zh_verwaltungsgericht · SB.2021.00088 · 2022-08-24 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2017 | Staats- und Gemeindesteuern 2017. [Umstritten ist, ob der Pflichtige seinen Wohnsitz bereits 2017 in den Kanton Zürich verlegt hat und ab wann die Eigenmietwertbesteuerung beginnt.] Natürliche Personen sind im Kanton Zürich aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in diesem Kanton haben. Einen steuerrechtlichen Wohnsitz im Kanton hat eine natürliche Person, wenn sie sich hier mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält (E. 2.1 und 2.2). Im Bereich der harmonisierten Steuern obliegt der steuerpflichtigen Person der Beweis für die von ihr behauptete subjektive Steuerpflicht an einem neuen Ort, wenn die von der Veranlagungsbehörde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht als sehr wahrscheinlich gilt. Meint die Veranlagungsbehörde, es habe ein Zuzug stattgefunden, stellt dies eine steuerbegründende Tatsache dar, die von ihr zu beweisen ist (E.2.4 und 2.5). Ein Amtsbericht erweist sich als ungeeignet und untauglich, den strittigen Zeitpunkt des Zuzugs des Beschwerdeführers zu eruieren. Vielmehr ist dieser Antrag allgemeiner aufsichtsrechtlicher Natur. Da das Verwaltungsgericht indessen nicht Aufsichtsinstanz über das kantonale Steueramt ist (vgl. § 110 StG), ist auf diesen Antrag nicht einzutreten (E. 3.3). Grundsätzlich liegt es im Ermessen der Veranlagungsbehörde, welche Untersuchungsmittel sie zur Abklärung des rechtserheblichen Sachverhalts einsetzen will. Die Untersuchungshandlungen der Veranlagungsbehörde müssen jedoch verhältnismässig, d.h. zur Abklärung des von ihr als massgeblich erachteten Sachverhalts geeignet, erforderlich und der mitwirkungspflichtigen Person zumutbar sein (E. 4). Dem Beschwerdeführer ist es nicht gelungen, die Vermutung des Bestands der subjektiven Steuerpflicht im Kanton Zürich umzustossen und beim Gericht begründete Zweifel am hiesigen Wohnsitz per 31. Dezember 2017 zu wecken. Zudem haben die Vorinstanzen, in Anbetracht, dass die Eigenmietwertbesteuerunggrundsätzlich im Zeitpunkt der zivilrechtlichen Handänderung (Eigentumsübertragung) bzw. im allfällig späteren Zeitpunkt der Übergabe des Gebäudes (Bezugsbereitschaft) beginnt, die Eigenmietwertbesteuerung zu Recht per Anfang September 2017 festgesetzt (E. 5 und 6).Abweisung der Beschwerde.

Zürich Verwaltungsgericht 24.08.2022 SB.2021.00088
Zurich Verwaltungsgericht 24.08.2022 SB.2021.00088
Zurigo Verwaltungsgericht 24.08.2022 SB.2021.00088

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2021.00088
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Geschäftsnummer:
SB.2021.00088
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 24.08.2022
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2017
Staats- und Gemeindesteuern 2017.
[Umstritten ist, ob der Pflichtige seinen Wohnsitz bereits 2017 in den Kanton Zürich verlegt hat und ab wann die Eigenmietwertbesteuerung beginnt.]
Natürliche Personen sind im Kanton Zürich aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in diesem Kanton haben. Einen steuerrechtlichen Wohnsitz im Kanton hat eine natürliche Person, wenn sie sich hier mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält (E. 2.1 und 2.2).
Im Bereich der harmonisierten Steuern obliegt der steuerpflichtigen Person der Beweis für die von ihr behauptete subjektive Steuerpflicht an einem neuen Ort, wenn die von der Veranlagungsbehörde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht als sehr wahrscheinlich gilt. Meint die Veranlagungsbehörde, es habe ein Zuzug stattgefunden, stellt dies eine steuerbegründende Tatsache dar, die von ihr zu beweisen ist (E.2.4 und 2.5).
Ein Amtsbericht erweist sich als ungeeignet und untauglich, den strittigen Zeitpunkt des Zuzugs des Beschwerdeführers zu eruieren. Vielmehr ist dieser Antrag allgemeiner aufsichtsrechtlicher Natur. Da das Verwaltungsgericht indessen nicht Aufsichtsinstanz über das kantonale Steueramt ist (vgl. § 110 StG), ist auf diesen Antrag nicht einzutreten (E. 3.3).
Grundsätzlich liegt es im Ermessen der Veranlagungsbehörde, welche Untersuchungsmittel sie zur Abklärung des rechtserheblichen Sachverhalts einsetzen will. Die Untersuchungshandlungen der Veranlagungsbehörde müssen jedoch verhältnismässig, d.h. zur Abklärung des von ihr als massgeblich erachteten Sachverhalts geeignet, erforderlich und der mitwirkungspflichtigen Person zumutbar sein (E. 4).
Dem Beschwerdeführer ist es nicht gelungen, die Vermutung des Bestands der subjektiven Steuerpflicht im Kanton Zürich umzustossen und beim Gericht begründete Zweifel am hiesigen Wohnsitz per 31. Dezember 2017 zu wecken. Zudem haben die Vorinstanzen, in Anbetracht, dass die Eigenmietwertbesteuerung grundsätzlich im Zeitpunkt der zivilrechtlichen Handänderung (Eigentumsübertragung) bzw. im allfällig späteren Zeitpunkt der Übergabe des Gebäudes (Bezugsbereitschaft) beginnt, die Eigenmietwertbesteuerung zu Recht per Anfang September 2017 festgesetzt (E. 5 und 6).
Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
ABSICHT DAUERNDEN VERBLEIBENS
LEBENSMITTELPUNKT
STEUERHOHEIT
STEUERRECHTLICHER WOHNSITZ
WOHNSITZ
Rechtsnormen:
Art. 29 Abs. 2 BV
§ 3 StG
§ 110 StG
Art. 3 StHG
Art. 4b StHG
Art. 23 ZGB
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2021.00088
Urteil
der 2. Kammer
vom
24. August 2022
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,
Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker,
Gerichtsschreiberin Ivana Devcic.
