zh_verwaltungsgericht · SB.2016.00030 · 2016-06-22 · de

Staat- und Gemeindesteuern 2010 und 2011 | [Der Pflichtige ist selbständig erwerbstätig und hat ein Produkt entwickelt, welches er mit einer eigens dafür gegründeten Holding weltweit vertreibt.] Keine Verletzung des rechtlichen Gehörs, indem das Steueramt den Pflichtigen nicht die Akten zur vorgängigen Stellungnahme zugestellt hat, da das Akteneinsichtsrecht ein blosses Einsichts- und nicht ein Informationsrecht ist und eine allfällige Verletzung durch die Beurteilung des Rekurssgerichts geheilt worden wäre (E. 2.2). Es ist aufgrund der abgeschlossenen Verträgen, des Massgeblichkeitsprinzips und des Geschäftsortes nicht von einer zweiten unabhängigen selbständigen Erwerbstätigkeit auszugehen (E. 3.5.1). Der Vertrieb innerhalb der selbständigen Erwerbstätigkeit ist vom Geschäftszweck erfasst, weshalb auch die damit einhergehenden Kosten abgezogen werden können (E. 3.5.2). Die geltendend gemachten Aufwendungen für den internationalen Vertrieb erweisen sich als nicht geschäftsmässig begründet. Die vom Pflichtigen übernommenen Kosten zur Förderung des Vertriebs standen unternehmenswirtschaftlich nicht in einem unmittelbaren und direkten Zusammenhang zum erzielten Erwerb in der selbständigen Erwerbstätigkeit. Sie sind den Vertriebsgesellschaften zuzuordnen, welche auch die entsprechenden Erträge verbucht haben (E. 3.5.3). Abweisung der Beschwerde.

Zürich Verwaltungsgericht 22.06.2016 SB.2016.00030
Zurich Verwaltungsgericht 22.06.2016 SB.2016.00030
Zurigo Verwaltungsgericht 22.06.2016 SB.2016.00030

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2016.00030
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Geschäftsnummer:
SB.2016.00030
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 22.06.2016
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 26.04.2017 abgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staat- und Gemeindesteuern 2010 und 2011
[Der Pflichtige ist selbständig erwerbstätig und hat ein Produkt entwickelt, welches er mit einer eigens dafür gegründeten Holding weltweit vertreibt.]
Keine Verletzung des rechtlichen Gehörs, indem das Steueramt den Pflichtigen nicht die Akten zur vorgängigen Stellungnahme zugestellt hat, da das Akteneinsichtsrecht ein blosses Einsichts- und nicht ein Informationsrecht ist und eine allfällige Verletzung durch die Beurteilung des Rekurssgerichts geheilt worden wäre (E. 2.2).
Es ist aufgrund der abgeschlossenen Verträgen, des Massgeblichkeitsprinzips und des Geschäftsortes nicht von einer zweiten unabhängigen selbständigen Erwerbstätigkeit auszugehen (E. 3.5.1).
Der Vertrieb innerhalb der selbständigen Erwerbstätigkeit ist vom Geschäftszweck erfasst, weshalb auch die damit einhergehenden Kosten abgezogen werden können (E. 3.5.2).
Die geltendend gemachten Aufwendungen für den internationalen Vertrieb erweisen sich als nicht geschäftsmässig begründet. Die vom Pflichtigen übernommenen Kosten zur Förderung des Vertriebs standen unternehmenswirtschaftlich nicht in einem unmittelbaren und direkten Zusammenhang zum erzielten Erwerb in der selbständigen Erwerbstätigkeit. Sie sind den Vertriebsgesellschaften zuzuordnen, welche auch die entsprechenden Erträge verbucht haben (E. 3.5.3).
Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
AKTENEINSICHTSRECHT
ARZTPRAXIS
GEHÖRSVERLETZUNG
GESCHÄFTSMÄSSIG BEGRÜNDET
HEILUNG
HOLDING
MASSGEBLICHKEITSPRINZIP
RECHTLICHES GEHÖR
SELBSTABLEHNUNG
SELBSTÄNDIGE ERWERBSTÄTIGKEIT
VERDECKTE GEWINNAUSSCHÜTTUNG
VERDECKTE KAPITALEINLAGE
VERTRIEB
Rechtsnormen:
Art. 29 Abs. II BV
§ 18 Abs. I StG
§ 27 Abs. I StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2.
