zh_verwaltungsgericht · SB.2010.00121 · 2011-04-13 · de

Grundstückgewinnsteuer | Nachsteuer Als die Pflichtigen das Grundstück erwarben, hatte dieses in der Wohnzone gelegen, ein Teil davon wurde jedoch anschliessend in die Freihaltezone verlegt (1. Handänderung). Daraufhin verkauften die Pflichtigen das Grundstück (2. Handänderung), wofür ihnen eine Grundstückgewinnsteuer auferlegt wurde. In der Folge wurde ihnen für die Nichteinzonung eine Entschädigung infolge materieller Enteignung zugesprochen, welche grundstückgewinnbesteuert wurde. Infolgedessen auferlegten die Steuerbehörden den Pflichtigen hinsichtlich der 2. Handänderung eine Nachsteuer; die Unterbesteuerung habe sich ergeben, weil als Anlagekosten zunächst der Wert des gesamten Grundstücks vor 20 Jahren angerechnet worden sei; stattdessen hätte lediglich der Wert des in der Wohnzone verbliebenen Grundstückteils als Anlagekosten berücksichtigt werden dürfen. Die neue Tatsache bilde die Zusprechung der Entschädigung (Ziff. I. ff.). Die Zusprechung der Enteignungsentschädigung bildet keine neue Tatsache im Sinn von § 160 Abs. 1 StG, haben die Steuerbehörden doch von der Nichteinzonung und daher von der Möglichkeit der Entschädigung gewusst. Dass sie ihrer Berechnung die Annahme zugrunde gelegt hätten, es würde keine Entschädigung zugesprochen, haben die hierfür beweisbelasteten Steuerbehörden nirgends dokumentiert und nicht nachweisen können (E. 3.2). Selbst wenn die Entschädigung eine neue Tatsache gebildet hätte, mangelte es an deren rechtlicher Relevanz. Unabhängig von der Frage, ob eine Entschädigung ausbezahlt wird oder nicht, mussten bei der Besteuerung der 2. Handänderung nämlich vergleichbare Verhältnisse geschaffen werden, wobei von reduzierten Anlagekosten auszugehen ist (E. 3.3). Gutheissung.

Zürich Verwaltungsgericht 11..2.13.0 SB.2010.00121
Zurich Verwaltungsgericht 11..2.13.0 SB.2010.00121
Zurigo Verwaltungsgericht 11..2.13.0 SB.2010.00121

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2010.00121
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Geschäftsnummer:
SB.2010.00121
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 13.04.2011
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Grundstückgewinnsteuer
Nachsteuer
Als die Pflichtigen das Grundstück erwarben, hatte dieses in der Wohnzone gelegen, ein Teil davon wurde jedoch anschliessend in die Freihaltezone verlegt (1. Handänderung). Daraufhin verkauften die Pflichtigen das Grundstück (2. Handänderung), wofür ihnen eine Grundstückgewinnsteuer auferlegt wurde. In der Folge wurde ihnen für die Nichteinzonung eine Entschädigung infolge materieller Enteignung zugesprochen, welche grundstückgewinnbesteuert wurde.
Infolgedessen auferlegten die Steuerbehörden den Pflichtigen hinsichtlich der 2. Handänderung eine Nachsteuer; die Unterbesteuerung habe sich ergeben, weil als Anlagekosten zunächst der Wert des gesamten Grundstücks vor 20 Jahren angerechnet worden sei; stattdessen hätte lediglich der Wert des in der Wohnzone verbliebenen Grundstückteils als Anlagekosten berücksichtigt werden dürfen. Die neue Tatsache bilde die Zusprechung der Entschädigung (Ziff. I. ff.).
Die Zusprechung der Enteignungsentschädigung bildet keine neue Tatsache im Sinn von § 160 Abs. 1 StG, haben die Steuerbehörden doch von der Nichteinzonung und daher von der Möglichkeit der Entschädigung gewusst. Dass sie ihrer Berechnung die Annahme zugrunde gelegt hätten, es würde keine Entschädigung zugesprochen, haben die hierfür beweisbelasteten Steuerbehörden nirgends dokumentiert und nicht nachweisen können (E. 3.2).
