zh_verwaltungsgericht · SB.2024.00067 · 2025-01-15 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2016 | Staats- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2016 [Aufrechnung des steuerbaren Einkommens des Pflichtigen aufgrund des Rückkaufs von Aktien, deren Wert das deklarierte Einkommen bei Weitem übersteigt.] Vereinigung der Verfahren (E. 1). Kognition und Novenverbot (E. 2.1 f.). Beweislast im Steuerrecht (E. 3.1.1 ff.). Die eklatante Differenz zwischen dem amtlichen Vermögenssteuerwert und dem vom Pflichtigen angegebenen Erwerbspreis pro Aktie führt zur natürlichen Vermutung, dass die Aktien zu einem weit höheren Betrag zurückgekauft worden sein müssen (E. 4.3). Trotz mehrmaliger Aufforderung machten die Pflichtigen nur schleppende und vage Angaben zu den Umständen des Rückkaufs der Aktien. Ihnen hätte klar sein müssen, dass die Veranlagungsbehörde nicht auf die vagen Angaben abstellen konnte. Es wäre an den Pflichtigen gewesen, die ausserhalb der üblichen Handelsgepflogenheiten liegenden Umstände darzulegen (E. 4.4). Bei nicht kotierten Wertpapieren, für welche offizielle Kursnotierungen fehlen, ist der Verkehrswert aufgrund derjenigen Schätzungsgrundlagen zu ermitteln, welche die zuverlässige Wertvermittlung gestatten. Vorliegend ist dies der Wert, den ein Käufer unter normalen Umständen üblicherweise zahlen würde (E. 5.1). Der amtliche Vermögenssteuerwert wird vorliegend nicht bestritten und die Pflichtigen vermögen die vorinstanzliche Berechnung nicht als offensichtlich unrichtig nachzuweisen, weshalb sie nicht zu beanstanden ist (E. 5.3). Ausgangsgemässe Kosten- und Entschädigungsfolge (E. 6). Abweisung der Beschwerde.

Zürich Verwaltungsgericht 15.01.2025 SB.2024.00067
Zurich Verwaltungsgericht 15.01.2025 SB.2024.00067
Zurigo Verwaltungsgericht 15.01.2025 SB.2024.00067

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2024.00067
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Geschäftsnummer:
SB.2024.00067
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 15.01.2025
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 04.09.2025 abgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2016
Staats- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2016
[Aufrechnung des steuerbaren Einkommens des Pflichtigen aufgrund des Rückkaufs von Aktien, deren Wert das deklarierte Einkommen bei Weitem übersteigt.]
Vereinigung der Verfahren (E. 1). Kognition und Novenverbot (E. 2.1 f.). Beweislast im Steuerrecht (E. 3.1.1 ff.).
Die eklatante Differenz zwischen dem amtlichen Vermögenssteuerwert und dem vom Pflichtigen angegebenen Erwerbspreis pro Aktie führt zur natürlichen Vermutung, dass die Aktien zu einem weit höheren Betrag zurückgekauft worden sein müssen (E. 4.3). Trotz mehrmaliger Aufforderung machten die Pflichtigen nur schleppende und vage Angaben zu den Umständen des Rückkaufs der Aktien. Ihnen hätte klar sein müssen, dass die Veranlagungsbehörde nicht auf die vagen Angaben abstellen konnte. Es wäre an den Pflichtigen gewesen, die ausserhalb der üblichen Handelsgepflogenheiten liegenden Umstände darzulegen (E. 4.4).
Bei nicht kotierten Wertpapieren, für welche offizielle Kursnotierungen fehlen, ist der Verkehrswert aufgrund derjenigen Schätzungsgrundlagen zu ermitteln, welche die zuverlässige Wertvermittlung gestatten. Vorliegend ist dies der Wert, den ein Käufer unter normalen Umständen üblicherweise zahlen würde (E. 5.1). Der amtliche Vermögenssteuerwert wird vorliegend nicht bestritten und die Pflichtigen vermögen die vorinstanzliche Berechnung nicht als offensichtlich unrichtig nachzuweisen, weshalb sie nicht zu beanstanden ist (E. 5.3).
Ausgangsgemässe Kosten- und Entschädigungsfolge (E. 6).
Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
AKTIENRÜCKKAUF
AKTIENWERT
BEWEISLAST
ERMESSENSEINSCHÄTZUNG
UNTERSUCHUNGSGRUNDSATZ
VERMÖGENSSTEUERWERT
Rechtsnormen:
Art. 130 Abs. II DBG
Art. 132 Abs. III DBG
§ 139 Abs. II StG
§ 140 Abs. II StG
§ 153 Abs. III StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2024.00067
SB.2024.00068
Urteil
der 2.
Kammer
vom
15. Januar 2025
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz),
Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich,
Gerichtsschreiber
Kürsad Okutan.
In Sachen
1.
A,
2.
