zh_verwaltungsgericht · SB.2025.00119 · 2026-04-21 · de
Steuerhoheit(26.1-31.12.2017, 1.1.-31.12.2018, 1.1.-31.12.2019, 1.1.-31.12.2020, 1.1.-31.12.2021; 2. Rechtsgang)

[Steuerhoheitsverfahren: Prozessual rügt die Beschwerdeführerin eine Verletzung des rechtlichen Gehörs; die Mahnfrist zur Beantwortung der Auflage sei zu kurz gewesen. Zudem sei der Verfahrensgegenstand unklar. In der Sache ist strittig, ob die Beschwerdeführerin aufgrund des Orts der tatsächlichen Verwaltung im Kanton Zürich unbeschränkt steuerpflichtig war.] Die Dauer der Frist zur Beantwortung von Auflagen bzw. zur Mahnung derjenigen ist gesetzlich nicht vorgeschrieben; es handelt sich um eine behördliche bzw. gerichtliche Frist (E. 2.2.1). In Bezug auf Mahnungen von Auflagen erweist sich eine Frist von 10 Tagen als angemessen (E. 2.2.3). Da die Beschwerdeführerin konkret 11 Tage Zeit hatte, ist keine Verletzung des rechtlichen Gehörs ersichtlich (E. 2.3 ff.). Der Gegenstand eines Steuerhoheitsverfahrens ist auf bestimmte Steuerperioden zu beschränken; eine offene Formulierung des Dispositivs ist unzulässig (E. 3.1). Da die Vorinstanz zum Schluss gekommen ist, dass der Ort der tatsächlichen Verwaltung der Beschwerdeführerin für die Dauer vom 30. April 2018 bis zum 29. März 2020 nicht im Kanton Zürich gelegen haben konnte, kann das Verwaltungsgericht nur noch der Frage nachgehen, ob der Ort der tatsächlichen Verwaltung in den Zeiträumen vom 26. Januar 2017 bis zum 29. April 2018 und vom 30. März 2020 bis zum 31. Dezember 2021 im Kanton Zürich bestand (E. 3.2). Im Licht von Art. 22 Abs. 1 StHG ist das Entscheiddispositiv der Vorinstanz so zu verstehen, dass die unbeschränkte Steuerpflicht der Beschwerdeführerin im Kanton Zürich und damit die Veranlagungszuständigkeit des Kantons Zürich für die gesamten Steuerperioden 2017, 2018, 2020 und 2021 bestehen. Der Umstand, dass sich der Ort der tatsächlichen Verwaltung vom 30. April 2018 bis zum 29. März 2020  mithin während Teilen der Steuerperioden 2018 und 2020  nicht im Kanton Zürich befand, wird auf der Ebene der Steuerausscheidung zugunsten der Beschwerdeführerin Rechnung zu tragen sein (Art. 22 Abs. 3 StHG; E.3.3.3). Juristische Personen sind aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sich ihr Sitz oder ihre tatsächliche Verwaltung im Kanton befindet (E. 4.1). Der Kanton trägt die Beweislast, wenn er geltend macht, eine juristische Person habe ihren Ort der tatsächlichen Verwaltung in seinem Kantonsgebiet (E. 4.2); das Beweismass der überwiegenden Wahrscheinlichkeit genügt (E. 4.3 f.). Die präsumtiv steuerpflichtige Person ist zur Mitwirkung verpflichtet (E. 4.5).Aufgrund der Belege, Hinweise und Indizien sowie des Verhaltens der Beschwerdeführerin im Steuerdomizilverfahren steht für das Verwaltungsgericht mit zumindest überwiegender Wahrscheinlichkeit fest, dass die Fäden der Geschäftsführung am Wohnsitz der Gesellschafter im Kanton Zürich zusammenliefen und dort schwergewichtig die wesentlichen Unternehmensentscheide für die Beschwerdeführerin getroffen wurden (E. 5.3 ff.). Ins Gewicht fällt vorliegend insbesondere die ökonomische Nähe der Beschwerdeführerin zu einer anderen Gesellschaft, die ebenfalls von den Gesellschaftern der Beschwerdeführerin beherrscht wird und ihren Sitz am Wohnort der Gesellschafter hat (E. 5.3.3 f.). Zudem ist die Beschwerdeführerin ihrer Mitwirkungspflicht nur ungenügend nachgekommen (E. 5.3.7). Die Beschwerdeführerin hat ihre tatsächliche Verwaltung im Kanton Zürich. In den strittigen Steuerperioden bestand eine unbeschränkte Steuerpflicht im Kanton Zürich (E. 5.4).Abweisung, soweit Eintreten.

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2025.00119
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Geschäftsnummer:
SB.2025.00119
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 21.04.2026
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist am Bundesgericht noch hängig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Steuerhoheit(26.1-31.12.2017, 1.1.-31.12.2018, 1.1.-31.12.2019, 1.1.-31.12.2020, 1.1.-31.12.2021; 2. Rechtsgang)
[Steuerhoheitsverfahren: Prozessual rügt die Beschwerdeführerin eine Verletzung des rechtlichen Gehörs; die Mahnfrist zur Beantwortung der Auflage sei zu kurz gewesen. Zudem sei der Verfahrensgegenstand unklar. In der Sache ist strittig, ob die Beschwerdeführerin aufgrund des Orts der tatsächlichen Verwaltung im Kanton Zürich unbeschränkt steuerpflichtig war.]Die Dauer der Frist zur Beantwortung von Auflagen bzw. zur Mahnung derjenigen ist gesetzlich nicht vorgeschrieben; es handelt sich um eine behördliche bzw. gerichtliche Frist (E. 2.2.1). In Bezug auf Mahnungen von Auflagen erweist sich eine Frist von 10 Tagen als angemessen (E. 2.2.3). Da die Beschwerdeführerin konkret 11 Tage Zeit hatte, ist keine Verletzung des rechtlichen Gehörs ersichtlich (E. 2.3 ff.).Der Gegenstand eines Steuerhoheitsverfahrens ist auf bestimmte Steuerperioden zu beschränken; eine offene Formulierung des Dispositivs ist unzulässig (E. 3.1). Da die Vorinstanz zum Schluss gekommen ist, dass der Ort der tatsächlichen Verwaltung der Beschwerdeführerin für die Dauer vom 30. April 2018 bis zum 29. März 2020 nicht im Kanton Zürich gelegen haben konnte, kann das Verwaltungsgericht nur noch der Frage nachgehen, ob der Ort der tatsächlichen Verwaltung in den Zeiträumen vom 26. Januar 2017 bis zum 29. April 2018 und vom 30. März 2020 bis zum 31. Dezember 2021 im Kanton Zürich bestand (E. 3.2). Im Licht von Art. 22 Abs. 1 StHG ist das Entscheiddispositiv der Vorinstanz so zu verstehen, dass die unbeschränkte Steuerpflicht der Beschwerdeführerin im Kanton Zürich und damit die Veranlagungszuständigkeit des Kantons Zürich für die gesamten Steuerperioden 2017, 2018, 2020 und 2021 bestehen. Der Umstand, dass sich der Ort der tatsächlichen Verwaltung vom 30. April 2018 bis zum 29. März 2020  mithin während Teilen der Steuerperioden 2018 und 2020  nicht im Kanton Zürich befand, wird auf der Ebene der Steuerausscheidung zugunsten der Beschwerdeführerin Rechnung zu tragen sein (Art. 22 Abs. 3 StHG; E. 3.3.3). Juristische Personen sind aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sich ihr Sitz oder ihre tatsächliche Verwaltung im Kanton befindet (E. 4.1). Der Kanton trägt die Beweislast, wenn er geltend macht, eine juristische Person habe ihren Ort der tatsächlichen Verwaltung in seinem Kantonsgebiet (E. 4.2); das Beweismass der überwiegenden Wahrscheinlichkeit genügt (E. 4.3 f.). Die präsumtiv steuerpflichtige Person ist zur Mitwirkung verpflichtet (E. 4.5).Aufgrund der Belege, Hinweise und Indizien sowie des Verhaltens der Beschwerdeführerin im Steuerdomizilverfahren steht für das Verwaltungsgericht mit zumindest überwiegender Wahrscheinlichkeit fest, dass die Fäden der Geschäftsführung am Wohnsitz der Gesellschafter im Kanton Zürich zusammenliefen und dort schwergewichtig die wesentlichen Unternehmensentscheide für die Beschwerdeführerin getroffen wurden (E. 5.3 ff.). Ins Gewicht fällt vorliegend insbesondere die ökonomische Nähe der Beschwerdeführerin zu einer anderen Gesellschaft, die ebenfalls von den Gesellschaftern der Beschwerdeführerin beherrscht wird und ihren Sitz am Wohnort der Gesellschafter hat (E. 5.3.3 f.). Zudem ist die Beschwerdeführerin ihrer Mitwirkungspflicht nur ungenügend nachgekommen (E. 5.3.7). Die Beschwerdeführerin hat ihre tatsächliche Verwaltung im Kanton Zürich. In den strittigen Steuerperioden bestand eine unbeschränkte Steuerpflicht im Kanton Zürich (E. 5.4).Abweisung, soweit Eintreten.