In Sachen
A, vertreten durch RA B,
Beschwerdeführer,
gegen
Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegner,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2017,
hat sich ergeben:
I.
A.
A ist
Eigentümer einer 2004 erworbenen 5,5-Zimmer-Stockwerkeigentumseinheit an der C-Strasse 01
in E, Kanton F, die er auch bewohnte. Per 18. August 2016 erwarb er eine noch
zu erstellende 6,5-Zimmer-Wohnung an der D-Strasse 02 in I (ZH). Die
Liegenschaft in E verkaufte er mit Vertrag vom 1. März 2018. Am 12. März
2018 meldete sich A von E nach I ab. Für die Steuerperiode 2017 reichte er die
Steuererklärung im Kanton F ein.
Mit Auflage vom 21. Mai 2019 verlangte die
Steuerkommissärin von A Unterlagen zwecks Überprüfung des steuerrechtlichen
Wohnsitzes in der Steuerperiode 2017. Nach Wiederholung der Auflage reichte A
am 30. August 2019 zahlreiche Unterlagen ein. Am 26. September 2019
mahnte die Steuerkommissärin die Erfüllung der Auflage. A antwortete am 8. November
2019. Mit Veranlagungs- bzw. Einschätzungsentscheid vom 26. November 2019
beanspruchte das kantonale Steueramt die Steuerhoheit über A kraft
steuerrechtlichen Wohnsitzes bereits für die Steuerperiode 2017 und schätzte
ihn für die Staats- und Gemeindesteuern 2017 mit einem steuerbaren Einkommen
von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (zum Satz von Fr. …)
ein.
B.
Nach
weiteren Untersuchungen und einer Besprechung im Einspracheverfahren wies das
kantonale Steueramt die Einsprache von A am 4. Januar 2021 ab, unter
Vornahme einer geringfügigen Korrektur der Steuerfaktoren. Darin ging es von
einer Wohnsitznahme von A im Kanton Zürich per Ende November 2017 aus und
schätzte ihn für die Staats- und Gemeindesteuern 2017 mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) sowie einem steuerbaren
Vermögen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) ein.
II.
Das Steuerrekursgericht wies den Rekurs von A mit
Entscheid vom 15. Juni 2021 ab, auferlegte ihm die Verfahrenskosten und
verweigerte ihm eine Parteientschädigung.
III.
Mit Beschwerde vom 16. Juli 2021 liess A dem
Verwaltungsgericht beantragen, das steuerbare Einkommen und Vermögen für die
Staats- und Gemeindesteuern 2017 sei nach den Regeln für ausserkantonal
Ansässige mit Liegenschaftsbesitz in I festzusetzen, mit Eigenmietwert
frühestens ab Dezember 2017, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten
des Staats.
Während das kantonale Steueramt am 27. Juli 2021 die
Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulasten des Beschwerdeführers
beantragte, verzichtete das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung. Die
Gemeinde I liess sich nicht vernehmen.
Die Kammer
erwägt:
1.
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht
betreffend Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des
Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden.
2.
2.1
Gemäss § 3
Abs. 1 StG im Einklang mit Art. 3 Abs. 1 des Bundesgesetzes über
die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember
1990 (StHG) sind natürliche Personen im Kanton Zürich aufgrund persönlicher
Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder
Aufenthalt in diesem Kanton haben. Hierbei ist im interkantonalen Verhältnis
grundsätzlich der steuerrechtliche Wohnsitz am Ende der fraglichen Steuerperiode
massgeblich (vgl. Art. 4b Abs. 1 StHG). Der Begriff des steuerrechtlichen
Wohnsitzes im Sinn von § 3 Abs. 1 und 2 StG bzw. Art. 3 Abs. 1
und 2 StHG lehnt sich im Wesentlichen an den Wohnsitzbegriff des
Zivilgesetzbuchs [ZGB] an (Botschaft zum Steuerharmonisierungsgesetz, BBl 1983
III 1, 86). Laut Art. 23 Abs. 1 ZGB befindet sich der zivilrechtliche
Wohnsitz an dem Ort, wo sich eine Person mit der Absicht dauernden Verbleibens
aufhält, demnach dort, wo sich der Mittelpunkt ihrer persönlichen und
wirtschaftlichen Interessen befindet (vgl. z. B. BGE 132 I 29 E. 4 =
Pra 96 [2007] Nr. 5 = StR 2006, 207 = RDAF 2006 II, 164; BGE 125 I 458 E. 2b
= Pra 89 [2000] Nr. 178 = ASA 70 [2001/02] 779 = StR 2000, 198; BGE 125 I
54 E. 2 = Pra 88 [1999] Nr. 18).
2.2
Nach
ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist das Kriterium der Absicht
dauernden Verbleibens in Art. 23 Abs. 1 ZGB und Art. 3 Abs. 2
StHG nicht so zu verstehen, dass es auf den inneren Willen des
Steuerpflichtigen ankäme. Der Wohnsitz bestimmt sich vielmehr alleine nach der
Gesamtheit der objektiven, für Dritte erkennbaren Tatsachen, in denen sich eine
Absicht dauernden Verbleibens der betroffenen Person manifestiert (vgl.
