zh_verwaltungsgericht · SB.2024.00070 · 2024-11-06 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2020 | [Umstritten ist der Abzug von energiesparenden Massnahmen, die die Pflichtige im Zusammenhang mit dem Ersatzneubau einer Liegenschaft geltend macht.] Kognition des Verwaltungsgerichts und Novenrecht (E. 2.1 f.). Die von der Pflichtigen geltend gemachten Abzüge beziehen sich nach dem Wortlaut von Art. 32 Abs. 2 DBG bzw. Art. 30 Abs. 2 StG nur auf bestehende Gebäude. Beim Ersatzbau ist dies nicht möglich, da für Abzüge im Rahmen der Instandhaltung der frühere Bau zur Verfügung gestanden hätte. Bei Ersatzneubauten sind jedoch nur Rückbaukosten den Unterhaltskosten gleichgestellt. Auch die mit Art. 32 DBG zusammenhängende Liegenschaftskostenverordnung und die Erläuterungen des EFD lassen keinen Raum für eine anderweitige Interpretation (E. 3.2.2). Die von der Pflichtigen vorgebrachte bundesgerichtliche Praxisänderung bezieht sich auf den überholten Begriff des "wirtschaftlichen Neubaus", welcher wiederum Abzüge im Rahmen von Instandstellungsarbeiten an bestehenden Gebäuden thematisiert. Vorliegend geht es jedoch um ein neu erstelltes Gebäude, wobei unerheblich ist, dass es den gleichen Grundriss wie das Abgerissene aufweist. Demnach musste das Steuerrekursgericht die Praxisänderung des Bundesgericht im Zusammenhang mit dem "wirtschaftlichen Neubau" auch nicht thematisieren (E. 3.2.3 f.). Ausgangsgemässe Kosten- und Entschädigungsregelung (E. 4). Abweisung der Beschwerde.

Zürich Verwaltungsgericht 06.11.2024 SB.2024.00070
Zurich Verwaltungsgericht 06.11.2024 SB.2024.00070
Zurigo Verwaltungsgericht 06.11.2024 SB.2024.00070

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2024.00070
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Geschäftsnummer:
SB.2024.00070
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 06.11.2024
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 31.07.2025 abgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2020
[Umstritten ist der Abzug von energiesparenden Massnahmen, die die Pflichtige im Zusammenhang mit dem Ersatzneubau einer Liegenschaft geltend macht.]
Kognition des Verwaltungsgerichts und Novenrecht (E. 2.1 f.).
Die von der Pflichtigen geltend gemachten Abzüge beziehen sich nach dem Wortlaut von Art. 32 Abs. 2 DBG bzw. Art. 30 Abs. 2 StG nur auf bestehende Gebäude. Beim Ersatzbau ist dies nicht möglich, da für Abzüge im Rahmen der Instandhaltung der frühere Bau zur Verfügung gestanden hätte. Bei Ersatzneubauten sind jedoch nur Rückbaukosten den Unterhaltskosten gleichgestellt. Auch die mit Art. 32 DBG zusammenhängende Liegenschaftskostenverordnung und die Erläuterungen des EFD lassen keinen Raum für eine anderweitige Interpretation (E. 3.2.2).
Die von der Pflichtigen vorgebrachte bundesgerichtliche Praxisänderung bezieht sich auf den überholten Begriff des "wirtschaftlichen Neubaus", welcher wiederum Abzüge im Rahmen von Instandstellungsarbeiten an bestehenden Gebäuden thematisiert. Vorliegend geht es jedoch um ein neu erstelltes Gebäude, wobei unerheblich ist, dass es den gleichen Grundriss wie das Abgerissene aufweist. Demnach musste das Steuerrekursgericht die Praxisänderung des Bundesgericht im Zusammenhang mit dem "wirtschaftlichen Neubau" auch nicht thematisieren (E. 3.2.3 f.).
Ausgangsgemässe Kosten- und Entschädigungsregelung (E. 4).
Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
ABZUGSFÄHIGKEIT
ERSATZNEUBAU
INSTANDSTELLUNG
LIEGENSCHAFTSKOSTEN
NEUBAU
UNTERHALTSKOSTEN
Rechtsnormen:
Art. 32 Abs. II DBG
§ 2 LKV
§ 3 LKV
§ 4 LKV
§ 30 Abs. II StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2024.00070
SB.2024.00071
Urteil
der 2. Kammer
vom
6. November 2024
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,
Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker,
Gerichtsschreiber Kürsad Okutan.