Abteilung
SB.2016.00030
Urteil
der 2. Kammer
vom
22. Juni 2016
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin
Silvia Hunziker,
Gerichtsschreiberin
Linda Rindlisbacher.
In Sachen
1.    A,
2.    B,
beide vertreten durch RA C,
Beschwerdeführende,
gegen
Staat Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegner,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2010 und 2011,
hat
sich ergeben:
I.
A.
A
(nachfolgend: der Pflichtige) ist Spezialarzt für … mit Wohnsitz im
Kanton D und eigener Praxis in der Stadt Zürich. Er entwickelte das Medizinprodukt "F",
für welches er 2002 ein Patent eintragen liess. Am 9. Juli 2003 gründete
er mit weiteren Kapitalgebern die G  AG mit Sitz im Kanton H, ab 2008
im Kanton D, an welcher er mit 66 % beteiligt war. Mit Vereinbarung
vom 6. Februar 2004 übertrug er das Patent und die Markenrechte für "F"
an die G AG. Diese ist ihrerseits Muttergesellschaft zweier weiterer Gesellschaften,
der I GmbH und der J GmbH, beide ursprünglich mit Sitz im
Kanton H, ab 2008 ebenfalls im Kanton D. In der Folge traf der
Pflichtige mit der G AG eine Reihe von Vereinbarungen, welche ihm das
Recht einräumten, "F" zu einem Vorzugspreis zu beziehen und zu
vertreiben. Als Gegenleistungen hatte er 2011 einen Betrag von Fr. … zu
überweisen sowie weitere Leistungen zu erbringen.
B.
Der
Pflichtige deklarierte aus seiner selbständigen Erwerbstätigkeit in Form der
Arztpraxis für die Steuerperiode 2010 ein Einkommen von Fr. … und für die
Steuer­periode 2011 von Fr. …. Gemäss Jahresrechnung der Praxis enthielt
diese auch diverse Aufwandspositionen im Zusammenhang mit "F".
C.
Am
5./6. Juni 2014 führte die steueramtliche Revisorin bei der Arztpraxis
eine Buchführung durch. Dabei kam sie zum Schluss, dass kein Zusammenhang
zwischen der Arztpraxis und den Aktivitäten "F" bestehe, weshalb die
betreffenden Positionen aus der Jahresrechnung zu entfernen seien. Dies ergab
Aufrechnungen von netto Fr. … (2010) bzw. Fr. … (2011). Darauf
basierende
Einschätzungsvorschläge
für die Steuerperioden 2010 und 2011 vom 14. Oktober 2014 wurden vom
Pflichtigen und seiner Ehefrau B (nachfolgend: die Pflichtigen) abgelehnt.
Der Revisionsbericht wurde am 10. April 2015 erstattet.
D.
Am
22. April 2015 schätzte die Steuerkommissärin die Pflichtigen für die
Steuerperioden 2010 und 2011 mit beschränkter Steuerpflicht gestützt auf den
hiesigen Geschäftsort der Arztpraxis ein. Darin übernahm sie die Aufrechnungen "F"
gemäss Revisionsbericht.
E.
Die
dagegen erhobene Einsprache der Pflichtigen vom 21. Mai 2015 hiess das
kantonale Steueramt in Bezug auf einen nicht mehr streitigen Punkt beim
Vermögen gut und wies sie im Übrigen ab. Dies ergab folgende Einschätzungen:
Steuerperiode
Einkommen
Vermögen
2010
steuerbar
satzbestimmend
Fr. …
Fr. …
Fr. …
Fr. …
2011
steuerbar
satzbestimmend
Fr. …
Fr. …
Fr. …
Fr. …
Im Wesentlichen begründete es die Aufrechnungen damit,
dass die Erträge "F" nicht in der Arztpraxis verbucht worden seien, sondern
in den eigens gegründeten Betriebsgesellschaften I GmbH und J GmbH,
weshalb das Gleiche auch für den Aufwand gelten müsse.
II.
