zh_verwaltungsgericht · SB.2017.00032 · 2017-12-20 · de

Staats- und Gemeindesteuern 01.01.-31.12.2012 | [Selbstbindung der rückweisenden Gerichtsinstanz an ihre Rechtsauffassung/Verletzung des rechtlichen Gehörs im ersten Rechtsgang/Aufrechnung des Verzichts auf Mietertrag mangels geschäftsmässiger Begründetheit] Es liegt mangels eines ausdrücklichen Antrags auf mündliche Anhörung im ersten Rechtsgang keine Verletzung des rechtlichen Gehörs vor. Die Vorinstanz ist im zweiten Rechtsgang zu Recht nicht auf die neuen Ausführungen eingetreten, die schon im ersten Rechtsgang inhaltlich behandelt worden waren (E. 3). Das Verwaltungsgericht hat die materielle Frage der Aufrechnung des Mietertragsverzichts als verdeckte Gewinnausschüttung zu überprüfen, auch wenn die Steuerpflichtige den ersten Entscheid bereits mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht hätte weiterziehen können. Der definitive Forderungsverzicht der Steuerpflichtigen auf fünf Mietzinszahlungen zugunsten einer Gruppengesellschaft hält einem Drittvergleich nicht stand und erweist sich damit als geschäftsmässig nicht begründet (E. 4). Abweisung der Beschwerden.

Zürich Verwaltungsgericht 17..2.20.1 SB.2017.00032
Zurich Verwaltungsgericht 17..2.20.1 SB.2017.00032
Zurigo Verwaltungsgericht 17..2.20.1 SB.2017.00032

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2017.00032
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Geschäftsnummer:
SB.2017.00032
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 20.12.2017
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 01.01.-31.12.2012
[Selbstbindung der rückweisenden Gerichtsinstanz an ihre Rechtsauffassung/Verletzung des rechtlichen Gehörs im ersten Rechtsgang/Aufrechnung des Verzichts auf Mietertrag mangels geschäftsmässiger Begründetheit]
Es liegt mangels eines ausdrücklichen Antrags auf mündliche Anhörung im ersten Rechtsgang keine Verletzung des rechtlichen Gehörs vor. Die Vorinstanz ist im zweiten Rechtsgang zu Recht nicht auf die neuen Ausführungen eingetreten, die schon im ersten Rechtsgang inhaltlich behandelt worden waren (E. 3).
Das Verwaltungsgericht hat die materielle Frage der Aufrechnung des Mietertragsverzichts als verdeckte Gewinnausschüttung zu überprüfen, auch wenn die Steuerpflichtige den ersten Entscheid bereits mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht hätte weiterziehen können. Der definitive Forderungsverzicht der Steuerpflichtigen auf fünf Mietzinszahlungen zugunsten einer Gruppengesellschaft hält einem Drittvergleich nicht stand und erweist sich damit als geschäftsmässig nicht begründet (E. 4).
Abweisung der Beschwerden.
Stichworte:
DEALING AT ARMS LENGTH
GESCHÄFTSMÄSSIG UNBEGRÜNDET
RECHTLICHES GEHÖR
RÜCKWEISUNGSENTSCHEID
SELBSTBINDUNG
Rechtsnormen:
Art. 29 Abs. II BV
Art. 58 Abs. I lit. d DBG
Art. 115 DBG
Art. 135 DBG
Art. 151 DBG
§ 64 Abs. I StG
§ 125 StG
§ 126 StG
§ 138 StG
§ 147 StG
Art. 24 StHG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2017.00032
SB.2017.00033
Urteil
der 2. Kammer
vom
20. Dezember 2017
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Ersatzrichter
Michael Beusch,
Gerichtsschreiberin
Linda Rindlisbacher.
In Sachen
A AG, vertreten durch E AG,
Beschwerdeführerin
,
gegen
1.    Staat Zürich,
2.    Schweizerische Eidgenossenschaft,
beide vertreten
durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegnerschaft
,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 1.1.–31.12.2012
Direkte Bundessteuer 1.1.–31.12.2012,
hat sich ergeben:
I.
Die 1988 gegründete A AG (nachfolgend: die
Steuerpflichtige) mit Sitz in F bezweckt die Verwaltung und den Handel mit
Liegenschaften. Sie gehört der D-Gruppe an und ist eine Schwestergesellschaft
der C AG. Im Geschäftsjahr 1.1.–31.12.2012 verzichtete sie gegenüber der B AG,
einer Gruppenge­sellschaft, im Vergleich zum Vorjahr auf Mietzinsen im Umfang
von Fr. …; weiter wies sie erhöhte Verwaltungskosten auf, welche sie der C AG
entrichtet hatte. Der deklarierte Reingewinn lautete auf Fr. ….
Im Veranlagungs-/Einschätzungsverfahren der Steuerperiode
1.1.–31.12.2012 überprüfte das kantonale Steueramt u.
a. die Steigerung der Verwaltungskosten
und den Rückgang des Mietertrags. Zu diesen beiden Positionen verlangte es von
der Steuerpflichtigen mittels Auflage eine substanziierte Sachdarstellung und
hinsichtlich des Mietertragsrückgangs zusätzlich den belegmässigen Nachweis.
