zh_verwaltungsgericht · SB.2023.00056 · 2023-08-23 · de

Direkte Bundessteuer 2019 | [Veräusserung eines Grundstücks im Rahmen einer einfachen Gesellschaft: Gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel oder private Vermögensverwaltung?] Kriterien für das Vorliegen eines steuerbaren gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels im Sinn einer selbständigen Erwerbstätigkeit (E. 2.4). Der Schluss der Vorinstanz, dass vorliegend von einer Fremdfinanzierungsquote von knapp 100 % auszugehen sei, ist somit nicht zu beanstanden. Eine derart hohe Fremdfinanzierung ist wiederum ein Indiz für gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel (E. 3.2.3). Die einfache Gesellschaft des Pflichtigen und von D konnte mangels investierter Eigenmittel gar keine Verwaltung von Privatvermögen vornehmen. Vielmehr bezweckte die Gesellschaft offenkundig, Liegenschaften mit fremden Mitteln zu erwerben und im Anschluss gewinnbringend Erträge zu erzielen, etwa in Form von Mieteinnahmen oder wie vorliegend durch eine allfällige Veräusserung (E. 3.3.2). Bei einer Gesamtwürdigung der dargelegten Faktoren erscheinen die Finanzierung der durch den Pflichtigen erworbenen Liegenschaften (Fremdfinanzierungsquote von 100 %) sowie der Zweck des Liegenschaftenerwerbs (gewinnorientierte Erzielung von Erträgen ohne vorgängige Einbringung von Eigenmitteln) entscheidend für das Vorliegen von gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel. Bei den dargelegten Umständen kann gesamthaft nicht von einer bloss schlichten Verwaltung von Privatvermögen ausgegangen werden (E. 3.6). Abweisung der Beschwerde.

Zürich Verwaltungsgericht 23.08.2023 SB.2023.00056
Zurich Verwaltungsgericht 23.08.2023 SB.2023.00056
Zurigo Verwaltungsgericht 23.08.2023 SB.2023.00056

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2023.00056
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Geschäftsnummer:
SB.2023.00056
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 23.08.2023
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 22.01.2024 abgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Direkte Bundessteuer 2019
[Veräusserung eines Grundstücks im Rahmen einer einfachen Gesellschaft: Gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel oder private Vermögensverwaltung?]
Kriterien für das Vorliegen eines steuerbaren gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels im Sinn einer selbständigen Erwerbstätigkeit (E. 2.4).
Der Schluss der Vorinstanz, dass vorliegend von einer Fremdfinanzierungsquote von knapp 100 % auszugehen sei, ist somit nicht zu beanstanden. Eine derart hohe Fremdfinanzierung ist wiederum ein Indiz für gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel (E. 3.2.3).
Die einfache Gesellschaft des Pflichtigen und von D konnte mangels investierter Eigenmittel gar keine Verwaltung von Privatvermögen vornehmen. Vielmehr bezweckte die Gesellschaft offenkundig, Liegenschaften mit fremden Mitteln zu erwerben und im Anschluss gewinnbringend Erträge zu erzielen, etwa in Form von Mieteinnahmen oder wie vorliegend durch eine allfällige Veräusserung (E. 3.3.2).
Bei einer Gesamtwürdigung der dargelegten Faktoren erscheinen die Finanzierung der durch den Pflichtigen erworbenen Liegenschaften (Fremdfinanzierungsquote von 100 %) sowie der Zweck des Liegenschaftenerwerbs (gewinnorientierte Erzielung von Erträgen ohne vorgängige Einbringung von Eigenmitteln) entscheidend für das Vorliegen von gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel. Bei den dargelegten Umständen kann gesamthaft nicht von einer bloss schlichten Verwaltung von Privatvermögen ausgegangen werden (E. 3.6).
Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
EINFACHE GESELLSCHAFT
FACHWISSEN
FREMDFINANZIERUNG
GEWERBSMÄSSIGER LIEGENSCHAFTENHANDEL
GEWINNABSICHT
NOTVERKAUF
PRIVATE VERMÖGENSVERWALTUNG
SYSTEMATISCHE AUSLEGUNG
Rechtsnormen:
Art. 16 Abs. I DBG
Art. 16 Abs. III DBG
Art. 18 Abs. I DBG
Art. 18 Abs. II DBG
Art. 18 Abs. III DBG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2023.00056
Urteil
der 2. Kammer
vom
23. August 2023
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,
Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich,
Gerichtsschreiberin Lara von Arx.
