zh_verwaltungsgericht · SB.2018.00120 · 2019-02-28 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2015 | [Ermessenstaxation; Zwischenentscheid] Weist das Steuerrekursgericht das kantonale Steueramt im Rückweisungsentscheid an, die Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen in Anwendung der indirekten Methode (korrekt) vorzunehmen, verbleibt dem kantonalen Steueramt nur noch insofern ein Beurteilungsspielraum, als es die Höhe der Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen hat. Da es sich dabei nicht um eine rein rechnerische Frage handelt, stellt der Rückweisungsentscheid ein Zwischenentscheid dar (E. 1.1). Ein nicht wiedergutzumachender Nachteil liegt vorliegend darin, dass das kantonale Steueramt gezwungen wäre, einen seiner Auffassung nach rechtswidrigen Entscheid zu erlassen, den es mangels eigener Beschwer nicht anfechten könnte. Der Zwischenentscheid ist infolgedessen selbständig anfechtbar (E. 1.2). Die Pflichtigen sind ihren Mitwirkungspflichten unbestrittenermassen nicht nachgekommen. Die Untersuchungspflicht des kantonalen Steueramts konnte folglich nicht wieder aufleben. Auch sind die gesetzlichen Voraussetzungen von § 149 Abs. 3 StG nicht erfüllt. Allein der Umstand, dass das kantonale Steueramt bei seiner Schätzung methodisch falsch vorgegangen sein soll, rechtfertigt es somit nicht, die Angelegenheit an dieses zurückzuweisen (E. 2). Teilweise Gutheissung der Beschwerde. Rückweisung.

Zürich Verwaltungsgericht 28.02.2019 SB.2018.00120
Zurich Verwaltungsgericht 28.02.2019 SB.2018.00120
Zurigo Verwaltungsgericht 28.02.2019 SB.2018.00120

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2018.00120
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Geschäftsnummer:
SB.2018.00120
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 28.02.2019
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2015
[Ermessenstaxation; Zwischenentscheid]
Weist das Steuerrekursgericht das kantonale Steueramt im Rückweisungsentscheid an, die Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen in Anwendung der indirekten Methode (korrekt) vorzunehmen, verbleibt dem kantonalen Steueramt nur noch insofern ein Beurteilungsspielraum, als es die Höhe der Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen hat. Da es sich dabei nicht um eine rein rechnerische Frage handelt, stellt der Rückweisungsentscheid ein Zwischenentscheid dar (E. 1.1).
Ein nicht wiedergutzumachender Nachteil liegt vorliegend darin, dass das kantonale Steueramt gezwungen wäre, einen seiner Auffassung nach rechtswidrigen Entscheid zu erlassen, den es mangels eigener Beschwer nicht anfechten könnte. Der Zwischenentscheid ist infolgedessen selbständig anfechtbar (E. 1.2).
Die Pflichtigen sind ihren Mitwirkungspflichten unbestrittenermassen nicht nachgekommen. Die Untersuchungspflicht des kantonalen Steueramts konnte folglich nicht wieder aufleben. Auch sind die gesetzlichen Voraussetzungen von § 149 Abs. 3 StG nicht erfüllt. Allein der Umstand, dass das kantonale Steueramt bei seiner Schätzung methodisch falsch vorgegangen sein soll, rechtfertigt es somit nicht, die Angelegenheit an dieses zurückzuweisen (E. 2).
Teilweise Gutheissung der Beschwerde. Rückweisung.
Stichworte:
ANFECHTBARKEIT
ERMESSENSEINSCHÄTZUNG
ERMESSENSVERANLAGUNG
MITWIRKUNGSPFLICHT
OFFENSICHTLICHE UNRICHTIGKEIT
RÜCKWEISUNGSENTSCHEID
UNTERSUCHUNGSPFLICHT
VERFAHRENSFEHLER
ZWISCHENENTSCHEID
Rechtsnormen:
§ 149 Abs. III StG
§ 151 Abs. I StG
§ 153 Abs. IV StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2018.00120
SB.2018.00121
Urteil
der 2. Kammer
vom
28. Februar 2019
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,
Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker,
Gerichtsschreiberin Nicole Aellen.
