zh_verwaltungsgericht · SB.2006.00053 · 2006-12-06 · de

Grundstückgewinnsteuer | Die vereinnahmte Mehrwertsteuer auf dem Erlös war nicht abzuziehen, da diese bei den Anlagekosten ebenfalls berücksichtigt wurde. Bei einer solchen Sachlage sind im Sinne einer "Brutto/Brutto" - Betrachtung sowohl der Erlös als auch die Anlagekosten inklusive Mehrwertsteuer zu berücksichtigen. Generalunternehmerhonorare sind grundsätzlich als wertvermehrende Aufwendungen anrechenbar. Es sind jedoch genaue Angaben über die geleisteten Arbeiten und den damit verbundenen Aufwand zu machen. Honorare einer vom Steuerpflichtigen beherrschten Gesellschaft sind nach dem Marktwert und nicht nach der von der Gesellschaft gestellten Rechnung zu beurteilen. Mit Aufhebung von Art. 23bis AHVV ist die Möglichkeit, auf bestimmten Gewinnen einen AHV-Sonderbeitrag zu erheben, entfallen. Der auf den Grundstückgewinn entfallende AHV-Beitrag lässt sich erst nach gesamthafter Festsetzung des AHV-pflichtigen Einkommens ermitteln. Abweisung.

Zürich Verwaltungsgericht 06..2.06.1 SB.2006.00053
Zurich Verwaltungsgericht 06..2.06.1 SB.2006.00053
Zurigo Verwaltungsgericht 06..2.06.1 SB.2006.00053

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2006.00053
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Geschäftsnummer:
SB.2006.00053
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 06.12.2006
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen diesen Entscheid am 24.08.2007 abgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Grundstückgewinnsteuer
Die vereinnahmte Mehrwertsteuer auf dem Erlös war nicht abzuziehen, da diese bei den Anlagekosten ebenfalls berücksichtigt wurde. Bei einer solchen Sachlage sind im Sinne einer "Brutto/Brutto" - Betrachtung sowohl der Erlös als auch die Anlagekosten inklusive Mehrwertsteuer zu berücksichtigen.
Generalunternehmerhonorare sind grundsätzlich als wertvermehrende Aufwendungen anrechenbar. Es sind jedoch genaue Angaben über die geleisteten Arbeiten und den damit verbundenen Aufwand zu machen. Honorare einer vom Steuerpflichtigen beherrschten Gesellschaft sind nach dem Marktwert und nicht nach der von der Gesellschaft gestellten Rechnung zu beurteilen.
Mit Aufhebung von Art. 23bis AHVV ist die Möglichkeit, auf bestimmten Gewinnen einen AHV-Sonderbeitrag zu erheben, entfallen. Der auf den Grundstückgewinn entfallende AHV-Beitrag lässt sich erst nach gesamthafter Festsetzung des AHV-pflichtigen Einkommens ermitteln. Abweisung.
Stichworte:
AHV-SONDERBEITRAG
ANLAGEKOSTEN
BAUKOSTEN
EIGENLEISTUNGEN
ERLÖS
GENERALUNTERNEHMERHONORAR
MEHRWERTSTEUER
SUBSTANZIIERUNG
UNTERSUCHUNGSMAXIME
Rechtsnormen:
§ 132 StG
§ 216 Abs. I StG
§ 219 Abs. I StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
I.
A.
A,
Eigentümer des Grundstücks Kat.Nr. 01 an der L-Strasse in X, liess durch
die von ihm beherrschte C GmbH auf dem vorgenannten Grundstück ein
Mehrfamilienhaus errichten. Nach Begründung von Stockwerkeigentum veräusserte
er im April 2003 sechs bezugsbereite Eigentumswohnungen mit Nebenräumen. Als
Folge dieser Handänderungen auferlegte die Kommission für Grundsteuern der
Gemeinde X dem Pflichtigen am 4. Juli 2005 Grundstückgewinnsteuern von Fr. …
Dabei schätzte die Gemeinde die Gebäudeerstellungskosten gestützt auf § 206
i. V. m. § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG)
nach pflichtgemässem Ermessen, da der Pflichtige trotz Auflage und Mahnung die
Bauabrechnung der C GmbH nicht eingereicht hatte.