Die Antwort der Steuerpflichtigen wurde vom kantonalen Steueramt als ungenügend
erachtet, worauf es die Auflage mahnte und eine neuerliche Reaktion der
Steuerpflichtigen erfolgte.
Am 7. Mai 2015 erfolgte
die Veranlagung für die direkte Bundessteuer sowie die Einschätzung für die
Staats- und Gemeindesteuern der Steuerperiode 1.1.–31.12.2012. Dabei wurde der
Mietertragsrückgang gegenüber der B AG von Fr. … als geschäftsmässig
nicht begründeten Verzicht qualifiziert und – ebenso wie ein Anteil von Fr. …
der an die C AG entrichteten Verwaltungskosten – als verdeckte
Gewinnausschüttung aufgerechnet.
II.
Die dagegen von der Steuerpflichtigen erhobenen Einsprachen, in welcher diese
im Wesentlichen eine Vornahme der Veranlagung und Einschätzung gemäss
Selbstdeklaration und damit das Absehen von den vorgenommenen Aufrechnungen
gefordert hatte, wies das kantonale Steueramt mit Entscheiden vom 7. September
2015 ab. Teilweise gutgeheissen wurde demgegenüber am 29. Februar 2016 die
gegen diese erhobene Beschwerde bzw. erhobenen Rekurs. Das Steuerrekursgericht
bestätigte die streitigen Aufrechnungen, wies die Sache aber an das kantonale
Steueramt zurück, auf dass dieses die Höhe der damit verbundenen
Steuerrückstellung untersuche.
III.
Das kantonale Steueramt führte darauf im wiederaufgenommenen Einspracheverfahren
eine Untersuchung über die Steuerrückstellung durch. In diesem Rahmen stellte die
Steuerpflichtige ein Wiedererwägungsgesuch bezüglich der Aufrechnungen. Einen
daraufhin ergangenen Veranlagungs-/Einschätzungsvorschlag im
Einspracheverfahren, der beim Reingewinn und beim Kapital eine zusätzliche
Steuerrückstellung vorsah, an der Aufrechnung des Mietertrags von Fr. …
bzw. der Verwaltungskosten von Fr. … als verdeckte Gewinnausschüttungen aber
festhielt, lehnte die Steuerpflichtige ab. Das kantonale Steueramt hiess in der
Folge die Einsprachen am 28. Juli 2016 infolge Erhöhung der
Steuerrückstellung teilweise gut und veranlagte die Steuerpflichtige mit einem
steuerbaren Reingewinn von Fr. … (direkte Bundessteuer) bzw. von Fr. …
(Staats- und Gemeindesteuern) und einem Eigenkapital (direkte Bundessteuer)
bzw. einem steuerbaren Eigenkapital (Staats- und Gemeindesteuern) von Fr. ….
IV.
Die gegen diese Einspracheentscheide erhobenen Rechtsmittel wies das
Steuerrekursgericht am 28. Februar 2017 ab, soweit es darauf eintrat. Es
führte aus, es sei in einem zweiten Rechtsgang an den eigenen
Rückweisungsentscheid gebunden. Unzulässig seien deshalb im zweiten Rechtsgang
neue Tatsachenbehauptungen und Beweisanträge zu Streitfragen, die im
Rückweisungsentscheid abschliessend behandelt worden seien. Das heisse
vorliegend, dass auf die Fragen nach der geschäftsmässigen Begründetheit des
Verzichts auf Mietertrag sowie der Verwaltungskosten nicht mehr einzugehen sei,
weshalb die entsprechenden Ausführungen lediglich eine Wiederholung in
aktualisierter Form dessen darstellten, was im Entscheid vom 29. Februar
2016 dargestellt worden sei.
V.
Mit Eingabe vom 3. April 2017 erhob die Steuerpflichtige (nachfolgend:
Beschwerdeführerin) Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Zürich und
beantragte die Aufhebung des Entscheids des Steuerrekursgerichts vom 28. Februar
2017 und die Rückweisung an diese zur Neubeurteilung. Eventualiter sei der geschäftsmässig
begründete Verzicht auf erzielbaren Mietertrag in Höhe von Fr. … nicht als
Gewinn aufzurechnen und die Beschwerdeführerin sei für die Steuerperiode 1.1.–31.12.2012
mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. … (Direkte Bundesssteuer 2012) zu
veranlagen bzw. mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. … (Staats- und
Gemeindessteuern 2012) und mit einem steuerbaren Kapital von Fr. …
einzuschätzen; alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der
Beschwerdegegnerschaft.
VI.
Während das Steuerrekursgericht die Abweisung der Beschwerde beantragt,
schliesst das kantonale Steueramt – in Vertretung des Staats Zürich und der Schweizerischen
Eidgenossenschaft – in seiner Beschwerdeantwort auf Abweisung der Beschwerde
unter Kostenfolge, soweit darauf einzutreten sei.
Die Kammer erwägt:
1.
1.1
Die
Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern (SB.2017.00032) und direkter
Bundessteuer (SB.2017.00033) betreffen dieselbe Steuerpflichtige sowie dieselbe
Sach- und Rechtslage, weshalb sie zu vereinigen sind.
1.2
Mit
der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht
betreffend die Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden.
1.3
Für die
Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige
kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145
Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer (
DBG)
die Vorschriften von
Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen
Rekurskommission "sinngemäss", was nach der Rechtsprechung
dahingehend auszulegen ist, dass die Überprüfungsbefugnis des
Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und Gemeindesteuern auf die
Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999
Nr. 147).
