zh_verwaltungsgericht · SB.2003.00063 · 2004-03-24 · de

Einschätzung 2000 | Abgrenzung von Aus- und Weiterbildungskosten Eine Weiterbildung liegt stets vor, wenn das Lernen darauf ausgerichtet ist, das zur Ausübung der betreffenden beruflichen Tätigkeit erforderliche Fachwissen zu aktualisieren, zu vertiefen und zu erweitern (vgl. Art. 30 Abs. 1 lit. a des des eidgenössischen Berufsbildungsgesetzes). Das in Frage stehende berufliche Fachwissen kann dabei durchaus in der Praxis erlernt worden sein. Einer diesbezüglichen eigentlichen Grundausbildung - die es im Übrigen für verschiedene berufliche Tätigkeiten gar nicht gibt - bedarf es nicht (E. 1.1). Ob Weiterbildung vorliegt und ob damit die Kosten eines Nachdiplomstudiums als abzugsfähige Kosten zu würdigen sind, kann aber nicht allgemein gesagt werden, sondern beurteilt sich aufgrund der konkreten Umstände, indem es namentlich auf den im Nachdiplomstudium vermittelten Stoff einerseits und die berufliche Tätigkeit oder die Grundausbildung des Nachdiplomabsolventen anderseits ankommt (E. 1.2). Aufgrund der Tätigkeit des Pflichtigen und des im berufsbegleitenden Nachdiplomstudiengang "Post MBA e-Business" gelehrten Fächerkanons Bejahen des Weiterbilungscharakters im vorliegenden konkreten Einzelfall, auch wenn das neu erworbene Wissen nicht vorab das eigentliche materielle Fachgebiet beschlagen hat, sondern die "Werkzeuge", welche bie der Ausübung der beruflichen Tätigkeiten verwendet werden können (E. 1.3).

Zürich Verwaltungsgericht 24.03.2004 SB.2003.00063
Zurich Verwaltungsgericht 24.03.2004 SB.2003.00063
Zurigo Verwaltungsgericht 24.03.2004 SB.2003.00063

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2003.00063
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Geschäftsnummer:
SB.2003.00063
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 24.03.2004
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Einschätzung 2000
Abgrenzung von Aus- und Weiterbildungskosten
Eine Weiterbildung liegt stets vor, wenn das Lernen darauf ausgerichtet ist, das zur Ausübung der betreffenden beruflichen Tätigkeit erforderliche Fachwissen zu aktualisieren, zu vertiefen und zu erweitern (vgl. Art. 30 Abs. 1 lit. a des des eidgenössischen Berufsbildungsgesetzes). Das in Frage stehende berufliche Fachwissen kann dabei durchaus in der Praxis erlernt worden sein. Einer diesbezüglichen eigentlichen Grundausbildung - die es im Übrigen für verschiedene berufliche Tätigkeiten gar nicht gibt - bedarf es nicht (E. 1.1).
Ob Weiterbildung vorliegt und ob damit die Kosten eines Nachdiplomstudiums als abzugsfähige Kosten zu würdigen sind, kann aber nicht allgemein gesagt werden, sondern beurteilt sich aufgrund der konkreten Umstände, indem es namentlich auf den im Nachdiplomstudium vermittelten Stoff einerseits und die berufliche Tätigkeit oder die Grundausbildung des Nachdiplomabsolventen anderseits ankommt (E. 1.2).
Aufgrund der Tätigkeit des Pflichtigen und des im berufsbegleitenden Nachdiplomstudiengang "Post MBA e-Business" gelehrten Fächerkanons Bejahen des Weiterbilungscharakters im vorliegenden konkreten Einzelfall, auch wenn das neu erworbene Wissen nicht vorab das eigentliche materielle Fachgebiet beschlagen hat, sondern die "Werkzeuge", welche bie der Ausübung der beruflichen Tätigkeiten verwendet werden können (E. 1.3).