B.
Im vom
Pflichtigen eingeleiteten Einspracheverfahren nahm die Kommission für
Grundsteuern der Gemeinde X Kenntnis von der nachgereichten Bauabrechnung und
reduzierte gestützt auf diese Unterlagen mit Entscheid vom 5. Dezember
2005 in teilweiser Gutheissung des Rechtsbegehrens des Pflichtigen die Grundstückgewinnsteuern
auf Fr. …, unter Auflage der Kosten des Einspracheverfahrens an den
Pflichtigen.
II.
Den hiergegen erhobenen Rekurs des Pflichtigen wies die
Steuerrekurskommission III des Kantons Zürich mit Entscheid vom 19. Juni
2006 vollumfänglich ab.
III.
Mit Eingabe vom 4. September 2006 liess der
Pflichtige beim Verwaltungsgericht des Kantons Zürich Beschwerde erheben und
beantragte, der Grundstückgewinn sei auf Fr. 187'895.- festzusetzen.
Weiter sei die Kostenauflage des Einspracheverfahrens aufzuheben. Ausserdem
beantragte er eine Parteientschädigung.
Während die Vorinstanz auf Vernehmlassung verzichtete,
schloss die Kommission für Grundsteuern der Gemeinde X auf Abweisung der
Beschwerde.
Die Kammer
zieht in Erwägung:
1.
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können
laut § 213 in Verbindung mit § 153 Abs. 3 StG alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermes­sens,
und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sach­ver­halts
geltend gemacht werden (RB 1999 Nr. 147).
2.
Die Grundstückgewinnsteuer wird gemäss § 216 Abs. 1
StG von den Gewinnen erhoben, die sich bei Handänderungen an Grundstücken oder
Anteilen von solchen ergeben haben. Der zu besteuernde Gewinn ist dabei laut § 219
Abs. 1 StG der Betrag, um welchen der Erlös (§ 222 StG) die
Anlagekosten übersteigt.
2.1
Der
Pflichtige wirft der Vorinstanz zunächst vor, die ihm heute
unbestrittenermassen ebenfalls zugeflossenen Mehrerlöse inklusive den darauf
lastenden Mehrwertsteuern als massgebenden Erlös berücksichtigt zu haben. Die
vereinnahmte Mehrwertsteuer sei indessen kein Bestandteil des steuerbaren
Gewinns, da diese vom Pflichtigen der eidgenössischen Steuerverwaltung
weitergeleitet werden müsse.
2.1.1
Das Verwaltungsgericht hat sich mit Entscheid vom 20. April 2005
(SB.2004.0066, www.vgrzh.ch) mit der Frage der Behandlung der Mehrwertsteuer im
Zusammenhang mit der Berechnung des massgebenden  Erlöses befasst und
festgestellt, dass
d
ie vom mehrwertsteuerpflichtigen Veräusserer entrichtete
Mehrwertsteue
r bzw. Eigenverbrauchsteuer im
Grundsatz
erlösmindernd
anzurechnen
ist
.
Indessen ist bei
derartigen Verhältnissen d
ie
an
Dritte bezahlte Mehrwertsteuer
, welche der Veräusserer als Vors
teuer geltend machen kann,
kostenmindernd bei den Anlagekosten zu berücksichtigen.
