zh_verwaltungsgericht · SR.2002.00014 · 2003-12-16 · de

Nachveranlagung der Erbschaftssteuer | Tochter erbt am 8.7.1999 vorzugsbewertetes Grundstück. Am 1.1.2000 ändert das Gesetz und die direkten Nachkommen werden von der Erbschaftssteuer befreit. Der Grund für die Vorzugsbewertung entfällt nach dem 1.1.2000. Welches sind die Auswirkungen auf den Nachveranlagungsanspruch? Die Auslegung der massgebenden Normen ergibt, dass die korrektive Funktion der Nachveranlagung nach § 17 ESchG verlangt, dass dieser auch übergangsrechtlich diejenigen rechtlichen Normen zugrundezulegen sind, welche bei der seinerzeitigen Vorzugsbewertung in Geltung standen. Dies gilt insbesondere auch und gerade für die Bestimmungen betreffend die subjektive Steuerpflicht. Abweisung.

Zürich Verwaltungsgericht 03..2.16.1 SR.2002.00014
Zurich Verwaltungsgericht 03..2.16.1 SR.2002.00014
Zurigo Verwaltungsgericht 03..2.16.1 SR.2002.00014

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2002.00014
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Geschäftsnummer:
SR.2002.00014
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 16.12.2003
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Nachveranlagung der Erbschaftssteuer
Tochter erbt am 8.7.1999 vorzugsbewertetes Grundstück. Am 1.1.2000 ändert das Gesetz und die direkten Nachkommen werden von der Erbschaftssteuer befreit. Der Grund für die Vorzugsbewertung entfällt nach dem 1.1.2000. Welches sind die Auswirkungen auf den Nachveranlagungsanspruch? Die Auslegung der massgebenden Normen ergibt, dass die korrektive Funktion der Nachveranlagung nach § 17 ESchG verlangt, dass dieser auch übergangsrechtlich diejenigen rechtlichen Normen zugrundezulegen sind, welche bei der seinerzeitigen Vorzugsbewertung in Geltung standen. Dies gilt insbesondere auch und gerade für die Bestimmungen betreffend die subjektive Steuerpflicht.
Abweisung.
Stichworte:
ENTSTEHUNG
INTERTEMPORALES RECHT
NACHKOMMENBEFREIUNG
NACHVERANLAGUNG
NACHVERANLAGUNGSANSPRUCH
SOLIDARHAFTUNG
STEUERFREIHEIT
STEUERPFLICHT
SUBJEKTIVE STEUERPFLICHT
ÜBERGANGSRECHT
VERFAHREN
VORZUGSBEWERTUNG
ZWECKENTFREMDUNG
Rechtsnormen:
Art. 28 BGBB
§ 7 ESchG
§ 11 ESchG
§ 15 ESchG
§ 17 ESchG
§ 40 Abs. I ESchG
§ 52 Abs. II ESchG
§ 57 ESchG
§ 78 ESchG
§ 41 StG
Art. 619 ZGB
Publikationen:
RB 2003 Nr. 110 S. 231
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 1
I.
Mit Verfügung vom 26. September 2001 auferlegte die Finanzdirektion des
Kantons Zürich A, einer Tochter des bis zu seinem Tod am 8. Juli 1999 in X
wohnhaft gewesenen C, Erbschaftssteuern von Fr. 6'020.-. Zum Nachlass des
Verstorbenen gehörte eine Reihe von landwirtschaftlichen Grundstücken in Y,
welche von der Finanzdirektion gemäss § 15 des Erbschafts- und Schenkungs­steuer­ge­setzes
vom 28. September 1986 (in der Fassung vom 23. August 1999; ESchG)
grossmehrheitlich nur mit dem Ertragswert zum steuerbaren Vermögen gerechnet
wurden.
Nachdem der Finanzdirektion zur Kenntnis gelangt war, dass die fraglichen
Nachlassgrund­stücke ganz oder teilweise veräussert oder zweckentfremdet worden
waren bzw. werden sollten, stellte diese Behörde mit Verfügung im Nachveranlagungsverfahren
vom 14. Au­gust 2002 fest, dass die Voraussetzungen für die seinerzeitige
Vorzugsbewertung weggefallen seien und auferlegte sie A auf der Basis eines für
die Nachveranlagung massgebenden höheren Vermögens eine Erbschaftssteuer von (Fr. 32'028.-
./. bereits bezahlte Steuer von Fr. 6'020.- =) Fr. 26'008.-.
