zh_verwaltungsgericht · SB.2018.00032 · 2018-10-24 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2013 | [Subjektive Zuordnung von Verwaltungsratshonoraren] Umstritten ist, ob die Beschwerdeführenden hinreichend belegten, dass die in der Steuerperiode 2013 vereinnahmnten Verwaltungsratshonorare zivilrechtlich der D GmbH zugerechnet werden können. Dies ist zu verneinen; aufgrund der Aktenlage ist davon auszugehen, dass die streitbetroffenen Verwaltungsratshonorare subjektiv dem Beschwerdeführer zuzuordnen sind (E. 3). Die Vorinstanz hat die auf den vereinnahmten Verwaltungsratshonoraren entrichtete Mehrwertsteuer zu Recht nur insoweit als Neutralisierungstatbestand anerkannt, als sie nachgewiesen waren und den Verwaltungsratshonoraren eindeutig zugeordnet werden konnten. Soweit die Beschwerdeführenden ferner behaupten, dass ein internationaler Sachverhalt vorliege, weshalb nicht alle Verwaltungsratshonorare in der Schweiz besteuert werden könnten, kann ihnen nicht gefolgt werden. Sie belegen nicht, dass der Beschwerdeführer in Land J bzw. Land K tatsächlich Steuersubjekt war (E. 4). Abweisung der Beschwerden.

Zürich Verwaltungsgericht 24.10.2018 SB.2018.00032
Zurich Verwaltungsgericht 24.10.2018 SB.2018.00032
Zurigo Verwaltungsgericht 24.10.2018 SB.2018.00032

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2018.00032
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Geschäftsnummer:
SB.2018.00032
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 24.10.2018
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2013
[Subjektive Zuordnung von Verwaltungsratshonoraren]
Umstritten ist, ob die Beschwerdeführenden hinreichend belegten, dass die in der Steuerperiode 2013 vereinnahmnten Verwaltungsratshonorare zivilrechtlich der D GmbH zugerechnet werden können. Dies ist zu verneinen; aufgrund der Aktenlage ist davon auszugehen, dass die streitbetroffenen Verwaltungsratshonorare subjektiv dem Beschwerdeführer zuzuordnen sind (E. 3).
Die Vorinstanz hat die auf den vereinnahmten Verwaltungsratshonoraren entrichtete Mehrwertsteuer zu Recht nur insoweit als Neutralisierungstatbestand anerkannt, als sie nachgewiesen waren und den Verwaltungsratshonoraren eindeutig zugeordnet werden konnten. Soweit die Beschwerdeführenden ferner behaupten, dass ein internationaler Sachverhalt vorliege, weshalb nicht alle Verwaltungsratshonorare in der Schweiz besteuert werden könnten, kann ihnen nicht gefolgt werden. Sie belegen nicht, dass der Beschwerdeführer in Land J bzw. Land K tatsächlich Steuersubjekt war (E. 4).
Abweisung der Beschwerden.
Stichworte:
SUBJEKTIVE ZUORDNUNG
UNSELBSTÄNDIGE ERWERBSTÄTIGKEIT
VERWALTUNGSRATSHONORAR
Rechtsnormen:
Art. 16 Abs. I DBG
Art. 18 Abs. II lit. j MWSTG
Art. 707 OR
§ 16 Abs. I StG
Art. 8 ZGB
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2018.00032
SB.2018.00033
Urteil
der 2. Kammer
vom
24. Oktober 2018
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichter
Reto Häggi Furrer,
Gerichtsschreiberin
Nicole Aellen.
In Sachen
1.    A,
2.    B,
beide vertreten durch
Steuerrechtspraxis C AG,
Beschwerdeführende,
gegen
1.    Staat Zürich,
2.    Schweizerische Eidgenossenschaft,
beide vertreten
durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegnerschaft,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2013
Direkte Bundessteuer 2013,
hat
sich ergeben:
I.
A.
A ist Alleininhaber der D GmbH (Gde. E). Ab
2010 war er zunächst Verwaltungsrat und ab 7. März 2013 Präsident des
Verwaltungsrats der F AG (Gde. G). Zusätzlich war er für die H Ltd.
(Stadt L, Kt. H) in leitender Stellung tätig, indem er für diese
Einsitz nahm in die Verwaltungsräte der H Limited (Land J) und der H (Land K) Ltd.
In der Steuererklärung 2013 deklarierten er und B mit Bezug auf ihn einzig
Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit von Fr. …, die er von der D GmbH
erhalten hatte.
Nachdem der Steuerkommissär diverse
Unterlagen verlangt hatte, erliess er am 25. Februar 2016
Einschätzungsvorschläge. Darin rechnete er Vergütungen, welche die D GmbH
von der F AG sowie von der H Ltd. erhalten hatte, bei A als Einkünfte
aus unselbständiger Erwerbstätigkeit auf. A und B beanstandeten dies, weshalb
der Steuerkommissär nähere Auskünfte zu den Verwaltungsrats- und
Beraterhonoraren verlangte.
