zh_verwaltungsgericht · SB.2025.00051 · 2025-11-26 · de
Staats- und Gemeindesteuern 2015, 2017-2019

[Umstritten ist, ob das in der Landwirtschaftszone gelegene Gut als Geschäftsvermögen oder aber als Privatvermögen der Pflichtigen einzustufen ist. Das Vorliegen von Geschäftsvermögen setzt grundsätzlich eine selbständige Erwerbstätigkeit voraus. Zu prüfen ist, ob die Verpachtung des Guts eine selbständige Erwerbstätigkeit darstellt.] Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (E. 2.2.1). Von selbständiger Erwerbstätigkeit ist auszugehen, wenn eine natürliche Person auf eigenes Risiko, unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit, Kapital und gegebenenfalls Boden, in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber gewinnstrebig am Wirtschaftsverkehr teilnimmt (E. 2.2.2 ff.). Die Verpachtung von Liegenschaften stellt in der Regel keine selbständige Erwerbstätigkeit dar (E. 3.2.4 ff.). Verpachtetes Vermögen gehört somit grundsätzlich zum Privatvermögen (E. 3.2.4.3). Art. 18a Abs. 2 DGB bzw. § 18a Abs. 1 StG, wonach die Verpachtung eines Geschäftsbetriebs nur auf Antrag der steuerpflichtigen Person als Überführung in das Privatvermögen gilt (E. 3.3.1), ist vorliegend nicht anwendbar, da die Pflichtigen den Landwirtschaftsbetrieb zuvor nicht selbst geführt haben (E. 3.3.2). Da die Pflichtigen keiner selbständigen Erwerbstätigkeit nachgehen und das Gut in der Landwirtschaftszone Privatvermögen der Pflichtigen darstellt, sind die vom kantonalen Steueramt vorgenommenen Aufrechnungen der jeweiligen Abschreibungen gerechtfertigt (E. 3.4). Abweisung.

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2025.00051
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Geschäftsnummer:
SB.2025.00051
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 26.11.2025
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2015, 2017-2019
[Umstritten ist, ob das in der Landwirtschaftszone gelegene Gut als Geschäftsvermögen oder aber als Privatvermögen der Pflichtigen einzustufen ist. Das Vorliegen von Geschäftsvermögen setzt grundsätzlich eine selbständige Erwerbstätigkeit voraus. Zu prüfen ist, ob die Verpachtung des Guts eine selbständige Erwerbstätigkeit darstellt.]Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (E. 2.2.1). Von selbständiger Erwerbstätigkeit ist auszugehen, wenn eine natürliche Person auf eigenes Risiko, unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit, Kapital und gegebenenfalls Boden, in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber gewinnstrebig am Wirtschaftsverkehr teilnimmt (E. 2.2.2 ff.).Die Verpachtung von Liegenschaften stellt in der Regel keine selbständige Erwerbstätigkeit dar (E. 3.2.4 ff.). Verpachtetes Vermögen gehört somit grundsätzlich zum Privatvermögen (E. 3.2.4.3). Art. 18a Abs. 2 DGB bzw. § 18a Abs. 1 StG, wonach die Verpachtung eines Geschäftsbetriebs nur auf Antrag der steuerpflichtigen Person als Überführung in das Privatvermögen gilt (E. 3.3.1), ist vorliegend nicht anwendbar, da die Pflichtigen den Landwirtschaftsbetrieb zuvor nicht selbst geführt haben (E. 3.3.2). Da die Pflichtigen keiner selbständigen Erwerbstätigkeit nachgehen und das Gut in der Landwirtschaftszone Privatvermögen der Pflichtigen darstellt, sind die vom kantonalen Steueramt vorgenommenen Aufrechnungen der jeweiligen Abschreibungen gerechtfertigt (E. 3.4).Abweisung.
Stichworte:
ABSCHREIBUNG
BÄUERLICHES BODENRECHT
GESCHÄFTSVERMÖGEN
LANDWIRTSCHAFTLICHE PACHT
LANDWIRTSCHAFTLICHES GRUNDSTÜCK
LANDWIRTSCHAFTSBETRIEB
LANDWIRTSCHAFTSZONE
NOVENVERBOT
PACHT
PRIVATVERMÖGEN
RISIKO
SELBSTÄNDIGE ERWERBSTÄTIGKEIT
ÜBERFÜHRUNG
UNTERNEHMENSSTEUERREFORM
VERMÖGENSVERWALTUNG
VERPACHTUNG
Rechtsnormen:
Art. 8 AHVG
Art. 9 AHVG
Art. 9 Abs. I BGBB
Art. 18 Abs. I DBG
Art. 18 Abs. II DBG
Art. 18a Abs. II DBG
Art. 28 DBG
§ 4 Abs. I LPG 412.31
§ 16 LPG 412.31
§ 18 Abs. I StG
§ 18 Abs. II StG
§ 18 Abs. III StG
§ 18a Abs. I StG
§ 27 Abs. II lit. a StG
Art. 8 Abs. IIter StHG
Art. 10 Abs. I lit. a StHG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2025.00051
SB.2025.00052
Urteil
der 2. Kammer
vom 26. November 2025
Mitwirkend: Abteilungspräsidentin Silvia Hunziker
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Maja Schüpbach
Schmid, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiber Luka Markić.
In Sachen
1.    A,
2.    B,
beide vertreten durch C AG,
Beschwerdeführende,
gegen
Kanton Zürich,
vertreten durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegner,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2015, 20172019 sowie
direkte
Bundessteuer 2015, 20172019,
hat sich
ergeben:
I.