Hiergegen erhob A am 16. September 2002 Einsprache mit dem An­trag, die
angefochtene Verfügung sei, soweit diese sie betreffe, aufzuheben, und zwar
auch insoweit, als darin zu ihren Lasten eine solidarische Haftung für die
Steuern ihrer Miterben verfügt worden sei. Zur Begründung des Rechtsmittels
wurde ausgeführt, der Erblasser sei zwar bereits am 8. Juli 1999
verstorben, d.h. noch vor dem 1. Januar 2000, an welchem Stichtag das Änderungsgesetz
zum Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz vom 23. August 1999 (im Folgenden:
AendG) in Kraft getreten sei. Indessen seien die Voraussetzungen für den
Wegfall der Vorzugsbewertung nach § 15 ESchG erst nach dem 1. Januar 2000
eingetreten. Gemäss Art. II Abs. 1 AendG fänden die geänderten
Bestimmungen auf alle Steuerfälle Anwendung, in welchen der Steueranspruch nach
Inkrafttreten des Gesetzes entstanden sei. Da der Nachveranlagungsanspruch
gemäss § 17 ESchG erst mit der Veräusserung oder Zweckentfremdung
entstehe, sei für die Nachveranlagung § 11 ESchG (in der Fassung gemäss
AendG; in Kraft seit 1. Januar 2000) anzuwenden, welche Vorschrift die Nachkommen
von der subjektiven Steuerpflicht befreie.
Die Finanzdirektion wies die Einsprache mit Verfügung vom 25. September
2002 vollumfänglich ab. Die Entscheidungsgründe lassen sich wie folgt
zusammenfassen: Die Vorschriften über die Nachveranlagung von ehedem zum
Ertragswert bewerteten Nachlassgrundstücken lauteten in § 17 ESchG (im Wesentlichen)
gleich wie in § 17 ESchG vor dessen Änderung durch das AendG (aESchG).
Grundsätzlich bestritten die Erben den Anspruch der Steuerbehörde nicht, eine
Nachveranlagung durchzuführen. Sie forderten lediglich die Anwendung von § 11
ESchG, wonach neben dem Ehegatten auch die Nachkommen des Erblassers von der
Steuerpflicht befreit seien. Indessen müssten im Rahmen der Nachveranlagung –
als der "zweiten Phase der Besteuerung" – jene Normen angewandt
werden, die bei der in der ersten Phase erfolgten Vorzugsbewertung in Geltung
gestanden hätten. Zu dieser Auslegung führe schon der blosse Wortlaut der
Übergangsbestimmung von § 78 Abs. 2 ESchG. Die Veräusserung oder
Zweckentfremdung eines vorzugsbewerteten Grundstücks sei kein
steuerbegründendes Ereignis gemäss § 7 ESchG (mehr), sondern löse
lediglich den Nachbezug der früher begründeten Erbschaftssteuer auf der
Differenz zwischen dem Verkehrswert im Zeitpunkt der Eröffnung des Erbgangs und
dem seinerzeit veranlagten Vorzugswert aus. Auch der Wortlaut von § 17 Abs. 1
ESchG verdeutliche, dass im Nachveranlagungsverfahren kein neu entstandener
Steueranspruch geltend gemacht werde, sondern dass es um die Neubewertung eines
vorbestehenden Steueranspruchs gehe. Da dieser im vorliegenden Streitfall vor
dem 1. Januar 2000 begründet worden sei, berufe sich A zu Unrecht auf die
Steuerbefreiung von Nach­kommen nach § 11 ESchG. Soweit sie sich gegen die
Solidarhaftung der Erben für die Erb­schaftssteuern wende, übe sie
unbehelfliche Kritik an den in § 57 ESchG zum Ausdruck kommenden Wertungen
des Steuergesetzgebers.
II.