Am 4. Mai 2016 schätzte der
Steuerkommissär A und B für die Steuerperiode 2013 wie folgt ein:
Direkte
Bundessteuer
Staats-
und Gemeindesteuern
Einkommen
Einkommen
Vermögen
Steuerbar
Fr. …
Fr. …
Fr. …
Satzbestimmend
Fr.
…
Fr. …
B.
Die hiergegen erhobene Einsprache vom 2. Juni
2016 wies das kantonale Steueramt mit Entscheid vom 26. Mai 2017 ab.
II.
Dagegen erhoben A und B am 23. Juni
2017 Rekurs und Beschwerde, den bzw. die das Steuerrekursgericht mit Entscheid
vom 27. Februar 2018 teilweise guthiess. Daraus ergab sich für die
Steuerperiode 2013 die folgende Einschätzung bzw. Veranlagung:
Direkte Bundessteuer
Staats- und Gemeindesteuern
Einkommen
Einkommen
Vermögen
Steuerbar
Fr. …
Fr. …
Fr. …
Satzbestimmend
Fr. …
Fr. …
III.
Gegen den Rekurs- und Beschwerdeentscheid
erhoben A und B am 5. April 2018 Beschwerde. Darin beantragten sie, das
steuerbare Einkommen für die Staats- und Gemeindesteuern sei mit Fr. …
(satzbestimmend Fr. …) und das steuerbare Einkommen für die direkte
Bundessteuer sei mit Fr. … (satzbestimmend Fr. …) festzusetzen.
Eventualiter sei das steuerbare Einkommen für die Staats- und Gemeindesteuern
mit Fr. … (satzbestimmend Fr. …) und das steuerbare Einkommen für die
direkte Bundessteuer mit Fr … (satzbestimmend Fr. …) festzusetzen. In
einem zweiten Eventualantrag beantragten A und B, es sei das steuerbare
Einkommen für die Staats- und Gemeindesteuern mit Fr. … (satzbestimmend
Fr. …) und das steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer mit
Fr. … festzusetzen – alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten
des Kantons Zürich.
Während sich das Steuerrekursgericht
nicht vernehmen liess, reichte die Beschwerdegegnerschaft am 26. April
2018 eine Beschwerdeantwort ein.
Die
Kammer
erwägt:
1.
1.1
Die
Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2013 (SB.2018.00032) und
direkte Bundessteuer 2013 (SB.2018.00033) betreffen dieselben Pflichtigen und
dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb es sich rechtfertigt, die Verfahren zu
vereinigen.
1.2
Mit der Beschwerde
an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und Gemeindesteuern können alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (§ 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]).
In Bundessteuersachen ist
die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll die erst­instanzliche
Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle
unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der
Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen
Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom
14. Dezember 1990 über die direkte Bundes-steuer [DBG]), muss sich die
Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Über-prüfung der
Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum
Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II
548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).
1.3
Die Rüge
betreffend die teilweise in der Steuerperiode 2012 erbrachten Leistungen hiess
bereits die Vorinstanz gut. Darauf ist nicht weiter einzugehen.
2.
2.1
Umstritten
ist hauptsächlich die subjektive Zuordnung der Honorare aus Tätigkeiten des Pflichtigen
als Verwaltungsrat.
2.2
Die
subjektive Zuordnung von Erträgen und Aufwänden ist ein ungeschriebenes Element
des Steuertatbestands, und zwar sowohl im Bereich der bundesrechtlich
geregelten direkten Steuern als auch im Recht der Mehrwertsteuer. Direkt- wie
mehrwertsteuerrechtlich gilt, dass sich die subjektive Zuordnung grundsätzlich
aus dem Zivilrecht herleitet. Anders kann es sich nur verhalten, soweit das
Steuerrecht eine eigenständige steuerrechtliche Zurechnungsregel vorsieht oder
klarerweise eine wirtschaftliche Betrachtungsweise verfolgt (zum Ganzen: BGr, 20. Februar
2015, 2C_711/2014, E. 2.3.1, mit Hinweisen).
2.3
Ist weder
eine eigenständige steuerrechtliche Zurechnungsregel vorhanden noch eine
wirtschaftliche Betrachtungsweise angezeigt, fliesst die steuerrechtliche
Gestaltungsfreiheit bzw. Organisationshoheit der Unternehmung aus der
zivilrechtlichen Vertragsfreiheit. Auch Personen- bzw. Kapitalgesellschafter
und unterliegende Gesellschaften können sich auf die steuerliche
Gestaltungsfreiheit berufen. Dies entbindet sie freilich nicht davon, die
angestrebte Wirkung vertraglich auszugestalten, dem Vertrag nachzuleben und –
für steuerliche Zwecke – hinreichend zu dokumentieren. Werden die Schranken der
Gestaltungsfreiheit überschritten, hat die Steuerbehörde zwingend einzuschreiten.
