zh_verwaltungsgericht · SB.2021.00012 · 2021-12-01 · de

Staats- und Gemeindesteuern(01.01.-31.12.2011, 01.01.-31.12.2012, 01.01.-31.12.2013, 01.01.-31.12.2014) | Steuerhoheit 2011-2014 Soweit die Pflichtige das vor Vorinstanz Gesagte wiederholt, ohne sich materiell mit dem vorinstanzlichen Entscheid zu befassen, ist auf die von einem Rechtsanwalt verfasste Beschwerde nicht weiter einzugehen (E. 1.2). Macht ein anderer Kanton oder die juristische Person geltend, es handle sich dabei um ein Briefkastendomizil, hat er die entsprechenden Umstände darzutun und zu beweisen. Erscheint der von der Behörde angenommene Sitz im anderen Kanton aufgrund bestimmter Anhaltspunkte als sehr wahrscheinlich, so genügt dies regelmässig als Hauptbeweis und obliegt es der juristischen Person, den Gegenbeweis zu erbringen (E.2.3). Auseinandersetzung mit dem Urteil des Bundesgerichts 2C_627/2017 vom 1. Februar 2019 (E. 3). Bestätigung der Aufrechnung der Kosten zweiter Fahrzeuge sowie geltend gemachter Reise- und Repräsentationskosten als nicht geschäftsmässige begründete Kosten (E. 5). Abweisung der Beschwerde.

Zürich Verwaltungsgericht 01.12.2021 SB.2021.00012
Zurich Verwaltungsgericht 01.12.2021 SB.2021.00012
Zurigo Verwaltungsgericht 01.12.2021 SB.2021.00012

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2021.00012
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Geschäftsnummer:
SB.2021.00012
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 01.12.2021
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern
(01.01.-31.12.2011, 01.01.-31.12.2012, 01.01.-31.12.2013, 01.01.-31.12.2014)
Steuerhoheit 2011-2014
Soweit die Pflichtige das vor Vorinstanz Gesagte wiederholt, ohne sich materiell mit dem vorinstanzlichen Entscheid zu befassen, ist auf die von einem Rechtsanwalt verfasste Beschwerde nicht weiter einzugehen (E. 1.2).
Macht ein anderer Kanton oder die juristische Person geltend, es handle sich dabei um ein Briefkastendomizil, hat er die entsprechenden Umstände darzutun und zu beweisen. Erscheint der von der Behörde angenommene Sitz im anderen Kanton aufgrund bestimmter Anhaltspunkte als sehr wahrscheinlich, so genügt dies regelmässig als Hauptbeweis und obliegt es der juristischen Person, den Gegenbeweis zu erbringen (E.2.3).
Auseinandersetzung mit dem Urteil des Bundesgerichts 2C_627/2017 vom 1. Februar 2019 (E. 3).
Bestätigung der Aufrechnung der Kosten zweiter Fahrzeuge sowie geltend gemachter Reise- und Repräsentationskosten als nicht geschäftsmässige begründete Kosten (E. 5).
Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
BEWEISLAST
BRIEFKASTENDOMIZIL
GESCHÄFTSMÄSSIG NICHT BEGRÜNDETER AUFWAND
HAUPTSTEUERDOMIZIL
SITZVERLEGUNG
STEUERHOHEIT
Rechtsnormen:
§ 55 StG
§ 56 Abs. I lit. b StG
§ 57 Abs. II StG
§ 64 StG
§ 147 Abs. IV StG
§ 153 Abs. IV StG
Art. 21 StHG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2021.00012
Urteil
der 2. Kammer
vom
1. Dezember 2021
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin
Viviane Sobotich,
Gerichtsschreiberin
Corinna Bigler.
In Sachen
A AG, vertreten durch B AG,
Beschwerdeführerin,
gegen
Staat Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegner,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern
(1.1.–31.12.2011, 1.1.–31.12.2012, 1.1.–31.12.2013, 1.1.–31.12.2014),
hat sich ergeben:
I.
A.
Die A AG
(nachfolgend die Pflichtige) bezweckt die Erbringung von Vermögensberatungs-,
Vermögensverwaltungs- und Anlageberatungsdienstleistungen, die Entwicklung von
Finanzprodukten sowie das Erbringen von unterstützenden Dienstleistungen im
Bereich der allgemeinen Finanz- und Vermögensberatung. Sie war am
15. April 2007 in der Stadt K gegründet worden. Am 17. Dezember 2008
erfolgte die Sitzverlegung nach C im Kanton D, wobei die Pflichtige ihre
Infrastruktur in K beibehielt.
B.
Für die
Steuerperioden 1.1.2009–31.12.2009 und 1.1.2010–31.12.2010 beantragte die
Pflichtige, einen Teil des Gewinns zugunsten des Sitzkantons auszuscheiden.