In Sachen
A,
Beschwerdeführerin,
gegen
Kanton Zürich,
vertreten durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegner,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2020 sowie
direkte
Bundessteuer 2020,
hat sich
ergeben:
I.
A.
In der
Steuererklärung 2020 deklarierte A (nachfolgend: die Pflichtige) ein
steuerbares Einkommen für die direkte Bundessteuer von Fr. … und für die
Staats- und Gemeindesteuern von Fr. … sowie ein Vermögen von minus Fr. ...
Dabei machte sie in Zusammenhang mit dem Abbruch und Ersatzneubau der
erworbenen Liegenschaft B-Strasse 01, C, Unterhaltskosten von Fr. … sowie
energiesparende Massnahmen von Fr. … geltend.
Am 9. Januar 2023 forderte der Steuerkommissär die
Pflichtige auf, eine detaillierte und vollständige Aufstellung der geltend
gemachten Liegenschaftsunterhalts- und Rückbaukosten mittels geordneter
Rechnungskopien sowie eine detaillierte Unterteilung über die Art der
Rückbaukosten einzureichen. Nach Einreichung von Unterlagen seitens der
Pflichtigen erging am 9. Februar 2023 ein Veranlagungsvorschlag mit einem
steuerbaren Einkommen in Höhe von Fr. … betreffend die direkte
Bundessteuer 2020 bzw. ein Einschätzungsvorschlag mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. … für die Staats- und Gemeindesteuern 2020. In diesem
Zusammenhang führte der Steuerkommissär unter anderem aus, als abziehbare
Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau würden die Kosten der Demontage
von Installationen, des Abbruchs des vorbestehenden Gebäudes sowie des
Abtransports und der Entsorgung des Bauabfalls gelten. Nicht abziehbar seien
insbesondere die Kosten von Altlastensanierungen des Bodens und von
Geländeverschiebungen, Rodungen, Planierungsarbeiten sowie Aushubarbeiten im
Hinblick auf den Ersatzneubau. Die steuerpflichtige Person habe der
Steuerbehörde die abziehbaren Kosten gegliedert nach Demontage-, Abbruch-,
Abtransport- und Entsorgungskosten in einer separaten Abrechnung auszuweisen.
Rückbaukosten seien nur insoweit abziehbar, als der Ersatzneubau durch dieselbe
steuerpflichte Person vorgenommen werde. Die Kosten für den Ersatzneubau seien
hingegen nach wie vor nicht abzugsberechtigt. Vorliegend seien geschätzt Fr. …
abzugsberechtigt.
Damit erklärte sich die Pflichtige am 31. Mai 2023
nicht einverstanden und reichte weitere Unterlagen ein. Ihrer Meinung nach
seien erstmalige Investitionskosten abzugsfähig, wenn sie den Energieverbrauch
senkten oder sonst nachhaltig wirkten. Sodann seien die Unterhaltskosten nicht
abgezogen worden. Am 5. Juni 2023 ergingen die Veranlagungsverfügung und
der Einschätzungsentscheid, wonach für die direkte Bundessteuer 2020 ein
steuerbares Einkommen von Fr. … und für die Staats- und Gemeindesteuern
2020 von Fr. … festgelegt wurden. Dabei wurden Abbruchkosten in Höhe von Fr. …
sowie Fr. … Unterhaltskosten berücksichtigt.
B.
Am 4. Juli
2023 erhob die Pflichtige Einsprache sowohl gegen die Veranlagungsverfügung als
auch den Einschätzungsentscheid. Sie beantragte die Gewährung des Abzugs der
Liegenschaftsunterhaltskosten von Fr. … sowie der ordentlichen
Unterhaltskosten von Fr. … für das Jahr 2020. Die Einsprache wurde am 10. Oktober
2023 abgewiesen.
II.
Mit Beschwerde und Rekurs vom 8. November 2023
gelangte die Pflichtige an das Steuerrekursgericht und beantragte den Abzug von
Liegenschaftsunterhaltskosten von Fr. … (Fr. … ./. Fr. … bereits
gewährte Abbruchkosten) sowie die Zusprechung einer Parteientschädigung. Am 29. Mai
2024 wurden die Beschwerde und der Rekurs unter Kostenfolge für die Pflichtige
abgewiesen. Eine Parteientschädigung wurde nicht zugesprochen.
III.