Bleiben sie gewahrt, ist es der Steuerbehörde benommen, ihr eigenes Ermessen an
die Stelle jenes der verantwortlichen Organe zu setzen. Infolge dessen dürfen
auch die Steuergerichte nur zurückhaltend in den gestalterischen Spielraum
eingreifen, der dem Unternehmen zukommt. Im Umkehrschluss muss die
steuerpflichtige Person sich aber auf die von ihr gewählten Verhältnisse
behaften lassen (BGr, 20. Februar 2015, 2C_711/2015, E. 2.3.1, mit
Hinweis auf BGE 139 II 78 E. 3.2.1 sowie weitere bundesgerichtliche Urteile).
2.4
Die
Tätigkeit von Verwaltungsräten, Stiftungsräten oder ähnlichen Funktionsträgern
gilt einkommenssteuerrechtlich, mehrwertsteuerrechtlich und im Beitragsrecht
der AHV grundsätzlich als unselbständige Erwerbstätigkeit. Die ausdrückliche
Erwähnung der Verwaltungsratstätigkeit in Art. 18 Abs. 2 lit. j
des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG) soll
klarstellen, dass diese Umsätze nicht zugleich sowohl mit Sozialabgaben als
auch mit der Mehrwertsteuer belastet werden können (in diesem Sinn noch zum altrechtlichen
Art. 21 Abs. 1 Satz 2 des Bundesgesetzes vom 2. September
1999 über die Mehrwertsteuer [aMWSTG; AS 2000 1300]: BGr, 20. Februar
2015, 2C_711/2015, E. 2.4, mit zahlreichen Hinweisen).
Verwaltungsrat
einer Aktiengesellschaft kann nur eine natürliche Person sein (vgl.
Art. 707 OR; BGr, 20. Februar 2015, 2C_711/2014, E. 3.2.2, mit
Hinweisen). Aus diesem Grundsatz fliesst die gesetzliche Vermutung, dass auch
ein etwaiges Honorar dieser natürlichen Person zusteht (BGr, 20. Februar 2015,
2C_711/2014, E. 3.3, mit Hinweisen). Indessen ist nicht ausgeschlossen,
dass die natürliche Person, welche die Funktion eines Verwaltungsrats ausübt,
diese Tätigkeit als Arbeitnehmer für einen Dritten (ihren Arbeitgeber)
ausführt. Unter solchen Umständen steht das Honorar, das die
Kapitalgesellschaft für die Verwaltungsratstätigkeit bezahlt, dem Arbeitgeber
zu. In dieser Konstellation stellt das ausgerichtete Honorar im AHV-rechtlichen
Sinn kein massgebendes Einkommen (aus unselbständiger Tätigkeit) dar, sondern
gegebenenfalls Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit dieses Dritten. Es
fällt nur dann unter den massgebenden Lohn, wenn der Mandatsträger aufgrund
seiner Dienstleistungen persönlich bezahlt wird (BGr, 20. Februar 2015,
2C_711/2014, E. 3.2.2, mit Hinweis auf BGE 133 V 498 E. 5.2).
Aufgrund der beabsichtigten Parallelität von Steuer- und
Sozialversicherungsrecht gilt dies laut Bundesgericht auch (direkt- und
mehrwert-)steuerrechtlich. So ist es rechtlich möglich, die Honorare als Einkommen
aus selbständiger Tätigkeit zu qualifizieren, sofern das Honorar zivilrechtlich
nicht der Person zusteht, welche die Geschäfte tatsächlich besorgt, sondern der
Person/Arbeitgeberin, bei welcher die tätig werdende Person als Arbeitnehmer
angestellt ist (BGr, 20. Februar 2015, 2C_711/2014, E. 3.2.3).
3.
3.1
Soweit die
Pflichtigen geltend machen, dass es hinsichtlich der rechtlichen Qualifikation
von Verwaltungsratsmandaten weder eine gefestigte Praxis noch eine einheitliche
Rechtsanwendung gebe, kann ihnen nicht gefolgt werden.
Die von ihnen
zitierten Urteile ergingen einerseits überwiegend zum Zivilrecht oder nahmen auf
zivilrechtliche Verhältnisse Bezug. Die Rechtsnatur von zivilrechtlichen
Verhältnissen (Arbeitsvertrag oder Auftrag) stellen aus Sicht des Steuerrechts
jedoch lediglich Indizien dar (BGE 121 I 259 E. 3c). Was die sozialversicherungsrechtliche
Qualifikation von Einkünften betrifft, kann auf den Grundsatz der steuer- und
AHV-rechtlichen Parallelität verwiesen werden (BGE 141 V 234 E. 5.3.2; 140
V 241 E. 4.2; 134 V 250 E. 5.2; 133 V 105 E. 4.2; vgl. auch
vorne E. 2.4).