Selbst wenn die Entschädigung eine neue Tatsache gebildet hätte, mangelte es an deren rechtlicher Relevanz. Unabhängig von der Frage, ob eine Entschädigung ausbezahlt wird oder nicht, mussten bei der Besteuerung der 2. Handänderung nämlich vergleichbare Verhältnisse geschaffen werden, wobei von reduzierten Anlagekosten auszugehen ist (E. 3.3).
Gutheissung.
Stichworte:
ANLAGEKOSTEN
ENTSCHÄDIGUNG
ERHEBLICHE TATSACHE
FREIHALTEZONE
GRUNDSTÜCKGEWINNSTEUER
KONGRUENZPRINZIP
MATERIELLE ENTEIGNUNG
NACHSTEUER
NACHSTEUERVORAUSSETZUNGEN
NEUE TATSACHE
NICHTEINZONUNG
SUBSTANZDIVIDENDE
SUBSTANZVERLUST
UMZONUNG
VERGLEICHBARE VERHÄLTNISSE
VERSCHLECHTERUNG
Rechtsnormen:
Art. 26 Abs. II BV
§ 160 Abs. I StG
§ 213 StG
§ 216 Abs. I StG
§ 219 Abs. I StG
§ 220 Abs. II StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 2
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2.
Abteilung
SB.2010.00121
Urteil
der 2. Kammer
vom
13. April 2011
Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichter Andreas Frei,
Verwaltungsrichterin Leana Isler,
Gerichtsschreiberin Jasmin Malla.
In Sachen
Erben des A,
nämlich:
1.    B
,
2.    C
,
3.
D
,
alle vertreten durch RA E
,
Beschwerdeführende,
gegen
Stadt Zürich,
vertreten durch
die Kommission für Grundsteuern,
Beschwerdegegnerin,
betreffend Grundstückgewinnsteuer,
hat
sich ergeben:
I.
A.
B, C
und D waren als Erben des im Jahr 1982 verstorbenen A Gesamteigentümer des
13'683 m
2
umfassenden Grundstücks Kat.-Nr. 01 in Zürich. Gemäss
Bau- und Zonenordnung der Stadt Zürich vom 12. Juni 1963 lag dieses
Grundstück in der Wohnzone. Im Zug der Umsetzung der Bau- und Zonenordnung 1992
wurde eine Fläche von 6'272 m
2
in eine Freihaltezone verlegt,
während die restliche Fläche im Umfang von 7'411 m
2
der Wohnzone
(W2) zugewiesen wurde. Diese Umzonung trat durch Publikation im Amtsblatt am 2. September
2000 in Kraft.
B.
Am 10. April
2001 veräusserten die Erben des A das Grundstück Kat.-Nr. 01 für Fr. 12'400'000.-,
infolgedessen ihnen die Kommission für Grundsteuern der Stadt Zürich am 29. November
2001 eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. 777'200.- auferlegte. Der
Steuerberechnung lag als Anlagekosten ein Verkehrswert von vor zwanzig Jahren
von Fr. 8'209'800.- zugrunde, der sich aus einem mit der Gesamtfläche
vervielfachten Wert pro Quadratmeter von Fr. 600.- ergab (13'683 x Fr. 600.-).
C.
Auf
Begehren der Pflichtigen verpflichtete die Schätzungskommission I des Kantons
Zürich die Stadt Zürich am 22. Juni 2006 zur Zahlung einer Entschädigung
von Fr. 4'102'625.- (zuzüglich Zinsen) zufolge materieller Enteignung
durch die Zuweisung des 6'272 m
2
fassenden Teils des Grundstücks
Kat.-Nr. 01 in die Freihaltezone.
Aufgrund dieser Entschädigung auferlegte die Kommission
für Grundsteuern der Stadt Zürich den Pflichtigen am 18. November 2008
eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. 408'440.-. Als Anlagekosten wurde der
Verkehrswert von vor zwanzig Jahren für 6'272 m
2
in Abzug
gebracht. Eine hiergegen gerichtete Einsprache der Pflichtigen ist noch hängig.