In Sachen
1.    Staat Zürich,
2.    Schweizerische Eidgenossenschaft,
beide vertreten
durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdeführende,
gegen
1.    A,
2.    B,
beide vertreten durch RA C,
Beschwerdegegnerschaft,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2015
Direkte Bundessteuer 2015,
hat sich
ergeben:
I.
A.
Die
Ehegatten A und B deklarierten in der Steuererklärung 2015 erstmals ein
neuerworbenes, in D (Kosovo) belegenes Haus mit einem Verkehrswert von
Fr. … Daraufhin ersuchte der Steuerkommissär A und B mit Auflage vom
26. September 2017 unter anderem, substanziiert auszuführen und zu
belegen, wie die Liegenschaft im Kosovo finanziert worden sei. Dieser Auflage
kamen A und B nicht nach, weshalb der Steuerkommissär sie am 22. November
2017 mahnte. In ihrer Eingabe vom 7. Dezember 2017 machten A und B geltend,
im Jahr 2014 sei ihnen eine Versicherung der Säule 3b im Betrag von
Fr. …ausbezahlt worden. Damit hätten sie den Kaufpreis der Liegenschaft
von EUR … (zum Tageskurs von Fr. …) teilweise beglichen. Den Rest
hätten sie aus dem privaten Vermögen bezahlt. Der Eingabe legten sie einen in
albanischer Sprache verfassten Vertrag vom 21. Oktober 2014 bei. Mit
E-Mail vom 31. Januar 2018 liessen A und B den Kaufpreis der Liegenschaft
auf EUR … korrigieren.
Mit Veranlagungsverfügung bzw. Einschätzungsentscheid
jeweils vom 6. Februar 2018 setzte das kantonale Steueramt das massgebende
steuerbare Einkommen von A und B (nachfolgend: die Pflichtigen) für die direkte
Bundessteuer 2015 auf Fr. … (zum Satz von Fr. …) bzw. bei den
Staats- und Gemeindesteuern 2015 auf Fr. … (zum Satz von Fr. …)
und das Vermögen auf Fr. … fest (zum Satz von Fr. …). Sowohl bei der
direkten Bundessteuer als auch bei den Staats- und Gemeindesteuern rechnete der
Steuerkommissär nach pflichtgemässem Ermessen geschätzte "weitere
Einkünfte" von Fr. … auf.
B.
Gegen
die Veranlagungsverfügung und den Einschätzungsentscheid erhoben die Pflichtigen
mit Eingabe vom 6. März 2018 Einsprache. Diese wies das Steueramt mit
Einspracheentscheiden vom 29. März 2018 ab.
II.
Hiergegen erhoben die Pflichtigen mit Eingabe vom
25. April 2018 Rekurs bzw. Beschwerde beim Steuerrekursgericht. Dieses
hiess die beiden Rechtsmittel am 25. September 2018 teilweise gut, hob die
Einspracheentscheide auf und wies die Angelegenheiten im Sinn der Erwägungen
zum Neuentscheid an das Steueramt zurück. Eine Minderheit des Steuerrekursgerichts
sprach sich in der dem Entscheid angefügten Minderheitsmeinung dafür aus, dass
die Beschwerde teilweise gutzuheissen und die Pflichtigen bei der direkten
Bundessteuer mit einem Einkommen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) zu
veranlagen bzw. bei den Staats- und Gemeindesteuern mit einem Einkommen von
Fr. … (zum Satz von Fr. …) und einem Vermögen von Fr. … (zum
Satz von Fr. …) einzuschätzen seien.
III.
Gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 25. September
2018 erhob das Steueramt namens des Staats Zürich und der Schweizerischen
Eidgenossenschaft mit Eingabe vom 31. Oktober 2018 Beschwerde beim
Verwaltungsgericht. Es beantragt, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und
die Einspracheentscheide seien zu bestätigen; eventuell sei der angefochtene
Entscheid aufzuheben und die Sache zum Neuentscheid an das Steuerrekursgericht
zurückzuweisen; alles unter Kostenfolge zulasten der Beschwerdegegner.