Andererseits erging
die steuerrechtliche Praxis gemäss dem von den Pflichtigen erwähnten BGE 121 I
259 (vgl. auch BGE 105 V 113) zur Geltungszeit der aMWSTV. Letztere enthielt noch
keine Bestimmung, welche Verwaltungsratshonorare als Entschädigung aus
unselbständig ausgeübter Tätigkeit qualifizierte. Die bundesgerichtliche
Rechtsprechung floss in der Folge in das aMWSTG ein (vgl. zur
Entstehungsgeschichte von BGr, 20. Februar 2015, 2C_711/2014, E. 2.4.1,
m.
w.
H.; Bericht vom
28. August 1996 der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats
zur Parlamentarischen Initiative Dettling, BBl 1996 V 713 ff.,
S. 757 f. und 850 f.). Entgegen der Auffassung der Pflichtigen
lag zu jener Zeit, in welcher die Qualifikation von Verwaltungsratshonoraren
als Entschädigung aus unselbständiger Tätigkeit noch nicht Gesetz geworden war,
durchaus eine einheitliche Rechtsprechung vor. In dem von den Pflichtigen
zitierten Entscheid ging das Bundesgericht auf diesen Punkt sogar ein. Dabei
sprach es zum einen vom Grundsatz ("règle générale"), wonach die
Entschädigungen, Tantiemen und andere Vergütungen, die von einem
Verwaltungsratsmitglied oder der Geschäftsführung einer juristischen Person
bezogen werden, als Lohn aus unselbständiger Erwerbstätigkeit qualifiziert
würden. Zum anderen erwähnte es zwei Ausnahmen. In den entsprechenden Urteilen
qualifizierte das Bundesgericht Verwaltungsratshonorare, die von Rechtsanwälten
bezogen wurden, als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit. Dies
begründete das Bundesgericht jedoch damit, dass es sich um besondere Fälle
gehandelt hätte. Die Pflichtigen bringen zu Recht nicht vor, dass die
vorliegende Konstellation mit einem der erwähnten Ausnahmefälle vergleichbar
sei. Die Behauptung der Pflichtigen, wonach mangels einer einheitlichen
bundesgerichtlichen Praxis vorliegend eine Einzelfallprüfung vorzunehmen sei,
was es mit sich bringe, dass die Vermutung von Art. 707 OR nicht
abgeleitet werden könne, entbehrt damit jeglicher Grundlage.
3.2
Die
Vorinstanz warf die Frage auf, ob die steuerliche Gestaltungsfreiheit gemäss
der bundesgerichtlichen Praxis (vgl. BGr, 21. August 2013, 2C_95/2013 / 2C_96/2013)
auch gelte, wenn die den Verwaltungsrat stellende juristische Person an der
betreffenden Aktiengesellschaft gar nicht beteiligt sei, der Verwaltungsrat
damit nicht als ihr Vertreter auftrete, sondern die Zwischenschaltung einer vom
Verwaltungsrat beherrschten Drittgesellschaft vollständig in dessen freien
Ermessen liege. Wie diese Frage letztlich zu beantworten ist, kann vorliegend
offenbleiben, wie sogleich zu zeigen ist.
3.3
Die
Vorinstanz kam zum Schluss, dass die Verwaltungsratshonorare subjektiv dem
Pflichtigen zuzuordnen seien. Zur Begründung erwog sie sinngemäss, es sei nicht
erstellt, dass die streitbetroffenen Verwaltungsratshonorare zivilrechtlich der
D GmbH zustünden. Hiergegen bringen die Pflichten vor, es sei nicht
einzusehen, weshalb die (schriftlichen) Verträge zwischen der D GmbH und
den Drittgesellschaften nicht als genügender Nachweis für die Zurechnung der
Verwaltungsratshonorare an die D GmbH anerkannt würden. Auch wenn im
Einzelnen eine ursprünglich mündliche Vereinbarung erst im Nachhinein
schriftlich abgefasst worden sei, hätten sich sämtliche Vertragsparteien daran
gehalten. Im Übrigen statuiere das Privatrecht keine Schriftlichkeit für solche
Verträge.
Zu prüfen ist somit,
ob hinreichend belegt ist, dass die streitbetroffenen Verwaltungsratshonorare zivilrechtlich
der D GmbH zuzurechnen sind (vgl. vorne E. 2.3).