Hiergegen erhob A am 25. Oktober 2002 Rekurs an das Verwaltungsgericht mit
den Anträgen, von der Nachveranlagung der Erbschaftssteuer sei abzusehen und es
sei die verfügte Solidarhaft aufzuheben. Zudem verlangte sie die Zusprechung
einer Parteientschädigung.
Die Finanzdirektion schloss auf
Abweisung des Rekurses.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1.
Gegen den Einspracheentscheid der
Finanzdirektion kann der Steuerpflichtige nach § 43 Abs. 1 ESchG beim
Verwaltungsgericht Rekurs erheben. Laut § 43 Abs. 4 ESchG sind die
Bestimmungen über das Rekursverfahren bei Einschätzungen für die Staatssteuer
sinngemäss anwendbar (vgl. §§ 147 ff. des Steuergesetzes vom 8. Juni
1997; StG). Da mehrere durch eine Erbschaft bereicherte Personen selbständig
steuerpflichtig sind, kann jeder Beteiligte selbständig Rekurs erheben.
Gegenüber solchen Beteiligten, welche – wie hier die beiden Geschwister der
Rekurrentin – auf ein Rechtsmittelverfahren verzichten, wird die Veranlagung
rechtskräftig (Felix Richner/Walter Frei, Kommentar zum Zürcher Erbschafts- und
Schenkungssteuergesetz, Zürich 1996, § 41 N. 14).
Mit Rekurs können laut § 43 Abs. 2
ESchG alle Mängel des angefochtenen Entscheids sowie des vorangegangenen
Verfahrens gerügt werden. Dabei sind neue tatsächliche Behauptungen und
Beweismittel zulässig (VGr, 22. November 2000, SR.1999.00019 = ZStP 2001, 148, E. 1a
mit Verweisungen). Das Verwaltungsgericht hat damit die gleiche freie und umfassende
Prüfungsbefugnis wie die Finanzdirektion im Einspracheverfahren.
2.
Der Erbschaftssteuer unterliegen gemäss § 3
Abs. 1 ESchG alle Vermögensübergänge (Erbanfälle und Zuwendungen) kraft
gesetzlichen Erbrechts oder aufgrund einer Verfügung von Todes wegen. Kraft § 7
lit. a ESchG (und aESchG) entsteht der Anspruch auf die Erbschaftssteuer
mit Eröffnung des Erbgangs, also nach Art. 537 Abs. 1 ZGB mit dem Tod
des Erblassers (RB 1993 Nr. 31). Stichtag ist vorliegend der 8. Juli 1999.
Berechnet wird die Steuer grundsätzlich vom
Verkehrswert, welcher dem übergegangenen Vermögen im Zeitpunkt der Entstehung
des Steueranspruchs, mithin bei Eröffnung des Erbgangs, zukommt (§ 13 Abs. 1
in Verbindung mit § 7 lit. a ESchG; VGr, 24. November 1999,
SR.1999.00001 = ZStP 2000, 150 E. 2a). Nach den Verhältnissen am Stichtag
richtet sich nebst der Wertermittlung des Steuerobjekts nicht nur die – hier
nicht streitige – Frage nach dem landwirtschaftlichen Charakter der
streitbetroffenen Grundstücke, sondern auch die Beurteilung der persönlichen
Steuerpflicht (VGr, 11. Juni 2003, SR.2002.00013).
3.
Die Erbschaftssteuer als eigentliche
Spezialeinkommenssteuer wird in der Lehre oft als Rechtsverkehrssteuer
bezeichnet, da sie an die erbrechtliche Rechtsnachfolge anknüpft (vgl. anstelle
vieler Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts,
6. A. Zürich 2002, 205). Besteuert wird das Vermögen, welches dem einzelnen Erben
bzw. Vermächtnisnehmer zufolge Todes unentgeltlich zugekommen ist (Erbanfall­steuer).
Befinden sich land- und forstwirtschaftliche Grundstücke, die weiterhin der Landwirtschaft
dienen, im Nachlassvermögen, so werden diese gemäss § 15 ESchG ausnahmsweise
nicht zum Verkehrswert, sondern zum Ertragswert bewertet.
