zh_verwaltungsgericht · SR.2015.00007 · 2015-05-13 · de

qNachsteuern(Staats- und Gemeindesteuern 2006) | Nachsteuererhebung aufgrund eines zu niedrig deklarierten Firmenverkaufswerts. [Die Pflichtige gab wahrheitswidrig an, ihr Geschäft ohne Erzielung eines Verkaufsgewinns zum Anlagewert verkauft zu haben. Im Umfang des nicht deklarierten Verkaufspreises stundete sie die Zahlung und liess sich diese in monatlichen Raten als "Lohn" auszahlen, welchen sie wiederum teilweise in ihrem Wohnkanton versteuerte.] Steuerbarkeit des in einer Unternehmung gebundenen Goodwills: Die Pflichtige hat ihre Firma ursprünglich zu einem symbolischen Betrag von Fr. 100.- erworben. Der damals im Unternehmung gebundene Goodwill ging als latente Steuerlast auf die Pflichtige über und wurde mit Abschluss des vorliegend zu beurteilenden Verkaufsvertrags aktivierungsfähig und damit steuerbar (E. 2). Interkantonale Steuerausscheidung: Die Einkünfte und Kapitalgewinne aus selbständiger Erwerbstätigkeit sind dem Kanton des Geschäftsortes als Spezialsteuerdomizil zur Besteuerung zuzuweisen, weshalb auch der Kapitalgewinn aus der Veräusserung der Unternehmung grundsätzlich dem Kanton Zürich zuzuweisen ist. Aus Kontinuitätsgründen ist aber auch dem Wohnsitzkanton der Pflichtigen ein Teil zuzuweisen (E. 3). Voraussetzung einer neuen Tatsache: Da die Pflichtige den Verkaufspreis falsch deklariert und mittels Beilegung eines Zahlungsbelegs ausdrücklich bestätigt hat, dass kein Verkaufsgewinn angefallen sei, hat sie gegenüber den Steuerbehörden den falschen Eindruck erweckt, es handle sich hierbei bereits um den gesamten Verkaufspreis. Die Steuerbehörde durfte ihrerseits auf eine korrekte Steuerdeklaration vertrauen, weshalb eine neue Tatsache vorliegt und ein Nachsteuerverfahren zulässig erscheint (E. 4). Berechnung der Nachsteuerforderung und Berichtigung der fehlerhaften Zinsberechung des kantonalen Steueramtes. Weitergeltung der bisherigen verwaltungsgerichtlichen Praxis zur Zinsberechnung trotz Inkrafttretens der Änderungen vom 1. Oktober 2014 zum Beschluss des Regierungsrates über dieFestsetzung und Berechnung von Zinsen ab 1. Januar 2008/1. Januar 2012 für die Staats- und Gemeindesteuern vom 11. Juli 2007/9. November 2011 (E. 5).Irrelevanz eines allfälligen Verschuldens der steuerpflichtigen Person im Nachsteuerverfahren (E. 6). Irrelevanz der gegenwärtigen finanziellen Verhältnisse und des Gesundheitszustands der steuerpflichtigen Person im Nachsteuerverfahren (E. 7).Ob der Käufer von den gewählten Verkaufsmodalitäten profitierte und seine Steuern korrekt deklarierte, ist für das gegen die Pflichtige gerichtete Nachsteuerverfahren irrelevant (E. 8).Regelung der Kosten und Entschädigungsfolgen (E. 9).Abweisung des Rekurses.

Zürich Verwaltungsgericht 15..2.13.0 SR.2015.00007
Zurich Verwaltungsgericht 15..2.13.0 SR.2015.00007
Zurigo Verwaltungsgericht 15..2.13.0 SR.2015.00007

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2015.00007
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Geschäftsnummer:
SR.2015.00007
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 13.05.2015
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
qNachsteuern
(Staats- und Gemeindesteuern 2006)
Nachsteuererhebung aufgrund eines zu niedrig deklarierten Firmenverkaufswerts.
[Die Pflichtige gab wahrheitswidrig an, ihr Geschäft ohne Erzielung eines Verkaufsgewinns zum Anlagewert verkauft zu haben. Im Umfang des nicht deklarierten Verkaufspreises stundete sie die Zahlung und liess sich diese in monatlichen Raten als "Lohn" auszahlen, welchen sie wiederum teilweise in ihrem Wohnkanton versteuerte.]
