zh_verwaltungsgericht · SR.2000.00001 · 2000-08-30 · de

Erbschaftssteuer | Abzüge Anwaltskosten einer aussergerichtlichen Einigung über Herabsetzungsansprüche und die Gültigkeit des Testaments sind als Erbschaftserwerbskosten zum Abzug zugelassen. Für Erbteilungskosten, die nicht durch den Willensvollstrecker veranlasst worden sind, wird kein Abzug gewährt.

Zürich Verwaltungsgericht 30.08.2000 SR.2000.00001
Zurich Verwaltungsgericht 30.08.2000 SR.2000.00001
Zurigo Verwaltungsgericht 30.08.2000 SR.2000.00001

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2000.00001
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Geschäftsnummer:
SR.2000.00001
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 30.08.2000
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Erbschaftssteuer
Abzüge
Anwaltskosten einer aussergerichtlichen Einigung über Herabsetzungsansprüche und die Gültigkeit des Testaments sind als Erbschaftserwerbskosten zum Abzug zugelassen.
Für Erbteilungskosten, die nicht durch den Willensvollstrecker veranlasst worden sind, wird kein Abzug gewährt.
Stichworte:
ABZUGSFÄHIGKEIT
ANWALTSKOSTEN
ERBSCHAFTSKLAGE
HERABSETZUNGSKLAGE
STEUERBEMESSUNG
TEILUNGSVEREINBARUNG
TESTAMENTSVOLLSTRECKUNG
UNGÜLTIGKEITSKLAGE
Rechtsnormen:
§ 19 lit. II ESchG
§ 19 lit. Ic ESchG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 2
I. Am 1. März 1996 verstarb C. Er hinterliess neben
seiner Ehefrau D. als weitere gesetzliche Erben seine beiden Töchter E. und F.
Sodann bestimmte der Erblasser mit öffentlichem Testament G. zur eingesetzten
Erbin mit einer Erbquote von
1
/
5
des gesamten Nachlasses, wobei gemäss
testamentarischer Verfügung zudem die von ihr geschuldeten Erbschaftssteuern
vom Nachlass zu tragen waren. Weiter verfügte der Erblasser verschiedene
Vermächtnisse zulasten des restlichen Nachlasses.
Die Erbin E. zog zur Prüfung des öffentlichen Testaments im
Hinblick auf die Urteilsfähigkeit des Erblassers und einer allfälligen
Pflichtteilsverletzung sowie zur Feststellung der Aktiven des Nachlasses einen
Anwalt bei. Dieser nahm umfangreiche Abklärungen zur Frage der Einleitung einer
Ungültigkeits- bzw. Herabsetzungsklage vor und vertrat die Interessen seiner
Klientin bei der Auseinandersetzung um die Bestimmung des erb­recht­lichen
Anspruchs und der Teilung des Nachlasses. Schliesslich schlossen die gesetzlichen
Erben, die eingesetzte Erbin und die Vermächtnisnehmer einen umfassenden Teilungs­vertrag
ab, in welchem sie verschiedene unter den Erben strittige Fragen einvernehmlich
lösten. Als Folge dieser Vereinbarung legte der eingesetzte Willensvollstrecker
sein Man­dat nieder.
Mit Einspracheentscheid auferlegte die Finanzdirektion der
Erbin E. eine Erbschafts­steuer von Fr. ..., indem sie den steuerbaren
Erbteil ohne lebzeitige Zuwendungen, welche bereits veranlagt waren, auf
Fr. ... festsetzte. Sie liess dabei, entgegen dem Antrag der Erbin,
Anwaltskosten in der Höhe von Fr. ... nicht zum Abzug zu.
II. Mit Rekurs liess E. dem Verwaltungsgericht beantragen,
"es sei der für die Berechnung der Erbschaftssteuer massgebende Erbteil
von E. auf Fr. ... herabzusetzen und die ihr auferlegten Erbschaftssteuern
entsprechend zu reduzieren." Ausserdem verlangte sie die Zusprechung einer
Parteientschädigung.
Die Finanzdirektion beantragte die Abweisung des Rekurses.
Der Einzelrichter überwies den Fall der 2. Kammer zur
Entscheidung.
Das Verwaltungsgericht
zieht in Erwägung:
1. Gegen den Einspracheentscheid der Finanzdirektion kann der
Steuerpflichtige kraft § 43 Abs. 1 des Erbschafts- und
Schenkungssteuergesetzes vom 28. September 1986 (ESchG) beim
Verwaltungsgericht Rekurs erheben. Nach § 43 Abs. 4 ESchG sind die Bestimmungen
des Steuergesetzes über das Rekursverfahren bei Einschätzungen für die
Staatssteuer sinngemäss anwendbar (vgl. § 147 ff. des Steuergesetzes
vom 8. Juni 1997).