D.
Mit
Veranlagung und Einspracheentscheid vom 17. November 2009 bzw. 9. Februar
2010 auferlegte die Kommission für Grundsteuern der Stadt Zürich den
Pflichtigen hinsichtlich der Veranlagung vom 29. November 2001 einer
Nachsteuer in der Höhe von Fr. 752'640.- (zuzüglich Zins).
II.
Einen hiergegen gerichteten Rekurs wies die
Steuerrekurskommission III mit Entscheid vom 1. Juli 2010 ab.
III.
Mit Beschwerde vom 17. September 2010 beantragten
die Pflichtigen dem Verwaltungsgericht die Aufhebung der Nachsteuerveranlagung.
Eventualiter sie die Sache zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid an
die Rekursinstanz zurückzuweisen. Ausserdem verlangten sie die Zusprechung
einer Parteientschädigung.
Sowohl die Rekurskommission wie auch die
Beschwerdegegnerin verzichteten auf Vernehmlassung.
Die Kammer
erwägt:
1.
Mit der Steuerbeschwerde an das
Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 in Verbindung mit § 213
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich
Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige
Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
2.
2.1
Ergibt
sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht
bekannt waren, dass eine Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige
Einschätzung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige
Einschät­zung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen,
wird laut § 160 StG die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer
eingefordert (Abs. 1).
Massgebend für die Beurteilung der Frage, ob eine Tatsache im
Sinn dieser Bestimmung neu ist, ist der Aktenstand zum Zeitpunkt der
Einschätzung (RB 1983 Nr. 58; BGr 25. April 2003, StE 2003 B 97.41
Nr. 15 für die direkte Bundessteuer). Tatsachen, die damals aus den Akten
nicht ersichtlich waren, gelten als neu, selbst wenn sie die Steuerbehörde bei
besserer Untersuchung hätte erfahren können. Bezüglich der Grundstückgewinnbesteuerung
hat sich die Einschätzungsbehörde jene Tatsachen als bekannt anrechnen zu
lassen, welche aus den Akten des Gemeindesteueramts ersichtlich waren (RB 1975
Nr. 91).
Die Nachsteuererhebung ist nach dieser
Ordnung, sofern kein
Verbrechen
oder Vergehen gegen die Steuerbehörde vorliegt, nur dann zulässig, wenn der
Steuerausfall darauf zurückzuführen ist, dass der Steuerpflichtige seine in § 133 ff.
StG geregelten Pflichten zu Deklaration und Beweis rechtserheblicher Tatsachen
verletzt hat und deswegen von der Steuerbehörde nicht oder ungenügend
eingeschätzt worden ist. Ein Irrtum der Steuerbehörde über den
rechtserheblichen Sachverhalt oder falsche Rechtsanwendung können nicht zu
einer Nachsteuererhebung führen (RB 2000 Nr. 134; vgl. Klaus A.
Vallender/Martin E. Looser in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht
I/2b, Art. 151 DBG N. 16), denn dies verstiesse gegen das in Art. 9
der Bundesverfassung vom 18. April 1999 [BV] verankerte Gebot von Treu und
Glauben (vgl. VGr Genf, 20. September 1994, StE 1995 B 97.3 Nr. 2).
Die Unkenntnis der Steuerbehörde über das Vorhandensein
einer Tatsache muss kausal für die unrichtige Einschätzung gewesen sein.
Unerheblich sind somit Tatsachen, die – wären sie der Steuerbehörde bekannt
gewesen – nicht zu einer anderen Einschätzung geführt hätten (RB 1986 Nr. 60).
