zh_verwaltungsgericht · SB.2024.00138 · 2025-04-02 · de
Staats- und Gemeindesteuern 1.1.-31.12.2021

[Steuerhoheit: Beurteilung, wo sich die tatsächliche Verwaltung der Beschwerdeführerin in den streitbetroffenen Steuerperioden befand, und Bestätigung, dass durch eine allfällige Übertragung von Geschäftsleitungsfunktionen an eine Drittperson ein vom formellen Sitz der Gesellschaft abweichender Ort der tatsächlichen Verwaltung begründet werden kann.] Juristische Personen sind kraft § 55 StG aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sich ihr Sitz oder ihre tatsächliche Verwaltung im Kanton befindet (E. 2.2). Gesamthaft ist somit eine Vielzahl von Indizien vorhanden, welche auf ein blosses Briefkastendomizil der Beschwerdeführerin an ihrem formellen Sitz in G (Kanton N) hindeuten. Die Beschwerdeführerin bringt nichts vor, was diese Vermutung umzustossen vermöchte. Der kantonalen Steuerbehörde ist somit der Hauptbeweis über ein blosses Briefkastendomizil der Beschwerdeführerin im Kanton N gelungen (E. 3.4.3). Durch die erfolgte Auslagerung wesentlicher Geschäftsleitungsaufgaben in Verbindung mit der ihr erteilten Einzelzeichnungsberechtigung für die Gesellschaft hatte L die Stellung eines faktischen Organs der Beschwerdeführerin inne. Da sich in den Akten keine Anhaltspunkte finden, dass L die ihr übertragenen Aufgaben je am formellen Sitz der Beschwerdeführerin ausgeübt hätte, bei welchem es sich im Übrigen um ein blosses Briefkastendomizil handelt, ist, wie seitens der Vorinstanz dargelegt, naheliegend, dass sie als Angestellte der Q AG die Geschäftsleitung der Beschwerdeführerin in den Räumlichkeiten der Q AG in Zürich vornahm (E. 3.5.5). Abweisung der Beschwerde.

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2024.00138
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Geschäftsnummer:
SB.2024.00138
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 02.04.2025
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 1.1.-31.12.2021
[Steuerhoheit: Beurteilung, wo sich die tatsächliche Verwaltung der Beschwerdeführerin in den streitbetroffenen Steuerperioden befand, und Bestätigung, dass durch eine allfällige Übertragung von Geschäftsleitungsfunktionen an eine Drittperson ein vom formellen Sitz der Gesellschaft abweichender Ort der tatsächlichen Verwaltung begründet werden kann.] Juristische Personen sind kraft § 55 StG aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sich ihr Sitz oder ihre tatsächliche Verwaltung im Kanton befindet (E. 2.2). Gesamthaft ist somit eine Vielzahl von Indizien vorhanden, welche auf ein blosses Briefkastendomizil der Beschwerdeführerin an ihrem formellen Sitz in G (Kanton N) hindeuten. Die Beschwerdeführerin bringt nichts vor, was diese Vermutung umzustossen vermöchte. Der kantonalen Steuerbehörde ist somit der Hauptbeweis über ein blosses Briefkastendomizil der Beschwerdeführerin im Kanton N gelungen (E. 3.4.3).Durch die erfolgte Auslagerung wesentlicher Geschäftsleitungsaufgaben in Verbindung mit der ihr erteilten Einzelzeichnungsberechtigung für die Gesellschaft hatte L die Stellung eines faktischen Organs der Beschwerdeführerin inne. Da sich in den Akten keine Anhaltspunkte finden, dass L die ihr übertragenen Aufgaben je am formellen Sitz der Beschwerdeführerin ausgeübt hätte, bei welchem es sich im Übrigen um ein blosses Briefkastendomizil handelt, ist, wie seitens der Vorinstanz dargelegt, naheliegend, dass sie als Angestellte der Q AG die Geschäftsleitung der Beschwerdeführerin in den Räumlichkeiten der Q AG in Zürich vornahm (E. 3.5.5).Abweisung der Beschwerde.
Stichworte:
ANTIZIPIERTE BEWEISWÜRDIGUNG
BRIEFKASTENDOMIZIL
FAKTISCHES ORGAN
GESCHÄFTSLEITUNG
HAUPTSTEUERDOMIZIL
ORT DER TATSÄCHLICHEN VERWALTUNG
SCHEINDOMIZIL
SCHWERPUNKT DER GESCHÄFTSFÜHRUNG
Rechtsnormen:
Art. 127 Abs. III BV
Art. 640 OR
§ 55 StG
§ 115 StG
§ 153 Abs. IV StG
§ 26a Abs. I VRG
Art. 56 ZGB
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2024.00138
Urteil
der 2.