Mit Rekurs können laut § 43 Abs. 2 ESchG alle Mängel
des angefochtenen Entscheids sowie des vorangegangenen Verfahrens gerügt
werden. Dabei sind neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel zulässig
(RB ORK 1952 Nr. 12 = ZR 51 Nr. 134; RB ORK 1953
Nr. 77 = ZR 53 Nr. 12; RB 1961 Nr. 63). Das
Verwaltungsgericht hat damit die gleiche freie und umfassende Prüfungsbefugnis
wie die Finanzdirektion im Einsprache­verfahren.
2. Vor Festlegung der Anteile der Erben, die als
Vermögensübergänge kraft § 3 Abs. 1 ESchG der Erbschaftssteuer
unterliegen, werden laut § 19 Abs. 1 ESchG die in
lit. a - c aufgeführten Schulden und Kosten von den Aktiven der
Erbschaft abgezogen. Es handelt sich dabei um Passiven, die bei Eröffnung des
Erbgangs schon bestanden haben (lit. a) oder unmittelbar durch den Erbgang
anfallen (lit. b) oder - was die Testamentsvollstreckungskosten
anbelangt - um solche, die dem Grundsatz nach schon vom Erblasser auf den
Erbgang hin begründet worden sind.
a) Die Kosten der Testamentsvollstreckung sind von Gesetzes
wegen abzugsfähig (§ 19 Abs. 1 lit. c ESchG), ungeachtet der Art
der durch sie abgegoltenen Leistungen. Obgleich sie - wie die
Teilungskosten - erst nach der Eröffnung des Erbgangs entstehen, gehen sie
auf den Entschluss des Erblassers zurück, einen Willensvollstrecker zu
bestellen und mit gewissen Aufgaben zu betrauen. Auf dem Nachlass wird damit
gleichsam eine Rückstellung gebildet für künftige
Testamentsvollstreckungskosten, deren Umfang freilich noch ungewiss ist. Die
zwar erst später - nach Eröffnung des Erbgangs - konkretisierten Kosten
sind auf diese Weise auf den Zeitpunkt des Vermögensübergangs zurückzubeziehen;
sie vermindern den Nachlass gleich wie Zuwendungen, die der Erblasser vor
seinem Tod vorgenommen hat.
Hat der Erblasser hingegen keinen Willensvollstrecker
eingesetzt oder regeln die Erben und Vermächtnisnehmer die Teilung des
Nachlasses anders, als der Willensvollstrecker dies in Vollstreckung des
Testaments vorsieht, so obliegt die Erbteilung den Erben und
Vermächtnisnehmern. Die Kosten hierfür belasten nicht den Nachlass, da sie sich
in keiner Weise auf den Willen des Erblassers zurückführen lassen; sie liegen
vielmehr im freien Entschluss der Erben bzw. Vermächtnisnehmer und können daher
nicht von der Erbschaft abgezogen werden (vgl. auch Felix Richner/Walter Frei,
Kommentar zum Zürcher Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz, Zürich 1996,
§ 19 N. 39). Da sich diese differenzierende Behandlung von Kosten im
Zusammenhang mit der Erbteilung auf grundlegend verschiedene Verhältnisse
abstützt, entspricht sie dem Rechtsgleichheitsgebot.
b) Gemäss § 19 Abs. 2 ESchG werden von den Anteilen
der Erben sodann die Gerichts- und Anwaltskosten für Ungültigkeits-,
Herabsetzungs- und Erbschaftsklagen abgezogen. Diese Aufwendungen fallen an,
weil die steuerpflichtige Person Bestand und/oder Umfang des steuerbaren
Erbanteils oder dessen Herausgabe erstreiten muss. Diese gesetzliche Regelung
geht auf die Rechtsprechung der Oberrekurskommission zurück, welche
festgehalten hat, dass eine Bereicherung nur insoweit gegeben sei, als das Erbe
oder Vermächtnis nicht durch Kosten aufgewogen werde, um den Erwerb zu
erstreiten (RB ORK 1939 Nr. 79 = ZBl 40/1939, S. 347).
Die gesetzliche Ordnung stellt damit weder nach dem Wortlaut
noch nach der Entstehungsgeschichte darauf ab, ob eine gerichtliche
Auseinandersetzung um den Erwerb der Erbschaft auch tatsächlich geführt worden
ist. Dieses von der Vorinstanz angeführte zusätzliche Kriterium würde die Erben
in eine prozessuale Auseinandersetzung zwingen, um die Abzugsfähigkeit von
allenfalls entstandenen Anwaltskosten zu erreichen. Dies kann nicht dem
gesetzlichen Zweck entsprechen, die wirklich eingetretene Bereicherung zu erfassen
und zu besteuern. Die gemäss § 19 Abs. 2 ESchG abziehbaren
Anwaltskosten müssen demnach auch jene Aufwendungen umfassen, welche für eine
aussergerichtliche Einigung im Zusammenhang mit Herabsetzungsansprüchen und der
Ungültigkeit eines Testaments unter Erben und Vermächtnisnehmern angefallen
sind.