Das Steuerrekursgericht wies einen hiergegen erhobenen
Rekurs mit Entscheid vom 29. Januar 2016 ab. Das Gericht hielt fest, dass
keine selbständige Erwerbstätigkeit vorliege und der Aufwand auch nicht
geschäftsmässig begründet wäre.
III.
Mit Beschwerde vom 4. März 2016 beantragen die
Pflichtigen die Aufhebung des vor­instanzlichen Entscheids (sinngemäss), die
Streichung der im Zusammenhang mit "F" erfolgten Aufrechnungen sowie
deren Zulassung zum Abzug. Eventualiter sei die Sache zur neuen Entscheidung an
die Vorinstanz zurückzuweisen unter verbindlicher Feststellung, dass der
Pflichtige im Rahmen seiner Aktivitäten für "F" einer selbständigen
Erwerbstätigkeit nachging, unter Kosten und Entschädigungsfolgen.
Das kantonale Steueramt beantragt die Abweisung der
Beschwerde, unter Kostenfolge zulasten des Pflichtigen. Das Steuerrekursgericht
verzichtete auf eine Vernehmlassung.
Die Kammer
erwägt:
1.
Mit der Steuerbeschwerde an das
Verwaltungsgericht können sowohl bei den Staats-und Gemeindesteuern als auch
bei der direkten Bundessteuer alle Rechtsverletzungen geltend gemacht werden,
nicht aber die Unangemessenheit des angefochtenen Entscheids. Überdies gilt im
Beschwerdeverfahren das Novenverbot, weshalb für das Verwaltungs­gericht die
gleiche Aktenlage massgebend ist wie für das Steuerrekursgericht (vgl. VGr,
25. August 2010, SB.2010.00055 und SB.2010.00056, jeweils E. 1.1 und
1.2).
2.
Die
Pflichtigen machen zunächst geltend, ihr Anspruch auf rechtliches Gehör sei verletzt
worden.
2.1
Der
Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung
vom 18. April 1999 [BV]) ist formeller Natur. Seine Verletzung führt
grundsätzlich ungeachtet der Erfolgsaussichten der Beschwerde in der Sache
selbst zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids. Die Rüge der
Gehörsverletzung ist deshalb vorweg zu prüfen (BGE 124 V 389, E. 1; BGE
117 Ia 5, E. 1a; VGr, 12. August 2005, VB.2005.00271 mit Hinweisen).
Der Anspruch auf rechtliches Gehör gemäss Art. 29 Abs. 2 BV umfasst
den Anspruch auf einen begründeten Entscheid, der sich mit den Parteivorbringen
auseinandersetzt. Dabei wird nicht verlangt, dass jede einzelne
Parteibehauptung ausdrücklich geprüft werden muss; es genügt, wenn aus der
Entscheidbegründung hervorgeht, dass sich die entscheidende Behörde mit den
Parteivorbringen befasst hat und ersichtlich ist, aus welchen Gründen sie diese
für unerheblich bzw. unrichtig gehalten hat (vgl. BGE 134 I 83, E. 4.1).
2.2
Die Pflichtigen bringen vor, das Steueramt
habe ihr Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt, indem es ihnen vor dem
Rekursverfahren keine Gelegenheit geboten habe, zu einer Besprechungsnotiz und
der darin festgehaltenen Sachverhaltsermittlung eingehend Stellung zu nehmen
und die darin enthaltenen Fehler zu korrigieren. Sodann habe es ihnen trotz
mündlicher Aufforderung weder den Revisionsbericht noch die Aktennotizen noch
weitere Unterlagen zugestellt, welche schliesslich dem Rekursgericht vorgelegen
haben. Der Vorwurf ist unbegründet: Originalakten können grundsätzlich nur in
der Amtsstelle eingesehen werden. Das Akteneinsichtsrecht ist ein blosses
Einsichts- und nicht ein Informationsrecht (
vgl.
Felix Richner et al. [Hrsg.], Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich
2013, § 124 StG N. 17 f.)