Mit Präsidialverfügung vom 1. November 2018 wurden
die Verfahren SB.2018.00120 (Staats- und Gemeindesteuern 2015) und
SB.2018.00121 (direkte Bundessteuer 2015) vereinigt.
Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, reichten die Pflichtigen mit Eingabe vom 28. November 2018
eine Beschwerdeantwort ein. Darin beantragen sie, die Beschwerde sei unter Kosten-
und Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdeführenden vollumfänglich
abzuweisen.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Mit
der
Steuerbeschwerde
an das
Verwaltungsgericht betreffend die Staats- und Ge­meindesteuern können laut
§ 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
Für die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere
verwaltungsunabhängige kan­tonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer
gelten laut Art. 145 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (
DBG)
die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor
der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss". Dies ist nach der
Rechtsprechung dahingehend auszulegen, dass die Überprüfungsbefugnis des
Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und Gemeindesteuern auf die
Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5; vgl. RB 1999
Nr. 147).
1.2
Zu prüfen ist
als erstes, ob der Entscheid des
Steuerrekursgerichts unmittelbar anfechtbar ist. Dies wirft
zunächst
die Frage nach seiner Rechtsnatur auf.
1.2.1
Das Steuerrekursgericht erwog, das Steueramt habe die Schätzung nach
pflichtgemässem Ermessen in Anwendung der indirekten Methode (korrekt)
vorzunehmen. Damit beliess es dem Steueramt in Bezug auf die Wahl des
methodischen Vorgehens keinen Beurteilungsspielraum mehr. Ein solcher verbleibt
dem Steueramt lediglich insoweit, als es die Höhe der Schätzung nach wie vor
nach pflichtgemässem Ermessen vornehmen kann bzw. muss. Dabei handelt es sich
nicht um rein rechnerische Fragen. Demzufolge stellt der angefochtene
Rückweisungsentscheid einen Zwischenentscheid dar (vgl. BGE 142 II 20
E. 1.2; 134 II 124 E. 1.3).
1.2.2
Zwischenentscheide können selbständig angefochten werden, wenn sie einen
nicht wiedergutzumachenden Nachteil bewirken könnten oder die Gutheissung der
Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden
Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren erspart würde
(vgl. den sinngemäss auch auf das Steuerverfahren anwendbaren Art. 93
Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005
[BGG] in Verbindung mit § 41 Abs. 3 und § 19a Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG], vgl. zum Ganzen
VGr, SB.2010.00149, E. 1, mit Hinweisen). Ein nicht wiedergutzumachender Nachteil
liegt vor, wenn die beschwerdeführende Behörde infolge des Rückweisungsentscheids
gezwungen wäre, einen nach ihrer Ansicht rechtswidrigen Entscheid zu erlassen,
den sie mangels eigener Beschwer nicht anfechten könnte (BGE 133 V 477
E. 4.2. und 5.2.4). Dies wäre, wie die Beschwerdeführenden zutreffend
ausführen, vorliegend der Fall. Damit liegt ein nicht wiedergutzumachender
Nachteil vor. Der angefochtene Entscheid ist mithin unmittelbar anfechtbar und
auf die Beschwerden ist einzutreten.
2.
2.1
Weiter ist
zu prüfen, ob das Steuerrekursgericht einen Rückweisungsentscheid fällen durfte
oder ob es selber in der Sache hätte entscheiden müssen.
2.2
Das Steuerrekursgericht kann ausnahmsweise zwecks Wahrung des
gesetzlichen Instanzenzugs die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz
zurückweisen, namentlich wenn zu Unrecht noch kein materieller Entscheid
getroffen wurde oder dieser an einem schwerwiegenden Verfahrensmangel leidet
(vgl.
§ 149 Abs. 3 StG; VGr, 2. April
2014, SB.2013.00081, E. 2.2; RB 2000 Nr. 130 E. 4a; RB 2001
Nr. 93 E. 2a).
In den übrigen Fällen hat das
Steuerrekursgericht selber über die Sache zu befinden.