Nach Durchführung einer Untersuchung besteuerte das kantonale Steueramt den
gesamten Gewinn und das gesamte Kapital im Kanton Zürich. Sämtliche von der
Pflichtigen dagegen erhobenen Rechtsmittel blieben erfolglos. Das Bundesgericht
kam in seinem Urteil vom 1. Februar 2019 (2C_627/2017) zum Schluss, dass
die tatsächliche Verwaltung der Pflichtigen in den Steuerperioden 1.1.2009–31.12.2009
und 1.1.2010–31.12.2010 in K lag und K somit als Hauptsteuerdomizil zu
betrachten war.
C.
In den
Steuererklärungen für die Steuerperioden 1.1.2011–31.12.2011, 1.1.2012–31.12.2012,
1.1.2013–31.12.2013 und 1.1.2014–31.12.2014 schied die Pflichtige wiederum
einen Teil des Gewinns und des Kapitals u.
a. in den Kanton D aus. Nach Untersuchungen
mit Auflagen und Mahnungen hielt das kantonale Steueramt am Sitz in Zürich
fest, verneinte das Vorliegen einer Betriebsstätte im Kanton D und
rechnete einige Aufwandpositionen auf, da es sich hierbei um verdeckte
Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig nicht begründeten Aufwand handle.
D.
Mit
Einspracheentscheid vom 13. Juli 2020 hiess das kantonale Steueramt die
Einsprache der Pflichtigen teilweise gut, hielt aber an der Verweigerung einer
Steuerausscheidung in den Kanton D fest.
II.
Das Steuerrekursgericht hiess den Rekurs am
15. Dezember 2020 teilweise gut. Es erwog, das Hauptsteuerdomizil der
Pflichtigen liege im Kanton Zürich, und verneinte eine Betriebsstätte im Kanton D.
Es bestätigte die vom kantonalen Steueramt als nicht geschäftsmässig begründet
aufgerechnete Aufwandpositionen mit Ausnahme des Mietaufwands in C, den es zum
Abzug zuliess.
III.
Mit Beschwerde vom 27. Januar 2021 beantragte die
Pflichtige dem Verwaltungsgericht die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids
sowie die Rückweisung der Sache an das kantonale Steueramt in das
Einschätzungsverfahren, unter entsprechender Kosten- und Entschädigungsfolge.
Das Steuerrekursgericht verzichtete am 3. Februar
2021 auf eine Vernehmlassung. Das kantonale Steueramt beantragte am
19. Februar 2021 die Abweisung der Beschwerde, unter Kostenfolge zulasten
der Pflichtigen.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 des Steuergesetzes
vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich
Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder
unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht
werden.
1.2
Die
Beschwerdeschrift muss einen Antrag und eine Begründung enthalten (§ 147
Abs. 4 Satz 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG). In der
Begründung ist darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid an einem
Rechtsmangel leidet. Folglich muss sich die Beschwerde zwingend mit den
massgeblichen Erwägungen des angefochtenen Entscheids auseinandersetzen (vgl.
VGr, 22. Juni 2015, SB.2015.00062 und SB.2015.00063, E. 3.2.1).
Begnügt sich der Rechtsvertreter damit, die Rekursschrift – abgesehen von
unwesentlichen Änderungen – als Beschwerdeschrift einzureichen, ist eine
rechtsgenügende Auseinandersetzung mit dem angefochtenen Entscheid von
vornherein nicht möglich (vgl. BGE 134 II 244).
Die Beschwerde der Pflichtigen entspricht – teilweise über
Seiten hinweg (z.
B.
ab S. 7 mit einem Einschub auf S. 10/1) – praktisch wörtlich, mit
wenigen Umstellungen in der Reihenfolge, der Rekurseingabe vom 17. August
2020. Soweit die Pflichtige das vor Vorinstanz Gesagte wiederholt, ohne sich
materiell mit dem vorinstanzlichen Entscheid zu befassen, ist auf die von einem
Rechtsanwalt verfasste Beschwerde nicht weiter einzugehen (vgl. VGr,
19. April 2017, VB.2017.00138, E. 2.4).
2.
2.1
Juristische
Personen sind kraft § 55 StG aufgrund persönlicher Zugehörigkeit
steuerpflichtig, wenn sich ihr Sitz oder ihre tatsächliche Verwaltung im Kanton
befindet.