In Sachen
1.    A,
2.    B,
beide vertreten durch RA C,
Beschwerdeführende,
gegen
Kanton Zürich,
vertreten durch das
kantonale Steueramt,
Dienstabteilung
Recht,
Beschwerdegegner,
betreffend
direkte Bundessteuer 2019,
hat sich
ergeben:
I.
In der Steuererklärung 2019 deklarierten A und B Einkünfte
aus unselbständiger Erwerbstätigkeit von Fr. …, wovon Fr. … Erträge
aus Liegenschaften darstellten.
Am 14. November 2008 übernahm A
(rückwirkend per 1. Januar 2007) gemeinsam mit D eine Liegenschaft an der E-Strasse 01
in F zu Gesamteigentum im Rahmen einer einfachen Gesellschaft. Die Liegenschaft
stand vorgängig im Alleineigentum von D und wurde für Fr. … in die einfache
Gesellschaft eingebracht. Die beiden Gesellschafter veräusserten die
Liegenschaft am 30. Juli 2019 für Fr. …
Mit Veranlagungsvorschlag vom 25. Oktober 2021
qualifizierte der zuständige Steuerkommissär A als gewerbsmässigen
Liegenschaftenhändler und rechnete den Ehegatten A/B aufgrund der Veräusserung
der Liegenschaft in F für die Steuerperiode 2019 insgesamt ein steuerbares
Einkommen von Fr. … auf. Mit Veranlagungsverfügung vom 10. März 2022
hielt das kantonale Steueramt an seiner Einschätzung hinsichtlich des
gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels fest und veranlagte das Ehepaar A/B mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. …
Hiergegen liessen A und B am 8. April 2022
Einsprache erheben. Nach einer vorgängigen Besprechung am 7. Juli 2022
wies das kantonale Steueramt die Einsprache mit Entscheid vom 18. November
2022 ab.
II.
Das Steuerrekursgericht
wies die hiergegen erhobene Beschwerde mit Entscheid vom 19. April 2023
ab.
III.
Mit Beschwerde vom 1. Juni 2023 liessen A und B
dem Verwaltungsgericht beantragen, der vorinstanzliche Entscheid sei aufzuheben
und ihr steuerbares und satzbestimmendes Einkommen für die direkte Bundessteuer
2019 auf Fr. … festzulegen. Eventualiter sei die Sache zur Neubeurteilung
an die Vorinstanz zurückzuweisen. Ferner ersuchten sie um Gewährung der
aufschiebenden Wirkung sowie um Zusprache einer Parteientschädigung.
Während das kantonale Steueramt in der Beschwerdeantwort
vom 27. Juni 2023 die Abweisung der Beschwerde beantragte, verzichtete die
Vorinstanz auf eine Vernehmlassung. Die eidgenössische Steuerverwaltung liess
sich nicht vernehmen.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Gegen den
Entscheid des Steuerrekursgerichts können die Steuerpflichtigen innert
30 Tagen nach Zustellung Beschwerde beim Verwaltungsgericht erheben (vgl. Art. 145
Abs. 2 i.
V.
m. Art. 140 Abs. 1
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]
und § 14 Abs. 1 der Verordnung vom 4. November 1998 über die
Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer).
1.2
In
Bundessteuersachen umfasst die Kognition des Verwaltungsgerichts alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens und die unrichtige
oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts. Denn soll
die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und
Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide
der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen
Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 DBG), muss sich die
Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung der Entscheidung
eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat,
sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5;
RB 1999 Nr. 147).