Stichworte:
AUFLAGE
AUFLAGEFRIST
AUSSCHEIDUNG
DISPOSITIV
DOPPELBELASTUNG
FRISTEN
INDIZIEN
INDIZIENBEWEIS
JURISTISCHE PERSON
MAHNFRIST
MAHNUNG
ORT DER TATSÄCHLICHEN VERWALTUNG
RECHTLICHES GEHÖR
RECHTSKRAFT
RECHTSMITTELBELEHRUNG
SCHEINDOMIZIL
STEUERAUSSCHEIDUNG
STEUERDOMIZIL
STEUERDOMIZILENTSCHEID
STEUERHOHEIT
STEUERHOHEITSENTCHEID
STEUERHOHEITSVERFAHREN
STEUERPERIODE
VERFAHRENSGEGENSTAND
ZWISCHENVERFÜGUNG
Rechtsnormen:
Art. 29 Abs. II BV
Art. 127 Abs. III BV
§ 55 StG
Art. 20 Abs. I StHG
Art. 22 Abs. I StHG
Art. 22 Abs. III StHG
Art. 8 ZGB
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2025.00119
Urteil
der 2. Kammer
vom 21. April 2026
Mitwirkend: Abteilungspräsidentin
Silvia Hunziker (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich,
Verwaltungsrichter Moritz Seiler, Gerichtsschreiber Luka Markić.
In Sachen
A AG,
Beschwerdeführerin,
gegen
Kanton Zürich,
vertreten durch das kantonale
Steueramt,
Rechtsdienst,
Beschwerdegegner,
betreffend Steuerhoheit
(2017, 2018, 2020, 2021; 2. Rechtsgang),
hat sich ergeben:
I.
A.
Die am 26. Januar
2017 gegründete A AG mit Sitz in B (Kanton C) bezweckt gemäss Eintrag im
Handelsregister die Entwicklung, Herstellung und den Betrieb von [Softwareentwicklungen]
sowie das Erbringen von Dienstleistungen im Bereich [Fahrzeugvermietung].
Am 17. Juni 2022 leitete
das kantonale Steueramt Abklärungen zur unbeschränkten Steuerpflicht im Kanton
Zürich ein, da D und E, die beiden Aktionäre der A AG und einzigen
Mitglieder des Verwaltungsrats der Gesellschaft, einen gemeinsamen Wohnsitz an
der F-Strasse 01 in G (ZH) haben und ein Aussenauftritt der Gesellschaft
für das kantonale Steueramt nicht ersichtlich war.
Mit Vorentscheid vom 19. September
2022 beanspruchte das kantonale Steueramt die unbeschränkte Steuerhoheit über
die A AG ab deren Gründung.
B.
Die hiergegen am
20. Oktober 2022 erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt mit
Entscheid vom 16. Dezember 2022 nach ergänzenden Untersuchungen ab.
II.
Den dagegen erhobenen Rekurs vom
25. Januar 2023 wies das Steuerrekursgericht mit Entscheid vom 19. Dezember
2023 ab. Es stellte fest, dass die A AG vom 26. Januar 2017 bis zum 31. Dezember
2021 im Kanton Zürich unbeschränkt steuerpflichtig sei.
III.
Gegen den Entscheid des
Steuerrekursgerichts vom 19. Dezember 2023 gelangte die A AG am 9. Februar
2024 an das Verwaltungsgericht. Mit Urteil vom 21. August 2024 hiess das
Verwaltungsgericht die Beschwerde der A AG gut und wies die Angelegenheit
an die Vorinstanz zurück (SB.2024.00020). Das Verwaltungsgericht hielt fest,
das Steuerrekursgericht habe das rechtliche Gehör der A AG verletzt, da es
die Erfüllung der Auflage vom 27. Oktober 2023 nicht wie angedroht gemahnt,
sondern stattdessen direkt einen Entscheid gefällt habe. Es wies das
Steuerrekursgericht an, der A AG nochmals eine angemessene Frist zur
Erfüllung der Auflage anzusetzen.
IV.
Mit Verfügung vom 11. November
2024 nahm das Steuerrekursgericht das Rekursverfahren wieder auf und setzte der
A AG im Sinn einer Mahnung eine letzte, nicht erstreckbare Frist bis zum 26. November
2024 an, um der Auflage vom 27. Oktober 2023 nachzukommen und verschiedene
Unterlagen einzureichen bzw. schriftliche Auskünfte zu erteilen. Bei Säumnis
und bei Nichtbeachtung drohte es der A AG an, aufgrund der Akten zu
entscheiden.
Mit Eingabe vom 26. November
2024 reichte die A AG eine Auflageantwort mit Belegen ein. Das kantonale
Steueramt liess sich hierzu nicht mehr vernehmen.
Das Steuerrekursgericht hiess
den Rekurs der A AG mit Entscheid vom 26. August 2025 teilweise gut
und stellte fest, dass die A AG vom 26. Januar 2017 bis zum 29. April
2018 und vom 30. März 2020 bis zum 31. Dezember 2021 im Kanton Zürich
unbeschränkt steuerpflichtig sei.
V.
Mit Beschwerde vom 7. Oktober
2025 gelangte die A AG (nachfolgend: die Beschwerdeführerin) an das
Verwaltungsgericht und beantragte sinngemäss, der Entscheid des
Steuerrekursgerichts vom 26. August 2025 sei aufzuheben, unter Kosten- und
Entschädigungsfolgen des Beschwerdegegners (Rechtsbegehren 1 und 5).
Eventualiter sei die Angelegenheit zur Neubeurteilung an die Vorinstanz
zurückzuweisen, wobei die Vorinstanz anzuweisen sei, der Beschwerdeführerin
Frist anzusetzen, um die als Beweismittel offerierten Verträge einzureichen
(Rechtsbegehren 2). Es sei festzustellen, dass die Abänderung des
Urteilsdispositivs bzw. des Verfahrensgegenstands durch das Steuerrekursgericht
unzulässig gewesen sei (Rechtsbegehren 3). Das Urteilsdispositiv bzw. der
Verfahrensgegenstand sei auf die ursprüngliche Formulierung im Rechtsbegehren
des Steueramts "betreffend Steuerhoheit ab dem 26.1.2017",
eventualiter "betreffend Steuerhoheit Steuerperiode 26.1.31.12.2017",
zu ändern (Rechtsbegehren 4).