3.1
Wird ein Grundstück im Sinn von § 15 ESchG
innert 20 Jahren ganz oder teilweise veräussert oder fallen innert dieser Frist
die Voraussetzungen der Vorzugsbewertung dahin, so wird die Steuer nachträglich
vom damaligen Verkehrswert, höchstens jedoch vom erzielten Erlös, berechnet (§ 17
Abs. 1 ESchG). Diese Rechtslage bestand schon nach § 17 Abs. 1
aESchG, welche Norm mit Ausnahme des kraft AendG ausgemerzten Hinweises auf § 16
aESchG wörtlich identisch ist mit § 17 Abs. 1 ESchG.
Das Institut der Nachveranlagung bildet das
unter dem Gesichtswinkel der Rechtsgleichheit zu postulierende Gegenstück zur
Vorzugsbewertung und weist insoweit Gemeinsamkeiten mit der ergänzenden
Vermögenssteuer gemäss §§ 41 ff. StG auf (vgl. Richner/Frei, § 17
N. 1, 4). Es ist im Übrigen vor dem Hintergrund der Vorschriften über das
bäuerliche Erb- bzw. Bodenrecht zu würdigen: Wird einem Erbe bei der Erbteilung
ein landwirtschaftliches Gewerbe oder Grundstück zu einem unter dem
Verkehrswert liegenden Anrechnungswert zugewiesen, so hat jeder Miterbe bei
einer späteren "Veräusserung", worunter insbesondere auch eine
Zweckentfremdung fällt, Anspruch auf den seiner Erbquote entsprechenden Anteil
am Gewinn (vgl. Art. 619 ZGB und Art. 28 f. des Bundesgesetzes
über das bäuerliche Bodenrecht vom 4. Oktober 1991
[
BGBB
]
; SR 211.412.11).
Unter den nämlichen Voraussetzungen, d.h. bei Realisierung des Mehrwerts im
Zusammenhang mit einer Veräusserung oder Zweckentfremdung eines landwirtschaftlichen
Grundstücks, will § 17 ESchG "dem Staat einen Nachsteueranspruch auf
dem Mehrwert wahren, der gegenüber der Vorzugsbewertung – d.h. bezogen auf den
Verkehrswert im Zeitpunkt des Erbanfalls – realisiert worden ist" (VGr, 6.
Dezember 1988, SR 88/0043, E. 3b, Abs. 3). Im Licht des
Gesetzeszwecks richtet sich dieser Besteuerungsanspruch zwar tendenziell auf
den ganzen realisierten Mehrwert. Steuerpflichtig ist aber gemäss § 17 Abs. 2
ESchG nur der Veräusserer bzw. der Eigentümer des Grundstücks, bei dem die
Voraussetzungen für die Vorzugsbewertung nachträglich entfallen sind. Mit
dieser Regelung wird für die Nachveranlagung nicht an die durch Erbfolge,
Erbvorbezug oder Schenkung entstandenen früheren Eigentumsverhältnisse
angeknüpft. Massgebend sind vielmehr die Eigentumsverhältnisse im Zeitpunkt der
Entstehung der Nachveranlagungsvoraussetzungen. Deshalb hat der Ver­äusserer
bzw. Eigentümer nur die auf seine Erbquote entfallende zusätzliche Erbschaftssteuer
zu bezahlen (und bleiben die übrigen Miterben, die ebenfalls von der Vorzugsbewertung
profitiert haben, von einer Nachveranlagung verschont; vgl. Richner/Frei, N. 23),
genau so, wie umgekehrt der Miterbe nach Art. 28 Abs. 1 BGBB nur
Anspruch auf einen seiner Erbquote entsprechenden Gewinnanteil hat. Im Einklang
damit hat die Finanzdirektion mit Verfügung vom 14. August 2002 denn auch
gegenüber der Rekurrentin entsprechend deren Erbberechtigung nur einen Drittel
der "Nachsteuer" nachveranlagt. Es ist deshalb nicht ganz
verständlich, weshalb die Finanzdirektion in ihrer Rekursantwort die Auffassung
vertreten hat, der veräussernde oder zweckentfremdende Erbe sei für den ganzen
realisierten Mehrwert nachzuveranlagen. Dergleichen ergibt sich entgegen der
Behauptung der Erbschaftssteuerbehörde insbesondere auch nicht aus dem
vorzitierten unveröffentlichten Urteil des Verwaltungsgerichts.