. Das kantonale Steueramt war
daher – auch auf entsprechendes Gesuch hin – nicht verpflichtet, den
Pflichtigen die Akten zuzustellen. Dass den Pflichtigen ein rechtzeitig
gestelltes Einsichtsrecht verweigert worden wäre, machen sie nicht geltend. Das
Steueramt hat zudem in seinem Einspracheentscheid sowohl den Gesprächsinhalt
der Besprechung vom 3. Oktober 2014 als auch den Inhalt des Revisionsberichts
ausführlich dargelegt und gewürdigt. Die Pflichtigen hatten damit die Gelegenheit,
sich im Rechtsmittelverfahren vor Steuerrekursgericht zum Beweisergebnis zu
äussern.
Eine allfällige Gehörsverletzung durch das
Verhalten des Beschwerdegegners wäre durch die Beurteilung des Rekursgerichts
geheilt worden (vgl. BGE 129 I 129 E. 2.2.3;
VGr, 25. August
2010, SB.2010.00055 und SB.2010.00056, jeweils E. 1.1 und 1.2
). Soweit die Pflichtigen schliesslich geltend machen, das
Steueramt habe in Verletzung ihres rechtlichen Gehörs, ohne Rücksprache und ohne
Einverständnis des Kantons D, Erlöse aus der Praxistätigkeit in den
Kanton D ausgeschieden, ist auf die Rüge nicht weiter einzugehen.
Streitgegenstand
des vorliegenden Verfahrens bildet allein die steuerliche Behandlung der im
Zusammenhang mit "F" geltend gemachten Abzügen und nicht die Steuerausscheidung
der Praxiserlöse
.
3.
Streitig ist, ob die vom Pflichtigen im Zusammenhang mit "F"
geltend gemachten Abzüge als geschäftsmässig begründete Aufwendungen im Rahmen
einer selbständigen Erwerbstätigkeit zum Abzug zuzulassen sind.
3.1
Die
Vorinstanz ist im angefochtenen Entscheid zum Schluss gekommen, dass keine selbständige
Erwerbstätigkeit vorliege und die streitigen Aufwandpositionen auch nicht
geschäftsmässig begründet seien. Der Pflichtige betreibe keine …, weshalb "F"
in seiner Arztpraxis nicht zur Anwendung gelange und er gebe "F" auch
nicht selbst in der Praxis ab. Sodann habe er die Rechte an dem von ihm
entwickelten Produkt an die G AG übertragen und damit die ökonomische
Verwertung des Produkts in die Zuständigkeit der Gesellschaft gelegt. Gemäss
den mit der G AG abgeschlossen Verträgen habe er das Recht erhalten, "F"
auf eigene Kosten für kommerzielle Zwecke zu vertreiben, soweit für das betreffende
Land keine exklusive Lizenzvereinbarung zwischen der G AG und Dritten bestehe.
Als Gegenleistung für den ihm eingeräumten reduzierten Einkaufspreis von "F"
habe der Pflichtige sich verpflichtet, auf eigene Kosten die
Vertriebsaktivitäten des von der G AG gefundenen Vertriebspartners in
dessen Territorien durch Reisen und Vorträge zu unterstützen sowie die Kosten
einer wissenschaftlichen Studie zu tragen. Bei den dem Pflichtigen zugeteilten
Ländern handle es sich um L, M und N. In einem weiteren Vertrag sei festgehalten
worden, dass aufgrund haftungsrechtlicher und regulatorischer Gründe grundsätzlich
die G AG die vertraglichen Vereinbarungen mit Abnahmefirmen in solchen
Drittländern in ihrem Namen tätig werde. Ausgleiche mit der Praxis würden dann
jeweils situativ mit gesonderten Vereinbarungen gemäss Verkaufsvolumen erfolgen.
Damit sei noch keine Abgeltung vereinbart worden. Es sei lediglich vorgesehen
worden, dass eine Abgeltung zu einem unbestimmten Zeitpunkt in einem
unbestimmten Umfang erfolge, welche zudem zu einem grosssen Teil im Ermessen
der G AG gelegen habe. Der Absatz des Produkts sei über
Drittgesellschaften erfolgt, welche von der G AG bzw. einer Tochtergesellschaft
beliefert worden seien. In der Arztpraxis sei denn auch nie ein Umsatz mit diesem
Produkt erzielt worden. Bei der getroffenen Vertragsgestaltung sei auch
zukünftig nicht zu erwarten, dass bei der Arztpraxis ein Umsatz anfalle. Für
die Arztpraxis habe aus dem Engagement für die G AG im Ergebnis nur
Aufwand resultieren können, weshalb es bereits an der für die selbständige
Erwerbstätigkeit vorausgesetzten Gewinnstrebigkeit mangle.
