zh_verwaltungsgericht · SB.2016.00049 · 2016-08-24 · de

Direkte Bundessteuer 2010 | Das Vorgehen der Pflichtigen ist als selbständige Erwerbstätigkeit zu betrachten. Sie haben einen aus einem gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel erzielten Gewinn direkt in den Umbau eines weiteren Objekts investiert. Mit der Reinvestition in ein weiteres kostspieliges Projekt sind die Pflichtigen ein eigentliches Unternehmerrisiko eingegangen (E. 3.1.1.2). Für den Umbau haben sie Arbeit und Kapital eingesetzt (E. 3.1.2.2). Sie haben sich in ihrer Tätigkeit völlig autonom organisiert (E 3.1.3.2). Es ist auch von einer Gewinnabsicht auszugehen, ansonsten die Pflichtigen angesichts der von ihnen behaupteten angespannten finanziellen Lage das erworbene Objekt in ein angemessen bescheidenes Ferienobjekt umgebaut hätten (E. 3.1.4.2). Der Pflichtige verfügt über Fachkenntnisse in der Bau- und Immobilienbranche, dass er Experte im Baubereich sein muss, ist nicht erforderlich. Die Pflichtigen erwarben drei Liegenschaften, die sie in der Folge umbauten bzw. neu erstellten und schliesslich weiterveräusserten. Damit lag auch eine planmässige und nachhaltige Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr und somit auch ein entsprechender Marktauftritt vor (E. 3.1.5.2). Die Liegenschaft sowie das mitverkaufte Inventar gehört zum Geschäftsvermögen. Die Pflichtigen gingen in Kenntnis ihrer finanziellen Lage weitere Risiken ein und bauten ein bescheidenes Engadinerhaus zu einem Luxusobjekt um, weshalb es nicht glaubhaft ist, dass sie die Liegenschaft für den Eigenbedarf gekauft haben (E. 3.2). Der realisierte Gewinn ist nicht zu hoch bemessen. Infolge fehlender substanziierter Sachdarstellung der Pflichtigen fehlt es an einer genügenden Schätzungsgrundlage, weshalb der steuermindernd geltend gemachte Betrag nicht zum Abzug zugelassen werden kann (E. 3.3.2). Gleiches gilt für die pauschal geltend gemachten Kosten für den Hausrat (E. 3.3.3). Abweisung der Beschwerde.

Zürich Verwaltungsgericht 24.08.2016 SB.2016.00049
Zurich Verwaltungsgericht 24.08.2016 SB.2016.00049
Zurigo Verwaltungsgericht 24.08.2016 SB.2016.00049

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2016.00049
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Geschäftsnummer:
SB.2016.00049
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 24.08.2016
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 25.07.2017 abgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Direkte Bundessteuer 2010
Das Vorgehen der Pflichtigen ist als selbständige Erwerbstätigkeit zu betrachten. Sie haben einen aus einem gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel erzielten Gewinn direkt in den Umbau eines weiteren Objekts investiert. Mit der Reinvestition in ein weiteres kostspieliges Projekt sind die Pflichtigen ein eigentliches Unternehmerrisiko eingegangen (E. 3.1.1.2). Für den Umbau haben sie Arbeit und Kapital eingesetzt (E. 3.1.2.2). Sie haben sich in ihrer Tätigkeit völlig autonom organisiert (E 3.1.3.2). Es ist auch von einer Gewinnabsicht auszugehen, ansonsten die Pflichtigen angesichts der von ihnen behaupteten angespannten finanziellen Lage das erworbene Objekt in ein angemessen bescheidenes Ferienobjekt umgebaut hätten (E. 3.1.4.2). Der Pflichtige verfügt über Fachkenntnisse in der Bau- und Immobilienbranche, dass er Experte im Baubereich sein muss, ist nicht erforderlich. Die Pflichtigen erwarben drei Liegenschaften, die sie in der Folge umbauten bzw. neu erstellten und schliesslich weiterveräusserten. Damit lag auch eine planmässige und nachhaltige Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr und somit auch ein entsprechender Marktauftritt vor (E. 3.1.5.2).
Die Liegenschaft sowie das mitverkaufte Inventar gehört zum Geschäftsvermögen. Die Pflichtigen gingen in Kenntnis ihrer finanziellen Lage weitere Risiken ein und bauten ein bescheidenes Engadinerhaus zu einem Luxusobjekt um, weshalb es nicht glaubhaft ist, dass sie die Liegenschaft für den Eigenbedarf gekauft haben (E. 3.2).
Der realisierte Gewinn ist nicht zu hoch bemessen. Infolge fehlender substanziierter Sachdarstellung der Pflichtigen fehlt es an einer genügenden Schätzungsgrundlage, weshalb der steuermindernd geltend gemachte Betrag nicht zum Abzug zugelassen werden kann (E. 3.3.2). Gleiches gilt für die pauschal geltend gemachten Kosten für den Hausrat (E. 3.3.3).
Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
GESCHÄFTSVERMÖGEN
GEWINNABSICHT
HAUSRAT
INVENTAR
LIEGENSCHAFT
LIEGENSCHAFTENHANDEL
LUXUSWOHNUNG
REINVESTITION
SCHÄTZUNGSGRUNDLAGE
SELBSTÄNDIGE ERWERBSTÄTIGKEIT
STEUERFREIER KAPITALGEWINN
UMBAU
Rechtsnormen:
Art. 16 Abs. III DBG
Art. 18 Abs. I DBG
Art. 18 Abs. II DBG
Art. 8 Abs. II StHG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2.
Abteilung
SB.2016.00049
Urteil
der 2. Kammer
vom
24. August 2016
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin
Silvia Hunziker,
Gerichtsschreiberin
Linda Rindlisbacher.
In Sachen
1.
A,
2.
B,
beide vertreten durch die C AG,
Beschwerdeführende,
gegen
Schweizerische Eidgenossenschaft, vertreten durch das kantonale
Steueramt,
Beschwerdegegnerin,
betreffend Direkte
Bundessteuer 2010,
hat
sich ergeben:
I.
A.
Das
Ehepaar A und B erwarb 2001 in D/GR eine Ferienwohnung und im Juni 2006 in der
gleichen Gemeinde für Fr. … einen Ökonomieteil eines Engadinerhauses.
Diesen bauten die Eheleute A/B für rund Fr. …. in ein Luxusferienhaus um
und veräusserten dieses im Juni 2008 für Fr. …. Das Bundesgericht bestätigte
mit Entscheid vom 13. Juni 2013 (BGer 2C_1273/2012) den Tatbestand der
selbständigen Erwerbstätigkeit in Form des gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels.
B.
Am 1. November
2006 kauften A und B in E/GR für Fr. … ein weiteres Ferienhaus, welches
sie bis Ende Juli 2008 für Fr … ebenfalls in ein Luxusobjekt umbauten und nachdem
sie es während rund zweieinhalb Jahren selbst bewohnt hatten, im Dezember 2010
für Fr. … weiterveräusserten.
Nach steueramtlichen Untersuchungen im Veranlagungsverfahren
wurde das pflichtige Ehepaar am 5. Februar 2015 vom kantonalen Steueramt
für die direkte Bundessteuer 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …
veranlagt. Dabei wurde den Pflichtigen der Gewinn aus dem Verkauf des
Ferienhauses in E/GR als Einkunft aus gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel aufgerechnet.
Die
dagegen erhobene Einsprache hiess das kantonale Steueramt am 9. Oktober
2015 teilweise gut, indem es den erzielten Gewinn um zusätzliche Anlagekosten
auf Fr. … und damit das steuerbare Einkommen auf Fr. … herabsetzte.
II.
Die hiergegen erhobene Beschwerde wies das Steuerrekursgericht
mit Entscheid vom 20. April 2016 ab.
III.
Am 23. Mai 2016 liessen die Pflichtigen dem
Verwaltungsgericht beantragen, der angefochtene Entscheid des Steuerrekursgerichts
vom 20. April 2016 sei aufzuheben. Auf die Aufrechnung eines Einkommens
aus selbständiger Erwerbstätigkeit von Fr. … sei zu verzichten und das
steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer 2010 sei auf Fr. …
festzusetzen. Sollte das Verwaltungsgericht entgegen dem Antrag auf einen
steuerbaren Immobilienhandel schliessen, sei eventualiter ein allfälliger Gewinn
aus dem Verkauf der mitverkauften Kunstgegenstände und Mobiliar, nicht in den
steuerbaren Kapitalgewinn einzubeziehen. Subeventualiter seien die Anlagekosten
der mitverkauften antiken Möbel sowie des verkauften Hausrats "dem
Verkaufserlös gleichzusetzen", womit ein Verkaufsgewinn hieraus entfalle.
Im Weiteren verlangten sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.
Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde. Die
Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.
Die Kammer
erwägt:
1.
Für die Beschwerde an das
Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im
Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG)
die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor
der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss". Die nur sinngemässe
Anwendung der Bestimmungen über das Verfahren vor dem Steuerrekursgericht
gestattet unterschiedliche Regelungen, die sich aus der Natur eines
zweistufigen gerichtlichen Instanzenzugs ergeben. Bei einem solchen System
liegt eine Verengung der Kognition mit Beschränkung des Novenrechts für die
zweite Instanz aber nahe. Sie liegt im Interesse der Verfahrensökonomie und ist
geeignet, einer missbräuchlichen Prozessführung entgegenzuwirken (BGE 131
II 548 E. 2.2.2).
Soll die erstinstanzliche Beschwerde die
allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte
gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf
alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin
(Art. 140 Abs. 3 DBG) ermöglichen, muss sich die Aufgabe der
zweitinstanzlichen Beschwerde, welche die Überprüfung der Entscheidung eines
Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat,
sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548
E. 2.5). Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine
Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die
Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.
Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in
Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des Steuerrekursgerichts zu
setzen (vgl. RB 1999 Nr. 147).
2.
2.1
Als Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit
steuerbar sind gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG alle Einkünfte aus einem Handels-,
Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf
sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit. Zu den Einkünften aus
selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus
Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen
(Art. 18 Abs. 2 Satz 1 DBG). Als Geschäftsvermögen gelten alle
Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit
dienen (Art. 18 Abs. 2 Satz 3, 1. Halbsatz DBG).
Demgegenüber sind laut Art. 16 Abs. 3 DBG die Kapitalgewinne aus der
Veräusserung von Privatvermögen steuerfrei.
2.2
2.2.1
Die Rechtsprechung versteht unter selbständiger Erwerbstätigkeit jede
Tätigkeit, bei der eine natürliche Person durch Einsatz von Arbeitsleistung und
Kapital in frei bestimmter Selbstorganisation planmässig, anhaltend und nach
aussen sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am wirtschaftlichen Verkehr
teilnimmt (vgl. BGE 125 II 113 E. 5b; 121 I 259 E. 3c; VGr,
22. Oktober 2008, SB.2007.00127, E. 2.2.1; RB 1993 Nr. 16 = StE
1994 B 23.1 Nr. 28; RB 1988 Nr. 23 = StE 1989 B 23.1
Nr. 17; RB 1984 Nr. 31 = ZBl 86 [1985], 169 ff.; RB 1981
Nr. 46; RB 1977 Nr. 66; RB 1976 Nr. 39; RB 1971 Nr. 31 =
ZR 71 [1972] Nr. 58 = ZBl 74 [1973], 242 f.).
2.2.2
Nach der Praxis des Bundesgerichts liegt gewerbsmässiger
Liegenschaftenhandel im Sinn einer selbständigen Erwerbstätigkeit immer dann
vor, wenn die steuerpflichtige Person An- und Verkäufe von Liegenschaften nicht
nur im Rahmen der privaten Vermögensverwaltung bei sich zufällig bietender
Gelegenheit tätigt, sondern wenn sie dies systematisch und mit der Absicht der
Gewinnerzielung tut. Als Indizien hierfür kommen in Betracht: die systematische
bzw. planmässige Art und Weise des Vorgehens (aktives, wertvermehrendes
Tätigwerden durch Parzellierung, Überbauung, Werbung usw.; Erwerb in der
offenkundigen Absicht, die Liegenschaft möglichst rasch mit Gewinn
weiterzuverkaufen; Ausnützung der Marktentwicklung), die Häufigkeit der
Liegenschaftsgeschäfte, der enge Zusammenhang eines Geschäfts mit der
beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, der Einsatz spezieller Fachkenntnisse,
die kurze Besitzesdauer, der Einsatz erheblicher fremder Mittel zur
Finanzierung der Geschäfte oder die Realisierung derselben im Rahmen einer
Personengesellschaft (BGr, 31. Oktober 2011, 2C_948/2010, E. 2.3;
1. März 2010, 2C_403/2009, E. 2.4; 7. April 2009, 2C_869/2008,
E. 2.4; BGE 125 II 113 E. 6a). Jedes dieser Indizien kann gemäss
Bundesgericht zusammen mit anderen, unter Umständen jedoch auch allein, zur
Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinn von Art. 18
Abs. 1 DBG ausreichen. Dass einzelne typische Elemente der selbständigen Erwerbstätigkeit
im Einzelfall nicht erfüllt seien, könne durch andere Elemente kompensiert
werden, die mit besonderer Intensität vorliegen. Entscheidend sei, dass die
Tätigkeit in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtet sei (BGr, 31. Oktober
2011, 2C_948/2010, E. 2.3; BGE 125 II 113 E. 6a). Keine selbständige
Erwerbstätigkeit liege aber vor, wenn bloss das eigene Vermögen verwaltet
werde, insbesondere wenn eigene Liegenschaften vermietet würden. Dies gelte
selbst dann, wenn das Vermögen umfangreich sei, professionell verwaltet werde
und kaufmännische Bücher geführt würden (BGr, 13. Juni 2013, 2C_1273/2012,
E. 2.1; 16. Mai 2011, 2C_907/2010, E. 3.1).
2.3
Ausschlaggebend für die Zuweisung zum
Geschäftsvermögen ist die tatsächlich ausgeübte technisch-wirtschaftliche
Funktion des betreffenden Vermögenswerts. Verlangt wird, dass der Vermögenswert
tatsächlich der selbständigen Erwerbstätigkeit dient (Art.
18 Abs.
2 Satz
3 DBG; Art.
8 Abs.
2 StHG; BG
r
, 13.
Juni
2013
,
2C_1273/2012
,
E.
2.2, auch zum Folgenden; BGE 133
II 420 E.
