zh_verwaltungsgericht · SB.2023.00103 · 2024-07-17 · de

Direkte Bundessteuer 2018 | Qualifikation als (Quasi-)Liegenschaftenhändler. Kognition des Verwaltungsgerichts und Verzicht auf die Befragung diverser Auskunftspersonen in antizipierter Beweiswürdigung (E. 1). Gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel nach bundesgerichtlicher Praxis und Abgrenzung zur privaten Vermögensverwaltung (E. 2). Standpunkte der Parteien (E. 3). Aufgrund der beruflichen Nähe des Pflichtigen zur Immobilenbranche, der hohen Fremdfinanzierungsquote, der gewinnstrebigen Befassung mit Liegenschaften (renditegerichtete Vermietung vor der Veräusserung, Arbeitsbeschaffung für eigenes Unternehmen, Bewerbung im Markt) und der Häufigkeit der Transaktionen, insbesondere im Erwerbszeitraum, ist objektiv von gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel auszugehen, während die subjektive Absicht der Gewinnerzielung nicht entscheidend ist. Ebensowenig ist entscheidend, dass der Verkaufserlös nicht sogleich wieder in den unternehmerischen Kreislauf zurückgeführt wurde, entspricht doch der Verbrauch von Einkünften aus Erwerbstätigkeit zur Begleichung privater Lebenshaltungskosten dem Normalfall. Zulässigkeit der Umqualifikation in das Geschäftsvermögen (E. 4). Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen (E. 5). Beschwerdeabweisung.

Zürich Verwaltungsgericht 17.07.2024 SB.2023.00103
Zurich Verwaltungsgericht 17.07.2024 SB.2023.00103
Zurigo Verwaltungsgericht 17.07.2024 SB.2023.00103

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2023.00103
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Geschäftsnummer:
SB.2023.00103
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 17.07.2024
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 30.01.2025 abgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Direkte Bundessteuer 2018
Qualifikation als (Quasi-)Liegenschaftenhändler.
Kognition des Verwaltungsgerichts und Verzicht auf die Befragung diverser Auskunftspersonen in antizipierter Beweiswürdigung (E. 1).
Gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel nach bundesgerichtlicher Praxis und Abgrenzung zur privaten Vermögensverwaltung (E. 2).
Standpunkte der Parteien (E. 3).
Aufgrund der beruflichen Nähe des Pflichtigen zur Immobilenbranche, der hohen Fremdfinanzierungsquote, der gewinnstrebigen Befassung mit Liegenschaften (renditegerichtete Vermietung vor der Veräusserung, Arbeitsbeschaffung für eigenes Unternehmen, Bewerbung im Markt) und der Häufigkeit der Transaktionen, insbesondere im Erwerbszeitraum, ist objektiv von gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel auszugehen, während die subjektive Absicht der Gewinnerzielung nicht entscheidend ist. Ebensowenig ist entscheidend, dass der Verkaufserlös nicht sogleich wieder in den unternehmerischen Kreislauf zurückgeführt wurde, entspricht doch der Verbrauch von Einkünften aus Erwerbstätigkeit zur Begleichung privater Lebenshaltungskosten dem Normalfall. Zulässigkeit der Umqualifikation in das Geschäftsvermögen (E. 4).
Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen (E. 5).
Beschwerdeabweisung.
Stichworte:
FREMDFINANZIERUNG
GEWERBSMÄSSIGER LIEGENSCHAFTENHANDEL
GEWINNSTREBIGKEIT
HALTEDAUER
LIEGENSCHAFTENHANDEL
LIEGENSCHAFTENHÄNDLER
REINVESTITION
RENDITEOBJEKT
TRANSAKTIONEN
VERMIETUNG
Rechtsnormen:
Art. 29 Abs. II BV
Art. 16 Abs. I DBG
Art. 16 Abs. III DBG
Art. 18 Abs. I DBG
Art. 18 Abs. II DBG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2023.00103
Urteil
der 2. Kammer
vom
17. Juli 2024
Mitwirkend: Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Ersatzrichterin
Jasmin Malla,
Gerichtsschreiber
Felix Blocher.
In Sachen
1.    A,
2.    B,
Nr. 2 vertreten durch Nr. 1,
dieser vertreten durch C AG,
Beschwerdeführer,
gegen
Kanton Zürich,
vertreten durch das kantonale Steueramt,
Dienstabteilung Recht,
Beschwerdegegner,
betreffend Direkte
Bundessteuer 2018,
hat sich ergeben:
I.
Am 2. Juli 2018 veräusserte A (nachfolgend der
Pflichtige bzw. gemeinsam mit seinem eingetragenen Lebenspartner B die
Pflichtigen) die im Jahr 1993 erworbene Liegenschaft an der D-Strasse 01
in E, Kat.-Nr. 02 (nachfolgend D-Strasse), ein fremdvermietetes
Mehrfamilienhaus, zu einem Preis von Fr. …, woraus ein Grundstückgewinn
von Fr. … und eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. … resultierte.
In der Steuererklärung 2018 deklarierten die Pflichtigen
ein steuerbares Einkommen von Fr. …, welches vorwiegend aus unselbständigem
Erwerb und Liegenschaftsertrag stammte.
Im Veranlagungsvorschlag vom 8. Oktober 2020
qualifizierte das kantonale Steueramt den Pflichtigen als gewerbsmässigen
Liegenschaftenhändler und den Gewinn aus dem Verkauf der Liegenschaft an der D-Strasse
als Ertrag aus selbständiger Erwerbstätigkeit. Auf­grund dessen stellte es eine
Aufrechnung von Fr. … als Einkommen aus selbstän­diger Erwerbstätigkeit in
Aussicht. Nachdem die Pflichtigen den Veranlagungsvorschlag abgelehnt hatten
und eine Besprechung mit dem kantonalen Steueramt durchge­führt wurde, erliess
dieses am 8. Januar 2022 eine Veranlagungsverfügung für die direkte
Bundessteuer 2018, in welcher es die Pflichtigen mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. … zu einem Satz von Fr. … veranlagte. Die
AHV-Rückstellungen wur­den hierbei auf Fr. … geschätzt.
