zh_verwaltungsgericht · SB.2023.00110 · 2024-08-21 · de

§Steuerhoheit (1.1.2017-31.12.2022) | [Steuerhoheit: Umstritten ist, ob sich die tatsächliche Verwaltung der Beschwerdeführerin in den Steuerperioden 2017-2022 im Kanton Zug oder im Kanton Zürich befand.] Es ist anzumerken, dass die Vorinstanz Parteien grundsätzlich über einen Aktenbeizug zur Wahrung des rechtlichen Gehörs zu informieren hat. Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs aufgrund des ausserkantonalen Beizugs der Steuerakten der Beschwerdeführerin durch die Vorinstanz liegt hier jedoch nicht vor, da diese ihr bestens bekannt sein müssen, hat sie doch ihre Jahresrechnungen selbst erstellt (E. 3.2.5). Gesamthaft bringt die Beschwerdeführerin keine substanziierten Nachweise vor, welche eine tatsächliche Verwaltung ihrerseits im Kanton Zug untermauern würden. Im Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht wäre es der Beschwerdeführerin oblegen, entsprechende mittels Auflagen von ihr verlangte Belege etwa über weiterverrechnete Infrastruktur- oder Parkplatzkosten einzureichen. Dass sie dies nicht tat, ist im Rahmen der Beweiswürdigung zu ihren Lasten zu würdigen. Aufgrund der genannten Indizien ist dem kantonalen Steueramt der Hauptbeweis über eine im Kanton Zürich gelegene tatsächliche Verwaltung der Beschwerdeführerin gelungen, wohingegen Letzterer der Gegenbeweis misslungen ist (E. 3.2.6). Abweisung der Beschwerde.

Zürich Verwaltungsgericht 21.08.2024 SB.2023.00110
Zurich Verwaltungsgericht 21.08.2024 SB.2023.00110
Zurigo Verwaltungsgericht 21.08.2024 SB.2023.00110

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2023.00110
Standard Suche
|
Erweiterte Suche
|
Hilfe
Druckansicht
Geschäftsnummer:
SB.2023.00110
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 21.08.2024
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 29.04.2025 abgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
§Steuerhoheit (1.1.2017-31.12.2022)
[Steuerhoheit: Umstritten ist, ob sich die tatsächliche Verwaltung der Beschwerdeführerin in den Steuerperioden 2017-2022 im Kanton Zug oder im Kanton Zürich befand.]
Es ist anzumerken, dass die Vorinstanz Parteien grundsätzlich über einen Aktenbeizug zur Wahrung des rechtlichen Gehörs zu informieren hat. Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs aufgrund des ausserkantonalen Beizugs der Steuerakten der Beschwerdeführerin durch die Vorinstanz liegt hier jedoch nicht vor, da diese ihr bestens bekannt sein müssen, hat sie doch ihre Jahresrechnungen selbst erstellt (E. 3.2.5).
Gesamthaft bringt die Beschwerdeführerin keine substanziierten Nachweise vor, welche eine tatsächliche Verwaltung ihrerseits im Kanton Zug untermauern würden. Im Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht wäre es der Beschwerdeführerin oblegen, entsprechende mittels Auflagen von ihr verlangte Belege etwa über weiterverrechnete Infrastruktur- oder Parkplatzkosten einzureichen. Dass sie dies nicht tat, ist im Rahmen der Beweiswürdigung zu ihren Lasten zu würdigen. Aufgrund der genannten Indizien ist dem kantonalen Steueramt der Hauptbeweis über eine im Kanton Zürich gelegene tatsächliche Verwaltung der Beschwerdeführerin gelungen, wohingegen Letzterer der Gegenbeweis misslungen ist (E. 3.2.6).
Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
AKTENBEIZUG
BEWEISLAST
FISHING EXPEDITION
HOLDING
MITWIRKUNGSFPLICHT
ORT DER TATSÄCHLICHEN VERWALTUNG
RECHTLICHES GEHÖR
STEUERHOHEIT
TATSÄCHLICHE VERWALTUNG
Rechtsnormen:
Art. 640 OR
§ 55 StG
Art. 20 Abs. I StHG
Art. 8 ZGB
Art. 56 ZGB
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2023.00110
Urteil
der 2. Kammer
vom
21. August 2024
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin
Viviane Sobotich,
Gerichtsschreiberin
Lara von Arx
In Sachen
A AG, vertreten durch T AG,
Beschwerdeführerin,
gegen
Kanton Zürich,
Beschwerdegegner,
betreffend Steuerhoheit
(1.1.2017–31.12.2022),
hat sich ergeben:
I.