Das Steuerrekursgericht
verzichtete am 21. Oktober 2025 auf Vernehmlassung. Am 27. Oktober
2025 beantragte das kantonale Steueramt mit Beschwerdeantwort die Abweisung der
Beschwerde. Die Beschwerdeführerin replizierte am 18. November 2025.
Das Steueramt der Stadt G liess
sich nicht vernehmen.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können
laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
1.2
Hat das Verwaltungsgericht im Beschwerdeverfahren über die
Abgrenzung der Steuerhoheiten zwischen dem Kanton Zürich und anderen Kantonen
zu entscheiden, beurteilt es Rechts- und Tatfragen frei, wobei es auch neue
Tatsachen und Beweismittel berücksichtigt (VGr, 15. Oktober 2025,
SB.2024.00135, E. 1.2; VGr, 21. August 2024, SB.2024.00023,
E. 1.2; VGr, 8. Mai 2024, SB.2024.00013, E. 1.2; VGr, 1. Februar
2023, SB.2022.00106, E. 1.2; je mit Hinweis auf RB 1982 Nr. 90).
2.
2.1
In prozessualer Hinsicht bringt die Beschwerdeführerin 
wie bereits im Rekursverfahren  vor, die ihr mit Verfügung vom 11. November
2024 angesetzte Mahnfrist bis zum 26. November 2024 sei zu kurz. Die
Verfügung sei am 12. November 2024 versendet worden und habe der
Beschwerdeführerin erst im Zeitraum vom 13. bis 20. November 2024 zugestellt
werden können. Die nicht erstreckbare Frist habe somit lediglich vier bis neun
Werktage betragen. Diese Frist sei nicht "angemessen" im Sinn des
verwaltungsgerichtlichen Urteils vom 21. August 2024. Zudem sei es nicht
zulässig, dass eine Fristverlängerung von vornherein ausgeschlossen wurde.
Dadurch habe die Vorinstanz elementare Verfahrensgarantien missachtet. Damit
rügt die Beschwerdeführerin implizit die Verletzung des Anspruchs auf
rechtliches Gehör.
2.2
Gemäss Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung (BV)
haben die Parteien Anspruch auf rechtliches Gehör. Dies dient einerseits der
Sachaufklärung, andererseits stellt es ein persönlichkeitsbezogenes
Mitwirkungsrecht beim Erlass eines Entscheides dar, welcher in die
Rechtsstellung des Einzelnen eingreift. Der Umfang des rechtlichen Gehörs
bestimmt sich in erster Linie nach den einschlägigen (kantonalen)
Verfahrensvorschriften (BGE 135 I 279 E. 2.2; Giovanni Biaggini,
Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft, Kommentar, 2. A.,
Zürich 2017, Art. 29 N. 1). Da der Anspruch auf rechtliches Gehör
nach Art. 29 Abs. 2 BV als verfassungsmässige Mindestgarantie
konzipiert ist, greifen die unmittelbar aus Art. 29 Abs. 2 BV
folgenden Verfahrensregeln zur Sicherung des rechtlichen Gehörs Platz, wo sich
der (kantonale) Rechtsschutz als ungenügend erweist (BGE 149 I 91 E. 3.2;
BGE 129 II 497 E. 2.2; BGE 112 Ia 107 E. 2a).
2.2.1
Die Dauer der Frist zur Beantwortung von Auflagen
bzw. zur Mahnung derjenigen ist weder im Steuergesetz noch in der Verordnung
zum Steuergesetz vom 1. April 1998 (StV) vorgeschrieben. Letztere sieht
lediglich in Bezug auf das Mahnverfahren bei Nichterfüllung von
Verfahrenspflichten (Einreichung der Steuererklärung bzw. Behebung formeller
Mängel) eine Frist von zehn Tagen vor (§ 41 Abs. 1 StV), wobei
diese nicht erstreckbar ist (§ 41 Abs. 2 StV). Da die Dauer der Frist
zur Beantwortung von Auflagen bzw. zur Mahnung derjenigen im Gesetz nicht
definiert ist, handelt es sich bei ihr um eine behördliche bzw. gerichtliche
Frist (Martin Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht,
3. A., Bern 2024, § 20 N. 15), die unter Berücksichtigung der
verfassungsrechtlichen Mindestgarantie aus Art. 29 Abs. 2 BV
festzulegen ist (vgl. Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz,
4. A., Zürich 2021, § 124 N. 3).
2.2.2
Die Mahnung ist wesensgemäss nur bei
Nichterfüllung der vorgängigen Aufforderung (Auflage) zulässig, womit sie erst
erlassen werden darf, wenn die Frist bzw. der Termin zur Erfüllung der
vorangegangenen Auflage verstrichen ist (Zweifel et al., § 20 N. 14).
Inhalt der Mahnung ist die letzte Aufforderung an die steuerpflichtige Person,
die noch nicht oder nicht gehörig vorgenommenen Mitwirkungshandlungen zu
erfüllen (Zweifel et al., § 20 N. 15). Sie enthält im Sinn einer
Nachfrist die letzte ("peremptorische") Aufforderung an die
steuerpflichtige Person, ihre formell oder materiell versäumten
Verfahrenspflichten vollständig zu erfüllen (vgl. VGr, 30. Mai 2018,
SB.2018.00013, SB.2018.00014, E. 5.1 mit Hinweisen; vgl. auch BGr,
29. Januar 2020, 2C_404/2019, E. 2.2).
2.2.3
Im Grundsatz ist eine Frist unter
Berücksichtigung aller konkreten Umstände des Einzelfalls und des
Komplexitätsgrades der sich im Einzelfall stellenden Tat- und Rechtsfragen
festzulegen (BGE 142 II 218 E. 2.4.1 mit zahlreichen Hinweisen). In
Bezug auf Mahnungen von Auflagen erweist sich gemäss einschlägiger Literatur
eine Frist von zehn Tagen als angemessen (Richner et al., § 139 N. 75;
Zweifel et al., § 20 N. 15 mit Hinweisen; betreffend Art. 130
Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember
1990 [DBG] siehe auch Isabelle Althaus-Houriet in: Yves Noël/Florence Aubry
Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2. A., Basel 2017,
Art. 130 N. 16 mit Hinweisen; Martin Zweifel/Silvia Hunziker in:
Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022,
Art. 130 N. 39).
2.3
Mit Verfügung vom 11. November 2024 wurde der
Beschwerdeführerin im Sinn einer Mahnung eine letzte, nicht erstreckbare Frist bis
zum 26. November 2024 gesetzt, um die eingeforderten Unterlagen bzw.
Auskünfte zu erteilen. Die Verfügung wurde am 12. November 2024 versendet
und der Beschwerdeführerin am 15. November 2024 zugestellt. Damit hatte
die Beschwerdeführerin konkret elf Tage zur Beantwortung der Verfügung
Zeit. Diese Frist erweist sich insbesondere unter Berücksichtigung sämtlicher
Umstände des vorliegenden Einzelfalls als angemessen. Die Beschwerdeführerin
wusste bereits aufgrund des Urteils des Verwaltungsgerichts vom 21. August
2024 (SB.2024.00020), dass die Vorinstanz der Beschwerdeführerin im zweiten
Rechtsgang im Sinn einer Mahnung eine Frist zur Erfüllung der Auflage vom 27. Oktober
2023 ansetzen würde. Spätestens ab dem 11. September 2024, dem Zeitpunkt
des Empfangs des verwaltungsgerichtlichen Urteils, war der Beschwerdeführerin
dieser Umstand bekannt, womit es ihr zu diesem Zeitpunkt auch möglich war, die
entsprechenden Unterlagen und Auskünfte vorzubereiten.