B,
beide vertreten durch Dr.
iur. C,
Beschwerdeführende,
gegen
Kanton Zürich,
vertreten durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegner,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2016 sowie
direkte
Bundessteuer 2016
,
hat sich
ergeben:
I.
A.
Mit
Schreiben vom 23. Oktober 2017 forderte das Steueramt der Gemeinde D B
und A (nachfolgend: die Pflichtigen) zur Einreichung der Steuererklärung 2016
innert zehn Tagen auf, da die Frist zu deren Einreichung unbenutzt verstrichen
sei. Am 10. Januar 2018 ging die Steuererklärung 2016 beim Steueramt
ein. Sie deklarierten ein steuerbares Einkommen von Fr. … (Staats- und
Gemeindesteuern) bzw. von Fr. … (direkte Bundessteuer) sowie ein
steuerbares Vermögen von Fr. ... Im Wertschriften- und Guthabenverzeichnis
waren unter anderem "16 Inhaberaktien der E AG (Minderheit), CH,
Aktie" mit einem Steuerwert von Fr. … sowie (neu) "22
Inhaberaktien E AG (Rückkauf), CH, Aktie Stk. à Fr. …" mit einem
Steuerwert von Fr. … aufgeführt. Wertschriften und Guthaben beliefen sich
laut Wertschriftenverzeichnis 2016 auf Fr. ...
Das kantonale Steueramt korrigierte am 24. August
2018 das Wertschriften- und Guthabenverzeichnis dahingehend, als der Wert der
38 Aktien der E AG für 2016 auf Fr. … (Fr. … pro Aktie,
gemäss Kreisschreiben Nr. 28 der Schweizerischen Steuerkonferenz [KS 28])
und die Wertschriften und Guthaben somit auf Fr. … festgelegt wurden.
B.
Zwischen
dem 22. und dem 24. Juli 2019 führte das kantonale Steueramt bei der E AG
(Aktiengesellschaft mit … Inhaberaktien à Fr. … = Fr. …
Aktienkapital) eine vom Steuerkommissär am 13. Oktober 2017 in Auftrag
gegebene Buchprüfung der Geschäftsjahre 2014 bis 2017 durch. Seitens der
Pflichtigen wurde dabei unter anderem geltend gemacht, ein Teil der Aktionäre
der E AG sei zufolge Inhaberaktien unbekannt. Im Revisionsbericht wurde
festgehalten, die Unkenntnis des vollständigen Aktionariats behindere eine
korrekte Besteuerung. Mit Einführung der Änderungen im Aktienrecht per
1. Juli 2015 hätten die Inhaberaktionäre ihren Aktienbestand der
Gesellschaft melden müssen. Der Pflichtige bestätige mit Schreiben vom 22. August
2018, zwischenzeitlich sämtliche Aktien in bar zurückgekauft zu haben. Sie
seien in den privaten Steuererklärungen der Familie deklariert. Weder
Kaufvertrag (sei mündlich erfolgt) noch Zeitpunkt und Kaufpreis oder Verkäufer
würden nachgewiesen. Es bestünde eine Stillschweigevereinbarung mit den
ehemaligen Aktionären. Der Revisor empfahl, aus praktikablen Gründen seien die
nicht deklarierten Aktien dem Pflichtigen zuzurechnen, andernfalls die
Jahresrechnungen 2014 bis 2016 als nicht ordentlich abgenommen gälten.
C.
Mit
Einschätzungsentscheid bzw. Veranlagungsverfügung vom 11. April 2023 wurde
den Pflichtigen für 2016 ein steuerbares Einkommen in Höhe von Fr. …
(Staats- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. … (direkte Bundessteuer) sowie ein
steuerbares Vermögen von Fr. … angerechnet. Die Differenz ergab sich
primär, weil nicht nachgewiesen sei, aus welchen Mitteln die Vermögenszunahme
in Zusammenhang mit dem Aktienrückkauf nebst den Lebenshaltungskosten pro 2016
zustande gekommen sei. Dabei sei von einem mutmasslichen Kaufpreis der Aktien
von Fr. … auszugehen (deren 24, inklusive zweier an den Sohn verschenkter
Aktien, gemäss Bestätigung vom 18. März 2021, à je Fr. … = Fr. …;
siehe vorn lit. A). Konkret wurden die Wertschriften und Guthaben per 31. Dezember
2015 in Höhe von Fr. … den Wertschriften und Guthaben per 31. Dezember
2016 gemäss Deklaration in Höhe von Fr. … gegenübergestellt, was eine
Vermögensvermehrung vor Korrekturen von Fr. … ergebe. Abzüglich
Kapitalgewinne/-verluste auf diversen Aktien von minus Fr. … plus
Fr. … Kapitalverlust E AG (16 Aktien) und zuzüglich Zukauf E AG
in Höhe von Fr. … ergebe sich eine Vermögensvermehrung von Fr. …
Die Pflichtigen waren bereits am 12. Januar 2021 und
am 2. März 2021 aufgefordert bzw. ermahnt worden, Angaben zum Rückkauf der
betreffenden Aktien zu machen. Am 17. Februar 2021 bzw. am 31. März
2021 ergingen entsprechende Stellungnahmen der Pflichtigen. Am 13. Oktober
2022 bzw. 1. Dezember 2022 folgte eine Auflage bzw. Mahnung des Steuerkommissärs
zur Begründung der erwähnten Vermögensvermehrung von Fr. ... Die
Pflichtigen antworteten am 29. November 2022 bzw. 21. Dezember 2022.