A.
A und B
deklarierten in den Steuerperioden 2015, 2017, 2018 und 2019 folgende
Steuerfaktoren:
Staats- und Gemeindesteuern 2015:
Steuerbares
Einkommen:  Fr.
Steuerbares
Vermögen:     Fr.
Direkte Bundessteuer 2015:
Steuerbares
Einkommen: Fr.
Staats- und Gemeindesteuern 2017:
Steuerbares
Einkommen: Fr.
Steuerbares
Vermögen:     Fr.
Direkte Bundessteuer 2017:
Steuerbares
Einkommen: Fr.
Staats- und Gemeindesteuern 2018:
Steuerbares
Einkommen: Fr.
Steuerbares
Vermögen:     Fr.
Direkte Bundessteuer 2018:
Steuerbares
Einkommen: Fr.
Staats- und Gemeindesteuern 2019:
Steuerbares
Einkommen: Fr.
Steuerbares
Vermögen:     Fr.
Direkte Bundessteuer 2019:
Steuerbares
Einkommen: Fr.
Dabei machten A und B auf dem auf dem Berg D in der
Landwirtschaftszone gelegenen "Gut E", Liegenschaft Kat.-Nr. 01,
von rund 237'000 m
Abschreibungen geltend. Von den hier
streitbetroffenen acht dem Gutsbetrieb zugehörigen Gebäuden, auf welchen
Abschreibungen vorgenommen wurden, befinden sich sieben auf der erwähnten
Liegenschaft Kat.-Nr. 01 und sind bei der Gebäudeversicherung des Kantons
Zürich mit den Nummern (nachfolgend GVZ-Nr.) 02 (Scheune), 03 (Wohnhaus), 04
(Wohnhaus mit Scheune), 05 (Stallgebäude), 06 (Wagenschopf), 07 (Scheune) und 013
(Pumpenhaus) versichert. Die Feldscheune befindet sich auf der Liegenschaft
Kat.-Nr. 09 (GVZ-Nr. 010). A und B wohnen im Wohnhaus auf der direkt
an das Gut E angrenzenden Liegenschaft Kat.-Nr. 011, F, G
(GVZ-Nr. 012).
B.
Mit
Einschätzungsentscheiden bzw. Veranlagungsverfügungen vom 10. Juli 2024
nahm das kantonale Steueramt folgende Einschätzungen bzw. Veranlagungen vor:
Staats- und Gemeindesteuern 2015:
Steuerbares
Einkommen:                  Fr.
davon Ertrag aus qualifizierten
Beteiligungen:                                     Fr.
Satzbestimmendes
Einkommen:     Fr.
Steuerbares
Vermögen:                     Fr.
Satzbestimmendes
Vermögen:        Fr.
Direkte Bundessteuer 2015:
Steuerbares
Einkommen:                  Fr.
Satzbestimmendes Einkommen:     Fr.
Staats- und Gemeindesteuern 2017:
Steuerbares
Einkommen:                  Fr.
davon Ertrag aus qualifizierten
Beteiligungen:                                     Fr.
Satzbestimmendes
Einkommen:     Fr.
Steuerbares
Vermögen:                     Fr.
Satzbestimmendes
Vermögen:        Fr.
Direkte Bundessteuer 2017:
Steuerbares
Einkommen:                 Fr.
Satzbestimmendes Einkommen:     Fr.
Staats- und Gemeindesteuern 2018:
Steuerbares
Einkommen:                  Fr.
davon Ertrag aus qualifizierten
Beteiligungen:                                     Fr.
Satzbestimmendes
Einkommen:     Fr.
Steuerbares
Vermögen:                     Fr.
Satzbestimmendes
Vermögen:        Fr.
Direkte Bundessteuer 2018:
Steuerbares
Einkommen:                 Fr.
Satzbestimmendes
Einkommen:     Fr.
Staats- und Gemeindesteuern 2019:
Steuerbares
Einkommen:                  Fr.
davon Ertrag aus qualifizierten
Beteiligungen:                                     Fr.
Satzbestimmendes
Einkommen:     Fr.
Steuerbares
Vermögen:                     Fr.
Satzbestimmendes
Vermögen:        Fr.
Direkte Bundessteuer 2019:
Steuerbares
Einkommen:                 Fr.
Satzbestimmendes
Einkommen:     Fr.
Die Einschätzungen bzw. Veranlagungen wiesen die im
Eigentum von A stehende Liegenschaft "Gut E" in Abweichung der
Deklaration von A und B dem Privat- und nicht dem Geschäftsvermögen zu. Als
Folge davon verweigerte das kantonale Steueramt die deklarierten
Abschreibungen.
C.
Hiergegen
liessen A und B mit Eingabe vom 15. Juli 2024 je Einsprache erheben und
vorbringen, dass die Abschreibungen gerechtfertigt seien, weil "der
Landwirtschaftsbetrieb in F" bzw. sinngemäss die Liegenschaft F in G
Geschäftsvermögen darstelle. Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen mit
Entscheid vom 8. August 2024 ab.
II.
Mit Eingabe vom 19. August 2024 erhoben A und B
Rekurs und Beschwerde beim Steuerrekursgericht. Dieses wies die Rechtsmittel
mit Entscheid vom 15. April 2025 ab.
III.