Steuerbarkeit des in einer Unternehmung gebundenen Goodwills: Die Pflichtige hat ihre Firma ursprünglich zu einem symbolischen Betrag von Fr. 100.- erworben. Der damals im Unternehmung gebundene Goodwill ging als latente Steuerlast auf die Pflichtige über und wurde mit Abschluss des vorliegend zu beurteilenden Verkaufsvertrags aktivierungsfähig und damit steuerbar (E. 2).
Interkantonale Steuerausscheidung: Die Einkünfte und Kapitalgewinne aus selbständiger Erwerbstätigkeit sind dem Kanton des Geschäftsortes als Spezialsteuerdomizil zur Besteuerung zuzuweisen, weshalb auch der Kapitalgewinn aus der Veräusserung der Unternehmung grundsätzlich dem Kanton Zürich zuzuweisen ist. Aus Kontinuitätsgründen ist aber auch dem Wohnsitzkanton der Pflichtigen ein Teil zuzuweisen (E. 3).
Voraussetzung einer neuen Tatsache: Da die Pflichtige den Verkaufspreis falsch deklariert und mittels Beilegung eines Zahlungsbelegs ausdrücklich bestätigt hat, dass kein Verkaufsgewinn angefallen sei, hat sie gegenüber den Steuerbehörden den falschen Eindruck erweckt, es handle sich hierbei bereits um den gesamten Verkaufspreis. Die Steuerbehörde durfte ihrerseits auf eine korrekte Steuerdeklaration vertrauen, weshalb eine neue Tatsache vorliegt und ein Nachsteuerverfahren zulässig erscheint (E. 4).
Berechnung der Nachsteuerforderung und Berichtigung der fehlerhaften Zinsberechung des kantonalen Steueramtes. Weitergeltung der bisherigen verwaltungsgerichtlichen Praxis zur Zinsberechnung trotz Inkrafttretens der Änderungen vom 1. Oktober 2014 zum Beschluss des Regierungsrates über dieFestsetzung und Berechnung von Zinsen ab 1. Januar 2008/1. Januar 2012 für die Staats- und Gemeindesteuern vom 11. Juli 2007/9. November 2011 (E. 5).
Irrelevanz eines allfälligen Verschuldens der steuerpflichtigen Person im Nachsteuerverfahren (E. 6).
Irrelevanz der gegenwärtigen finanziellen Verhältnisse und des Gesundheitszustands der steuerpflichtigen Person im Nachsteuerverfahren (E. 7).
Ob der Käufer von den gewählten Verkaufsmodalitäten profitierte und seine Steuern korrekt deklarierte, ist für das gegen die Pflichtige gerichtete Nachsteuerverfahren irrelevant (E. 8).
Regelung der Kosten und Entschädigungsfolgen (E. 9).
Abweisung des Rekurses.
Stichworte:
GOODWILL
INTERKANTONALE AUSSCHEIDUNG
INTERKANTONALES STEUERRECHT
KAPITALGEWINN
NACHSTEUER
NACHSTEUERVORAUSSETZUNGEN
NACHSTEUERZINS
NEUE TATSACHE
REALISATIONSPRINZIP
RÜCKWIRKUNG
RÜCKWIRKUNGSVERBOT
UNTERNEHMENSBEWERTUNG
VERKAUFSERLÖS
VERKAUFSPREIS
VERZINSUNG
VERZUGSZINS
VERZUGSZINS AUF NACHSTEUER
ZINSSATZ
Rechtsnormen:
Art. 127 BV
Art. 127 Abs. III BV
Art. 60 KV
Art. 67 Abs. II KV
§ 3 Abs. I StG
§ 4 Abs. I lit. a StG
§ 5 Abs. I StG
§ 18 Abs. II StG
§ 160 Abs. I StG
§ 176 StG
§ 265 StG
Art. 3 Abs. I StHG
Art. 4 Abs. I StHG
Art. 53 Abs. I StHG
§ 17 Abs. II VRG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 2
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2.
Abteilung
SR.2015.00007
Urteil
der 2. Kammer
vom
13. Mai 2015
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin
Silvia Hunziker,
Gerichtsschreiber
Felix Blocher.
In Sachen
A, vertreten durch RA B,
Rekurrentin,
gegen
Staat Zürich,
vertreten durch das
kantonale Steueramt,
Rekursgegner,
betreffend Nachsteuern
(Staats- und Gemeindesteuern 2006),
hat
sich ergeben:
I.