D.
Gegen
den Einschätzungsentscheid bzw. die Veranlagungsverfügung vom 11. April
2023 erhoben die Pflichtigen Einsprachen am 10. Mai 2023. Sie beantragten
die Streichung der ermessensweise festgelegten Einkommensschätzung von Fr. ...
Die Einsprachen wurden am 16. August 2023 abgewiesen.
II.
Die Pflichtigen gelangten dagegen mit Rekurs bzw.
Beschwerde vom 13. September 2023 mit dem Antrag auf Streichung der
festgelegten Einkommenseinschätzung von Fr. … an das Steuerrekursgericht.
Das Steuerrekursgericht hielt mit Entscheid vom 28. Mai 2024 fest, es sei
nicht einzusehen, weshalb jemand die Aktien mit einem (nicht bestrittenen)
Vermögenssteuerwert von Fr. … pro Aktie zu Fr. … pro Aktie hätte
überlassen sollen. Die Berechnung im Einspracheentscheid sei daher im
Wesentlichen nachvollziehbar, aber in Bezug auf Details zu korrigieren. Der
Bestand Wertschriften und Guthaben habe per 31. Dezember 2016 Fr. …
betragen, per 31. Dezember 2015 Fr. … (Fr. … mehr, weil der
Einschlag für die Minderheitsbeteiligung entfalle, da er durch den Zukauf 2016
nicht mehr gerechtfertigt und die daraus resultierende Vermögensvermehrung im
Jahr 2016 deshalb rein rechnerisch sei und keinen steuerbaren Zufluss
darstelle). Der Saldo Kapitalgewinn von Fr. … aus den übrigen
Wertschriften sei unbestritten. Die Position Kapitalverlust E AG von Fr. …
entfalle bei der vorzunehmenden Korrektur. Es ergebe sich neu eine unerklärte
Vermögensvermehrung inklusive eigenfinanzierter Abflüsse (verschenkte Aktien)
von Fr. … Das steuerbare Einkommen per 2016 sei deshalb – unter
Berücksichtigung der unterschiedlichen Pauschalabzüge für Ehegatten – bei der
direkten Bundessteuer auf Fr. … und bei den Staats- und Gemeindesteuern
auf Fr. … festzusetzen. In diesem Sinn wurden die Beschwerde bzw. der
Rekurs teilweise, unter Kostenfolge zulasten der Pflichtigen gutgeheissen.
III.
Gegen den
Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 28. Mai 2024 erhoben die
Pflichtigen am 1. Juli 2024 Beschwerden beim Verwaltungsgericht mit dem
Begehren um Streichung der Aufrechnung von Fr. ... Mit Präsidialverfügung
vom 2. Juli 2024 wurden die Verfahren SB.2024.00067 (Staats- und
Gemeindesteuern 2016) und SB.2024.00068 (direkte Bundessteuer 2016) vereinigt
und den Pflichtigen sowie deren Rechtsvertretung Frist zur Einreichung der mit
Originalunterschrift versehenen Beschwerdeschrift angesetzt. Dem wurde am 10. Juli
2024 nachgekommen. Das kantonale Steueramt beantragte am
17. Juli 2024 die Abweisung der Beschwerden. Das Steuerrekursgericht
hatte am 5. Juli 2024 auf eine Vernehmlassung verzichtet. Es folgten keine
weiteren Eingaben.
Die Kammer erwägt:
1.
Die vorliegenden Beschwerden
SB.2024.00067 (Staats- und Gemeindesteuern 2016) und SB.2024.00068 (direkte
Bundessteuer 2016) betreffen dieselben Pflichtigen, den gleichen Sachverhalt
und dieselbe Rechtslage, weshalb die Verfahren mit Präsidialverfügung vom
2. Juli 2024 zu Recht vereinigt wurden.
2.
2.1
Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können nach § 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden.
In Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts
identisch: Soll die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich
Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der
Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und
des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes
vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]), muss sich die
Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, welche die Überprüfung der
Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum
Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131
II 548 E. 2.5).
2.2
Im
Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt ein Novenverbot. Für das
Verwaltungsgericht ist die gleiche Aktenlage massgebend wie für das
Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im
Verfahren vor Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen
worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht
nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven,
namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem
Revisions- oder Nachsteuergrund beruhen oder der Stützung von geltend gemachten
Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen
oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte
Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf
Tatsachen und Beweismittel stützen, die unter das Novenverbot fallen (RB 1999
Nr. 149; BGE 131 II 548).