Mit Beschwerde vom 21. Mai 2025 liessen A und B
(nachfolgend: der bzw. die Pflichtige; zusammen: die Pflichtigen) beim
Verwaltungsgericht sinngemäss beantragen, die steuerbaren Einkommen bei den
Staats- und Gemeindesteuern 2015, 2017, 2018 und 2019 sowie bei der direkten
Bundessteuer 2015, 2017, 2018 und 2019 seien unter Kosten- und
Entschädigungsfolgen "unter Berücksichtigung von Abschreibungen auf dem
Landwirtschaftsbetrieb F wie folgt herabzusetzen":
Staats- und Gemeindesteuern 2015:
Steuerbares
Einkommen:                  Fr.
davon Ertrag aus qualifizierten
Beteiligungen:                                     Fr.
Direkte Bundessteuer 2015:
Steuerbares
Einkommen:                 Fr.
Staats- und Gemeindesteuern 2017:
Steuerbares
Einkommen:                  Fr.
davon Ertrag aus qualifizierten
Beteiligungen:                                     Fr.
Direkte Bundessteuer 2017:
Steuerbares
Einkommen:                 Fr.
Staats- und Gemeindesteuern 2018:
Steuerbares
Einkommen:                  Fr.
davon Ertrag aus qualifizierten
Beteiligungen:                                     Fr.
Direkte Bundessteuer 2018:
Steuerbares
Einkommen:                 Fr.
Staats- und Gemeindesteuern 2019:
Steuerbares
Einkommen:                  Fr.
davon Ertrag aus qualifizierten
Beteiligungen:                                     Fr.
Direkte Bundessteuer 2019:
Steuerbares
Einkommen:                 Fr.
Das kantonale Steueramt beantragte mit Beschwerdeantwort
vom 5. Juni 2025 die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten
ist. Das Steuerrekursgericht verzichtete auf Vernehmlassung. Die Eidgenössische
Steuerverwaltung (ESTV) und das Steueramt der Gemeinde G liessen sich nicht
vernehmen.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden.
In Bundessteuersachen ist die Kognition des
Verwaltungsgerichts identisch: Soll die erstinstanzliche Beschwerde die
allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte
gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungs­behörde auf
alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin ermög­lichen
(Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über
die direkte Bundessteuer [DBG]), muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen
Beschwerde, die die Überprüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht
diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die
Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999
Nr. 147).
1.2
1.2.1
Im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt ein Novenverbot. Für das
Verwaltungsgericht ist die gleiche Aktenlage massgebend wie für das
Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im
Verfahren vor Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen
worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht
nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven,
namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem
Revisions- oder Nachsteuergrund beruhen oder der Stützung von geltend gemachten
Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen
oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte
Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf
Tatsachen und Beweismittel stützen, die unter das Novenverbot fallen (BGE 131
II 548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 149).
1.2.2
Die Pflichtigen reichen mit der Beschwerde erstmals zwei Beweismittel ein.
Beim ersten Beweismittel handelt es sich um einen undatierten und nicht
unterzeichneten Pachtvertrag zwischen A (Verpächter) und der H AG
(Pächterin), vertreten durch I. Das eben erwähnte Pachtverhältnis war bereits
Thema vor der Vorinstanz. Die Pflichtigen führen keine Begründung an, weshalb
dieser Pachtvertrag nicht bereits vor Vorinstanz hätte eingereicht werden
können und demzufolge nicht unter das Novenverbot fallen würde. Entsprechend
ist der Pachtvertrag aus dem Recht zu weisen.
Beim zweiten Beweismittel handelt es sich um das
Liegenschaftenverzeichnis der Steuererklärung 2014 der Pflichtigen mitsamt dem
dazugehörigen Auszug aus der Beilage zur Steuererklärung 2014. Das
Liegenschaftenverzeichnis der Steuererklärung 2014 war bereits im
vorinstanzlichen Verfahren eingereicht worden, wohingegen der entsprechende
Auszug aus der Beilage zur Steuererklärung 2014 erstmals im
verwaltungsgerichtlichen Verfahren beigelegt wurde. Es ist weder ein Grund
dafür ersichtlich noch wird durch die Pflichtigen dargetan, weshalb dieses
Beweismittel nicht schon im Verfahren vor dem Steuerrekursgericht hätte
eingebracht werden können. Somit ist auch dieses als unzulässiges Novum aus dem
Recht zu weisen.
2.
2.1
In der
vorliegenden Angelegenheit ist strittig, ob das auf dem Berg D in der
Landwirtschaftszone gelegene Gut E als Geschäftsvermögen oder aber als
Privatvermögen der Pflichtigen einzustufen ist. Im Fall von Privatvermögen
wären die vom kantonalen Steueramt vorgenommenen Aufrechnungen der jeweiligen
Abschreibungen gerechtfertigt. Auf Geschäftsvermögen hingegen könnten
Abschreibungen vorgenommen werden (Art. 28 DBG und § 27 Abs. 2
lit. a StG bzw. Art. 10 Abs. 1 lit. a des
Steuerharmonisierungsgesetzes vom 14. Dezember 1990 [StHG]). Das Vorliegen
von Geschäftsvermögen setzt grundsätzlich eine selbständige Erwerbstätigkeit
der Pflichtigen voraus. Zu prüfen ist somit zunächst, ob die Tätigkeit der
Pflichtigen, namentlich die Verpachtung des Guts E, eine selbständige
Erwerbstätigkeit darstellt. Wird das Vorliegen einer selbständigen
Erwerbstätigkeit verneint, ist darauf einzugehen, ob das Gut E dennoch 
wie die Pflichtigen geltend machen  "weiterhin dem Geschäftsvermögen
zuzuteilen" ist, weil es aus dem Geschäftsvermögen der J AG verkauft
wurde und keine Überführung in das Privatvermögen stattgefunden hat.
