zh_verwaltungsgericht · SB.2003.00065 · 2004-03-24 · de

Grundstückgewinnsteuer | Kongruenzprinzip Der Wegfall eines Wohnrechts während der Besitzesdauer hat zur Folge, dass zur Herstellung vergleichbarer Verhältnisse der Wert des Wohnrechts zum Zeitpunkt des Erwerbs der wohnrechtsbelasteten Liegenschaft zum damaligen Erwerbspreis bzw. zum Anlagewert hinzuzurechnen ist. Damit wird ein Zustand hergestellt, wie wenn ein unbelastetes Grundstück erworben worden wäre, welches dann - unbelastet - wieder veräussert wurde.

Zürich Verwaltungsgericht 24.03.2004 SB.2003.00065
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Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2003.00065
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Geschäftsnummer:
SB.2003.00065
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 24.03.2004
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Grundstückgewinnsteuer
Kongruenzprinzip
Der Wegfall eines Wohnrechts während der Besitzesdauer hat zur Folge, dass zur Herstellung vergleichbarer Verhältnisse der Wert des Wohnrechts zum Zeitpunkt des Erwerbs der wohnrechtsbelasteten Liegenschaft zum damaligen Erwerbspreis bzw. zum Anlagewert hinzuzurechnen ist. Damit wird ein Zustand hergestellt, wie wenn ein unbelastetes Grundstück erworben worden wäre, welches dann - unbelastet - wieder veräussert wurde.
Stichworte:
ANLAGEKOSTEN
DIENSTBARKEIT
ERWERBSPREIS
GRUNDSTÜCKGEWINNSTEUER
KONGRUENZPRINZIP
UNVERDIENTER WERTZUWACHS
VERGLEICHBARE VERHÄLTNISSE
WOHNRECHT
Rechtsnormen:
§ 219 Abs. I StG
§ 220 Abs. I StG
Publikationen:
RB 2004 Nr. 105 S. 197
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
I.
A erwarb am 25. Januar 1999 von B
und C die in der Gemeinde X gelegenen Baurechts­grund­stücke Nr. 10 und Nr. 12
zum öf­fentlich be­ur­kundeten Preis von Fr. 1'210'000.-. Im Zeitpunkt des
Erwerbs waren die Bau­rechts­grund­stücke mit einem lebenslänglichen Wohn­recht
zu Gunsten von E belastet.
Nachdem E verstorben war, veräusserte A
die unbe­las­teten Baurechtsgrundstücke am 5. Fe­bruar 2001 für Fr. 1'697'000.-
an F. Aus Anlass dieser Handänderung auferlegte die Kom­mission für
Grundsteuern der Gemeinde X der Veräusserin am 20. August 2002 eine
Grundstückgewinnsteuer von Fr. 177'840.-. Die Kommission vertrat dabei die
Ansicht, die Ablösung des Wohnrechts füh­re nicht zu einer rechtlichen
Verbesserung des Grundstücks. Die geltend gemachten Fr. 460'000.- seien
deshalb bei den Anlagekosten nicht zu berück­sich­tigen.
Die dagegen erhobene Einsprache hiess sie
am 7. November 2002 teilweise gut und setzte die Grundstückgewinnsteuer
von Fr. 177'840.- auf Fr. 154'920.- herab, indem sie die Ver­min­derung
des Wohnrechts während der Besitzesdauer im Umfang von Fr. 57'376.- als Anla­ge­kosten
zuliess.
II.
Die Steuerrekurskommission III wies
den hiergegen gerichteten Rekurs der Pflichtigen
nach Anhörung der Parteien am
16. September 2003 ab und erhöhte die Grundstück­ge­winn­steuer
von Fr. 154'920.- wiederum auf Fr. 177'840.-. Sie erwog, die mit dem
Wegfall des Wohnrechts verbundene Verbesserung sei nicht auf eine Leistung der
Pflichtigen zu­rück­zuführen, weshalb ein von der Grundstückgewinnsteuer zu
erfassender "unverdienter" Mehrwertzuwachs vorliege.
III.
Mit Beschwerde vom 3. November 2003
beantragte A dem Verwal­tungsgericht, es sei festzustellen, dass keine
Grundstückgewinnsteuer geschuldet sei. Aus­serdem verlangte sie die Zusprechung
einer Parteientschädigung.
Gestützt auf § 15 Abs. 2 lit. a
des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) wurde die Pflichtige
mit Verfügung des Präsidenten der 2. Abteilung vom 4. No­vem­ber 2003
angehalten, innert einer Frist von 20 Tagen die verwaltungsgerichtlichen Ver­fahrenskosten
mit einer Barkaution von Fr. 10'000.- sicherzustellen. Die Kaution wurde
am 12. November 2003 geleistet.
Während die Steuerrekurskommission III
auf Vernehmlassung verzichtete, schloss die Kom­mission für die Grundsteuern
der Gemeinde X auf Abweisung der Beschwerde.
Am 22. Dezember 2003 erfolgte eine
weitere Eingabe von A.
Die
Kammer zieht in
Erwägung:
1.