Im interkantonalen Verhältnis befindet sich das
Hauptsteuerdomizil einer juristischen Person grundsätzlich an ihrem durch die
Statuten und den Handelsregistereintrag bestimmten Sitz (vgl. Art. 56 des Zivilgesetzbuchs
[ZGB] und Art. 640 des Obligationenrechts [OR]). Dem statutarischen Sitz
wird jedoch die Anerkennung als Hauptsteuerdomizil versagt, wenn dieser bloss
eine formelle Bedeutung hat, wenn er gleichsam künstlich geschaffen wurde und
ihm in einem anderen Kanton ein Ort gegenübersteht, wo die normalerweise am
Sitz erfolgende Geschäftsführung und Verwaltung besorgt wird. In solchen Fällen
(bei einem sogenannten Briefkastendomizil) wird der Ort der effektiven Leitung
bzw. tatsächlichen Verwaltung als Steuerdomizil betrachtet (BGr, 7. Februar
2019, 2C_539/2017, E. 3.1; 7. September 2018, 2C_848/2017, E. 3.2;
BGr, 4. Dezember 2014, 2C_431/2014, E. 2.1; 22. Dezember 2009,
2C_259/2009, E. 2.1; 22. Februar 2008, 2P.6/2007, E. 2.2 = StE
2009 A 24.22 Nr. 6; Martin Zweifel/Silvia Hunziker in: Martin
Zweifel/Michael Beusch/Daniel de Vries Reilingh [Hrsg.], Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, 2. A., Basel 2021,
§ 8 N. 1 ff.; Stefan Oesterhelt/Susanne Schreiber in: Martin
Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und
Gemeinden [StHG], 3. A., Basel 2017, Art. 20 N. 13, N. 31; Peter
Locher, Einführung in das interkantonale Steuerrecht, 4. A., Bern 2015,
S. 46 ff.).
Das Zivilrecht geht davon aus, dass die Statuten jenen Ort
als Sitz bezeichnen, von welchem aus die juristische Person tatsächlich
geleitet wird. Es wird also verlangt, dass dieser Entscheid auch wirklich in
die Tat umgesetzt wird und die juristische Person an diesem Ort den neuen
Mittelpunkt ihrer Existenz begründet. Ist der statutarische Sitz jedoch wie
gesagt künstlich geschaffen worden und gibt es einen konkurrierenden Ort der
wirklichen Leitung, dann ist letzterer Ort das Hauptsteuerdomizil (zum Ganzen
Roland Heilinger/Wolfgang Maute, Der Begriff der tatsächlichen Verwaltung im
interkantonalen und internationalen Verhältnis bei den direkten Steuern Teil 1,
StR 63/2008 S. 742, insb. S. 746 f. mit Hinweis unter anderem auf BGr,
4. Dezember 2003, 2A.321/2003 = StE 2005 B 71.31).
Der Ort der tatsächlichen Verwaltung befindet sich nach
der Rechtsprechung dort, wo die Gesellschaft ihren wirtschaftlichen und
tatsächlichen Mittelpunkt hat. Massgebend ist somit die Führung der laufenden
Geschäfte im Rahmen des Gesellschaftszwecks; bei mehreren Orten ist der
Schwerpunkt der Geschäftsführung massgebend (BGr, 7. Februar 2019,
2C_539/2017, E. 3.1 auch zum Folgenden). Dabei ist es kaum denkbar, dass
die tatsächliche Verwaltung im Auftragsverhältnis von Dritten ausgeübt wird
(BGr, 16. Mai 2013, 2C_1086/2012, 2C_1087/2012, E. 2.2 mit
Hinweisen). Zur Geschäftsführung gehören insbesondere die leitenden Handlungen
(vgl. Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A.,
Zürich 2021, § 55 N. 14). Abzugrenzen ist die Geschäftsleitung von
der bloss administrativen Verwaltung einerseits und der Tätigkeit der obersten
Gesellschaftsorgane andererseits, soweit sie sich auf die Ausübung der
Kontrolle über die eigentliche Geschäftsleitung und gewisse Grundsatzentscheide
beschränkt. Nicht entscheidend ist grundsätzlich der Ort der
Verwaltungsratssitzungen, der Generalversammlungen oder der Wohnsitz der
Aktionäre (BGr, 16. Mai 2013, 2C_1086/2012, 2C_1087/2012, E. 2.2, mit
Hinweisen). Indessen kann der Wohnsitz des Trägers der wirklichen Leitung einer
Gesellschaft durchaus eine Rolle spielen, wenn sich die Geschäftsführung bei
einer Person konzentriert, die ihre Tätigkeiten an verschiedenen Orten
wahrnimmt, ohne dass die Gesellschaft über feste Einrichtungen und eigenes
Personal verfügt (Zweifel/Hunziker, § 8 N. 14 mit Hinweisen; vgl.