grundlegend BGE 97 II 1 E. 3; vgl. auch BGE 143 II 233 E. 2.5.2; 138
II 300 E. 3.2; 137 II 122 E. 3.6; 136 II 405 E. 4.3; 133 V 309 E. 3.1;
120 III 7 E. 2a). Der Wohnsitz liegt demnach dort, wo sich im Licht dieser
Tatsachen objektiv betrachtet der Mittelpunkt der Lebensinteressen – der
Lebensmittelpunkt – der betroffenen Person befindet. Ob sich die relevanten
äusseren Tatsachen verwirklicht haben, ist eine Tatfrage; die Bestimmung des
Lebensmittelpunkts und damit des Wohnsitzes auf Basis der festgestellten
Tatsachen ist hingegen eine Rechtsfrage (BGE 136 II 405 E. 4.3; 120 III 7 E. 2a;
97 II 1 E. 3). Wo jemand seine Schriften hinterlegt oder seine politischen
Rechte ausübt, ist für die Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes zwar
eine relevante Tatsache, aber alleine nicht von entscheidender Bedeutung (BGE
132 I 29 E. 4.1; 125 I 54 E. 2).
2.3
Hält sich
eine Person abwechslungsweise an zwei Orten auf, namentlich wenn Arbeits- und
sonstiger Aufenthaltsort auseinanderfallen, ist für die Ermittlung des
Steuerwohnsitzes darauf abzustellen, zu welchem der beiden sie stärkere
Beziehungen unterhält (vgl. BGE 132 I 29 E. 4.2; 125 I 54 E. 2/a; 97
II 1 E. 3; BGr, 27. Dezember 2021, 2C_247/2021, E. 3.3 m.w.H.).
Der Lebensmittelpunkt bestimmt sich dabei nach der Gesamtheit der objektiven,
äusseren Umstände, aus denen sich die Lebensinteressen erkennen lassen, nicht
nach bloss erklärten Wünschen der steuerpflichtigen Person (BGE 125 I 54 E. 2/a).
Relevant sind in diesem Zusammenhang etwa der gewöhnliche Aufenthaltsort der
Familienmitglieder (Ehegatten, Kinder, Eltern und Geschwister), die
ausserfamiliären sozialen Beziehungen (z.
B. Teilnahme am Vereinsleben), die berufliche
Stellung der steuerpflichtigen Person und die Wohnverhältnisse an den
verschiedenen Orten. Die verschiedenen Kriterien sind in Abhängigkeit der
persönlichen Situation der betroffenen Person (z.
B. Alter) zu gewichten und im Rahmen der
gebotenen Gesamtbetrachtung gegeneinander abzuwägen, um den steuerrechtlichen
Wohnsitz per Jahresende (vgl. Art. 4b Abs. 1 StHG) zu bestimmen. Die
tatsächlichen Verhältnisse zu einem früheren oder späteren Zeitpunkt sind zwar
nicht unmittelbar relevant, können aber als Indizien berücksichtigt werden
(vgl. BGr, 27. Dezember 2021, 2C_247/2021, E. 3.3 m.w.H.).
2.4
Auch wenn
im harmonisierten Steuerrecht an sich das Beweismass der vollen Überzeugung
("Regelbeweismass") herrscht, bedarf es keiner absoluten Gewissheit.
Es genügt, dass die Veranlagungsbehörde nach erfolgter Beweiswürdigung und aufgrund
objektiver Gesichtspunkte mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit vom
Vorliegen eines rechtserheblichen Sachumstands überzeugt ist (BGr, 12. Mai
2020, 2C_926/2019, E. 2.3). Gelangt die Behörde zu keiner derart
gewichtigen Überzeugung, kommen die Beweislastregeln von Art. 8 ZGB zur
Anwendung. Im Abgaberecht gilt demnach, dass die Veranlagungsbehörde die
Beweislast für die abgabebegründenden und -erhöhenden Tatsachen trägt, während
die abgabepflichtige Person für die abgabeaufhebenden und -mindernden Tatsachen
beweisbelastet ist (Normentheorie; BGE 144 II 427 E. 8.3.1; BGr, 10. März
2021, 2C_596/2020, E. 2.3.1).
2.5
Was die
interkantonale oder internationale Festlegung des direktsteuerlichen
Lebensmittelpunkts betrifft, hängen die Beweisführungs- und Beweislast
massgeblich davon ab, ob es sich um den (angeblichen) Wegzug (in einen anderen
Kanton oder einen anderen Staat) oder den (angeblichen) Zuzug (aus einem
anderen Kanton oder einem anderen Staat) handelt:
Geht es um den (angeblichen)
Wegzug
der bislang
unbeschränkt steuerpflichtigen natürlichen Person in einen anderen Kanton bzw.
in einen ausländischen Staat, so hat im Kanton oder in der Schweiz bis dahin
begriffsnotwendig eine persönliche Zugehörigkeit bestanden. Mit dem Wegzug
entfällt zumindest die unbeschränkte Steuerpflicht (vgl. Art. 6 Abs. 1
DBG). Entsprechend stellt der Wegzug sich als steuermindernde oder
-ausschliessende Tatsache dar und hat die steuerpflichtige Person daher die
Sachumstände nachzuweisen, aus denen hervorgeht, dass ein neuer
Lebensmittelpunkt entstanden ist (BGE 138 II 300 E. 3.4 [internationales
Verhältnis]; BGr, 10. März 2019, 2C_1036/2017, E. 2.3
[interkantonales Verhältnis]). Die steuerpflichtige Person hat die Tatsachen
aufzuzeigen, die, verglichen mit den Vorperioden, zu einer anderen Würdigung
des steuerrechtlichen Wohnsitzes führen (BGr, 10. März 2019, 2C_473/2018, E. 4.3).
Ihr obliegt der Beweis für die von ihr behauptete subjektive Steuerpflicht an
einem neuen Ort, wenn die von der Steuerbehörde angenommene bisherige
subjektive Steuerpflicht als sehr wahrscheinlich gilt
und daher die natürliche Vermutung im Raum steht, der steuerrechtliche
Wohnsitz sei nicht verlegt worden
(
BGr,
12. Februar 2020, 2C_480/2019, E. 2.3.3;
BGr, 10. März
2019, 2C_1036/2017, E. 2.3; BGr, 4. Dezember 2014, 2C_431/2014, E. 2.1).