2.4
Auch mit Bezug auf den Komplexitätsgrad der sich im
vorliegenden Einzelfall stellenden Tat- und Rechtsfragen erweist sich die Frist
von elf Tagen als angemessen. Die Beschwerdeführerin hat bereits im ersten
Rechtsgang unter anderem Verträge, Drucksachen, Fotos, Bank- und
Kreditkartendaten bzw. private Kartenabrechnungen der Gesellschafter zur
Edition angeboten. Entsprechend durfte die Vorinstanz davon ausgehen, dass die
angeforderten Unterlagen gemäss Ziff. 2, 3.4 und 4 der Mahnung ohne
Weiteres zu beschaffen sind. Die übrigen Fragen betrafen einfache Auskünfte
ohne Belegnachweis (Ziff. 7.3, 7.4., 7.7 und 9 der Mahnung) bzw. einfache
Auskünfte mit Belegnachweis (Ziff. 1, 3.1, 3.2, 3.3, 5, 7.1, 7.2, 7.6, 8.1
und 8.2 der Mahnung) bzw. Belege, soweit diese überhaupt noch existieren oder
als sachdienlich erachtet werden (Ziff. 3.5 und 6). Entsprechend ist aus
den Akten ersichtlich, dass die Beschwerdeführerin die Verfügung vom 11. November
2024 mit Eingabe vom 26. November 2024 (teilweise) beantwortet hat.
2.5
Soweit die Beschwerdeführerin schliesslich geltend macht,
die Verfügung vom 11. November 2024 habe keine Rechtsmittelbelehrung
ausgewiesen, obwohl diese als selbständig anfechtbarer Entscheid zu
qualifizieren sei, kann ihr nicht gefolgt werden. Auflagen und Mahnungen sind
verfahrensleitende Zwischenverfügungen, die grundsätzlich nur zusammen mit dem
Einschätzungs- oder Veranlagungsentscheid respektive mit dem Endentscheid
angefochten werden können (vgl. VGr, 30. Mai 2018, SB.2018.00013,
SB.2018.00014, E. 5.1; VGr, 6. Mai 2009, SB.2009.00007, E. 2.1
mit Hinweisen, publ. in: StE 2010 B 96.11 Nr. 10; vgl. auch Richner et
al., § 139 N. 77; Zweifel et al., § 20 N. 14).
2.6
Aufgrund des Umstands, dass die Beschwerdeführerin konkret
elf Tage Zeit hatte, um die Mahnung gemäss Verfügung vom 11. November
2024 zu beantworten und sich die Mahnfrist nach dem Gesagten als angemessen
erweist, ist keine Verletzung des rechtlichen Gehörs nach Art. 29 Abs. 2
BV ersichtlich.
2.7
Bei diesem Ergebnis kann offenbleiben, ob die von der
Vorinstanz dargelegte und von der Beschwerdeführerin kritisierte Praxis, wonach
"bei Mahnungen von Auflagen in der Regel eine absolute und nicht
erstreckbare Frist von 14 Tagen ab Versanddatum gewährt" würde, mit
dem Anspruch auf rechtliches Gehör vereinbar ist.
2.8
Die Beschwerdeführerin macht weitere Gehörsverletzungen
geltend, die eng mit ihren materiellen Rügen verknüpft sind. Diese sind, soweit
sie hinreichend begründet sind und soweit sie sich als entscheidrelevant
erweisen, im Rahmen der nachstehenden Ausführungen zu behandeln.
3.
Die Beschwerdeführerin bringt im
Rahmen ihrer Beschwerdeschrift vor, der Verfahrensgegenstand sei unklar und
missverständlich.
3.1
Soweit die Beschwerdeführerin zunächst geltend macht, das
Verfahren sei auf das Jahr 2017 zu beschränken und die Vorinstanz hätte den
Untersuchungsgegenstand des Steuerhoheitsverfahrens unzulässigerweise
erweitert, und diesbezüglich Anträge stellt (Rechtsbegehren 3 und 4), kann
ihr nicht gefolgt werden. Das Steuerhoheitsverfahren deckte von Beginn weg den
Zeitraum vom 26. Januar 2017 bis 31. Dezember 2021 ab. Da das
kantonale Steueramt im Dispositiv des Einspracheentscheids vom 16. Dezember
2022 noch eine offene Formulierung ("ab der Steuerperiode 2017 [Gründung 26.01.2017]")
gewählt hatte und eine solche gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung
unzulässig ist (BGr, 22. Juni 2023, 9C_133/2023, E. 4.3), hatte die
Vorinstanz den Gegenstand des Steuerhoheitsverfahrens bereits im ersten
Rechtsgang zu Recht beschränkt, und zwar auf die Verhältnisse der
Beschwerdeführerin im Zeitraum vom 26. Januar 2017 bis zum 31. Dezember
2021.
3.2
Im angefochtenen Entscheid (2. Rechtsgang) kommt die
Vorinstanz zum Schluss, dass der Ort der tatsächlichen Verwaltung der
Beschwerdeführerin für die Dauer vom 30. April 2018 bis zum 29. März
2020 nicht im Kanton Zürich gelegen haben konnte. Deshalb kann das
Verwaltungsgericht im vorliegenden Verfahren nur noch der Frage nachgehen, ob
der Ort der tatsächlichen Verwaltung der Beschwerdeführerin in den Zeiträumen vom
26. Januar 2017 bis zum 29. April 2018 und vom 30. März 2020 bis
zum 31. Dezember 2021 im Kanton Zürich bestand. Folglich ist das Begehren
der Beschwerdeführerin, der Verfahrensgegenstand sei auf die ursprüngliche
Formulierung im Rechtsbegehren des Steueramts "betreffend Steuerhoheit ab dem
26.1.2017", eventualiter "betreffend Steuerhoheit Steuerperiode 26.1.-31.12.2017",
zu ändern, abzuweisen (Rechtsbegehren 3). Mangels entsprechenden
Feststellungsinteresses ist auf den Antrag, es sei festzustellen, dass die
Abänderung des Verfahrensgegenstands durch das Steuerrekursgericht unzulässig
war (Rechtsbegehren 3), nicht einzutreten.
3.3
Vor diesem Hintergrund ist die Tragweite der
Dispositivziffer 1 des angefochtenen Entscheids zu ermitteln ("1. Der
Rekurs wird teilweise gutgeheissen. Es wird festgestellt, dass die Rekurrentin vom
26. Januar 2017 bis zum 29. April 2018 und vom 30. März 2020 bis
zum 31. Dezember 2021 in G unbeschränkt steuerpflichtig ist.").
3.3.1
Ein Entscheid
erwächst zwar in jener Form in Rechtskraft, wie er im
Urteilsdispositiv zum Ausdruck kommt. Dessen Tragweite ergibt sich jedoch
vielfach erst aus einem Beizug der Urteilserwägungen. Die Bedeutung des
Dispositivs ist daher stets im Lichte der Entscheidbegründung zu ermitteln (zum
Ganzen BGE 141 III 257 E. 3.2; BGE 121 III 474 E. 4a; siehe
auch Alain Griffel in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum
Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [Kommentar VRG], 3. A.,
Zürich etc. 2014, § 28 N. 7; Marco Donatsch, Kommentar VRG, § 65
N. 16).
3.3.2
Gemäss Art. 22 Abs. 1 Satz 1 des Steuerharmonisierungsgesetzes
vom 14. Dezember 1990 (StHG) ist eine juristische Person, die während
einer Steuerperiode ihren Sitz oder die tatsächliche Verwaltung von einem
Kanton in einen anderen Kanton verlegt, für die gesamte Steuerperiode
steuerpflichtig. Demgemäss besteht ein konkurrierendes oder paralleles
Besteuerungsrecht sämtlicher Kantone für die gesamte Steuerperiode. Die
Aufteilung der Tage der Zugehörigkeit der juristischen Person im Verhältnis zu
den Gesamttagen der Steuerperiode ist erst für die Steuerausscheidung relevant
(Art. 22 Abs. 3 StHG; vgl. Stefan Oesterhelt/Susanne Schreiber in:
Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden, 4. A., Basel 2022, Art. 22 N. 14 f.).