3.2
Die gemäss § 17 ESchG nachveranlagte Steuer
ist im Urteil eines Teils der Lehre eine Nachsteuer (vgl. §§ 52 ff.
ESchG; vgl. Richner/Frei, § 17 N. 3). Dagegen spricht unter anderem,
dass der Nachveranlagungsanspruch nicht nach der nachsteuerrechtlichen Vorschrift
von § 52 Abs. 2 verjährt, sondern nach § 40 Abs. 1 ESchG
betreffend die Verjährung des "Steuer- oder
Nachveranlagungsanspruchs". Es liesse sich daher ebenso gut die Auffassung
vertreten, die nachveranlagte Steuer sei – wie die ergänzende Vermögenssteuer –
eine "eigenständige Steuer" (vgl. Felix
Richner/Walter
Frei/Stefan Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich
1999,
§ 44 N. 2). Die
Frage braucht nicht abschliessend beurteilt zu werden. Richtig ist jedenfalls
die Feststellung der Rekurrentin, dass der Nachveranlagungsanspruch vom
Besteuerungsanspruch – hier im Sinn von § 7 lit. a ESchG – zu
unterscheiden ist und im Gegensatz zu diesem "nicht schon im Zeitpunkt des
Todes des Erblassers", sondern erst mit dem Dahinfallen der
Voraussetzungen für die Vorzugsbewertung, entsteht. Fraglich ist nur, welche
Schlüsse sich daraus im vorliegenden Fall ergeben, wo im Zeitraum zwischen
Erbgang und Entstehung des Nachveranlagungsanspruchs kraft einer
Gesetzesänderung die subjektive Steuerpflicht desjenigen Erben entfallen ist,
der sein vordem privilegiert besteuertes Erbe veräussert bzw. zweckentfremdet
hat.
4.
Nach Art. II Abs. 1 AendG finden
"die geänderten Bestimmungen
[
...
]
Anwendung auf alle Steuerfälle, in denen der
Steueranspruch nach Inkrafttreten dieses Gesetzes entstanden ist". Damit
harmoniert § 78 Abs. 1 ESchG, welche Vorschrift die Bestimmungen des
bisherigen Rechts für anwendbar erklärt "auf Steuerfälle, in denen der
Steueranspruch vor Inkrafttreten dieses Gesetzes entstanden ist...".
Daraus folgert die Rekurrentin aber zu Unrecht, dass "der Frage nach der
Anwendbarkeit von § 78 auf den vorliegenden Fall nur untergeordnete
Bedeutung zukommen" dürfte, wenn damit zum Ausdruck gebracht werden will –
worauf die ganze Argumentation hinausläuft –, dass die vorliegende Streitfrage
nach der subjektiven Steuerbefreiung der Rekurrentin statt nach § 78 (Abs. 2)
ESchG auf der Grundlage von Art. II Abs. 1 AendG zu entscheiden sei
und dass unter "Steueranspruch" im Sinn dieser letztgenannten
Vorschrift der selbständige "Nachveranlagungsanspruch" im Sinn von § 17
ESchG zu subsumieren sei, welcher demgemäss nach dem 1. Januar 2000 gegenüber
der Rekurrentin als Nachfahrin der Erblasserin gar nicht mehr habe begründet
werden können. Denn § 78 ESchG gehört im Gegensatz zu § 11 ESchG
nicht zu den "geänderten Bestimmungen" im Sinn von Art. II Abs. 1
AendG. § 78 Abs. 1-4 aESchG sind vielmehr identisch mit § 78 Abs. 1-4
ESchG. Art. II Abs. 1 AendG bezieht sich nur auf die geänderten materiellrechtlichen
Bestimmungen gemäss Art. I des AendG, nicht aber auch auf § 78 ESchG,
welche Vorschrift wie Art. II Abs. 1 AendG übergangsrechtlicher Natur
ist. Art. II Abs. 1 AendG ist deshalb mit Bezug auf die Anwendbarkeit
von § 78 ESchG überhaupt nichts zu entnehmen, geschweige denn will sie
diese Vorschrift zurückdrängen. Die Frage nach der übergangsrechtlichen
Anwendbarkeit von § 11 ESchG auf den vorliegenden Fall beurteilt sich
demnach nach § 78 ESchG, was die Vorinstanz richtig gesehen hat. Auf
allgemeine Grundsätze, wie sie die Rekurrentin unter Hinweis auf das
verwaltungsrechtliche Schrifttum verficht (Max Imboden/René Rhinow/Beat Krähenmann,
Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Basel/Frankfurt a.M. 1986/1990, Nr. 15
B/IIIa mit Hinweisen), wäre nur in Ermangelung von
ü
bergangsbestimmungen des ESchG allenfalls zurückzugreifen.