1.3
Der Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2
der Bundesverfassung (BV) ist formeller Natur, weshalb dessen Verletzung
grundsätzlich ungeachtet der materiellen Begründetheit des Rechtsmittels zur
Gutheissung desselben und zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids führt (BGE
137 I 195 E. 2.2; 135 I 187 E. 2.2; BGr, 18. Juni 2020,
2C_152/2020, E. 2.3). Gemäss Art. 29 Abs. 2 BV haben die
Parteien insbesondere Anspruch auf Äusserung zur Sache vor Fällung des
Entscheids, auf Abnahme ihrer erheblichen, rechtzeitig und formrichtig
angebotenen Beweise und auf Mitwirkung an der Erhebung von Beweisen oder
zumindest auf Stellungnahme zum Beweisergebnis (BGE 141 V 557 E. 3.1;
140 I 99 E. 3.4). Die Entscheidinstanz kann jedoch ohne Verletzung des
rechtlichen Gehörs auf die Abnahme angebotener Beweise verzichten, wenn sie
aufgrund der vorhandenen Akten ihre Überzeugung bilden konnte und ohne Willkür
annehmen durfte, ihre Beurteilung werde auch durch weitere Beweiserhebungen
nicht mehr geändert (
antizipierte
Beweiswürdigung
; vgl. zum Ganzen BGE 134 I 140 E. 5.3; 131 I 153
E. 3; VGr, 12. Januar 2022, SB.2021.00063, E. 2.4.2; Kaspar
Plüss in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz
des Kantons Zürich [VRG], 3. A., Zürich etc. 2014 [Kommentar VRG], § 7
N. 18 f.).
Die Pflichtigen offerieren im Rahmen ihrer Beschwerde die
Befragung eines Zeugen. Vorliegend steht jedoch die Klärung einer Rechtsfrage
im Zentrum, während die dieser zugrundeliegenden Tatsachen überwiegend geklärt
sind oder gestützt auf die Akten geklärt werden können. Die beantragte
Befragung erscheint daher nicht zweckdienlich und sie würde voraussichtlich
nichts am Beweisergebnis ändern. Folglich kann hierauf in antizipierter
Beweiswürdigung verzichtet werden.
1.4
Auf den
Antrag der Pflichtigen betreffend die Erteilung der aufschiebenden Wirkung
wurde bereits mit Präsidialverfügung vom 5. Juni 2023 zu Recht nicht
eingetreten, da der vorliegenden Beschwerde von Gesetzes wegen aufschiebende
Wirkung zukommt (vgl. Silvia Hunziker/Jsabelle Mayer-Knobel in Martin
Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. A.,
Basel 2017, Art. 140 DBG N. 1).
2.
2.1
Streitig
ist, ob der (hälftige) Gewinn aus dem Verkauf einer durch den Pflichtigen und D
gehaltenen Liegenschaft als privater Kapitalgewinn im Sinn von Art. 16 Abs. 3
DBG oder als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit nach Art. 18 Abs. 2
DBG zu qualifizieren ist.
2.2
Der
Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte (Art. 16
Abs. 1 DBG). Aufgrund dieser gesetzlichen Ordnung, welche sich am Konzept
der Reinvermögenszugangstheorie
orientiert,
sind alle Wertzuflüsse (Einkünfte) bei den Steuerpflichtigen ohne Rücksicht auf
ihre Quellen steuerbar, sofern sie das Gesetz nicht ausdrücklich von der
Besteuerung ausnimmt. Ausgenommen sind namentlich die Kapitalgewinne aus der
Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16 Abs. 3 DBG).
2.3
Als
Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit steuerbar sind gemäss Art. 18
Abs. 1 DBG alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land-
und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen
selbständigen Erwerbstätigkeit. Der Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit
ist dabei praxisgemäss weit auszulegen: Gewinne aus einer Tätigkeit, die über
die schlichte Verwaltung von Privatvermögen hinausgeht, stellen steuerbares
Einkommen dar (BGr, 9. März 2021, 2C_553/2019, E. 3.2 m. w. H.).
Dazu zählen nach Art. 18 Abs. 2 DBG auch alle
Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von
Geschäftsvermögen. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz
oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (Art. 18 Abs. 2
DBG). Die Rechtsprechung versteht unter selbständiger Erwerbstätigkeit jede
Tätigkeit, bei der eine natürliche Person durch Einsatz von Arbeitsleistung und
Kapital in frei bestimmter Selbstorganisation planmässig, anhaltend und nach
aussen sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am wirtschaftlichen Verkehr
teilnimmt (BGE 125 II 113 E. 5b; BGr, 13. Oktober 2022,
2C_643/2021, E. 2.1; BGr, 9. Mai 2019, 2C_389/2018, E. 2.1;
BGr, 9. Mai 2016, 2C_1131/2015 und 2C_1132/2015, E. 3.1.1; VGr, 15. September
2021, SB.2020.000117, E. 3.2; VGr, 19. Februar 2020, SB.2019.000112, E. 1.2).