Im Fall des (angeblichen)
Zuzugs
einer natürlichen
Person aus einem anderen Kanton bzw. einem ausländischen Staat hat im Kanton
oder in der Schweiz bis dahin jedenfalls keine persönliche Zugehörigkeit
bestanden. Eine Beweislasterleichterung zugunsten der Veranlagungsbehörde, die
sich einzig deshalb rechtfertigen könnte, weil bislang ein steuerrechtlicher
Wohnsitz in der Schweiz bzw. im Kanton bestanden hat, fehlt daher. Folglich
gelten die herkömmlichen Anforderungen an die Beweislastverteilung und das
Beweismass (E. 2.2). Meint die Veranlagungsbehörde, es habe ein Zuzug
stattgefunden, stellt dies eine steuerbegründende Tatsache dar, die von ihr zu
beweisen ist (BGr, 12. Februar 2020, 2C_480/2019, E. 2.3.4). Freilich
können dabei andere natürliche Vermutungen zur Anwendung gelangen.
3.
3.1
Der Pflichtige
wiederholt in seiner Beschwerde den Antrag auf Erstellung eines Amtsberichts
über die Praxis des kantonalen Steueramts, im letzten Monat eines Kalenderjahrs
nur restriktiv einen interkantonalen Wegzug anzuerkennen. Während der Kanton
Zürich eine strenge Wegzugspraxis verfolge, gehe er davon aus, dass im
umgekehrten Fall der andere Kanton grosszügig nachgeben und den Wegzug nicht
bestreiten soll. Dies gehe vor dem Grundsatz der Rechtsgleichheit und einer
willkürfreien Praxis nicht an. Wenn nach der Praxis des Kantons Zürich Wegzüge
kurz vor dem Jahresende nur restriktiv zugelassen würden, solle der Kanton
Zürich den gleichen Massstab dem anderen Kanton zugestehen und die Situation im
Kanton F für die Steuerperiode 2017 respektieren.
3.2
Vorab ist
anzumerken, dass die "Situation im Kanton F für die Steuerperiode
2017" alles andere als bewiesen ist, zumal keine (rechtskräftigen)
Veranlagungsentscheide des Kantons F eingereicht wurden. Die Beschwerde spricht
denn auch nur von einer "latenten Doppelbesteuerung". Ebenso gut
könnte man von einer drohenden doppelten Nichtbesteuerung sprechen, sollten
beide Kantone gleichzeitig auf ihre Steuerhoheit verzichten.
Aus einem Amtsbericht betreffend die Praxis der
Anerkennung von interkantonalen
Wegzügen
könnte für den vorliegenden
Fall für die Bestimmung des
Zuzugszeitpunkts
nichts abgeleitet werden. Ebenso
wenig liesse sich daraus gestützt auf Art. 8 der Bundesverfassung vom 18. April
1999 (BV) der Umkehrschluss ziehen, dass der Kanton Zürich eine grosszügige
Zuzugspraxis verfolgen müsste, um den anderen Kantonen eine – nach Auffassung
des Beschwerdeführers ohnehin verpönte – restriktive Wegzugspraxis zu
ermöglichen. Die behauptete "Ungleichbehandlung" (von Zu- und
Wegzügern, also von zwei unterschiedlichen Sachverhalten aus Sicht desselben
Kantons) ist im Übrigen in der Beweislastverteilung angelegt: Bei Zuzügern sind
intensivere Untersuchungen zwecks Nachweises des steuerrechtlichen Wohnsitzes
erforderlich, während der Kanton Zürich im Fall eines Wegzugs von der Vermutung
des Fortbestands des steuerrechtlichen Wohnsitzes profitieren kann (vgl. E. 2.3).
3.3
Nach dem
Gesagten erweist sich ein Amtsbericht als ungeeignet und untauglich, den
strittigen Zeitpunkt des Zuzugs des Beschwerdeführers zu eruieren. Vielmehr ist
dieser Antrag allgemeiner aufsichtsrechtlicher Natur. Da das Verwaltungsgericht
indessen nicht Aufsichtsinstanz über das kantonale Steueramt ist (vgl. § 110
StG), ist auf diesen Antrag nicht einzutreten. Auf eine Überweisung ist zu
verzichten, zumal das Verwaltungsgericht bei nicht fristgebundenen Eingaben
keine Weiterleitungspflicht nach § 5 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) trifft (Kaspar
Plüss in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz
des Kantons Zürich [VRG], 3. A., Zürich etc. 2014 [Kommentar VRG], § 5
N. 54, 59).
4.
4.1
Weiter
beanstandet der Beschwerdeführer zahlreiche Aspekte des Untersuchungsverfahrens
durch die Zürcher Steuerbehörden.
4.2
Angesichts
des im Veranlagungsverfahren geltenden Untersuchungsgrundsatzes ist die
Steuerbehörde berechtigt und verpflichtet (Art. 46 Abs. 1 StHG), den
für den Veranlagungsentscheid rechtserheblichen Sachverhalt von Amtes wegen
abzuklären und ihm nur solche Tatsachen zugrunde zu legen, von deren
Vorhandensein sie sich selber überzeugt hat (BGr, 20. Oktober 2020,
2C_908/2019, E. 3.2.3; BGE 145 II 130 E. 3.3.2; BGE 143 II 646 E. 2.2.1;
BGE 142 II 69 E. 5.1). Die Steuerbehörde hat folglich von sich aus mit
allen ihr gesetzlich zur Verfügung stehenden Untersuchungsmitteln den materiell
wahren Sachverhalt zu erforschen (Martin Zweifel/Hugo Casanova/Michael
Beusch/Silvia Hunziker, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern,
2. A., Zürich 2018, § 5 N. 7). Dass sie sich über einen guten
Steuerzahler ab der nächsten Periode freuen sollten, wie der Beschwerdeführer
geltend macht, ändert an dieser gesetzlichen Verpflichtung nichts. Ebenso wenig
sieht das Gesetz eine Abweichung von dieser gesetzlichen Untersuchungspflicht
angesichts des "Massenfallrechts", worauf sich der Beschwerdeführer
beruft, vor. Die Rahmenbedingungen des Massenfallrechts können zwar schon zu
einer Relativierung dieses Untersuchungsgrundsatzes führen, allerdings nur unter
bestimmten Umständen, namentlich bei Vorliegen natürlicher Vermutungen oder
durch antizipierte Beweiswürdigung (vgl. Zweifel et al., § 14 N. 8).
