zh_verwaltungsgericht · SB.2018.00137 · 2019-03-20 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2011 | Zuordnung einer veräusserten Beteiligung zum Geschäftsvermögen. Strittig ist, ob die vom Pflichtigen veräusserten Aktien zu seinem Geschäftsvermögen gehören und – bejahendenfalls- in welchem Umfang der mit dem Aktienverkauf erzielte Kapitalgewinn Einkommen aus selbsändiger Erwerbstätigkeit darstellt (E. 2). Abgrenzung von Privat- und Geschäftsvermögen (E. 2.1-2.3). Auch wenn der Pflichtige allein aufgrund seiner Beteiligung keinen massgeblichen oder gar beherrschenden Einfluss ausüben kann, deuten die weiteren Umstände auf Vorteile hin, welche sich für einen gewöhnlichen Beteiligungsinhaber in aller Regel nicht ergeben, weshalb die Beteiligung als Geschäftsvermögen des Pflichtigen qualifiziert (E. 3.1). Weder die buchmässige Behandlung durch den Pflichtigen noch die abweichende frühere Qualifikation durch das Steueramt steht vorliegend einer Zuordnung zum Geschäftsvermögen entgegen, womit der vollständige Wertzuwachs steuerbares Einkommen bildet (E. 3.2-3.4). Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen (E. 4). Abweisung der Beschwerde.

Zürich Verwaltungsgericht 19..2.20.0 SB.2018.00137
Zurich Verwaltungsgericht 19..2.20.0 SB.2018.00137
Zurigo Verwaltungsgericht 19..2.20.0 SB.2018.00137

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2018.00137
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Geschäftsnummer:
SB.2018.00137
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 20.03.2019
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2011
Zuordnung einer veräusserten Beteiligung zum Geschäftsvermögen.
Strittig ist, ob die vom Pflichtigen veräusserten Aktien zu seinem Geschäftsvermögen gehören und – bejahendenfalls- in welchem Umfang der mit dem Aktienverkauf erzielte Kapitalgewinn Einkommen aus selbsändiger Erwerbstätigkeit darstellt (E. 2).
Abgrenzung von Privat- und Geschäftsvermögen (E. 2.1-2.3).
Auch wenn der Pflichtige allein aufgrund seiner Beteiligung keinen massgeblichen oder gar beherrschenden Einfluss ausüben kann, deuten die weiteren Umstände auf Vorteile hin, welche sich für einen gewöhnlichen Beteiligungsinhaber in aller Regel nicht ergeben, weshalb die Beteiligung als Geschäftsvermögen des Pflichtigen qualifiziert (E. 3.1).
Weder die buchmässige Behandlung durch den Pflichtigen noch die abweichende frühere Qualifikation durch das Steueramt steht vorliegend einer Zuordnung zum Geschäftsvermögen entgegen, womit der vollständige Wertzuwachs steuerbares Einkommen bildet (E. 3.2-3.4).
Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen (E. 4).
Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
AKTIENVERKAUF
BEHERRSCHUNG
BETEILIGUNG
BINDUNGSWIRKUNG
DARLEHEN
GESCHÄFTSVERMÖGEN
KAPITALGEWINN
MINDERHEITSBETEILIGUNG
PRIVATVERMÖGEN
SELBSTÄNDIGE ERWERBSTÄTIGKEIT
Rechtsnormen:
Art. 16 Abs. III DBG
Art. 18 Abs. I DBG
Art. 18 Abs. II DBG
Art. 140 Abs. III DBG
§ 16 Abs. III StG
§ 18 Abs. I StG
§ 18 Abs. II StG
§ 18 Abs. III StG
§ 153 Abs. III StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2018.00137
SB.2018.00138
Urteil
der 2. Kammer
vom
20. März 2019
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,
Verwaltungsrichter Reto Häggi Furrer,
Gerichtsschreiber Felix Blocher.
In Sachen
A, vertreten durch RA B,
Beschwerdeführer,
gegen
1.    Staat Zürich,
2.    Schweizerische Eidgenossenschaft,
beide vertreten
durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegnerschaft,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2011
Direkte
Bundessteuer 2011,
hat sich
ergeben:
I.
A.
Der
1959 geborene A (nachfolgend der Pflichtige) war ab 2006 im Baumanagement
selbständig erwerbstätig. Dabei arbeitete er beinahe ausschliesslich an
Aufträgen von Gesellschaften der C-Gruppe, insbesondere der C-AG. Am 7. Januar
2008 erwarb der Pflichtige sechs Aktien der ebenfalls zur C-Gruppe gehörenden C-Unternehmung AG
zum Preis von Fr. …. Ab 2011 war der Pflichtige unselbständig erwerbend
als Geschäftsführer der C-Unternehmung AG tätig. Per 31. Dezember
2011 veräusserte er die sechs Aktien der C-Unternehmung AG für Fr. …
an die C-Group AG.