Die Pflichtigen haben keine neuen Beweismittel ins Recht
gereicht und keine unter das Novenverbot fallende Rechtsbegehren gestellt.
3.
3.1
Im
Steuerrecht gilt, dass die Veranlagungsbehörde die Beweislast für die
steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen trägt, während die
steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen
beweisbelastet ist (Normentheorie; BGE 144 II 427 E. 8.3.1; BGr, 10. März
2021, 2C_596/2020). Steuerpflichtige müssen laut § 135 Abs. 1 StG
bzw. Art. 126 Abs. 1 DBG alles tun, um eine vollständige und richtige
Einschätzung zu ermöglichen. Sie müssen unter anderem das amtliche Formular für
die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig ausfüllen (vgl. § 133 Abs. 2
StG bzw. Art. 124 Abs. 2 DBG). Werden diese Verfahrenspflichten trotz
Mahnung nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger
Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, so nimmt die Veranlagungsbehörde
die Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor (§ 139 Abs. 2 StG;
Art. 130 Abs. 2 DBG).
Im Folgenden ist näher auf die Feststellung des Sachverhalts
einerseits und die Voraussetzungen einer Ermessensveranlagung andererseits
einzugehen:
3.1.1
Im vom
Untersuchungsgrundsatz
beherrschten
Steuerveranlagungsverfahren hat die Sachverhaltsermittlung die
Feststellung
der materiellen Wahrheit
, das heisst dessen, was aufgrund pflichtgemässer
Untersuchung und sorgfältiger Prüfung aller aktenkundigen Umstände und
Beweismittel sowie der Lebenserfahrung nach der freien Überzeugung der
Veranlagungsbehörde als wahr, also "wirklich" erscheint, zum Ziel.
Befindet sich die Veranlagungsbehörde in einem Untersuchungsnotstand und
gestattet auch die Anwendung der Regeln über die objektive Beweislast keinen
Schluss auf die Verwirklichung oder Nichtverwirklichung von Tatsachen, ist –
weil sich das "wirklich Wahre" und damit der "wirkliche
Sachverhalt" nicht ermitteln lässt – in der Ermessensveranlagung das
"wahrscheinlich Wahre" festzustellen, das immerhin im Kern auf die
materielle Wahrheit abzielt (vgl. Martin Zweifel et al., Schweizerisches
Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. A., Zürich etc. 2018, § 19
Rz. 4, mit Hinweisen). Es gilt der
Grundsatz der freien Beweiswürdigung
.
Diese Überzeugung bildet sich unter Berücksichtigung aller durch die
Untersuchung und Beweiserhebung zutage getretenen Umstände aufgrund der
Erfahrung.
Grundlage der Würdigung
ist neben den Beweismitteln und dem
eigenen Wissen der Veranlagungsbehörde um Tatsachen und Erfahrungssätze auch
das Verhalten des Steuerpflichtigen, so zum Beispiel der Umstand, dass er im
Lauf des Verfahrens widersprüchliche Sachdarstellungen gegeben hat. Die
Überzeugung
der Behörde
braucht nicht in einer absoluten Gewissheit zu bestehen, die
jede andere Möglichkeit ausschliesst. Es genügt, wenn sie von der
Lebenserfahrung und von Vernunft getragen und auf sachliche Gründe abgestützt
ist. Spricht eine
natürliche Vermutung
für die Verwirklichung einer
Tatsache, gilt diese als bewiesen, sofern nicht der
Gegenbeweis
erbracht
wird (Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, § 19 Rz. 6 f.;
BGr, 23. November 2023, 9C_734/2022, 9C_735/2022, E. 4.3, mit Hinweis
auf BGE 148 II 285 E. 3.1.2). Der Gegenpartei steht der Gegenbeweis
offen. Für das Gelingen des Gegenbeweises ist bloss erforderlich, dass der
Hauptbeweis erschüttert wird, nicht aber auch, dass der Richter von der
Schlüssigkeit der Gegendarstellung überzeugt wird. Eine Verpflichtung, den
Gegenbeweis zu führen, besteht nicht und deshalb ist auch damit keine
Überwälzung der Beweislast verbunden (Felix Richner et al., Handkommentar zum
DBG, 4 A., Bern 2023, Art. 123 DBG N 123; dieselben, Kommentar zum
Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 132 StG N 97).
3.1.2
Bei Beweislosigkeit ist grundsätzlich
zuungunsten desjenigen zu
urteilen, der die Beweislast trägt;
das heisst, die zu dessen Gunsten
sprechende, beweislos gebliebene Tatsache ist als
nicht verwirklicht
zu
betrachten. Die Anwendung dieser Regel setzt aber voraus, dass
Steuerpflichtiger und Veranlagungsbehörde in der Lage sind, den Beweis zu
leisten. Es rechtfertigen sich
zwei Ausnahmen von der allgemeinen
Beweislastregel.