3.4
In
Konkretisierung des allgemeinen Grundsatzes von Art. 8 ZGB, der auch im
öffentlichen Recht gilt, herrscht im Steuerrecht die Normentheorie. Danach
trägt die Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden und
-erhöhenden Tatsachen, wogegen die steuerpflichtige Person für die
steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet ist. Mit Blick auf
die Gesamteinkommensbesteuerung ist weiter zu folgern, dass die (von der
Steuerbehörde zu beweisenden) Einkünfte, die als Entgelt für die Arbeit oder
die Dienste einer Person anfallen, vermutungsweise derselben Person zuzuordnen
sind. Macht die steuerpflichtige natürliche Person geltend, das Entgelt stehe
nicht ihr, sondern einer anderen natürlichen oder juristischen Person zu,
behauptet sie eine aus ihrer Optik steuermindernde Tatsache. Ihr obliegt es,
die gesetzliche Vermutung anhand des Beweises des Gegenteils zu entkräften,
solange sich dies nicht bereits aus einer anderslautenden gesetzlichen
Anordnung ergibt (zum Ganzen: BGr, 21. August 2013, 2C_95/2013 / 2C_96/2013,
E. 2.2, mit Hinweisen). Wer sich darauf beruft, dass in Abweichung von der
aus Art. 707 OR abgeleiteten Vermutung das Verwaltungsratshonorar aufgrund
vertraglicher Vereinbarung einer Drittperson (etwa dem Arbeitgeber des
Verwaltungsratsmitglieds) zustehen soll, trägt dafür mit anderen Worten zivilrechtlich
nach Art. 8 ZGB und steuerrechtlich gemäss der Normentheorie die
Beweislast. Die Frage der Beweisführungs- und Beweislast stellt sich nur dann
nicht, wenn ein Sachverhalt bereits rechtsgenüglich bewiesen ist (zum Ganzen:
BGr, 20. Februar 2015, 2C_711/2014, E. 3.3, mit weiteren Hinweisen. Gerade
in Kleinstverhältnissen – wie z.
B.
einer Kapitalgesellschaft mit einem Alleinaktionär, der als einziger oder
nahezu einziger Arbeitnehmer für sie tätig wird – ist es indessen von
besonderer Bedeutung, Rechtsklarheit und Rechtssicherheit dadurch zu schaffen,
dass (schriftliche) vertragliche Grundlagen gelegt werden. Erfährt der Allein-
oder Mehrheitsaktionär in der Fachwelt "ad personam" besondere
Anerkennung und Wertschätzung (z.
B.
als Unternehmer, Sanierer, Finanzspezialist), ist seine Kapitalgesellschaft
aber weit weniger bekannt, muss es auch im Interesse des Aktionärs liegen,
klare Verhältnisse zu schaffen, will er den haftungsbegrenzenden Schutz der
Kapitalgesellschaft nutzen oder die steuerliche Abrechnung über die
Gesellschaft vornehmen können (BGr, 21. August 2013, 2C_95/2013 / 2C_96/2013,
E. 2.4).
3.5
In Bezug
auf die von der F AG ausgerichteten Verwaltungsratshonorare kam die
Vorinstanz zutreffend zum Schluss, dass das Compensation Agreement vom
11. Februar 2014 zwischen der F AG und der D GmbH die Vermutung,
wonach im Jahr 2013 das Verwaltungsratshonorar dem Pflichtigen persönlich
zustand, nicht zu widerlegen vermag. Was die Pflichtigen hiergegen vorbringen,
verfängt nicht. Das Bundesgericht entschied in dem im vorliegenden Verfahren
schon mehrfach zitierten Urteil, dass schriftliche Verträge unabdingbar seien,
um die gesetzliche Vermutung umzustossen, dass das Honorar jener Person
zusteht, welche die Dienstleistungen erbringt (BGr, 21. August 2013, 2C_95/2013
/ 2C_96/2013, E. 3.7, und allgemeiner zur Beweistauglichkeit E. 3.4).
Dass es im ebenfalls bereits zitierten mehrwertsteuerrechtlichen Urteil zu
einem anderen Schluss kam (vgl. BGr, 20. Februar 2015, 2C_711/2014,
E. 3.4.5 i.f.), ist unerheblich. Denn vorliegend handelt es sich um
eine einkommenssteuerrechtliche Angelegenheit, weshalb ohne Weiteres auf die
einkommenssteuerrechtliche Rechtsprechung abgestellt werden kann. Dieser
entsprechend ist das Agreement mit der F AG kein tauglicher Beweis, da es erst
nach der relevanten Steuerperiode schriftlich abgefasst wurde. Entgegen der
Auffassung der Pflichtigen ändert daran nichts, dass das Vertragsrecht für
Vereinbarungen wie die Umstrittene keine bestimmte Form vorschreibt. Soweit die
Vorinstanz zum Schluss kam, das Agreement tauge nicht als Beweis, um die
behauptete Organisationsstruktur zu belegen, hat sie kein Recht verletzt. Da
die rechtliche Gestaltung der Organisationsstruktur in Bezug auf die
Beziehungen mit der F AG folglich unbewiesen geblieben ist, braucht nicht
weiter geprüft zu werden, ob sie auch tatsächlich gelebt wurde. Die von der F AG
vereinnahmten Verwaltungsratshonorare sind den Pflichtigen als Einkommen aus
unselbständiger Erwerbstätigkeit zuzurechnen.
3.6
In Bezug
auf die von der H Ltd. (Stadt L, Kt. I) ausgerichteten
Verwaltungsratshonorare liegt demgegenüber ein schriftlicher Vertrag mit der D GmbH
vor.