B.
Entgegen
der Deklaration des Pflichtigen qualifizierte das kantonale Steueramt den aus
der Veräusserung der sechs Aktien der C-Unternehmung AG erzielten Gewinn
von Fr. … als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit. Unter Vornahme
weiterer, hier nicht mehr interessierender Korrekturen schätzte das kantonale
Steueramt den Pflichtigen am 17. Oktober 2014 für die Staats- und
Gemeindesteuern 2011 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … bei einem
steuerbaren Vermögen von Fr. … ein bzw. veranlagte den Pflichtigen für die
direkte Bundessteuer 2011 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ….
Eine hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale
Steueramt am 15. August 2016 ab.
II.
Die hiergegen vom Pflichtigen erhobenen Rechtsmittel wies
das Steuerrekursgericht am 13. November 2018 ab.
III.
Mit Beschwerde vom 18. Dezember 2018 liess der
Pflichtige dem Verwaltungsgericht sinngemäss beantragen, es sei der
vorinstanzliche Entscheid aufzuheben. Der Gewinn aus der Veräusserung der sechs
Aktien der C-Unternehmung AG sei als privater Kapitalgewinn zu
qualifizieren und beim steuerbaren Einkommen sowohl bei den Staats- und
Gemeindesteuern wie bei der direkten Bundessteuer nicht zu berücksichtigen, eventuell
sei das aus dem Aktienverkauf erzielte Einkommen auf Fr. … anzusetzen,
subeventuell sei ein allfälliges steuerbares Einkommen aus dem Aktienverkauf
herabzusetzen; alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten der
Staatskasse.
Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerden,
unter Kostenfolge zulasten des Beschwerdeführers. Die Eidgenössische
Steuerverwaltung und das Gemeindesteueramt liessen sich nicht vernehmen.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Die
Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2011 (SB.2018.00137) und
direkter Bundessteuer 2011 (SB.2018.00138) betreffen denselben Pflichtigen und
dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 19. Dezember
2018 zurecht vereinigt wurden.
1.2
Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und
Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni
1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder
Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung
des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
In Bundessteuersachen ist die
Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll die erst­instanzliche
Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle
unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der
Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen
Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes über
die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG]), muss sich die
Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung der Entscheidung
eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat,
sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5;
RB 1999 Nr. 147).
2.
Streitig ist, ob die vom Pflichtigen veräusserten Aktien
zu seinem Geschäftsvermögen gehören und – bejahendenfalls – in welchem Umfang
der Kapitalgewinn Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit darstellt.
2.1
Als
Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit steuerbar sind gemäss Art. 18
Abs. 1 DBG und § 18 Abs. 1 StG alle Einkünfte aus einem
Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem
freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit. Die
Rechtsprechung versteht unter selbständiger Erwerbstätigkeit jede Tätigkeit,
bei der eine natürliche Person durch Einsatz von Arbeitsleistung und Kapital in
frei bestimmter Selbstorganisation planmässig, anhaltend und nach aussen
sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt
(vgl. BGr, 9. Mai 2016, 2C_1131/2015, E. 3.1.1; BGE 125 II 113 E. 5b;
BGE 121 I 259 E. 3c; VGr, 4. Juli 2012, SB.2012.00001, E. 2.2).
Zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle
Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen.
Als Geschäftsvermögen gelten wiederum alle Vermögenswerte, die ganz oder
vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (Art. 18 Abs. 2
DBG; § 18 Abs. 2 und 3 StG). Demgegenüber sind die Kapitalgewinne aus
der Veräusserung von Privatvermögen steuerfrei (Art. 16 Abs. 3 DBG; § 16
Abs. 3 StG).
2.2
Ob ein
Wertgegenstand dem Privat- oder Geschäftsvermögen zuzuordnen ist, entscheidet
sich aufgrund einer Würdigung aller in Betracht kommenden tatsächlichen
Umstände. Hierbei ist massgebend auf die technisch-wirtschaftliche Funktion des
Vermögenswerts abzustellen; Geschäftsvermögen wird angenommen, wenn es
tatsächlich dem Geschäft dient (BGr, 27. November 2013, 2C_515/2013, E. 2.1
= StE 2014 B 23.2 Nr. 45; BGr, 15. März 2000, 2P.183/1999, E. 3c
= StE 2001 B 23.2 Nr. 22). Beteiligungen stellen sogenannte alternative
Vermögenswerte dar, die sowohl in Beziehung zur Geschäftstätigkeit stehen als
auch einer privaten Verwendung dienen können. Eine wirtschaftliche Verflechtung
zwischen dem Unternehmen des Steuerpflichtigen und der Aktiengesellschaft, an
der er beteiligt ist, genügt noch nicht für eine Zuordnung der Aktien zu seinem
Geschäftsvermögen. Von untergeordneter Bedeutung sind das Erwerbsmotiv, die
Mittelherkunft oder die buchhalterische Behandlung (BGr, 9. Juli 2013,
2C_2/2013, E. 2.2).