2.2
2.2.1
Gemäss § 18 Abs. 1 StG bzw. Art. 18 Abs. 1 DBG sind
alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und
Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen
selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Zu den Einkünften aus selbständiger
Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung
oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen (§ 18 Abs. 2 StG,
Art. 18 Abs. 2 DBG). Als Geschäftsvermögen gelten alle
Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit
dienen (§ 18 Abs. 3 StG, Art. 18 Abs. 2 DBG).
2.2.2
Von selbständiger Erwerbstätigkeit ist nach der Rechtsprechung des
Bundesgerichts auszugehen, wenn eine natürliche Person auf eigenes Risiko,
unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit, Kapital und gegebenenfalls Boden,
in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder
vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber gewinnstrebig am
Wirtschaftsverkehr teilnimmt (BGE 125 II 113 E. 5b; BGr,
8. Dezember 2021, 2C_360/2021, E. 2.1.2). Die erforderliche
Gewinnstrebigkeit setzt sich aus der generellen Gewinngeeignetheit des
Vorgehens (objektives Element) und der individuellen Gewinnerzielungsabsicht
der betreffenden Person (subjektives Element) zusammen (BGE 143 V 177
E. 4.2.2; BGE 138 II 251 E. 4.3.3; BGr, 19. Juni 2020,
2C_495/2019, E. 2.2.1); ohne Gewinnstrebigkeit liegt blosse Liebhaberei
vor, deren finanzielle Ergebnisse einkommenssteuerrechtlich unbeachtlich sind (Markus
Reich/Julia von Ah in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG],
4. A., Basel 2022 [Kommentar DBG], Art. 18 N. 15b).
2.2.3
Ob eine auf Erwerb gerichtete Tätigkeit vorliegt, ist unter
Berücksichtigung der gesamten Umstände des Einzelfalls zu beurteilen. Als
Indizien für eine selbständige Erwerbstätigkeit fallen nach konstanter Praxis
des Bundesgerichts zum inhaltlich gleich wie § 18 StG lautenden
Art. 18 DBG in Betracht: systematische oder planmässige Art und Weise des
Vorgehens, Häufigkeit der Transaktionen, kurze Besitzdauer, enger Zusammenhang
mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, Einsatz spezieller
Fachkenntnisse oder erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte,
Verwendung der erzielten Gewinne bzw. deren Wiederanlage in gleichartige
Vermögensgegenstände. Jedes dieser Indizien kann zusammen mit anderen, unter
Umständen jedoch auch allein zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit
im Sinn von Art. 18 DBG ausreichen. Dass einzelne typische Elemente einer
selbständigen Erwerbstätigkeit im Einzelfall nicht erfüllt sind, kann durch
andere Elemente kompensiert werden, die besonders ausgeprägt vorliegen.
Entscheidend ist, dass die Tätigkeit in ihrem gesamten Erscheinungsbild auf
Erwerb ausgerichtet ist (BGE 125 II 113 E. 3c; BGr, 16. Mai
2024, 9C_416/2023, E. 4.4 [mit Blick auf einen erweiterten Betrieb]; BGr,
29. Juli 2021, 2C_758/2020, E. 5 [Wertschriftenhandel]; BGr,
30. Oktober 2020, 2C_1021/2019, E. 5.3 [Liegenschaftenhandel]; BGr,
29. Juli 2011, 2C_766/2010, E. 2.3 sowie 10. August 2009,
2C_893/2008, E. 2.2 [Kunsthandel]).
2.2.4
Private Vermögensverwaltung und damit keine selbständige Erwerbstätigkeit
liegt grundsätzlich bei Vermietung eigener Liegenschaften vor. Dies gilt selbst
dann, wenn das Vermögen umfangreich ist, professionell verwaltet wird und
kaufmännische Bücher geführt werden (BGr, 16. Mai 2024, 9C_416/2023,
E. 4.4.1; BGr, 9. März 2021, 2C_553/2019, E. 3.4; BGr,
7. August 2020, 2C_299/2019, E. 4.2; VGr, 13. Juni 2023,
SB.2022.00082, SB.2022.00083, E. 8.4).
3.
3.1
Die
Pflichtigen bringen vor, der Pflichtige habe das gesamte Grundeigentum in der
Gemeinde G sowie in K mit Kaufvertrag vom 3. Juni 2008 von der J AG
mit Sitz in L erworben. Dazu gehöre auch das Gut E. Aus dem Kaufvertrag
gehe hervor, das Amt für Landschaft und Natur, Abteilung Landwirtschaft, habe
mit Verfügung vom 11. Dezember 2007 den Erwerb der dem Bundesgesetz vom
4. Oktober 1991 über das bäuerliche Bodenrecht (BGBB) unterstehenden Kaufobjekte
durch den Käufer genehmigt. Es verstehe sich von selbst, dass "sämtliche
verkauften Grundstücke Teil des Geschäftsvermögens der J AG" gewesen
seien. Ab der Übernahme der liegenschaftlichen Werte habe der Pflichtige diese
auch stets in seinen Steuererklärungen deklariert. Dabei sei seitens der
Pflichtigen zu keinem Zeitpunkt die Feststellung gemacht worden, das Gut sei
Teil des Privatvermögens. Die Pflichtigen seien stets der Meinung gewesen, beim
Gut handle es sich um Geschäftsvermögen. Die Verpachtung eines
Geschäftsbetriebs gelte nur auf Antrag der steuerpflichtigen Person als
Überführung in das Privatvermögen; eine solche habe mangels Antrages zu keiner
Zeit stattgefunden. Vielmehr werde der Bauernhof unverändert genutzt. Zudem sei
es offensichtlich, dass trotz Verpachtung des Landwirtschaftsbetriebs
wesentliche unternehmerische Tätigkeiten beim verpachtenden Eigentümer
verblieben. Der Pflichtige habe sich mit dem Pächter abzustimmen, wer welche
Investitionen tätige bzw. tätigen könne. Dabei sei die landwirtschaftliche
Gesetzgebung zu beachten. Die Erneuerung und der Ersatz der liegenschaftlichen
Werte seien nicht nur finanziell aufwendig, sondern auch zeitaufwendig. Es
würden sich mehrwertsteuerrechtliche Fragen stellen. Das ganze unternehmerische
Risiko trage der Eigentümer, insbesondere wenn der Pächter, sei dies aus
Altersgründen oder aus anderen Gründen, den Betrieb nicht weiterleiten könne.