A.
Die im
Kanton C wohnhafte A verkaufte am 15. September 2006 (Übergabe per 1. November
2006) die Einzelfirma D für Fr. … an E. Der Käufer E zahlte
hiervon Fr. … an, während die Restschuld in Höhe von Fr. … gemäss
Darlehensvertrag vom 5. Okto­ber 2006 mittels "separater
Lohnabrechnung" in monatlichen Raten von Fr. … (zuzüglich 4 %
Zins) abbezahlt werden sollte. Der Firmenverkauf wurde von A in der Buchhaltung
2006 mit Fr. … erfasst, während sie die Restschuld von Fr. … bzw. die
monatlichen Abzahlungen derselben in Raten von Fr. … nicht auswies. In
einem Kommentar zu ihrer Steuererklärung 2006 vom 7. Mai 2007 gab sie
vielmehr an, das Geschäft ohne Erzielung eines Verkaufsgewinns "zum
Anlagewert und den Debitoren lt. Bilanz per 31.12.2006" für Fr. …
verkauft zu haben. Hingegen wurden die monatlichen Abzahlungsraten in der Buchhaltung
des Käufers als Lohnaufwand verbucht und von A zumindest teilweise im Kanton C
als Lohn versteuert.
Mit Einschätzungsentscheid vom 14. April
2008 wurde das steuerbare Einkommen von A auf Fr.
…
(satzbestimmend Fr.
…
festgesetzt,
während im Kanton Zürich kein Vermögen zu versteuern war. Im Rahmen der
interkan
­
tonalen Steueraussscheidung wurde hierbei der
deklarierte (Verkaufs-)Gewinn der Einzelfirma D zu 85
%
dem Zürcher Geschäftsort zugeordnet, wo sich auch die
Fertigung/Werkstatt der Firma befindet. Die restlichen 15 % wurden dem
Kanton C zugewiesen, wo sich der Verwaltungsort befand und kaufmännische
Tätigkeiten ausgeübt wurden.
Nachdem das kantonale Steueramt Zürich Kenntnis vom
tatsächlichen Verkaufspreis erhalten hatte,
eröffnete
es
am 8. März 2012
ein Nachsteuer- und Bussenverfahren
gegen A
.
Mit Nachsteuerentscheid vom 6. April
2012 rechnete das kantonale Steueramt A den nicht deklarierten Verkaufserlös in
Höhe von Fr.
…
auf, wovon es wiederum 85
%
(Fr.
…
dem Zürcher Geschäftsort der Einzelfirma D
zuwies. Hieraus resultierte eine Nachsteuer (samt Zins) von Fr.
…
. Von der Auferlegung einer Busse wurde Umgang genommen.
B.
Die
dagegen erhobenen Einsprachen wies das kantonale Steueramt am 12. Februar
2015 ab.
II.
Mit Rekurs vom 16. März 2015 liess
die Pflichtige beantragen, es seien
die
Einsprache
­
entscheid
e
vom 12. Februar 2015 sowie
die Nachsteuerverfügung vom 4. April 2012
[recte: 6. April
2012]
aufzuheben und festzustellen, dass für die Steuerperiode
2006 keine Nachsteuern geschuldet seien. Weiter verlangte sie die Zusprechung
einer Partei
­
ent
­
schädigung.
Das kantonale Steueramt beantragte die
Abweisung des Rekurses unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der
Pflichtigen.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der
Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Einschätzung zu Unrecht
unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung unvollständig ist, oder ist
eine unterbliebene oder unvollständige Einschätzung auf ein Verbrechen oder ein
Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, wird die nicht erhobene Steuer
samt Zins als Nachsteuer eingefordert (§ 160 Abs. 1 des Steuergesetzes
des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 [StG]).
1.2
Die Pflichtige ist für die hier streitige
Steuerperiode 2006 rechtskräftig eingeschätzt worden. Zu prüfen ist damit, ob
die Besteuerung unvollständig erfolgt ist und ob neue Tatsachen oder
Beweismittel vorliegen, die zu einer Nachbesteuerung berechtigen.
2.