Beschränkt wird dadurch lediglich die Untersuchungspflicht, nicht jedoch das
Untersuchungsrecht (Zweifel et al., § 14 N. 9).
Angesichts des Untersuchungsgrundsatzes und der oben
dargelegten (vgl. E. 2.3) Beweislastverteilung anlässlich einer
Wohnsitzverlegung sind die Steuerbehörden des Zuzugskantons somit berechtigt
und verpflichtet, die Lebensumstände des Beschwerdeführers – d.
h. sämtliche Indizien,
die für oder gegen einen Wohnsitz sprechen können (siehe E. 2.1) – zu
untersuchen. Darin ist keine Ungleichbehandlung des Beschwerdeführers gegenüber
anderen Steuerpflichtigen zu erblicken, wie er den Zürcher Steuerbehörden in
pauschaler Weise vorwirft.
4.3
Grundsätzlich
liegt es im Ermessen der Veranlagungsbehörde, welche Untersuchungsmittel sie
zur Abklärung des rechtserheblichen Sachverhalts einsetzen will. Die
Untersuchungshandlungen der Veranlagungsbehörde müssen jedoch verhältnismässig,
d.
h. zur Abklärung
des von ihr als massgeblich erachteten Sachverhalts geeignet, erforderlich und
der mitwirkungspflichtigen Person zumutbar sein (Zweifel et al., § 14 N. 15 f.).
Die von den Zürcher Steuerbehörden gewählten
Untersuchungshandlungen, wie die Einforderung von Strom-, Wasser-,
Heizungsrechnungen, Kreditkartenabrechnungen, Rechnungen von Handwerkern,
erweisen sich durchaus als geeignet und erforderlich, Indizien für den
tatsächlichen Aufenthalt des Beschwerdeführers in den letzten Monaten des Jahrs
2017 zu liefern. Ausserdem ist die Einreichung dieser Dokumente, die sich in seinem
Besitz befinden, ohne Weiteres zumutbar. Wie der Beschwerdeführer selbst durch
Verweise auf Urteile des Verwaltungs- und des Steuerrekursgerichts aufzeigt,
sind solche Auflagen sodann üblich und bestehen keine Anhaltspunkte für eine
rechtsungleiche Behandlung des Beschwerdeführers. Entgegen der
Beschwerdeschrift erweist sich die Untersuchung nicht als ausufernd,
"inquisitorisch" oder unverhältnismässig.
4.4
Obschon
der Beschwerdeführer die "minutiöse" und "ausufernde"
Untersuchung rügt, bemängelt er gleichzeitig, dass das Steueramt und die
Vorinstanz am "Schreibtisch geblieben [seien], statt die Verhältnisse vor
Ort zu untersuchen", und die Vorinstanz keine Wohnungsbesichtigung gemacht
habe.
Sofern der Beschwerdeführer
damit sinngemäss rügen wollte, es sei zu Unrecht kein Augenschein vorgenommen
worden, ist ihm entgegenzuhalten, dass der Entscheid darüber, ob ein Augenschein
angeordnet wird, im pflichtgemässen Ermessen der anordnenden Behörde steht.
Eine Pflicht zur Durchführung eines Augenscheins besteht nur dann, wenn die
tatsächlichen Verhältnisse auf andere Weise überhaupt nicht abgeklärt werden
können, wenn sie unklar sind und anzunehmen ist, die Parteien vermöchten durch
ihre Darlegungen an Ort und Stelle Wesentliches zur Erhellung der sachlichen
Grundlagen des Rechtsstreits beizutragen (Plüss, Kommentar VRG, § 7 N. 78 f.).
Vorliegend sind die tatsächlichen Verhältnisse vor Ort in den letzten Monaten
des Jahrs 2017 bzw. das Zuzugsdatum des Beschwerdeführers in den Kanton Zürich
umstritten. Der Beschwerdeführer reichte seine Steuererklärung 2017 am 31. Oktober
2018 im Kanton F ein. Die Ermittlungen zur Abklärung der für die Steuerperiode
2017 massgebenden Wohnsitzverhältnisse konnten erst im Anschluss daran
beginnen. Da der Beschwerdeführer nach eigenen Darstellungen im März 2018 nach I
gezogen ist und somit Ende 2018 in I wohnte, hätte ein Augenschein Ende 2018
den strittigen Sachverhalt per Ende 2017 nicht erhellen können, weshalb die
Vorinstanzen zu Recht davon abgesehen haben.
4.5
Weiter
wirft der Beschwerdeführer dem Steuerrekursgericht eine unsorgfältige und
unvollständige Sachverhaltsabklärung vor. Die als Begründung für seinen Vorwurf
angeführte Kürze der Verfahrensdauer – die Vorinstanz hat bereits nach fünf
Wochen entschieden – vermag jedoch nichts darüber auszusagen, ob der
Sachverhalt sorgfältig abgeklärt wurde. Ebenso wenig erweist sich die
Sachverhaltsfeststellung als unvollständig, weil der Stromverbrauch in der
neuen Wohnung nicht analysiert worden sei. Wie erwähnt wird die
Untersuchungspflicht durch natürliche Vermutungen beschränkt (vgl. E. 4.2).
So darf die Steuerbehörde grundsätzlich vermuten, dass der Beschwerdeführer
sämtliche Tatsachen, die zu seinen Gunsten sprechen, von sich aus vorbringt
(vgl. BGr, 27. April 2022, 2C_674/2021, E. 7.2). Dem Beschwerdeführer
hätte es freigestanden, weitere Dokumente wie Stromrechnungen etc.
einzureichen.