Dass das Steuerrekursgericht festhalte, die Tätigkeit des Eigentümers bestehe
"einzig darin, die landwirtschaftlich nutzbare Liegenschaft (im
Wesentlichen ist es die Liegenschaft Kataster Nr. 01) zu verpachten und
teils zu vermieten und im Gegenzug die Liegenschaft bzw. die Gebäude zu
unterhalten, damit sei die Tätigkeit der Pflichtigen aber nicht über das Halten
und Verwaltungen des Grundstückes hinausgegangen", zeige, dass die
Beurteilung nicht den Verhältnissen der Landwirtschaft gerecht werde.
3.2
3.2.1
Wie sich aus den Akten ergibt, wurde die J AG durch Sachübernahme des
Geschäfts der Kollektivgesellschaft M am 28. Juni 1993 gegründet. Das
Geschäft der Kollektivgesellschaft beinhaltete das Geschäft N, das Geschäft O,
das Geschäft P, das Geschäft Q, das Haus R und das Gut E.
Der Zweck der J AG war das Führen von Betrieben der Branche Z und
verwandten Betrieben, insbesondere die Führung folgender Betriebe: Geschäft N,
Geschäft P, Geschäft S, Geschäft O, Geschäft Q, Club T,
Club U, Haus R und Gut E. 2003 fand eine Fusion der J AG
mit der "Aktiengesellschaft V" statt, welche den Ankauf, die
Verwaltung und den Verkauf von Liegenschaften bezweckte. Per 22. Juni 2006
gelangte ein Teil der Aktiven und der Passiven der J AG in die neu
gegründete V AG. Das streitbetroffene Gut E wurde nicht in die V AG
überführt. Das Gut E gelangte nach Angaben der Pflichtigen mit Kaufvertrag
vom 3. Juni 2008 von der J AG in das Eigentum des Pflichtigen. Der
eben erwähnte Kaufvertrag ist nicht aktenkundig.
Das Gut E war bereits 2007 im Zeitpunkt des Erwerbs
der Liegenschaft von der J AG verpachtet, damals noch an W. Seit 2011 wird
das Gut E von der H AG gepachtet. Bei dieser übt laut dem in den
Akten liegenden Handelsregisterauszug I die Funktion des Verwaltungsrats aus.
Seiner eigenen Darstellung zufolge hält der Pflichtige eine Beteiligung von
30 % an der H AG. Gemäss den unbestritten gebliebenen Ausführungen
der Vorinstanz wird die Liegenschaft durch die H AG bzw. die
Pächterfamilie und nicht durch die Pflichtigen landwirtschaftlich
bewirtschaftet.
3.2.2
Bis und mit der Steuerperiode 2014 deklarierten die Pflichtigen keine
Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit. Erst in der Steuererklärung 2015
führten sie erstmals einen Verlust aus "selbständiger
Erwerbstätigkeit" im Betrag von Fr.  auf. Auch in den
Steuererklärungen 2017, 2018 und 2019 deklarierten sie Verluste aus
"selbständiger Erwerbstätigkeit". Die Pflichtigen reichten zu ihren
Steuererklärungen jeweils eine Jahresrechnung "Landwirtschaftsbetrieb Gut E"
ein. Zusammengefasst ergab sich daraus Folgendes:
Erfolgsrechnung 2015
Ertrag
Pachtzins/Mietzins:                                               Fr.
Aufwendungen
(Unterhalt, Versicherungen etc.):       Fr.
Abschreibungen:                                                                Fr.
Verlust:                                                                                 Fr.
Erfolgsrechnung 2017
Ertrag
Pachtzins/Mietzins:                                               Fr.
Aufwendungen
(Unterhalt, Versicherungen etc.):       Fr.
Abschreibungen:                                                                Fr.
Verlust:                                                                                 Fr.
Erfolgsrechnung 2018
Ertrag
Pachtzins/Mietzins:                                               Fr.
Aufwendungen
(Unterhalt, Versicherungen etc.):       Fr.
Abschreibungen:                                                                Fr.
Gewinn:                                                                                Fr.
Erfolgsrechnung 2019
Ertrag
Pachtzins/Mietzins:                                               Fr.
Aufwendungen
(Unterhalt, Versicherungen etc.):       Fr.
Abschreibungen:                                                                Fr.
Gewinn:                                                                                Fr.