2.1
Gemäss § 18 Abs. 2 Satz 1 StG
zählen Kapitalgewinne aus der Veräusserung, Verwertung oder buchmässigen
Aufwertung von Geschäftsvermögen zu den steuerbaren Einkünften aus
selbständiger Erwerbstätigkeit. Wird eine (Einzel-)Unternehmu
ng
unter Berücksichtigung zukünftiger Ertragserwartungen über dem
Substanzwert verkauft, entsteht ein aktivierungsfähiger und damit steuerbarer
Goodwill.
Nach dem Realisationsprinzip gelten
Einkünfte
sodann
in der Regel steuerrechtlich in jenem
Zeitpunkt als zugeflossen und erzielt, in welchem
die
steuerpflichtige
Person
eine Leistung vereinnahmt oder
einen festen Rechtsanspruch darauf erworben hat
(vgl.
Felix
Richner et al. [Hrsg.], Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013,
§ 50 N. 20 ff.)
. Ein durch Verkauf
realisierter Goodwill ist damit durch den Veräusserer grundsätzlich bereits bei
Abschluss des entsprechenden Verkaufsvertrags und nicht erst bei tatsächlicher
Begleichung des Verkaufspreises zu versteuern.
2.2
Die Pflichtige hat gemäss eigenen Angaben
und
eingereichten Handelsregisterauszügen
die
Firma D
im Jahr 1995 für den symbolischen Betrag von Fr.
… zusammen
mit einem weiteren Gesellschafter übernommen. Der bereits im Jahr 1998 wieder
ausgeschiedene Mitgesellschafter soll hierbei lediglich aufgrund seiner
repräsentativen Funktion gegenüber der Kundschaft im Handelsregister als
Mitgesellschafter und Mitinhaber aufgenommen worden sein, sich aber nicht
finanziell am Unternehmen beteiligt haben
. Der nach
Darstellung der Pflichtigen bereits damals
in der Unternehmung gebundene
Goodwill in Höhe von mindestens Fr.
…
wurde damit (noch) nicht aktiviert und war somit auch (noch) nicht
steuerbar, ging aber als latente Steuerlast auf die Pflichtige über. Wann
dieser Goodwill genau erarbeitet wurde, erscheint irrelevant, da dieser erst
mit Abschluss des Verkaufsvertrags am 15. September 2006 aktivierungsfähig
und somit steuerbar geworden ist. Da die Pflichtige bereits mit rechtsgültigem
Abschluss des Verkaufsvertrags
einen unbedingten und festen Rechtsanspruch auf Zahlung des
vereinbarten Verkaufspreises erhalten hat, hat sie zu diesem Zeitpunkt auch den
gesamten
von ihr nicht
deklarierten
– aber in den Verkaufspreis miteingeflossenen –
Goodwill in Höhe von Fr.
…
realisiert
und wurde diesbezüglich im Kanton Zürich steuer
­
pflichtig,
soweit im Rahmen einer interkantonalen Steuerausscheidung dieser (Kapital-)Gewinn
nicht dem Kanton C zuzuteilen war.
3.
3.1
Einkünfte (und Kapitalgewinne) aus selbständiger
Erwerbstätigkeit werden gemäss Art. 4 Abs. 1
des Bundesgesetzes
über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember
1990 (
StHG
) bzw.
§ 4 Abs. 1
lit. a StG dem
Kanton des
Geschäftsort
s
als Spezialsteuerdomizil zur Besteuerung zugewiesen, während
Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit
und Vermögenserträge aus
beweglichem Vermögen
nach Art. 3 Abs. 1
StHG
und
§ 3
Abs. 1 in Verbindung mit § 5
Abs. 1 StG
am Hauptsteuerdomizil am Wohnort
bzw.
im Wohnsitzkanton
des Steuerpflichtigen zu versteuern sind.
3.2
Die Einzelunternehmung D hat ihre im
Handelsregister eingetragene Firmenadresse
in F (Kanton Zürich)
, wo sich auch die Fertigung/Werkstatt befindet. Die Geschäfts
­
tätigkeit wurde damit ganz überwiegend im Kanton Zürich entfaltet,
während im Kanton C höchstens untergeordnete Buchhaltungs-
und
Verwaltungsa
rbeiten ausgeführt wurden. Damit ist
und
war
der Geschäftsort der Einzelunternehmung
D im Kanton Zürich bzw. an deren
Geschäftsadresse in
F.