2.4
Nach der
Praxis des Bundesgerichts liegt gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel im Sinn
einer selbständigen Erwerbstätigkeit immer dann vor, wenn die steuerpflichtige Person
An- und Verkäufe von Liegenschaften nicht nur im Rahmen der privaten Vermögensverwaltung
bei sich zufällig bietender Gelegenheit tätigt, sondern wenn sie dies
systematisch und mit der Absicht der Gewinnerzielung tut. Als Indizien hierfür
kommen in Betracht: die systematische bzw. planmässige Art und Weise des
Vorgehens (aktives, wertvermehrendes Tätigwerden durch Parzellierung,
Überbauung, Werbung usw.; Erwerb in der offenkundigen Absicht, die Liegenschaft
möglichst rasch mit Gewinn weiterzuverkaufen; Ausnützung der Marktentwicklung),
die Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte, der enge Zusammenhang eines
Geschäfts mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, der
Einsatz spezieller Fachkenntnisse, die kurze Besitzesdauer, der Einsatz
erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte oder die Realisierung
derselben im Rahmen einer Personengesellschaft (BGE 125 II 113 E. 6a; BGr,
13. Oktober 2022, 2C_643/2021, E. 2.2; BGr, 9. März 2021,
2C_553/2019, E. 3.3; BGr, 11. Juni 2019, 2C_551/2018, E. 2.1.3;
BGr, 25. Juli 2017, 2C_966/2016, E. 3.3). Jedes dieser Indizien kann
gemäss Bundesgericht zusammen mit anderen, unter Umständen jedoch auch allein,
zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinn von Art. 18 Abs. 1
DBG ausreichen. Dass einzelne, typische Elemente der selbständigen Erwerbstätigkeit
im Einzelfall nicht erfüllt sind, kann durch andere Elemente kompensiert
werden, die mit besonderer Intensität vorliegen. Entscheidend ist, dass die
Tätigkeit in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtet ist (BGE 125 II 113 E. 3c;
BGr, 9. Mai 2019, 2C_389/2018, E. 2.2; BGr, 31. Oktober
2011, 2C_948/2010, E. 2.4; VGr, 15. September 2021, SB.2020.000117, E. 3.3).
Folglich kann unter Umständen auch eine Person, welche weder haupt- noch
nebenberuflich als Liegenschaftenhändlerin tätig ist, als gewerbsmässige (Quasi)
Liegenschaftenhändlerin qualifiziert werden (vgl. BGr, 10. September 2015,
2C_27/2015, E. 1.4; BGr, 25. August 2014, 2C_1048/2013, E. 1.4).
2.5
Private
Vermögensverwaltung und damit keine selbständige Erwerbstätigkeit liegt
etwa bei Vermietung eigener Liegenschaften vor. Dies gilt selbst dann, wenn das
Vermögen umfangreich ist, professionell verwaltet wird und kaufmännische Bücher
geführt werden (BGr, 13. Oktober 2022, 2C_643/2021, E. 2.3; BGr,
9. März 2021, 2C_553/2019, E. 3.4; BGr, 25. Juli 2017,
2C_966/2017, E. 3.4; VGr, 15. September 2021, SB.2020.00117, E. 3.4;
VGr, 7. Juli 2021, SB.2021.00045, E. 2.3).
3.
3.1
Der
Pflichtige erwarb die streitbetroffene Liegenschaft durch die Gründung einer
einfachen Gesellschaft mit D am 14. November 2008 rückwirkend per
1. Januar 2007. Gemäss öffentlich beurkundetem Gesellschaftsgründungs- und
Sacheinlagevertrag vom 14. November 2008 brachte D die Liegenschaft in die
Gesellschaft ein, wohingegen der Pflichtige den hälftigen Anteil an der
Kapitalschuld von Fr. … übernahm. Die Finanzierung des Gesamtkaufpreises
der Liegenschaft erfolgte unbestritten mittels zweier Hypotheken in Höhe von
insgesamt Fr. … Überdies wurde den Gesellschaftern per 31. Dezember
2008 ein Privatkredit in Höhe von Fr. … gewährt.