3.3.3
Da sich gemäss den vorinstanzlichen Erwägungen
der Ort der tatsächlichen Verwaltung der Beschwerdeführerin in den Zeiträumen vom
26. Januar 2017 bis zum 29. April 2018 und vom 30. März 2020 bis
zum 31. Dezember 2021 im Kanton Zürich befunden hat, ist der Entscheid der
Vorinstanz im Licht von Art. 22 Abs. 1 StHG so zu verstehen, dass die
unbeschränkte Steuerpflicht der Beschwerdeführerin im Kanton Zürich und damit
die Veranlagungszuständigkeit des Kantons Zürich für die gesamten Steuerperioden
2017, 2018, 2020 und 2021 bestehen. Dem Umstand, dass sich der Ort der
tatsächlichen Verwaltung vom 30. April 2018 bis zum 29. März 2020 
mithin während Teilen der Steuerperioden 2018 und 2020  nicht im Kanton Zürich
befand, wird auf der Ebene der Steuerausscheidung zugunsten der
Beschwerdeführerin Rechnung zu tragen sein (Art. 22 Abs. 3 StHG).
4.
4.1
Juristische Personen sind aufgrund persönlicher
Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sich ihr Sitz oder ihre tatsächliche
Verwaltung im Kanton befindet (§ 55 StG sowie Art. 20 Abs. 1
StHG). Nach der Praxis liegt die tatsächliche Verwaltung einer juristischen
Person am Ort, wo die Fäden der Geschäftsführung zusammenlaufen, die
wesentlichen Unternehmensentscheide fallen, die normalerweise am Sitz sich
abspielende Geschäftsführung besorgt wird und die Gesellschaft den wirklichen,
tatsächlichen Mittelpunkt ihrer ökonomischen Existenz hat. Die so verstandene
tatsächliche Verwaltung einer juristischen Person ist abzugrenzen von der
blossen administrativen Verwaltung einerseits und der Tätigkeit der obersten
Gesellschaftsorgane andererseits, soweit sie sich auf die Ausübung der
Kontrolle über die eigentliche Geschäftsleitung und gewisse Grundsatzentscheide
beschränkt. Massgebend ist somit die Führung der laufenden Geschäfte im Rahmen
des Gesellschaftszwecks; findet sie an mehreren Orten statt, ist der
Schwerpunkt der Geschäftsführung massgebend (BGE 151 II 466 E. 4.1;
BGE 150 II 321 E. 3.2; BGr, 6. April 2022, 2C_211/2019,
E. 4.2.2; BGr, 6. Oktober 2021, 2C_24/2021, E. 4.2; BGr,
30. Januar 2019, 2C_549/2018, E. 2.2; BGr, 7. September 2018,
2C_848/2017, E. 3.2).
4.2
Die Verteilung der (objektiven) Beweislast erfolgt nach
ständiger Rechtsprechung auch im Steuerrecht sinngemäss nach Art. 8 des Zivilgesetzbuchs
(BGE 150 II 321 E. 3.6.1; BGE 148 II 285 E. 3.1.3;
BGE 144 II 427 E. 8.3.1; BGE 142 II 488 E. 3.8.2). Im
Steuerrecht hat die Praxis diesen Grundsatz dahingehend konkretisiert, dass
steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen von der Steuerbehörde,
steuerausschliessende und -mindernde Tatsachen vom Steuerpflichtigen
nachzuweisen sind (sog. Normentheorie; BGE 148 II 285 E. 3.1.3;
BGE 144 II 427 E. 8.3.1). Die Frage nach der objektiven Beweislast
stellt sich allerdings erst, wenn eine relevante Tatsache trotz allen
zumutbaren Untersuchungsaufwands seitens der untersuchungspflichtigen
Steuerbehörde beweislos bleibt (BGE 148 II 285 E. 3.1.3; BGE 147
II 209 E. 5.1.3). Wenn also ein Kanton geltend macht, eine juristische
Person habe ihren Ort der tatsächlichen Verwaltung in seinem Kantonsgebiet und
sei ihm deshalb persönlich zugehörig, und der Beweis der dafür relevanten
Tatsachen nicht mit dem erforderlichen Beweismass gelingt, trägt der Kanton die
beweisrechtlichen Konsequenzen der Beweislosigkeit (vgl. BGE 151 II 466 E. 4.2
mit Hinweisen).
4.3
Wo die Geschäfte geführt werden und die einzelnen
Entscheide getroffen werden, die den Ort der tatsächlichen Verwaltung einer
juristischen Person bestimmen, ist eine Tatsache, deren Feststellung mit dem
üblichen strikten Beweismass für die beweisführungsbelasteten Steuerbehörden
regelmässig unmöglich oder zumindest unzumutbar ist. Im Sinn einer
Beweiserleichterung (Senkung des Beweismasses) ist deshalb davon auszugehen,
dass sich der Ort der tatsächlichen Verwaltung einer juristischen Person im
Kantonsgebiet befindet, sobald eine überwiegende Wahrscheinlichkeit dafür
besteht, dass sich die relevante Geschäftsführung schwergewichtig an einem
bestimmten Ort im Kantonsgebiet abspielt. Dabei steht es der steuerpflichtigen
juristischen Person frei, Beweismittel beizubringen, die gegen die tatsächliche
Verwaltung im Kantonsgebiet sprechen (BGE 150 II 321 E. 3.6.4).
4.4
Gemäss der Rechtsprechung des Bundesgerichts kann sich zwar
aus den konkreten Umständen des Einzelfalls ergeben, dass die wesentlichen
Unternehmensentscheide einer juristischen Person zumindest schwergewichtig am
Wohnsitz ihres Geschäftsführers getroffen worden seien, sodass sich die Annahme
der tatsächlichen Verwaltung an diesem Ort als begründet erweisen könne. Das
bedeute jedoch nicht, dass der Wohnsitz ihres Geschäftsführers gewissermassen
ein subsidiäres Steuerdomizil der juristischen Person begründe, wenn nicht
bestimmt werden könne, wo ihre Unternehmensentscheide schwergewichtig getroffen
und ihre Geschäfte schwergewichtig geführt worden seien. Denn Anknüpfungspunkte
für die persönliche Zugehörigkeit und die unbeschränkte Steuerpflicht einer
juristischen Person seien nach harmonisiertem Steuerrecht allein der Sitz und
der Ort der tatsächlichen Verwaltung. Könne unter Würdigung der gesamten
Umstände nicht mit dem erforderlichen Beweismass festgestellt werden, dass an
einem bestimmten Ort schwergewichtig die wesentlichen Unternehmensentscheide
getroffen und die Geschäfte geführt worden seien, könne die juristische Person
an diesem Ort nicht ihre tatsächliche Verwaltung haben; eine unbeschränkte
Steuerpflicht ausserhalb des Sitzkantons scheide in diesem Fall aus
(BGE 151 II 466 E. 4.5.1; vgl. auch BGr, 8. April 2025,
9C_547/2023, E. 5.1 [betreffend VGr, 5. Juli 2023, SB.2023.00033];
BGr, 25. April 2025, 9C_488/2023 [betreffend VGr, 24. Mai 2023,
SB.2023.00004]; BGr, 19. März 2025, 9C_504/2024, E. 7.1). Aufgrund
dieser Rechtsprechung hat auch das Verwaltungsgericht seine Praxis angepasst
(vgl. VGr, 17. Dezember 2025, SB.2024.00097, E. 2.4; VGr, 15. Oktober
2025, SB.2024.00135, E. 2.3).