3.2;
120 Ia 349 E.c/aa), sei es unmittelbar durch seine Beschaffenheit oder als
Sicherheit für Betriebskredite, sei es mittelbar als notwendiges
Betriebskapital oder als Betriebsreserve (BGE 70 I 257 E.
3). Höchstens von untergeordneter Bedeutung sind das Erwerbsmotiv,
die Mittelherkunft oder die buchhalterische Behandlung (BGE 94 I 464 E.
2)
.
Die gleichen Kriterien gelten auch für
die Liegenschaften, soweit sie aufgrund der Beschaffenheit überhaupt geeignet
sind, sowohl dem Geschäfts- als auch dem Privatvermögen anzugehören. Auch in
diesem Fall entscheidet in erster Linie die technisch-wirtschaftliche Funktion
über die Massenzugehörigkeit (BGE 133 II 420
E.
3.3). Selbstbewohntes Eigentum
dient der Privatnutzung (Villa des Kaufmanns und der Hausrat [BGE 70 I 257 E.
3]; Ferienhaus [BGE 94 I 464 E.
2 S.
468]; Wohnung in Betriebsliegenschaft [BGE 133 II 420 E.
4.5]. Das Ferienhaus oder die Ferienwohnung bilden indessen kein
notwendiges Privatvermögen in dem Sinn, dass sie ausschliesslich Privatvermögen
darstellen können. Sofern sie einer natürlichen Person über die private Nutzung
hinaus auch, unmittelbar oder mittelbar, aber überwiegend zur Ausübung der
selbständigen Erwerbstätigkeit dienen, zieht dies nach der Präponderanzmethode
die Zugehörigkeit zum Geschäftsvermögen nach sich (Art.
18 Abs.
2 Satz
3 DBG; BG
r
, 13.
Juni
2013
,
2C_1273 mit Hinweisen).
3.
Streitig ist, ob das Vorgehen der
Pflichtigen als selbständige Erwerbstätigkeit zu betrachten sei, ob es sich im
Weiteren beim streitbetroffenen Objekt um ein solches des Geschäftsvermögens
handle und, sofern beides zu bejahen ist, wie hoch der realisierte Gewinn zu
bemessen sei.
3.1
3.1.1
3.1.1.1
Die Tätigkeit des Selbständigerwerbenden hat auf eigene Rechnung und Gefahr
zu erfolgen, indem ein eigentliches Unternehmerrisiko eingegangen wird (vgl.
Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum
DBG, 2. A., Zürich 2009, Art. 18 DBG N. 7; von Ah,
S. 4; Peter Stocker, Die steuerliche Abgrenzung der selbständigen
Erwerbstätigkeit von der privaten Vermögensverwaltung, Basel/Frankfurt a.
M. 1992, S. 6).
Indiz hierfür kann etwa der Einsatz erheblicher Fremdmittel sein, sofern er
über das hinausgeht, was auch in der privaten Vermögensverwaltung üblich ist,
wie z.
B. bei der
Finanzierung einer Liegenschaft durch eine Hypothek. Dabei dürfte die Grenze
für die Fremdfinanzierung von Wohneigentum bei rund 80 % liegen; bei Ferien-
oder Zweitwohnsitzen bei 65 % (vgl. VGr, 20. August 2014,
SB.2014.00051, E. 4.1; VGr, 31. Oktober 2012, SB.2012.00073,
E. 3.1).
3.1.1.2
Im Unterschied zur Liegenschaft in D ist der Fremdfinanzierungsgrad für das
streitbetroffene Objekt in E, ausgehend von einem üblichen Ansatz von zwei Dritteln
bei Ferienobjekten oder Zweitwohnsitze, relativ gering. Indessen konnte, wie
die Vorinstanz schon zutreffend festgestellt hat, die Fremdfinanzierung
lediglich deshalb so tief gehalten werden, weil der Umbau der streitbetroffenen
Liegenschaft mit dem Erlös aus dem Verkauf des Hauses in D im Juni 2008
finanziert werden konnte. Damit wurde jedoch ein aus einem gewerbsmässigen
Liegenschaftenhandel erzielter Gewinn direkt in den Umbau eines weiteren
Objekts investiert. Die erneute Investition des Veräusserungserlöses in eine weitere
Liegenschaft stellt ein starkes Indiz dafür dar, dass der Investor weiterhin im
Immobiliensektor tätig sein will (Richner et al., Art. 18 DBG, N. 24,
mit Hinweis auf BGr. 26. März 1976, ASA 45, S. 468). Da die
Pflichtigen bereits beim Verkauf der erstgenannten Liegenschaft vorbrachten,
diese hätte aus einer finanziellen Notlage heraus verkauft werden müssen, sind
sie mit der Reinvestition in ein weiteres kostspieliges Projekt ein eigentliches
Unternehmerrisiko eingegangen, das über die blosse private Vermögensverwaltung
hinausgeht.