4.6
Dass die
Vorinstanzen die vorhandenen Indizien anders als der Beschwerdeführer gewürdigt
haben, stellt keine ungenügende oder unrichtige Sachverhaltsfeststellung,
sondern eine andere Beweiswürdigung dar (dazu E. 5).
4.7
Schliesslich
rügt der Beschwerdeführer mehrfach, dass die Vorinstanz nicht auf seine
Argumente eingegangen sei. So sei die Vorinstanz nicht auf seine Ausführungen
betreffend die ab September 2017 geleisteten Handwerkerarbeiten sowie den
Antrag einer gerichtlichen Befragung des Beschwerdeführers eingegangen. Auch
auf die von ihm im Rekurs vorgebrachten Präjudizien zweier paralleler
Wohngelegenheiten sei die Vorinstanz mit keinem Wort eingegangen.
Zu Recht erblickt der Beschwerdeführer darin keine
Verletzung des rechtlichen Gehörs (Art. 29 Abs. 2 BV). Denn die
Vorinstanz ist nicht verpflichtet, sich mit sämtlichen vorgebrachten
Sachverhaltselementen, Beweismitteln und Rügen auseinanderzusetzen und jedes
einzelne Vorbringen ausdrücklich zu widerlegen. Vielmehr kann sie sich auf die
für den Entscheid wesentlichen Punkte beschränken. Die Begründung muss so
abgefasst sein, dass sich der Betroffene über die Tragweite des Entscheids
Rechenschaft geben und ihn in voller Kenntnis der Sache an die höhere Instanz
weiterziehen kann. In diesem Sinne müssen wenigstens kurz die Überlegungen
genannt werden, von denen sich das Gericht hat leiten lassen und auf die sich
sein Entscheid stützt (BGE 143 III 65 E. 5.2; BGE 134 I 83 E. 4.1). Diesen
Anforderungen genügt der vorinstanzliche Entscheid. Im Übrigen setzte sich die
Vorinstanz mit den aktenkundigen Dokumenten zu den Handerwerkerarbeiten sowie
mit dem Umstand, dass dem Beschwerdeführer an zwei Orten gleichzeitig
Wohngelegenheiten zur Verfügung standen, auseinander.
5.
5.1
In
materieller Hinsicht umstritten ist, ob der Beschwerdeführer in der
Steuerperiode 2017 im Kanton Zürich aufgrund persönlicher Zugehörigkeit
steuerpflichtig war. Dies ist zu
bejahen, wenn sich sein steuerrechtlicher Wohnsitz am 31. Dezember 2017
(Stichtag) in I befand (E. 2.1). Ob dies der Fall war, ist gestützt auf
eine Gesamtwürdigung der massgeblichen objektiven, äusseren Umstände zu
beurteilen (vgl. E. 2.3).
5.2
Unbestrittenermassen
ist der Beschwerdeführer geschieden und Vater von zwei Kindern, die jedoch zum
massgeblichen Zeitpunkt (Ende 2017) nicht in seinem Haushalt lebten. Er lebte
zu diesem Zeitpunkt alleine. Persönliche Beziehungen – zu E oder zu I –, wie z.
B. Freizeitaktivitäten,
sind keine aus den Akten ersichtlich und werden vom Beschwerdeführer auch nicht
geltend gemacht. Aus den aktenkundigen familiären und sozialen Beziehungen
können somit keine direkten Rückschlüsse auf seinen Lebensmittelpunkt gezogen
werden.
5.3
In
beruflicher Hinsicht ist der Beschwerdeführer in einer hohen Kaderposition bei
der G AG an der H-Strasse 03 in K (ZH) tätig. Die Vorinstanz erwog,
dass die neue Wohnung mit rund 9 km Luftlinie viel näher als die bisherige
Wohnung (32 km) bei seinem Arbeitsort liege und er zudem bei seiner neuen
Wohnung hätte vorbeifahren müssen, um an den bisherigen Wohnort zu gelangen.
Dies erachtete die Vorinstanz als lebensfremd, zumal der Beschwerdeführer als
Kadermitglied unter einer hohen zeitlichen Belastung gestanden habe. Dagegen
wendet der Beschwerdeführer in seiner Beschwerde nichts ein. Zur Stützung der
vorinstanzlichen Würdigung kann hinzugefügt werden, dass der Beschwerdeführer
oft beruflich im Ausland unterwegs ist und I wesentlich näher beim Flughafen
Zürich liegt.
5.4
Was die
Wohnverhältnisse betrifft, ist im Grunde genommen unbestritten, dass dem
Beschwerdeführer per 31. Dezember 2017 zwei vergleichbare Wohnungen – eine
in E und eine in I – zur Verfügung standen. Strittig ist jedoch, wann genau der
Beschwerdeführer von E nach I umgezogen ist.
5.4.1
Laut eigener Auskunft des Beschwerdeführers vom 5. November 2019 wurde
die Wohnung in I "im August 2017 fertiggestellt". Sowohl in seinem
Rekurs als auch in seiner Beschwerde macht der Beschwerdeführer geltend, es
hätten bis November 2017 noch Handwerkerarbeiten ausgeführt werden müssen. Nach
Auffassung des Steuerrekursgerichts und auch des kantonalen Steueramts handelt
es sich dabei hauptsächlich um Reparatur- und Ersatzarbeiten sowie Kontrollen.
Dem ist beizupflichten, geht dies doch aus der vom Beschwerdeführer selbst
erstellten Aufstellung vom 18. Juni 2020 hervor und sind solche Arbeiten
bei Neubauten während der ersten Monate oder gar Jahre nach Fertigstellung die
Regel. Zu Recht zog die Vorinstanz daher die Schlussfolgerung, dass dem
Beschwerdeführer ab September 2017 in I eine bewohnbare Wohnung zur Verfügung
stand.