3.6.1
Die Vorinstanz erwog diesbezüglich, es sei ausdrücklich ausbedungen worden,
dass der Pflichtige persönlich in die Verwaltungsräte der ausländischen
Gesellschaften Einsitz nehme. Aus den Akten gehe hervor, dass der Pflichtige
bereits vor Vertragsabschluss seit vielen Jahren für die H Ltd. tätig
gewesen sei. Dementsprechend sei der Pflichtige persönlich Mitglied des
jeweiligen Verwaltungsrates und amte dort in eigenem Namen. Als Erbringer der
Arbeitsleistung in eigenem Namen wachse der Anspruch auf Honorar dem
Pflichtigen selber zu.
Dem
kann im Ergebnis gefolgt werden. Zwar bezieht sich die von der Vorinstanz in
diesem Zusammenhang herangezogene bundesgerichtliche Rechtsprechung im Kern auf
die formellen (Beweis-)Anforderungen. Soweit die Vorinstanz sinngemäss erwog,
der Vertrag könne mit dem stipulierten Inhalt nicht gewollt gewesen sein, legte
sie das Vertragsverhältnis objektiviert aus. Dies ist zulässig, sofern eine
übereinstimmende Willenserklärung unbewiesen blieb (vgl. BGr, 20. Februar
2015, 2C_711/2014, E. 3.4.5, was auch im Einkommenssteuerrecht und für aktienrechtliche
Verhältnisse gelten muss, vgl. E. 3.2.2 f.). Letzteres ist vorliegend
denn auch der Fall. Die Pflichtigen brachten schon im vorinstanzlichen
Verfahren vor, dass sowohl im Land J als auch im Land K juristische
Personen in den Verwaltungsrat gewählt werden können. Der Umstand, dass sich
die D GmbH vertraglich verpflichten musste, ausschliesslich den
Pflichtigen in die Verwaltungsräte der ausländischen Gesellschaften zu
entsenden, obschon der Pflichtige einziger Gesellschafter und (angeblich) Arbeitnehmer
war, indiziert, dass die H Ltd. (Stadt L, Kt. I) den
Vertrag im Grunde mit dem Pflichtigen abschliessen wollte. Dafür spricht auch,
dass die Pflichtigen in ihrer Steuererklärung 2013 als Arbeitgeber des
Pflichtigen "H Ltd." und als Arbeitsort des Pflichtigen "Stadt L, Kt. I"
angaben. Ob die vom Pflichtigen bzw. der D GmbH in Bezug auf die H Ltd.
(Stadt L, Kt. I) gewählte Organisationsstruktur die steuerliche
Gestaltungsfreiheit wahrte, kann jedoch aus den nachfolgenden Gründen offenbleiben.
3.6.2
Die Pflichtigen behaupten, dass die gewählte Organisationsform tatsächlich
gelebt wurde. Dem angefochtenen Entscheid lässt sich – wenn auch in anderem
Zusammenhang – indes entnehmen, dass die D GmbH auf einem Betrag von insgesamt
Fr. … (Dienstleistungserträge von Fr. … zuzüglich
Verwaltungsratshonorare von Fr. …) bloss Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. …
entrichtet worden seien, was lediglich 4,18 % entspreche. Dieser Umstand
deutet darauf hin, dass der rechtlichen Gestaltung gerade nicht nachgelebt
wurde. Die Pflichtigen bringen gegen die vorinstanzlichen Erwägungen nichts
Substanzielles vor. Sie behaupten lediglich, dass die D GmbH sämtliche
MWST-Verpflichtungen korrekt erfüllt und die MWST rechtsgetreu und ohne
Verzögerungen an die ESTV überwiesen habe. Darauf seien keine Beanstandungen
oder Mahnungen vonseiten der MWST-Behörden eingegangen. Belegt – etwa mit der
bei der ESTV eingereichten Mehrwertsteuerabrechnung oder einer allfälligen (rechtskräftigen)
Veranlagungsverfügung der ESTV – haben sie diese Behauptungen jedoch nicht.
Anhand der diversen Rechnungen der D GmbH, den Kontoblättern 3400/3450 aus
der Rechnungslegung der D GmbH sowie den Kontoauszügen eines Bankkontos
der D GmbH lassen sich die Behauptungen der Pflichtigen jedenfalls nicht erstellen,
was die Vorinstanz zutreffend erkannte.
Bloss
eine untergeordnete Bedeutung kommt der Behauptung der Pflichtigen zu, wonach
die D GmbH sozialversicherungsrechtlich korrekt abgerechnet habe. Weder
lässt sich ermitteln, inwieweit die Verwaltungsratshonorare letztlich in den
ausbezahlten Lohn, oder aber in die ausgerichtete Dividende eingeflossen waren,
noch geht aus dem von der Revisionsstelle der Ausgleichskassen erstellten
Bericht vom 24. Februar 2015 über die Arbeitgeberkontrolle hervor, dass
bzw. inwieweit die Verwaltungsratshonorare überhaupt Gegenstand der Kontrolle
waren – lückenlos geprüft wurde nur die Lohnbuchhaltung 2012
(inkl. der Lohnkonten); lediglich Stichproben erfolgten hingegen bei den
übrigen Konten des Hauptbuches sowie der Bilanz und der Erfolgsrechnung.