Die Kapitalgewinne aus der
Veräusserung der Unternehmung sind damit grundsätzlich dem Kanton Zürich
zuzuweisen, wobei das kantonale Steueramt aus Gründen der Kontinuität ein Teil
(15 %) des
nicht deklarierten Kapitalgewinns
im
Rahmen der interkantonalen Steuerausscheidung auf den Kanton C
ausgeschieden hat.
Damit sind in der Steuerperiode 2006 im
Kanton Zürich (mindestens) Fr.
…
(85 % von Fr.
…)
zu Unrecht nicht als Kapitalgewinn im Sinn von § 18
Abs. 2 StG besteuert worden und entsprechend beim steuerbaren Einkommen
aufzurechnen.
3.3
Für das im Kanton Zürich durchzuführende
Nachsteuerverfahren ist hingegen unerheblich, ob und inwieweit die an die Pflichtige
ausbezahlten monatlichen Raten
­
zahlungen von dieser
(fälschlicherweise) als Lohneinkommen im Kanton C ver
­
steuert wurden: Eine gemäss Art. 127 Abs. 3
der
Bundesverfassung (
BV
)
unzulässige
interkantonale Doppelbesteuerung liegt bereits mangels Identität von
Steuerobjekt und Steuerperiode nicht vor.
So ist im vorliegenden
Verfahren auch nicht zu prüfen, ob die Pflichtige im Kanton C (aufgrund
ihrer eigenen Fehldeklaration) allenfalls zu hoch eingeschätzt worden ist und
inwieweit sie entsprechende Steuereinschätzungen der dortigen Steuerbehörde überhaupt
noch auf dem Rechtsweg anfechten kann.
Zudem hat die Nicht- bzw. Falschdeklaration
des Kapitalgewinns zweifellos zu einer Steuerverkürzung im Kanton Zürich
geführt, wurde doch der eigentlich zu (mindestens) 85
%
dem Kanton Zürich zustehende Kapitalgewinn zu Unrecht als
unselbständiges Erwerbseinkommen
ausschliesslich dem Wohnsitzkanton
C
der Pflichtigen zugeordnet.
3.4
Ferner wurden die im Kanton C als monatliche Lohneinkünfte
(fehl-)
deklarierten Einkünfte – soweit sie denn überhaupt versteuert
wurden ­– nicht perioden
­
gerecht
allein
der Steuerperiode 2006 zugeordnet, sondern als Ratenzahlungen auf
nach
­
folgende Steuerperioden verteilt und damit auch
im Kanton C zu Unrecht einer zu tiefen Steuerprogression unterstellt.
Gemäss
Darlehensvertrag vom
5. Oktober
2006 sollte die
in monatlichen Raten von Fr. …
rückzahlbare
Restschuld
von Fr. …
mit 4 % verzinst werden
. Damit würden steuerbare
Zinserträge in Höhe von rund Fr. … anfallen, welche jedoch als Vermögenserträge
am Wohnort im Kanton C der Pflichtigen zu versteuern wären und deshalb im
vorliegenden Nachsteuerverfahren nicht zu berücksichtigen sind.
Dasselbe gilt auch für eine im Verkaufsvertrag
vom 15. September 2006 vereinbarte 1%-ige Umsatzprovision, welche offenbar
als Gegenleistung für die Fortführung der Buch
­
führung
durch die Pflichtige gedacht war – und damit als Entgelt aus unselbständiger
Erwerbstätigkeit dem Wohnsitzkanton zuzuordnen ist.
4.
4.1
Massgebend für die Beurteilung der Frage, ob der
gesetzeswidrige Steuerausfall aufgrund neuer Tatsachen oder Beweismittel
entdeckt worden ist, ist der Aktenstand im Einschätzungszeitpunkt. Tatsachen,
die damals aus den Akten nicht ersichtlich waren, gelten als neu, selbst wenn
sie die Steuerbehörde bei besserer Untersuchung hätte erfahren können. Denn
diese braucht sich zwar nicht auf die Richtigkeit der Steuererklärung oder
andere Angaben des Steuerpflichtigen zu verlassen, darf es aber in der Regel
ohne Verletzung ihrer Untersuchungspflicht tun. Sie darf vermuten, dass der
Steuerpflichtige richtig deklariert und wahrheitsgemäss Auskunft erteilt hat.
Die Steuerbehörde kann und muss den Sachverhalt, das Gebot des rechtlichen
Gehörs vorbehalten, nicht nach allen Richtungen ausleuchten.