4.5
Letztlich sind bei der Ermittlung des Orts der
tatsächlichen Verwaltung die gesamten Umstände des Einzelfalls entscheidend
(BGr, 20. August 2020, 2C_522/2019, E. 2.1, nicht publiziert in:
BGE 147 I 325, aber in: StE 2021 A 24.22 Nr. 7; BGr, 7. Februar
2019, 2C_539/2017, E. 3.1 mit Hinweisen). Zu diesen Umständen gehört auch
die Mitwirkung der steuerpflichtigen Person im Verfahren. Wirkt die
steuerpflichtige Person entgegen ihrer Mitwirkungspflicht nicht oder nur
ungenügend mit, kann die Behörde dies als Indiz zulasten der steuerpflichtigen
Person würdigen (BGE 148 II 285 E. 3.1.2; BGr, 22. Juni 2023,
9C_133/2023, E. 3.2; BGr, 26. Mai 2023, 9C_251/2023, E. 3.2.4;
BGr, 15. März 2023, 9C_624/2022, E. 5.2.3; BGr, 8. Juni 2021,
2C_211/2021, 2C_212/2021, E. 5.1.2). Im Steuerdomizilverfahren ist die
präsumtiv steuerpflichtige Person zur Mitwirkung verpflichtet, soweit es nicht
um ihre Steuerfaktoren, sondern um Tatsachen geht, die ihre subjektive
Steuerpflicht im Kanton begründen. Wenn die präsumtiv steuerpflichtige Person
in diesen Fragen nicht genügend mitwirkt, kann dies zu ihren Lasten gewürdigt
werden (BGE 148 II 285 E. 3.1.1; BGr, 22. Juni 2023,
9C_133/2023, E. 3.2; BGr, 8. Juni 2021, 2C_211/2021, 2C_212/2021,
E. 5.1.1; vgl. auch BGE 60 I 342 E. 2).
5.
Die Beschwerdeführerin hatte
ihren Sitz im streitbetroffenen Zeitraum nicht im Kanton Zürich. Strittig ist,
ob die Beschwerdeführerin im Zeitraum vom 26. Januar 2017 bis zum 29. April
2018 und vom 30. März 2020 bis zum 31. Dezember 2021 aufgrund des
Orts der tatsächlichen Verwaltung im Kanton Zürich unbeschränkt steuerpflichtig
war (siehe E. 3.3 hiervor).
5.1
Die Vorinstanz erwog im angefochtenen Entscheid, dass die
Beschwerdeführerin an ihrem Sitz zwar über Geschäftsräumlichkeiten verfüge, die
von der Grösse ausreichend für die geschäftliche Tätigkeit seien. Jedoch würden
keine stichhaltigen Indizien vorliegen, die eine effektive Anwesenheit der
Gesellschafter am Sitz der Beschwerdeführerin belegen würden. Das von der
Beschwerdeführerin eingereichte Fahrtstreckenprotokoll würde eine Anwesenheit
ebenfalls nicht beweisen. Für die geltend gemachten Übernachtungen würden
ausser Behauptungen ebenfalls keine Belege vorliegen. Schliesslich habe die
Beschwerdeführerin, trotz Beweisofferten, keinerlei Bank- und Kontoauszüge
eingereicht, aus welchen die Aufenthaltsorte der Gesellschafter hervorgehen
würden. Abgesehen von einem geeigneten Büro spräche eine Gesamtschau der
Indizien gegen einen Aufenthalt der Gesellschafter in B (Kanton C). Aufgrund
der ökonomischen Nähe zu der in G (ZH) ansässigen Gesellschaft derselben
Gesellschafter bestehe grundsätzlich eine überwiegende Wahrscheinlichkeit, dass
die wesentlichen Unternehmensentscheide am Sitz der H GmbH bzw. am
Wohnsitz der Gesellschafter an der F-Strasse 01 in G (ZH) getroffen worden
seien.
5.2
Die Beschwerdeführerin wendet zusammengefasst ein, dass der
Beschwerdegegner keinen einzigen Beweis vorgebracht habe, wonach die
Beschwerdeführerin im Kanton Zürich (oder sonst einem anderen Ort ausser in B [Kanton
C]) schwergewichtig wesentliche Unternehmensentscheide getroffen habe oder ihre
Geschäfte dort führe. Der Ort der tatsächlichen Verwaltung der
Beschwerdeführerin befinde sich an ihrem Sitz. Dies habe die Beschwerdeführerin
mit der Beibringung verschiedener Unterlagen belegen können. Im Übrigen sei die
Beschwerdeführerin ihrer Mitwirkungspflicht immer nachgekommen und habe dem
kantonalen Steueramt und dem Steuerrekursgericht detailliert sämtlich
gestellten Fragen beantwortet. In Bezug auf die nicht eingereichten Quittungen,
Verträge sowie Bank- und Kreditkartenauszüge hält die Beschwerdeführerin fest,
dass keine Firma nach Treu und Glauben damit rechnen müsse, dass das Steueramt
Unterlagen für die vergangenen fünf Jahre einfordere. Zudem sei diese Auflage
umfangreich, greife massiv in die Privatsphäre der Firmeninhaber ein und
erscheine geradezu schikanös.
5.3
Die Akten und das Verhalten der Beschwerdeführerin belegen
mit zumindest überwiegender Wahrscheinlichkeit, dass sich der Ort der
tatsächlichen Verwaltung der Beschwerdeführerin im streitbetroffenen Zeitraum
im Kanton Zürich befand.
5.3.1
Die Vorinstanz hat zuerst die kantonsfremde
Substanz untersucht und ihr in der Entscheidbegründung sehr viel Platz
eingeräumt. In erster Linie kommt es jedoch darauf an, ob Beweismittel oder
Indizien dafür vorliegen, dass die wesentlichen Geschäftsentscheide an einem
Ort im Kanton Zürich gefällt wurden. Diesbezüglich nannte die Vorinstanz in
einem zweiten Schritt mehrere Anhaltspunkte, die sie zur Überzeugung geführt
haben, der Ort der tatsächlichen Verwaltung habe sich am Sitz der H GmbH
bzw. am Wohnsitz von D und E im Kanton Zürich befunden.
5.3.2
Die Beschwerdeführerin wurde am 26. Januar
2017 gegründet und seither befindet sich ihr statutarischer Sitz in B im Kanton
C. Seit der Gründung sind im Handelsregister die beiden Gesellschafter D und E
als Verwaltungsräte bzw. letzterer als Verwaltungsratspräsident, je mit
Einzelunterschrift, eingetragen. Unbestritten ist, dass die Gesellschafter
zwischen dem 26. Januar 2017 und dem 29. April 2018 sowie zwischen dem
30. März 2020 und dem 31. Dezember 2021 ihre Wohnung an der F-Strasse 01
in G (ZH) bewohnten.
5.3.3
Die Beschwerdeführerin bezweckt gemäss
Handelsregistereintrag die Entwicklung, Herstellung und den Betrieb von [Softwareentwicklungen]
sowie das Erbringen von Dienstleistungen im Bereich [Fahrzeugvermietung]. Aus
den eingereichten Jahresrechnungen 2017, 2018, 2019 und 2020 ergibt sich, dass
die Beschwerdeführerin ihre Erträge im Wesentlichen durch Wartungsverträge und
Fahrzeugvermietung erzielt. Erträge aus Softwareentwicklung sind keine
ausgewiesen. Da die ökonomische Existenz der Beschwerdeführerin gemäss den
eingereichten Jahresrechnungen nicht von der Softwareentwicklung (gemäss
Gesellschaftszweck: ...) abhängig war, kommt dem diesbezüglichen Tätigkeitsort
keine relevante Bedeutung zur Bestimmung des Orts der tatsächlichen Verwaltung
zu. Der Vorinstanz ist deshalb zuzustimmen, wenn sie dem Geschäftsfeld
betreffend Wartungsverträge bzw. Fahrzeugvermietungen für die Bestimmung des
Orts der tatsächlichen Verwaltung entscheidende Bedeutung zugemessen hat. Der
gleiche Schluss ist auch für das Jahr 2021 zu ziehen. In Bezug auf dieses Jahr
ist die Beschwerdeführerin ihrer Mitwirkungspflicht nicht nachgekommen; sie hat
die Jahresrechnung 2021  trotz Aufforderung  nicht eingereicht.