Hiergegen liessen die Pflichtigen am 9. Februar 2021
Einsprache erheben und beantragten, von einer Qualifikation des Pflichtigen als
gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler sei ab­zusehen. Nach Durchführung einer
weiteren Besprechung wies das kantonale Steueramt die Einsprache mit Entscheid
vom 30. Juli 2021 ab.
II.
Mit Beschwerde vom 1. September 2021 liessen die
Pflichtigen dem Steuerrekursgericht beantragen, von einer Qualifikation des
Pflichtigen als Liegenschaftenhändler sei abzusehen bzw. die Pflichtigen seien
für das Steuerjahr 2018 mit einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. … und
einem vom Gericht gemäss angepasster interkantonaler Steueraus­scheidung zu
berechnenden steuerbaren Einkommen zu veranlagen. Eventualiter sei die An­gelegenheit
an das kantonale Steueramt zur Neuberechnung des steuerbaren Grundstückge­winns
und der AHV-Rückstellung und zur anschliessenden Neueinschätzung an die Vor­instanz
zurückzuweisen. Das Steuerrekursgericht wies die Beschwerde mit Entscheid vom
12. September 2023 ab.
III.
Mit Beschwerde vom 18. Oktober 2023 gelangten die
Pflichtigen an das Verwaltungsgericht und beantragten, der vorinstanzliche
Entscheid sei aufzuheben und die Pflichtigen seien für das Steuerjahr 2018 mit
einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. … zu veran­lagen. Das steuerbare
Einkommen sei gemäss anzupassender internationaler Steuerausschei­dung
festzusetzen. Eventualiter sei die Angelegenheit an das kantonale Steueramt zur
Neu­berechnung des steuerbaren Grundstückgewinns und der AHV-Rückstellung und
zur an­schliessenden Neueinschätzung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Ferner
ersuchten sie um Zusprache einer Parteientschädigung.
Während das kantonale Steueramt in der Beschwerdeantwort
vom 3. November 2023 die Abweisung der Beschwerde beantragte, verzichtete
die Vorinstanz auf eine Vernehmlas­sung. Die eidgenössische Steuerverwaltung
liess sich nicht vernehmen.
Die Kammer erwägt:
1.
1.1
Gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts können die
Steuerpflichtigen innert 30 Tagen nach Zustellung Beschwerde beim
Verwaltungsgericht erheben (vgl. Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit
Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom
14. Dezember 1990 [DBG] und § 14 Abs. 1 der Verordnung über die
Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November
1998).
1.2
In
Bundessteuersachen umfasst die Kognition des Verwaltungsgerichts alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts. Denn soll die erstinstanzliche Beschwerde die
allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte
gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf
alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin ermögli­chen
(Art. 140 Abs. 3 DBG), muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen
Beschwerde, die die Überprüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht
diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die
Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).
1.3
Der Anspruch auf rechtliches Gehör nach
Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung (BV) ist formeller Natur, weshalb
dessen Verletzung grundsätzlich ungeachtet der materiellen Be­gründetheit des
Rechtsmittels zur Gutheissung desselben und zur Aufhebung des angefoch­tenen
Entscheids führt (BGE 137 I 195 E. 2.2; 135 I 187 E. 2.2; BGr, 18. Juni
2020, 2C_152/2020, E. 2.3). Gemäss Art. 29 Abs. 2 BV haben die
Parteien insbesondere Anspruch auf Äusserung zur Sache vor Fällung des
Entscheids, auf Abnahme ihrer erheblichen, recht­zeitig und formrichtig
angebotenen Beweise und auf Mitwirkung an der Erhebung von Be­weisen oder
zumindest auf Stellungnahme zum Beweisergebnis (BGE 141 V 557 E. 3.1;
140 I 99 E. 3.4). Die Entscheidinstanz kann jedoch ohne Verletzung
des rechtlichen Gehörs auf die Abnahme angebotener Beweise verzichten, wenn sie
aufgrund der vorhandenen Ak­ten ihre Überzeugung bilden konnte und ohne Willkür
annehmen durfte, ihre Beurteilung werde auch durch weitere Beweiserhebungen
nicht mehr geändert (
antizipierte
Beweiswür­digung
;
vgl. zum Ganzen BGE 134 I 140 E. 5.3; 131 I 153 E. 3; VGr, 12. Januar
2022, SB.2021.00063, E. 2.4.2; Kaspar Plüss in: Alain Griffel [Hrsg.],
Kommentar zum Verwal­tungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG],
3. A., Zürich etc. 2014 [Kommentar VRG], § 7 N. 18 f.).
Die
Pflichtigen offerieren im Rahmen ihrer Beschwerde die Befragung von diversen
Aus­kunftspersonen. Vorliegend steht jedoch die Klärung einer Rechtsfrage im
Zentrum, wäh­rend die dieser zugrunde liegenden Tatsachen geklärt sind oder
gestützt auf die Akten geklärt werden können. Die beantragten Befragungen
erscheinen daher nicht zweckdienlich und sie würden voraussichtlich nichts am
Beweisergebnis ändern, weshalb darauf in antizipierter Beweiswürdigung
verzichtet wird.
2.
2.1
Streitig ist
vorliegend, ob der Gewinn aus dem Verkauf der Liegenschaft an der D-Strasse als
privater Kapitalgewinn im Sinn von Art. 16 Abs. 3 DBG oder als Einkom­men
aus selbständiger Erwerbstätigkeit nach Art. 18 Abs. 2 DBG zu
qualifizieren ist.
2.2
Der
Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte
(Art. 16 Abs. 1 DBG). Aufgrund dieser gesetzlichen Ordnung, welche
sich am Konzept der Reinvermögenszugangstheorie
orientiert, sind alle Wertzuflüsse (Einkünfte) bei den
Steuer­pflichtigen ohne Rücksicht auf ihre Quellen steuerbar, sofern sie das
Gesetz nicht ausdrück­lich von der Besteuerung ausnimmt. Ausgenommen sind
namentlich die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen
(Art. 16 Abs. 3 DBG).