Wirkt der Steuerpflichtige an der Ermittlung
steuerbegründender oder steuermehrender Tatsachen nicht gehörig mit und vereitelt
er dadurch den von der Veranlagungsbehörde zu leistenden Beweis, so befindet
sich die Steuerbehörde in einem unverschuldeten Beweisnotstand, der es
verbietet, nach der allgemeinen Beweislastregel zuungunsten der
beweisbelasteten Behörde zu entscheiden. Gleiches gilt, wenn dem
Steuerpflichtigen die Mitwirkung an der Ermittlung steueraufhebender oder
steuermindernder Tatsachen aus Gründen, die er nicht zu vertreten hat,
unmöglich oder unzumutbar ist. In diesen Fällen sind die beweislos gebliebenen
und damit ungewissen Tatsachen im Rahmen der
Ermessensveranlagung
mittels
Wahrscheinlichkeitsschluss – in der Regel durch Schätzung – festzustellen
(Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, § 19 Rz. 8 f.).
3.1.3
Wie ausgeführt, hat die Veranlagungsbehörde kraft bundesrechtlicher
Vorschrift die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen, wenn
der
Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt
oder
die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei
ermittelt werden können.
Anlass zu einer solchen Veranlagung bietet
letztlich
jede nicht zu beseitigende Ungewissheit im Sachverhalt,
welche
es der Veranlagungsbehörde verunmöglicht, die Steuerfaktoren oder Teile hiervon
"einwandfrei" zu ermitteln, und zwar aufgrund "zuverlässiger
Unterlagen", das heisst gestützt auf eine
beweismässige Abklärung des Sachverhalts
(Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, § 19 Rz. 10,
mit zahlreichen Hinweisen auf Bundesgerichtsentscheide).
Von der Veranlagungsbehörde sind allfällige ausreichend
abgestützte
Schätzungshilfen und Schätzungsmethoden
beizuziehen.
Insbesondere können
"Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und
Lebensaufwand des Steuerpflichtigen"
bei der Schätzung berücksichtigt
werden. Der
Umfang der Ermessensveranlagung
richtet sich auf diejenigen
Teile der Steuerfaktoren, die von den ungewissen tatsächlichen Verhältnissen
betroffen sind (sogenannte
partielle Ermessensveranlagung
; vgl. Zweifel
et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, § 19 Rz. 20, mit
Hinweisen; Richner et al., Handkommentar zum DBG, Art. 130 DBG N 65;
dieselben, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, § 139 StG N 85).
3.2
Eine
Veranlagung bzw. Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen kann der
Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (§ 140
Abs. 2 StG; Art. 132 Abs. 3 DBG). Der Nachweis der
offensichtlichen Unrichtigkeit der Ermessensveranlagung wird dem
Steuerpflichtigen überbunden, was nicht mit der "Umkehr der
Beweislast" gleichzusetzen ist (vgl. Felix Richner et al., Kommentar zum
Zürcher Steuergesetz, § 140 N. 73; Martin Zweifel/Silvia Hunziker in:
Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden [StHG], 4. A., Basel 2022, Art. 48 N 44). Der
Unrichtigkeitsnachweis hat dabei unter Beachtung von § 140 Abs. 2 StG
bzw. Art. 132 Abs. 3 DBG zu erfolgen. Andernfalls gilt der Nachweis
ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessenstaxation als
solche bestehen bleibt und einzig hinsichtlich ihrer Höhe mit einer auf Willkür
beschränkten Kognition überprüft werden kann. Willkürlich ist eine Schätzung
dann, wenn sie sich nach den Akten als geradezu unmöglich, als sachlich nicht
begründbar erweist (VGr, 27. März 2024, SR.2023.00018/00019, E. 2.4;
VGr, 30. März 2022, SB.2022.0003, E. 2.1; VGr, 16. April 2014,
SB.2013.00159, E. 4.1, mit Hinweisen).
4.
4.1
Das
Steuerrekursgericht hielt fest, der Sachverhalt rund um den Erwerb der Aktien
liege im Dunkeln. Die Pflichtigen würden nicht bestreiten, dass der amtliche
Vermögenssteuerwert von Fr. … pro Aktie dem Verkehrswert entspreche. Eine
Transaktion zu den von den Pflichtigen geltend gemachten Bedingungen wäre unter
den gegebenen Umständen nur glaubhaft, wenn sie die Hintergründe näher
dargelegt und damit die Vorgänge nachvollziehbar gemacht und belegt hätten. Es
helfe ihnen nicht weiter, wenn sie sich gegenüber Dritten zu Stillschweigen
verpflichtet hätten, da eine solche Abrede die Pflichtigen nicht von der
Erfüllung ihrer steuerlichen Mitwirkungspflichten entbinde. Damit sei der
Nachweis eines Vermögenszuflusses erbracht und eine Einschätzung nach
pflichtgemässem Ermessen zu Recht erfolgt.