3.2
3.2.1
Die Vorinstanzen gingen aufgrund der dargelegten Finanzierung der
Liegenschaft von einer Fremdfinanzierungsquote von 100 % aus. Die
Pflichtigen lassen hiergegen einwenden, dieser Schluss sei falsch. Der
Privatkredit in Höhe von Fr. … sei auf ein Konto überwiesen und am 31. Dezember
2008 noch nicht verwendet worden. Er sei nicht für den Erwerb der Liegenschaft,
sondern für spätere Unterhaltsarbeiten eingesetzt worden. Ferner sei der
Finanzierungsgrad der Liegenschaft fälschlicherweise nicht aufgrund des damaligen
Verkehrswerts, sondern aufgrund der Anlagekosten berechnet worden. Da sich die
streitbetroffene Liegenschaft in Hanglage im Gebiet L mit Sicht auf den G-See
befinde, sei ein (damaliger) Verkehrswert von weit über Fr. …heranzuziehen,
weshalb die Fremdfinanzierung nicht übermässig sei. Im Übrigen sei zu Unrecht
keine Gesamtbetrachtung des Liegenschaftenportfolios des Pflichtigen erfolgt.
3.2.2
Den Pflichtigen ist übereinstimmend mit der Vorinstanz dahingehend
zuzustimmen, dass, wenn ein Steuerpflichtiger mehrere Liegenschaften in seinem
Eigentum hat, grundsätzlich eine Gesamtbetrachtung erfolgen muss (vgl. BGr, 13. Oktober
2022, 2C_643/2021, E. 3.1). Bei der Liegenschaft des Pflichtigen in F
betrug der Fremdfinanzierungsanteil gemessen an den hierfür gewährten
Hypotheken 98,71 %, ohne Berücksichtigung des zusätzlich ausgegebenen
Privatkredits. Die Pflichtigen führten in einer Eingabe vom 29. August
2022 denn auch aus: "Dass die Liegenschaft zu einem guten Preis erworben
werden konnte, wird auch durch den Umstand belegt, dass die Bank bereit war,
den Kaufpreis zu finanzieren. Andernfalls hätte die Bank das Einschiessen von
Eigenkapital verlangt". Der Pflichtige setzte folglich keine eigenen
Mittel zum (hälftigen) Erwerb der Liegenschaft in F ein. Sofern er sich
diesbezüglich auf sein gesamtes Liegenschaftenportfolio beruft, ist anzumerken,
dass zwei weitere durch ihn und D in den Jahren 2010 und 2011 erworbene
Liegenschaften in H und in I ebenfalls eine sehr hohe Fremdfinanzierung
aufwiesen. Gemessen an den jeweiligen Hypotheken lag der Fremdfinanzierungsgrad
der Liegenschaft in H bei 94 % (Finanzierung des Gesamtkaufpreises von
Fr. … mit einer Hypothek von Fr. …) und derjenige der Liegenschaft in
I bei 95 % (Finanzierung des Gesamtkaufpreises von Fr. … mit einer
Hypothek von Fr. …).
3.2.3
Die Einwendungen der Pflichtigen betreffend den Verkehrswert der
streitbetroffenen Liegenschaft vermögen an den vorgenannten
Fremdfinanzierungsgraden nichts zu ändern. Denn wenn der Pflichtige wiederholt
einzig einen im Vergleich zum Kaufpreis erhöhten Verkehrswert einer neu zu
erwerbenden Liegenschaft als Eigenmittel bei der Finanzierung einbringt, führt dies
in extremis
dazu, dass selbst gänzlich ohne Investition von
Eigenkapital, aber mit genügend hoher Gewinnmarge, die Qualifikation als
private Vermögensverwaltung nicht ausgeschlossen wäre. Die bundesgerichtliche
Rechtsprechung hält diesbezüglich jedoch fest, dass eine solche indes
keinesfalls vorliegen kann, wo gar kein eigenes Vermögen investiert wird (vgl.
BGer, 21. April 2021, 9C_730/2020, E. 6.2.2. mit Hinweis). Auch die
von den Pflichtigen angerufenen, aus einem (mutmasslich) höheren Verkehrswert
resultierenden "stillen Reserven" auf den Liegenschaften können für
sich genommen keine tiefere Fremdkapitalquote begründen. Für die Beurteilung
des unternehmerischen Risikos im Zeitpunkt des Grundstücks- bzw. des
Liegenschaftserwerbs massgebend ist einzig die am vereinbarten Kaufpreis
gemessene Fremdfinanzierungsquote. Im Gegensatz zu einer tatsächlich
geleisteten Sicherheit etwa in Form von verpfändeten Lebensversicherungen (vgl.
