zh_verwaltungsgericht · SB.2007.00067 · 2007-10-10 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2004 | Gemäss § 30 Abs. 2 Satz 2 StG können Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, gleich wie die Unterhaltskosten einer Liegenschaft vom steuerbaren Einkommen in Abzug gebracht werden. Gestützt darauf abzugsfähig sind u.a. die Kosten für die Errichtung eines Windfangs. Der von den Pflichtigen errichtete gläserne Vorbau kann jedoch aufgrund seiner Konstruktionsweise, Dimensionen und Ausstattung nicht als Windfang eingestuft werden. Vielmehr handelt es sich dabei um einen Wintergarten bzw. um eine nicht abzugsfähige wertvermehrende Aufwendung. Da der Wintergarten indessen teilweise die Funktion eines Windfangs erfüllt, kann ein quotenmässiger Abzug gewährt werden. Abzulehnen ist die von der RK vorgeschlagene analoge Anwendung der Präponderanzmethode, welche zur Folge hätte, dass keine anteilmässige Ausscheidung von wertvermehrenden oder als Unterhalt einzustufenden baulichen Veränderungen an einer Liegenschaft mehr vorgenommen werden dürfte, sondern immer nach der "Alles-oder-Nichts"-Methode zu verfahren wäre. Abweisung.

Zürich Verwaltungsgericht 07..2.10.1 SB.2007.00067
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Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2007.00067
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Geschäftsnummer:
SB.2007.00067
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 10.10.2007
Spruchkörper:
2. Abteilung/Einzelrichter
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2004
Gemäss § 30 Abs. 2 Satz 2 StG können Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, gleich wie die Unterhaltskosten einer Liegenschaft vom steuerbaren Einkommen in Abzug gebracht werden. Gestützt darauf abzugsfähig sind u.a. die Kosten für die Errichtung eines Windfangs. Der von den Pflichtigen errichtete gläserne Vorbau kann jedoch aufgrund seiner Konstruktionsweise, Dimensionen und Ausstattung nicht als Windfang eingestuft werden. Vielmehr handelt es sich dabei um einen Wintergarten bzw. um eine nicht abzugsfähige wertvermehrende Aufwendung. Da der Wintergarten indessen teilweise die Funktion eines Windfangs erfüllt, kann ein quotenmässiger Abzug gewährt werden. Abzulehnen ist die von der RK vorgeschlagene analoge Anwendung der Präponderanzmethode, welche zur Folge hätte, dass keine anteilmässige Ausscheidung von wertvermehrenden oder als Unterhalt einzustufenden baulichen Veränderungen an einer Liegenschaft mehr vorgenommen werden dürfte, sondern immer nach der "Alles-oder-Nichts"-Methode zu verfahren wäre. Abweisung.
Stichworte:
ANLAGEKOSTEN
EINKOMMENSSTEUER
ENERGIESPAREN
ENERGIEVERBRAUCH
ERWEITERUNG
GEBÄUDEERWEITERUNG
PRÄPONDERANZMETHODE
UMWELTSCHUTZ
UNTERHALTSABZUG
WÄRMEDÄMMUNG
WERTVERMEHRENDE AUFWENDUNGEN
WINDFANG
WINTERGARTEN
WOHNKOMFORT
Rechtsnormen:
Art. 32 Abs. II DBG
§ 30 Abs. II StG
Publikationen:
RB 2007 Nr. 76 S. 156
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2007.00067
Entscheid
des Einzelrichters
vom
10. Oktober 2007
Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel,
Gerichtssekretärin Tamara
Nüssle.
In Sachen
1.
A,
2.
B,
Beschwerdeführende
,
gegen
Staat Zürich,
vertreten durch
das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegner
,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2004,
hat
sich ergeben:
I.
A und B sind Eigentümer einer Einfamilienhausliegenschaft
in den L in X. Im Jahr 2004 erstellten sie auf der Gebäudewestseite im Bereich
des Hauseingangs einen Anbau von 4.60 Meter Länge und 2.50 Meter Breite. In der
Steuererklärung 2004 deklarierten sie in diesem Zusammenhang Unterhaltskosten
von Fr. 22'400.- für "Windfang Hauseingang" + Fr. 6'000.- "Bodenplatte
für Windfang" + Fr. 244.- "Baubewilligungsgebühr" = Fr.