3.1.2
3.1.2.1
Die Steuerpflichtige hat in seiner Tätigkeit Arbeitskraft und Kapital
einzusetzen. Unter dem einzusetzenden Kapital ist in einem engeren Sinn das für
die infrage stehende Tätigkeit bestimmte Eigen- und Fremdkapital zu verstehen,
in einem weiteren Sinn auch das (gesamte) Vermögen des Steuerpflichtigen, das
als Haftungssubstrat das wirtschaftliche Risiko der Tätigkeit zu tragen hat.
Indiz für den Kapitaleinsatz ist unter anderem die Aufnahme von Fremdmitteln
für die Ausübung der fraglichen Tätigkeit.
3.1.2.2
Die Pflichtigen haben zur Realisierung des Kaufs der Liegenschaft mit
anschliessendem Umbau zu einem Luxusobjekt und der Ergänzung mit einer
Tiefgarage mit zwölf Abstellplätzen und zwei Abstellräumen unbestritten Arbeit
investiert. Ferner haben sie vor allem zum Aufbau des teilweise auch
selbstbewohnten Immobilienportefeuilles Kapital eingesetzt, was eine private
Vermögensverwaltung bei Weitem übertrifft. So besassen sie im Engadin teilweise
gleichzeitig drei Ferienimmobilien. Daneben haben sie in den Jahren 2004 bis
2010 ein Einfamilienhaus in F gekauft, sowie ein Baurecht in G veräussert. Weiter
haben sie in H eine Liegenschaft erworben und anschliessend durch einen Neubau
ersetzt und in der Folge zum Teil als Stockwerkeigentum weiterveräussert.
Unbeachtlich ist dabei, dass sie die Immobilien teilweise selber bewohnt haben.
3.1.3
3.1.3.1
Die Tätigkeit des Steuerpflichtigen hat in einer von ihm selber frei
bestimmten Organisation zu erfolgen. Die autonome Organisation der Tätigkeit
geht der unselbständigen Erwerbstätigkeit ab, die dadurch gekennzeichnet ist,
dass der Steuerpflichtige in eine fremde Arbeitsorganisation eingegliedert ist,
in der er seine Tätigkeit weisungsgebunden auszuüben hat (vgl. BGr,
5. April 2004, StE 2004 A 24.31 Nr. 1; Richner et al.,
Art. 17 DBG N. 6 f.; Stocker, S. 7; VGr, 20. August
2014, SB.2014.00051, E. 4.3).
3.1.3.2
Dass sich die Pflichtigen in ihrer Tätigkeit völlig autonom organisiert
haben, steht ausser Frage. Ob die Liegenschaften gekauft bzw. verkauft werden
sollen, haben sie jeweils nach eigenem Gutdünken entschieden. Dies ergibt sich
bereits aus den Erwerbsmotiven der Pflichtigen, wonach sie der "Versuchung",
"eine Traumliegenschaft im typischen Engadinerstil mitten im alten
Dorfkern von E" aufgrund familiärer Beziehungen zu erwerben, nicht hätten
widerstehen können. Im Weiteren haben sie das Objekt nach ihren eigenen
Vorstellungen um- und ausgebaut und schliesslich aus persönlichen Gründen wieder
verkauft. Dass sie – gemäss ihrem Vorbringen – aus einer finanziellen Notlage
heraus zu einem Verkauf gezwungen worden seien, spricht nicht gegen eine
autonome Organisation, haben sie doch das Haus gekauft und in der Folge
kostspielig in ein Luxusobjekt umgebaut, als ihre finanzielle Situation bereits
absehbar war.
3.1.4
3.1.4.1
Jedes Streben im wirtschaftlichen Bereich zielt auf die Erzielung eines
Gewinns und auf die Vermeidung eines Verlusts ab. So gesehen wird das Merkmal
der Gewinnerzielungsabsicht regelmässig erfüllt sein, unabhängig davon, ob eine
selbständige Erwerbstätigkeit, eine "schlichte" Vermögensverwaltung
oder eine Liebhaberei vorliegt. Das Fehlen der Gewinnstrebigkeit kann sich
indessen aus der Tätigkeit selber ergeben, weil diese entweder als Grundlage
für eine rentable Erwerbsquelle ungeeignet erscheint oder nicht nach
kommerziellen Gesichtspunkten ausgeübt wird (vgl. VGr, 31. Oktober 2012,
SB.2012.00073, E. 3.4; BGr, 4. Juni 2004, 2A.68/2004, E. 1.3; RB
2000 Nr. 118; Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel
2001, Art. 18 N. 22; von Ah, S. 7).