2.3
Eine
Ermessenseinschätzung bzw. -veranlagung kann nur wegen offensichtlicher
Unrichtigkeit angefochten werden. Der Steuerpflichtige kann den Nachweis der
offensichtlichen Unrichtigkeit einer zu Recht getroffenen Ermessenseinschätzung
bzw. -veranlagung grundsätzlich auf zwei Arten erbringen: Er kann entweder den
wirklichen Sachverhalt dartun und beweisen – ein solcher Fall liegt hier nicht
vor – oder er kann nachweisen, dass die getroffene Schätzung offensichtlich zu
hoch ausgefallen ist. Im letzteren Fall bleibt es bei der Ermessenseinschätzung
bzw. -veranlagung.
Bezüglich des quantitativen Elements der
Ermessenseinschätzung bzw. -veranlagung können nur grobe Schätzungsfehler
gerügt werden. Offensichtlich unrichtig ist etwa eine Ermessenseinschätzung
bzw. -veranlagung, die einen wesentlichen Gesichtspunkt übergangen oder falsch
gewürdigt hat bzw. wenn der kantonalen Behörde augenfällige Fehler oder
Irrtümer unterlaufen sind. Der Sache nach geht es um qualitativ schwerwiegende
Fehler, welche die Schätzung im Ergebnis als willkürlich erscheinen lassen. Die
Einsprachebehörde bzw. das zuständige Gericht kann sich somit nicht auf eine
summarische, mehr oberflächliche Überprüfung beschränken. Die angefochtene
Ermessenseinschätzung bzw. -veranlagung ist mit der gleichen Gründlichkeit wie
jede andere, "normale" Veranlagung zu überprüfen. Die Ermessenseinschätzung
bzw. -veranlagung ist jedoch nur dann aufzuheben oder anzupassen, wenn sie sich
als grob unrichtig erweist, d.h. eine materielle Rechtsverweigerung darstellt.
Das ist bei einer Schätzung unter anderem dann der Fall, wenn die Einschätzungs-
bzw. Veranlagungsbehörde dabei methodisch unzutreffend vorgegangen ist (BGr,
16. Oktober 2017, 2C_90/2017 und 2C_91/2017, E. 2.1 f., mit
Hinweisen).
2.3.1
Zu diesem Schluss kam das Steuerrekursgericht im angefochtenen Entscheid.
Allein der Umstand, dass das Steueramt bei seiner Schätzung nach
pflichtgemässem Ermessen methodisch verfehlt vorgegangen sein und sich damit
eine Rechtsverweigerung begangen haben soll, rechtfertigt es jedoch nicht, die
Sache an das Steueramt zurückzuweisen.
Denn kommt die
steuerpflichtige Person – wie vorliegend – ihrer Mitwirkungspflicht nicht nach,
schränkt dies die Untersuchungspflicht der Veranlagungs- bzw. Einschätzungsbehörde
ein. Praxisgemäss lebt sie im vollen Umfang erst wieder auf, wenn die
Ungewissheit des Sachverhalts, die zur ermessensweisen Einschätzung bzw. Veranlagung
geführt hat, durch die steuerpflichtige Person selbst behoben worden ist (BGr,
10. Mai 2017, 2C_30/2017 und 2C_31/2017, E. 2.3.1, mit Hinweisen). Diesfalls
ist die angefochtene Ermessenseinschätzung bzw. -veranlagung durch eine
ordentliche Einschätzung bzw. Veranlagung zu ersetzen (BGr, 16. Oktober
2017, 2C_90/2017 und 2C_91/2017, E. 2.1).
2.3.2
Dass sie weder im Einschätzungs- bzw. im Veranlagungsverfahren noch im
Einspracheverfahren den ihnen obliegenden Mitwirkungspflichten nachgekommen
sind, anerkennen die Pflichtigen zumindest sinngemäss, bringen sie in ihrer
Beschwerdeantwort doch vor, im Rahmen der Ermessenstaxation sei (auch) eine
Wahrscheinlichkeitsprüfung vorzunehmen. Wie das Steueramt zutreffend vorbringt,
konnte damit die Untersuchungspflicht des Steueramts – entgegen den Erwägungen
des Steuerrekursgerichts, wonach es Sache des Steueramts sei, ob es in Bezug
auf die Lebenshaltungskosten der Pflichtigen weitere Untersuchungen vornehmen
wolle – nicht wieder aufleben. Damit entfällt eine Rückweisung zwecks
allfälliger weiterer Untersuchung des Sachverhalts von vornherein.