3.2
Die
Pflichtigen wenden dagegen ein, dass die Aufwendungen für "F" sowohl
in einem engen Konnex zur selbständigen Erwerbstätigkeit als Spezialarzt stünden,
als auch für sich selbst eine selbständige Erwerbstätigkeit darstellten.
Entgegen der Feststellung der Vorinstanz habe der Pflichtige "F" seit
2008 im Rahmen seiner Praxistätigkeit abgegeben und in den Jahren 2010 und 2011
einen Umsatz von Fr. … erwirtschaftet. Er habe parallel zu seiner Tätigkeit
als Arzt im Namen seiner Praxis planmässig konkrete und ernsthafte Anstrengungen
unternommen, um das Produkt "F" in verschiedenen Märkten einzuführen.
Die Marketingaktivitäten für "F", wie öffentliche Vorträge an
Ärztekongressen, wissenschaftliche Studien und Artikel in der einschlägigen
Presse hätten aufgrund des Zusammenhangs zwischen ihm als Erfinder des Produkts
massgeblich zum finanziellen Erfolg seiner Praxis beigetragen. Die dadurch
verursachten Kosten, insbesondere die Reisekosten seien Marketingkosten für
seine geschäftlichen Tätigkeiten. Es sei unzutreffend, dass für die Arztpraxis
aus ihrem Engagement mit der G AG nur Aufwand habe resultieren können. Der
Vertrag mit der G AG habe alle geschäftsrelevanten Variablen (Marge,
Zeitdauer, Entschädigung, etc.) definiert, auf deren Basis die Praxis die Kom­missionsvereinbarung
habe eingehen können. Der Vertrag sei zu einem Zeitpunkt geschlossen worden, in
dem die Praxis noch keine Verträge mit Vertriebspartnern in den angepeilten,
aber damals noch nicht verkaufsbereit erschlossenen Märkten abgeschlossen habe.
Es handle sich dabei um L, M und N, somit um Märkte, die nicht vom Vertrag mit
dem Vertriebspartner O AG erfasst gewesen seien. Die G AG habe zu
diesem Zeitpunkt nicht über die für eine Erschliessung dieser Märkte
notwendigen finanziellen Mittel verfügt, sodass die Praxis das Projekt tatkräftig
unterstützen sollte. Bei vertraglich vereinbarten Mindestabnahmemengen von projektierten
Verkäufen von ca. 700'000 Sets in den Jahren 2011 bis 2016 sei mit einem
Jahresbudget von … Euro für die Arztpraxis gerechnet worden. Anfangs habe sich
das Geschäft durchaus erfolgreich entwickelt. So sei im Juli 2010 ein
Distributionsvertrag zwischen der G AG/Arztpraxis und der Gesellschaft P
im Land L, abgeschlossen worden, welche minimale Abnahmemengen von 25'000
im ersten Jahr ansteigend auf 325'000 im fünften Jahr vorgesehen habe, was bei
einer Marge von … bis … … pro Set für die Praxis einen ansehnlichen Gewinn bedeutet
hätte. Als Grund dafür, dass in der massgeblichen Zeitperiode von 2010 bis 2011
für die Praxis aus den zugesprochenen Märkten keine Umsätze angefallen seien, wird
die damals fehlende Zulassung in diesen Märkten aufgeführt, denn diese hätten
zuerst wie marktüblich erwirkt werden müssen. Es sei nicht verständlich, weshalb
die im Vorfeld einer Produktelancierung häufig vorkommenden Anfangsschwierigkeiten
für die Beurteilung keine Rolle spielen sollen. Trotz der Unwägbarkeiten, die
mit jedem Startup verbunden seien, habe es sich bei "F" schon im
Jahre 2010 um ein in Europa seit 2008 vertriebenes und registriertes
Medizinprodukt gehandelt, welches marktreif und patentgeschützt gewesen sei. Er
sei davon ausgegangen, dass es sich um eine in Zukunft lohnende Investition
handle und sei aufgrund seiner Beteiligung von 66,4 % bei der G AG-Gruppe
durchaus in der Lage gewesen, dies abzuschätzen.