2.2
Die
Grundstückgewinnsteuer wird gemäss § 216 Abs. 1 StG von den Gewinnen
erhoben, die sich bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen
ergeben. Einer zivilrechtlichen Handänderung gleichgestellt ist die Belastung
eines Grundstücks mit einer öffentlichrechtlichen Eigentumsbeschränkung, wenn
diese die unbeschränkte Bewirtschaftung oder den Veräusserungswert des
Grundstücks dauernd und wesentlich beeinträchtigt und dafür ein Entgelt
entrichtet wird.
Grundstückgewinn ist nach § 219 Abs. 1 StG der
Betrag, um welchen der Erlös die Anlagekosten übersteigt. Liegt die massgebende
frühere Handänderung mehr als 20 Jahre zurück, so darf der
Steuerpflichtige kraft § 220 Abs. 2 StG den Verkehrswert des Grundstücks
vor 20 Jahren in Anrechnung bringen.
Der das Grundstückgewinnsteuerrecht beherrschende
Grundsatz der vergleichbaren Verhältnisse verlangt, dass sich Erlös und
Anlagewert auf das umfänglich und inhaltlich gleiche Grundstück beziehen. Hat
sich dessen tatsächliche oder rechtliche Beschaf­fenheit während der
massgebenden Besitzdauer geändert, so sind durch Zu- oder Abrechnungen vergleichbare
Verhältnisse herzustellen (RB 1989 Nr. 51 mit Hinweisen; August Reimann/Ferdinand
Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. Band,
Bern 1966, § 164 N. 5). Als rechtliche Verbesserung gilt
beispielsweise eine Ein- oder Aufzonung (VGr, 5. April 1995, SR 94/0056
und SR 94/0081, nicht publiziert auf www.vgrzh.ch; VGr, 19. November 2008,
SB.2008.00049 und SB.2008.00050, E. 3.2), während eine Nichteinzonung als
rechtliche Verschlechterung bzw. Substanzverminderung zu gelten hat (StRK, 13. Juli
1999, StE 2000 B 44.1 Nr. 9, E. 4 c).
3.
3.1
Die
Beschwerdegegnerin sowie die Rekurskommission stellen sich auf den Standpunkt,
in der streitbetroffenen Grundstückgewinnsteuerveranlagung sei der Wert des gesamten
veräusserten Grundstücks vor zwanzig Jahren als Anlagekosten berücksichtigt
worden. Ein Teil dieser Anlagekosten, nämlich der Verkehrswert des der Freihaltezone
zugeteilten Landes, habe in der Veranlagung vom 18. November 2008
allerdings ebenfalls als Anlagekosten in Abzug gebracht werden müssen. Diese
zweifache Anrechnung derselben Anlagekosten führe zu einer Unterbesteuerung.
Der Umstand, dass eine Enteignungsentschädigung zugesprochen worden sei und die
daraus folgende Grundstückgewinnsteuerpflicht erachtet die Rekurskommission als
massgebliche neue Tatsache,
welche die kommunale
Einschätzungsbehörde zur Einleitung eines Nachsteuerverfahrens berechtigt habe.
3.2
Ob als
Anlagekosten bei der hier im Streit liegenden Veranlagung der volle Grundstückverkehrswert
von vor zwanzig Jahren oder ob – wie die Pflichtigen erklären – für den in die
Freihaltezone verlegten Landanteil richtigerweise ein reduzierter Wert pro
Quadratmeter angerechnet worden war, ist streitig. Diese Frage kann aus
folgenden Gründen jedoch offenbleiben:
Im Zeitpunkt der Einschätzung war den Steuerbehörden die
Substanzverschlechterung des betroffenen Grundstückteils infolge rechtskräftiger
Nichteinzonung bekannt. Eine Nichteinzonung stellt unter gewissen im
Raumplanungsrecht und auf Art. 26 Abs. 2 der Bundesverfassung gründenden
Voraussetzungen eine materielle Enteignung dar, welche die Zusprechung einer Entschädigung
nach sich zieht. Indem die Steuerbehörden einen allfälligen Entscheid über eine
Entschädigung nicht abwarteten, sondern eine Grundstückgewinnbesteuerung
vornahmen, haben sie diese Einschätzung in Kenntnis der Unsicherheit
hinsichtlich einer allfälligen Entschädigungszusprechung erlassen. Wenn sie nun
vorbringen, sie hätten ihren Berechnungen die Annahme zugrunde gelegt, es werde
keine Entschädigung zugesprochen, so können sie aus dieser Behauptung nichts zu
ihren Gunsten ableiten. Es wäre an den hierfür beweisbelasteten Steuerbehörden
gewesen, eine derartige Annahme entsprechend zu dokumentieren und zu begründen,
was sie indes versäumt haben. Bereits aus diesem Grund ist die den Pflichtigen
zugesprochene
Enteignungsentschädigung daher nicht als neue
Tatsache im Sinn von § 160 StG zu würdigen.