Die B AG [heute A AG, vormals C AG, danach
D AG] bezweckte im vorliegend strittigen Zeitraum gemäss Eintrag im
Handelsregister das Erwerben, Halten und Verwalten von Beteiligungen, den Bau
und die Bewirtschaftung von Immobilien sowie den Erwerb und Verkauf von
Immobilien.
Die Gesellschaft wurde am 20. März 2012 mit Sitz
an der E-Strasse 01 in F (ZG) gegründet und hatte ihren formellen Sitz in
der Folge in G (ZG) und F (ZG) an unterschiedlichen Adressen: vom 11. September
2019 bis zum 13. November 2019 an der H-Strasse 02 in G, vom 26. Januar
2021 bis zum 21. Mai 2021 an der I-Strasse 03 in G, vom 21. Mai
2021 bis zum 9. Januar an der J-Strasse 04 in F und anschliessend an
der K-Strasse 01 in F. Einziges Verwaltungsratsmitglied mit
Einzelunterschrift, ist der bis 2022 in L (ZH) wohnhafte M. Die Aktien sind im
Besitz der von M beherrschten N AG (separates Verfahren SB.2023.00109),
welche ihren statutarischen Sitz ungefähr im Gleichtakt zur B AG (mit
Ausnahme der H-Strasse 05) verlegt hat.
Mit Auflage vom 24. Oktober 2022 teilte das
kantonale Steueramt der B AG mit, dass aufgrund der räumlichen
Verhältnisse des Verwaltungsratspräsidenten mit Einzelunterschrift, M, wohnhaft
in L im Kanton Zürich, nicht ohne Weiteres davon auszugehen sei, dass die Fäden
der Geschäftsführung nicht an dessen Wohnsitz zusammenlaufen würden. Für die
Untersuchung der potenziellen Steuerpflicht im Kanton seien Abklärungen zu
treffen. In diesem Zusammenhang forderte das kantonale Steueramt verschiedene
Unterlagen und Angaben von der B AG ein, darunter Kopien ihrer
Mietverträge gültig ab 2017, Angaben über die bestehende Infrastruktur im
Detail in F und G sowie über allfälliges Personal seit 2017, Nachweise über
Telefon-, Strom- und Parkplatzkosten, Angaben über eine allfällige Vergütung
eines Arbeitsraums des Verwaltungsratspräsidenten am Privatwohnsitz in L (ZH)
durch sie, ihre vollständigen Jahresrechnungen ab dem Steuerjahr 2017 sowie
eine detaillierte Stellungnahme dazu, ob und inwiefern die B AG
Geschäftsbeziehungen zu den Gesellschaften – namentlich O AG in P (ZH) und
der N AG in F – unterhält, in denen M ebenfalls einzelzeichnungsberechtigt
sei.
Mit Eingabe vom 19. November 2022 äusserte die B AG
die Meinung, sie hätte keine Mitwirkungspflicht, ersuchte aber vorsorglich um
Fristerstreckung für den Fall, dass das kantonale Steueramt anderer Ansicht
sei. Mit Stellungnahme vom 6. Januar 2023 führte sie aus, sie sei eine
klassische Holdinggesellschaft und sei die Akquisitionsholding der Q AG
gewesen, wobei diese Beteiligung nicht mehr der B AG gehöre. Es könne
deshalb nicht von einem Tagesgeschäft ausgegangen werden. In der Regel
beschränke sich die Tätigkeit auf zwei Sitzungen pro Jahr im Zusammenhang mit
der jährlichen Generalversammlung. Diese Sitzungen könnten im Kanton Zug
stattfinden, wenn M sich ohnehin für andere Angelegenheiten dort befände. Die B AG
empfange keine Kunden und betreibe keine Akquisition. Im Weiteren blieb die
Auflage unerfüllt.
Am 17. Januar 2023 mahnte das kantonale Steueramt
die B AG zur Erfüllung der Auflage. Mit Antwort vom 15. Februar 2023
bestritt die B AG die Mitwirkungspflicht erneut.