Am 4. Juli 2024 (Datum des Poststempels) gelangte die
Pflichtige in Wiederholung der vor Steuerrekursgericht gestellten Anträge mit
Beschwerde an das Verwaltungsgericht. Mit Präsidialverfügung vom 5. Juli
2024 wurden die Verfahren SB.2024.00070 (Staats- und Gemeindesteuern) und
SB.2024.00071 (direkte Bundessteuer) vereinigt. Das Steuerrekursgericht
verzichtete am 10. Juli 2024 auf eine Vernehmlassung. Das kantonale
Steueramt beantragte am 31. Juli 2024 die Abweisung der Beschwerde unter
Kostenfolge zulasten der Pflichtigen und verzichtete auf eine Stellungnahme zur
Beschwerdeschrift der Pflichtigen. Es folgten keine weiteren Eingaben.
Die Kammer
erwägt:
1.
Die Beschwerden bezüglich
Staats- und Gemeindesteuern 2020 (SB.2023.00070) und direkte Bundessteuer
(SB.2024.00071) betreffen dieselbe Pflichtige und dieselbe Sach- und
Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 5. Juli 2024 zu Recht
vereinigt wurden.
2.
2.1
Mit der
Beschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und Gemeindesteuern
können alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch
des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (§ 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]). In Bundessteuersachen ist die
Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll die erstinstanzliche
Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle
unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde
auf alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin
ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]), muss sich die Aufgabe der
zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung der Entscheidung eines
Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat,
sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5;
RB 1999 Nr. 147).
2.2
Im
Beschwerdeverfahren gilt ein Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist die
gleiche Aktenlage massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder
Beweismittel, die nicht spätestens im Verfahren vor dem Steuerrekursgericht
behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im
Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999 Nr. 149
und 150, bestätigt in BGE 131 II 548). Neue Beweise dürfen insoweit vorgelegt
werden, als sie den bereits behaupteten Sachverhalt untermauern. Vom
Novenverbot ausgenommen sind zudem echte Noven, namentlich neue tatsächliche
Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155
bzw. § 160 StG; Art. 147 bzw. 151 DBG) beruhen oder der Stützung von
geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer
tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen (BGE 131 II 548).
Die von der Pflichtigen eingereichten Unterlagen fallen
nicht unter das Novenverbot.
3.
3.1
Zur
Diskussion steht die Frage des Abzugs energiesparender Massnahmen als
Unterhaltskosten eines Ersatzneubaus, der anstelle eines abgerissenen
sanierungsbedürftigen Hauses erstellt wurde.
3.1.1
Die Pflichtige stellt sich zusammenfassend auf den Standpunkt,
Investitionen für Energiesparmassnahmen des Ersatzneubaus des in der
Landwirtschaftszone gelegenen Einfamilienhauses seien als Unterhaltskosten
abzugsfähig. Eine Machbarkeitsstudie habe ergeben, dass die ursprüngliche Planung,
das baufällige Haus nach heutigem Standard zu renovieren, schwierig bis
unmöglich wäre und die Kosten höher als bei einem Neubau gewesen wären. Der
Neubau sei nicht frei wählbar gewesen, sondern habe den strengen Auflagen und
Bestimmungen des Landwirtschaftsgesetzes unterlegen, wonach als Neubau nur ein
gleichwertiger Ersatzneubau bewilligt werde. Die Pflichtige verweist unter
anderem auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung, namentlich BGE 149 II 27
(BGr, 23. Februar 2023, 677/2021), der eine Praxisänderung in Zusammenhang
mit dem Abzug von Unterhaltskosten bei sogenannten "wirtschaftlichen
Neubauten" zum Inhalt hat. Die Abzugsfähigkeit energiesparender Massnahmen
für den Ersatzneubau ergebe sich auch aus Art. 3 und 4 der Verordnung vom
9. März 2018 über den Abzug der Kosten von Liegenschaften des
Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer (Liegenschaftskostenverordnung).
3.1.2
Das Steuerrekursgericht geht davon aus, unter Unterhaltskosten seien
Aufwendungen zu verstehen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern die
Erhaltung bisheriger Werte sei und die in längeren oder kürzeren Zeitabständen
wiederkehrten. Darunter fielen auch Aufwendungen für periodische Renovationen
grösseren Ausmasses (Fassaden, Dach, zeitbedingte Änderung der Zentralheizung,
Anpassung der elektrischen Einrichtung an geänderte Vorschriften usw.). Mit
anderen Worten seien Unterhaltskosten im Sinn von Art. 32 Abs. 2 DBG
bzw. § 30 Abs. 2 StG solche, die der Instandhaltung des Grundstücks
oder seiner Instandstellung dienten, das heisse, der Nachholung unterbliebener
Instandhaltung, sodass das Grundstück weiterhin – allenfalls
"modernisiert" – seinen bisherigen Verwendungszweck erfüllen könne.