Stichworte:
AKTUALISIERUNG
ANGESTAMMTER BERUF
AUSBILDUNGSKOSTEN
BERUFSKOSTEN
EINKOMMENSSTEUER
ERWEITERUNG
FACHWISSEN
KOMMUNIKATIONSMITTEL
LEBENSHALTUNGSKOSTEN
MBA
VERTIEFUNG
WEITERBILDUNGSKOSTEN
WERKZEUG
WHARTON
Rechtsnormen:
Art. 30 BBG
§ 26 Abs. I lit. b StG
§ 33 lit. b StG
Publikationen:
RB 2004 Nr. 92 S. 181
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 1
I.
A.
A, der 1987 an der Hochschule St.
Gallen für Wirtschafts- und Sozial­wis­sen­schaften (HSG) das
Handelslehrer-Diplom erwarb, trat im selben Jahr eine Stelle der damaligen Bank
D an; er blieb bei der Bank bis April 1997. Zuletzt war er als Stellvertretender
Direktor bei der Bank E im Bereich Wertschriften­ver­kauf "Aktien und
Derivate" tätig, wobei zu seinen Aufgaben der Verkauf von Risk Mana­ge­ment
Produkten an die Schweizer Kundschaft, die Führung der Gruppen "Risk Mana­ge­ment
Products" und "Convertible Bonds", die Bera­tung von Schweizer
Unternehmen bei Ak­tien- und Derivategeschäften sowie die Verant­wor­tung für
das "Swiss Client Manage­ment Committee" mit Bezug auf Aktien zählte.
A wechselte in der Folge zur F AG, wo er ebenfalls im Bereich der massgeschneiderten
strukturierten Fi­nanzprodukte als Senior Transaction Manager arbeitete. Seit
dem 15. De­zember 2000 ist er bei der Bank G als Mitglied der
Geschäftsleitung und Mitglied der "Business Area Committee Investment
Group" tätig. Auch hier gehört die Führung und Weiterentwicklung des
Business-Bereichs Capital Markets – Verkauf von mass­ge­schnei­derten
strukturierten Finanzprodukten – zu seinem Aufgabenbereich.
Vom 27. November 2000 bis 17. März 2001
besuchte A berufsbegleitend ein Nachdi­plom­stu­dium ("post
MBA-Degree") für Electronic Business (e-Business) an der Universität H
in den USA. Die Kosten für das Nach­diplom­studium, einschliesslich Unterkunfts-,
Ver­pfle­gungs- und Reisekosten, beliefen sich insge­samt auf Fr. 101'446.-;
hiervon entfielen Fr. 88'690.- auf das Kursgeld.
B.
Das kantonale Steueramt veranlagte
die Eheleute A und B für die Steuerperiode 2000 mit Einspracheentscheid vom 6.
Juni 2003 mit einem steuer­ba­ren Einkommen von Fr. --.- und einem
steuerbaren Vermögen von Fr. --.-. Es liess die als Weiter­bil­dungs­kosten
geltend gemachten Auslagen von Fr. 101'446.- für das Nachdiplomstudium an
der Universität H in den USA nicht zum Ab­zug zu.
II.
Die Steuerrekurskommission III wies den hiergegen
gerichteten Rekurs der Pflichtigen am 26. September 2003 ab.
III.
Mit Beschwerde vom 31. Oktober 2003 liessen
die Pflichtigen dem Verwaltungsgericht beantragen, sie seien für die
Steuerperiode 2000 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. --.-
einzuschätzen. Ausserdem verlangten sie eine Parteientschädigung. Sie hiel­ten
an ihrer Auffassung fest, bei den Auslagen des Ehemanns für das
Nachdiplomstudium han­dle es sich um abzugsfähige Weiterbildungskosten.
Während die Steuerrekurskommission III
auf Vernehmlassung verzichtete, schloss das kan­tonale Steueramt auf Abweisung
der Beschwerde.
Die Kammer
zieht in Erwägung:
1.
Bei unselbständiger Erwerbstätigkeit
werden als Berufskosten laut § 26 Abs. 1 lit. d des
Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) abgezogen die mit dem Beruf
zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten. Nicht abzugsfähig sind
demgegenüber gemäss § 33 lit. b StG die Ausbildungskosten.