Kammer
vom
2. April 2025
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz),
Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker,
Gerichtsschreiberin Lara von Arx.
In Sachen
A AG,
vertreten durch
RA B
Beschwerdeführerin,
gegen
Kanton Zürich,
vertreten durch das
kantonale Steueramt,
Beschwerdegegner,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 1.1.31.12.2021,
hat sich
ergeben:
I.
Die A AG (vormals: C AG bzw. D AG;
nachfolgend die Beschwerdeführerin) bezweckt gemäss Eintrag im Handelsregister
die Forschung, Produktentwicklung und Kommerzialisierung von Produkten in einem
medizinischen Bereich. Die Gesellschaft wurde am  gegründet mit statutarischem
Sitz an der E-Strasse 01 in F bis am  In der Folge verlegte sie ihren
Sitz nach G (Kanton N) zunächst an der H-Strasse 02 und ab  an die
I-Strasse 03.
Nachdem die Pflichtige aufforderungs- und mahnungswidrig
für die Steuerperiode 2021 (1. Januar 202131. Dezember 2021) keine
Steuererklärung eingereicht hatte, schätzte sie das kantonale Steueramt am
19. Juni 2013 nach pflichtgemässem Ermessen mit einem steuerbaren
Reingewinn von Fr.  und einem steuerbaren Eigenkapital von Fr.
ein.
Die hiergegen erhobene Einsprache hiess das kantonale
Steueramt nach der Einholung weiterer einschätzungsrelevanter Unterlagen am
4. Juni 2024 teilweise gut und es setzte den steuerbaren Reingewinn der
Beschwerdeführerin neu auf Fr.  und das steuerbare Eigenkapital auf
Fr.  fest, unter fortwährender Beanspruchung der Steuerhoheit des Kantons
Zürich für die gesamte Steuerperiode.
II.
Das Steuerrekursgericht wies den Rekurs der
Beschwerdeführerin hiergegen mit Entscheid vom 29. Oktober 2024 in
Dreierbesetzung ab.
III.
Mit Beschwerde vom 16. Dezember 2024 liess die
Beschwerdeführerin dem Verwaltungsgericht beantragen, der vorinstanzliche
Entscheid sei aufzuheben und es sei festzustellen, dass ihre Steuerpflicht im
Kanton Zürich per 28. April 2021 beendet sei. Ferner sei das kantonale
Steueramt anzuweisen, die Einschätzung 2021 im Sinne der Anträge zu korrigieren
und eine Steuerausscheidung per Wegzugsdatum vorzunehmen. Per 28. April
2021 sei sie rückwirkend aus dem Steuerregister des Kantons Zürich zu streichen.
Schliesslich sei ihr eine Parteientschädigung zuzusprechen.
Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss das kantonale Steueramt mit Beschwerdeantwort vom
13. Januar 2025 auf Abweisung der Beschwerde. Das Steueramt der Stadt F
liess sich nicht vernehmen. Die Beschwerdeführerin replizierte am
29. Januar 2025 auf die Beschwerdeantwort.
Die Kammer erwägt:
1.
1.1
Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden.
1.2
Hat das
Verwaltungsgericht jedoch im Beschwerdeverfahren über die Abgrenzung der
Steuerhoheiten zwischen dem Kanton Zürich und anderen Kantonen zu entscheiden,
beurteilt es Rechts- und Tatfragen frei, wobei es auch neue Tatsachen und
Beweismittel berücksichtigt (VGr, 8. Mai 2024, SB.2024.00013, E. 1.2;
VGr, 1. Februar 2023, SB.2022.00106, E. 1.2; je mit Hinweis auf
RB 1982 Nr. 90).
1.3
Die für
die Beurteilung nötigen Akten werden von Amtes wegen beigezogen (
§ 153 Abs. 4 StG in Verbindung
mit § 115 StG und
§ 26a Abs. 1 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom
24. Mai 1959 [VRG]).
2.