Auch nach der Liegenschaftskostenverordnung seien energetische Massnahmen nur
bei bestehenden Bauten, nicht hingegen bei Neu- bzw. Ersatzbauten, abziehbar.
Nicht abzugsfähig seien demgegenüber grundsätzlich Aufwendungen, die zur
Wertvermehrung eines Grundstücks führten. Dazu gehörten alle Massnahmen, die
ein Grundstück in einen besseren Zustand versetzten, das heisse, ein Haus in
den Rang eines besser ausgestatteten, wertvolleren Gebäudes aufrücken liessen.
Solche Aufwendungen seien nur bei der Grundstückgewinnsteuer abzugsfähig. Eine
doppelte Berücksichtigung derselben Aufwendungen bei der Einkommens- und der
Grundstückgewinnsteuer sei ausgeschlossen. Investitionen, die dem Energiesparen
und dem Umweltschutz dienten, seien nur bei bestehenden Bauten, nicht hingegen
bei Neubauten abziehbar.
Die bundesgerichtliche
Praxisänderung in Zusammenhang mit wirtschaftlichen Neubauten thematisierte das
Steuerrekursgericht nicht.
3.2
Wie sich
zeigen wird, erweist sich die Auffassung des Steuerrekursgerichts als
zutreffend.
3.2.1
Gemäss 32 Abs. 2 DBG und § 30 Abs. 2 StG können bei
Liegenschaften im Privatvermögen die Unterhaltskosten, die Kosten der
Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien und
die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Das Eidgenössische
Finanzdepartement (EFD) bestimmt, welche Investitionen, die dem Energiesparen
und dem Umweltschutz dienen, den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können.
Den Unterhaltskosten gleichgestellt sind auch die Rückbaukosten im Hinblick auf
den Ersatzneubau. Nach Absatz 2
bis
derselben Bestimmung sind
Investitionskosten nach Absatz 2 zweiter Satz und Rückbaukosten im
Hinblick auf einen Ersatzneubau in den zwei nachfolgenden Steuerperioden
abziehbar, soweit sie in der laufenden Steuerperiode, in welcher die
Aufwendungen angefallen sind, steuerlich nicht vollständig berücksichtigt
werden können.
Art. 1 Abs. 1 der Liegenschaftskostenverordnung
präzisiert Art. 32 Abs. 2 zweiter Satz DBG dahingehend, als
Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, gälten
Aufwendungen für Massnahmen, die zur rationellen Energieverwendung oder zur
Nutzung erneuerbarer Energien beitrügen. Diese Massnahmen würden sich auf den
Ersatz von veralteten und die erstmalige Anbringung von neuen Bauteilen oder
Installationen in bestehenden Gebäuden beziehen. Zu Art. 32 Abs. 2
dritter Satz DBG hält Art. 2 Abs. 1 der
Liegenschaftskostenverordnung fest, als abziehbare Rückbaukosten im Hinblick
auf den Ersatzneubau gälten die Kosten der Demontage von Installationen, des
Abbruchs des vorbestehenden Gebäudes sowie des Abtransports und der Entsorgung
des Bauabfalls. In Absatz 2 derselben Bestimmung wird ausgeführt, nicht
abziehbar seien insbesondere die Kosten von Altlastensanierungen des Bodens und
von Geländeverschiebungen, Rodungen, Planierungsarbeiten sowie Aushubarbeiten
im Hinblick auf den Ersatzneubau. Art. 3 der Liegenschaftskostenverordnung
definiert den "Ersatzneubau" – ausdrücklich in Zusammenhang mit Art. 32
Abs. 2 dritter Satz DBG – dahingehend, als solcher gelte ein Bau, der
nach Abschluss des Rückbaus eines Wohngebäudes oder eines gemischt genutzten
Gebäudes innert angemessener Frist auf dem gleichen Grundstück errichtet werde
und eine gleichartige Nutzung aufweise. Art. 4 der
Liegenschaftskostenverordnung erläutert die übertragbaren Kosten auf die beiden
nachfolgenden Steuerperioden bzw. Art. 32 Abs. 2
bis
DBG näher.