Daraufhin erliess das kantonale Steueramt am 8. März
2023 einen Vorentscheid über die Beanspruchung der Steuerhoheit des Kantons
Zürich für die Zeit vom 1. Januar 2017 bis mindestens zum 31. Dezember
2022. Mit Eingabe vom 11. April 2023 erhob die B AG hiergegen
Einsprache, die das kantonale Steueramt mit Entscheid vom 22. Mai 2023
abwies.
II.
Nachdem das Steuerrekursgericht die Akten gemäss Art. 39
Abs. 2 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG) der B AG der
Geschäftsjahre 2016 bis 2021 bei der kantonalen Steuerverwaltung des Kantons
Zug eingeholt hatte, wies es mit Entscheid vom 19. September 2023 den
Rekurs ab.
III.
Mit Beschwerde vom 6. November 2023 liess die B AG
bzw. (damals) C AG dem Verwaltungsgericht beantragen,
der vorinstanzliche Entscheid sei
– unter Kosten- und Entschädigungsfolgen – aufzuheben und
an das kantonale Steueramt zurückzuweisen. Eventualiter sei der Entscheid
aufzuheben und die Steuerhoheit des Kantons Zürich zu verneinen
.
Das Steuerrekursgericht liess sich am 10. November
2023 zur Sache vernehmen und beantragte die Abweisung der Beschwerde. Mit
Beschwerdeantwort vom 21. November 2023 beantragte auch das kantonale
Steueramt die Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge. Das Steueramt der
Gemeinde L liess sich nicht vernehmen.
Mit Replik vom 27. November 2023 nahm die B AG
noch einmal Stellung zur Frage des Aktenbeizugs und des Anspruchs auf
rechtliches Gehör.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden.
1.2
Hat das
Verwaltungsgericht jedoch im Beschwerdeverfahren über die Abgrenzung der
Steuerhoheiten zwischen dem Kanton Zürich und anderen Kantonen zu entscheiden,
beurteilt es Rechts- und Tatfragen frei, wobei es auch neue Tatsachen und
Beweismittel berücksichtigt (VGr, 8. Mai 2024, SB.2024.00013, E. 1.2;
VGr, 1. Februar 2023, SB.2022.00106, E. 1.2; je mit Hinweis auf RB
1982 Nr. 90).
1.3
Die
Beschwerdeführerin hat ihren Firmennamen im Laufe des Verfahrens mehrfach
geändert (E. I.). Im August 2024 hat sie ihre Aktiven und Passiven im
Rahmen einer Fusion auf die A AG übertragen, weshalb das Rubrum des
vorliegenden Entscheids entsprechend anzupassen ist.
2.
2.1
Gegenstand
des vorliegenden Verfahrens ist die Frage, ob die Beschwerdeführerin in der
Zeit vom 1. Januar 2017 bis am 31. Dezember 2022 im Kanton Zürich
steuerpflichtig war.
2.2
Juristische
Personen sind kraft § 55 StG aufgrund persönlicher Zugehörigkeit
steuerpflichtig, wenn sich ihr Sitz oder ihre tatsächliche Verwaltung im Kanton
befindet.
Im interkantonalen Verhältnis befindet sich das
Hauptsteuerdomizil einer juristischen Person grundsätzlich an ihrem durch die
Statuten und den Handelsregistereintrag bestimmten Sitz (vgl. Art. 56 des
Zivilgesetzbuchs [ZGB] und Art. 640 Obligationenrecht [OR]). Dem
statutarischen Sitz wird jedoch die Anerkennung als Hauptsteuerdomizil versagt,
wenn dieser bloss eine formelle Bedeutung hat, wenn er gleichsam künstlich
geschaffen wurde und ihm in einem anderen Kanton ein Ort gegenübersteht, wo die
normalerweise am Sitz erfolgende Geschäftsführung und Verwaltung besorgt wird.
In solchen Fällen (bei einem sogenannten Briefkastendomizil) wird der Ort der
effektiven Leitung bzw. tatsächlichen Verwaltung als Steuerdomizil betrachtet
(BGr, 7. Februar 2019, 2C_539/2017, E. 3.1; 7. September 2018,
2C_848/2017, E. 3.2; 4. Dezember 2014, 2C_431/2014, E. 2.1; 22. Dezember
2009, 2C_259/2009, E. 2.1; 22. Februar 2008, 2P.6/2007, E. 2.2 =
StE 2009 A 24.22 Nr. 6; Martin Zweifel/Silvia Hunziker in: Martin
Zweifel/Michael Beusch/Peter Mäusli-Allenspach [Hrsg.], Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, 2. A., Basel
2021, § 8 N. 2 ff.; Stefan Oesterhelt/Susanne Schreiber in:
Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden [StHG], 4. A., Basel 2022, Art. 20 N. 13, N. 31;
Peter Locher, Einführung in das interkantonale Steuerrecht, 4. A., Bern
2015, S. 46 ff.).