Dass
die behauptete, ordentliche Veranlagung der D GmbH für das Steuerjahr 2013
bereits rechtskräftig ist, wird schliesslich von den Pflichtigen nicht
behauptet. Vor diesem Hintergrund ist anzunehmen, dass sie sich noch ohne Weiteres
korrigieren lässt.
3.6.3
Ungeachtet dessen, ob die steuerliche Gestaltungsfreiheit im Zusammenhang
mit den von der H Ltd. (Stadt L, Kt. I) ausgerichteten
Verwaltungsratshonoraren gewahrt wurde, ist nicht erstellt, dass die
Pflichtigen die rechtlich gestaltete Organisationsstruktur tatsächlich lebten.
3.7
Zusammenfassend
ist festzuhalten, dass die streitbetroffenen Verwaltungsratshonorare dem bzw.
den Pflichtigen als Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit subjektiv
zuzuordnen sind.
4.
4.1
Die
Pflichtigen machen eventualiter sinngemäss geltend, dass die bezahlte
Mehrwertsteuer abgezogen werden müsse, wenn die Verwaltungsratshonorare dem Pflichtigen
subjektiv zugeordnet würden. Ferner bringen sie eventualiter vor, es liege in
Bezug auf die von der H Limited (Land J) und der H (Land K) Ltd.
bezogenen Honorare eine unzulässige internationale Doppelbesteuerung vor. Nicht
umstritten ist in diesem Zusammenhang, dass die Pflichtigen aufgrund
persönlicher Zugehörigkeit in der Schweiz bzw. im Kanton Zürich unbeschränkt steuerpflichtig
sind (Art. 3 in Verbindung mit Art. 6 Abs. 1 DBG bzw. § 3
Abs. 1 in Verbindung mit § 5 Abs. 1 StG).
4.2
Die
streitbetroffenen Verwaltungsratshonorare, die den Pflichtigen subjektiv
zuzuordnen sind, gelten als Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit (Art. 16 ff.
DBG; Art. 16 ff. StG). Der Reinvermögenszugang, wie er Art. 16
Abs.1 DBG bzw. Art. 16 Abs. 1 StG zugrunde liegt, besteht in einer
Nettogrösse. Er entspricht dem Überschuss aller Vermögenszugänge gegenüber den
Vermögensabgängen derselben Steuerperiode. Im konkreten Einzelfall ergibt sich
ein für steuerliche Zwecke massgeblicher Reinvermögenszugang, sobald der
Vermögenszugang den realisierten Vermögensabgang der Höhe nach übersteigt.
Daraus folgt, dass ein Vermögenszufluss dann nicht einkommensbildend ist, wenn
er mit einem korrelierenden Vermögensabgang einhergeht. Dagegen lässt ein
unbelasteter Vermögenszufluss die (Einkommens-)Steuerforderung entstehen. Diese
ist grundsätzlich unabänderlich und lässt sich nicht durch Rückabwicklung des
Sachverhalts, der die Steuer ausgelöst hat, aus der Welt schaffen (zum Ganzen: BGr,
24. März 2014, 2C_692/2013 / 2C_693/2013, mit 4.1 f. und E. 6,
mit Hinweis auf BGE 139 II 363 E. 2.1 f. und weitere).
4.3
Steuermindernde
Tatsachen – und damit auch die Neutralisierung des Vermögenszugangs durch einen
korrelierenden Vermögensabfluss – hat der Steuerpflichtige spätestens im
Rekursverfahren rechtsgenügend darzutun und nachzuweisen. Genügend
substanziiert ist eine Sachdarstellung, welche hinsichtlich Art, Motiv und
Rechtsgrund all jene Tatsachenbehauptungen enthält, die ohne weitere
Untersuchung, aber unter Vorbehalt der Beweiserhebung, die rechtliche Würdigung
der geltend gemachten Steueraufhebung oder -minderung erlauben. Folglich ist es
am Steuerpflichtigen, die Neutralisierung eines Vermögenszugangs darzulegen und
zu beweisen, wobei an den Nachweis strenge Anforderungen zu stellen sind. Die
Glaubwürdigkeit leidet, wenn die Sachdarstellung unklar oder sogar
widersprüchlich ist (zum Ganzen: VGr, 25. Juni 2013, SB.2012.00014,
E. 2.3, mit Hinweisen). Bezüglich der Tatsache, aus der sich die (teilweise)
Nichtsteuerbarkeit des Wertzuflusses ergäbe, liegt das Risiko der
Beweislosigkeit beim Steuerpflichtigen (vgl. VGr, 13. Juli 2016, SB.2015.00128,
E 3.1, mit Hinweis).