5.3.4
In diesem Zusammenhang fällt die ökonomische Nähe
der Beschwerdeführerin zur H GmbH auf. Die H GmbH ist eine
Gesellschaft, die unter anderem in der Lieferwagenvermietung tätig ist.
Gesellschafter der H GmbH sind  wie bei der Beschwerdeführerin  D und E.
Der Sitz der H GmbH befindet sich an der F-Strasse 01 in G (ZH),
dem Wohnsitz der Gesellschafter. Die H GmbH ist u.
a. in der Lieferwagenvermietung tätig. Damit deckt sich die
Tätigkeit der H GmbH mit derjenigen der Beschwerdeführerin, die ihre
Erträge aus der Fahrzeugvermietung und aus Wartungsverträgen (E. 5.3.3.
hiervor) erwirtschaftet. Der Vorinstanz ist zuzustimmen, wenn sie in Anbetracht
dieser Umstände ein besonderes Näheverhältnis zwischen den beiden
Gesellschaften annimmt. Die enge wirtschaftliche Verbindung zwischen der
Beschwerdeführerin und der H GmbH ergibt sich aber auch aus den Vorbringen
der Beschwerdeführerin in Bezug auf die eben genannte Gesellschaft: Im Rahmen
des Verfahrens gab die Beschwerdeführerin nicht nur selbst an, dass die H GmbH
2017 ihre einzige Kundin gewesen sei. Die Gesellschafterin D hob im Schreiben vom
20. Oktober 2022 hervor, dass die Gründung der Beschwerdeführerin deshalb
erfolgte, weil sich bei der H GmbH Ende 2016 namentlich die Notwendigkeit
einer Flottenerneuerung abzeichnete. Soweit die Beschwerdeführerin
diesbezüglich  wie bereits im vorinstanzlichen Verfahren 
einwendet, es bestünden keine ökonomischen Parallelen zwischen den beiden
Gesellschaften, da die Beschwerdeführerin in der Softwareentwicklung tätig sei,
verhält sie sich widersprüchlich und kann ihr nicht gefolgt werden. Sie bringt
auch keine Belege bei, die die Behauptung stützen würden. Vielmehr ist aus den
beigebrachten Jahresrechnungen ersichtlich, dass die Beschwerdeführerin in der
streitbetroffenen Periode nicht in der Softwareentwicklung tätig war. Im Licht
dieser Tatsache ist es unglaubwürdig, wenn die Beschwerdeführerin behauptet,
sie habe die Räumlichkeit in B (Kanton C) für Programmierarbeiten genutzt.
Gleich verhält es sich mit dem Vorbringen, wonach die Verträge zwischen der
Beschwerdeführerin und der H GmbH jeweils in B (Kanton C) besprochen,
formuliert und unterzeichnet worden seien. Auch für diese Behauptung liegen
keine Belege im Recht. Deshalb ist es wahrscheinlicher, dass die Verträge mit
der einzigen Kundin, der H GmbH, an ihrem Sitz bzw. am gemeinsamen Wohnort
der Gesellschafter beider Gesellschaften besprochen, formuliert und
unterzeichnet worden sind. Die Parallelen in ökonomischer Hinsicht sind ein
entscheidrelevantes Indiz dafür, dass die wesentlichen Entscheide der
Beschwerdeführerin am Sitz der H GmbH in G (ZH) und nicht am
behaupteten statutarischen Sitz der Beschwerdeführerin in B (Kanton C)
getroffen wurden.
5.3.5
Lediglich für den Zeitraum vom 30. April
2018 bis zum 29. März 2020 konnte die Beschwerdeführerin mittels
entsprechender Bilder und Unterlagen nachweisen, dass im besagten Zeitraum der
Ort der tatsächlichen Verwaltung aufgrund von grösseren Umbauarbeiten nicht an
der F-Strasse 01 in G (ZH) sein konnte. Folglich hat die Vorinstanz
zugunsten der Beschwerdeführerin festgehalten, dass eine Steuerhoheit des
Kantons Zürich für die entsprechende Periode entfalle (E. 3.3 hiervor).
5.3.6
Das Indiz dafür, dass D und E im
streitbetroffenen Zeitraum die Geschäftstätigkeit der Beschwerdeführerin in G (ZH)
ausgeübt haben, wird dadurch verstärkt, dass die Beschwerdeführerin  entgegen
ihren unsubstanziierten Behauptungen  keinen Nachweis für die Präsenz der
beiden Gesellschafter in B (Kanton C) erbringen konnte. Aus den Akten ist
ersichtlich, dass die Beschwerdeführerin in B (Kanton C) ein
"Büro" mietet. Beim Mietobjekt handelt es sich um einen 19 m
grossen Raum im Untergeschoss eines Wohnhauses. In einem Werbeprospekt
wird der Raum als "Atelier" bezeichnet; die Vermieterin, die zugleich
Gesellschafterin der Beschwerdeführerin ist, bezeichnet das "Büro" im
Mietvertrag als "Hobbyraum". Die Beschwerdeführerin mietet das Objekt
gemäss Mietvertrag für einen monatlichen Mietzins von Fr. 350.- (inkl.
Parkplatz, Nebenkosten und Strom/Heizung), wobei sie für das gesamte Jahr 2017
keinen Mietzins bezahlen musste. Gemäss einem Bild aus dem Jahr 2024 befinden
sich im Mietobjekt insbesondere ein Schreibtisch, drei Stühle und ein Gestell.
Der Vorinstanz ist zwar zuzustimmen, wenn sie davon ausgeht, dass sich der
überaus tiefe Mietzins mit der besonderen Nähe der Vermieterin zur
Beschwerdeführerin begründen lässt. Jedoch stellt dies in der vorliegenden
Angelegenheit kein Indiz für eine Tätigkeit der Beschwerdeführerin in B (Kanton
C) dar.
Wie
bereits im vorinstanzlichen Verfahren versucht die Beschwerdeführerin die
Präsenz der Gesellschafter im Kanton C mittels verschiedener Vorbringen
darzutun. Belege für diese Behauptungen liegen keine im Recht. Auch mit dem
eingereichten Arbeits- und Fahrstreckenprotokoll sowie dem
Abgaswartungsdokument für den Porsche sowie den Servicerechnungen und dem Verkaufsinserat
für den BMW lässt sich die Präsenz der Gesellschafter der Beschwerdeführerin im
Kanton C nicht belegen. Die Vorinstanz legte eingehend und überzeugend dar,
dass die Domiziladresse nicht für die Geschäftstätigkeit der Beschwerdeführerin
gebraucht worden ist und diese am Wohnort von D und E bzw. am Sitz der H GmbH
in G (ZH) erledigt wurden. Diesbezüglich kann vollumfänglich auf die Erwägungen
der Vorinstanz verwiesen werden (§ 153 StG und § 70 in Verbindung mit
§ 28 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959
[VRG]).
5.3.7
In der Beweiswürdigung zu berücksichtigen ist der
Umstand, dass die Vorinstanz die Beschwerdeführerin mit Verfügung vom 27. Oktober
2023 zur Einreichung diverser Unterlagen aufforderte. Insbesondere verlangte
sie die monatlichen Bankkonto- und Kreditkartenabrechnungen der Gesellschafter
für den Zeitraum vom 26. Januar 2017 bis zum 31. Dezember 2021. Dieser
Auflage ist die Beschwerdeführerin nicht nachgekommen. Aufgrund des Umstands,
dass die Beschwerdeführerin keinen Nachweis für die Präsenz der beiden
Gesellschafter in B (Kanton C) erbringen konnte, ist es vorliegend von
zentraler Bedeutung, wo sich die Gesellschafter jeweils aufgehalten haben. Die
Vorinstanz hat deshalb zu Recht die entsprechenden Bank- und Kreditkartenbelege
einverlangt, um Rückschlüsse auf den Aufenthaltsort der Gesellschafter zu
ziehen. Den Bank- und Kreditkartenbelegen kämen eine starke Beweiskraft zu.