Nur wenn sie einen als erheblich erkennbaren, aber noch
unklaren oder unvollständigen Sachverhalt nicht weiter geklärt hat, sind die
betreffenden nachträglich festgestellten Tatsachen nicht neu. Die Unklarheit
oder Unvollständigkeit des als erheblich erkennbaren Sachverhalts muss jedoch
offensichtlich sein, d.
h.
in die Augen springen. Die versäumte Sachverhaltsabklärung bedingt mit anderen
Worten eine grobe Missachtung der Untersuchungspflicht durch den
Steuerkommissär, die den Kausal­zusammenhang zwischen der ungenügenden
Deklaration und der ungenügenden Veran­lagung unterbricht (vgl.
VGr, 23. Juli 2014, SR.2013.00016, E. 1.2, mit
Hinweisen).
4.2
Der
Verkaufspreis für die Einzelunternehmung D wurde von der Pflichtigen in ihrem
Kommentar zur Steuererklärung 2006 vom 7. Mai 2007 lediglich mit Fr. …
beziffert, ohne dass die tatsächlichen Verkaufsmodalitäten gemäss
Verkaufsvertrag vom 15. September 2006 und Darlehensvertrag vom 5. Oktober
2006 dargelegt oder die entsprechenden Dokumente beigelegt wurden. Vielmehr
wurde lediglich ein Zahlungsbeleg über Fr. … mit Valutadatum 10. Januar
2007 eingereicht und ausdrücklich bestätigt, dass kein Verkaufsgewinn
angefallen sei. Damit wurde gegenüber der Steuerbehörde der falsche Eindruck erweckt,
es handle sich hierbei bereits um den gesamten Verkaufspreis. Die
Steuerbehörde
hat sodann
erst anlässlich
einer im Jahr 2011 durchgeführten Steuerrevision bei der verkauften
Einzelunternehmung bzw. beim Käufer Kenntnis vom erwähnten Verkaufsvertrag und
der Darlehensvereinbarung erlangt. Da die Pflichtige zu diesem Zeitpunkt
bereits rechtskräftig und deklarationsgemäss eingeschätzt worden war und die
Steuerbehörde auf eine korrekte Steuerdeklaration vertrauen durfte, liegt eine
neue Tatsache vor, welche die Durchführung eines Nachsteuerverfahrens zulässt.
Gegenteiliges wird im Rekurs sodann auch nicht substanziiert behauptet.
5.
5.1
In Bezug auf die Berechnung der
Nachsteuerforderung hat die Pflichtige vor Verwaltungsgericht keine
substanziierte Rüge erhoben, weshalb darauf nicht weiter einzugehen ist.
5.2
Bei der Zinsberechnung hat das kantonale Steueramt
einen Zinssatz von 2 % bzw. 1,5
%
herangezogen
, was der Höhe des Ausgleichszinses gemäss dem Beschluss des
Regierungsrats über die Festsetzung und Berechnung von Zinsen ab 1. Januar
2008/1. Januar 2012 für die Staats- und Gemeindesteuern vom 11. Juli
2007/ 9. November 2011 entspricht
(LS 631.611
;
ZStB Nr. 33/403).
5.3
Das Verwaltungsgericht hat
in
Präjudiz vom 14. Mai 2014 (SR.2013.00015) mit einlässlicher
Begründung und Hinweisen auf die Literatur festgehalten, dass die Nach
­
steuer im Sinn von § 160 Abs. 1 StG sowohl die nicht
erhobene Steuer als auch die Verzugszinsen bis zur Fälligkeit der
Nachsteuerverfügung enthält.
Das Verwaltungsgericht hat
sich im zitierten Präjudiz auch ausführlich mit den harmonisierungsrechtlichen
Vorgaben befasst und klargestellt, dass
mit Inkrafttreten von Art.
53 Abs. 1 StHG die Nachsteuer für alle
Kantone verbindlich mit der Verzugszinspflicht verknüpft
wurde.
Sodann hat es
festgestellt, dass der harmonisierungsrechtlich einzufordernde Verzugszins
nicht dem Aus
­
gleichszins gemäss dem
erwähnten
Regierungsratsb
eschluss
entspreche, sondern dem im nämlichen Beschluss des Regierungsrats
festgesetzten Verzugszins. Diese Rechtsprechung hat das Gericht mit Urteil vom
23. Juli 2014 (SR.2013.00016
)
ausdrücklich
bestätigt.