3.2.2
Schon der Wortlaut von Art. 32 Abs. 2 DBG bzw. Art. 30 Abs. 2
StG bringt deutlich zum Ausdruck, dass sich der Abzug genannter Unterhalts- und
Instandstellungskosten auf
bestehende
Gebäude bezieht. Synonyme für
"instand stellen" sind denn auch "ausbessern",
"flicken", "instand setzen", "renovieren",
"reparieren", "richten", "sanieren",
"überholen", "umbauen" (Duden online,
http://www.duden.de/synonyme, zuletzt besucht am 15. Oktober 2024).
Solche Instandstellungsarbeiten können demnach bei der Errichtung eines neuen
Baus, sei es eines Ersatzneubaus wie hier, sei es eines anderweitigen Neubaus,
nicht weiter im Raum stehen, ist doch der frühere Bau, der einer
Instandstellung zugänglich gewesen wäre, untergegangen. Nach dem Willen des
Gesetzgebers dürfen in solchen Fällen lediglich die Rückbaukosten den
Unterhaltskosten gleichgesetzt werden, und dies auch nur im Hinblick auf einen
Ersatzneubau
.
Auch die Liegenschaftskostenverord­nung lässt keine andere Interpretation zu.
Artikel 2 der Liegenschaftskostenverordnung umschreibt denn auch die
abziehbaren
Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau
näher und
grenzt die abziehbaren "Rückbaukosten" ein, indem Kosten für Geländeverschiebungen,
Rodungen, Planierungsarbeiten sowie Aushubarbeiten im Hinblick auf den
Ersatzneubau von der Abzugsfähigkeit ausdrücklich ausgeschlossen sind. Artikel
3 der Liegenschaftskostenverordnung, der in Zusammenhang mit Art. 32 Abs. 2
dritter Satz DBG steht, umschreibt sodann den Begriff
"Ersatzneubau". Dies ist erforderlich, weil gemäss Art. 32 Abs. 2
dritter Satz DBG eben nur die "Rückbaukosten" bei Erstellen
eines Ersatzneubaus abzugsfähig sind. Daraus lässt sich selbstredend nicht
herleiten, energetische Investitionen, die dem Energiesparen und dem
Umweltschutz dienen, seien beim Ersatzneubau gleichermassen abzugsfähig, wie
dies bei der Instandstellung einer bestehenden Baute der Fall wäre (siehe auch
Alberto Lissi/Natalie Dini in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A.,
Basel 2022, Art. 32 N. 47). Ebenso wenig führt die Möglichkeit der
Berücksichtigung abzugsfähiger Kosten in den beiden nachfolgenden
Steuerperioden gemäss Art. 32 Abs. 2
bis
DBG bzw. Art. 4
der Liegenschaftskostenverordnung zu einer anderen Interpretation.
Auch die Erläuterungen des EFD vom 9. März 2018 zur
Totalrevision der Verordnung der Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens
bei der direkten Bundessteuer (Liegenschaftskostenverordnung) erwähnen nirgends
die einkommenssteuerliche Gleichbehandlung eines Ersatzneubaus mit der
Instandstellung einer bestehenden Baute. Vielmehr enthalten die Erläuterungen
nähere Ausführungen zu den einzelnen Artikeln der Liegenschaftskostenverordnung
im dargelegten Sinn, unter anderem hinsichtlich der "Rückbaukosten im Hinblick
auf den Ersatzneubau" gemäss Art. 2  oder des Begriffs
"Ersatzneubau" nach Art. 3 der Liegenschaftskostenverordnung.
3.2.3
Am Gesagten ändert auch der Bundesgerichtsentscheid vom 23. Februar
2023 nichts (BGE 149 II 27). Die mit diesem Entscheid eingeleitete
Praxisänderung bezieht sich auf den damit überholten Begriff des
"wirtschaftlichen Neubaus" bei neu erworbenen Liegenschaften. Das
Bundesgericht hielt fest, eine "wirtschaftliche" Gesamtbetrachtung
eines Totalsanierungs-, Renovierungs- oder Umbauprojekts auf einer neu
erworbenen Liegenschaft, aufgrund derer der einkommenssteuerliche Kostenabzug
schematisch komplett und damit auch für Kostenbestandteile verweigert werde,
die bei individueller Betrachtung aufgrund ihrer objektiv-technischen Natur
eigentlich werterhaltender Natur wären, sei weder mit dem Wortlaut noch mit der
Entstehungsgeschichte von Art. 32 Abs. 2 DBG vereinbar.