Die Grundstückgewinnsteuer wird laut
§ 216 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) von den
Gewinnen erhoben, die sich bei Handänderungen an Grundstücken oder An­teilen
von solchen ergeben. Grundstückgewinn ist nach § 219 Abs. 1 StG der
Betrag, um wel­chen der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen)
übersteigt.
2.
2.1
Als Erwerbspreis gilt gemäss § 220 Abs. 1
StG der Kaufpreis mit Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers. Als
weitere Leistungen kommen alle mit der Hand­än­de­rung in kausalem Verhältnis
stehenden Leistungen des Erwerbers in Frage, welche die­ser für den Erwerb des
Grundstücks dem Veräusserer persönlich oder auf dessen Rechnung ei­nem Dritten
erbracht hat (RB 1986 Nr. 75), wie etwa auch die Einräumung eines
Wohn­rechts zugunsten des Veräusserers.
2.2
Der das Grundstückgewinnsteuerrecht beherrschende
Grundsatz der vergleichbaren Ver­hältnisse verlangt, dass sich Erlös und
Anlagewert in der Regel auf das umfänglich und inhaltlich gleiche Grundstück
beziehen. Hat sich dessen tatsächliche oder rechtliche Be­schaf­fenheit während
der massgebenden Besitzesdauer geändert, so sind durch Zu- oder Abrechnungen
vergleichbare Verhältnisse herzustellen (RB 1989 Nr. 51 mit
Hinweisen; August Reimann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum
Zürcher Steuer­ge­setz, Bd. IV, Bern 1966, § 164 N. 5; Felix
Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Kom­men­tar zum harmonisierten Zürcher
Steuergesetz, Zürich 1999, § 219 N. 8).
Die Veränderung der Liegenschaft kann in
einer Substanzvermehrung oder in einer Sub­stanz­verminderung bestehen
(Reimann/Zuppinger/Schärrer, § 164 N. 6). Eine Verbes­se­rung erfährt
das Grundstück etwa dann, wenn beispielsweise eine darauf lastende Dienst­bar­keit
gelöscht wird: Der Substanzvermehrung ist bei der Gewinnermittlung Rechnung zu
tragen, indem die mit Wegfall der Dienstbarkeit behobene Werteinbusse bzw. der
sich da­durch ergebende Wertzuwachs zum Erwerbspreis hinzugerechnet wird.
Dieses Vorgehen be­ruht auf der Überlegung, dass sich vergleichbare
Verhältnisse mit denjenigen bei der Hand­änderung nur unter der Annahme
herstellen lassen, das Grundstück wäre bereits zum Er­werbszeitpunkt frei von
der Dienstbarkeit gewesen, die seinen (Eigentums-)Wert ge­min­dert und sich in
einem entsprechend tieferen Kaufpreis niedergeschlagen hat. Unbelastet hät­te
die Liegenschaft dannzumal zu einem höheren Erwerbspreis die Hand gewechselt,
der neben dem nominalen Kaufpreis auch den Wert der (als nicht bestehend wegzu­den­ken­den)
Dienstbarkeitseinbusse umfasst hätte. Zur Ermittlung des vergleichbaren
Erwerbsprei­ses ist zusätzlich zum Kaufpreis diese Werteinbusse
mitzuveranschlagen, wobei sich ihr Um­fang nach den im Erwerbszeitpunkt für die
damaligen Kaufvertragsparteien aus­schlag­ge­benden Verhältnissen bestimmt.
Der Grundsatz der vergleichbaren
Verhältnisse dient der Verwirklichung des grund­stück­ge­winnsteuerrechtlichen
Grundgedankens, dass bloss der auf äusseren Umständen basie­ren­de "unverdiente"
Wertzuwachs steuerlich zu erfassen ist (Felix Richner, Grundstückge­winn- und
Handänderungssteuer, ZStP 1994, S. 30, mit Hinweisen). Unverdient
sind na­ment­lich Bodenmehrwerte, die durch Planungsmassnahmen (Ein- oder
Auszonungen), In­fra­strukturbauten sowie andere Aufwendungen des Gemeinwesens
geschaffen werden (Fer­dinand Zuppinger, Die fiskalische Belastung planerischer
Mehrwerte, ZBl 1979, 434 ff.). Ist die Wertzunahme indessen "verdient",
insbesondere durch den Einsatz von Ar­beit oder Kapital, fehlt insoweit die
Rechtfertigung für die Besteuerung des Wertzu­wach­ses (vgl. Peter Locher, Das
Objekt der bernischen Grundstückgewinnsteuer, Bern 1976, S. 67 mit
Hinweisen).
3.