2.3
Als Einkünfte
aus selbständiger Erwerbstätigkeit steuerbar sind gemäss Art. 18
Abs. 1 DBG alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land-
und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen
selbständigen Erwerbstätig­keit. Der Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit
ist dabei praxisgemäss weit auszulegen: Gewinne aus einer Tätigkeit, die über
die schlichte Verwaltung von Privatvermögen hinaus­geht, stellen steuerbares
Einkommen dar (BGr, 9. März 2021, 2C_553/2019, E. 3.2 mit Hin­weisen).
Dazu zählen nach Art. 18 Abs. 2 DBG auch alle
Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von
Geschäftsvermögen. Als Geschäftsvermö­gen gelten alle Vermögenswerte, die ganz
oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätig­keit dienen (Art. 18
Abs. 2 DBG). Die Rechtsprechung versteht unter selbständiger Erwerbs­tätigkeit
jede Tätigkeit, bei der eine natürliche Person durch Einsatz von
Arbeitsleistung und Kapital in frei bestimmter Selbstorganisation planmässig, anhaltend
und nach aussen sicht­bar zum Zweck der Gewinnerzielung am wirtschaftlichen
Verkehr teilnimmt (BGE 125 II 113 E. 5b; BGr, 13. Oktober
2022, 2C_643/2021, E. 2.1; BGr, 9. Mai 2019, 2C_389/2018, E. 2.1;
BGr, 9. Mai 2016, 2C_1131/2015 und 2C_1132/2015, E. 3.1.1;
VGr, 15. September 2021, SB.2020.000117, E. 3.2; VGr, 19. Februar
2020, SB.2019.000112, E. 1.2).
2.4
Nach der Praxis
des Bundesgerichts liegt gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel im Sinn einer
selbständigen Erwerbstätigkeit immer dann vor, wenn die steuerpflichtige Person
An- und Verkäufe von Liegenschaften nicht nur im Rahmen der privaten
Vermögensverwaltung bei sich zufällig bietender Gelegenheit tätigt, sondern
wenn sie dies systematisch und mit der Absicht der Gewinnerzielung tut. Als
Indizien hierfür kommen in Betracht: die systematische bzw. planmässige Art und
Weise des Vorgehens (aktives, wertvermehrendes Tätigwerden durch Parzellierung,
Überbauung, Werbung usw.; Erwerb in der offenkundigen Absicht, die Liegenschaft
möglichst rasch mit Gewinn weiterzuverkaufen; Ausnützung der Marktentwicklung),
die Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte, der enge Zusammenhang ei­nes
Geschäfts mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, der
Einsatz spezi­eller Fachkenntnisse, die kurze Besitzesdauer, der Einsatz
erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte oder die Realisierung
derselben im Rahmen einer Personenge­sellschaft (BGE 125 II 113 E. 6a;
BGr, 13. Oktober 2022, 2C_643/2021, E. 2.2; BGr, 9. März 2021,
2C_553/2019, E. 3.3; BGr, 11. Juni 2019, 2C_551/2018, E. 2.1.3;
BGr, 25. Juli 2017, 2C_966/2016, E. 3.3). Jedes dieser Indizien kann
gemäss Bundesgericht zu­sammen mit anderen, unter Umständen jedoch auch allein,
zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinn von Art. 18
Abs. 1 DBG ausreichen. Dass einzelne, typische Ele­mente der selbständigen
Erwerbstätigkeit im Einzelfall nicht erfüllt sind, kann durch andere Elemente
kompensiert werden, die mit besonderer Intensität vorliegen. Entscheidend ist,
dass die Tätigkeit in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtet ist (BGE 125 II 113
E. 3c; BGr, 9. Mai
2019, 2C_389/2018, E. 2.2;
BGr, 31. Oktober 2011, 2C_948/2010, E. 2.4; VGr, 15. September
2021, SB.2020.000117, E. 3.3).
Folglich kann unter Umständen auch
eine Person, welche weder haupt- noch nebenberuflich als
Liegenschaftenhändlerin tätig ist, als gewerbsmässige (Quasi-)Liegenschaftenhändlerin
qualifiziert werden (vgl. BGr, 10. Sep­tember 2015, 2C_27/2015, E. 1.4;
BGr, 25. August 2014, 2C_1048/2013, E. 1.4).
2.5
Private
Vermögensverwaltung und damit keine selbständige Erwerbstätigkeit liegt
etwa bei Vermietung eigener Liegenschaften vor. Dies gilt selbst dann, wenn das
Vermögen um­fangreich ist, professionell verwaltet wird und kaufmännische
Bücher geführt werden (BGr, 13. Oktober 2022, 2C_643/2021, E. 2.3;
BGr, 9. März 2021, 2C_553/2019, E. 3.4; BGr, 25. Juli 2017,
2C_966/2017, E. 3.4; VGr, 15. September 2021, SB.2020.00117, E. 3.4;
VGr, 7. Juli 2021, SB.2021.00045, E. 2.3).
2.6
Bei einem Steuerpflichtigen, der grundsätzlich als Liegenschaftenhändler
besteuert wird, muss nicht zwingend jede Liegenschaft als Geschäftsvermögen
qualifiziert werden. Denn es kommt vor, dass auch ein Liegenschaftenhändler
gelegentlich ein Grundstück in der Absicht, es zu bewohnen, oder für sonstige
private Zwecke erwirbt, tatsächlich dafür verwendet und es gegebenenfalls mit
Gewinn veräussert. In solchen Ausnahmefällen kann es gerechtfertigt sein, die
Liegenschaft als Privatvermögen zu betrachten (BGr, 3. November
2005, 2A.677/2004, E. 3.2; VGr, 25. Oktober 2017,
SB.2017.00069, E. 2.3.2; VGr, 4. Juli 2012, SB.2012.00001).
Ansonsten
sind nicht selbstbewohnte Liegenschaften im Eigentum eines gewerbsmässigen
Liegenschaftenhändlers vermutungsweise dessen Geschäftsvermögen zu­zuordnen.
3.
