlich bei einer Erhöhung
der Einzahlung aus eigenen Mitteln um die rund Fr. …, insgesamt also Fr. …).
Selbstredend wären aber auch dann die Fr. … aus der Kapitalleistung wegen
der Sperrfrist nicht zum Abzug zuzulassen gewesen bzw. es hätten nur Fr. …
abgezogen werden dürfen. Indem im Rekursentscheid in diesem Zusammenhang weiter
die Rede davon ist, der Pflichtige hätte eine Erhöhung des Einkaufs um den
Betrag der zu erwartenden Kapitalleistung aus eigenem Nichtvorsorgevermögen im
Wissen darum tätigen können, den Betrag in Anbetracht der Sperrfristregelung ja
umgehend wieder "steuerneutral" aus dem Vorsorgevermögen
zurückzuerhalten, so in der Meinung, dass damit "das gleiche
Resultat" herbeigeführt worden wäre, was wiederum bedeutet, dass ein
zusätzlicher
steuerneutraler Transfer dieses Betrages gerade nicht zulässig ist.
Wenn die Pflichtigen ausführen, der Vorteil des steuerfreien
Vorsorgekapitals sei bereits nach sechs Jahren Rentendauer konsumiert, so ist
dies systembedingt und Folge der beiden Vorsorgepläne, des Pensions- und des Kapitalplans.
Diese zwei Vorsorgepläne wurden im Rahmen des damaligen Arbeitsverhältnisses
angelegt und deren unterschiedliche steuerliche Handhabung hätte somit schon
früh in Erfahrung gebracht werden können.
5.4
Zusammenfassend
ergibt sich somit, dass die Beschwerden abzuweisen sind.
6.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den
Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4
StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2
DBG) und es steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit Art. 144
Abs. 4 und 145 Abs. 2 DBG). Damit entfällt auch die beantragte
Entschädigung für das vorinstanzliche Verfahren.
Demgemäss erkennt die Einzelrichterin:
1.    Aktorum
7/2.7 (Steuereinschätzungsakten S.297 f.) wird aus dem Recht gewiesen.
2.    Die
Beschwerde im Verfahren SB.2024.00008 (Staats- und Gemeindesteuern 2019) wird
abgewiesen.
3.    Die
Beschwerde im Verfahren SB.2024.2009 (Direkte Bundessteuer 2019) wird
abgewiesen.
4.    Die
Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2024.00008 wird festgesetzt auf
Fr.    800.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      87.50
Zustellkosten,
Fr.    887.50
Total der Kosten.
5.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2024.00009 wird festgesetzt auf
Fr.    500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      52.50
Zustellkosten,
Fr.    552.50
Total der Kosten.
6.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden auferlegt, unter solidarischer
Haftung für die gesamten Kosten.
7.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
8.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6,
6004 Luzern einzureichen.
9.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
c)    das Steueramt der Stadt ….;
d)    die Eidgenössische Steuerverwaltung.