1.4
Im
Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt das Novenverbot. Für das
Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für das
Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im
Beschwerde­verfahren vor Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt oder
angerufen worden sind, dürfen im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht
grundsätzlich nicht nachgebracht werden (vgl. VGr, 25. August 2010,
SB.2010.00055, E. 1.2). Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte
Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf
einem Revisions- oder Nachsteuergrund (Art. 147 bzw. Art. 151 DBG;
§ 155 bzw. § 160 StG
) beruhen oder der
Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach
neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor
Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein
zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche
unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149). Das Novenverbot soll
verhindern, dass im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht Unterlagen
nachgereicht werden, die bereits in einem früheren Verfahrensstadium hätten
eingebracht werden können. Denn angesichts der auf Rechtsverletzungen
beschränkten Kognition des Verwaltungsgerichts (§ 153 Abs. 3 StG) und
der grundsätzlich umfassenden Kognition des Steuerrekursgerichts (Art. 140
Abs. 3 DBG: § 147 Abs. 3 StG) ergibt es wenig Sinn, wenn der
Prozessstoff vor Verwaltungsgericht trotz dessen eingeschränkter Kognition
weiter ausgebaut werden kann. Für die Zulässigkeit von nachgereichten
Unterlagen stellt sich deshalb vorab die Frage, ob diese bereits im
Rekursverfahren hätten eingereicht werden können.
1.5
Im
erstinstanzlichen Beschwerde- und Rekursverfahren dagegen sind neue
tatsächliche Behauptungen und Beweismittel zulässig, wie auch neue Begehren
verfahrensrechtlicher Art gestellt werden können. Im Sinn eines geordneten
Verfahrens können allerdings nach Ablauf der Rechtsmittelfrist gemäss
Art. 140 Abs. 1 DBG bzw. § 147 Abs. 1 StG keine Noven mehr
vorgebracht werden. Vielmehr sind solche verspäteten Eingaben aus dem Recht zu
weisen, zumal bereits im Einschätzungs- und im Einspracheverfahren sowie
während der Rechtsmittelfrist die Möglichkeit bestand, alles Entscheidrelevante
vorzubringen (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter,
Handkommentar zum DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 140 N. 39;
dieselben, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A.,
Zürich 2013, § 147 StG N. 24 und 38
). Ausgenommen sind bloss
Noven, die durch Eingaben von anderen Parteien im Verlauf des Verfahrens
veranlasst wurden; solche Noven sind auch nach Ablauf der Frist zulässig.
1.6
Weist das Verwaltungsgericht die Streitsache zu neuer
Untersuchung und zum Neuentscheid an die Vorinstanz zurück, so ist diese an die
rechtlichen Erwägungen des Rückweisungsentscheids gebunden. Wegen der
Bindungswirkung ist es den Parteien verwehrt, im Fall einer erneuten Anrufung
des Verwaltungsgerichts der Beurteilung des Rechtsstreits einen anderen als den
bisherigen Sachverhalt zu unterstellen oder die Sache unter rechtlichen
Gesichtspunkten zu prüfen, die im Rückweisungsentscheid ausdrücklich abgelehnt
oder gar nicht in Erwägung gezogen worden sind. Diese Selbstbindung der
rückweisenden Gerichtsinstanz an ihre Rechtsauffassung entspricht im Übrigen
auch der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichts im Hinblick auf seine
eigenen Rückweisungsentscheide (vgl. BGE 135 III 334, E. 2.1). Sie ist
sachgerecht, weil die fehlende Bindung letztlich dazu führt, dass der im ersten
Rechtsgang unterliegenden Partei faktisch eine doppelte Beschwerdemöglichkeit
und ein Recht auf Wiedererwägung eingeräumt werden. Immerhin steht die
Selbstbindung des Verwaltungsgerichts unter dem Vorbehalt, dass die
Entscheidgrundlagen dieselben geblieben sind. Liegt etwa aufgrund der durch den
Rückweisungsentscheid geforderten Erhebungen oder weil neue Tatsachen oder Beweismittel
zulässigerweise in das Verfahren eingebracht worden sind, ein veränderter
Sachverhalt vor oder ist in der Zwischenzeit eine Rechts- oder Praxisänderung
erfolgt, so kann dies zu einer abweichenden Beurteilung führen (vgl. zum Ganzen
VGr, 13. Juli 2016, SB.2015.00128, E. 1.3). Das eben Ausgeführte gilt
mutatis mutandis auch, wenn das Steuerrekursgericht einen Fall mit
verbindlichen Weisungen an das kantonale Steueramt zurückweist (vgl. VGr, 14. Januar
2015, SB.2014.00079, E. 2.1;
Silvia Hunziker/Jsabelle Mayer-Knobel,
in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht Teil
I/Band 2, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. A., Basel 2107
[nachfolgend: Kommentar-DBG], Art. 143 N. 21 f.
).
1.7
Was die
Beweislastverteilung betrifft, so gilt die Grundregel, dass die Steuerbehörde
die Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen und die
steuerpflichtige Person für steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen trägt
(BGE 121 II 257 E. 4c/aa). Bei geldwerten Leistungen ist es grundsätzlich
an der Steuerbehörde, den Nachweis zu erbringen, dass einer Leistung der
Gesellschaft keine oder keine angemessene Gegenleistung gegen­übersteht.