BGr, 21. April 2022, 2C_702/2020 bzw. VGr, 22. Juli 2020, SB
2019.00093) ist bei durch den Verkehrswert von Grundstücken oder Liegenschaften
begründeten stillen Reserven – sofern solche effektiv vorhanden sein sollten –
die Möglichkeit der Realisation letztlich stets von künftigen Gegebenheiten
abhängig und somit mit Unsicherheiten verbunden. Die Kenntnis um allfällige
Reserven sowie deren bewusste Einplanung in die Kauffinanzierung aufseiten des
Pflichtigen als Miterwerber der Liegenschaft sprechen hingegen für eine
Spekulation auf künftige Gewinne aus den Liegenschaften und somit für eine
selbständige Erwerbstätigkeit (VGr, 5. Juli 2023, SB.2023.00034, E. 3.7.2).
Der Schluss der Vorinstanz, dass vorliegend von einer Fremdfinanzierungsquote
von knapp 100 % auszugehen sei, ist somit nicht zu beanstanden. Eine
derart hohe Fremdfinanzierung ist wiederum ein Indiz für gewerbsmässigen
Liegenschaftenhandel.
3.3
3.3.1
Hinsichtlich des Vorgehens des Pflichtigen ist näher auf den
Zusammenschluss mit D zu einer einfachen Gesellschaft einzugehen. Die
Pflichtigen führen diesbezüglich aus, bei einer Beschränkung der einfachen
Gesellschaft auf die Verwaltung von gemeinsamem Vermögen könne nicht von einer
selbständigen Erwerbstätigkeit ausgegangen werden. Gemäss dem Einlagevertrag
vom 14. November 2008 habe die Gesellschaft einzig den Besitz und die
Nutzung der Liegenschaften bezweckt. Es gäbe keinen Hinweis, dass je eine
Immobilienspekulation oder andere kommerzielle Tätigkeiten hätten begründet
werden sollen. Die Liegenschaft in F sei als Kapitalanlage erworben worden mit
der Absicht einer langfristigen privaten Vermögensverwaltung.
3.3.2
Diesen Vorbringen der Pflichtigen muss entgegengesetzt werden, dass die
einfache Gesellschaft des Pflichtigen und von D mangels investierter
Eigenmittel gar keine Verwaltung von Privatvermögen vornehmen konnte. Vielmehr
bezweckte die Gesellschaft offenkundig, Liegenschaften mit fremden Mitteln zu
erwerben und im Anschluss gewinnbringend Erträge zu erzielen, etwa in Form von
Mieteinnahmen oder – wie vorliegend – durch eine allfällige Veräusserung. Um
die Liegenschaften überhaupt finanzieren zu können, waren die Gesellschafter
zwingend auf die vorgenannte Finanzierungsstrategie angewiesen. Es ist zudem
davon auszugehen, dass der gezielten Auswahl von Liegenschaften, die einen im
Vergleich zum Kaufpreis (teilweise deutlich) höheren Verkehrswert aufwiesen,
eine Gewinnabsicht mit Sicherheit zumindest inhärent war. Indem der Pflichtige
noch zwei weitere Liegenschaften gemeinsam mit D auf diese Art und Weise erwarb
und daraus Gewinne in Form von Mieterträgen erzielte, handelte er planmässig,
systematisch und mit der nötigen Gewinnabsicht. Hieran ändert auch die
Begründung von Grundpfandverschreibungen oder die Einräumung eines Vorkaufs-
oder Näherbaurechts nichts. Von einer blossen Verwaltung von Privatvermögen
kann bei diesen Umständen keine Rede sein. Es bestehen zudem auch keinerlei
Zweifel, dass der Pflichtige die Liegenschaft in F als Geschäftsvermögen in die
einfache Gesellschaft mit D einbrachte, obwohl er dies in seiner Beschwerde in
Abrede stellt.