Unselbständig
erwerbende natürliche Personen können Steuern nicht von ihrem Einkommen in
Abzug bringen, weder als allgemeiner Abzug noch als neutralisierender Abfluss (Art. 34
lit. e DBG; § 33 lit. e StG). Hinzu kommt, dass der Pflichtige
vorliegend nicht "eigene" Steuern, sondern Steuern der D GmbH,
also einer Drittperson beglichen hatte, die noch nicht einmal geschuldet
gewesen wären. Da Verwaltungsratshonorare grundsätzlich mehrwertsteuerfrei
sind, bezahlten die F AG wie auch die H Ltd. (Stadt L,
Kt. I) zu Unrecht Mehrwertsteuern. Ob ihnen deshalb ein
Rückerstattungsanspruch zusteht, muss vorliegend jedoch offenbleiben. Damit
rechtfertigt es sich, in der vorliegenden Konstellation eine teilweise
Neutralisierung des Zuflusses im Umfang der tatsächlich geleisteten und mit den
VR-Honoraren zusammenhängenden Zahlungen für die MWST anzunehmen.
4.4
Dementsprechend
wäre es an den Pflichtigen gewesen, nachzuweisen, dass und in welcher Höhe
MWST-Beiträge an die ESTV, die eindeutig den VR-Honoraren zuzuordnen sind,
bezahlt wurden. Gleichwohl stellte die Vorinstanz aus eigenem Antrieb Untersuchungen
an. Die im vorinstanzlichen Verfahren eingeholten Unterlagen liessen jedoch
keine eindeutige Zuordnung der MWST-Zahlungen zu den VR-Honoraren zu. Aus
diesem Grund erbrachten sie den erforderlichen Nachweis nur teilweise. Dies berechtigte
die Vorinstanz, nur die nachgewiesenen Zahlungen zum Abzug zuzulassen. Was die
Pflichtigen gegen die Berechnungen der Vorinstanz vorbringen, verfängt nicht.
Sie haben auch im vorliegenden Verfahren keine Belege eingereicht, die eine
eindeutige Zuordnung von weiteren MWST-Zahlungen zu den
Verwaltungsratshonoraren zuliesse. Damit ist nicht ersichtlich, inwiefern die
Vorinstanz bei ihrer Berechnung Recht verletzt haben soll.
4.5
Nicht zu
folgen ist den Pflichtigen ferner insoweit, als sie die Verwaltungsratshonorare
teilweise (unter Progressionsvorbehalt) dem Ausland zur Besteuerung zugewiesen
haben wollen. Der Pflichtige ging das den betreffenden Verwaltungsratshonoraren
zugrundeliegende Rechtsverhältnis mit der H Ltd. ein, die ihren Sitz in Stadt L,
Kt. I hat. In seiner Steuererklärung 2013 gab er als Arbeitgeber "H Ltd."
und als Arbeitsort "Stadt L, Kt. I" an. Die Pflichtigen
machen sodann selber geltend, dass in den beiden ausländischen Unternehmen auch
juristische Personen in den Verwaltungsrat gewählt werden können. Folglich kann
nicht ausgeschlossen werden, dass der Pflichtige von der H Ltd. (Stadt L,
Kt. I) bloss in die Verwaltungsräte der ausländischen Standorte in Land K
und Land J entsandt wurde, jedoch die H Ltd. (Stadt L,
Kt. I) das jeweilige Verwaltungsratsmandat innehatte und entsprechend im
Ausland steuerpflichtig war. Jedenfalls ist vorliegend nicht erstellt, dass der
Pflichtige eine tatsächliche steuerliche Doppelbelastung erfuhr bzw. ein Sachverhalt
vorlag, der auf eine unzulässige internationale Doppelbesteuerung schliessen
liesse.
Die Beschwerden sind abzuweisen.
5.
Bei diesem
Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführenden aufzuerlegen
(§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG;
Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG), und
steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit
§ 152 und § 153 Abs. 4 StG; Art. 64 Abs. 1–3 des
Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung
mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Verfahren SB.2018.00032 und SB.2018.00033 werden vereinigt.
2.    Die
Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2013 (SB.2018.00032) wird
abgewiesen.
3.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2013 (SB.2018.00033) wird
abgewiesen.
4.    Die Gerichtsgebühr
im Verfahren SB.2018.00032 wird festgesetzt auf
Fr. 7'500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--     Zustellkosten,
Fr. 7'560.--     Total der Kosten.
5.    Die Gerichtsgebühr
im Verfahren SB.2018.00033 wird festgesetzt auf
Fr. 4'500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--     Zustellkosten,
Fr. 4'560.-      Total der Kosten.
6.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter
solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.
7.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
8.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes (BGG) erhoben werden. Die
Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim
Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.
9.    Mitteilung an …