3.1
Die
Vorinstanz erwog, die berufliche Nähe des Pflichtigen als Makler, Immobilienver­waltung
sowie Alleinaktionär und einziger Verwaltungsrat einer Immobilienverwaltungsun­ternehmung
zur Immobilienbranche sei evident. Sodann habe er sich über die Jahre 1988 bis
2020 hinweg ein beachtliches Immobilienportfolio zusammengestellt und eine
nennenswerte Anzahl von Käufen und Verkäufen getätigt; so habe er insgesamt 13 Liegenschaften
gekauft – wovon es sich bei neun um fremdvermietete Mehrfamilien- und
Gewerbeliegenschaften handelte – und sechs Liegenschaften verkauft. Auch
gegenwärtig stünden noch vier fremd­vermietete Liegenschaften in seinem
Eigentum. Die Liegenschaft D-Strasse sei im Er­werbszeitpunkt zu 80 %
fremdfinanziert gewesen, was bei einem Mehrfamilienhaus ohne
Eigennutzungsabsicht als ein im Bereich der privaten Vermögensverwaltung
atypisch hohes Risiko, für eine selbständige Erwerbstätigkeit dagegen als
typisches Risiko zu qualifizieren sei; die Fremdfinanzierung habe ein
beträchtliches Klumpenrisiko dargestellt. Ferner habe der Pflichtige die
Bauführung für Wohnungssanierungen an der D-Strasse F AG übertragen,
welcher er beherrschte und dessen einziger Verwaltungsrat er war.
Gesellschaftszweck der F AG sei zu jener Zeit … gewesen. Wenn auch bloss
in betragsmässig geringem Ausmass, habe der Pflichtige damit die Liegenschaft
dadurch (zumindest auch) dazu genutzt, um seinen Unternehmungen Arbeit zu
verschaffen, was den Geschäftsvermögenscharakter der Liegenschaft indiziere.
Die massgebende Gewinnerzielungsabsicht des Pflichtigen,
mit welcher er die D-Strasse erworben habe, sei vor dem Hintergrund zu
eruieren, wobei sein allgemeines Verhalten stark auf Erwerbsmässigkeit
hindeute. Zwar sei ein gewisser Zusammenhang zwi­schen dem Verkauf der
Liegenschaft D-Strasse und dem Erwerb einer inzwischen selbstbewohnten
Liegenschaft in G im Jahr 2020 dokumentiert; doch sollte die Lie­genschaft D-Strasse
unabhängig vom Erwerb der Liegenschaft in G verkauft wer­den. Die durch den
Verkauf freigewordene Liquidität habe es dann unnötig gemacht, andere
Finanzierungsmöglichkeiten für das neue Eigenheim in Betracht zu ziehen. Für
eine Ge­winnerzielungsabsicht spreche weiter, dass die vom Pflichtigen
beherrschte J AG, deren einziges Verwaltungsratsmitglied der Pflichtige
ist, für den Verkauf der Liegenschaft D-Strasse eine Maklergebühr von Fr. …
in Rechnung gestellt habe. Dies führt die Vorinstanz zum Schluss, die
Liegenschaft D-Strasse habe sich, obschon sie in der Steuererklärung der
Pflichtigen stets als Bestandteil des Privatvermögens deklariert worden war,
seit ihrem Erwerb im Jahr 1993 im Geschäftsvermögen des Pflichti­gen befunden.
Der Pflichtige sei somit in Bezug auf die Veräusserung der Liegenschaft D-Strasse
als gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler zu qualifizieren.
Hinsichtlich des Eventualantrags kam die Vorinstanz zum
Schluss, dass kein Anlass für eine Rückweisung bestehe. Insbesondere habe sich
das kantonale Steueramt ausreichend dazu geäussert, seit wann sich die
Liegenschaft D-Strasse im Geschäftsvermögen des Pflich­tigen befinde, nämlich
seit deren Erwerb. Auch zur Ermittlung der wertvermehrenden Auf­wendungen als
Grundlage des Grundstückgewinns sei keine Rückweisung erforderlich, da die
Pflichtigen keine Anlagekosten geltend gemacht hätten, die nicht bereits im
Rahmen der Grundstückgewinnsteuerveranlagung berücksichtigt worden seien und
letztere vom kanto­nalen Steueramt für die Ermittlung des steuerbaren
Einkommens aus selbständiger Erwerbs­tätigkeit übernommen worden seien.
3.2
Die
Pflichtigen führen im Wesentlichen ins Feld, alle im Lauf der Zeit erworbenen
Lie­genschaften seien allein mit der Absicht der Existenzsicherung als
langfristige Kapitalanlage und Altersvorsorge erworben worden, teilweise
aufgrund sich zufällig bietender Gelegen­heiten. Ein Handel mit den
Liegenschaften sei zu keinem Zeitpunkt beabsichtigt gewesen und sei es noch
heute nicht. Der Pflichtige beabsichtige die sich derzeit noch in seinem Ei­gentum
befindlichen Liegenschaften als Altersvorsorge zu behalten, ein weiterer
Verkauf sei nicht geplant. Die Gründe für die im Lauf der Zeit erfolgten
Verkäufe der verschiedenen Liegenschaften seien jeweils differenziert zu
betrachten. Es habe sich um verschiedene, mehrheitlich private Umstände
gehandelt, etwa ein Verkauf einer Liegenschaft, deren Kauf sich als
Fehlentscheidung herausgestellt habe, ein Verkauf im Zusammenhang mit der
Krankheit seines ehemaligen Lebenspartners, ein Verkauf einer
sanierungsbedürftigen Lie­genschaft sowie ein Verkauf, um Liquidität zu
erlangen, um damit gemeinsam mit einer befreundeten Familie deren
selbstbewohnte Liegenschaft zu erwerben.
Auch die Liegenschaft
D-Strasse sei von Anbeginn als langfristige Kapitalanlage und Altersvorsorge
erworben worden. Hintergrund des Verkaufs dieser Liegenschaft sei es ge­wesen,
mit dem Verkaufserlös den Lebenstraum der Pflichtigen zu verwirklichen, einen
Alterswohnsitz in G zu ermöglichen, wo der Pflichtige bereits aufgewachsen sei.