In einem Entscheid vom 1. Februar 2019 (2C_627/2017, E. 2.3)
setzte sich das Bundesgericht ausführlich mit der Frage nach dem
Hauptsteuerdomizil im interkantonalen Verhältnis auseinander und gelangte zum
Schluss, die juristische Person sei nach interkantonalem Steuerrecht nach Art. 20
Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der
Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG) stets an ihrem Sitz
unbeschränkt steuerpflichtig, während das Hauptsteuerdomizil im interkantonalen
Verhältnis immer und ausschliesslich am Ort der tatsächlichen Verwaltung liege.
Nach der Rechtsprechung befindet sich der Ort der
tatsächlichen Verwaltung dort, wo die Gesellschaft ihren wirtschaftlichen und
tatsächlichen Mittelpunkt hat. Massgebend ist somit die Führung der laufenden
Geschäfte im Rahmen des Gesellschaftszwecks; bei mehreren Orten ist der
Schwerpunkt der Geschäftsführung massgebend (BGr, 7. Februar 2019,
2C_539/2017, E. 3.1 auch zum Folgenden). Dabei ist es kaum denkbar, dass
die tatsächliche Verwaltung im Auftragsverhältnis von Dritten ausgeübt wird
(BGr, 16. Mai 2013, 2C_1086/2012, 2C_1087/2012, E. 2.2 mit
Hinweisen). Zur Geschäftsführung gehören insbesondere die leitenden Handlungen
(vgl. Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A.,
Zürich 2021, § 55 N. 14). Abzugrenzen ist die Geschäftsleitung von
der bloss administrativen Verwaltung einerseits und der Tätigkeit der obersten
Gesellschaftsorgane andererseits, soweit sie sich auf die Ausübung der
Kontrolle über die eigentliche Geschäftsleitung und gewisse Grundsatzentscheide
beschränkt. Nicht entscheidend ist grundsätzlich der Ort der
Verwaltungsratssitzungen, der Generalversammlungen oder der Wohnsitz der
Aktionäre (BGr, 16. Mai 2013, 2C_1086/2012, 2C_1087/2012, E. 2.2, mit
Hinweisen). Indessen kann der Wohnsitz des Trägers der wirklichen Leitung einer
Gesellschaft durchaus eine Rolle spielen, wenn sich die Geschäftsführung bei
einer Person konzentriert, die ihre Tätigkeiten an verschiedenen Orten
wahrnimmt, ohne dass die Gesellschaft über feste Einrichtungen und eigenes
Personal verfügt (Zweifel/Hunziker, § 8 N. 14 mit Hinweisen; vgl.
auch StE 1999 A 24.22 Nr. 3 und BGr, 4. März 2009, 2C_667/2008, E. 2.2).
Selbst ein bestimmter örtlicher Schwerpunkt der Geschäftsführungshandlungen
vermag in einem solchen Fall keinen Ort der wirklichen Leitung zu begründen.
Der Wohnsitz der die Gesellschaftsleitung innehabenden Person sollte allerdings
nur dann massgebend sein, wenn sich kein anderer Arbeitsort nachweisen lässt,
an welchem regelmässig die notwendigen Arbeiten vorgenommen werden (Peter
Mäusli, Die Ansässigkeit von Gesellschaften im internationalen Steuerrecht,
Bern/Stuttgart/Wien 1993, S. 64 mit Hinweisen).
2.3
Der
steuerrechtliche Sitz als steuerbegründende Tatsache ist nach den allgemeinen
Regeln der Beweislastverteilung grundsätzlich von der Steuerbehörde
nachzuweisen. Dabei gilt der statutarische Sitz in der Regel aufgrund des
Handelsregistereintrags als bewiesen und kann somit in erster Linie der
Sitzkanton die Steuerhoheit beanspruchen. Denn im Einklang mit dem Zivilrecht
ist zu vermuten, dass die Statuten jenen Ort als Sitz bezeichnen, von welchem
aus die juristische Person tatsächlich geleitet wird. Macht ein anderer Kanton
oder die juristische Person geltend, es handle sich dabei um ein
Briefkastendomizil, hat er die entsprechenden Umstände darzutun und zu
beweisen. Erscheint in der Folge der von der Behörde angenommene Sitz im
anderen Kanton aufgrund bestimmter Anhaltspunkte als sehr wahrscheinlich, so
genügt dies regelmässig als Hauptbeweis und obliegt es der juristischen Person,
den Gegenbeweis zu erbringen (zum Ganzen BGr, 4. Dezember 2014,
2C_431/2014, E. 2.1; Zweifel/Hunziker, § 8 N. 20 f., mit
weiteren Hinweisen; dieselben in: Kommentar StHG, Art. 46 StHG N. 22–23a).