3.3.3
In der vorliegenden Konstellation ist auch nicht von Notverkäufen
auszugehen, wie sie nach Ansicht der Pflichtigen vorliegen, da die Auflösung
der einfachen Gesellschaft und die damit verbundene Veräusserung der
Liegenschaften nicht auf äusseren Druck von Drittparteien, sondern auf ein
internes Zerwürfnis der Gesellschafter zurückzuführen ist. Andererseits gelte
selbst für den Fall eines effektiven Notverkaufs, dass gemäss Rechtsprechung
ein äusserer Druck zum Verkauf das Vorliegen einer selbständigen
Erwerbstätigkeit nicht ausschliesst (BGr, 28. September 2022, 2C_827/2021
und 2C_850/2021, E. 7.3; BGr, 10. September 2015, 2C_27/2015, E. 4.5).
3.4
In Bezug
auf die Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte des Pflichtigen ist anzumerken,
dass er insgesamt drei Liegenschaften in der Zeit von 2008 bis 2011 gemeinsam
mit D erworben hat. Die in F gelegene Liegenschaft veräusserten die beiden nach
einer Haltedauer von über zehn Jahren an eine Drittpartei, während die beiden
anderen Liegenschaften anlässlich der Auflösung der einfachen Gesellschaft im
Jahr 2016 von D erneut zu Alleineigentum übernommen wurden. Obschon
übereinstimmend mit den Pflichtigen eine lange Haltedauer der Liegenschaft in F
zu bejahen ist, schliesst dieser Umstand gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel
nicht per se aus. Die lange Haltedauer der Liegenschaft in F wird vielmehr
dadurch relativiert, dass der Pflichtige zwischenzeitlich zwei weitere
Liegenschaften zu Gesamteigentum erworben hat und das Eigentum an diesen wieder
abgetreten hat. Folglich lassen die Häufigkeit und die Haltedauer der durch den
Pflichtigen erworbenen Liegenschaften keine eindeutigen Rückschlüsse für oder
gegen eine selbständige Erwerbstätigkeit zu.
3.5
Hinsichtlich
des Kriteriums der beruflichen Nähe ist relevant, dass der Pflichtige in der
Immobilienbranche tätig ist. Seit dem Jahr 2009 ist er eigenen Angaben zufolge
Eigentümer und Verwaltungsrat der J AG. Seit 2014 ist er überdies im
Verwaltungsrat der durch ihn im Jahr 2018 übernommenen K AG. In beiden
Gesellschaften waltete der Pflichtige zeitweise als Verwaltungsratspräsident.
Die Gesellschaften bezwecken gemäss Eintrag im Handelsregister namentlich den
Kauf, Verkauf und die Vermittlung von Immobilien. Gemäss aktenkundigem
Internetauftritt amtet der Pflichtige in den Gesellschaften als Geschäftsführer.
Obschon er geltend macht, einzig im Bereich der Immobilienverwaltung, nicht
jedoch im Immobilienhandel tätig zu sein, verfügt der Pflichtige zweifelsohne
über relevante Fachkenntnisse, welche er nicht zuletzt für seine Funktion als
Geschäftsführer benötigt. Ab welchem Zeitpunkt er die vorgenannten
Verwaltungsratsmandate genau ausübte, ist angesichts seiner langjährigen
Erfahrung in der Immobilienbranche von untergeordneter Bedeutung. Die
Vorinstanz führte diesbezüglich vielmehr aus, es sei lebensfremd anzunehmen,
der Pflichtige sei durch seine langjährige Tätigkeit im Immobilienbereich nicht
in der Lage, potenzielle Kaufobjekte zu bewerten, die Preisentwicklung im Auge
zu haben, Fremdfinanzierungsmöglichkeiten zu beurteilen oder Sanierungskosten
abzuschätzen. Dieser Schluss ist nicht zu beanstanden. Hinzu kommt, dass die im
Eigentum des Pflichtigen stehende J AG in den Jahren 2009 bis 2012 die
Liegenschaftsabrechnungen für seine in F gelegene Liegenschaft übernommen hat.
Die Liegenschaft ermöglichte es dem Pflichtigen folglich zeitweise auch, Arbeit
für seine Immobiliengesellschaft zu beschaffen. Obschon die bundesgerichtliche
Rechtsprechung das Kriterium der besonderen Fachkenntnisse als weniger zentral
würdigt (vgl. BGr, 6. Juni 2017, 2C_866/2016, E. 4.2; BGr,
21. März 2017, 9C_591/2016, E. 6.1.4), kann die berufliche Tätigkeit
des Pflichtigen dennoch als Indiz für eine selbständige Erwerbstätigkeit als
gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler gewertet werden.