3.3
Der
Beschwerdegegner hingegen geht davon aus, dass die Anstrengungen im Zusammenhang
mit "F" isoliert betrachtet keine selbständige Erwerbstätigkeit
darstellen würden, da sie eng mit der Praxis A verbunden seien. Im
Einschätzungs- und Einspracheverfahren sei weder eine fehlende Gewinnabsicht
thematisiert worden noch sei von einer Liebhaberei gesprochen worden. Es sei
vielmehr ausgeführt worden, dass Aufwendungen im Zusammenhang mit "F"
im Rahmen der ärztlichen Tätigkeit keine geschäftsmässig begründeten
Aufwendungen darstellen und eigentlich bei der G AG hätten verbucht werden
müssen (verdeckte Kapitaleinlage).
3.4
3.4.1
Gemäss § 18 Abs. 1 des Steuergesetz vom 8. Juni 1997 (StG)
sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und
Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen
Erwerbstätigkeit steuerbar. Zu den Einkünften aus selbständiger
Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung
oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Dementsprechend werden laut
§ 27 Abs. 1 StG die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten
dieser Erwerbstätigkeit abgezogen, wozu insbesondere die eingetretenen und
verbuchten Verluste auf dem Geschäftsvermögen gehören (§ 27 Abs. 2
lit. c StG).
3.4.2
Unter den Begriff der selbständigen
Erwerbstätigkeit fällt allgemein jede Tätigkeit, bei der ein Unternehmer
(1.)
auf eigenes Risiko,
(2.)
unter Einsatz von
Arbeit und Kapital,
(3.)
in einer frei gewählten
Organisation und
(4.)
mit der Absicht der
Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Eine solche Tätigkeit kann
haupt- oder nebenberuflich, dauernd oder temporär ausgeübt werden. Im Übrigen
wird nicht verlangt, dass die steuerpflichtige Person nach aussen sichtbar am
Wirtschaftsverkehr teilnimmt bzw. ein selbständiger Marktauftritt vorliegt und
ein Unternehmen, Gewerbe oder Geschäft betrieben wird. Ob eine selbständige
Erwerbstätigkeit vorliegt, ist stets nach den gesamten Umständen des
Einzelfalls zu beurteilen, die einzelnen Merkmale des Begriffs der selbständigen
Erwerbstätigkeit dürfen nicht isoliert betrachtet werden und können auch in
unterschiedlicher Intensität auftreten. Sie kann haupt- oder nebenberuflich
sowie dauernd oder temporär ausgeübt werden (BGE 125 II 113 E. 5b; BGE 122
II 446 E. 5a;
BGr, 31. Oktober 2011, 2C_948/2010,
E. 2.2;
BGr,
29. Juli 2011,
2C_766/2010, 2C_767/2010, E. 2.4).
3.4.3
Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die
geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen (§ 27 Abs. 1
StG).
Aufwendungen sind dann geschäftsmässig begründet, wenn sie
mit dem erzielten Erwerb unternehmungswirtschaftlich in einem unmittelbaren und
direkten (organischen) Zusammenhang stehen; alles, was nach kaufmännischer
Auffassung in guten Treuen zum Kreis der Unkosten gerechnet werden kann, muss
steuerlich als geschäftsmässig begründet anerkannt werden. Dabei spielt es
keine Rolle, ob ein Betrieb auch ohne den infrage stehenden Aufwand ausgekommen
wäre und ob dieser Aufwand im Sinn einer rationellen und gewinnorientierten Betriebsführung
zweckmässig war (BGE 113 Ib 114 E. 2c; BGr
,
30. Juli 2015, 2C_374/2014, E. 2.2.1).
3.5
3.5.1
Unbestritten ist vorliegend, dass der Pflichtige während der hier
betroffenen Steuerperioden 2010 und 2011 eine selbständige Erwerbstätigkeit in
seiner Arztpraxis ausübte. Umstritten ist hingegen, ob in seinen Aktivitäten im
Zusammenhang mit "F" eine weitere, von der Arztpraxis unabhängige selbständige
Erwerbstätigkeit zu sehen ist. Es kann aus den nachfolgenden Gründen nicht darauf
geschlossen werden, dass in Bezug auf die Aktivitäten für "F" eine
von der Praxis unabhängige selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt: Sämtliche
Verträge mit der G AG über den Einsatz und Vertrieb von "F"
wurden mit der Praxis A und nicht mit dem Pflichtigen persönlich abgeschlossen.