Ist der
Hauptbeweis für die Steuerpflicht von der Steuerbehörde geleistet worden, so
obliegt es der präsumtiv Steuerpflichtigen im Rahmen des Gegenbeweises, das von
ihr verfochtene Fehlen der subjektiven Steuerpflicht von sich aus durch eine
hinreichend substanziierte Sachdarstellung zu untermauern und hierfür
beweiskräftige
Unterlagen einzureichen oder die Beweismittel wenigstens unter genauer
Bezeichnung anzubieten.
Unter Gegenbeweis wird der Beweis von Umständen
verstanden, die beim Richter Zweifel an der Richtigkeit der Gegenstand des
Hauptbeweises bildenden Sachbehauptungen wachhalten und diesen dadurch
vereiteln sollen. Für das Gelingen des Gegenbeweises ist somit bloss
erforderlich, dass der Hauptbeweis erschüttert wird, nicht aber auch, dass der
Richter von der Schlüssigkeit der Gegendarstellung überzeugt wird; eine Verpflichtung,
den Gegenbeweis führen zu müssen, besteht nicht und deshalb ist damit auch
keine Überwälzung der Beweislast verbunden (
Richner et al., § 132 N. 97; BVGr, 29. Mai
2019, A-4939/2018, E. 2.5).
2.4
Hinsichtlich
der Mitwirkungspflicht juristischer Personen in einem Steuerhoheitsverfahren
hielt das Bundesgericht Folgendes fest: "Im Steuerdomizilverfahren ist die
präsumtiv steuerpflichtige Person zur Mitwirkung verpflichtet, soweit es nicht
um ihre Steuerfaktoren, sondern um Tatsachen geht, die ihre subjektive
Steuerpflicht im Kanton begründen. Wenn die präsumtiv steuerpflichtige Person
in diesen Fragen nicht genügend mitwirkt, kann dies zu ihren Lasten gewürdigt
werden" (BGr, 22. Juni 2023, 9C_133/2023, E. 3.2 mit
Hinweisen). Da der
Streitgegenstand
in
Steuerhoheitsverfahren jedoch
vorläufig auf die
Frage der Veranlagungszuständigkeit beschränkt
ist,
muss die
steuerpflichtige Person
auch nur in Bezug auf die dafür relevanten Tatsachen
und Indizien Auskünfte erteilen und kann von ihr in diesem Verfahrensstadium
nicht erwartet werden, dass sie eine Steuererklärung ausfüllt oder anderweitig
über ihre Steuerfaktoren Rechenschaft ablegt
(vgl. BGr, 8. Juni
2021, 2C_211/2021, 2C_212/2021, E. 5.1.1; VGr, 29. Mai 2024,
SB.2024.00028, E. 2.4).
3.
3.1
Streitig
ist zwischen den Parteien unter anderem, ob die Beschwerdeführerin im
vorliegenden Verfahren zur Mitwirkung verpflichtet war. Sie selbst stellt dies
in Abrede und beanstandet den Beizug ausserkantonaler Steuerakten, namentlich
ihrer Jahresrechnungen, durch die Vorinstanz. Überdies macht sie geltend, ihr
rechtliches Gehör sei dadurch verletzt worden, weil sie über den Beizug der
Akten nicht orientiert worden sei und sich daher zu möglichen neuen Indizien
nicht habe äussern können, welche eine Steuerpflicht ihrerseits im Kanton
Zürich in den fraglichen Steuerperioden begründen könnten. Es liege zudem eine
unzulässige ''fishing expedition'' vor, denn ein Anfangsverdacht über eine
mögliche Steuerpflicht ihrerseits im Kanton Zürich habe nicht vorgelegen.