Gelingt ihr dies nicht, so trägt sie die Folgen der Beweislosigkeit (vgl.
[anstelle vieler] BGr, 1. September 2009, 2C_265/2009, E. 2.4; 23. Juli
2009, 2C_76/2009, E. 2.2 mit Hinweis). Bei einem von der steuerpflichtigen
Gesellschaft erfolgswirksam verbuchten Aufwandposten liegt es demgegenüber
grundsätzlich an dieser, den Nachweis zu erbringen, dass diese Erfolgsminderung
geschäftsmässig begründet ist (BGr, 16. Juli 2013, 2C_273/2013 und
2C_274/2013, E. 3.3).
2.
Zwischen den Parteien streitig sind zwei verschiedene Fragen. Vorab geht es in
einem ersten Schritt darum, zu klären, ob die vorinstanzlichen Verfahren an
einem formellen Fehler leiden, weil – wie die Beschwerdeführerin vorbringt – in
ersten Rechtsgang ihr rechtliches Gehör verletzt worden ist und damit das
Steuerrekursgericht im zweiten Rechtsgang auf ihre neuen Ausführungen hätte
vollständig eintreten müssen (E. 3). Wird diese Rechtsverletzung verneint,
gilt es in einem zweiten Schritt zu beantworten, wie es sich mit der
Aufrechnung des Verzichts auf Mietertrag mangels geschäftsmässiger
Begründetheit verhält (E. 4). In diesem Bereich nicht mehr streitig ist die
Aufrechnung der Verwaltungskosten.
3.
3.1
3.1.1
Die
Beschwerdeführerin rügt eine Verletzung ihres rechtlichen Gehörs.
Das kantonale Steueramt Zürich ha
be
die von der Steuerpflichtigen mehrmals gewünschte und
offerierte persönliche Besprechung bis und mit
dem Einspracheverfahren im ersten Rechtsgang
ohne jede Begründung
ignoriert, obwohl ihr durchaus bekannt gewesen sei, dass nicht alle der
eingeforderten Unterlagen in schriftlicher Form vorhanden gewesen seien. Erst
anlässlich der Rückweisung der Beschwerde bzw. des Rekurses durch das
Steuerrekursgericht an die kantonale Steuerbehörde (mit Entscheid vom 29. Februar
2016), habe Letztere im zweiten Rechtsgang eine mündliche Besprechung mit der
Steuerpflichtigen zum streitigen Sachverhalt nachgeholt und zu sämtlichen
Vorbringen der Steuerpflichtigen betreffend geschäftsmässig begründeter
Verzicht auf erzielbaren Mietertrag im Rahmen des Einspracheentscheids (vom 28. Juli
2016) im zweiten Rechtsgang nochmals Stellung genommen. Das Steuerrekursgericht
habe folglich im ersten Rechtsgang die Frage der geschäftsmässigen
Begründetheit des Verzichts auf Mietertrag sowie der Verwaltungskosten
beurteilt, ohne dass der Steuerpflichtigen im Einschätzungs- und
Einspracheverfahren im ersten Rechtsgang das rechtliche Gehör vollständig im
Sinn der geltenden gesetzlichen Bestimmungen gewährt worden sei, womit der
Entscheid des Steuerrekursgerichts aufgrund der Verletzung des rechtlichen
Gehörs nach Art. 29 Abs. 2 BV, § 138 StG ZH und § 141 StG
ZH auf der Basis eines nicht gesetzmässig festgestellten rechtserheblichen
Sachverhalts erfolgt sei. Folgerichtig – so die Beschwerdeführerin – hätte das
Steuerrekursgericht die Sache im ersten Rechtsgang zur ordnungsgemässen
Gewährung des rechtlichen Gehörs vollständig an das kantonale Steueramt Zürich
zurückweisen müssen und nicht lediglich zwecks Neuberechnung der Steuerrückstellung.
3.1.2
Das
kantonale Steueramt führt diesbezüglich aus, im ersten Rechtsgang sei von der
Steuerpflichtigen zwar eine Besprechung vor Ort in F offeriert, nicht aber
beantragt worden, weshalb auf eine solche verzichtet worden sei. Dies sei
danach weder im Einsprache- noch im Beschwerde-/Rekursverfahren beanstandet
worden. Im zweiten Rechtsgang sei danach im wiederaufgenommenen
Einspracheverfahren die nunmehr ausdrücklich anbegehrte mündliche Anhörung am
11. Juli 2016 durchgeführt worden. Dass darin auch noch einmal materiell
über den (Verzicht auf) Mietertrag diskutiert worden sei, sei auf das fordernde
Auftreten der Beschwerdeführerin zurückzuführen. Nie sei infrage gestanden,
dass auf die Aufrechnungen zurückgekommen würde.
3.1.3
Das
Steuerrekursgericht hält in seiner Vernehmlassung dafür, mangels entsprechender
Rüge habe im ersten Rechtsgang keine Veranlassung bestanden, sich zu Fragen der
(Nicht-)Gewährung des rechtlichen Gehörs zu äussern. Auf solche nachgeschobenen
Rügen sei im zweiten Rechtsgang nicht einzugehen.