auch StE 1999 A 24.22 Nr. 3 und BGr, 4. März 2009, 2C_667/2008,
E. 2.2).
2.2
Eine nur
beschränkte Steuerpflicht einer juristischen Person mit Sitz oder mit
tatsächlicher Verwaltung ausserhalb des Kantons kann sich ergeben, wenn sie im
Kanton Betriebsstätten unterhält (§ 56 Abs. 1 lit. b StG). In
solchen Fällen beschränkt sich die Steuerpflicht nach § 57 Abs. 2 StG
auf die Teile des Gewinns und Kapitals, für welche die erwähnte Steuerpflicht
im Kanton besteht. Dabei erfolgt die Steuerausscheidung gemäss § 57
Abs. 3 StG im Verhältnis zu anderen Kantonen und zum Ausland nach den
Grundsätzen des Bundesrechts über das Verbot der interkantonalen
Doppelbesteuerung. Der Begriff der Betriebsstätte wird weder in § 56 StG
noch in Art. 21 Abs. 1 lit. b des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG)
näher definiert, weshalb diesbezüglich die bundesgerichtliche Praxis zu
Art. 127 Abs. 3 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV)
gilt (BGE 134 I 303 E. 1.2). Eine solche Betriebsstätte setzt eine feste
Geschäftseinrichtung voraus, in der die Tätigkeit des ausserkantonalen
Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird, das heisst ständige körperliche
Anlagen, in denen das Unternehmen einen qualitativ sowie quantitativ
erheblichen Teil seines technischen und kommerziellen Betriebs vollzieht (BGE
134 I 303 E. 2.2). Ausgeklammert sind nebensächliche oder untergeordnete
Tätigkeiten (BGE 110 Ia 190 E. 3).
2.3
Der
steuerrechtliche Sitz als steuerbegründende Tatsache ist nach den allgemeinen
Regeln der Beweislastverteilung grundsätzlich von der Steuerbehörde
nachzuweisen. Dabei gilt der statutarische Sitz in der Regel aufgrund des
Handelsregistereintrags als bewiesen und kann somit in erster Linie der
Sitzkanton die Steuerhoheit beanspruchen. Denn im Einklang mit dem Zivilrecht
ist zu vermuten, dass die Statuten jenen Ort als Sitz bezeichnen, von welchem
aus die juristische Person tatsächlich geleitet wird. Macht ein anderer Kanton
oder die juristische Person geltend, es handle sich dabei um ein
Briefkastendomizil, hat er die entsprechenden Umstände darzutun und zu
beweisen. Erscheint in der Folge der von der Behörde angenommene Sitz im
anderen Kanton aufgrund bestimmter Anhaltspunkte als sehr wahrscheinlich, so
genügt dies regelmässig als Hauptbeweis und obliegt es der juristischen Person,
den Gegenbeweis zu erbringen (zum Ganzen BGr, 30. Januar 2019,
2C_549/2018, E. 2.3; BGr, 4. Dezember 2014, 2C_431/2014, E. 2.1;
Zweifel/Hunziker, Kommentar Interkantonales Steuerrecht, § 8 N. 20 f.,
mit weiteren Hinweisen; dieselben in: Kommentar StHG, Art. 46 N. 22–23a).
Dasselbe gilt grundsätzlich, wenn die steuerbegründende Tatsache auf den
Unterhalt einer Betriebsstätte zurückgeht (vgl. VGr, 16. März 2016,
SB.2015.00152, E. 2.3, 3.1).
3.
3.1
Das
Bundesgericht kam in seinem Urteil vom 1. Februar 2019 betreffend dieselbe
Pflichtige für die Steuerperioden 1.1.2009–31.12.2009 und 1.1.2010–31.12.2010
zum Schluss, dass der Ort der tatsächlichen Verwaltung der Pflichtigen in den genannten
Steuerperioden in K gelegen habe. Die leitenden und auch sämtliche übrigen
Angestellten der Pflichtigen hätten zumindest ganz überwiegend ihre Tätigkeiten
in K ausgeübt, von dort seien die laufenden Geschäfte geführt worden und dort habe
sich demnach die wirkliche Leitung der Gesellschaft befunden. Die von der Pflichtigen
behaupteten und teilweise bewiesenen oder zumindest nicht bestrittenen
Aktivitäten in C (Generalversammlungen, Verwaltungsratssitzungen, gewisse
administrative Tätigkeiten) erreichten keine damit vergleichbare Bedeutung. Dem
zivilrechtlichen Sitz in C habe ein Ort der tatsächlichen Verwaltung in K
gegenübergestanden, das Hauptsteuerdomizil sei zu Recht dem Kanton Zürich
zuerkannt worden und dieser brauche jedenfalls unter diesem Titel dem Kanton D
keine Steuerfaktoren zu überlassen.