3.2
3.2.1
Unter Verweis auf die vorstehende Rechtsprechung ist eine
Mitwirkungspflicht der Beschwerdeführerin im vorliegenden Verfahren klar zu
bejahen: Sofern es bloss um die Frage geht, ob sie in den fraglichen
Steuerperioden im Kanton Zürich steuerpflichtig gewesen ist, war sie zur
Mitwirkung verpflichtet. Sie war folglich gehalten, sämtliche Auskünfte über
Tatsachen zu erteilen oder Belege und Urkunden einzureichen, welche für die
Klärung einer allfälligen steuerlichen Zugehörigkeit relevant schienen (VGr, 29. Mai
2024, SB.2024.00028, E. 3.1).
3.2.2
Hinsichtlich des Vorhalts einer unzulässigen "fishing expedition"
ist festzuhalten, dass es sich bei der Beschwerdeführerin um eine
Holdinggesellschaft handelt, welche im fraglichen Zeitpunkt durch den im Kanton
Zürich wohnhaften Verwaltungsrat beherrscht wurde. Die Holdinggesellschaft
hielt 100 % der Anteile der O AG mit statutarischem Sitz in P (ZH) –
welche zu diesem Zeitpunkt eine operative (Immobilien-)Gesellschaft war – und
wurde selber zu 100 % von der N AG beherrscht. Bei beiden letzteren
Gesellschaften war M einzelzeichnungsberechtigter Verwaltungsrat und zudem
alleiniger Aktionär der N AG. Die einzige Beteiligung, welche die B AG
gehabt hat, wurde auf die N AG übertragen, sodass sie eine Holding ohne
Beteiligungen war, weshalb sie – wie vom Steueramt vorgebracht – nicht als
klassische Holdinggesellschaft bezeichnet werden kann und damit unklar war,
welche geschäftlichen Tätigkeiten verfolgt wurden. Bereits aus dieser
Verknüpfung drängte sich eine Überprüfung des Ortes ihrer tatsächlichen
Verwaltung auf und es kann von einer «''fishing expedition'' bzw. einer
verbotenen Beweisausforschung keine Rede sein, lagen die besagten Verbindungen
der Beschwerdeführerin zum Kanton Zürich doch auf der Hand und mussten diese
ihr auch bekannt sein. Aufgrund der Untersuchungspflicht war das Steueramt gehalten,
weitere Abklärungen zu einer möglichen Steuerpflicht der Beschwerdeführerin im
Kanton Zürich vorzunehmen. Die Eröffnung des vorliegenden
Steuerhoheitsverfahrens erweist sich somit als rechtmässig.
3.2.3
Die Beschwerdeführerin bringt vor, dass es bei einer Holdinggesellschaft
keiner eigentlichen Geschäftsleitung bedarf, da diese Funktion vom
Verwaltungsrat ausgeübt werde. Es gäbe bei einer Holdinggesellschaft zudem nur
wenig operationelle Geschäftsführungsfunktionen. Das Steueramt unterliege einem
Missverständnis deshalb, weil nicht zwischen der Beschwerdeführerin als
Aktionärin der O AG und der operativen Geschäftstätigkeit der O AG
unterschieden werde. Die operative Gesellschaft werde durch ihre Organe und
nicht durch die Beschwerdeführerin als Aktionärin geführt. Weshalb die
Beschwerdeführerin ihren Holdingzweck nicht am Sitz ausführen könne, werde
nirgends erklärt.
3.2.4
Der Beschwerdeführerin ist entgegenzuhalten, dass das Steueramt mit seiner
Auflage gerade klären wollte, ob sie lediglich einen Holdingzweck verfolgt,
weil sie auf die Verbindung zur operativen Gesellschaft mit Sitz im Kanton
Zürich aufmerksam wurde. Zudem liess der Gesellschaftszweck der
Beschwerdeführerin selbst durchaus eine operative Tätigkeit zu. Bei der
Beurteilung des Vorliegens einer möglichen tatsächlichen Verwaltung der
Beschwerdeführerin im Kanton Zürich massen das Steueramt und die Vorinstanz den
genannten Wohn- und Arbeitsorten des einzigen Verwaltungsrats der
Beschwerdeführerin besonderes Gewicht zu. Die Verflechtung der Firmen und das
Zusammenlaufen der Fäden beim (damals) einzelunterschriftsberechtigten
Verwaltungsrat der B AG und der operativ tätigen O AG, M, verstärkten
die Wahrscheinlichkeit über eine im Kantons Zürich gelegene tatsächliche
Verwaltung
.