Seit November 2017 hätten die Pflichtigen Kenntnis von einer zum Verkauf
stehenden Liegenschaft an der H-Strasse in G gehabt. Um die erforderliche
Liquidität für den Kauf dieser Liegenschaft zu erlangen, sei der Verkauf der
Liegenschaft D-Strasse bereits im Januar 2018 in die Wege geleitet worden.
Trotz Einreichung eines Kaufangebots für die H-Strasse hätten die Pflichtigen
den Zuschlag im Bieterverfahren nicht erhalten, was ihnen im Februar 2018
mitgeteilt worden sei. Kurz darauf sei den Pflichtigen aber der Erwerb einer
anderen Wohnliegenschaft an der I-Strasse in G gelungen. Aus dem Verkaufserlös
der Liegenschaft D-Strasse habe somit das neue Eigenheim bezahlt werden können.
Insgesamt habe ein planmässiges Vorgehen oder eine Gewinnerzielungsabsicht zu
keinem Zeitpunkt vorgelegen.
Hinsichtlich des
Arguments der atypisch hohen Fremdfinanzierung wenden die Pflichtigen ein, eine
Belehnung von 80 % sei im Jahr 1993 für Rendite-Liegenschaften an
bevorzugten Wohnlagen nicht aussergewöhnlich gewesen. Sodann bringen sie in der
vorliegenden Be­schwerde erstmals vor, die Fremdfinanzierung habe nicht bei 80 %,
sondern bei bloss 79,05 % gelegen. Eigentlich hätte der damalige
Lebenspartner des Pflichtigen, mit dem der Pflichtige bis zu dessen Tod liiert
gewesen sei, die Liegenschaft mit ihm gemeinsam finan­zieren wollen, doch habe
man sich aus erbrechtlichen Gründen zum Kauf im Alleineigentum entschieden.
Dies habe zwar zu einer höheren Bankfinanzierung geführt, als eigentlich not­wendig
gewesen wäre, ein Klumpenrisiko habe aber nie bestanden, da dieser
Lebenspartner mit einer Art "Finanzgarantie" für den Pflichtigen
gebürgt hätte.
Zum Vorhalt der Vorinstanz, der Pflichtige habe der von
ihm beherrschten F AG Honorare zukommen lassen für eine Tätigkeit, die
ausserhalb von deren Gesellschaftszweck gelegen hätten, stellen sich die
Pflichtigen auf den Standpunkt, dies sei legitim, habe die F AG doch auf
die Einnahmen Steuern bezahlt.
Was die an die J AG für den Verkauf der Liegenschaft D-Strasse
bezahlte Maklergebühr von Fr. … betrifft, was die Vorinstanz als Hin­weis
für professionelle Verkaufsbemühungen interpretiert, so bleiben die Pflichtigen
bei ih­rer Darstellung: Die Liegenschaft D-Strasse sei nicht auf dem Markt
angepriesen wor­den, sondern der Pflichtige habe sie einzig dem späteren Käufer
gezeigt, einem ehemaligen Kunden und mittlerweile guten Bekannten. Die
Maklergebühr stelle branchenüblicherweise ein Erfolgshonorar dar, wobei der
investierte Zeitaufwand nicht massgeblich sei.
4.
4.1
Für das Vorliegen eines gewerbsmässigen
Liegenschaftenhandels spricht zunächst die berufliche Nähe des im Jahr 1957
geborenen Pflichtigen zur Immobilienbranche, die bereits im Zeitpunkt des
Erwerbs der Liegenschaft D-Strasse bestand: Der ursprünglich in der
Gastronomiebranche selbständig tätig gewesene Pflichtige, nahm im Jahr 1988
eine Tätig­keit als selbständig erwerbender Makler auf und gründete im selben
Jahr die J AG, zu deren Gründungsmitgliedern er zählte und deren Alleinaktionär
er bis heute ist. Zweck der Gesellschaft ist der Kauf und Verkauf, die
Verwaltung, Sanierung und Vermittlung von Immobilien. Der Pflichtige ist seit
Beginn einziges Verwaltungsratsmit­glied der Gesellschaft und verfügt über
Einzelunterschriftsberechtigung. 1996 erwarb der Pflichtige ausserdem den
Eidgenössischen Fachausweis für Immobilienverwalter.
4.2
Ein weiteres deutliches Indiz für eine
selbständige Erwerbstätigkeit ist die hohe Fremd­finanzierung hinsichtlich der
Liegenschaft D-Strasse von rund 80 % im Erwerbszeit­punkt. Denn die
Tätigkeit des selbständigen bzw. gewerbsmässigen Liegenschaftenhändlers erfolgt
auf eigene Rechnung und Gefahr, indem ein eigentliches Unternehmerrisiko einge­gangen
wird (vgl. Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 4. A., Zürich
2023, Art. 18 DBG N. 11; Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, 4. A., Zü­rich 2021, § 18 StG N. 11). Ausdruck
eines solchen Unternehmerrisikos kann der Einsatz erheblicher Fremdmittel sein,
sofern er über das hinausgeht, was auch in der privaten Ver­mögensverwaltung
üblich ist, wie z.
B.
bei der Finanzierung einer Liegenschaft durch eine Hypothek. Während bei
selbstbewohnten Liegenschaften üblicherweise bis zu rund 80 % des
Verkehrswerts fremdfinanziert sind, werden bei an Dritte vermietete bzw. nicht
selbst genutzte Liegenschaften sowie bei Zweitwohnsitzen und Ferienwohnungen
üblicherweise nicht mehr als 2/3 des Verkehrswerts fremdfinanziert. Eine
darüber hinausgehende Fremd­finanzierung indiziert Gewerbsmässigkeit (vgl. VGr,
14. Juni 2023, SB.2023.00020, E. 3.3.4, VGr, 21. Februar 2018,
SB.2017.00073, E. 2.3, VGr, 21. Dezember 2016, SB.2016.00109, E. 3.8;
VGr, 20. August 2014, SB.2014.00051, E. 4.1; VGr, 31. Oktober
2012, SB.2012.00073, E. 3.1; BGr, 30. Oktober 2020, 2C_1021/2019, E. 6.5.2,
BGr, 9. März 2021, 2C_553/2019, E. 4.2.4).  An der Übernahme
eines Unternehmerrisikos ändert die Beteuerung nichts, dass der Pflichtige im
Erwerbszeitraum in einer langjährigen, intakten Lebensgemeinschaft mit einem
vermögenderen Partner lebte. Es mag zwar zutreffen, dass sich dieser
Lebenspartner bloss zur Vermeidung potenzieller steuerlicher und erbrechtlicher
Nachteile nicht am Erwerb der Liegenschaft D-Strasse beteiligt hatte und dass
er dem Pflichtigen im Notfall auch finanzielle Absicherung angeboten hätte.