2.1
Streitig
ist vorliegend, ob das Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin in der Zeit
vom 1. Januar 2021 bis 31. Dezember 2021 wie in den vorangehenden
Steuerperioden im Kanton Zürich lag oder ob sie ihren Sitz in der Steuerperiode
2021 in den Kanton N verlegt hat. Als Grundsatzfrage ist dabei zu klären,
ob durch eine allfällige Übertragung von Geschäftsleitungsfunktionen an eine
Drittperson ein vom formellen Sitz der Gesellschaft abweichender Ort der
tatsächlichen Verwaltung begründet werden kann.
2.2
Juristische
Personen sind kraft § 55 StG aufgrund persönlicher Zugehörigkeit
steuerpflichtig, wenn sich ihr Sitz oder ihre tatsächliche Verwaltung im Kanton
befindet.
Befinden sich der Sitz und die
tatsächliche Verwaltung einer juristischen Person in unterschiedlichen Kantonen
und beanspruchen deshalb mehrere Kantone die Steuerhoheit wegen persönlicher
Zugehörigkeit der juristischen Person, ist der Konflikt nach den Grundsätzen
des Bundesrechts über das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung zu
lösen. Diese Grundsätze sind der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu
Art. 127 Abs. 3 BV bzw. Art. 46 Abs. 2 aBV zu entnehmen.
Danach liegt das Hauptsteuerdomizil einer juristischen Person am Ort der
tatsächlichen Verwaltung. Das bedeutet, dass die juristische Person zwar nach
kantonalem Steuerrecht an ihrem Sitz unbeschränkt steuerpflichtig ist, selbst
wenn sie dort nur einen Briefkasten unterhält. Dieser nach kantonalem Recht
begründete Besteuerungsanspruch des Sitzkantons wird jedoch nach den
Grundsätzen des Bundesrechts über das Verbot der interkantonalen
Doppelbesteuerung durch den Besteuerungsanspruch des Kantons der tatsächlichen
Verwaltung verdrängt (vgl. BGE 146 II 111 E. 2.3.6;
BGr, 21. August 2023, 9C_676/2021, E. 3.3; 6. April 2022,
2C_211/2019, E. 4.2.1; 20. August 2020, 2C_522/2019, E. 2.2,
nicht publ. in: BGE 147 I 325, aber in: StE 2021 A 24.22 Nr. 7;
1. Februar 2019, 2C_627/2017, E. 2.3.6 = StE 2019 B 71.31 Nr. 4
= StR 74/2019, 286). In diesem Fall kann der Sitzkanton die juristische Person
nur noch besteuern, falls und soweit sie im Sitzkanton ein Nebensteuerdomizil
(z.
B. eine
Betriebsstätte oder ein Grundstück) unterhält (vgl. BGE 150 II 321
E. 3.1 mit weiteren Hinweisen).
Das Hauptsteuerdomizil einer juristischen Person befindet
sich im interkantonalen Verhältnis grundsätzlich an ihrem durch die Statuten
und den Handelsregistereintrag bestimmten Sitz (vgl. Art. 56 des
Zivilgesetzbuchs [ZGB] und Art. 640 Obligationenrecht [OR]). Dem
statutarischen Sitz wird jedoch die Anerkennung als Hauptsteuerdomizil versagt,
wenn dieser bloss eine formelle Bedeutung hat, wenn er gleichsam künstlich
geschaffen wurde und ihm in einem anderen Kanton ein Ort gegenübersteht, wo die
normalerweise am Sitz erfolgende Geschäftsführung und Verwaltung besorgt wird.
In solchen Fällen (bei einem sogenannten Briefkastendomizil) wird der Ort der
effektiven Leitung bzw. tatsächlichen Verwaltung als Steuerdomizil betrachtet
(BGr, 6. November 2023, 9C_722/2022, E. 3.3;
BGr, 7. Februar 2019, 2C_539/2017, E. 3.1; BGr, 1. Februar
2019, 2C_627/2017, E. 2.3.5; BGr, 7. September 2018, 2C_848/2017,
E. 3.2; Martin Zweifel/Silvia Hunziker in: Martin Zweifel/Michael Beusch/Peter
Mäusli-Allenspach [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Interkantonales Steuerrecht, 2. A., Basel 2021, § 8
N. 2 ff.; Stefan Oesterhelt/Susanne Schreiber in: Martin
Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und
Gemeinden [StHG], 4. A., Basel 2022, Art. 20 N. 13, N. 31;
Peter Locher, Einführung in das interkantonale Steuerrecht, 5. A., Bern
2024, S. 48 ff.).