4.2
Die
Pflichtigen machen zusammengefasst geltend, die infrage stehenden Aktien für
Fr. ... zurückgekauft zu haben. Es könne sein, dass (mündlich)
Stillschweigen vereinbart worden sei. Ob er, der Pflichtige, sich darauf
berufen hätte, sei nicht sicher. Es bestehe nicht immer eine Notwendigkeit und
es erübrige sich heute ohnehin. Das wirkliche Problem sei, dass der effektive
Aktionär nicht bezeichnet werden konnte, da die Aktien offensichtlich sofort
weitergegeben worden seien. Die Angabe von Personen wäre also offensichtlich
eine falsche Angabe. Die Bestreitung des amtlich geschätzten Werts hätte nicht
weitergeholfen. Für einen individuellen Verkauf spielten ganz andere Faktoren
mit (fehlende Dividende, kein funktionierender Handel wie an einer Börse). Ein
Verkauf zum Steuerwert sei dementsprechend ohnehin unmöglich und nicht
anzunehmen. Der Nachweis, dass weitere Einnahmen zugeflossen sein müssten, sei
eben gerade nicht erbracht worden. Der Sachverhalt sei umfassend dargetan
worden und die Voraussetzungen für eine Einschätzung nach Ermessen seien nicht
gegeben. Sie hätten alle Angaben gemacht und es liege keine Verletzung der
Mitwirkungspflicht vor.
4.3
Allein die
eklatante Differenz zwischen dem amtlichen Vermögenssteuerwert von Fr. …
pro Aktie und dem von den Pflichtigen angegebenen Erwerbspreis von Fr. …
je Aktie erschüttert die Sachdarstellung der Pflichtigen massiv und führt zur
natürlichen Vermutung, dass die Aktien zu einem weit höheren Betrag
zurückgekauft worden sein müssen.
Die Pflichtigen vermögen, wie sich zeigen wird, diese
natürliche Vermutung nicht zu entkräften. In die Beweiswürdigung ist auch das
Aussageverhalten der Pflichtigen einzubeziehen, worauf näher einzugehen ist:
4.3.1
Obgleich die Pflichtigen mit Auflage vom 12. Januar 2021 unter anderem
aufgefordert worden waren, Angaben zum Kaufpreis der Aktien zu machen,
äusserten sie sich mit Antwortschreiben vom 17. Februar 2021 nicht dazu.
4.3.2
Nach Mahnung vom 2. März 2021 verwiesen sie am 31. März 2021 auf
ein an die Wertschriftenprüferin gerichtetes Schreiben des Pflichtigen vom 22. August
2018. Darin hatte er ausgeführt, die 22 Inhaberaktienpapiere seien, wie
deklariert, bar zurückgekauft worden. Mit allen ehemaligen Aktionären sei
Stillschweigen und keine Namensnennung vereinbart worden. Die E AG habe
nie Dividenden oder Tantiemen ausgerichtet. Die betreffenden Inhaberaktionäre
seien mit erheblichem Aufwand im europäischen Umland aufgefunden bzw. ausfindig
gemacht worden. Die 50 E-AG-Aktien seien nun wieder im Besitz (der Pflichtigen)
bzw. im Teilbesitz des Sohnes. Weiter legten sie eine schriftliche Bestätigung
vom 18. März 2021 bei, wonach dem Sohn im Jahr 2016 zwei Aktien geschenkt
worden seien.
4.3.3
Nachdem der Steuerkommissär am 13. Oktober 2022 mitgeteilt hatte, von
einer Vermögensvermehrung im Jahr 2016 von Fr. … auszugehen, die sich aber
mit dem deklarierten Einkommen nicht erklären lasse, machten die Pflichtigen am
29. November 2022 geltend, Veränderungen im Vermögensbestand seien
mit Rückzügen von Aktionärsdarlehen, Bewertungsdifferenzen oder allenfalls
steuerfreien Kapitalgewinnen aus Verkäufen zu erklären, wobei sie am Kaufpreis
von Fr. … für die zurückgekauften E-AG-Aktien festhielten. Auf die Mahnung
vom 1. Dezember 2022 hin antworteten sie am 21. Dezember 2021, der
von der Veranlagungsbehörde vermutete Kaufpreis der Aktien sei willkürlich. In
den Jahren bis 2016 seien Aktiengesellschaften nicht verpflichtet gewesen,
Aktienregister für Inhaberaktien zu führen. Inhaberaktionäre seien daher auch
nicht definitiv als wirtschaftliche Gesellschafter zu erkennen gewesen. Es sei
nicht definitiv erkennbar gewesen, wer wirtschaftlich für wen gehandelt habe
und wer nun wirklicher Aktionär gewesen sei.