Die betreffenden Informationen konnte das Steueramt dem
öffentlich einsehbaren Handelsregister entnehmen. Die Vorinstanz erwog aufgrund
der von ihr beim Steueramt des Kantons Zug eingeforderten Jahresrechnungen der
Beschwerdeführerin zudem, dass keinerlei Mietaufwand, nicht einmal eine
Domizilgebühr angefallen sei. Mangels Räumlichkeiten am Sitz der Beschwerdeführerin
und mangels Mietaufwand hätten gar keine Funktionen am Sitz der Gesellschaft
durchgeführt werden können. Dem ist beizupflichten. Daran ändert auch die
Behauptung der Beschwerdeführerin nichts, dass die Mietkosten von einer anderen
Konzerngesellschaft für alle bezahlt und weiterverrechnet werde. Gerade diese
Weiterverrechnungen der Kosten wurde in keiner Weise belegt. Es ist in keiner
Weise dargetan, dass die Beschwerdeführerin in Zug Räumlichkeiten zur Verfügung
gehabt hätte, wie sie behauptet. Zudem ist anzufügen, dass die Entscheide der
Verwaltungsräte einer Holding, wie beispielsweise des Beibehaltens oder des
Abstossens von Beteilungen, gerade nicht ortsgebunden sind. Diese Entscheide
werden von den Verwaltungsräten, wie die Beschwerdeführerin selber ausführt,
als Geschäftsleitung der Holdinggesellschaft gefällt. Da der einzige
Verwaltungsrat in L (ZH) wohnte und die Beschwerdeführerin keine Örtlichkeiten
an ihrem Sitz anmietete, drängt sich die Vermutung gerade auf, dass er alleine
die Entscheide überall fällen konnte und hierfür nicht extra nach F an den Sitz
fahren mussten, wo der Verwaltungsrat keine eingerichtete
Besprechungsmöglichkeit vorgefunden hätte.
Wie die Vorinstanz zu Recht ausführte ist, gerade wenn die
Geschäftsführungstätigkeit einer Gesellschaft an verschiedenen Orten
wahrgenommen wird, bei fehlenden festen Geschäftseinrichtungen und angestelltem
Personal, für die tatsächliche Verwaltung der Firma mit grosser
Wahrscheinlichkeit – und mangels anderer geographischer schwerpunktmässiger
Anknüpfungspunkte – am Wohnsitz des Geschäftsführers anzuknüpfen. Demnach ist
der Vorinstanz beizupflichten, wenn sie festhält, dass der durch das kantonale
Steueramt geltend gemachte Ort der tatsächlichen Verwaltung am (damaligen)
Wohnsitz von M in L im Sinne des Hauptbeweises sehr wahrscheinlich ist. Es wäre
somit an der Beschwerdeführerin gelegen, den Gegenbeweis für den von ihr
behaupteten Ort der tatsächlichen Verwaltung an ihrem Sitz zu erbringen.
3.2.5
Es ist anzumerken, dass die Vorinstanz
Parteien grundsätzlich über einen Aktenbeizug zur Wahrung des rechtlichen
Gehörs zu informieren hat.
Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs aufgrund
des ausserkantonalen Beizugs der Steuerakten der Beschwerdeführerin durch die
Vorinstanz liegt hier jedoch nicht vor, da diese ihr bestens bekannt sein müssen,
hat sie doch ihre Jahresrechnungen selbst erstellt. Neben den fehlenden
Mietkosten oder Domizilgebühren leitete die Vorinstanz aus den
Jahresabschlüssen ab, dass der statutarische Zweck von Bau, Bewirtschaftung,
Erwerb und Verkauf von Immobilien der Beschwerdeführerin wohl im Vordergrund
stünden. Dies ergebe sich aus den erheblichen Wertschwankungen der immobilen
Sachanlagen und dem Umstand, dass die Baukosten des Gebäudes OR an der S-Strasse 01
bis 06 in P aktiviert worden seien. Daraus schloss sie, dass die
Verwaltungstätigkeit wesentlich intensiver sei, als dies beim Verwalten von
Beteiligungen durch eine Holdinggesellschaft üblich sei, weshalb umso mehr
Büroräumlichkeiten für eine solche Tätigkeit notwendig wären. Es läge auf der
Hand, dass die wesentlichen Unternehmensentscheide von M gefällt würden, zumal
von der Beschwerdeführerin auch keine Lohnkosten verbucht würden. In P würde es
an Geschäftseinrichtungen der Beschwerdeführerin fehlen, auch wenn gewisse
Entscheide über den Bau und die Bewirtschaftung wohl standortgebunden seien.