3.2
Es trifft
zwar zu, wie die Pflichtige geltend macht, dass die tatsächlichen und die
rechtlichen Verhältnisse, auf denen eine rechtskräftige Veranlagung beruht, in
einer späteren Periode abweichend beurteilt werden können. Definitive
Veranlagungsverfügungen entfalten Wirkungen, insbesondere Rechtskraftwirkungen,
in zeitlicher Hinsicht nur bezüglich der Steuerperiode, für die sie ergangen
sind (Martin Zweifel/Hugo Casanova/Michael Beusch/Silvia Hunziker,
Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. A., Zürich etc.
2018, § 26 N. 4). Demnach schliesst der die Steuerperioden 1.1.2009–31.12.2009
und 1.1.2010–31.12.2010 betreffende rechtskräftige Entscheid des Bundesgerichts
vom 1. Februar 2019 eine abweichende Beurteilung hinsichtlich des
steuerrechtlichen Sitzes der Pflichtigen für die Perioden 1.1.2011–31.12.2011, 1.1.2012–31.12.2012,
1.1.2013–31.12.2013 und 1.1.2014–31.12.2014 nicht von vornherein aus. Allerdings
kann es durchaus gerechtfertigt sein, auf die früheren Feststellungen
abzustellen, insbesondere wenn sich die Umstände seither nicht verändert haben
und diese Umstände bereits in die Beurteilung der früheren Perioden
eingeflossen sind, sodass gestützt darauf das von der Behörde angenommene
Hauptsteuerdomizil nach wie vor als sehr wahrscheinlich erscheint (Zweifel/Hunziker,
Kommentar Interkantonales Steuerrecht, § 8 N. 21).
So erachtete es das Bundesgericht (und seine Vorinstanzen)
bereits bei der Beurteilung der Steuerperioden 1.1.2009–31.12.2009 und 1.1.2010–31.12.2010
als bewiesen oder unbestritten, dass die Pflichtige in C über
Geschäftsräumlichkeiten verfügte und dort Generalversammlungen,
Verwaltungsratssitzungen und gewisse administrative Tätigkeiten stattfanden
(vgl. E. 3.1; BGr, 1. Februar 2019, 2C_627/2018, E. 3.3; auch
zum Folgenden). Diese Aktivitäten im Kanton D erreichten hingegen keine mit
denjenigen im Kanton Zürich vergleichbare Bedeutung. Davon ist nach wie vor
auszugehen. Denn entgegen der Pflichtigen hat die Vorinstanz zu Recht
festgehalten, dass die Aktivitäten von F in C mangels Substanziierung deren Art
und Ausmass durch die Pflichtige an dieser Beurteilung nichts zu ändern
vermögen (vgl. E. 2.1). Die ins Feld geführte Höhe der Lohnzahlung vermag
diese fehlende Substanziierung nicht zu ersetzen und vor allem nicht
aufzuzeigen, wo bzw. dass in C die für die Erreichung der statutarischen Zwecke
erforderlichen Handlungen vorgenommen worden sein sollen (vgl. VGr,
24. Oktober 2001, SR.2001.00014, E. 2a und 3 = StE 2002 A 24.22
Nr. 5). Der Bundesgerichtsentscheid, auf den sich die Pflichtige in diesem
Zusammenhang beruft, bezieht sich ohnehin auf den Veranlagungsort i.
S.
v. Art. 105 Abs. 3 DBG. Kommt
hinzu, dass am Ort des Briefkastendomizils sehr wohl Personal vorhanden sein
kann, das etwa die Post und Telefone entgegennimmt und diese weiterleitet (Zweifel/Hunziker,
Kommentar Interkantonales Steuerrecht, § 8 N. 7; vgl. auch VGr,
29. April 2020, SB.2019.00083, E. 3.2.1). Sodann wurden auch die
Umstände, dass an der E-Strasse 01 in C … Gesellschaften registriert seien
sowie dass es sich beim Verwaltungsrat der Untervermieterin um einen
Staatsangehörigen des Landes X mit Namen des Landes Y gehandelt habe,
bereits in den früheren Verfahren berücksichtigt, handelt es sich doch bei
diesen Ausführungen des Steuerrekursgerichts lediglich um Wiederholungen aus
seinem früheren Entscheid vom 19. Dezember 2016.
Gestützt auf diese Feststellungen erscheint das
Fortbestehen des von den Vorinstanzen angenommenen Hauptsteuerdomizils der
Pflichtigen im Kanton Zürich nach wie vor als sehr wahrscheinlich und obliegt es
der Pflichtigen, den Gegenbeweis für die Verlegung des Hauptsteuerdomizils nach
C zu erbringen (E. 2.3). Die Pflichtige bringt als einzigen neuen Umstand
vor, dass F ab 1. Dezember 2011 ihren Wohnsitz in C habe, was – wie
gezeigt – mangels Substanziierung an der Beurteilung des Hauptsteuerdomizils
nichts ändert.