Totalsanierungs-, Renovierungs- oder Umbauprojekte beziehen sich aber auf die
Vornahme von Arbeiten an bestehenden Gebäuden, nicht aber auf deren Ersatz in
Form eines Neubaus. Das Bundesgericht betonte denn auch, mit Blick auf künftige
(im Bundesgerichtsentscheid nicht betroffene) Streitperioden sei sodann auf Art. 32
Abs. 2 Satz 3 DBG in der seit dem 1. Januar 2020 gültigen
Fassung hinzuweisen, wonach die Rückbaukosten im Hinblick auf einen
Ersatzneubau den Unterhaltskosten gleichgestellt seien. Ab der Steuerperiode
2020 sei also bei Totalsanierungs-, Renovierungs- oder Umbaukosten ohnehin
zwischen verschiedenen Kategorien von Aufwendungen zu unterscheiden, sodass
insoweit auch der für die Rechtsfigur des wirtschaftlichen Neubaus angeführte
Praktikabilitätsvorteil einer Gesamtbetrachtung entfalle (BGE 149 II 27 E. 4.5).
Daraus ist zu schliessen, dass bei Ersatzneubauten lediglich die Abbruch- bzw.
Rückbaukosten einkommenssteuerlich abziehbar sind, was sich – wie ausgeführt –
mit dem Gesetzeswortlaut deckt. Wird aber, wie hier, anstelle des alten
Gebäudes gleich ein neues erstellt, so handelt es sich dabei nicht mehr um eine
werterhaltende Massnahme im dargelegten Sinn, zumal das einer Totalsanierung,
Renovierung, Instandstellung oder einem Umbau zugängliche Gebäude durch den
Abriss untergegangen ist. Dabei ist unerheblich, ob das neu erstellte Gebäude
den gleichen Grundriss wie das abgerissene aufweist bzw. in der
Landwirtschaftszone liegt, denn so oder so ist ein Ersatzneubau, selbst wenn er
sich aufdrängte und "nicht frei wählbar war", nicht mehr nur eine
"Instandstellung" (vgl. BGE 149 II 27 E. 4.6; BGr, 29. März
2023, 9C_724/2022, E. 4).
3.2.4
Aus den dargelegten Gründen musste das Steuerrekursgericht die
Praxisänderung des Bundesgerichts in Zusammenhang mit dem früheren Konstrukt
des "wirtschaftlichen Neubaus" nicht thematisieren, geht es hier doch
um einen Ersatzneubau und nicht um Instandstellungsarbeiten im dargelegten
Sinn. Ebenso wenig kann gesagt werden, im Merkblatt des kantonalen Steueramtes
über die steuerliche Abzugsfähigkeit von Kosten für den Unterhalt und die
Verwaltung von Liegenschaften vom 26. März 2021 (ZStB Nr. 30.3) sei
der Ersatzneubau vergessen gegangen bzw. das Merkblatt stehe im Widerspruch zur
Liegenschaftskostenverordnung. Die Pflichtige vertritt die Auffassung, die
Liegenschaftskostenverordnung lasse den Abzug energiesparender Massnahmen für
den Ersatzneubau zu. Dass dem aber nicht so ist, wurde bereits dargelegt.
3.3
Zusammenfassend
ergibt sich, dass die Beschwerde abzuweisen ist.
4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind
die Gerichtskosten der Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in
Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG; Art. 144 Abs. 1 Art. 145
Abs. 2 DBG) und steht ihr keine Umtriebsentschädigung zu (§ 17 Abs. 2
des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung
mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG: Art. 64 Abs. 1–3 des
Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG]
in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde SB.2024.00070 (Staats- und Gemeindesteuern 2020) wird abgewiesen.
2.    Die
Beschwerde SB.2024.00071 (direkte Bundessteuer 2020) wird abgewiesen.
3.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2024.00070 wird festgesetzt auf
Fr. 3'100.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      87.50
Zustellkosten,
Fr. 3'187.50
Total der Kosten.
4.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2024.00071 wird festgesetzt auf
Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      52.50
Zustellkosten,
Fr. 2'052.50
Total der Kosten.
5.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
6.    Es
wird keine Umtriebsentschädigung zugesprochen.
7.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6,
6004 Luzern, einzureichen.
8.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Steuerrekursgericht;
c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    das Steueramt der Gemeinde Horgen;
e)    die Eidgenössische
Steuerverwaltung.