3.2
3.2.1
Unter den
Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung
vom 18. April 1999 [BV]) fällt das Recht der betroffenen Person, sich vor
Erlass eines in ihre Rechtsstellung eingreifenden Entscheides zur Sache zu
äussern, sowie das Recht auf Ab­nahme der rechtzeitig und formrichtig
angebotenen rechtserheblichen Beweismittel (BGE 127 I 54 E. 2b). Diese
verfassungsmässige Minimalgarantie kann durch kantonales Ver­fahrensrecht
ausgedehnt werden (BGE 135 I 279 E. 2.2; BGE 134 I 140 E. 5.3).
3.2.2
Das Recht
der betroffenen Person, sich vor Erlass des belastenden Entscheides zu äussern,
schliesst keinen Anspruch auf mündliche Anhörung ein (BGE 134 I 140 E. 5.3;
BGE 130 II 425 E. 2.1; BGE 125 I 209 E. 9b). Eine Verletzung des
rechtlichen Gehörs kann freilich darin liegen, dass der Anspruch auf
(schriftliche) Äusserung beeinträchtigt wird. Dem Anspruch auf rechtliches
Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) lässt sich indes keine allgemeine Pflicht
der Behörde zur Abnahme aller angebotenen Beweise und zur Würdigung sämtlicher
Argumente entnehmen. Die Abweisung eines Beweisantrags erweist sich namentlich
als zulässig, falls die Verwaltungs- oder Gerichtsbehörde sich ihre Meinung
aufgrund zuvor erhobener Beweise bereits bilden konnte und sie ohne Willkür in
vorweggenommener, antizipierter Beweiswürdigung annehmen darf, die gewonnene
Überzeugung werde durch weitere Beweiserhebungen nicht erschüttert (BGE 136 I
229 E. 5.3; BGE 134 I 140 E. 5.3; BGE 131 I 153 E. 3).
3.2.3
Im Bereich
des harmonisierten Steuerrechts sind – über die verfassungsrechtlichen Vorgaben
hinaus – die spezialgesetzlichen Verfahrensvorschriften zu beachten. Gemäss
Art. 115 DBG bzw. § 125 StG hat die Veranlagungsbehörde die von der
steuerpflichtigen Person angebotenen Beweise abzunehmen, soweit sie geeignet
sind, die für die Veranlagung erheblichen Tatsachen festzustellen (BGr, 21. Juni
2006, 2A.71/2006, E. 3.3.2). Diesem Recht steht im Verfahren der
gemischten Veranlagung (Art. 123 Abs. 1 i.
V.
m. Art. 126 Abs. 1 DBG; § 135 Abs. 1 StG)
die Pflicht der steuerpflichtigen Person gegenüber, auf Verlangen der
Veranlagungsbehörde mündliche oder schriftliche Auskünfte zu erteilen
(Art. 126 Abs. 2 DBG; § 135 Abs. 2 StG). Praxisgemäss
ergibt sich auch unter diesem Gesichtspunkt kein Anspruch auf mündliche
Anhörung im Veranlagungs- oder im Rechtsmittelverfahren (BGr, 2. November
2011, 2C_178/2011, E. 3.3, in: StE 2012 A 24.21 Nr. 23). Selbst bei
drohender reformatio in peius im Einspracheverfahren (Art. 135 Abs. 1
Satz 2 DBG; § 142 Abs. 2 StG) sieht das Gesetz lediglich eine
(nicht zwingend mündliche) "Anhörung" vor (BGr, 27. September
2014, 2C_104/2013, E. 2.3 m.
w.
H.).
3.2.4
Das Zürcher
Recht kennt ein über die bundesrechtlichen Vorgaben hinausgehendes Recht auf
eine mündliche Anhörung. So ist der Steuerpflichtige berechtigt, seine
Steuererklärung bzw. seine Einsprache vor dem kantonalen Steueramt mündlich zu
vertreten (§ 138 Abs. 2 und § 141 Abs. 2 StG). Damit derlei
geschieht, bedarf es freilich eines ausdrücklichen entsprechenden Antrags
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.
a.
O., § 138 N. 6,
10 und § 141 N. 12).
3.3
3.3.1
Aus den
Akten ergibt sich folgendes Bild: Im Rahmen des Veranlagungs-/Ein­schätzungsverfahrens
nahm die Steuerpflichtige fristgerecht am 27. April 2015 zur am 14. April
2015 erfolgten Mahnung der Auflage Stellung. In diesem Schreiben der
Steuerpflichtigen findet sich folgende Passage: "Falls es Ihnen möglich
ist, laden wir Sie gerne zu einem Besuch in unserem Betrieb ein, um den
Sachverhalt vor Ort besprechen zu können". Daneben findet sich ein
handschriftlicher Vermerk "verzichtet". Keinerlei derartige oder gar
weitergehende Ausführungen finden sich dagegen in der (gegen die am 7. Mai
2015 erfolgte Veranlagung bzw. Einschätzung erhobenen) Einsprache vom 19. Mai
2015. Nicht thematisiert wird die nicht erfolgte mündliche Anhörung sodann in
der Beschwerde/Rekurs an das Steuerrekursgericht (im ersten Rechtsgang) vom 7. Oktober
2015.