3.3
3.3.1
Die Pflichtige rügt ferner, dass die Vorinstanz sich nicht mit einem
Aufsatz von Peter Locher (Zum Hauptsteuerdomizil juristischer Personen im
interkantonalen Verhältnis, StR 2020, 270) auseinandergesetzt habe. Dieser Aufsatz
bezeichne das Bundesgerichtsurteil vom 1. Februar 2019 (2C_627/2017)
betreffend dieselbe Pflichtige als "überraschend" und als
"Kuckucksei".
3.3.2
Gemäss Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung vom 18. April
1999 (BV) haben die Parteien Anspruch auf rechtliches Gehör (BGE 141 V 557
E. 3.1; 140 I 99 E. 3.4). Der Anspruch auf rechtliches Gehör verlangt
unter anderem, dass die Behörde die Vorbringen der vom Entscheid in ihrer
Rechtsstellung betroffenen Person auch tatsächlich hört, prüft und in der
Entscheidfindung berücksichtigt. Daraus folgt die Verpflichtung der Behörde,
ihren Entscheid zu begründen. Dabei ist es nicht erforderlich, dass sie sich
mit allen Parteistandpunkten einlässlich auseinandersetzt und jedes einzelne
Vorbringen ausdrücklich widerlegt. Vielmehr kann sie sich auf die für den
Entscheid wesentlichen Punkte beschränken. Die Begründung muss so abgefasst
sein, dass sich die betroffene Person über die Tragweite des Entscheids
Rechenschaft geben und ihn in voller Kenntnis der Sache an die höhere Instanz
weiterziehen kann. In diesem Sinn müssen wenigstens kurz die Überlegungen
genannt werden, von denen sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich
ihr Entscheid stützt (BGE 142 II 49 E. 9.2; 141 III 28 E. 3.2.4; 141
V 557 E. 3.2.1; 134 I 83 E. 4.1).
3.3.3
Es trifft zwar zu, dass die Vorinstanz den Aufsatz von Peter Locher nicht
ausdrücklich erwähnt hat oder ausführlich darauf eingegangen ist. In
E. 2a/aa hat die Vorinstanz indes erläutert, dass sich die
steuerrechtliche Zugehörigkeit vorab nach dem Ort des (statutarischen) Sitzes
beurteile, sofern dieser nicht nur formeller Natur sei. Im letzteren Fall sei
auf den Ort der tatsächlichen Geschäftsführung abzustellen. In der Folge listet
die Vorinstanz einige Kriterien für einen bloss formellen Charakter des statutarischen
Sitzes aus dem Kommentar zum Zürcher Steuergesetz auf, und zwar aus der
3. Auflage vom Jahr 2013 (Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013 § 55 N. 8).
Zum einen hat die Vorinstanz damit klar dargelegt, welche
Grundsätze sie zur Bestimmung der steuerrechtlichen Zugehörigkeit heranzog. Zum
anderen ging sie dabei genau von denselben Grundsätzen aus, wie sie die
Pflichtige verficht (vgl. act. 2, Ziff. 6). Darin, dass die
Vorinstanz den genannten Aufsatz nicht ausdrücklich erwähnt hat, ist somit
keine Verletzung des rechtlichen Gehörs zu erblicken, zumal die Pflichtige
diesen Aufsatz in ihrem Rekurs auch nur am Rande ganz kurz erwähnte (vgl.
act. 7/2, Ziff. 6.3).
3.3.4
In diesem Zusammenhang ist festzuhalten, dass auch das Verwaltungsgericht
vorliegend von denselben bewährten Grundsätzen zur Bestimmung der
steuerrechtlichen Zugehörigkeit (E. 2.1) ausgeht. In Würdigung sämtlicher
tatsächlicher Umstände kommt es jedoch zum selben Schluss wie in den früheren
Verfahren betreffend die Steuerperioden 1.1.2009–31.12.2009 und 1.1.2010–31.12.2010,
nämlich dass dem statutarischen Sitz in C lediglich formelle Bedeutung zukommt,
während sich die tatsächliche Verwaltung im Kanton Zürich abspielt. Im Übrigen
hat das Bundesgericht sein Urteil vom 1. Februar 2019 (2C_627/2017)
seither schon mehrfach – auch in Fünfer-Besetzung (vgl. BGE 146 II 111
E. 2.3.6) – bestätigt (siehe z.B. BGr, 5. Januar 2021, 2C_888/2019,
E. 4.1 f.; BGr, 30. November 2020, 2C_895/2019, E. 4.1 m.
w.