28'644.-. Mit Einschätzungsvorschlag vom 14. März 2006 schlug der
Steuerkommissär vor, eine Quote von einem Fünftel, also Fr. 5'728.- zum
Abzug zuzulassen, was die Pflichtigen indessen ablehnten. In der Folge liess
der Steuerkommissär im Einschätzungsentscheid vom 5. September 2006
Unterhaltskosten von Fr. 3'644.- zum Abzug bei den Staats- und Gemeindesteuern
zu. Die hiergegen erhobene Einsprache entschied das kantonale Steueramt am 31.
Januar 2007 abschlägig.
II.
Am 5. Juni 2007 wies die Steuerrekurskommission III den
Rekurs der Pflichtigen ab. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen an, dass
der strittige Anbau nicht als Windfang eingestuft werden könne. Vielmehr handle
es sich um einen Wintergarten, dessen Erstellungskosten als Anlagekosten zu
würdigen seien. Denn aufgrund der Grösse und Beschaffenheit des Vorbaus sei auf
eine wertvermehrende Gebäudeerweiterung zu schliessen. Eine anteilmässige
Gewährung des Abzugs lehnte die Rekurskommission in analoger Anwendung der
Präponderanzmethode ab. Sie bestätigte aber im vorliegenden Fall aus Rechtsgleichheitsgründen
den gewährten Abzug von Fr. 3'644.-.
III.
Am 9. Juli 2007 beantragten A und B mit Beschwerde dem
Verwaltungsgericht, sie seien für die Steuerperiode 2004 gemäss eingereichter
Steuererklärung einzuschätzen. Die Pflichtigen machen geltend, dass sie nicht
einen Wintergarten, sondern einen "Windfang in der Bauweise eines
Wintergartens" realisiert hätten. Es komme nicht auf die Bauweise, sondern
auf die Funktion eines Gebäudeteils an. Die vorliegende Konstruktion sei aus Kostengründen
gewählt worden. Wenn sie eine Gebäudeerweiterung vornehmen hätten wollen,
hätten sie diese auf der Ostseite des Gebäudes lokalisiert, dort wo sie unverbaute
Sicht über das ganze M hätten und nicht in 2.50 Meter Nähe zur Thujahecke des
Nachbarn und mit Sicht auf dessen Garageneinfahrt. Schliesslich betonten die
Pflichtigen erneut, dass die Eingangsverglasung unbeheizt sei.
Während das kantonale Steueramt auf eine Beschwerdeantwort
verzichtete, schloss die Rekurskommission III auf Abweisung des Rechtsmittels.
Der Einzelrichter
zieht in Erwägung:
1.
1.1
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153
Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststel­lung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
1.2
Das Verwaltungsgericht hat sich auf die reine Rechtskontrolle zu
beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den
rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist
es daher verwehrt, das von der Steuerrekurskommission in Übereinstimmung mit
dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf An­gemessenheit hin zu überprüfen und so sein
Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis
des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende
Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch
(RB 1999 Nr. 147).
2.
2.1
Gemäss § 30 Abs. 2 StG können für Liegenschaften im Privatvermögen neben
Versicherungsprämien und Kosten der Verwaltung durch Dritte auch
Unterhaltskosten vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden (Satz 1). § 30 Abs.
2 Satz 2 StG stellt den Unterhaltskosten Investitionen gleich, die dem
Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, soweit sie bei der direkten
Bundessteuer abzugsfähig sind. Demgegenüber finden wertvermehrende Aufwendungen
bei der Einkommenssteuer keine Berücksichtigung.