3.3.2
Soll eine
mündliche Anhörung stattfinden, so bedarf es – wie dargelegt – eines
entsprechenden ausdrücklichen Antrags (vgl. E. 3.2.4). Kein solcher kann
in der eben wiedergegebenen Einladung erblickt werden, den Betrieb zu besuchen
und den Sachverhalt zu besprechen. Davon, dass im ersten Rechtsgang vor dem
kantonalen Steueramt zu Unrecht eine mündliche Anhörung unterblieben wäre, kann
somit keine Rede sein.
3.3.3
Unter
keinem Titel zu beanstanden ist sodann in der Folge, dass sich das angerufene
Steuerrekursgericht in seinem Entscheid vom 29. Februar 2016 nicht zur
mündlichen Anhörung geäussert hat. Denn weder wurde in der Beschwerde/Rekurs
vom 7. Oktober 2015 an dieses Entsprechendes geltend gemacht noch ergab
sich nach dem Gesagten auch nur ansatzweise aus den Akten, dass eine mündliche
Anhörung trotz ausdrücklichen Antrags unterblieben wäre.
3.3.4
Es fällt
auf, dass die Steuerpflichtige noch in ihrer Beschwerde/Rekurs an das
Steuerrekursgericht vom 26. August 2016 im zweiten Rechtsgang die nunmehr
vor dem Verwaltungsgericht erhobene Rüge der Gehörsverletzung mangels gewährter
mündlicher Anhörung nicht erhoben hat. Wenn die Beschwerdeführerin über diesen
Weg versucht, das Steuerrekursgericht zu einer neuerlichen materiellen Prüfung
der im ersten Rechtsgang schon behandelten inhaltlichen Rügen im zweiten
Rechtsgang zu verhalten, so muss derlei erfolglos bleiben. Das
Steuerrekursgericht war im zweiten Rechtsgang – ebenso wie das kantonale
Steueramt im wiederaufgenommenen Einspracheverfahren – an seine Erwägungen im
Entscheid des ersten Rechtsgangs gebunden (E. 1.5). Nichts daran zu ändern
vermag, dass das kantonale Steueramt im zweiten Rechtsgang die in diesem
mittlerweile ausdrücklich anbegehrte mündliche Anhörung am 11. Juli 2016
durchgeführt hat und – so die Beschwerdeführerin – auch noch einmal materiell
diskutiert habe. Richtigerweise ist denn auch das Steuerrekursgericht selber
auf die neuen (materiellen) Ausführungen in der Beschwerde/Rekurs vom 26. August
2016 nicht eingetreten. Folgerichtig erfolgten sodann auch keine Ausführungen
zu den darin offerierten Beweismitteln. Dass sich schliesslich die
Entscheid­grundlagen geändert hätten oder sich – aufgrund
der durch den Rückweisungsentscheid geforderten Erhebungen oder weil neue, also
bei Erhebung der
Beschwerde/Rekurs noch nicht existierende
Tatsachen oder Beweismittel zulässigerweise in das
Verfahren eingebracht worden wären – eine sonst wie zu beachtende neue
Situation ergeben hätte, bringt die Beschwerdeführerin zu Recht nicht vor.
3.4
Das
Hauptbegehren der Beschwerdeführerin ist mithin abzuweisen.
4.
4.1
4.1.1
Die
Beschwerdeführerin verficht in ihrem Eventualstandpunkt, der geschäftsmässig
begründete Verzicht auf erzielbaren Mietertrag in Höhe von Fr. … sei nicht
als Gewinn aufzurechnen. Die Steuerbehörde habe die unternehmerische
Entscheidungsfreiheit zu respektieren. Die Steuerpflichtige habe rechtsgenügend
dargelegt, dass der Mietverzicht der Aufrechterhaltung eines langfristigen
Mietverhältnisses und der regelmässigen Mietzinszahlungen durch die Mieterin
gedient habe, dies in einer Art und Weise, die einem Drittvergleich standhalte.
4.1.2
Das
kantonale Steueramt führt aus, der Mietertragsverzicht zwischen zwei zwischen
seitens des gleichen Aktionariats direkt oder indirekt beherrschten
Gesellschaften sei als verdeckte Gewinnausschüttung an das Aktionariat zu
qualifizieren, da dieser einzig aufgrund von deren beherrschender Stellung
stattgefunden habe. Die von der Beschwerdeführerin zur Stützung ihrer Position
gestellten Anträge und ins Recht gelegten Beweismittel fielen unter das
Novenverbot und seien deshalb nicht zu hören.
4.1.3
Die materielle
Frage, ob das kantonale Steueramt den erwähnten Mietertragsverzicht bei der
Beschwerdeführerin zu Recht als verdeckte Gewinnausschüttung aufgerechnet hat,
ist vom Verwaltungsgericht zu überprüfen, hat sich doch dieses noch nicht
hierzu geäussert. Daran ändert nichts, dass die Steuerpflichtige auch bereits
den ersten Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 29. Februar 2016 mit
Beschwerde an das Verwaltungsgericht hätte weiterziehen können
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.
a.
O, § 149 N. 33).
Dabei ist das Verwaltungsgericht dem Wesen der Beschwerde gemäss in keiner Art
durch die Rechtsauffassungen der Vorinstanzen gebunden. Zu beachten hat es bei
seiner Entscheidfindung allerdings selbstredend die in seinem Verfahren
geltenden Bestimmungen und Einschränkungen, insbesondere diejenigen des
Novenverbots (E. 1.3).