3. a) Dem Teilungsvertrag über den Gesamtnachlass von C. ist
zu entnehmen, dass der Erblasser nach - nun übereinstimmender Auffassung
der Erben - von der unzutreffenden Vorstellung ausging, der Netto-Nachlass
verfüge über rund Fr. ... Weiter wurde festgehalten, dass aufgrund dieses
Umstands der Nachlass infolge der Pflichtteilsrechte der gesetzlichen Erben
nicht ausreiche, um gemäss den testamentarischen Vorgaben verteilt zu werden.
Sodann hat zwischen den Erben Uneinigkeit über die Frage geherrscht, welche
lebzeitigen Zuwendungen des Erblassers zur Berechnung der Pflichtteile
hinzuzuzählen waren. Hierüber haben sie sich im Erbteilungsvertrag ebenfalls
geeinigt. Die Gründe für die aussergerichtliche Einigung haben überwiegend im
(fortgeschrittenen) Alter der beteiligten Erben gelegen. Es ist
nachvollziehbar, dass alle Erben eine gerichtliche Auseinandersetzung um die
Frage der Gültigkeit des rund drei Monate vor dem Tod des Erblassers
errichteten Testaments vermeiden wollten und den angeführten Teilungsvertrag
abgeschlossen haben, der unter anderem einer mindestens teilweisen Anerkennung
der Herabsetzungsansprüche vor allem der Rekurrentin gleichkam.
b) Ausserdem steht aufgrund der vorliegenden Akten
zweifelsfrei fest, dass der Rekurrentin zur Erreichung dieses Resultats
erhebliche Anwaltskosten angefallen sind. Diese stellen nach dem Gesagten insoweit
gemäss § 19 Abs. 2 ESchG abziehbare Aufwendungen dar, als sie dem
Erwerb der Erbschaft gedient und die vergleichsweise Regelung der Herabsetzungsansprüche
und der Fragen um die Nichtigkeit des Testaments ermöglicht haben. Soweit
jedoch Anwaltskosten für die Durchführung der eigentlichen Teilung bei der Rekurrentin
angefallen sind, muss deren Anrechnung unterbleiben. Der vom Erblasser eingesetzte
Willensvollstrecker hat zu keinem Zeitpunkt seine Funktion oder Teile seiner Aufgaben
an Dritte übertragen, insbesondere nicht dem Anwalt der Rekurrentin. Im
Gegenteil, die Erben und Vermächtnisnehmer haben die Feststellung und Teilung
des Nachlasses gegen den ausdrücklich erklärten Widerstand des
Willensvollstreckers übernommen und in der Folge auch selbst durchgeführt.
c) Die Rekurrentin lässt die ihr entstandenen Anwaltskosten
unter Hinweis auf das Leistungsjournal des Rechtsvertreters mit Fr. ...
beziffern. Soweit ersichtlich handelt es sich dabei um die gesamten
Aufwendungen, die der Rekurrentin sowohl für den Erwerb der Erbschaft wie auch
für die Vorbereitung und Durchführung der Teilung angefallen sind. Eine
Aufteilung der entsprechenden Kosten in diejenigen, die zum Erwerb des Erbes
aufzuwenden waren, und diejenigen, welche die Vorbereitung und Durchführung der
Teilung betrafen, lässt sich aufgrund des bei den Akten liegenden
Leistungsjournals indessen nicht vornehmen. Da die Finanzdirektion in ihrem
Entscheid überhaupt keine Anwaltskosten im Sinn von § 19 Abs. 2 ESchG
zum Abzug zugelassen hat und der Instanzenzug für die Rekurrentin nicht
verkürzt werden darf, ist der Rekurrentin im zweiten Rechtsgang vor der
Vorinstanz nochmals Gelegenheit zu geben, die ihr für den Erwerb des Nachlasses
angefallenen Kosten zu substantiieren und zu belegen. Sie hat dabei
insbesondere die für die Vorbereitung und Durchführung der Teilung entstandenen
Kosten zu bemessen und auszuscheiden. Allenfalls ist zu einer Schätzung zu
greifen, hinreichende Schätzungsgrundlagen vorausgesetzt.
Damit ist der Rekurs teilweise gutzuheissen und die Sache zur
ergänzenden Untersuchung und zum Neuentscheid an die Finanzdirektion
zurückzuweisen.
4. ...
Demgemäss entscheidet
das Verwaltungsgericht:
1.
Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren
Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an die Finanzdirektion
zurückgewiesen.
2.    ...