Die Verflechtung der Beschwerdeführerin mit der O AG – die zudem denselben
Zweck wie die Beschwerdeführerin verfolge – sei nicht zu übersehen.
Da die Beschwerdeführerin mit
ihrer Beschwerde an das Verwaltungsgericht Gelegenheit hatte, sich zu diesen
wie auch zu allen anderen vorinstanzlichen Erwägungen zu äussern, welche auf
den beigezogenen Steuerakten basieren, wäre eine allfällige Gehörsverletzung
spätestens zu diesem Zeitpunkt geheilt worden. Sie machte hiervon hingegen
keinen Gebrauch und äusserte sich nicht konkret dazu, inwiefern die Erwägungen
der Vorinstanz in diesen Punkten unzutreffend sein sollen. Sie behauptete nur,
dass die Mietkosten von einer anderen Konzerngesellschaft für alle
Gesellschaften bezahlt und weiterverrechnet würden, weshalb in den
Jahresrechnungen keine Mietkosten zu finden seien. Ein Beweis oder
Erläuterungen zur Jahresrechnung, die ihre Behauptung belegen würde, legte sie
nicht bei. Weiter tat sie den Hinweis der Vorinstanz auf die Bautätigkeit in P
(Gebäude OR) als nicht zielführend ab, weil die Beschwerdeführerin lediglich
Auftraggeberin gewesen sei und sich nur über den Baufortschritt an ihrem Sitz
habe orientieren lassen müssen. Der Auftrag erging an die von ihr zu 100 %
beherrschte Gesellschaft mit Sitz in P. Dass diese erwähnte Orientierung über
den Baufortschritt und den Kostenstand durch die Organe der beauftragten O AG
tatsächlich jeweils am Sitz der Beschwerdeführerin in F erfolgte, wo keine
Räumlichkeiten bestanden, vermochte sie jedoch nicht zu belegen.
Eine Rückweisung der Sache würde
sich vor dem Hintergrund, dass sich die Beschwerdeführerin mit ihrer Beschwerde
vor Verwaltungsgericht nicht konkret dazu äusserte, inwiefern die Erwägungen
der Vorinstanz in diesen Punkten unzutreffend sein sollen, ohnehin als
formalistischer Leerlauf erweisen (vgl. hierzu BGE 137 I 195 E. 2.3.2; BGE
133 I 201 E. 2.2; VGr, 31. Januar 2024, SB.2023.00107; SB.2023.0008, E. 5.2.1).
3.2.6
Gesamthaft bringt die Beschwerdeführerin keine substanziierten Nachweise
vor, welche eine tatsächliche Verwaltung ihrerseits im Kanton Zug untermauern
würden. Im Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht wäre es der Beschwerdeführerin
oblegen, entsprechende mittels Auflagen von ihr verlangte Belege etwa über
weiterverrechnete Infrastruktur- oder Parkplatzkosten einzureichen. Dass sie
dies nicht tat, ist im Rahmen der Beweiswürdigung zu ihren Lasten zu würdigen (E. 2.4).
Aufgrund der genannten Indizien ist dem kantonalen Steueramt der Hauptbeweis
über eine im Kanton Zürich gelegene tatsächliche Verwaltung der
Beschwerdeführerin gelungen, wohingegen Letzterer der Gegenbeweis misslungen
ist.
3.3
Die durch die Beschwerdeführerin
eventualiter beantragte Rückweisung der Sache an die Vorinstanz ist abzuweisen,
da sich das Verfahren nach der dargelegten Sach- und Rechtslage als
spruchreif
erweist und eine allfällige
Gehörsverletzung spätestens im vorliegenden Verfahren geheilt worden wäre.
Die Beschwerde ist somit abzuweisen.
4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind
die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 153 Abs. 4
StG in Verbindung mit § 151 Abs. 1) und ihr steht keine Partei-
entschädigung zu (§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 152 StG und § 17
Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 2'200.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    140.--
Zustellkosten,
Fr. 2'340.--
Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert
30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Schweizerischen
Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.
6.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)
das Steuerrekursgericht;
c)    das
Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    das
Steueramt der Gemeinde L;
e)    das Steueramt der Stadt P;
f)     die Eidgenössische
Steuerverwaltung.