3.1.4.2
Die Pflichtigen bestreiten, die streitbetroffene Liegenschaft in der
Absicht des baldigen Wiederverkaufs erworben zu haben. Das "Traumhaus"
sei unvermittelt und zu einem unter dem Verkehrswert liegenden Preis von einem
Bekannten an sie herangetragen worden. Nachdem sie das aufwendig umgebaute Haus
in D aus finanziellen Gründen nicht mehr halten konnten, bauten sie das Haus in
E kurze Zeit später ebenfalls in ein Luxusobjekt um, um es nach einer relativ
kurzen Haltedauer von vier Jahren mit einem ungewöhnlich hohen Gewinn von rund
Fr. … weiter zu verkaufen. Damit wählten sie das gleiche Vorgehen wie beim
Kauf, Umbau und Verkauf der Liegenschaft in D. Es ist mit der Vorinstanz davon
auszugehen, dass die Pflichtigen die streitbetroffene Liegenschaft mit Gewinnabsicht
erworben, umgebaut und verkauft haben. Hätten die Pflichtigen das Ferienhaus
lediglich zu privaten Zwecken erworben, so wäre es angesichts der von ihnen
behaupteten angespannten finanziellen Lage nahegelegen, das erworbene Objekt in
ein angemessen bescheidenes Ferienobjekt umzubauen, zumal sie bereits ebenfalls
im Kanton Graubünden über eine Ferienwohnung verfügten.
3.1.5
3.1.5.1
Eine selbständige Erwerbstätigkeit liegt schliesslich nur vor, wenn der
Steuerpflichtige in einer qualifizierten, d.
h. planmässigen und anhaltenden (nachhaltigen),
Weise am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt. Dieses Begriffsmerkmal, das
seinerseits die Untermerkmale der Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr, der
Planmässigkeit sowie der Nachhaltigkeit der Teilnahme am wirtschaftlichen
Verkehr umfasst, ist von ausschlaggebender praktischer Bedeutung. Es ermöglicht
die Abgrenzung der steuerbaren (Kapital-)Gewinne aus selbständiger
Erwerbstätigkeit von Gewinnen, die ohne besondere, auf Erwerb gerichtete Aktivität
des Steuerpflichtigen oder aufgrund einer sich zufällig bietenden Gelegenheit
erzielt werden und daher als private Kapitalgewinne steuerfrei sind (vgl. BGE
125 II 113 E. 5d, VGr, 3. November 2010, SB.2010.00025, E. 2.3.5.1).
Ob die Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr
planmässig, d.
h. in systematischer Art und Weise erfolgt und in einem weiteren Sinn
"professionell" ist, muss anhand von Indizien beurteilt werden. Dabei
fallen insbesondere in Betracht
der Einsatz
erheblicher Fremdmittel, die Wiederanlage des erzielten Gewinns in gleichartige
Vermögens-gegenstände,
der
Einsatz
spezieller Fachkenntnisse, der enge Zusammenhang mit der sonstigen beruflichen
Tätigkeit des Steuerpflichtigen, die kurze Besitzdauer der veräusserten Sache
(vgl.
BGr, 29. Juli
2011, StE 2011 B 23.1 Nr. 71 E. 2.3
; BGr,
StE 2008 B 23.1 Nr. 62 E. 3.2.2; BGr, 2. Dezember
1999, StE 2000 B 23.1 Nr. 45 E. 2c; Richner
et al.
, Art. 18 DBG N. 23 ff. und 39; Locher, Art. 18
DBG N. 34 f.) oder die Ausübung der Tätigkeit im Rahmen einer Personengesellschaft
(vgl. dazu BGE 125 II 113 E. 6a; BGr, 7. April 2009, 2C_869/2008,
E. 2.4). Das Merkmal der Planmässigkeit grenzt die selbständige
Erwerbstätigkeit von der schlichten Vermögensverwaltung und (in vielen Fällen)
von der Liebhaberei (Hobby) ab.
Liegt eine planmässige und nachhaltige Teilnahme am
wirtschaftlichen Verkehr vor, ist diese in aller Regel auch von einem
Marktauftritt nach aussen begleitet. Damit spricht in diesen Fällen jeweils
eine natürliche, aber grundsätzlich widerlegbare Vermutung für das Vorliegen
des Kriteriums des Marktauftritts (vgl. VGr, 31. Oktober 2012,
SB.2012.00073, E. 3.5; 25. August 2010, SB.2010.00056).
3.1.5.2
Die Vorinstanz hat zu Recht festgestellt, dass der Pflichtige über
Fachkenntnisse in der Bau- und Immobilienbranche besitzt. Ab Juni 2007 ist der
Pflichtige Verwaltungsrat bei der I AG, welche den An- und Verkauf, den Handel,
die Bewirtschaftung sowie das Halten von Immobilien bezweckt. Im Weiteren gründete
der Pflichtige rund ein Jahr vor dem Verkauf des streitbetroffenen Objekts am
11. November 2009 die J AG mit einem Aktienkapital von Fr. …,
die er vollständig besitzt und deren alleiniger Verwaltungsrat er ist. Die
Gesellschaft bezweckt die Beratungstätigkeit in den Bereichen Finanzen, Unternehmensführung
und Immobilien sowie insbesondere den direkten und indirekten Erwerb, das
Halten, Verwalten und sowie den Verkauf von Geschäfts-/Wohnliegenschaften, Stockwerkeigentum,
Grundstücken und Beteiligung an Gesellschaften. Vor diesem Hintergrund liegt es
auf der Hand, dass die Pflichtigen über ein vertieftes Wissen im Bereich des
Immobilienmarktes und der Baubranche verfügen, von welchem sie bei dem Kauf,
Umbau und Verkauf der Liegenschaft in E profitieren konnten. Dass sie – wie die
Pflichtigen vorbringen – eigentliche Experten im Baubereich sein müssen, ist indessen
nicht erforderlich. Schliesslich erwarben die Pflichtigen zwischen Anfang Juni
und Ende Dezember 2006 drei Liegenschaften, die sie in der Folge umbauten bzw.