H.; BGr, 1. Oktober 2019,
2C_592/2018, E. 5.2).
3.4
Das
Steuerrekursgericht hat erläutert, weshalb keine Betriebsstätte in C vorliege
(E. 2d). Die Pflichtige wendet in ihrer Beschwerde überhaupt nichts gegen
diese Ausführungen ein, insbesondere bringt sie auch mit ihrer Beschwerde keine
substanziierte Sachdarstellung vor, die belegen würde, dass in C die für eine
Betriebsstätte erforderliche qualitativ und quantitativ wesentliche Tätigkeit
ausgeübt worden wäre, z.
B.
dafür, dass dort in wesentlichem Umfang Sitzungen strategischer Art oder mit
Kunden abgehalten worden wären. Bloss untergeordnete und nebensächliche
Tätigkeiten genügen jedenfalls nicht (vgl. vorn E. 2.2). Das
Steuerrekursgericht hat somit zu Recht eine Betriebsstätte in C verneint.
4.
4.1
Der
steuerbare Reingewinn einer Kapitalgesellschaft setzt sich gemäss § 64
Abs. 1 StG zusammen aus dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung
des Saldovortrags des Vorjahres, allen vor Berechnung des Saldos der
Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur
Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden sowie den der
Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen mit Einschluss der Kapital-,
Aufwertungs- und Liquidationsgewinne. Die Frage, ob ein Aufwand geschäftsmässig
begründet ist, beantwortet die Betriebs- oder Unternehmungswirtschaftslehre. Geschäftsmässig
begründet sind Kosten, wenn sie aus unternehmungswirtschaftlicher Sicht
vertretbar erscheinen; nach der Rechtsprechung sind Aufwendungen dann
geschäftsmässig begründet, wenn sie mit dem erzielten Erwerb
unternehmungswirtschaftlich in einem unmittelbaren und direkten (organischen)
Zusammenhang stehen (BGr, 3. Mai 2016, 2C_795/2015, E. 2.2 mit
Hinweisen). Somit muss alles, was nach kaufmännischer Auffassung in guten
Treuen zum Kreis der Unkosten gerechnet werden kann, steuerlich als geschäftsmässig
begründet anerkannt werden. Dabei spielt es keine Rolle, ob ein Betrieb auch
ohne den infrage stehenden Aufwand ausgekommen wäre und ob dieser Aufwand im
Sinn einer rationellen und gewinnorientierten Betriebsführung zweckmässig war
(vgl. BGr, 1. Mai 2015, 2C_697/2014, E. 2 mit Hinweisen). Nicht dazu
zählen namentlich Aufwendungen, welche die Gesellschaft einzig für den privaten
Lebensaufwand des Aktionärs oder einer ihm nahestehenden Person erbringt. Sie
dürfen nicht unter dem Vorwand von Geschäfts- oder Repräsentationsspesen als
Geschäftsaufwand verbucht werden (BGr, 3. Mai 2016, 2C_795/2015,
E. 2.2; BGr, 1. Mai 2015, 2C_697/2014, E. 2.2; BGr, 16. Juli
2013, 2C_273/2013 und 2C_274/2013, E. 3.2, in: StE 2013 B 93.5 Nr. 27).
4.2
Die
Beweislast für steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen trägt die
steuerpflichtige Person. Demgemäss hat diese grundsätzlich auch nachzuweisen,
dass ein erfolgswirksam verbuchter Aufwandposten (im vollen Umfang) geschäftsmässig
begründet ist (BGr, 3. Mai 2016, 2C_795/2015, E. 2.2 m.
w.
H.). Dies gilt insbesondere auch in Bezug
auf die Ausscheidung eines Luxusanteils eines Geschäftsfahrzeugs (BGr, 1. Mai
2015, 2C_697/2014, E. 2.3 und 3.4.3; VGr, 11. Februar 2019,
SB.2018.00135, E. 2.2.5).
Ausnahmsweise sind aber auch bei steueraufhebenden oder -mindernden
Tatsachen die Steuerfaktoren nach pflichtgemässem Ermessen festzusetzen, wenn
dem beweisbelasteten Steuerpflichtigen die gehörige Mitwirkung an der
Ermittlung dieser Tatsachen aus Gründen, die er nicht zu vertreten hat,
unmöglich oder unzumutbar ist oder lediglich die Höhe, aber nicht der Bestand,
einer steueraufhebenden oder -mindernden Tatsache ungewiss ist und die
Sachdarstellung des Steuerpflichtigen eine hinreichende Schätzungsgrundlage
enthält (vgl. Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht,
§ 19 Rz. 11; BGr, 6. Februar 2019, 2C_295/2018, E. 4.2 m.
w.
H.).
5.