1.1
Unter den Ausbildungskosten sind Aufwendungen zu
verstehen, welche die Ausübung eines bestimmten Berufs überhaupt ermöglichen
oder hierzu befähigen. Sie bilden mangels qua­lifiziert engen wesentlichen
Zusammenhangs mit einer vorbeste­henden so genannten an­gestammten beruflichen
Tätigkeit keine Berufskosten im Sinn des Gesetzes (vgl. RB 1995 Nr. 36,
auszugsweise veröffentlicht in StE 1995 B 22.3 Nr. 57), sondern nicht
ab­zugs­fähige private Lebenshaltungskosten (vgl. Philip Funk, Der Begriff der
Gewinnungs­kos­ten nach schweizerischem Einkommens­steuerrecht, Grüsch 1989, S. 95;
August Rei­mann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, 2. Bd., Bern 1963, § 25 N. 18).
Demgegenüber gelten Aufwendungen, mit
welchen die Erhaltung und/oder Sicherung der vom Steuerpflichtigen erreichten
beruflichen Stellung oder der Aufstieg in eine gehobenere Stellung im
angestammten Beruf bezweckt wird, als Weiterbildungskosten und sind damit
abzugsfähige Berufskosten (VGr, 3. Juni 1996, StE 1997 B 27.6 Nr. 12 E. 1b
mit weiteren Hinweisen). Solche Kosten sind also Auslagen, die getätigt werden,
um im angestammten Be­ruf auf dem Laufenden zu bleiben oder dessen steigenden
oder neuen Anforderungen zu genügen (Ziff. 3.2 Abs. 1 des
Kreisschreibens Nr. 26 der Eidgenössischen Steuerver­wal­tung vom 22.
September 1995 betreffend Abzug von Berufskosten der unselbständigen Er­werbs­tätigkeit,
ASA 64 [1995/96] S. 692 ff., 693 f.), aber auch solche
Aufwendungen, die den Erwerb besonderer Fachkenntnisse mit Blick auf eine
Spezialisierung oder den Auf­stieg im angestammten Beruf bezwecken (vgl. Peter
Locher, Kommentar zum DBG, Ther­wil/Basel 2001, Art. 26 N. 62 f.).
Zielen die Aufwendungen aber auf einen
Aufstieg in eine von der bisherigen Berufs­tä­tig­keit zu unterscheidende
höhere Stellung oder gar in einen anderen Beruf, so sind die be­tref­fenden
Aufwendungen als solche für die Ausbildung zu einem neu­en Beruf zu würdi­gen
und demzufolge zu den grundsätzlich nicht abzugsfähigen privaten Lebenshal­tungs­kos­ten
zu rechnen (BGE 113 Ib 114 E. 3 S. 120 f. = StE 1988
B 27.6 Nr. 5; Locher, Art. 26 N. 64; Markus Reich, in:
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A. Basel/ Genf/München
2002, Art. 9 StHG N. 11 f.).
Im 4. Kapitel "Berufsorientierte
Weiterbildung" vermittelt die Vorschrift von Art. 30 Abs. 1 lit. a
des Bundesgesetzes über die Berufsbildung vom
13. Dezember 2002 (Be­rufs­bil­dungsgesetz,
BBG)
jedenfalls insofern ein taugliches Kriterium für den
Weiter­bil­dungs­be­griff von § 26 Abs. 1 lit. d StG, als
die
berufsorientierte Weiterbildung dazu dient, "durch
organisiertes Lernen bestehende berufliche Qualifikationen zu erneuern, zu
vertie­fen und zu erweitern […]".  Die in Art. 30 Abs. 1 lit. a
und lit. b BBG erwähnten weiteren Zwecksetzungen, "neue berufliche
Qualifikationen zu erwerben" bzw. "die berufliche Fle­xi­bilität zu
unterstützen", erweisen sich indessen als Elemente der Umschulung oder Ausbildung.
Eine Weiterbildung liegt stets vor, wenn das Lernen darauf
ausgerichtet ist, das zur Ausübung der betreffenden beruflichen Tätigkeit
erforderliche Fachwissen zu aktualisieren, zu vertiefen und zu erweitern. Das
in Frage stehende berufliche Fachwissen kann in der Praxis erlernt worden sein.