5.4
Mit Beschluss vom 1. Oktober 2014 hat der Regierungsrat in
Abänderung des bereits mehrfach zitierten Beschlusses hierzu festgehalten, dass
"[f]ür die Verzinsung von Nachsteuern […] der für das betreffende
Kalenderjahr zulasten der Steuerpflichtigen festgesetzte Ausgleichszins"
gelte. Die Beschlussänderung ist am 1. Januar 2015 in Kraft getreten und
gilt – so der Regierungsratsbeschluss – rückwirkend für die Verzinsung der
Nachsteuern ab 1. Januar 2008 (Ziff. II Satz 1 und 2 des
Beschlusses des Regierungsrats über die Festsetzung und Berechnung von Zinsen
ab 1. Januar 2008/1. Januar 2012 für die Staats- und Gemeindesteuern
[Änderung vom 1. Oktober 2014]). Der Begründung zum angeführten
Änderungsbeschluss des Regierungsrats ist zu entnehmen, dass der Regierungsrat
klarzustellen wünscht, dass – ausdrücklich entgegen der angeführten
Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts – "Nachsteuern wie bisher mit dem
Ausgleichszins (derzeit 1,5 %) und nicht mit dem Verzugszins (derzeit 4,5 %)
zu verzinsen sind".
5.5
Der Regierungsrat hat gemäss § 265 StG sowie Art. 60 und
Art. 67 Abs. 2 der Verfassung des Kantons Zürich vom 27. Februar
2005 (KV) die zur Ausführung des StG erforderlichen Vollzugsverordnungen zu
erlassen und in diesem Zusammenhang gemäss § 176 StG die Höhe des
Verzugszinses festzusetzen. Nicht in die Kompetenz des Regierungsrats fällt
indessen der Entscheid über die Frage, was im Licht der harmonisierungsrechtlichen
Vorgaben und der weiteren gesetzlichen Grundlagen als "Verzugszins"
zu betrachten ist. Demgegenüber obliegt es dem Verwaltungsgericht, im
Einzelfall das von der Verfassung vorgegebene Ziel umzusetzen, dass alle
Steuerpflichtigen rechtsgleich und gesetzmässig zu besteuern sind (Art. 127
Abs. 1 und 2 BV). Kernaufgabe des Gerichts ist dabei die Auslegung der
rechtlichen Grundlagen (VGr, 17. Dezember 2014, SR.2013.00008, E. 4.5).
5.6
Der
Änderungsbeschluss des Regierungsrats vom 1. Oktober 2014 beschränkt sich
nicht darauf, die Höhe des Verzugszinssatzes für die Zukunft neu zu regeln. Vielmehr
erklärt der Regierungsrat – entgegen der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts
– der auf die entsprechende Nachsteuerperiode anwendbare Ausgleichszins gelte
rückwirkend als für das Nachsteuerverfahren anwendbarer Verzugszins. Damit
überschreitet der Regierungsrat seine in § 176 StG eingeräumte Kompetenzen
und greift in Auslegungskompetenzen des Verwaltungsgerichts ein (vgl. hierzu
bereits VGr, 17. Dezember 2014, SR.2013.00008, E. 4).
Zudem entfaltet der Änderungsbeschluss eine problematische
Rückwirkung:
Auch wenn
die von Regierungsrat beabsichtigte
tiefere Verzinsung
sich grundsätzlich
zugunsten der noch einzuschätzenden Nachsteuerpflichtigen auswirk
t
,
würde die vom Regierungsrat beabsichtigte Rückwirkung
dennoch zu einer stossenden rechtsungleichen Behandlung
gegenüber
denjenigen Steuerpflichtigen
führen
,
welche nach der gefestigten verwaltungs
­
gerichtlichen
Praxis bereits zum höheren ordentlichen Verzugszinssatz eingeschätzt wurden
(vgl. Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht,
6. A., Zürich/Sankt
Gallen 2010, Rz.
331 ff.)
. Damit ist ungeachtet des regierungsrätlichen
Änderungsbeschlusses vom 1. Oktober 2014 an der bisherigen verwaltungsgerichtlichen
Rechtsprechung festzuhalten, wonach
ab der Steuerperiode 2008
der höhere Verzugszins
­
satz von 4,5 %
heranzuziehen
ist
(vgl.