2.3
In
Übereinstimmung mit diesen Grundsätzen sind Beteiligungen gemäss der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung dann als Geschäftsvermögen zu qualifizieren,
wenn sie in enger Beziehung zur beruflichen Tätigkeit stehen. Diese von
der Rechtsprechung geforderte enge Beziehung kann aber gegebenenfalls auch ohne
einen massgeblichen bzw. beherrschenden Einfluss bestehen. Namentlich ist für
die Zurechnung zum Geschäftsvermögen eine Mehrheitsbeteiligung nicht zwingend
notwendig. Einzig eine enge wirtschaftliche Beziehung zwischen einer
(Einzel-)Unternehmung und der Aktiengesellschaft, an welcher der Unternehmer
beteiligt ist, bewirkt für sich allein noch keine Zuordnung der Aktien zum
Geschäftsvermögen. Erforderlich ist vielmehr zusätzlich der – in den
tatsächlichen Verhältnissen zum Ausdruck gebrachte und verwirklichte – Wille,
die Beteiligungsrechte konkret dafür zu nutzen, das Geschäftsergebnis des
eigenen Unternehmens bzw. dessen Gewinnchancen zu verbessern (BGr, 8. Januar
2013, 2C_802/2012, E. 2.4.2, mit weiteren Hinweisen).
3.
3.1
Im
vorliegenden Fall steht ohne Weiteres fest, dass der Pflichtige als
Geschäftspartner der C-Unternehmung AG allein aufgrund seiner Beteiligung
an diesem Unternehmen keinen massgeblichen oder gar beherrschenden Einfluss auf
dieses auszuüben vermochte. Die Beteiligung umfasste lediglich 6 % des
Aktienkapitals der C-Unternehmung AG und war aus dieser Sicht wenig
geeignet, auf die Gesellschaft Einfluss zu nehmen. Dies hindert die Zuweisung
der streitbetroffenen Aktien zum Geschäftsvermögen des Pflichtigen indessen
nicht (E. 2.3 vorstehend).
Von Bedeutung sind hingegen die weiteren Umstände dieses
Aktienkaufs: So wurde der Kaufpreis (Fr. …) für den Pflichtigen
vollständig durch die C-Unternehmung AG finanziert, indem diese dem
Pflichtigen den Kaufpreis auf einem bei ihr bestehenden Kontokorrent belastete.
Bereits 2010 richtete die C-Unternehmung AG auf den Aktien des Pflichtigen
eine Dividende von Fr. … aus, was dem hälftigen Wert des Einstandspreises
entsprach. Nach einer Haltedauer von knapp vier Jahren konnte der Pflichtige
die Aktien an die C-Group AG zu einem Preis von Fr. … veräussern. Der
Aktienwert hatte sich damit innerhalb von vier Jahren versechsfacht. Gleichzeitig
ist festzuhalten, dass der Pflichtige über seine Einzelfirma ausschliesslich
für die C-Gruppe tätig war und stetig steigende Honorarerträge erzielen konnte.
Letztlich wurde er 2011 zum Geschäftsführer der C-Unternehmung AG berufen
und veräusserte noch im selben Jahr die streitbetroffenen Aktien an die C Group AG.
Das sind in der Gesamtheit Vorteile, welche sich für einen gewöhnlichen
Beteiligungsinhaber in aller Regel nicht ergeben und nach Erklärungen rufen.
Solche ist der Pflichtige während des Verfahrens indessen vollständig schuldig
geblieben. Aus der Sicht des Gerichts lässt sich eine derart günstige
Behandlung indessen lediglich mit der beruflichen Tätigkeit des Pflichtigen für
die C-Gruppe bzw. mit der wirtschaftlichen Verflechtung der Einzelunternehmung
des Pflichtigen mit der C-Gruppe erklären.
Sodann hat der Pflichtige den wirtschaftlichen Erfolg seiner
Einzelunternehmung vollständig auf die C-Gruppe ausgerichtet: Sie war über
Jahre hinweg seine einzige Auftraggeberin. Mit Aufgabe seiner selbständigen
Erwerbstätigkeit 2011 hat der Pflichtige bei der C-Gruppe eine unselbständige
Erwerbstätigkeit als Geschäftsführer antreten können.