3.1
Die
Pflichtige hat das streitbetroffene Grundstück mit einem zu Gunsten von E be­lasteten
Wohnrecht erworben. Veräussert hat sie es indessen nach dem Tod des Berech­tig­ten
unbestrittenermassen frei von dieser Belastung. Die rechtliche Verbesserung,
welche die Streitliegenschaft während der massgeblichen Besitzesdauer durch
Wegfall des Wohn­rechts erfahren hat, ist gemäss dem Grundsatz der
vergleichbaren Verhältnisse bei den An­la­gekosten zu berücksichtigen, indem
zum nominalen Kaufpreis der Wert des Wohnrechts im Zeitpunkt der Handänderung
vom 25. Januar 1999 hinzuzurechnen ist. Für die Gewinn­er­mittlung bei der
als Objektsteuer ausgestalteten Grundstückgewinnsteuer ist nur auf das
veräusserte Grundstück abzustellen (Richner/Frei/Kaufmann, VB zu
§§ 216-226 N. 16 mit Hinweisen). Unerheblich ist demnach der Wert,
der dem Wohnrecht noch bei dessen Untergang zugekommen ist. Dementsprechend
stellt sich entgegen den Ausführungen der Rekurskommission auch nicht die Frage
eines "verdienten" oder "unverdienten" Mehrwerts vor Herstellung
vergleichbarer Verhältnisse. Abgesehen davon ist – wenn auch nicht in der
streitbetroffenen
Besitzesdauer – das
Wohnrecht
entgeltlich oder schenkungshalber ein­ge­räumt worden, weshalb ohnehin kein
"unverdienter" Mehrwert vor­liegt. Die Beschwer­de­füh­rerin hat den
Wert des Wohnrechts aufgrund eines von ihr eingeholten Gutachtens auf Fr. 460'000.-
geschätzt. Dies entspricht nach ihren Angaben dem Be­trag, den die damaligen
Veräusserer E für die Ablösung des Wohnrechts angeboten hätten. Die Kom­mission
für die Grundsteuern der Gemeinde X hat diesen Wert denn auch ihrem Ein­spra­che­entscheid
vom 7. November 2002 zugrunde gelegt, weshalb keine Veranlassung be­steht,
davon abzuweichen.
3.2
Die Beschwerdeführerin macht einen Erwerbspreis von insgesamt Fr. 1'700'000.-
gel­tend. Aus den Akten ist indessen nicht ersichtlich, weshalb zu dem
öffentlich beurkundeten Kaufpreis von Fr. 1'210'000.- weitere Fr. 30'000.-
für den Erwerb von drei Parkplätzen auf­zurechnen wären. Die Wohnung wurde
gemäss Kaufvertrag vom 25. September 1998 inklu­sive Einstellplatz Nr. 27
und einem Benutzungsrecht an den Einstellplätzen Nrn. 7 und 8 für Fr. 1'210'000.-
erworben. Das gleiche Objekt wurde von der Beschwerdeführerin am 5. Februar
2001 veräussert, weshalb kein Anlass besteht, diesbezüglich vergleichbare Verhältnisse
herzustellen. Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin ist auch nicht auf
den im von der Pflichtigen eingeholten Gutachten ermittelten Verkehrswert der
Liegen­schaft von Fr. 1'700'000.-, welcher Wert noch im Vorvertrag erwähnt
wird, abzustellen. Mass­gebend ist nach dem Gesagten einzig der beurkundete
Kaufpreis, erhöht um den Wert des Wohnrechts im Erwerbszeitpunkt.
3.3
Aufgrund des Gesagten ist der Wert des Wohnrechts
von Fr. 460'000.- zum öffentlich be­ur­kundeten Kaufpreis von
Fr. 1'210'000.- hinzuzurechnen, was einen massgebenden Er­werbspreis von
Fr. 1'670'000.- ergibt.
Dies führt zur teilweisen Gutheissung der
Beschwerde. Die Grundstückgewinnsteuer ist wie folgt herabzusetzen:
Erwerbspreis vom 25. Januar 1999                                         Fr.    1'210'000.-
Wohnrecht                                                                              Fr.       460'000.-
Handänderungskosten beim Verkauf                                        Fr.         15'819.-
Anlagekosten total                                                                   Fr.    1'685'819.-
Massgebender Erlös                                                                Fr.    1'697'000.-
Steuerpflichtiger Grundstückgewinn                                         Fr.         11'181.-
Steuerbetrag laut § 225 Abs. 1 StG                                         Fr.           1'536.-
Zuschlag/Ermässigung                                                              Fr.                 0.-
4.
Bei diesem
Verfahrensausgang sind die Kosten der fast vollständig unterliegenden Beschwerdegegnerin
aufzuerlegen (§ 151 Abs.
1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4
und § 213 StG) und ist sie zur Leistung einer angemessenen Parteientschädigung
an die Beschwerdeführerin zu verpflichten (§ 17 Abs. 2 VRG in
Verbindung mit § 152 und § 213 StG).
Demgemäss
entscheidet
die Kammer
:
1.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die
Grundstückgewinnsteuer wird auf Fr. 1'536.- festgesetzt.
2.
Die Rekurskosten werden der Beschwerdegegnerin
auferlegt.
3.
Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 8'000.--;  die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--   Zustellungskosten,
Fr. 8'060.--   Total der Kosten.
4.
Die Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerin
auferlegt.
5.
Die Beschwerdegegnerin wird verpflichtet, der
Beschwerdeführerin für das Rekurs- und Beschwerdeverfahren eine
Parteientschädigung von Fr. 9'000.- (Mehrwert­steuer inbegriffen) zu bezahlen.
6.
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen, von
der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Bundesgericht
erhoben werden.
7.         …