3.2.3
Wie erwähnt wird die Liegenschaft nicht durch die Pflichtigen
landwirtschaftlich bewirtschaftet. Vielmehr sind beide Pflichtigen in der Branche Z
tätig. Der Pflichtige war für die V AG unselbständig erwerbstätig, wofür
er in den Jahren 20072014 mit jährlich rund Fr.  entschädigt wurde. 2015
deklarierte er einen Nettolohn aus der unselbständigen Erwerbstätigkeit von
Fr.  In den darauffolgenden Jahren wurde ein tieferer Lohn deklariert,
wohl aufgrund des Erreichens des AHV-Referenzalters des Beschwerdeführers
(2017: Fr. ; 2018: Fr. ; 2019: Fr. ). Auch die Pflichtige
bezog ihren Lohn aus unselbständiger Erwerbstätigkeit von der V AG im Betrag
von jährlich rund Fr.  Der Pflichtige ist ausserdem Anteilsinhaber (81,25 %)
der X AG. Hieraus floss 2015 ein Bruttoertrag von Fr.  In den
nachfolgenden Jahren betrugen die Bruttoerträge Fr.  (2017), Fr.
(2018) und Fr.  (2019).
Seit dem Erwerb des Guts E haben die Pflichtigen bis
und mit der Steuerperiode 2014 keine Einkünfte aus selbständiger
Erwerbstätigkeit deklariert. Das Gut E wurde im Liegenschaftenverzeichnis
aufgeführt und die Einkünfte daraus als Einkommen aus unbeweglichem Vermögen
deklariert. Auch der Liegenschaftsunterhalt wurde stets im
Liegenschaftenverzeichnis ausgewiesen. Während in den meisten Jahren der
effektive Liegenschaftsunterhalt höher ausgefallen ist als eine allfällige
Pauschale, trifft dies auf das Jahr 2008 nicht zu. Für das Jahr 2008 wurde eine
Pauschale geltend gemacht und vom Steueramt gewährt, was ausschliesslich bei
Privatvermögen zulässig ist. Wie bereits das kantonale Steueramt richtigerweise
festgehalten hat, wurde das entsprechende Einkommen der Pflichtigen auch nie
der AHV unterstellt, was bei Einkünften aus Geschäftsvermögen grundsätzlich der
Fall wäre (vgl. Art. 8 f. des Bundesgesetzes vom 20. Dezember
1946 über die Alters- und Hinterlassenenversicherung [AHVG]). Diese Umstände
sprechen gegen die Behauptung der Pflichtigen, sie hätten das Gut E seit
Erwerb als Geschäftsvermögen betrachtet.
3.2.4
Die Pflichtigen vertreten die Auffassung, "dass auch bei einer
Verpachtung des Landwirtschaftsbetriebs wesentliche unternehmerische
Tätigkeiten beim verpachtenden Eigentümer verbleiben". Er habe sich mit
dem Pächter abzustimmen, wer welche Investitionen tätigt bzw. tätigen könne.
Das ganze unternehmerische Risiko verbleibe beim Eigentümer, wenn der Pächter
den Betrieb nicht weiter leiten könne.
3.2.4.1
Die Verpachtung von Liegenschaften stellt  wie auch die Vermietung von
Liegenschaften (vgl. E. 2.2.4 hiervor)  in der Regel keine selbständige
Erwerbstätigkeit dar. Das gilt auch dann, wenn das Vermögen beträchtlich ist
und die Vermögensverwaltung eine intensive Tätigkeit erfordert. Damit gehört
verpachtetes Vermögen grundsätzlich zum Privatvermögen (Martin Würsch,
Agrarsteuerrecht, in: Roland Norer [Hrsg.], Handbuch zum Agrarrecht,
Bern 2017, S. 471 ff., hier S. 509; Francis Cagianut/Ernst
Höhn, Unternehmenssteuerrecht, 3. A., Bern etc. 1993,
S. 276 f.; vgl. auch Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über
die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 148 DBG, Basel 2019,
Art. 21 N. 15; Markus Reich/Julia von Ah in: Kommentar DBG,
Art. 18 N. 66d).