Nach der Rechtsprechung befindet sich der Ort der
tatsächlichen Verwaltung dort, wo die Gesellschaft ihren wirtschaftlichen und
tatsächlichen Mittelpunkt hat. Massgebend ist somit die Führung der laufenden
Geschäfte im Rahmen des Gesellschaftszwecks; bei mehreren Orten ist der
Schwerpunkt der Geschäftsführung massgebend (BGE 150 II 321 E. 3.2;
BGr, 7. Februar 2019, 2C_539/2017, E. 3.1 auch zum Folgenden).
Dabei ist es kaum denkbar, dass die tatsächliche Verwaltung im Auftragsverhältnis
von Dritten ausgeübt wird (BGr, 6. November 2023, 9C_722/2022,
E. 3.3.1; BGr, 22. Juni 2023, 9C_133/2023, E. 3.5;
BGr, 20. August 2020, 2C_522/2019, E. 2.1). Zur Geschäftsführung
gehören insbesondere die leitenden Handlungen (vgl. Felix Richner et al.,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 55
N. 14). Abzugrenzen ist die Geschäftsleitung von der bloss administrativen
Verwaltung einerseits und der Tätigkeit der obersten Gesellschaftsorgane
andererseits, soweit sie sich auf die Ausübung der Kontrolle über die eigentliche
Geschäftsleitung und gewisse Grundsatzentscheide beschränkt. Nicht entscheidend
ist grundsätzlich der Ort der Verwaltungsratssitzungen, der
Generalversammlungen oder der Wohnsitz der Aktionäre (BGr, 6. November
2023, 9C_722/2022, E. 3.1; BGr, 22. Juni 2023, 9C_133/2023,
E. 3.2; BGr, 11. November 2016, 2C_483/2016, 2C_484/2016, E. 3).
Indessen kann der Wohnsitz des Trägers der wirklichen Leitung einer
Gesellschaft durchaus eine Rolle spielen, wenn sich die Geschäftsführung bei
einer Person konzentriert, die ihre Tätigkeiten an verschiedenen Orten
wahrnimmt, ohne dass die Gesellschaft über feste Einrichtungen und eigenes
Personal verfügt (Zweifel/Hunziker, § 8 N. 14 mit Hinweisen; BGr,
6. Oktober 2021, 2C_24/2021, E. 4.2; BGr, 7. September 2018,
2C_858/2017, E. 3.2; VGr, 29. Mai 2024, SB.2024.00029, E. 2.2;
vgl. auch StE 1999 A 24.22 Nr. 3). Selbst ein bestimmter örtlicher
Schwerpunkt der Geschäftsführungshandlungen vermag in einem solchen Fall keinen
Ort der wirklichen Leitung zu begründen. Der Wohnsitz der die
Gesellschaftsleitung innehabenden Person sollte allerdings nur dann massgebend
sein, wenn sich kein anderer Arbeitsort nachweisen lässt, an welchem
regelmässig die notwendigen Arbeiten vorgenommen werden (Peter Mäusli, Die
Ansässigkeit von Gesellschaften im internationalen Steuerrecht,
Bern/Stuttgart/Wien 1993, S. 64 mit Hinweisen; VGr, 3. Juli 2024,
SB.2024.00031, E. 2.3; VGr, 5. Juli 2023, SB.2023.00033,
E. 2.2).
2.3
Der
steuerrechtliche Sitz als steuerbegründende Tatsache ist nach den allgemeinen
Regeln der Beweislastverteilung grundsätzlich von der Steuerbehörde
nachzuweisen. Dabei gilt der statutarische Sitz in der Regel aufgrund des
Handelsregistereintrags als bewiesen und kann somit in erster Linie der
Sitzkanton die Steuerhoheit beanspruchen. Denn im Einklang mit dem Zivilrecht
ist zu vermuten, dass die Statuten jenen Ort als Sitz bezeichnen, von welchem
aus die juristische Person tatsächlich geleitet wird. Macht ein anderer Kanton
oder die juristische Person geltend, es handle sich dabei um ein
Briefkastendomizil, hat er die entsprechenden Umstände darzutun und zu
beweisen. Erscheint in der Folge der von der Behörde angenommene Sitz im
anderen Kanton aufgrund bestimmter Anhaltspunkte als sehr wahrscheinlich, so
genügt dies regelmässig als Hauptbeweis und obliegt es der juristischen Person,
den Gegenbeweis zu erbringen (zum Ganzen BGr, 6. November 2023,
9C_722/2022, E. 5.1; BGr, 21. August 2023, 9C_675/2021, E. 5.1.3;
BGr, 20. August 2020, 2C_522/2019, E. 2.3; BGr, 4. Dezember
2014, 2C_431/2014, E. 2.1; Zweifel/Hunziker, § 8 N. 20 f.,
mit weiteren Hinweisen; dieselben in: Kommentar StHG, Art. 46 StHG
N. 2223a).
3.