3.3
Selbst
wenn es sich bei der Entschädigung um eine neue Tatsache handelte, fiele mangels
deren rechtlicher Erheblichkeit eine Nachbesteuerung ohnehin ausser Betracht:
Die den Pflichtigen zugesprochene Enteignungsentschädigung
bezieht sich auf den Entzug der Baubefugnis durch die Schaffung der
Freihaltezone auf 6'272 m
2
des Grundstücks Kat.-Nr. 01. In
Beachtung des Grundsatzes der vergleichbaren Verhältnisse war zur Ermittlung
des zu besteuernden Grundstückgewinns von der Entschädigungssumme der Verkehrswert
dieser Baubefugnis vor zwanzig Jahren – die Differenz zwischen dem damaligen
vollen Verkehrswert und dem damaligen Restwert, der nach Verlegung in eine
Freihaltzone verblieben wäre – abzuziehen (RB 1977 Nr. 86; VGr, 16. Dezember
1970, ZBl 72, S. 515 ff.).
Im Gegensatz hierzu stehen dem durch den Grundstückverkauf am
10. April 2001 erzielten Veräusserungserlös zum einen die in der Wohnzone
(W2) befindlichen 7'411 m
2
, zum anderen lediglich der Restwert –
voller Verkehrswert abzüglich Baubefugnis – der in der Freihaltezone liegenden
6'272 m
2
gegenüber. Zur Ermittlung der Grundstückgewinnsteuer kann
als Anlagekosten daher der tatsächliche Verkehrswert von 7'411 m
2
am
10. April 1981 zuzüglich dem infolge rechtlicher Verschlechterung an die
heutigen Verhältnisse angepasste – tiefere – Restwert in Abzug gebracht werden,
der den 6'272 m
2
am 10. April 1981 zugekommen wäre, wenn diese
damals in der Freihaltezone gelegen hätten.
Diese im Steuerrecht begründete Korrektur der Anlagekosten
hängt entgegen der Ansicht der Vorinstanzen nicht davon ab, ob der
Nichteinzonung die Intensität einer entschädigungspflichtigen materiellen
Enteignung zukommt oder nicht; vielmehr sind in jedem Fall vergleichbare Verhältnisse
zu schaffen.
Dies führt zur Gutheissung der Beschwerde.
4.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die
Kosten des Rekurs- und des Beschwerdeverfahrens der Beschwerdegegnerin
aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4
und § 213 StG). Die Beschwerdegegnerin ist ausserdem zu verpflichten, den
Beschwerdeführenden für das Rekurs- und das Beschwerdeverfahren eine
angemessene Parteientschädigung zu bezahlen (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4
und § 213 StG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die Nachsteuerauflage
wird aufgehoben.
2.    Die Rekurskosten werden der Beschwerdegegnerin
auferlegt.
3.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr.   20'000.--;                  die übrigen Kosten betragen:
Fr.        120.--       Zustellkosten,
Fr.   20'120.--       Total der Kosten.
4.    Die Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerin
auferlegt.
5.    Die
Beschwerdegegnerin wird verpflichtet, den Beschwerdeführenden für das Rekurs-
und das Beschwerdeverfahren eine Parteientschädigung von Fr. 10'000.-
(Mehrwertsteuer inbegriffen) zu bezahlen.
6.    Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes
erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an
gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.
7.    Mitteilung an…