5.1
Das
Steuerrekursgericht hat ausführlich erläutert und begründet, weshalb die
geschäftsmässige Begründetheit zweier Fahrzeuge nicht dargetan sei und weshalb
die vom Steueramt vorgenommene Schätzung zu bestätigen sei. Die Ausführungen
der Pflichtigen in der Beschwerde (act. 2, Ziff. 8.1) sind mit ihren
Ausführungen in der Rekursschrift (Ziff. 12.1) identisch. Mangels einer
Auseinandersetzung mit dem vorinstanzlichen Entscheid ist für das
Verwaltungsgericht nicht ersichtlich, was die Pflichtige am vorinstanzlichen
Entscheid rügen möchte, weshalb darauf nicht weiter einzugehen ist (vgl. vorn
E. 1.2).
5.2
Ebenfalls
nicht weiter einzugehen ist auf die wortgleichen Ausführungen zum verweigerten
Abzug der geltend gemachten Reise- und Repräsentationsspesen von H. Der in
diesem Zusammenhang neu vorgebrachte Einwand gegen die Begründung der
Vorinstanz ist nicht nachvollziehbar. Denn die Pflichtige hat nachzuweisen,
dass ein Aufwandposten geschäftsmässig begründet ist (vorn E. 4.2). Auslagen
im Rahmen der Kundenbetreuung sowie der Kontaktpflege können geschäftsmässig
begründet sein. Das Verwaltungsgericht verkennt nicht, dass die Pflege von
Kundenbeziehungen in vielen Branchen einen hohen Stellenwert hat. Der (von der
Pflichtigen zu erbringende) Nachweis des Geschäftsbezugs ist aber hier von
besonderer Bedeutung, wo Auslagen – wie die vorliegend geltend gemachten Reise-
und Konsumationsunkosten – regelmässig auch im Bereich der privaten Lebenshaltung
anfallen (BGr, 16. Juli 2013, 2C_273/2013, E. 4.1). Dementsprechend
wurde die Pflichtige bereits im Einschätzungsverfahren mittels Auflagen und
Mahnungen dazu aufgefordert, die geschäftsmässige Begründetheit nachzuweisen
und Originalbelege einzureichen. Nachdem die Pflichtige trotzdem keine Belege
eingereicht und die geschäftsmässige Begründetheit nicht schlüssig beantwortet
hatte, verweigerte ihr das kantonale Steueramt den geltend gemachten Abzug zu
Recht. Daran vermochten auch die mit Rekurs eingereichten Unterlagen nichts zu
ändern, geht doch auch daraus der geschäftliche Zusammenhang – wie das
Steuerrekursgericht zutreffend festhielt – nicht hervor. Dasselbe trifft auf
die Aufrechnung der Tickets für den Sportanlass L in M 2014 zu. Der im Zusammenhang
mit dem Sportanlass L in M offerierte Zeugenbeweis vermag die fehlenden
Originalbelege nicht zu ersetzen, weshalb auf die Beweisabnahme zu verzichten
ist. Die Ausführungen der Vorinstanz, die Position lasse sich nicht finden,
bezog sich wohl auf den Einspracheentscheid vom 13. Juli 2020, den die
Pflichtige dem Steuerrekursgericht eingereicht hat (act. 7/3/1). Denn in
dieser Beilage fehlen die entsprechenden Seiten. Sie sind lediglich in den
Akten des kantonalen Steueramts enthalten (act. 8/60).
5.3
Das
Steuerrekursgericht hat ausführlich erläutert und begründet, weshalb die
Aufrechnung der Kosten der Tierhaltung im Zusammenhang mit dem …-Club in … zu
bestätigen ist. Die wörtlich identischen Ausführungen der Pflichtigen lassen
nicht erkennen, inwiefern der angefochtene Entscheid nach Auffassung der
Pflichtigen an einem Rechtsmangel leiden soll. Auch die einzige neue Ergänzung,
wonach der Hauptaktionär aufgrund seiner früheren Anstellung bei einer Bank
davon überzeugt gewesen sei, dass ihr Kundensegment gut zu diesem Sport passen
würde, vermag der Begründungspflicht nicht zu genügen.
5.4
Schliesslich
ist nicht weiter einzugehen auf die wortgleichen Ausführungen zu den geltend
gemachten Aufwandpositionen von J (vgl. E. 1.2).
6.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde vollumfänglich
abzuweisen. Ausgangsgemäss sind die Kosten der Pflichtigen aufzuerlegen
(§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und ist ihr
keine Parteientschädigung zuzusprechen (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153
Abs. 4 StG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr.    8'000.--;       die übrigen Kosten betragen:
Fr.       140.--
Zustellkosten,
Fr.     8'140.--
Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
6.    Mitteilung an …