5.4.2
Seine bisherige Wohnung in E verkaufte der Beschwerdeführer am 1. März
2018, nachdem sie mehrere Monate zum Verkauf ausgeschrieben war. Da die Wohnung
möbliert verkauft wurde, erübrigte sich ein Umzug im Sinne eines Transports
sämtlicher Möbel und Einrichtungsgegenstände von E nach I. Laut einer bei den
Akten liegenden Quittung und laut Schreiben des Beschwerdeführers vom 17. Februar
2020 sollen am 10. Februar 2018 seine "persönlichen Gegenstände"
abgeholt worden sein. Angesichts der Wohnungsgrössen (5,5- bzw.
6,5-Zimmer-Wohnung) kann für Fr. 1'000.- in der Tat nur ein kleiner Teil
der Gegenstände transportiert worden sein.
5.4.3
Wann genau der Beschwerdeführer die Wohnung in I möbliert hat, ist unklar,
bis auf den Umstand, dass im Oktober 2017 ein Tisch, Lampen und ein TV-Gerät
geliefert wurden. Aus den vorhandenen Bank- und Kreditkartenabrechnungen sind
keine Möbeleinkäufe ersichtlich. Es trifft zwar zu, wie der Beschwerdeführer
bemängelt, dass hierzu von ihm keine Belege eingefordert wurden. Er selbst hat
von sich aus keine Belege eingereicht. Dies wäre aber angesichts der Vermutung,
dass der Beschwerdeführer sämtliche Tatsachen, die zu seinen Gunsten sprechen,
von sich aus vorbringt (vgl. BGr, 27. April 2022, 2C_674/2021, E. 7.2),
spätestens im Rechtsmittelverfahren zu erwarten gewesen, sollten die Möbel
tatsächlich erst im Jahr 2018 geliefert worden sein. Gegen diese Vermutung
sprechen weder das Periodizitätsprinzip noch die Beweislastverteilung, die erst
im Fall der Beweislosigkeit zum Tragen kommt (vgl. E. 4.5).
5.4.4
Unbestritten ist sodann, dass der Beschwerdeführer ab Oktober 2017 einen
Reinigungsdienst für seine Wohnung in I beauftragt hat. Er begründet dies mit
den Verunreinigungen durch die Handwerker. Dies wäre zwar grundsätzlich
denkbar, überzeugt allerdings im vorliegenden Fall nicht: Die Zahlungen
belaufen sich auf je Fr. … für Oktober und November 2017 und auf Fr. …
für Dezember 2017. Im Dezember haben jedoch keine Handwerkerarbeiten mehr
stattgefunden, sodass diese Zahlung nicht damit begründet werden kann. Auch die
Zahlungen für die anderen Monate scheinen angesichts des Betrags sowie der
Dauer und der Art der Handwerkerarbeiten gemäss der Aufstellung des
Beschwerdeführers vom 18. Juni 2020 höchstens im Mehrbetrag (im Vergleich
zu Dezember) möglicherweise durch die Handwerkerarbeiten verursacht.
5.4.5
Anhand der Kreditkarten- und Bankkontoauszüge stellte die Vorinstanz eine
Veränderung im Einkaufsverhalten des Beschwerdeführers fest. Während bis Mitte
Juli 2017 keine Lebensmitteleinkäufe in der Gegend von I getätigt worden seien,
habe der Beschwerdeführer nach Mitte Juli 2017 keine Lebensmittel mehr im
Kanton F eingekauft. Aus der Aufstellung der Vorinstanz ergibt sich, dass der
Beschwerdeführer immer seltener im Umkreis von J/Kt. F und immer öfters in
der Gegend von I Einkäufe tätigte. Dass die Konsumationen – wie der
Beschwerdeführer ins Feld führt – betragsmässig praktisch gleich hoch gewesen
sein sollen, spricht gar für I, wäre doch im Fall des Lebensmittelpunkts in E
kaum nachvollziehbar, dass der Beschwerdeführer fast täglich in I einen
Zwischenstopp für kleinste Einkäufe eingelegt hätte. Auch wenn man die vom
Beschwerdeführer zusätzlich angeführten wenigen Restaurantbesuche
berücksichtigte, bleibt es dabei, dass er ab Mitte Juli 2017 im Umkreis von J/Kt. F
keine Lebensmitteleinkäufe mehr getätigt hat und bloss ungefähr alle zehn Tage
in jener Gegend einmal in einem Restaurant gegessen und an einer Tankstelle
getankt hat.
5.4.6
Markant ist sodann die Abnahme des monatlichen Stromverbrauchs in der
bisherigen Wohnung in E spätestens ab Oktober 2017. Wie die Vorinstanz zu Recht
festhielt, vermögen die Auslandsabwesenheiten des Beschwerdeführers diesen
Rückgang nicht erklären. Ebenso wenig ist nachvollziehbar, dass die geltend
gemachten langen Arbeitstage zu einem Rückgang in diesem Ausmass führen
könnten, verbrauchen zahlreiche Geräte doch unabhängig von der Anwesenheit
Strom. Wenn der Beschwerdeführer bemängelt, das Bild sei ohne die Stromkosten
in I nicht vollständig, so trifft dies nur halbwegs zu: Zum einen spricht die
Abnahme der Stromkosten in E ohne schlüssige Erklärung für sich. Zum anderen
hätte es dem Beschwerdeführer freigestanden, die Stromkosten von I als Argument
zu seinen Gunsten anzuführen und zu belegen (vgl. E. 4.5).
5.4.7
In Bezug auf die Heizkosten hielt die Vorinstanz fest, dass sie sich für
die Wohnung in I für das Jahr 2017 auf etwa 1/7 der Heizkosten von 2018
belaufen, was auf eine Beheizung von knapp zwei Monaten hindeute. Der
Beschwerdeführer wendet dagegen ein, dass die Heizkosten für 2017 nur 14 %
der Heizkosten von 2018 ausmachten, was einer Heizperiode von sieben Wochen
entspreche. Da 1/7 rund 14 % entsprechen, was aufs Jahr umgerechnet sieben
Wochen oder knapp zwei Monaten entspricht, besteht zwischen den Berechnungen
des Beschwerdeführers und den Angaben der Vorinstanz kein Unterschied. In
diesem Zusammenhang ist bei der Würdigung auch zu berücksichtigen, dass der
Beschwerdeführer sich im Oktober während zwei Wochen im Ausland aufhielt.