2.3.3
Auch die gesetzlichen Voraussetzungen für eine Rückweisung sind nicht
erfüllt (vgl. vorne, E. 2.2). Das Steuerrekursgericht hätte die
Schätzungen des Steueramtes vielmehr selber überprüfen und allenfalls
korrigieren müssen (vgl. BGr, 16. Oktober 2017, 2C_90/2017 und 2C_91/2017).
Nachdem das Steuerrekursgericht noch keinen materiellen Entscheid gefällt hat,
ist die Angelegenheit – entsprechend dem Eventualantrag der Beschwerdeführenden
– zu diesem Zweck an das Steuerrekursgericht zurückzuweisen (§ 153
Abs. 4 in Verbindung mit § 149 Abs. 3 StG). Dabei wird es zu
berücksichtigen haben, dass – sollte es in diesem Punkt auf seine
Minderheitsmeinung abstellen wollen – seine Tatsachenfeststellung, wonach sich
im Haushalt der Pflichtigen keine undeklarierten Barmittel befunden haben
sollen, einer Begründung bedarf. Nachdem sich die Pflichtigen mit ihrer
Äusserung immerhin dem Risiko einer Strafverfolgung ausgesetzt haben (vgl.
§ 234 ff. StG; Art. 174 ff. DBG), erschliesst sich die fragliche
Schlussfolgerung dem Gericht jedenfalls nicht ohne Weiteres.
Dies führt zur teilweisen Gutheissung der Beschwerde.
3.
Da die Rückweisung auf einen Verfahrensfehler der Vorinstanz
zurückzuführen ist, auf den die Parteien keinen Einfluss hatten, sind die
Gerichtskosten der Vorinstanz aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in
Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG). Der Beschwerdegegnerschaft, die mit
ihrem Antrag unterlegen ist, ist keine Parteientschädigung zuzusprechen. Ebenso
wenig ist dem kantonalen Steueramt, das keine Parteientschädigung beantragt
hat, eine solche zuzusprechen, zumal das Verfahren weder mit besonderem Aufwand
im Sinn der Rechtsprechung verbunden war noch den Beizug eines Rechtsbeistands
rechtfertigte (vgl. Kaspar Plüss in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum
Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 3. A., Zürich
etc. 2014 [VRG-Kommentar], § 17 N. 50 ff.).
Über die Kosten- und Entschädigungsfolgen des
vorinstanzlichen Rekurs- bzw. Beschwerdeverfahrens wird das Steuerrekursgericht
in seinem Entscheid zu befinden haben.
4.
Der vorliegende Entscheid kann mit Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG) angefochten werden, soweit
er das kantonale Verfahren abschliesst oder einen nicht wiedergutzumachenden
Nachteil bewirken könnte oder die Gutheissung der Beschwerde sofort einen
Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder
Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (Art. 93 Abs. 1
BGG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde SB.2018.00120 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2015 wird
teilweise gutgeheissen. Der Rekursentscheid des Steuerrekursgerichts vom
25. September 2018 wird aufgehoben. Die Sache wird zur materiellen
Entscheidung im Sinn der Erwägungen an das Steuerrekursgericht zurückgewiesen.
2.    Die
Beschwerde SB.2018.00121 betreffend direkte Bundessteuer 2015 wird teilweise
gutgeheissen. Der Beschwerdeentscheid des Steuerrekursgerichts vom 25. September
2018 wird aufgehoben. Die Sache wird zur materiellen Entscheidung im Sinn der
Erwägungen an das Steuerrekursgericht zurückgewiesen.
3.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2018.00120 wird festgesetzt auf
Fr. 1'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--     Zustellkosten,
Fr. 1'060.--     Total der Kosten.
4.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2018.00121 wird festgesetzt auf
Fr. 1'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--     Zustellkosten,
Fr. 1'060.--     Total der Kosten.
5.    Die
Gerichtskosten werden der Vorinstanz auferlegt.
6.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
7.    Gegen
dieses Urteil kann im Sinn der Erwägungen Beschwerde erhoben werden. Die
Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,
1000 Lausanne 14, einzureichen.
8.    Mitteilung an …