3.2.4.2
Gleich ist die vorliegende Angelegenheit zu beurteilen. Denn die Tätigkeit
des Pflichtigen beschränkt sich auf die Verpachtung des Guts E an die Pächterin,
die H AG. Diese Tätigkeit geht nicht über das Halten und Verwalten des Guts E
hinaus, womit der Charakter einer blossen Liegenschaftsverwaltung noch nicht
überstiegen wird (vgl. Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 18 N. 55). Sie stellt  im
Licht des hiervor ausgeführten (E. 3.2.4.1)  keine selbständige
Erwerbstätigkeit dar. Worin die darüber hinausgehenden "wesentlichen
unternehmerischen Tätigkeiten" und damit die selbständige Erwerbstätigkeit
des Pflichtigen bestehen sollen, geht aus den Vorbringen der Pflichtigen nicht
hervor. Namentlich die von den Pflichtigen vorgebrachte Investitionstätigkeit
bzw. die dafür notwendige Koordination mit der Pächterin spricht nicht für eine
selbständige Erwerbstätigkeit des Pflichtigen: Die Investition von eigenen
Finanzmitteln in die eigene Liegenschaft, um diese anschliessend zu vermieten
bzw. wie hier zu verpachten, ist geradezu typisch für das "blosse Halten
und Verwalten" der eigenen Liegenschaft und mithin für die blosse
Verwaltung des eigenen Vermögens (vgl. BGr, 13. April 2017, 2C_784/2016,
2C_785/2016, E. 4.6). Ebenso wenig stellt das Zurverfügungstellen von Land
ein Indiz für eine selbständige Erwerbstätigkeit dar, ist dies doch nicht mit
einem typischen unternehmerischen Risiko verbunden. Vielmehr ist es
charakteristischer Bestandteil eines jeden Pachtverhältnisses, dass der
Verpächter dem Pächter eine landwirtschaftlich nutzbare Liegenschaft zur
Bewirtschaftung überlässt: Durch den landwirtschaftlichen Pachtvertrag verpflichtet
sich der Verpächter, dem Pächter ein Gewerbe oder ein Grundstück zur
landwirtschaftlichen Nutzung zu überlassen, und der Pächter, dafür einen Zins
zu bezahlen (vgl. Art. 4 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom
4. Oktober 1985 über die landwirtschaftliche Pacht [LPG]). Genauso wie
eine Pacht begründet werden kann, kann sie auch durch die Vertragsparteien
gekündigt werden (vgl. Art. 16 ff. LPG). Beim Dahinfallen des
jetzigen Pachtverhältnisses wären die Pflichtigen in der gleichen Situation wie
alle anderen Verpächter bei der Kündigung eines Pachtvertrags. Ein für eine
selbständige Erwerbstätigkeit typisches unternehmerisches Risiko liegt wie
erwähnt nicht vor (vgl. BGr, 17. Januar 2020, 2C_929/2019, 2C_930/2019,
E. 4.2 [Kündigung eines Arbeitsverhältnisses]). Weitere Indizien, die für
die behauptete selbständige Erwerbstätigkeit des Pflichtigen sprechen würden,
bringen die Pflichtigen im verwaltungsgerichtlichen Verfahren, im Gegensatz zu
den vorinstanzlichen Verfahren, nicht (mehr) vor. Solche sind auch nicht
erkennbar.
3.2.4.3
Im Rahmen einer Gesamtwürdigung der Umstände der Tätigkeiten des bzw. der
Pflichtigen (vgl. E. 2.2.2 f. hiervor) vermag das Verwaltungsgericht
keine (überwiegenden) Indizien für eine selbständige Erwerbstätigkeit im Sinne
der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu erblicken. Vielmehr handelt es sich
dabei um blosse private Vermögensverwaltung durch die Pflichtigen. Somit
mangelt es an einer selbständigen Erwerbstätigkeit und damit grundsätzlich an
einer Voraussetzung für die Qualifikation des Guts E als
Geschäftsvermögen. Zu prüfen ist im Folgenden, ob das Gut E aus anderen
Gründen Geschäftsvermögen der Pflichtigen darstellen könnte (vgl. E. 2.1
hiervor).
3.3
Die
Pflichtigen machen wiederholt geltend, die Verpachtung eines Geschäftsbetriebs
könne nur auf Antrag der steuerpflichtigen Person als Überführung in das
Privatvermögen gelten (vgl. E. 2.1 hiervor). Sie scheinen sich
sinngemäss auf § 18a Abs. 1 StG (und Art. 8 Abs. 2
ter
StHG) bzw. Art. 18a Abs. 2 DBG zu berufen und davon auszugehen, dass
das Gut E bei ihnen Geschäftsvermögen darstellen müsse, weil es zuvor im
Geschäftsvermögen der J AG gewesen sei und keinerlei Neubeurteilung der
aktuellen technisch-wirtschaftlichen Funktion stattgefunden habe, da der
Bauernhof unverändert genutzt werde. Die Vorinstanz ging in diesem Zusammenhang
noch darauf ein, ob beim Pflichtigen Geschäftsvermögen aufgrund Erbfolge
vorliegt, und verneinte dies. Auf diese vorinstanzlichen Erwägungen nehmen die
Pflichtigen indes in ihrer Beschwerde keinen Bezug, weshalb nicht weiter darauf
einzugehen ist.
3.3.1
Im Zug der Unternehmenssteuerreform II vom 23. März 2007 (AS 2008
2893; BBl 2005 4733) wurde Art. 18 DBG um verschiedene
Entlastungsmassnahmen im Bereich der Realisation stiller Reserven von
Personalunternehmen (Art. 18a DBG) sowie um das Teilbesteuerungsverfahren
im Geschäftsvermögensbereich (Art. 18b DBG) ergänzt. Art. 18a DBG
stipuliert Entlastungsmassnahmen in drei Fällen, wobei vorliegend nur der in
Abs. 2 genannte Tatbestand der Verpachtung eines Geschäftsbetriebs von
Relevanz ist. Art. 18a DBG gilt als Lex specialis zu Art. 18
Abs. 2 DBG (Julia von Ah, Kommentar DBG, Art. 18a N. 1). Im
Rahmen des Nachvollzugs der Unternehmenssteuerreform II und der Vorgaben des
StHG (Art. 8 Abs. 2
ter
StHG) wurde die entsprechende
Bestimmung im kantonalen Steuergesetz übernommen (§ 18a Abs. 1 StG;
siehe auch Antrag des Regierungsrates vom 27. Februar 2013,
KR-Nr. 4965, Steuergesetz, Nachvollzug des Unternehmenssteuergesetzes II
des Bundes, in: Amtsblatt des Kantons Zürich, Nr. 9, 8. März 2013,
Meldungsnummer: 00026631).