4.3.4
In der Rekursschrift vom 13. September 2023 wiederholten die
Pflichtigen, alle Angaben gemacht zu haben, nämlich dass der Rückkauf der
Aktien auf Mündlichkeit beruhe, der Kaufpreis bar bezahlt worden sei und die
Angabe des Verkäufers bzw. wirtschaftlichen Eigentümers nicht möglich sei. Im
Alltag würden sich immer wieder Dinge und Abläufe ausserhalb eines "Normalvorganges"
ergeben, die zu anderen Bewertungen und Beurteilungen führten, als das in den
meisten Fällen "üblich" sei. Manchmal würden sich zufällige
Geschäfts-/Abschlussmöglichkeiten ergeben, zum Beispiel in Zusammenhang mit
anderen Angelegenheiten oder aus individuellen privaten Motiven. Der
Aktienverkauf sei unter Privatpersonen erfolgt, die auch den seinerzeitigen
Kaufpreis gekannt und in Rechnung gestellt hätten. Offenbar hätten diese Leute
und deren Nachfolger/Käufer den Pflichtigen nicht "bis auf den letzten
Batzen ausnehmen" wollen. Das sei ein tatsächliches Sachverhaltselement.
Es seien alle relevanten Sachverhaltselemente bekannt bzw. sie seien ihrer
Mitwirkungspflicht nachgekommen. Entsprechendes wiederholen die Pflichtigen im
Beschwerdeverfahren.
4.4
Es fällt
auf, dass die Pflichtigen nur schleppend und vage Angaben zu den Umständen des Rückkaufs
der Aktien gemacht haben, dies, obgleich sie mehrmals dazu aufgefordert worden
waren. Die Pflichtigen bestreiten denn auch nicht, dass der von ihnen
angegebene Rückkaufpreis samt den geltend gemachten Umständen, wie Mündlichkeit
und Barzahlung, bei den infrage stehenden Grössenordnungen ausserhalb des Üblichen
lag. Es musste den Pflichtigen daher umso mehr klar sein, dass die
Veranlagungsbehörde ohne nähere Plausibilitätserklärungen nicht auf solch vage
Äusserungen abstellen konnte. Selbst die wenigen Angaben der Pflichtigen sind
nicht kohärent. So verwiesen sie einmal darauf, mit allen ehemaligen Aktionären
sei Stillschweigen und keine Namensnennung vereinbart worden. In der
Beschwerdeschrift wird ausgeführt, es könne sein, dass die Beteiligten
(mündlich) Stillschweigen vereinbart hätten. Ob er, der Pflichtige, sich darauf
berufen hätte, sei nicht sicher. Es bestehe nicht immer eine Notwendigkeit und
es erübrige sich heute ohnehin. Das wirkliche Problem sei, dass der effektive
Aktionär nicht habe bezeichnet werden können, da die Aktien offensichtlich
sofort weitergegeben worden seien.
Offensichtlich gehen die Pflichtigen davon aus, ihre
rudimentären und kaum schlüssigen Angaben müssten genügen, um im Rahmen der
freien Beweiswürdigung ihre Darstellung des Sachverhalts als erstellt gelten zu
lassen. Sie führen ins Feld, die Angabe des Verkäufers bzw. des wirtschaftlichen
Eigentümers der verkauften Aktien sei gar nicht möglich, und wollen damit ihre
zurückhaltenden Angaben gegenüber der Veranlagungsbehörde rechtfertigen. Dabei
verkennen die Pflichtigen aber, dass die natürliche Vermutung klar für einen
weit höheren Rückkaufpreis der Aktien spricht (vgl. E. 4.3). Um diese
Vermutung zu erschüttern, hätte es weitreichenderer Erklärungen bedurft. Wenn
die Pflichtigen beispielsweise vor Vorinstanz vorbrachten, offenbar hätten
diese Leute und deren Nachfolger/Käufer den Pflichtigen nicht "bis auf den
letzten Batzen ausnehmen" wollen, so wäre dies allenfalls aufgrund eines speziellen
Verhältnisses dieser Leute zum Pflichtigen bzw. nicht alltäglicher
Geschäftsumstände erklärbar, liegt doch der tiefe Preis von Fr. … pro
Aktie ausserhalb der Lebenserfahrung und Vernunft. Es wäre an den Pflichtigen
gewesen, diese näheren, ausserhalb der üblichen Handelsgepflogenheiten
liegenden Umstände darzulegen. Aber auch das Vorbringen, wonach die Nennung des
wirtschaftlichen Eigentümers der verkauften Aktien nicht möglich sei, hilft den
Pflichtigen nicht weiter. Immerhin soll es ihren Angaben zufolge möglich
gewesen sein, mit erheblichem Aufwand im europäischen Umland die Inhaberaktionäre
aufzufinden. Aber auch zur Spurensuche im europäischen Umland äussern sich die
Pflichtigen nicht und tragen somit nicht einmal diesbezüglich zur Untermauerung
ihrer Sachdarstellung bei.