Fakt bleibt aber, dass sich der Pflichtige entschloss, die gesamte Finanzierungsschuld
und die in den frühen 1990er-Jahren notorisch hohe
Hypothekarschuldzinsbelastung sowie das damit einherge­hende persönliche Risiko
umfassend allein zu tragen; dies geht über das übliche Risiko im rein privaten
Vermögensverwaltungsbereich hinaus, insbesondere mit Blick auf das damals noch
relativ junge Alter des Pflichtigen.
4.3
Als Liegenschaftenhändler gilt nicht nur
derjenige, dessen eigentliche Tätigkeit auf den An- und Verkauf von
Liegenschaften gerichtet ist, sondern auch jener, der sich in anderer Weise
gewinnstrebig mit Liegenschaften befasst, die über die blosse private
Vermögensver­waltung hinausgeht; dies ist beispielsweise der Fall, wenn eine
Liegenschaft einem Archi­tekten, einem Baugeschäft oder einem Handwerksbetrieb
zur Arbeitsbeschaffung dient (StE 2000 B 23.1 Nr. 44, E. 2b aa; VGr, 4. Juli
2012, SB.2012.00001, E. 3.2; VGr, 21. Februar 2018, SB.2017.00073, E. 2.4;
BGE 125 II 113 E. 6b; BGE 112 I bn 79 E. 3b/aa; BGr, 10. September
2015, 2C_27/2015, E. 1.4). In der neueren höchstrichterlichen Rechtspre­chung
wird explizit auch die Vermietung von Liegenschaften nebst der An- und Verkaufs­tätigkeit
bei der Beurteilung des Gesamtbildes eines Liegenschaftenhändlers mitberücksich­tigt
und Mieterträge tragen zur Würdigung einer auf Erwerb ausgerichtete Tätigkeit
bei (BGr, 22. Januar 2024, 9C_613/2023, E. 4.5.3; 22. Januar
2024, 9C_632/2023, E. 4.5.3). Nebst Berücksichtigung der
unbestrittenermassen jahrelanger, umfangreicher, renditege­richteter Vermietung
verschiedener in Portfolio des Pflichtigen befindlichen Liegenschaften,
namentlich des von Beginn an vollständig vermieteten Mehrfamilienhauses D-Strasse,
ist der Vorinstanz auch hinsichtlich der Honorarzahlungen an die F AG
zuzustim­men: Indem der Pflichtige der von ihm als einzigem Verwaltungsrat
geführten F AG in den Jahren 2010 und 2014 Zahlungen zukommen liess, die
unter dem Titel von Woh­nungssanierungen der D-Strasse geleistet wurden,
obschon diese Arbeiten mit dem Ge­sellschaftszweck der F AG in keinerlei
Verbindung standen, benutzte er die Liegen­schaft D-Strasse, um seinem
Unternehmen Arbeit zu verschaffen. In diesem Kontext ist auch die für den
Verkauf der Liegenschaft D-Strasse an die J  AG bezahlte Maklergebühr
von Fr. … zu beurteilen. Wenn die Darlegung der Pflichtigen zutrifft,
wonach die Liegenschaft auf dem Markt nicht beworben wurde, sondern bloss einem
einzigen interessierten Bekannten gezeigt und diesem dann ohne weitere
Verhandlun­gen verkauft worden sei, so erscheint dieses Verkaufsgeschäft aus
unternehmeri­scher Optik der J AG offenkundig als äusserst glücklich.
Diese ge­schilderten Geschäftsgebaren erhärten den Gesamteindruck, dass die
Liegenschaft D-Strasse der Erwerbstätigkeit des Pflichtigen sowohl unmittelbar
als auch mittelbar diente.
4.4
Was sodann die Häufigkeit der Transaktionen
betrifft, so ist den Pflichtigen zwar zuzu­stimmen, dass die Käufe und Verkäufe
über Dekaden hinweg erfolgten und teilweise viele Jahre zwischen den
Transaktionen lagen. Was die Hintergründe und Motive der einzelnen Käufe und
Verkäufe waren, haben die Pflichtigen in ihren Rechtschriften detailliert ausge­führt.
Die Vorinstanz hat sich in ihrem Entscheid eingehend mit diesen Ausführungen
aus­einandergesetzt. Sie stellte insbesondere fest, dass der Kauf der Liegenschaft
D-Strasse im Jahr 1993 in einen Zeitraum fiel, in dem die Käufe und Verkäufe
eng aufeinanderfolgten und schloss daraus, dass sich diese Liegenschaft seit
ihrem Erwerb im Geschäftsvermögen des Pflichtigen befand. Den Erwägungen der
Vorinstanz in Bezug auf die Umstände und Beweggründe der einzelnen
Liegenschaftstransaktionen ist nichts hinzuzufügen. Die in der Beschwerde an
das Verwaltungsgericht hierzu erneut ausführlich dargetanen Vorbringen, führen
– soweit sie unter der eingeschränkten Kognition des Gerichts hinsichtlich
neuer Sachverhaltsdarstellungen überhaupt zu hören sind – zu keinen anderen
Schlüssen. Die An­zahl der Liegenschaftstransaktionen insbesondere im Zeitraum
des Erwerbs der Liegen­schaft D-Strasse stellt ein weiteres Indiz für den
gewerbsmässigen Liegenschaftenhan­del dar.
4.5
Das Kriterium der Gewinnstrebigkeit setzt sich
aus der generellen Gewinngeeignetheit des Vorgehens (objektives Element) und
der individuellen Gewinnerzielungsabsicht der be­treffenden Person (subjektives
Element) zusammen (BGr, 6. Juni 2023, 9C_606/2022, E. 4.2, 19. Juli
2020, 2C_495/2019, E. 2.2.1, BGE 143 V 177, E. 4.2.2, 138 II 251 E. 4.3.3.).