VGr, 17. Dezember
2014, SR.2013.00008, E. 4;
VGr, 14. Mai 2014,
SR.2013.00015, 4.3
; VGr,
23. Juli 2014,
SR.2013.000016, E. 3
).
5.7
Somit ist
die Zinsberechnung des kantonalen
Steueramts von Amtes wegen zu berichtigen und ab 1. Januar 2008 mit einem
Verzugszins von 4,5 % zu rechnen. Bis und mit
erstinstanzlicher
Verfügung
des kantonalen Steueramts (6. April 2012)
ergibt sich folgendes Bild:
[…]
Zusammengefasst schuldet
die
Pflichtige auf der nicht erhobenen Staatssteuer einen Ver
­
zugszins von Fr.
…
anstelle von Fr.
…
(Verböserung um Fr.
…
); für die
nicht erhobene Gemeindesteuern ist anstelle eines Verzugszinses von Fr.
…
ein solcher von Fr.
…
geschuldet
(Verböserung um Fr.
.
).
5.8
Für die Zeitspanne vom Erlass der
erstinstanzlichen
Verfügung des kantonalen Steuer
­
amts im
Einspracheverfahren bis zum heutigen Urteilsdatum (
13
. Mai
2015
) fallen weitere Verzugszinsen an:
[…]
Dies führt zur Abweisung des Rekurses.
Die nicht erhobene Steuer (Staats- und Gemeinde
­
steuern
2006
) ist mit insgesamt Fr.
…
(Fr.
… +
Fr.
…)
zu bestätigen. Die darauf geschuldeten Verzugszinsen werden neu
auf insgesamt Fr.
…
(Fr.
…
+ Fr.
…
+ Fr.
…
+ Fr.
…)
festgesetzt. Dies ergibt
neu eine Nachsteuer (samt Zins) von rund Fr.
….
6.
6.1
Ein Verschulden der steuerpflichtigen Person wird im
Nachsteuerverfahren nicht vorausgesetzt (Richner et al., § 160 N. 8).
6.2
Damit ist für eine Nachbesteuerung irrelevant, ob
die Pflichtige ihre unvollständige Besteuerung schuldhaft herbeigeführt hat. Es
kann deshalb auch offenbleiben, ob die Pflichtige ihre Unterbesteuerung
aufgrund ihres Alters, ihres Gesundheitszustands und ihrer Ausbildung auch
erkannt oder gar bezweckt hat.
7.
Ebenso wenig ist im Nachsteuerverfahren zu
klären, ob die Pflichtige aufgrund ihrer gegenwärtigen finanziellen
Verhältnisse
bzw. ihres Gesundheitszustands
zur
Begleichung ihrer Steuerschulden in der Lage ist.
8.
Der Kapitalgewinn aus dem Verkauf der
Einzelunternehmung ist allein
bei
der Pflichtigen als
Verkäuferin zu besteuern. Ob der Käufer seinerseits von den gewählten Verkaufs
­
modalitäten profitiert und seine Steuern korrekt deklariert hat,
ist für das vorliegende Verfahren irrelevant.
9.
9.1
Bei diesem Verfahrensausgang sind die
Gerichtskosten der Rekurrentin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in
Verbindung mit § 162 Abs. 3 StG) und steht ihr keine
Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152
und § 162 Abs. 3 StG).
9.2
Eine Parteientschädigung ist auch dem kantonalen
Steueramt nicht zuzusprechen, nachdem weder geltend gemacht noch ersichtlich
ist, inwieweit diesem durch das vor
­
liegende Verfahren
besondere Umtriebe entstanden sein sollen: Der Aufwand für das Verfassen der
Rekurs
a
ntwort unter Berücksichtigung des von ihm
verfassten Einsprache
­
entscheids kann denn auch nicht
als über das hinausgehend bezeichnet werden, was von einer Amtsstelle im Rahmen
ihrer gewöhnlichen amtlichen Tätigkeit erwartet werden darf (vgl. § 17
Abs. 2 lit. a VRG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Der
Rekurs wird abgewiesen. Die Nachsteuer für die Staats- und Gemeindesteuern 2006
(samt Zins) wird auf Fr. … festgesetzt.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 4'400.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    100.--     Zustellkosten,
Fr. 4'500.--     Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden der Rekurrentin auferlegt.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,
1000 Lausanne 14, einzureichen.
6.    Mitteilung
an …