5.4.8
Unter Berufung auf ein Urteil des Verwaltungsgerichts Zürich vom 10. Juni
2020 (SB.2020.00030) macht der Beschwerdeführer geltend, es seien die
Aufenthaltstage eines ganzen Kalenderjahrs zu untersuchen und aus der
Beibehaltung der Wohnung am alten Ort ohne Fremdvermietung ergebe sich eine
natürliche Vermutung, dass der bisherige Lebensmittelpunkt nicht aufgegeben
worden sei.
Wie das Bundesgericht festgehalten hat, sind die verschiedenen
Kriterien in Abhängigkeit von der persönlichen Situation der betroffenen Person
zu gewichten und im Rahmen der gebotenen Gesamtbetrachtung gegeneinander
abzuwägen, um den steuerrechtlichen Wohnsitz per Jahresende (vgl. Art. 4b Abs. 1
StHG) zu bestimmen. Die tatsächlichen Verhältnisse zu einem früheren oder
späteren Zeitpunkt sind zwar nicht unmittelbar relevant, können aber als
Indizien berücksichtigt werden (vgl. BGr, 27. Dezember 2021, 2C_247/2021, E. 3.3
m.w.H.). Im vorliegenden Fall bestand – im Unterschied zu SB.2020.00030 – eine
parallele Wohngelegenheit nur für wenige Monate, frühestens ab August 2017 bis
1. März 2018. Eine Untersuchung der Aufenthaltstage über die ganze
Steuerperiode 2017 erweist sich daher als obsolet, war es dem Beschwerdeführer
doch gar nicht möglich, vor August 2017 in I zu wohnen.
Dasselbe gilt für die Vermutung der Beibehaltung des
bisherigen Lebensmittelpunkts. Im erwähnten Urteil des Verwaltungsgerichts
(SB.2020.00030) war angesichts dauerhaft
vorhandener paralleler Wohngelegenheiten primär umstritten,
ob
überhaupt
eine Wohnsitzverlegung stattgefunden hat, wobei die Beibehaltung der bisherigen
Wohnung ohne Fremdvermietung als Indiz gegen eine Wohnsitzverlegung gewürdigt
wurde. Im vorliegenden Fall geht es indessen darum,
wann
die
Wohnsitzverlegung stattgefunden hat, während unumstritten ist, dass der
Beschwerdeführer seinen Wohnsitz nach I verlegt hat. In diesem Sinn begründet
die kurzfristige "Beibehaltung" der bisherigen Wohnung (bis 1. März
2018) keine Vermutung dafür, dass die Wohnung bis am 1. März 2018 auch tatsächlich
von ihm bewohnt wurde und seinen Lebensmittelpunkt darstellte. Dies wäre
umgekehrt eher unwahrscheinlich. Vielmehr ist es im Fall eines Umzugs durchaus
üblich, vorübergehend über zwei (parallele) Wohngelegenheiten zu verfügen.
5.5
Gestützt
auf eine Gesamtbetrachtung der dargestellten Indizien ist der vorinstanzlichen
Würdigung beizupflichten: Angesichts des Einkaufsverhaltens des
Beschwerdeführers, namentlich der fast täglichen Kleinsteinkäufe in I gegenüber
der wenigen Restaurantbesuche im Kanton F, des unerklärten abnehmenden
Stromverbrauchs in E, der Heizungskosten, der wenigen Handwerkerarbeiten in I
ab September 2017, der hohen Reinigungskosten für die Wohnung in I sowie der
beruflichen Situation des Beschwerdeführers überwiegen die Indizien dafür, dass
sich der Wohnsitz des Beschwerdeführers objektiv betrachtet am 31. Dezember
2017 in I befand.
Der Beschwerdeführer macht noch geltend, die
An-/Abmeldung, der Wechsel des Autokennzeichens oder die Mutation der
Hausratsversicherung sei alles erst in der Periode 2018 geschehen. Wie der
Beschwerdeführer zu Recht anführt, können solche formalen Elemente
ausnahmsweise hilfsweise herangezogen werden. Die formalen Elemente können nur
der Bestätigung der Beweiswürdigung dienen, entscheidende Bedeutung kommt ihnen
jedoch nicht zu (vgl. statt vieler BGr, 8. März 2022, 2C_323/2021, E. 2.2.3
m.w.H.). Vorliegend vermögen sie die obige Beweiswürdigung weder infrage zu
stellen noch zu widerlegen.
6.
6.1
Die
Eigenmietwertbesteuerung beginnt grundsätzlich im Zeitpunkt der zivilrechtlichen
Handänderung (Eigentumsübertragung) bzw. im allfällig späteren Zeitpunkt der
Übergabe des Gebäudes (Bezugsbereitschaft; vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan
Kaufmann/Tobias F. Rohner, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A.,
Zürich 2021, § 21 N. 65b).
6.2
Wie oben
ausgeführt (E. 5.4.1) und von der Vorinstanz zutreffend festgehalten wird,
wurde die Wohnung in I laut eigener Auskunft des Beschwerdeführers vom 5. November
2019 "im August 2017 fertiggestellt". Später fanden im Wesentlichen
nur noch Reparaturen, kleinere Installationen und Kontrollen statt. Zu Recht
setzten die Vorinstanzen die Eigenmietwertbesteuerung daher per Anfang
September 2017 fest.
7.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem
Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 StG) und es steht ihm keine Entschädigung zu (§ 17 Abs. 2
VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 7'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    140.--
Zustellkosten,
Fr. 7'140.--
Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
6.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Steuerrekursgericht;
c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    das Steueramt der Gemeinde I;
e)    die Eidgenössische Steuerverwaltung.