Dass sich Kauf und Verkauf der D-Strasse objektiv als geeignet erwiesen, einen
Gewinn zu generieren, zeigt sich bereits an den Umständen, dass das
Mehrfamilienhaus der gesamten Haltedauer renditeorientiert vermietet und
schliesslich mit einem Grundstückgewinn von rund Fr. … verkauft wurde.
Die Beteuerung der Pflichtigen, nicht gewinnstrebig
gehandelt zu haben, zielt denn auch auf den subjektiven Teilgehalt der
Gewinnstrebigkeit ab, die Absicht der Gewinnerzielung. Mit welcher Absicht eine
Liegenschaft erworben wurde, ist ein innerer Umstand. Als solcher ist er einem
direkten Beweis nicht zugänglich, sondern es muss vielmehr anhand äusserer Indi­zien
abgewogen werden, ob für die steuerpflichtige Person beim Erwerb der Immobilie
die Absicht des Handels oder aber die Absicht der Kapitalanlage im Vordergrund
stand (BGr, 6. Juni 2017, 2C_866/2016, E, 3.4).
Die Pflichtigen führen aus, sie hätten sich nicht darum
bemüht, den Gewinn aus dem Verkauf zu maximieren, was sich auch daran zeige,
dass die Liegenschaft nicht am Markt ausge­schrieben und beworben worden sei,
sondern dass der Pflichtige direkt einen ehemaligen Kunden der J AG und
guten Bekannten kontaktiert hätte, von dessen Interesse an einem Renditeobjekt
er gewusst habe. Mit diesem hätten dann auch keine Preis­verhandlungen
stattgefunden, sondern das Objekt habe ihm zugesagt und der Kaufvertrag habe in
Kürze geschlossen werden können. Der Pflichtige habe dem Käufer dann gar aus
Sympathie einen Preisnachlass von Fr. … gewährt, ein Freundschaftsdienst
wider­spreche gewerblichem Handeln. Schliesslich bringen die Pflichtigen vor,
mit dem Verkauf sei einzig bezweckt worden, die sich am Markt selten bietende
Chance zu nutzen, einen Alterswohnsitz in G zu finanzieren. Der Verkaufserlös
sei daher auch nicht reinves­tiert worden, um ihn weiterhin unternehmerisch
einzusetzen.
Selbst wenn es zutreffen sollte, dass die Maklergebühr für
die Vermittlung der Liegenschaft D-Strasse der J AG bezahlt wurde, ohne
dass diese sich aktiv um die Vermittlung bemüht hätte, ist den Ausführungen der
Pflichtigen Folgendes entgegenzuhalten: Auf die Durchführung einer aufwändigen
Marktanalyse und eine offensive Bewerbung der Liegenschaft D-Strasse am Markt
konnte verzichtet werden, da der Pflichtige aufgrund seiner beruflichen
Tätigkeit bei der J AG, seiner jahrelangen Berufserfahrung und seiner fundierten
Marktkenntnisse den Immobilien­markt und den erzielbaren Kaufpreis der
Liegenschaft bereits ausreichend einschätzen konnte. Aus eben dieser
beruflichen Tätigkeit kannte er auch den Käufer, der ein ehemaliger Kunde der J AG
war, sowie dessen Vermögenssituation und Kauf­interesse. Auf diese aus seiner
Erwerbstätigkeit gewonnene Kenntnis griff der Pflichtige nun zurück, um die in
seinem eigenen Portfolio gehaltene Liegenschaft D-Strasse zu ver­kaufen. Vor
diesem Hintergrund ist der schnelle und direkte Vertragsschluss keineswegs als
Indiz für einen Vorgang im rein privaten Vermögensverwaltungskontext zu werten
(vgl. VGr, 21. Dezember 2016, SB.2016.00109, E. 3.10).
Was die Gewährung des Preisnachlasses betrifft, so kann
auf die überzeugenden Ausführun­gen der Vorinstanz verwiesen werden, gegen
welche die Pflichtigen nichts Stichhaltiges ein­wenden: Aus der Korrespondenz
zwischen dem Pflichtigen und dem Käufer ist zu schlies­sen, dass es sich beim
Preisnachlass nicht um einen Freundschaftsdienst aus Sympathie han­delte, wie
dies die Pflichtigen darstellen möchten, sondern dass er im Zusammenhang mit
einer Zusicherung im Kontext der Vertragsabwicklung bzw. allfälliger Ansprüchen
daraus gewährt worden war. Hinzukommt, dass Gewinnstrebigkeit keine
systematische Gewinn­maximierung voraussetzt (BGr, 22. Januar 2024,
9C_632/2023, E. 4.5.3, BGr, 6. Juni 2023, 9C_606/2022, E. 6.4).
Wenn die Pflichtigen sodann betonen, sie hätten den
Verkauf einzig aus dem Grund getätigt, eine seltene Gelegenheit für den Erwerb
eines Alterswohnsitzes in G zu finanzieren, überzeugt dies nicht. Wie die
Pflichtigen selbst ausführen, standen sie im selben Jahr, in dem sie ihr Haus
an der I-Strasse in G kauften, bereits in fortgeschrittenen Verhand­lungen für
den Kauf einer anderen Liegenschaft in G, die dann aber nicht zum Ab­schluss
führten; dies zeigt, dass die Gelegenheiten, ein Objekt in G zu finden, das den
Vorstellungen der Pflichtigen entsprach, nicht derart ausserordentlich waren.