Einer diesbezüglichen eigentlichen Grund­aus­bil­dung – die es im Übrigen für
verschiedene berufliche Tätigkeiten gar nicht gibt – bedarf es nicht. Soweit die
Allgemeinbildung verbessert werden soll, handelt es sich in der Regel steu­errechtlich
um zusätzliche Ausbildung. Werden derartige Kenntnisse im Rahmen der beruflichen
Weiterbildung vermittelt, so vermögen sie der Qualifikation der hierfür ge­tätigten
Aufwendung als Weiterbildungskosten nichts zu ändern, sofern ihnen nur unter­geordneter
Charakter zukommt.
1.2
Ob die Kosten eines Nachdiplomstudiums als
abzugsfähige Weiterbildungskosten zu würdigen sind, kann nicht allgemein gesagt
werden, sondern beurteilt sich aufgrund der kon­kreten Umstände, indem es
namentlich auf den im Nachdiplomstudium vermittelten Stoff einerseits und die
berufliche Tätigkeit oder die Grundausbildung des Nachdiplom­ab­sol­venten
anderseits ankommt.
So hat das Verwaltungsgericht in einem
Entscheid vom 23. Oktober 2002 (StE 2003 B 22.3 Nr. 74 = RB 2002 Nr. 100,
dessen Leitsatz allerdings zu eng formuliert ist) erkannt, dass der von einem
Rechtsanwalt an einer amerikanischen Universität absolvierte General Mas­ter of
Laws (LL.M.)-Lehrgang für ausländische Juristen und Juristinnen offenkundig
keine Vertiefung oder Aktualisierung derjenigen Fächer bewirkte, die ein in der
Schweiz ab­geschlossenes Rechtsstudium bietet bzw. die zürcherische
Rechtsanwaltsprüfung im Sinn einer juristischen Grundausbildung verlangt.
Vielmehr bildete das Nachdiplom­stu­di­um eine Ergänzung dieser
Grundausbildung, indem es zur Hauptsache Kenntnisse in aus­ge­wählten Bereichen
des amerikanischen Rechts sowie juris­tischer Methodik, Arbeits­weise und
Rechtssprache amerikanischer Juristen vermittelte. Ob der Pflichtige dadurch
sein Fachwissen im Rahmen seiner früheren Tätigkeit in einer international
ausgerichteten Anwaltskanzlei hatte vertiefen können, blieb im Dunkeln, da der
Pflichtige keine nähere Dar­stellung seiner anwaltlichen Arbeit gegeben hatte.
1.3
Der berufsbegleitende Nachdiplomstudiengang für
Electronic Business (e-Business) an der Universität H in den USA bezweckte
die Vermittlung von Kennt­nissen im Bereich der teilweisen oder vollständigen
elektronischen Abwicklung von Geschäften und Geschäfts­pro­zessen. Unterrichtsfächer
waren etwa "How Do You create a Vir­tual Community", "eBusi­ness
Scenarios", "eBusiness Alliances", "Reflection on the Mar­ket",
"Anchoring Fun­da­mentals", "The eSupply Chain" und
"Leadership in eCom­merce". Der Pflichtige wirkte sodann in der Arbeitsgruppe
"Venture Capital and Private Equi­ty" mit. Der Lehr­gang schloss auch
allgemein bildende, kulturelle und politische The­men ein, wie "Cultural
Transformation and the Internet: China" oder "eBusiness Regu­la­tion:
The United Nations and International Laws".
Diese im Nachdiplomstudiengang
vermittelten Kenntnisse und Fähigkeiten sind – wie die Rekurskommission  zu
Recht ausgeführt hat – grösstenteils nicht auf die spezifischen Tätig­keiten
des Pflichtigen im Bereich der Kapitalmärkte, namentlich im Verkauf von mass­geschneiderten
strukturierten Finanzprodukten, ausgerichtet. So gesehen wurde des­sen
finanzmarkttechnisches Fachwissen weder vertieft noch auf den neuesten Stand ge­bracht.