2.2
Unterhaltskosten sind Aufwendungen, deren Ziel nicht die
Schaffung neuer, sondern die Erhaltung bisheriger Werte ist und die in längeren
oder kürzeren Zeitabständen wiederkehren (vgl. auch zum Folgenden: Felix
Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten
Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 30 N. 45 ff.). Dazu gehören
einerseits Aufwendungen für den laufenden Unterhalt der Liegenschaft
einschliesslich Ersatzanschaffungen, anderseits aber auch solche für periodische
Renovationen grösseren Aus­masses, wie beispielsweise Fassadenrenovationen, die
zeitbe­dingte Änderung der Heizanlage, Anpassung der elektrischen Einrichtungen
an geänderte Vorschriften und ähnliches mehr. Mit andern Worten sind
Unterhaltskosten Aufwendungen, die sowohl der Instandhaltung des Grundstücks
als auch seiner Instandstellung dienen, d.h. der Nachholung unterbliebener
Instandhaltung, so dass das Grundstück weiterhin – allenfalls
"modernisiert" – sei­nen bisherigen Verwendungszweck erfüllen
kann.
Von den Unterhaltskosten zu unterscheiden sind die (bei
der Einkommenssteuer) nicht abzugsfähigen wertvermehrenden Aufwendungen (vgl.
§ 221 Abs. 1 lit. a StG). Massgebend für die Beurteilung, ob
eine Aufwendung den Wert eines Grundstücks vermehre, ist eine
"technisch-" bzw. "rechtlich-objektive" Betrachtungsweise.
Gefragt wird nach der Veränderung des Marktwerts (Verkehrswerts), den das
Vermögensobjekt durch die betreffende Aufwendung erfährt. Ob das Objekt zufolge
der Aufwendung wirtschaftlich für den Berechtigten einen höheren Wert aufweist
oder nicht, ist somit unerheblich (RB 1997 Nr. 47; RB 1994 Nr. 56
= StE 1994 B 44.13.7 Nr. 7 = StR 49, 499 = ZStP 1994,
209; RB 1981 Nr. 55).
2.3
Gemäss Satz 2 von Art. 32 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) bestimmt das Eidgenössische
Finanzdepartement, wieweit Investitionen, die dem Energiesparen und dem
Umweltschutz dienen, den Unterhaltskosten gleichgestellt werden. Gemäss Art. 5
der bundesrätlichen Verordnung über den Abzug der Kosten von Liegenschaften des
Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer vom 24. August 1992 sind
gestützt auf Art. 32 Abs. 2 Satz 2 DBG jene Investitionskosten aus
energiepolitischen Gründen abzugsfähig, die für Aufwendungen für Massnahmen,
welche zur rationellen Energieverwendung oder zur Nutzung erneuerbarer Energien
beitragen und sich auf den Einsatz von veralteten und die erstmalige Anbringung
von neuen Bauteilen oder Installationen in bestehenden Gebäuden beziehen. Nach Art. 1
der gestützt darauf erlassenen Verordnung über die Massnahmen zur rationellen
Energieverwendung und zur Nutzung erneuerbarer Energien vom 24. August 1992
(VMRE) sind unter Massnahmen zur rationellen Energieverwendung und zur Nutzung
erneuerbarer Energien unter anderem Massnahmen zur Verminderung der
Energieverluste der Gebäudehülle zu verstehen (lit. a), wie:
1.  Wärmedämmung von Böden, Wänden, Dächern und Decken gegen
Aussenklima, unbeheizte Räume oder Erdreich;
2.  Ersatz von Fenstern durch energetisch bessere Fenster als vorbestehend;
3.  Anbringen von Fugendichtungen;
4.  Einrichten von unbeheizten Windfängen;
5.  Ersatz
von Jalousieläden, Rolläden.
3.
3.1
Zwar sind Investitionen zu Energiesparzwecken, da sie von Gesetzes wegen
den Unterhaltskosten gleichgestellt sind, auch abzugsfähig, soweit es sich dabei
(regelmässig wenigstens anteilmässig) um wertvermehrende Massnahmen handelt
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 30 N. 112). Wie die Rekurskommission
zutreffend ausgeführt hat, ergibt sich aber aus den vorstehenden Bestimmungen,
dass der Gesetzgeber nur kleinere bauliche Veränderungen an bestehenden
Gebäuden aus energiepolitischen Gründen steuerlich privilegieren wollte.