Ohnehin bleibt aber unklar, was die Pflichtigen aus ihrer Schilderung zur
Verwendung des Grundstückge­winns zu ihren Gunsten ableiten möchten. Denn es
ist zwar nicht streitig, dass der Erlös aus dem Verkauf der Liegenschaft D-Strasse
nicht in den Liegenschaftenhandel reinvestiert, sondern für private Zwecke
verwendet wurde. Damit verliess der Erlös zumindest für den Moment den
unternehmerischen Kreislauf. Der Verbrauch von
Einkünften
aus Erwerbstä­tigkeit zur Begleichung privater Lebenshaltungskosten entspricht
indes dem Normalfall
, ist doch einer der Hauptzwecke der Erwerbstätigkeit –
der unselbständigen wie auch der selb­ständigen – geradezu in aller Regel die
Erlangung finanzieller Mittel zur Bestreitung des Le­bensunterhalts. Von dem Verzicht
einer Reinvestition in den Liegenschaftenhandel lässt sich jedenfalls nicht der
Schluss ableiten, der Erwerb und Verkauf der Liegenschaft D-Strasse wäre nicht
in gewinnstrebiger Absicht erfolgt.
Vorderhand gegen eine gewerbliche Tätigkeit spricht
vorliegend die lange Haltedauer der Liegenschaft D-Strasse von 25 Jahren. Zwar
stellt eine kurze Besitzdauer oft ein deut­liches Indiz für gewerbsmässigen
Liegenschaftenhandel dar. Eine längere Haltedauer kann aber durchaus auch
unternehmerischen Zielen entsprechen, namentlich wenn mit dem Ver­kauf
zugewartet wurde, etwa um von einer prognostizierten Preissteigerung und
günstiger Marktentwicklung zu profitieren (VGr, 14. Juni
2023, SB.2023.00020. E. 3.3.6; 26. August 2020, SB.2020.00044, E. 2.5;
BGE 125 II 113 E. 6c./cc).
Insbesondere, wenn ein nennens­wertes
Portfolio vorhanden ist, wie dies bei den Pflichtigen der Fall ist, besteht
kein äusserer Druck eine bestimmte Liegenschaft zu verkaufen, um Liquidität für
den Lebensunterhalt zu erlangen, sondern es kann flexibel auf die
Marktentwicklung reagiert werden. Der durch den Verkauf der D-Strasse
realisierte erhebliche Grundstückgewinn von knapp Fr. … widerspiegelt die
äusserst günstige Marktentwicklung und Preissteigerung und lässt die lange
Haltedauer jedenfalls im konkreten Fall als aus unternehmerischer Sicht
durchaus er­folgsbringend beurteilen. Ist ein Vermögenswert einmal Teil des
Geschäftsvermögens ge­worden, geht er nicht durch blossen Zeitablauf, also etwa
durch eine lange Haltedauer, ins Privatvermögen über; hierfür wäre ein objektiv
erkennbarer Willensentschluss vonnöten (BGE 125 II 113 6c.bb).
Gegen eine Qualifikation der Liegenschaft D-Strasse als
Geschäftsvermögen im Steu­erjahr 2018 spricht schliesslich nicht, dass die
Pflichtigen die Liegenschaft D-Strasse stets als Privatvermögen deklariert
haben und dies von den Steuerbehörden über alle Jahre hinweg nie geprüft und
folglich akzeptiert wurde. Erst mit dem Verkauf der Liegenschaft lag eine
veränderte Situation vor, die eine Neubeurteilung gerechtfertigt (BGr, 22. Januar
2024, 9C_613/2023, E. 4.5.4) und die dann zur Qualifikation der Liegenschaft
D-Strasse als Geschäftsvermögen geführt hat. Vor diesem Zeitpunkt bestand kein
Anlass, die Zugehörig­keit der D-Strasse zum Privat- oder Geschäftsvermögen zu
ergründen. Generell kommt nach ständiger Rechtsprechung einer Veranlagung bei
periodischen Steuern nur für die be­treffende Periode Rechtskraft zu; die
tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse können in einem späteren
Veranlagungszeitraum anders gewürdigt werden. Wenn das kantonale Steu­eramt die
Liegenschaft D-Strasse entsprechend der Deklaration der Pflichtigen in den
vergangenen Steuerperioden im Privatvermögen belassen hat, stand dies einer
Überprüfung in der Steuerperiode 2018 nicht entgegen. Ebenso wenig lag darin
ein zur Begründung von schutzwürdigem Vertrauen geeignetes oder
widersprüchliches Verhalten (vgl. BGr, 28. Sep­tember 2022, 2C_827/2021,
2C_850/2021, E. 5.4, Richner et al., VB zu Art. 109–121 DBG N 50 und
80, mit Hinweisen auf die Gerichtspraxis).
Bei einer
Gesamtwürdigung sämtlicher dargelegter Faktoren erscheinen die konkrete Vor­gehensweise,
allem voran die Fremdfinanzierungsquote von rund 80 % beim Erwerb, die
Häufigkeit der Immobilientransaktionen und die berufliche Nähe zur
Immobilienbranche entscheidend für den Schluss, dass der Rahmen einer
schlichten Privatvermögensverwaltung gesprengt wurde und die Liegenschaft D-Strasse
bereits seit dem Erwerbszeitpunkt Teil der selbständigen Erwerbstätigkeit des
Pflichtigen diente und daher Teil von dessen Ge­schäftsvermögens bildete.
Folglich stellt der Gewinn aus dem Verkauf der Liegenschaft D-Strasse Einkommen
aus gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel dar.
Inwiefern die Qualifikation des Pflichtigen als
Liegenschaftenhändler dessen Grundrechte verletzt hätte, wird schliesslich
nicht ausgeführt und es ergeben sich auch aus den Akten keine Anhaltspunkte
darauf, weshalb auf diese Rügen nicht weiter einzugehen ist.
Die Beschwerde ist somit
abzuweisen.
5.
Bei diesem Ausgang des
Verfahrens sind die Gerichtskosten den Pflichtigen aufzuerlegen (Art. 144
Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und es steht ihnen
keine Entschä­digung zu.
Demgemäss erkennt die Kammer:
1.    Die
Beschwerde SB.2023.00103 betreffend direkte Bundessteuer 2018 wird abgewie­sen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr.
15'500
.-;     die übrigen Kosten betragen:
Fr.        140.-
Zustellkosten,
Fr.   15'640.-
Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden unter solidarischer Haftung für
die gesamten Kosten auferlegt.
4.    Entschädigungen
werden nicht zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6.
6004 Luzern, einzureichen.
6.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Steuerrekursgericht;
c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).