neu erstellten und schliesslich weiterveräusserten. Damit lagen auch eine
planmässige und nachhaltige Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr und somit
auch ein entsprechender Marktauftritt vor.
3.1.6
Nach den vorstehenden Erwägungen sind damit sämtliche erforderlichen
Merkmale des Tätigwerdens auf eigenes Risiko, des Einsatzes von Arbeit und
Kapital, der frei bestimmten (Selbst-)Organisation, der Gewinnerzielungsabsicht
sowie der (planmässigen und anhaltenden) Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr
gegeben. Das Vorgehen der Pflichtigen beim Verkauf der streitbetroffenen
Liegeschaft erweist sich nach dem Gesagten als selbständige Erwerbstätigkeit im
Sinn von Art. 18 Abs. 1 und 2 DBG.
3.2
Im Weiteren ist die Zuordnung der Liegenschaft
sowie des mitverkauften Inventars
zum Geschäftsvermögen zu
prüfen.
Das im Streit liegende Objekt hielten sich die Pflichtigen
nach dem Umbau während rund zweieinhalb Jahren als Ferienhaus zur Verfügung,
was zunächst gegen die Zuordnung zum Geschäftsvermögen spricht. Indessen
brachten die Pflichtigen bereits im Verfahren betreffend den Verkauf vom 9. Juni
2008 der Liegenschaft in D – wie bereits mehrmals erwähnt – vor, sie hätten
diese aus einer finanziellen Notlage heraus verkaufen müssen, nachdem der
Pflichtige Ende 2006 seine Tätigkeit als CEO und Delegierter des Verwaltungsrats
der K AG aufgegeben habe. Das Bundesgericht erwog in seinem Entscheid vom
13. Juni 2013, dass die Pflichtigen im Frühling 2007 und damit längst nach
der beruflichen Veränderung in Kenntnis ihrer finanziellen Lage, den Wertzuwachs
der Liegenschaft nicht umgehend realisiert hätten, sondern durch die Ausführung
des Projekts zusätzliche Risiken in Kauf genommen hätten und damit in Gewinnabsicht
gehandelt hätten. Zwar konnten sie den aus dem Verkauf der Liegenschaft in D
erwirtschafteten Gewinn von rund Fr. … in den Umbau für das streitbetroffene
Objekt reinvestieren. Dennoch gingen sie in Kenntnis ihrer finanziellen Lage
weitere Risiken ein und bauten ein bescheidenes Engadinerhaus zu einem
Luxusobjekt mit einer Tiefgarage und mehreren Abstellplätzen um. Abgesehen
davon hielten sie sich in D/GR eine nach den Feststellungen der Vorinstanz
nicht vermietete Ferienwohnung zur Verfügung. Vor diesem Hintergrund ist ihre
Behauptung, sie hätten ihr "Traumobjekt" für Fr. …. für den
Eigenbedarf gekauft und erweitert, nicht glaubhaft. Dass das Luxusobjekt für
sie hinsichtlich Finanzierungs- und Unterhaltskosten nicht tragbar gewesen war,
war bereits im Zeitpunkt des Umbaus absehbar. So machen sie denn auch im
vorliegenden Verfahren wiederum geltend, sie hätten die Liegenschaft aus einer Notlage
heraus verkaufen müssen. Unbeachtlich ist dabei das Vorbringen der Pflichtigen,
es habe sich beim streitbetroffenen Objekt um ihr Traumhaus gehandelt. Trotz der
kurzfristigen Eigennutzung von rund zwei Jahren ist somit davon auszugehen, das
Ferienhaus habe von Anfang an als Handelsobjekt gedient, weshalb es
Geschäftsvermögen darstellt. Das Gleiche gilt auch für das mitverkaufte
Mobiliar und die als Einrichtungsgegenstände veräusserten Kunstgegenstände. Die
Liegenschaft wurde als Einheit mit den dazugehörigen Einrichtungsgegenständen,
welche auch Teil des beurkundeten Kaufvertrags waren, veräussert. Damit dienten
auch diese der eigentlichen Geschäftstätigkeit des Liegenschaftenhandels und
sind im Zeitpunkt der Anschaffung als Geschäftsvermögen zu behandeln.
3.3
Als
Letztes ist zu beurteilen, wie hoch der realisierte Gewinn zu bemessen ist.