Offensichtlich nicht ins Auge gefasst hat er dabei grössere Bauvorhaben, wie
etwa eine umfassende Sanierung von Altbauten, die zwar auch regelmässig der
Optimierung des Energieverbrauchs dient, doch besteht dabei die Hauptmotivation
nicht im Sparen von Energie als vielmehr in der Erneuerung an sich. Bei entsprechenden
Aufwendungen wird deshalb jeweils geprüft, ob die getroffenen Massnahmen tatsächlich
dem Energiesparen bzw. der Umwelt oder bloss dem Wohnkomfort dienen. Die
Errichtung eines Wintergartens dient in der Regel der Wohnraumerweiterung und
gilt deshalb als nicht abzugsfähige wertvermehrende Aufwendung (Richner/Frei/Kaufmann/Meu­ter,
§ 30 N. 101), auch wenn bei Wintergärten im günstigsten Fall mit
einer Heizöleinsparung von rund 10% gerechnet werden kann (vgl. StE 2003 B 25.7
Nr. 2; StE 1995 B 25.6 Nr. 28). Im Vordergrund liegt dabei regelmässig
der Wohnkomfort und die getroffenen Investitionen sowie die geschaffene
Erweiterung sprengen den Rahmen jener Massnahmen, der durch die Beispiele in Art. 1
lit. a VMRE gelegt worden ist.
3.1.1
Ein Windfang ist nach allgemeinem
Verständnis ein geschlossener und überdachter Anbau bei der Eingangstüre von
Wohnhäusern, worin die Bewohner vor Zugluft und Regen geschützt das Haus
betreten oder Kontakte mit Besuchern pflegen können. Er dient in erster Linie
als Schleuse und weist aufgrund seiner beschränkten Funktion in aller Regel
lediglich eine Fläche von kaum mehr als 2-3 m
2
aus. Da durch diesen
Vorbau der Wärmeverlust beim Betreten des Hauses im Gebäudeinnern minimiert
werden kann, sind kleine, unbeheizte Windfänge aus Energiespargründen sinnvoll.
3.1.2
Als Wintergarten bezeichnet man demgegenüber
einen Anbau an ein Gebäude, der grösstenteils aus Glas oder Fenstern besteht
und traditionell der Überwinterung von Pflanzen dient, jedoch heutzutage
zumeist als Wohnraumerweiterung genutzt wird (vgl. Felix Huber, Die
Ausnützungsziffer, Zürich 1986, S. 64, auch zum Folgenden). Wintergärten sind
deshalb bei der Ausnützungsziffer grundsätzlich anrechenbar, soweit keine
Bevorzugung aus Klimaschutzgründen besteht (vgl. § 10 lit. c der Allgemeinen
Bauverordnung vom 22. Juni 1977; BEZ 1985 Nr. 39). Der gut konstruierte
Wintergarten nützt im Sinne der passiven Sonnenenergienutzung den Glashauseffekt
(Treibhauseffekt), wodurch der ausserhalb der eigentlichen Gebäudemauern
liegende Glaszubau im Winter auch ohne Beheizung eine angenehme Temperatur
erreicht (vgl. BEZ 1985 Nr. 39). Man unterscheidet im Wesentlichen drei
Wintergartentypen: Ein kalter Wintergarten ist ein Glasanbau, der zur
Überwinterung von nicht winterfesten Pflanzen benutzt wird. Im Winter herrscht
eine Temperatur von ca. +5 Grad Celsius bis zur Frostgrenze. Ein mittelwarmer
Wintergarten ist ein kühler Wintergarten für subtropische Pflanzen aus kühleren
Regionen Asiens. Ein warmer Wintergarten wird auch Wohnwintergarten genannt.
Dort herrscht ganzjährig ein Klima, das einen angenehmen Aufenthalt möglich
macht.