Soweit die Beschwerdeführerin abermals behauptet, ihr sei es unmöglich, dieser
Auflage nachzukommen, weil sie umfangreich und viel zu teuer sei sowie in die
Privatsphäre der Gesellschafter eingreife, kann ihr nicht gefolgt werden.
Aufgrund ihres Verhaltens im bisherigen Verfahren ist der Beschwerdeführerin
bewusst, dass die Bank- und Kontobelege geeignet sind, einen bestimmten
Aufenthaltsort bzw. eine bestimmte Tätigkeit zu belegen. Sie hat die Edition
der Kreditkartenabrechnungen denn auch zweimal selbst angeboten. Es wäre an ihr
gelegen, die entsprechenden Belege einzureichen. Vor diesem Hintergrund
erscheint das Verhalten der Beschwerdeführerin äusserst widersprüchlich. Indem
sie es unterlassen hat, die für eine umfassende Beurteilung erforderlichen Unterlagen
einzureichen, ist die Beschwerdeführerin ihrer Mitwirkungspflicht nicht im
geforderten Masse nachgekommen. Die Überprüfung ihrer geschäftlichen
Aktivitäten in der streitbetroffenen Periode wurde dadurch behindert. Die
selektiv eingereichten Belege sind für eine Gesamtbeurteilung ungeeignet, kann
hierdurch doch eine einseitige Sachverhaltsdarstellung zugunsten der
Beschwerdeführerin nicht ausgeschlossen werden. Eine nachvollziehbare
Begründung für die Nichteinreichung sämtlicher eingeforderten Bank- und
Kreditkartenauszüge gelingt der Beschwerdeführerin somit nicht. Sie begnügt
sich vielmehr auch im verwaltungsgerichtlichen Verfahren damit, verschiedene
Dokumente zu offerieren. Aufgrund ihrer unzureichenden Mitwirkung ist es nicht
zu beanstanden, wenn die Vorinstanz festhält, dass das Nichteinreichen der
Bankbelege gegen die behauptete Anwesenheit der Gesellschafter in B (Kanton
C) spricht. Damit ist es der Beschwerdeführerin misslungen, Zweifel daran zu
wecken, dass sich der Ort der tatsächlichen Verwaltung nicht im Kanton C,
sondern im Kanton Zürich befundet hat. Dabei hätte es der Beschwerdeführerin
freigestanden, Beweismittel beizubringen, die gegen die tatsächliche Verwaltung
im Kanton Zürich sprechen, namentlich durch die Beibringung sämtlicher Bank-
und Kreditkartenauszüge der streitigen Steuerperioden.
5.3.8
Aufgrund der oben genannten Belege, Hinweise und
Indizien sowie des Verhaltens der Beschwerdeführerin im Steuerdomizilverfahren
steht es für das Verwaltungsgericht mit zumindest überwiegender
Wahrscheinlichkeit fest, dass die Fäden der Geschäftsführung am gemeinsamen
Wohnsitz von D und E bzw. am Sitz der H GmbH in G (ZH) zusammenliefen und
dort schwergewichtig die wesentlichen unternehmerischen Entscheide für die
Beschwerdeführerin getroffen wurden. Konkrete Anhaltspunkte dafür, dass die
wesentlichen Unternehmensentscheide im streitbetroffenen Zeitraum
schwergewichtig in B (Kanton C) getroffen worden wären, bleibt die
Beschwerdeführerin schuldig. Entgegen ihren Ausführungen fällt der
Beschwerdeführerin sehr wohl zu Last, wenn die von ihr behaupteten Tatsachen,
die für eine tatsächliche Verwaltung im Kanton C sprechen, unbewiesen bleiben,
trägt sie doch dafür die objektive Beweislast (vgl. E. 3.2 hiervor).
5.3.9
Soweit die Beschwerdeführerin im
verwaltungsgerichtlichen Verfahren weitere Beweismittel sowie einen Augenschein
in B (Kanton C) offeriert, vermag sie die Konklusion des Steuerrekursgerichts
nicht umzustossen. Auf den von der Beschwerdeführerin beantragten Beizug der
Prüfprotokolle der periodischen Fahrzeugkontrolle der beiden Fahrzeuge (BMW
[Stammnummer 01] und Porsche [02]) beim Strassenverkehrsamt des Kantons Zürich
kann mangels ersichtlicher Entscheidrelevanz ebenfalls verzichtet werden. Aufgrund
der mangelnden Entscheidrelevanz ist es nicht zu beanstanden, dass auch die
Vorinstanz die angebotenen Beweise nicht abgenommen hat. Entgegen der
Behauptung der Beschwerdeführerin hat die Vorinstanz das rechtliche Gehör der
Beschwerdeführerin damit nicht verletzt (vgl. VGr, 15. Oktober 2025,
SB.2025.00046, E. 3.5.7).
5.4
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die
Beschwerdeführerin vom 26. Januar 2017 bis zum 29. April 2018 und vom
30. März 2020 bis zum 31. Dezember 2021 in G (ZH) ihre
tatsächliche Verwaltung hatte. Die entsprechende Würdigung der Vorinstanz ist
nicht zu beanstanden. Damit ist die Angelegenheit spruchreif; eine Rückweisung
erübrigt sich.
6.
6.1
Befinden sich der Sitz und die tatsächliche Verwaltung
einer juristischen Person in unterschiedlichen Kantonen und beanspruchen
deshalb mehrere Kantone die Steuerhoheit wegen persönlicher Zugehörigkeit der
juristischen Person, ist der Konflikt nach den Grundsätzen des Bundesrechts
über das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung zu lösen. Diese
Grundsätze sind der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu Art. 127 Abs. 3
der Bundesverfassung (BV) zu entnehmen. Nach diesen Grundsätzen geht der
Besteuerungsanspruch des Kantons, in dessen Gebiet sich der Ort der
tatsächlichen Verwaltung befindet, dem Besteuerungsanspruch des Sitzkantons vor
(vgl. BGE 151 II 466 E. 5.2 mit zahlreichen Hinweisen).
6.2
Da sich der Ort der tatsächlichen Verwaltung vom 26. Januar
2017 bis zum 29. April 2018 und vom 30. März 2020 bis zum 31. Dezember
2021 im Kanton Zürich befand, ist es auch mit Blick auf die Grundsätze des
Bundesrechts über das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung nicht zu
beanstanden, dass das kantonale Steueramt die unbeschränkte Steuerpflicht der
Beschwerdeführerin und damit seine Veranlagungszuständigkeit für die
Steuerperioden 2017, 2018, 2020 und 2021 festgestellt und die Vorinstanz dies
bestätigt hat (vgl. E. 3.3.3 hiervor).
7.
Die Beschwerde
erweist sich als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf eingetreten
wird.
8.
Bei diesem
Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen
(§ 153 Abs. 3 in Verbindung mit §
151
Abs. 1 StG). Als unterliegende Partei steht ihr keine Parteientschädigung
zu (§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 152 StG und § 17 Abs. 2
VRG).
Demgemäss erkennt die Kammer:
1.    Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf
eingetreten wird.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 4'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    140.--
Zustellkosten,
Fr. 4'140.--
Total der Kosten.
3.    Die Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin
auferlegt.
4.    Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des
Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004
Luzern, einzureichen.
6.    Mitteilung
an:
a)    die Parteien;
b)    das Steuerrekursgericht;
c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    das Steueramt der Stadt G;
e)    die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).