Im öffentlich beurkundeten Vertrag vom 4. Dezember
2010 wurde ein Kaufpreis von Fr. … vereinbart. Darin wurden pauschal Fr. …
für Mobiliar separat ausgewiesen. Nach durchgeführten Auflagen vom 25. März
und 4. Juni 2015 sowie nach Mahnung vom 7. September 2015 wurden die
Pflichtigen vom Steuerkommissär aufgefordert, eine Aufstellung samt Belegen
(Rechnungen) des mitveräusserten Mobiliars in der Höhe von insgesamt Fr. …
einzureichen. Im Einspracheverfahren anerkannte der Steuerkommissär die von den
Pflichtigen nachgewiesenen Kosten von insgesamt Fr. … für Musikanlage,
Inneneinrichtung, TV, Restauration und Ausstattung. Im vorliegenden Verfahren
sind lediglich noch die Kosten für die antiken Möbel (Fr. …), den Hausrat
(Fr. …) sowie die Differenz von Fr. … für die "Bilder L" umstritten.
3.3.1
Wie bereits die Vorinstanz zu Recht festgestellt hat, liegt für den Ankauf
der beiden Bilder "L" eine Rechnung vom 5. Januar 2007 über "EUR …
= CHF …" bei den Akten. Die Pflichtigen geben auch vor
Verwaltungsgericht keine Erklärung darüber ab, wieso die Bilder mit Fr. … berücksichtigt
werden sollten, weshalb der Steuerkommissär zu Recht eine Aufrechnung von Fr. …
vorgenommen hat.
3.3.2
Die mitverkauften Möbel werden von den Pflichtigen mit Fr. … (ohne
Restauration) angegeben. Nach ihrer Darstellung handle es sich um "Tische,
Stühle und Truhen". Rechnungen konnten sie keine vorlegen. Gemäss Inventarliste
vom 4. Dezember 2010, in welcher 341 Gegenstände aufgelistet sind, sind
folgende antike Wertgegenstände mitverkauft worden: 1 grosse, alte, antike
Engadinertruhe (Pos. 4), 1 Pferdegeschirr (Pos. 5), 1 Engadiner-Truhe,
antik (Pos. 74), 1 Stabelle, antik (Pos. 75), 1 antike Anrichte, Engadiner
Stil (Pos. 268) sowie ein Sitzbänkli, niedrig, antik, Engadinerstil (Pos. 272).
Damit ist erstellt, dass mit dem Verkauf des Hauses auch antike Wertgegenstände
veräussert worden sind. Indessen machen die Pflichtigen weder Angaben über
Alter, Zustand und Herkunft der einzelnen Gegenstände. Ebenfalls ist weder aus
dem Verkaufspreis, noch aus der pauschalen Wertangabe der Pflichtigen von
insgesamt Fr. … auf einen konkreten Wert der einzelnen Gegenstände zu
schliessen. Auch bieten die eingereichten Fotos, auf welchen jeweils ein Stuhl,
eine Truhe, eine Bank, ein Tisch sowie ein Schellengurt abgebildet sind, keine
Schätzungsgrundlage. Die Vorinstanz ist damit zu Recht davon ausgegangen, dass
es infolge fehlender substanziierter Sachdarstellung der Pflichtigen an einer
genügenden Schätzungsgrundlage fehlt, weshalb die steuermindernd geltend
gemachten Fr. … nicht zum Abzug zugelassen werden können.
3.3.3
Gleiches gilt für die von den Pflichtigen geltend gemachten pauschal
geschätzten Anschaffungskosten von Fr. … für den Hausrat. Auch hier liegen
weder Rechnungen noch Zahlungsbelege vor. Zwar sind zahlreiche Gegenstände in
der Inventarliste aufgeführt, doch fehlt es auch hier an einer substanziierten
Wertangabe der Pflichtigen betreffend die einzelnen Gegenstände. Ausserdem geht
aus der Liste nicht hervor, ob es sich um neue oder gebrauchte Ware handelt,
weshalb auch diesbezüglich keine genügende Schätzungsgrundlage vorhanden ist.
Da zudem im öffentlich beurkundeten Kaufvertrag lediglich von mitverkauftem
"Mobiliar" die Rede ist, muss ohnehin davon ausgegangen werden, dass
sich die Fr. … nicht auf den Hausrat beziehen und dieser ohne Gegenwert
übergeben wurde. Die Aufrechnung von Fr. … ist damit rechtens erfolgt.
Dies führt zur Abweisung der
Beschwerde.
4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten
den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung
mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu
(Art. 64 Abs. 1–3 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über
das Verwaltungsverfahren [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und
Art. 145 Abs. 2 DBG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr.    18'000.--;   die übrigen Kosten betragen:
Fr.         100.--    Zustellkosten,
Fr.    18'100.--    Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter
solidarischer Haftung für den gesamten Betrag.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,
1000 Lausanne 14, einzureichen.
6.    Mitteilung an …