Im Übrigen müsste sich die (an der zitierten Fundstelle gar nicht referierte)
angebliche Regel, nicht zum Vorteil, sondern zum Nachteil der Rekurrentin
auswirken. Soll nämlich der "Vollzug" des "Steuerobjekts"
(gemeint wohl: Verwirklichung des steuerbegründenden Tatbestands; Steuerobjekt
ist das erbrechtlich übergegangene Nettovermögen) als "einmaliger
Vorgang" intertemporalrechtlich massgebend sein, dann könnte es sich
hierbei nur um den Erbgang handeln (vgl. Erwägung Ziffer 2), und nicht um
die nach Inkraftsetzung von § 11 ESchG (Steuerfreiheit der Nachkommen des
Erblassers) per 1. Januar 2000 eingetretenen "neuen" Tatsachen, die
zum Dahinfallen einer früheren Vorzugsbewertung führen.
5.
Die korrektive Funktion der Nachveranlagung
nach § 17 ESchG verlangt, dass dieser auch übergangsrechtlich diejenigen
rechtlichen Normen zugrundezulegen sind, welche bei der seinerzeitigen
Vorzugsbewertung in Geltung standen, und zwar insbesondere auch und gerade die
Bestimmungen betreffend die subjektive Steuerpflicht.
Genau dies besagt die auf den Streitfall
anwendbare Übergangsbestimmung von § 78 Abs. 2 ESchG (bzw. aESchG;
vgl. Erwägung Ziffer 4). Danach gelten für Steuerfälle, in denen der
Steueranspruch bereits vor Inkrafttreten dieses Gesetzes entstanden ist, die Bestimmungen
des bisherigen Rechts. Die Bestimmungen über das Verfahrensrecht, das Ver­anlagungs-
und Rechtsmittelverfahren, die Änderung rechtskräftiger Entscheide sowie den
Steuerbezug finden mit Inkrafttreten dieses Gesetzes Anwendung, auch wenn der
Todesfall vorher eingetreten oder die Schenkung vor diesem Zeitpunkt vollzogen
worden ist. Die Aufzählung in § 78 Abs. 2 ESchG bezieht sich einzig
auf die Gesetzesabschnitte "3. ... Verfahrensrecht", "4.
...Veranlagungs- und Rechtsmittelver­fahren", "5. ... Änderung
rechtskräftiger Entscheide" und "6. ... Steuerbezug".
Damit fallen insbesondere die Belange der
Ausnahmen von der Steuerpflicht, der Nachveranlagung und der Steuerberechnung,
welcher in den Abschnitten "1. Steuerpflicht" (§§ 10 ff.
ESchG) und "2. Steuerbemessung" (§§ 13 ff. ESchG) geregelt
sind, nicht unter jene neuen Bestimmungen, die § 78 Abs. 2 ESchG auch
auf altrechtliche Erbgänge und Schenkungen als anwendbar erklärt. Die
Nachveranlagung beurteilt sich somit im Zusammenhang mit Nachlassgrundstücken,
die vor dem 1. Januar 2000 entsprechend § 15 aESchG bewertet wurden, nach
den Bestimmungen von §§ 17 und 18 bzw. §§ 21, 22 und 23 aESchG, und
zwar auch insoweit, als die Veräusserung oder Zweckentfremdung nach dem 1.
Januar 2000 stattgefunden hat. Der Gesetzgeber hat sich damit gegen eine
"unechte" Rückwirkung der Vorschriften des 1. und 2.