3.6
Bei einer Gesamtwürdigung der dargelegten Faktoren
erscheinen die Finanzierung der durch den Pflichtigen erworbenen Liegenschaften
(Fremdfinanzierungsquote von 100 %) sowie der Zweck des
Liegenschaftenerwerbs (gewinnorientierte Erzielung von Erträgen ohne vorgängige
Einbringung von Eigenmitteln) entscheidend für das Vorliegen von
gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel. Bei den dargelegten Umständen kann
gesamthaft nicht von einer bloss
schlichten Verwaltung von
Privatvermögen ausgegangen werden. Es liegt somit gewerbsmässiger
Liegenschaftenhandel vor.
3.7
3.7.1
Hierzu führen die Pflichtigen aus, bei der
Überführung der streitbetroffenen Liegenschaft vom Privatvermögen ins
Geschäftsvermögen müsse auf den Verkehrswert abgestellt werden. Dieser sei
durch den Verkauf der Liegenschaft an Dritte vorhanden. Aufgrund der Tatsache,
dass der Überführungswert ins Geschäftsvermögen und der Veräusserungspreis
identisch seien, resultiere kein steuerbarer Gewinn. Die bisherige Wertzunahme
der Liegenschaft sei in Anbetracht von Art. 16 Abs. 3 DBG als
steuerfreier privater Kapitalgewinn zu qualifizieren.
3.7.2
Mit ihrer Argumentation verkennen die
Pflichtigen, dass die Überführung der streitbetroffenen Liegenschaft ins
Geschäftsvermögen bereits in der Steuerperiode 2008 stattgefunden hat, als der
Pflichtige sich zwecks Aufnahme der gemeinsamen Geschäftstätigkeit mit D zu
einer einfachen Gesellschaft zusammenschloss. Für die Festsetzung des damaligen
Verkehrswerts der Liegenschaft ist auf den vereinbarten Kaufpreis in Höhe von
Fr. … abzustellen. Die zwischenzeitliche Wertzunahme der Liegenschaft bzw.
der hierdurch begründete Gewinn anlässlich ihres Verkaufs, unterliegt der
Besteuerung als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit gemäss Art. 18
Abs. 2 DBG.
Die Beschwerde ist im Hauptbegehren folglich abzuweisen.
4.
Für die eventualiter beantragte
Rückweisung der Sache an die Vorinstanz besteht weder Anlass noch wird eine
Rückweisung durch die anwaltlich vertretenen Pflichtigen hinreichend
substanziiert begründet. Der vorinstanzliche Entscheid ist vollständig und es
ist klar ersichtlich, von welchen Erwägungen sich das Gericht hat leiten
lassen. Die Pflichtigen hatten im Rahmen des vorliegenden Beschwerdeverfahrens
zudem hinreichend Gelegenheit, sich dazu zu äussern. Ihrem Eventualbegehren
kann daher ebenfalls keine Folge geleistet werden.
Die Beschwerde ist somit
vollumfänglich abzuweisen.
5.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den
Pflichtigen je zur Hälfte, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten,
aufzuerlegen (Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 1
DBG) und
es steht ihnen keine
Parteientschädigung zu (Art. 64 des Verwaltungsverfahrens­gesetzes vom
20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145
Abs. 2 DBG).
Dem kantonalen Steueramt steht trotz Obsiegen keine
Parteientschädigung zu, gehört doch die Erhebung und Beantwortung von
Rechtsmitteln zu dessen angestammter bzw. üblicher Amtstätigkeit. Der
angefallene Aufwand rechtfertigt deshalb keine Entschädigung (vgl. Kaspar Plüss
in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des
Kantons Zürich [VRG], 3. A., Zürich etc. 2014, § 17 N. 51).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde SB.2023.00056 betreffend direkte Bundessteuer 2019 wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 10'200.--;  die übrigen Kosten betragen:
Fr.     150.--
Zustellkosten,
Fr. 10'350.--
Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden unter solidarischer Haftung für
die gesamten Kosten auferlegt.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert
30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Schweizerischen
Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.
6.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Steuerrekursgericht;
c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).