Zusammenfassend ergibt sich, dass die Veranlagungsbehörde im
Rahmen der freien Beweiswürdigung zum Ergebnis gelangen musste, dass die Aktien
zu einem weit höheren Preis als angegeben an die Pflichtigen zurückgelangt
waren. Die Mittel dafür konnten nicht aus dem deklarierten verhältnismässig
bescheidenen Einkommen stammen. Entgegen dem Vorbringen der Pflichtigen waren
daher die Voraussetzungen für die Vornahme einer Ermessensveranlagung gegeben.
5.
5.1
Bei nicht
kotierten Wertpapieren, für welche offizielle Kursnotierungen fehlen oder die
nicht oder nur selten gehandelt werden, ist der Verkehrswert aufgrund
derjenigen Schätzungsgrundlagen zu ermitteln, welche die zuverlässigste
Wertermittlung gestatten. Der Verkehrswert ist der objektive Marktwert eines Vermögenswerts
zu einem bestimmten Zeitpunkt. Er ist der Wert, den ein Käufer unter normalen
Umständen üblicherweise zahlen würde. Entsprechende Richtlinien enthält das erwähnte
Kreisschreiben Nr. 28, das nach ständiger Rechtsprechung als angemessene
und zuverlässige Bewertungsmethode zur Schätzung des Verkehrswerts von nicht
börsenkotierten Wertpapieren anerkannt wird. Das Bundesgericht schliesst jedoch
nicht aus, dass andere anerkannte Bewertungsmethoden im Einzelfall angemessen
sein können (BGr, 15. September 2022, 2C_59/2022, E. 2.2.1, mit
zahlreichen Hinweisen).
5.2
Wie
ausgeführt, halten die Pflichtigen am Kaufpreis von Fr. … pro Aktie fest.
Im privaten Alltag würden sich immer wieder andere Situationen als im
Geschäftsalltag "üblich" ergeben, was wohl auch hier so gewesen sei.
Gründe dafür könnten sein, dass die Aktien nicht gehandelt und keine Dividenden
bezahlt würden, die Steuerwerte erst im Nachhinein errechnet würden, der Handel
unter Privatpersonen erfolge, die Verkäufer vielleicht auch den Kaufpreis in
ihre Überlegungen stellten, mit ähnlichen Transaktionen wirtschaftlich zum
Beispiel private Darlehen abgesichert werden könnten usw.
5.3
Vorliegend
wurde bezüglich des Rückkaufpreises der Aktien im Rahmen der
Ermessensveranlagung auf den nicht bestrittenen amtlichen Vermögenssteuerwert
abgestellt, was nicht zu beanstanden ist und mit der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung im Einklang steht (vgl. E. 3.1.3, E. 5.1). Der
amtliche Vermögenssteuerwert wird auch nicht dadurch erschüttert, dass die
Aktien nicht gehandelt und keine Dividenden ausbezahlt worden seien, ist doch
die Bewertung nach dem KS 28 gerade auf solche Wertpapiere zugeschnitten. Eine
offensichtliche Unrichtigkeit der vorgenommenen Einschätzung ist jedenfalls
nicht auszumachen und wird zudem in der Beschwerdeschrift nicht substanziiert
dargelegt. Vielmehr beschränken sich die Pflichtigen auch hier auf allgemeine,
nicht näher substanziierte Vorbringen, was für den Nachweis der
offensichtlichen Unrichtigkeit der Ermessenseinschätzung nicht genügen kann.
Demnach erweist sich die vorinstanzliche Berechnung als korrekt (Sachverhalt
II). Die Pflichtigen setzen sich denn auch mit der Berechnung nicht weiter
auseinander.
5.4
Dies führt
zur Abweisung der Beschwerde.
6.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten
den Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 StG; Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2
DBG). Es wurde keine Parteientschädigung verlangt.
Demgemäss erkennt die Kammer:
1.    Die
Beschwerde SB.2024.00067 (Staats- und Gemeindesteuern 2016) wird abgewiesen.
2.    Die
Beschwerde SB.2024.00068 (direkte Bundessteuer 2016) wird abgewiesen.
3.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2024.00067 wird festgesetzt auf
Fr.
13'800.--;
die übrigen Kosten betragen:
Fr.        87.50
Zustellkosten,
Fr.  13'887.50
Total der Kosten.
4.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2024.00068 wird festgesetzt auf
Fr.    8'900.--;   die übrigen Kosten betragen:
Fr.        52.50
Zustellkosten,
Fr.    8'952.50
Total der Kosten.
5.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden unter solidarischer Haftung
auferlegt.
6.    Es
werden keine Parteientschädigungen zugesprochen.
7.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004
Luzern, einzureichen.
8.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Steuerrekursgericht;
c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    das Steueramt der Gemeinde D;
e)    die Eidgenössische
Steuerverwaltung.