3.2
Der von den Pflichtigen realisierte gläserne Anbau umfasst rund (4.60 m x
2.50 m=) 11.50 m
2
und kann darum bereits aufgrund seiner Grösse
für weitere Zwecke denn als blosse Schleuse mit Schutz vor Zugluft genutzt
werden. Ob es sich dabei, wie von der Rekurskommission angenommen, um einen
sogenannten Wohnwintergarten handelt, was die Pflichtigen bestreiten, muss
vorliegend nicht entschieden werden. Denn feststeht, dass es sich
offensichtlich aufgrund der Grösse und Ausstattung des Anbaus nicht um einen
"blossen" Windfang handelt, sondern um eine Gebäudeerweiterung. Zwar
mag der Vorbau auch als Windfang dienen, die Pflichtigen haben aber einen Raum
geschaffen, der wegen seiner Dimension und Konstruktionsweise aus Glas auch als
unbeheizter Gebäudeteil während eines grossen Teils des Jahres angenehm
temperiert und somit vielseitig nutzbar ist. Da allein die objektiv-technische
Betrachtungsweise darüber entscheidet, ob eine nicht abzugsfähige
wertvermehrende Aufwendung getroffen worden ist, spielt es keine Rolle, wie die
Pflichtigen den neu geschaffenen Raum effektiv nutzen. Selbst wenn sie den Anbau
nur als Schleuse nutzen würden (wogegen jedoch die gewählte Einrichtung mit
Tisch und Stühlen spricht), kann die vorliegende Konstruktion aufgrund der
objektiv bestehenden weiteren Nutzungsmöglichkeiten doch nicht als Windfang im
Sinne Art. 1 lit. a VMRE eingestuft werden. Vielmehr handelt es sich dabei
um eine Gebäudeerweiterung bzw. eine wertvermehrende Aufwendung. Folglich sind
die dafür getätigten Ausgaben nicht als Unterhaltskosten bzw. als Investition
für die Umwelt (voll) abzugsfähig.
3.3
Da der Wintergarten jedoch teilweise die Funktion eines Windfangs erfüllt,
fragt es sich, ob eine – wie vom Steueramt vorgenommene – quotenmässige
Gewährung des Steuerabzugs zulässig ist. Die Steuerrekurskommission stellt sich
auf den Standpunkt, dass vorliegend, wo sich ein Bauprojekt auf einen als
Einheit zu betrachtenden Eingriff beschränkt, zur Beurteilung der
Abzugsfähigkeit kein Splitting vorgenommen werden dürfe, sondern analog der
Zuordnung eines Vermögenswerts zum Geschäfts- oder Privatvermögen nach der Präponderanzmethode
zu verfahren sei.
Gemäss der Präponderanzmethode sind Vermögenswerte, die
zugleich geschäftlichen und privaten Zwecken dienen, demjenigen Vermögen
zuzuweisen, denen sie überwiegend von Nutzen sind
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 18 N. 90; Markus Reich in: Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, I/2a, Basel 2000, Art. 18 N. 55). Die
Präponderanzmethode wurde aus Praktikabilitätsgründen eingeführt, weil eine Wertzerlegung
bei gemischt genutzten Gütern, welche im Grunde genommen der unterschiedlichen
Besteuerung von Geschäfts- und Privatvermögen besser gerecht würde, in vielen
Fällen sehr kompliziert vorzunehmen ist (Reich, Art. 18 N. 54 f. mit
Hinweisen). Bei der Zuordnung von wertvermehrenden oder als Unterhalt
einzustufenden baulichen Veränderungen an einer Liegenschaft stellen sich
jedoch keine derart komplexen Probleme, die aus praktischen Gründen eine
"Entweder-oder-Methode" notwendig machen würden. Die Präponderanztheorie
erweist sich damit vorliegend als unsachgemäss, weshalb die von der
Rekurskommission beabsichtigte Praxisänderung abzulehnen ist.
Da die Rekurskommission aus Gründen der Rechtsgleichheit
jedoch im vorliegenden Einzelfall auf eine Korrektur des von dem Steueramt
praxisgemäss gewährten anteilmässigen Abzugs verzichtete und sich die vom
Steueramt zum Abzug zugelassene Quote nicht als willkürlich erweist (§ 140
Abs. 2 Satz 1 StG), ist der gewährte Abzug von Fr. 3'644.- zu bestätigen.
Das führt zur Abweisung der Beschwerde.
4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten
den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit
§ 153 Abs. 4 StG).
Demgemäss entscheidet
der Einzelrichter
:
1.    Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 1'000.--;  die
übrigen Kosten betragen:
Fr.    150.--   Zustellungskosten,
Fr. 1'150.--   Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter
solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.
4.    Gegen diesen
Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82
ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30
Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.
5.    Mitteilung
an …