Dementsprechend wurden die im Zusammenhang mit "F" geltend gemachten Aufwendungen
in der Erfolgsrechnung der Arztpraxis verbucht, was nach dem im Steuerrecht
geltenden Massgeblichkeitsprinzip, wonach die Unrichtigkeit einer
ordnungsgemäss nach den handelsrechtlichen Vorschriften erstellten und
vollständigen Buchhaltung nicht zu vermuten ist (BGE 137 II 353 E. 6.2.;
BGr, 30. Januar 2014, 2C_554/2013, E. 2.1), darauf schliessen lässt,
dass keine von der Arztpraxis unabhängige selbständige Erwerbstätigkeit
vorliegt. Solches ergibt sich schliesslich auch aus dem Umstand, dass als
Geschäftsort nicht der Wohnort des Pflichtigen, wo die G AG, I GmbH
und J GmbH ihren Sitz haben, festgelegt wurde.
3.5.2
Somit ist zu prüfen, ob der Vertrieb von "F" von der selbständigen
Erwerbstätigkeit in der Form der Arztpraxis für … erfasst ist.
Zum
Führen einer Arztpraxis
gehört auch die kostenpflichtige Abgabe von
Medikamenten, Medizinprodukten und anderen medizinischen Hilfsmitteln. Bei "F"
handelt es sich um ein Medizinprodukt.
Der Pflichtige hat
nachvollziehbar dargelegt, dass er das Produkt zwar nicht selbst in seiner
Praxis anwendet, die ärztliche Begleitung und Beratung von Patientinnen und
Patienten die Empfehlung zum Einsatz von "F" jedoch nicht ausschliesst.
Er hat in zwei Fällen nachweislich "F" an seine Patientinnen und
Patienten (für Fr. … bzw. … pro Set) abgegeben.
Seinen Angaben zufolge
soll die Praxis A in den Jahren 2010 und 2011 rund Fr. … mit "F"
eingenommen haben.
Es ist entgegen der Feststellung der
Vorinstanz davon auszugehen, dass die praxisinterne Abgabe von "F"
vom
Geschäftszweck der Praxistätigkeit erfasst ist. Der Pflichtige kann somit die
damit
einhergehenden Kosten, wie z.
B.
Einkaufskosten, als geschäftsmässig begründete Kosten abziehen.
Die
(Einkaufs-)Kosten für den Medikamenteneinkauf wurden indessen bereits zum Abzug
zugelassen (vgl. Revisionsbericht). Als steuermindernde Tatsache tragen die
Pflichtigen die Beweislast für das Vorliegen weiterer Abzüge (vgl. BGE 133 II
153 E. 4.3). Die Pflichtigen haben keine weiteren Kosten geltend gemacht,
welche direkt mit dem Verkauf von "F" in der Arztpraxis zusammenhängen.
Es sind daher keine weiteren Abzüge vorzunehmen.
3.5.3
Ob auch der internationale Vertrieb eines Medizinalprodukts von der selbständigen
Führung einer Arztpraxis für … erfasst ist, erscheint hingegen fraglich. Die Frage
kann indes vorliegend offengelassen werden,
da sich die
Aufwendungen auch ansonsten nicht als geschäftsmässig begründet erweisen. Für
den Vertrieb von "F" zuständig ist die eigens dafür gegründete G AG
Holding bzw. deren Tochtergesellschaften (I GmbH und J GmbH). Diese
schliesst bzw. schliessen jeweils mit externen Abnahmefirmen Distributionsverträge
ab, um "F" international auf den Markt zu bringen. Die Praxis A verfügt
über die weltweiten kommerziellen Vertriebsrechte für "F", sofern sie
nicht Dritten vorbehalten sind. Es handelt sich dabei um L, M und N. Gemäss
schriftlicher Vereinbarung erfolgt der Vertrieb aufgrund von
Regulierungsvorschriften und zur Minderung des Haftungsrisikos in diesen
Territorien indes ebenfalls über die Vertriebsgesellschaften I GmbH und J GmbH.