Das Gericht hat weiter festgestellt, dass nichts dagegen
spricht, dem Steuerpflichtigen im Sinn einer "Netto/Netto-Lösung" die
bezahlten und als Vorsteuern geltend gemachten Mehrwertsteuerbeträge kostenmindernd
bei den Anlagekosten zu berücksichtigen. Im Gegenzug ist diesfalls jedoch die
den entsprechenden Erlös betreffende, verbuchte und bezahlte Mehrwertsteuer
bzw. Eigenverbrauchssteuer ebenfalls erlösmindernd anzurechnen. Aus der
gesetzlichen Vorschrift allein lässt sich eben nicht ableiten, nur die
"Brutto/Brutto-Lösung" sei zulässig.
2.1.2
Der selbst der Mehrwertsteuerpflicht unterliegende Pflichtige hat
unbestrittenermassen Mehrwertsteuern auf den aktenkundigen Mehrkosten
vereinnahmt. Er hat umgekehrt jedoch bei den Anlagekosten ebenfalls sämtliche
Baukosten inklusive Mehrwertsteuer behaupten lassen. Die Bauabrechnung per 29. Juli
2005 des MFH L-Strasse ist ausdrücklich "inklusive Mehrwertsteuer"
geführt. Die Mehrwertsteuerabrechnungen des Pflichtigen selbst liegen nicht bei
den Akten und es fehlt an Beweisofferten oder nur schon Behauptungen seitens
des Pflichtigen hierzu.
Bei dieser Sachlage ist kein
anderes Vorgehen möglich, als mit der Vorinstanz eine "Brutto/Brutto"-Betrachtung
vorzunehmen. Sowohl die Erlöse wie auch die Anlagekosten sind für die Belange
der Grundstückgewinnsteuer im vorliegenden Fall inklusive Mehrwertsteuer zu
berücksichtigen. Das Ausscheiden der Mehrwertsteuer beim auf die Mehrkosten
entfallenden Erlös würde zu einer unterschiedlichen Behandlung der Mehrwertsteuer
beim Erlös und bei den Anlagekosten führen, was nach dem Gesagten (vgl. Ziff. 2.1.1)
vor dem Gesetz nicht standhält.
2.2
Der
Pflichtige macht weiter geltend, es sei hinsichtlich der Höhe der Baukosten als
wertvermehrende Aufwendungen der Betrag von Fr. 4'450'000.- gemäss
Rechnung der C GmbH vom 10. Dezember 2004 zu berücksichtigen und nicht die
Kosten gemäss Bauabrechnung MFH L-Strasse von Fr. 4'012'395.-.
2.2.1
Die Vorinstanz hat die gesetzliche Ordnung und die verwaltungsgerichtliche
Praxis zu den wertvermehrenden Aufwendungen im Sinn von § 221 StG im
allgemeinen und bezüglich (Eigen-)Generalunternehmerhonoraren im speziellen
umfassend und zutreffend dargelegt. Hierauf ist in analoger Anwendung von § 161
des Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni 1976 (GVG) zu verweisen.
Dementsprechend ist ein Generalunternehmerhonorar grundsätzlich als
wertvermehrende Aufwendung anrechenbar. Indessen sind für die Anrechnung dieses
Honorars genaue Angaben über die geleisteten Arbeiten und den damit verbundenen
Aufwand zu machen (StE 2004 B 92.22 Nr. 2, VGr, 27. August
2003). Nur diese Substanziierung erlaubt es zu prüfen, ob nicht bereits
berücksichtigte Leistungen des Architekten oder nicht abzugsberechtigte
Eigenleistungen der Bauherrschaft im GU-Honorar enthalten sind. Auch
GU-Honorare einer vom Steuerpflichtigen beherrschten juristischen Person sind
grundsätzlich anrechenbar (so schon RB 1977 Nr. 87). Derartige
Honorare sind jedoch wie Eigenleistungen zu behandeln: Massgebend ist daher der
Marktwert der Eigenleistungen und nicht die seitens der vom Steuerpflichtigen
beherrschten juristischen Person gestellte Rechnung (VGr, 22. Dezember 1992,
SR 92/00012; zum Ganzen: Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans
Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A.,
Zürich 2006, § 221 N. 60, 68 f.).