Das im Studiengang neu erworbene Wissen
beschlägt vielmehr die "Werkzeuge", welche bei der Ausübung
beruflicher Tätigkeiten verwendet werden (können), nämlich der Einsatz
elektronischer Kommunikationsmittel auf dem Markt und bei der Abwicklung von Ge­schäften
sowie internen wie externen Geschäftsprozessen. Dass derartige Kenntnisse in
prak­tisch allen Branchen umgesetzt werden können, versteht sich daher von
selbst. Dennoch kann nicht gesagt werden, dass allein aus diesem Grund das
Erlernte nicht als Weiterbildung gewürdigt werden kann. Denn der Erwerb von
Kenntnissen und Fähigkeiten im Umgang mit neuen Werkzeugen – in diesem Fall von
elektronischen Kommu­ni­ka­tions­mit­teln –, welche in Ausübung der bisherigen
beruflichen Tätigkeit neu oder vermehrt zum Einsatz kommen, ist eine Massnahme,
welche dazu beiträgt oder gar erst ermöglicht, den be­rufli­chen Anforderungen
gewachsen zu bleiben. Dieser Fall ist durchaus mit denjenigen Fällen zu
vergleichen, in welchen die bisherige Tätigkeit statt mit der Schreibmaschine
neu durch einen Computer auszuüben ist und der Steuerpflichtige deswegen einen
Computer­kurs besucht (vgl. Locher, Art. 26 N. 63) oder der im
Tourismus Tätige in einem Sprach­kurs eine neue Fremdsprache zu erlernen hat
(vgl. Locher, Art. 26 N. 62).
In diesem Licht betrachtet erweist sich
der Besuch des Nachdiplomstudiengangs für Elec­tronic Business (e-Business)
entgegen der vorinstanzlichen Ansicht nicht als "eher breite, umfassende
Grundausbildung", sondern als Erweiterung der Kenntnisse und Fähigkeiten
über das in der bisher ausgeübten beruflichen Tätigkeit, d.h. vorab im Verkauf
von mass­ge­schneiderten strukturierten Finanzprodukten, verwendete
Arbeitsinstrumentarium um das neue Wissen über den Einsatz elektronischer
Kommunikationsmittel. Die dafür getä­tigten Auslagen erweisen sich daher als
Weiterbildungskosten. Daran ändert nichts, dass das Nachdiplomstudium in
gewisser Hinsicht auch zur Erweiterung des Allgemeinwissens bei­getragen hat,
denn diese erscheint offenkundig als untergeordnet und schadet somit der
Würdigung der Aufwendungen für das Studium als Weiterbildungskosten im Sinn von
§ 26 Abs. 1 lit. d StG nicht.
Da dem Pflichtigen für das Nach­diplomstudium,
einschliesslich Kursgeld, Unterkunfts-, Ver­pflegungs- und Reisekosten,
unstreitig Kosten von gesamthaft Fr. 101'446.- erwachsen sind, ist die Beschwerde
gutzuheissen.
2.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die
Kosten dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung
mit § 153 Abs. 4 StG) und hat dieser den Beschwer­de­füh­ren­den für
das Rekurs- und Beschwerdeverfahren eine Parteient­schädigung zu bezahlen (§ 17
Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung
mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).
Demgemäss entscheidet
die Kammer
:
1.    Die
Beschwerde wird gutgeheissen. Die Beschwerdeführenden werden für die Steu­er­pe­riode
2000 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. --.- und einem steu­erbaren
Vermögen von Fr. --.- eingeschätzt.
2.    Die Rekurskosten werden dem
Beschwerdegegner auferlegt.
3.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 3'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--     Zustellungskosten,
Fr. 3'060.--     Total der Kosten.
4.    Die Gerichtskosten werden
dem Beschwerdegegner auferlegt.
5.    Der
Beschwerdegegner wird verpflichtet, für das Rekurs- und Beschwerdeverfahren den
Beschwerdeführenden je eine Parteientschädigung von Fr. 1'500.- (Mehr­wert­steuer
inbegriffen) zu bezahlen.
6.    …