Der Pflichtige ist einzig aufgrund seiner Stellung als
Geschäftspartner der C-Gruppe in den Genuss dieser Vorteile gelangt. Der Kauf
der streitbetroffenen Aktien erklärt sich aus Sicht des Pflichtigen allein mit
seinem Willen, die übernommenen Aktien zum Wohl seiner Einzelunternehmung
einzusetzen und dadurch die bestehenden Verbindungen zur C-Gruppe zu sichern
und zu vertiefen. Aufgrund all dieser Umstände erweist sich die Beteiligung als
Teil des Geschäftsvermögens des Pflichtigen. Der aus dem Verkauf erzielte Erlös
stellt demzufolge steuerbares Einkommen dar.
3.2
An dieser
Beurteilung ändert zunächst die buchmässige Behandlung durch den Pflichtigen
nichts (BGr, 31. Juli 2013, 2C_322/2013, E. 3.1). Der vom Pflichtigen
angeführte Entscheid des Bundesgerichts vom 25. April 2017 (2C_41/2016 und
2C_42/2016 = StE 2017 B 23.2 Nr. 54) ist nicht einschlägig, beurteilt er
doch die Frage, ob Vermögenswerte als Vermögen einer Personengesellschaft oder
als Vermögen eines Gesellschafters zu qualifizieren sind.
3.3
Sodann
entfalten die in einer früheren Steuerperiode getroffenen Taxationen
grundsätzlich keine Rechtskraft für spätere Veranlagungen. Vielmehr kann die
Steuerbehörde im Rahmen jeder Neuveranlagung eines Steuerpflichtigen sowohl die
tatsächliche als auch die rechtliche Ausgangslage vollumfänglich überprüfen
und, soweit erforderlich, abweichend würdigen. In Rechtskraft erwächst jeweils
nur die einzelne Veranlagung, die als befristeter Verwaltungsakt
ausschliesslich für die betreffende Steuerperiode Rechtswirkungen entfaltet
(BGr, 25. April 2017, 2C_41/2016 und 2C_42/2016, E. 4.2). Allerdings können
sich aus dem vom Grundsatz von Treu und Glauben abgeleiteten Gebot der
Rechtssicherheit bzw. dem Verbot widersprüchlichen Verhaltens bei der – hier
vorliegenden – Zuteilung alternativer Wirtschaftsgüter zum Geschäfts- oder
Privatvermögen gewisse Einschränkungen für die veranlagende Steuerbehörde
ergeben. Die Steuerbehörde ist bei gleichbleibenden Verhältnissen an eine über
längere Zeit akzeptierte Qualifikation gebunden (vgl. BGr, 25. April 2017,
2C_41/2016 und 2C_42/2016, E. 4.3 mit Hinweisen, auch zum Folgenden).
Der Kauf der Aktien des Pflichtigen erfolgte 2008 und bereits
in der Einschätzung des Jahres 2011 erfolgt die vorliegend umstrittene
Qualifikation durch das Steueramt zum Geschäftsvermögen. Damit besteht
jedenfalls keine über einen längeren Zeitraum akzeptierte Qualifikation des
Vermögenswertes als Privatvermögen. Wie die Vorinstanzen weiter dargelegt haben
und auf welche Ausführungen verwiesen werden kann, hat eine eingehende
Untersuchung durch die Veranlagungsbehörde in den Vorperioden nicht stattgefunden.
Vielmehr erfolgte die diesbezügliche Einschätzung bzw. Veranlagung anhand der
Selbstdeklaration, welche ohnehin nur eine beschränkte Bindungswirkung
entfalten könnte.
Der hier zu bestätigenden Qualifikation der streitbetroffenen
Aktien als Geschäftsvermögen ab deren Kauf (7. Januar 2008) steht bei
dieser Sachlage die frühere, unangefochten gebliebene Deklaration als
Privatvermögen nicht entgegen.
3.4
Damit ist
der vollständige Wertzuwachs von Fr. … steuerbares Einkommen. Für eine –
im Übrigen vom Pflichtigen auch nicht weiter begründete – betragsmässige
Herabsetzung des dem steuerbaren Einkommen zuzurechnenden Wertzuwachses bleibt
kein Raum.
Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.
4.
Bei diesem Verfahrensausgang
sind die Gerichtskosten dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1
in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in
Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und steht ihm keine Parteientschädigung
zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4
StG bzw. Art. 64 des Verwaltungsverfahrens­gesetzes vom 20. Dezember
1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2
DBG).
Demgemäss erkennt die Kammer:
1.    Die
Beschwerde SB.2018.00137 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2011 wird
abgewiesen.
2.    Die
Beschwerde SB.2018.00138 betreffend direkte Bundessteuer 2011 wird abgewiesen.
3.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2018.00137 wird festgesetzt auf
Fr. 5'500.-;     die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.-      Zustellkosten,
Fr. 5'560.-      Total der Kosten.
4.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2018.00138 wird festgesetzt auf
Fr. 3'500.-;     die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.-      Zustellkosten,
Fr. 3'560.-      Total der Kosten.
5.    Die
Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.
6.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
7.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.
8.    Mitteilung an …