2.2.2
Das Steuerrekursverfahren wird sodann von der Untersuchungsmaxime
beherrscht. Nach diesem Verfahrensgrundsatz ist die Rekurskommission
verpflichtet, die rechtserheblichen Tatsachen von Amtes wegen abzuklären und
ihrem Entscheid nur solche Tatsachen zugrunde zu legen, von deren Vorhandensein
sie sich überzeugt hat. Denn Ziel der Sachverhaltsermittlung ist nach dem
Grundsatz von § 132 StG stets, die für eine vollständige und richtige
Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse festzustellen.
Der nach dem Gesetz umfassenden Untersuchungspflicht müssen indessen aus
praktischen Gründen Schranken gesetzt sein. So ist die Rekurskommission nur
insoweit zur Untersuchung verpflichtet, als der Steuerpflichtige an der
Sachverhaltsermittlung gehörig mitwirkt. Weil für steueraufhebende und ‑mindernde
Tatsachen, für die der Steuerpflichtige die Beweislast trägt, regelmässig die
natürliche Vermutung streitet, dass er alle ihn entlastenden Umstände von sich
aus vorbringt, besteht seine Obliegenheit zur Mitwirkung hinsichtlich solcher
Tatsachen auch darin, sie geltend zu machen, darzutun und nachzuweisen. Diesen
Nachweis hat der Steuerpflichtige durch eine substanziierte Sachdarstellung in
der Rekursschrift anzutreten, wobei er die erforderlichen Beweismittel
beizulegen oder wenigstens genau zu bezeichnen hat. Fehlt es daran, trifft die
Rekurskommission keine weitere Untersuchungspflicht; namentlich hat sie nichts
vorzukehren, um sich die fehlenden Grundlagen zu beschaffen (RB 1987 Nr. 35,
mit Hinweisen).
2.2.3
Entgegen der Kritik des Pflichtigen ist an der vorstehend wiedergegebenen
Praxis zur Eigenleistung festzuhalten: Der Vergleich mit der Steuerumgehung ist
deswegen verfehlt, weil dem Pflichtigen hier nicht als Folge einer
missbräuchlichen und ungewöhnlichen Rechtsgestaltung erhebliche und im Resultat
verpönte Steuerersparnisse vorgeworfen werden. Vielmehr geht es in derartigen
Fällen einzig darum, die vom Pflichtigen vorgenommene Zuweisung des erzielten
Gewinns zwischen sich selbst in der Funktion als Landeigentümer und der von ihm
beherrschten juristischen Person zu überprüfen. Dabei ist der steuerpflichtige
Landeigentümer entgegen der Auffassung des Pflichtigen auch nicht gezwungen, in
irgendeiner Form einen "Gegenbeweis" zu führen. Ihn trifft nur (aber
immerhin) die Pflicht, die zur Erlöszuweisung erforderlichen Behauptungen –
hier etwa Art und Ausmass der GU-Leistung, vertragliche Regelung derselben –
substanziiert und mit den erforderlichen Beweismitteln bzw. wo zulässig mit den
blossen Beweisofferten versehen spätestens mit der Rekurserhebung vorzubringen.
2.2.4
Vorliegend hat der Pflichtige diese hinreichende Substanziierung der
GU-Leistungen der von ihm beherrschten C GmbH nicht erbracht. Es fehlt an detaillierten
Behauptungen und Belegen bezüglich Art und Aufwand der von der C GmbH
erbrachten GU-Leistung und deren Abgrenzung im einzelnen gegenüber den
Architekturleistungen wie auch den nicht abzugsberechtigten Leistungen der
Bauherrschaft. Insbesondere zur Abgrenzung gegenüber den Architekturleistungen
hätte der Pflichtige allen Anlass gehabt, sind doch in der Bauabrechnung
Architekturhonorare von über Fr. 500'000.- verbucht. Im Kern hat sich der
Pflichtige im Rekursverfahren darauf beschränkt, die Rechnung vom 10. Dezember
2004, mit welcher dem Pflichtigen seitens der von ihm beherrschten juristischen
Person auf einem A4-Blatt ohne weitere Angaben Fr. 4'450'000.- fakturiert
wurden, als angemessen und marktkonform zu verfechten sowie auf ein letztlich
immer vorhandenes Risiko der termingerechten Fertigstellung der Baute bzw.