Der Ausgleich mit der Praxis A sollte jeweils situativ mit gesonderter
Vereinbarung gemäss Verkaufsvolumen erfolgen. Als Gegenleistung hatte sich der
Pflichtige verpflichtet, den Vertrieb von "F" auf
eigene
Kosten in den anderen Territorien durch Reisen und Vorträge zu unterstützen
sowie die Kosten einer wissenschaftlichen Studie zu tragen.
Die
beiden Vetriebsgesellschaften verzeichneten in den Jahren 2010 und 2011
zusammen einen Umsatz von insgesamt Fr. …, welcher vollständig bei den
Vetriebsgesellschaften und nicht bei der Praxis A verbucht wurde. In den
hier massgebenden Steuerperioden ist zwar ein Vertrag zwischen der G AG
und der Stadt Q im Land L vom Juni 2010 aktenkundig, indes hat der
Pflichtige weder eine gesonderte Vereinbarung über die Entschädigung eingereicht,
noch eine Entschädigung nachgewiesen. Die Praxis A hat in den Jahren 2010
und 2011, abgesehen von den praxisinternen Einnahmen, mit dem internationalen Vertrieb
von "F" denn auch keinen Umsatz verzeichnet. Wie die Vorinstanz
zutreffend ausgeführt hat, lag die Möglichkeit, aus dem Engagement mit der G AG
zukünftig einen Gewinn zu erhalten, aufgrund der getroffenen Abgeltungsvereinbarung
zwischen der G AG und der Praxis A (Abgeltung "zu einem
unbestimmten Zeitpunkt" "in unbestimmten Umfang") zu einem
grossen Teil im Ermessen der G AG. Aus dieser Vereinbarung lässt sich
entgegen der Meinung des Pflichtigen gerade nicht schliessen, inwiefern die Praxis A
für ihr Engagement eine Entschädigung erhalten hätte. Als Gegenleistung zu
dieser
(unbestimmten) Ertragsmöglichkeit übernahm der Pflichtige Kosten
zur Förderung des Vertriebs von "F" ausserhalb der Territorien der
Ertragsmöglichkeiten der Praxis A.
Die Aufwendungen standen
somit unternehmenswirtschaftlich nicht in einem unmittelbaren und direkten
Zusammenhang zum erzielten Erwerb in der Arztpraxis, sondern zu den von der G AG
erwirtschafteten
Erträgen
. Zwar wurde der Praxis von der G AG
zudem ein gesenkter Einkaufspreis für "F" gewährt, aufgrund der nur
geringen Absatzmöglichkeit innerhalb der Praxis A ist dieser Vorteil im
Vergleich zu den hohen Aufwendungen jedoch vernachlässigbar. Abgesehen davon stellt
sich die Frage, ob
der Preisnachlass aufgrund der Aktionärseigenschaft
des Pflichtigen auch als verdeckte Gewinnausschüttung zu werten ist.
Die mit dem Vertrieb von "F" angefallenen Aufwendungen sind daher
den Vertriebsgesellschaften zuzuordnen, welche auch die entsprechenden Erträge verbucht
haben und stellen für die Praxis A folglich geschäftsmässig nicht
begründete Kosten dar. Die Übernahme der Kosten ist vielmehr
als verdeckte
Kapitaleinlage zu werten, zumal der Pflichtige als Aktionär der G AG (Beteiligung
von 66,4 %) massgeblich am Erfolg von "F" profitierte. Nach dem
Gesagten sind die geltend gemachten Aufwendungen nicht zum Abzug zuzulassen.
Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.
6.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten
den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit
§ 153 Abs. 4 StG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 17
Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in
Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 6'500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    100.--     Zustellkosten,
Fr. 6'600.--     Total der Kosten.
3.
Die Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur
Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.
4.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
diesen Beschluss kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
6.    Mitteilung an
…