Gemäss Art. 18a Abs. 2 DBG bzw. § 18a
Abs. 1 StG (und Art. 8 Abs. 2
ter
StHG) gilt die
Verpachtung eines Geschäftsbetriebs nur auf Antrag der steuerpflichtigen Person
als Überführung in das Privatvermögen. Damit wird eine gesetzliche Vermutung
statuiert, dass die Verpachtung eines Geschäftsbetriebs keine definitive
Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit darstellt. Voraussetzung für die
gesetzliche Vermutung eines Aufschubs ist jedoch, dass zu diesem Zeitpunkt (I.)
ein selbstgeführter Geschäftsbetrieb vorliegt und (II.) dieser verpachtet wird
(Julia von Ah, Kommentar DBG, Art. 18a N. 22; vgl. auch Richner et
al., § 18a N. 7; siehe zum Ganzen auch Martin Würsch,
Besteuerungsaufschub bei Verpachtung landwirtschaftlicher Liegenschaften, in:
Blätter für Agrarrecht [BlAR] 2/2011, S. 3 ff.). Der Gesetzgeber hat
diese Bestimmung namentlich für Landwirte, die einer selbständigen
Erwerbstätigkeit nachgehen, geschaffen: Für einen Landwirt, der seinen Hof
nicht mehr selbst bewirtschaften kann oder will, soll die Verpachtung seines
landwirtschaftlichen Betriebs mit der neuen gesetzlichen Bestimmung zu einer
Alternative zum Verkauf werden (Bundesrat, Botschaft zum Bundesgesetz über die
Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für unternehmerische
Tätigkeiten und Investitionen [Unternehmenssteuerreformgesetz II], in: BBl 2005
4733, hier S. 4864).
3.3.2
Das streitbetroffene Gut E wurde von den Pflichtigen  wie hiervor
ausgeführt (vgl. E. 3.2.2 und E. 3.2.3 hiervor)  nie selbst
landwirtschaftlich bewirtschaftet. Das Gut E war bereits 2007 im Zeitpunkt
des Erwerbs der Liegenschaft von der J AG verpachtet; damals noch an W.
Demnach steht die Verpachtung eines zuvor selbst geführten und im
Geschäftsvermögen gehaltenen Landwirtschaftsbetriebs in den streitbetroffenen
Steuerperioden nicht zur Diskussion (vgl. hierzu auch Julia von Ah, Die
Besteuerung Selbständigerwerbender, 3. A., Zürich 2022,
S. 124 ff.). Entgegen der Auffassung der Pflichtigen sind die
Voraussetzungen für die Anwendung von Art. 18a Abs. 2 DBG und
§ 18a Abs. 1 StG in der vorliegenden Angelegenheit offensichtlich
nicht erfüllt. Zu keinem anderen Schluss gelangte auch richtigerweise die
Vorinstanz.
3.3.3
Soweit sich die Pflichtigen unter der falschen Annahme, Art. 18a
Abs. 2 DBG sei in der vorliegenden Angelegenheit anzuwenden, erneut auf
das Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) Nr. 3 vom
25. November 1992, in der Version vom 7. Februar 2024, berufen und
daraus etwas zu ihren Gunsten ableiten möchten, kann ihnen nicht gefolgt
werden. Das eben erwähnte Kreisschreiben wäre nur relevant, sofern die
Angelegenheit den Tatbestand aus Art. 18a Abs. 2 DBG betreffen würde
(vgl. Kreisschreiben Nr. 3, Ziff. 2.3.3). Die Pflichtigen verkennen,
dass das Kreisschreiben zur Ausgangslage hat, dass die Liegenschaft durch den
Selbstbewirtschafter verpachtet wird. Als Selbstbewirtschafter gilt gemäss
Art. 9 Abs. 1 BGBB, wer den Boden selber bearbeitet, und, wenn es
sich um ein landwirtschaftliches Gewerbe handelt, dieses zudem persönlich
leitet. Diese Voraussetzungen werden durch die Pflichtigen nicht erfüllt.
Folgerichtig ist das von ihnen angerufene Kreisschreiben für die vorliegende
Angelegenheit unbeachtlich.
3.4
Nach dem
Gesagten ist festzuhalten, dass die Pflichtigen keiner selbständigen
Erwerbstätigkeit nachgehen und das auf dem Berg D in der
Landwirtschaftszone gelegene Gut E Privatvermögen der Pflichtigen
darstellt, womit die vom kantonalen Steueramt vorgenommenen Aufrechnungen der
jeweiligen Abschreibungen gerechtfertigt sind.
Die vereinigten Beschwerden erweisen sich als unbegründet
und sind abzuweisen.
4.
Bei diesem
Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten, unter solidarischer Haftung für die
gesamten Kosten, den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 153 Abs. 4
in Verbindung mit § 151 Abs. 1 StG; Art. 145 Abs. 2 in
Verbindung mit Art. 144 Abs. 1 DBG). Als unterliegende Partei steht
ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit
§ 152 StG und § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
vom 24. Mai 1959 [VRG]; Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit
Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 13 des
Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG]).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
1.    Die
Beschwerde im Verfahren SB.2025.00051 betreffend Staats- und Gemeindesteuern
2015, 2017
2019
wird abgewiesen.
2.    Die
Beschwerde im Verfahren SB.2025.00052 betreffend direkte Bundessteuer 2015,
2017
2019 wird abgewiesen.
3.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2025.00051 wird festgesetzt auf
Fr. 4'100.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      87.50
Zustellkosten,
Fr. 4'187.50
Total der Kosten.
4.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2025.00052 wird festgesetzt auf
Fr. 2'200.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      52.50
Zustellkosten,
Fr. 2'252.50
Total der Kosten.
5.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden auferlegt, unter solidarischer
Haftung für die gesamten Kosten.
6.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
7.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,
Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.
8.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Steuerrekursgericht;
c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    das Steueramt der Gemeinde G;
e)    die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).