Haftung für Mängel und Unfälle zu verweisen. Die erforderliche substanziierte
Sachdarstellung um die GU-Leistung kann auch nicht durch die bloss pauschale
Berufung auf marktkonforme Preise seitens der C GmbH sowie im Rekursverfahren
ebenfalls pauschal als Zeugen offerierte Handwerker oder Einholung eines
Gutachtens ersetzt werden. Die Vorinstanz war bei dieser Sachlage nicht
verpflichtet, weitere Untersuchungshandlungen vorzunehmen und durfte die
eigentlichen Baukosten ohne Weiterungen als lediglich im Ausmass der mehrfach
erwähnten Bauabrechnung behauptet und nachgewiesen würdigen. Damit kann aus
Sicht des Verwaltungsgerichts offen bleiben, wann der Generalunternehmervertrag
abgeschlossen wurde bzw. welche Risiken damit von der C GmbH überhaupt
übernommen worden sind. Ebenso kann offen bleiben, ob die Baukostenabrechnung
vom 29. Juli 2005 bereits ein GU-Honorar enthält.
2.3
Ebenfalls
zutreffend hat die Vorinstanz die Frage der Berücksichtigung eines auf den
Gewinn anfallenden AHV/IV/EO-Beitrages entschieden. Mit der am 1. März
2000 erfolgten Aufhebung von Art 23
bis
der Verordnung über die
Alters- und Hinterlassenenversicherung vom 31. Oktober 1947 (AHVV) ist die
Möglichkeit, auf bestimmten Gewinnen einen AHV-Sonderbeitrag zu erheben,
entfallen. Der auf den streitbetroffenen Grundstückgewinn entfallende
AHV-Beitrag lässt sich damit erst nach gesamthafter Festsetzung des
AHV-Beitrags des Pflichtigen bzw. des AHV-pflichtigen Einkommens des Pflichtigen
ermitteln.
Auch die vom Pflichtigen für diesen Fall verlangte Schätzung
muss deswegen unterbleiben, weil es an jeglichen Grundlagen für eine solche
fehlt, wofür wiederum der Pflichtige die Verantwortung trägt. Er ist damit zu Recht
auf den Weg der Revision verwiesen worden.
3.
Schliesslich hat die Vorinstanz dem Pflichtigen die Gründe
für die Kostenauflage im Einspracheverfahren unter Hinweis auf die
entsprechenden gesetzlichen Grundlagen erläutert. Mit diesen Ausführungen setzt
sich der Pflichtige im Beschwerdeverfahren nicht auseinander, sondern
wiederholt die – unzutreffende – Behauptung, seine Weigerung, die Baukostenabrechnung
vorzulegen, sei zulässig gewesen. Der Pflichtige ist diesbezüglich nochmals auf
die zutreffenden Darlegungen der Vorinstanz zu verweisen (vgl. § 161 GVG),
welchen das Verwaltungsgericht beitritt.
Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.
4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten dem
Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4
und § 213 Satz 2 StG) und steht ihm keine Parteientschädigung zu (§ 17
Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung
mit § 152, § 153 Abs. 4 und § 213 Satz 2 StG).
Demgemäss entscheidet
die Kammer
:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 8'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    100.--     Zustellungskosten,
Fr. 8'100.--     Total der Kosten.
3.    Die Gerichtskosten
werden dem Beschwerdeführer auferlegt.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde
beim Bundesgericht erhoben werden.
6.    Mitteilung an …