4.2
4.2.1
Der
steuerbare Reingewinn einer juristischen Person setzt sich gemäss Art. 58
DBG sowie den inhaltlich weitgehend übereinstimmenden Art. 24 des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten
Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) bzw. § 64 StG zusammen aus dem
Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldo­vortrages des
Vorjahres (lit. a), allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung
ausge­schiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von
geschäftsmässig begrün­detem Aufwand verwendet werden (lit. b) sowie den
der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der
Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne (lit. c). Gemäss Art. 58
Abs. 1 lit. b DBG bzw. § 64 Abs. 1 Ziff. 2 StG gelten
"insbesondere" nicht als geschäftsmässig begründeter Aufwand die
Kosten für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Gegenständen
des Anlagevermögens, geschäftsmässig nicht begründete Abschreibungen oder
Rückstellungen, Einlagen in die Reserven, Einzahlungen auf das Eigenkapital aus
Mitteln der juristischen Person, soweit sie nicht aus als Gewinn versteuerten
Reserven erfolgen, sowie offene und verdeckte Gewinn­ausschüttungen und
geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte.
4.2.2
Geschäftsmässig
begründet sind Aufwendungen, Abschreibungen und Rückstellungen, die objektiv im
Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und damit im Interesse des
Unternehmensziels getätigt werden. Die steuerrechtliche Gewinnermittlung bei
juristischen Personen folgt dem Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz
(Massgeb­lichkeitsprinzip). Die kaufmännische Bilanz und Erfolgsrechnung bilden
Ausgangspunkt und Grundlage der steuerrechtlichen Gewinner­mittlung, sofern
nicht steuerrechtliche Korrekturvorschriften ein Abweichen vom handels­rechtlichen
Ergebnis erlauben.
Leistung und Gegenleistung
zwischen Konzerngesellschaften müssen einem sogennanten Dritt- oder
Fremdvergleich standhalten, unabhängig davon, ob die Parteien zueinander in
einer Mutter-/Tochterbeziehung stehen oder ob sie über andere
Beteiligungsstrukturen im Konzern als verbundene Gesellschaften zu
qualifizieren sind (VGr, 14. Dezember 2011, SB.2011.00002, E. 4.3).
Nach dem Grundsatz der "geschäftsmässigen Begründetheit" (vgl. oben
E. 4.2.2) gilt, dass eine Gesellschaft, welche mit einem Aktionär oder
einer nahestehenden Person ein Rechtsgeschäft abschliesst, dies zu den
Konditionen tun muss, zu welchen sie es auch mit einem unabhängigen Dritten tun
würde (
VGr, 16. Dezember 2015, SB.2015.00005,
E. 3.2;
Martin Zweifel/Silvia Hunziker, Beweis und Beweislast im
Steuerverfahren bei der Prüfung von Leistung und Gegenleistung unter dem
Gesichtswinkel des Drittvergleichs ["dealing at arm's length"], ASA
77 [2009], S. 660). Wenn eine Gesellschaft gegenüber Nahestehenden
Leistungen erbringt, die sie unbeteiligten Dritten unter den gleichen Umständen
nicht erbringen würde, lässt sich diese Abweichung von den Dritt- bzw.
Fremdvergleichskonditionen (Grundsatz des dealing at arm's length) nur mit dem
fehlenden Interessengegensatz zwischen Gesellschaft und Aktionär erklären.
Dergestalt nicht geschäftsmässig begründete Aufwendungen werden steuerlich
nicht anerkannt (so schon RB 1985 Nr. 42; Zweifel/Hunziker, a.
a.
O., S. 660; grundlegend schon Markus
Reich, Verdeckte Vorteilszuwendungen zwischen verbundenen Unternehmen, ASA 54
[1985/86] S. 621 f.) bzw. führen zu Aufrechnungen (BGE 138 II 57
E. 4 und 6; zum Ganzen auch
VGr, 21. Dezember
2016, SB.2016.00018, E. 2.1 ff. sowie VGr, 20. April 2016,
SB.2015.00073, E. 2.4
).
4.3
4.3.1
Das
Steuerrekursgericht hat in seinem Entscheid im ersten Rechtsgang von 29. Februar
2016 und dann – diesen in aktualisierter Form wiederholend – im Entscheid vom
28. Februar 2017 dargelegt, dass und weshalb es die Auffassung des
kantonalen Steueramts gestützt hat, wonach der Mietertragsverzicht der
Steuerpflichtigen gegenüber der B AG im Umfang von Fr. … als
geschäftsmässig nicht begründeter Aufwand aufzurechnen ist. Es hat sich dabei
insbesondere auch mit den geltend gemachten, erstmals in der Beschwerde/Rekurs
im ersten Rechtsgang konkretisierten Liquiditätsengpässen der B AG
auseinandergesetzt und dabei (aus näher ausgeführten Gründen) festgehalten, es
sei davon auszugehen, dass Letztere per Ende 2011 bzw. im Lauf des Geschäftsjahres
2012 tatsächlich in einen Liquiditätsengpass geraten sei und Mühe gehabt habe,
ihren laufenden Verbindlichkeiten nachzukommen. Das Steuerrekursgericht hat
alsdann weiter festgehalten, es sei nicht bekannt, ob und gegebenenfalls
inwiefern die B AG den Liquiditätsengpass nicht selber hätte beseitigen
können, und erwogen, es hätte für eine Verbesserung der Liquidität genügt, wenn
die Steuerpflichtige die Mietzinszahlungen nur zeitlich verschoben und nicht
definitiv darauf verzichtet, d.