Gesetzesabschnitts ausgesprochen (vgl. zum Begriff derselben BGE 122 II
113 E. 3b/dd, BGE 122 V 5 E. 3a), welche nicht zuletzt dazu
geführt hätte, dass gegenüber Nachkommen von vor dem 1. Januar 2000
verstorbenen Erblassern keine Erbschaftssteuern auf nach diesem Zeitpunkt
veräusserten oder zweckentfremdeten Nachlassgrundstücken mehr hätten erhoben
werden dürfen. Dass genau diese Rechtsfolgen des AendG bewusst vermieden werden
wollten, ergibt sich auch aus den Gesetzesmaterialien, insbesondere aus dem
Bericht und Antrag des Regierungsrats vom 8. Juli 1998 (ABl 1998, 871),
worin es in Ziffer VI/E unter dem Titel "Nachveranlagung bei land-
und forstwirtschaftlichen Grundstücken, die zum Ertragswert bewertet wurden (§ 17
ESchG)" heisst: "Inskünftig kommt dieser Bestimmung lediglich noch
Bedeutung zu im Zusammenhang mit land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken.
Diese sollen weiterhin zum Ertragswert bewertet werden (§ 15 ESchG); im
Falle einer Veräusserung oder Zweckentfremdung innert zwanzig Jahren ist
jedoch, wie bis anhin, eine Nachveranlagung vorzunehmen".
6.
Dass nach dem Wortlaut von Art. II Abs. 2
AendG "die Nachveranlagung gemäss § 17 ESchG in der Fassung vom 28.
September 1986 ... auch nach Inkrafttreten dieses Gesetzes" ausdrücklich
nur mit Bezug auf seinerzeit vorzugsbewertete Geschäftsgrund­stücke im Sinn von
§ 16 ESchG vorbehalten worden ist, führt nicht zum Schluss auf qualifiziertes
Schweigen des Gesetzgebers zur Nachveranlagung des Mehrwerts von land- oder
forstwirtschaftlichen Grundstücken. Damit hat es vielmehr lediglich folgende
Bewandtnis: Mit dem AendG wurde wie erwähnt § 16 ESchG aufgehoben (vgl.
Erwägung Ziffer 3.1). An die Stelle dieser Vorschrift trat eine
entsprechende Ermässigung des Steuerbetrages (vgl. §§ 25a und 25b ESchG).
Dies hatte zur Folge, dass auch § 17 ESchG anzupassen war; der Verweis auf
§ 16 ESchG musste entfallen. Um die Nachveranlagung der gemäss § 16
aESchG vorzugsbewerteten Geschäftsliegenschaften auch nach Inkrafttreten der
Gesetzesänderung zu ermöglichen, war die Aufnahme von Art. II Abs. 2
in das Änderungsgesetz deshalb erforderlich. Diese Bestimmung, welche die
Nachveranlagung für Geschäftsliegenschaften sicherstellen sollte, ist nicht
dahingehend zu verstehen, dass damit die Nachveranlagung für gemäss § 15
ESchG zum Ertragswert veranlagte land- und forstwirtschaftliche Liegenschaften
ausgeschlossen wäre. Der Gesetzgeber wollte im Gegenteil für sämtliche
vorzugsbewerteten Grundstücke den Steueranspruch auf dem nach 1. Januar 2000 realisierten
Mehrwert gewahrt wissen.
7.
Soweit die Rekurrentin sich gegen die
solidarische Haftung für die Steuer ihrer Miterben wehrt, ist das Rechtsmittel
gegenstandslos geworden, da diese Steuern am 19. September 2002 bezahlt worden
sind. Ansonsten ist der Rekurs abzuweisen.
8.
Ausgangsgemäss sind die Kosten dieses
Rekursverfahrens der unterliegenden Rekurrentin aufzuerlegen (§ 44 Abs. 1
ESchG) und muss ihr die anbegehrte Prozessentschädigung von Gesetzes wegen
versagt bleiben (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom
24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 StG und § 43 Abs. 4 ESchG).
Demgemäss entscheidet die Kammer:
1.
Der Rekurs wird abgewiesen.
2.    Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 4'000.--;  die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--   Zustellungskosten,
Fr.4'060.--    Total der Kosten.
3.    Die Gerichtskosten werden der
Rekurrentin auferlegt.
4.    Eine Parteientschädigung wird nicht
zugesprochen.
5.    …