h.
die Zahlungen vorübergehend nur gestundet hätte, um sie nach Wiedererlangung
der Zahlungsfähigkeit der B AG erneut geltend zu machen. Die
Steuerpflichtige lege nicht dar, warum sie oder die B AG keine dieser
Massnahmen zur Behebung der fehlenden Liquidität bei der Letzteren getroffen
hätten. Wenn beide Gesellschaften zu diesem Zweck daher gleich einen
definitiven Forderungsverzicht der Pflichtigen vereinbart und der B AG
fünf Mietzinszahlungen (definitiv) erlassen haben, dränge sich zwangsläufig die
Vermutung auf, dieses Handeln läge darin begründet, dass die B AG eine
Gruppengesellschaft sei und der Steuerpflichtigen nahestehe. Im Übrigen halte
(aus weiter ausgeführten Gründen) auch der Umstand, dass die Steuerpflichtige
keinerlei Inkassohandlungen zu dokumentieren vermöge und solche auch nicht
einmal behaupte, einem Drittvergleich nicht stand.
4.3.2
Diese
Erwägungen des Steuerrekursgerichts sind – jedenfalls vor dem Hintergrund des
vor Verwaltungsgericht geltenden Novenverbots (E. 1.4) – nicht zu beanstanden.
Doch selbst ein Einbezug der aufgrund des erwähnten Novenverbots nicht zu
hörenden Belege betreffend die Nichte der Beschwerdeführerin (B AG) und
von der vom Finanzchef der D-Gruppe erstellten Aktennotiz zur Besprechung vom
10. Januar 2012 vermöchte nicht zu erklären, weshalb bereits anfangs 2012
in einer Konstellation wie der vorliegenden durch die Beschwerdeführerin ein
definitiver Forderungsverzicht in der Höhe von fünf Monatsmieten zugunsten
ihrer Nichtengesellschaft erfolgt ist. Im Gegenteil ist der in der erwähnten
Aktennotiz mit Hilfe des Finanzchefs der D-Gruppe zustande gekommene
beschriebene "Beschluss" ein Indiz dafür, dass der
Mietertragsverzicht einzig auf die Verbundenheit der Beschwerdeführerin mit der
B AG zurückzuführen ist. Damit misslingt der Beschwerdeführerin der von
ihr angesichts der Umstände zu erbringende Nachweis, dass die Erfolgsminderung
geschäftsmässig begründet ist, weiterhin (vgl. E. 1.6). Aus den nämlichen
Gründen zu unterbleiben haben schliesslich auch der von der Beschwerdeführerin
beantragte Augenschein sowie die Zeugenbefragungen, die beide im Übrigen
ohnehin nichts zur massgeblichen Rechtsfrage nach der seinerzeitigen
geschäftsmässigen Begründetheit des Mitertragsverzichts beizutragen vermöchten.
4.3.3
Damit hat
es mit dem Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 28. Februar 2017 sein
Bewenden. Die Beschwerde ist auch im Eventualstandpunkt abzuweisen.
5.
5.1
Bei diesem
Verfahrensausgang ist die Beschwerdeführerin vollständig unterliegend. Nach § 151
Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144
Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG sind ihr deshalb die
Gerichtskosten aufzuerlegen. Deren Höhe bestimmt sich in jedem Fall nach
kantonalem Recht (Art. 144 Abs. 5 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2
DBG). Einschlägig ist die Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts (GebV VGr)
vom 23. August 2010 (§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 150b
Abs. 2 StG), deren § 3 für Fälle – wie vorliegend – mit einem
Streitwert von insgesamt über Fr. 40'000. eine Gerichtsgebühr von bis zu Fr. 4'000.-
vorsieht.
5.2
Der Beschwerdeführerin steht als unterliegender Partei
keine Partei­entschädigung zu (§ 152 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 StG und § 17 Abs. 2 lit. a des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] sowie Art. 64
Abs. 1–3 des Bundes­gesetzes vom 20. Dezember 1968 über das
Verwaltungsverfahren [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und
Art. 145 Abs. 2 DBG).
Demgemäss erkennt die
Kammer:
1.
Die
Verfahren SB.2017.00032 und SB.2017.00033 werden vereinigt.
2.
Die
Beschwerde in Sachen Staats- und Gemeindesteuern 2012 (SB.2017.00032) wird abgewiesen.
3.
Die
Beschwerde in Sachen direkte Bundessteuer 2012 (SB.2017.00033) wird abgewiesen.
4.    Die
Gerichtsgebühr
für das Verfahren
SB.2017.00032
wird festgesetzt auf
Fr. 2'500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      90.--     Zustellkosten,
Fr. 2'590.--     Total der Kosten.
5.    Die
Gerichtsgebühr
für das Verfahren
SB.2017.00033
wird festgesetzt auf
Fr. 1'500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      90.--     Zustellkosten,
Fr. 1'590.--     Total der Kosten.
6
.    Die Gerichtskosten der Verfahren
SB.2017.00032 und
SB.2017.00033
werden der Beschwerdeführerin
auferlegt.
7.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
8.    Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des
Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,
1000 Lausanne 14, einzureichen
.
9.    Mitteilung an …