3.1
Die
Vorinstanz erwog, der Nachweis der geltend gemachten Sitzverlegung in der
streitbetroffenen Steuerperiode obliege der Beschwerdeführerin, da im Grundsatz
nach ihr bisheriger Sitz im Kanton Zürich weiterhin Bestand gehabt habe.
Präsident ihres Verwaltungsrats sei seit ihrer Gründung der in der
Gemeinde J wohnhafte K. Die einzelzeichnungsberechtigte
Verwaltungsrätin L sei in F wohnhaft, während die übrigen Verwaltungsräte
im Ausland wohnten. Für die Führung der Geschäftsbücher, die Erledigung von
Steuerangelegenheiten sowie den IT-Support habe die Beschwerdeführerin am
21. Februar 2019 ein "Consultancy Agreement" mit der M AG
abgeschlossen. Die Adressen beider Vertragsparteien hätten in F gelegen, wo
auch ein Teil des der Beschwerdeführerin zugewiesenen Personals wohnhaft
gewesen sei.
Im Kanton N sei die Beschwerdeführerin Untermieterin
eines möblierten Büroarbeitsplatzes in G (Kanton N) gewesen. Hauptmieterin des
Büros sei die O AG gewesen, deren Standort am Zürcher P-Platz liege.
Zahlreiche Elemente deuteten, wenn überhaupt, auf eine nur sehr untergeordnete
Nutzung der Büroräumlichkeiten durch die Beschwerdeführerin hin. So sollten
(einzig) auf ihren Wunsch gegen Vergütung der Briefkasten und die Sonnerie am
Eingang mit ihrer Firma beschriftet werden. Ferner seien eine Bevollmächtigung
zur Entgegennahme von Postsendungen sowie eine Informations- und
Weiterleitungsoption vereinbart worden. Auch eine Telefonnummer und ein
Telefonservice würden auf Wunsch und gegen Entschädigung angeboten. Die
Verbuchung des vertraglichen Mietzinses von Fr. 1'000.- pro Monat sei aus
den Buchhaltungsunterlagen nicht ersichtlich.
Gemäss einem weiteren "Consulting Agreement" vom
1. Januar 2021 zwischen der Pflichtigen und der Q AG sei letztere für
drei Hauptaufgabengebiete der Beschwerdeführerin zuständig. L sei als Chief
Operation Officer (COO) und Kommunikationsprojektleiterin der
Beschwerdeführerin eingesetzt worden. Im Jahr 2021 hätten sich die Aufwendungen
der Q AG bzw. von L als beinahe einziger inländischer Beratungsaufwand ca.
auf Fr. 100'000.- belaufen. Die verrichteten Aufgaben seien für die
operative Geschäftstätigkeit der Beschwerdeführerin von objektiver Wichtigkeit
gewesen und es seien keine sonstigen nennenswerten Tätigkeiten ersichtlich.
Somit stellten die der Q AG übertragenen Aufgaben einen Grossteil der
operativen Geschäftstätigkeit der Beschwerdeführerin dar. L habe wesentliche
Geschäftsführungsaufgaben wahrgenommen und ihren "Lohn" der Q AG
regelmässig in Rechnung gestellt, um so bloss indirekt für die
Beschwerdeführerin tätig zu sein. Selbst ohne Verwaltungsratseigenschaft sei L
zumindest als faktisches Organ der Beschwerdeführerin zu betrachten. Der
gegenteiligen Auffassung der Beschwerdeführerin, dass K als ihr Geschäftsführer
agiert habe, könne nicht gefolgt werden. Letzterer habe im Jahr 2021 in zwei
weiteren in G (Kanton N) domizilierten Gesellschaften als
Verwaltungsratspräsident geamtet und es gäbe keine Grundlage in den Akten, dass
er der operative Geschäftsführer all dieser Firmen gewesen sei. Vielmehr lägen
Hinweise vor, gemäss welchen L auch für die beiden weiteren Gesellschaften als
Geschäftsführerin agiert habe. Die wesentlichen Geschäftsentscheidungen hätten
aufgrund des Wohnsitzes von L wie auch aufgrund des Sitzes der Q AG in F
stattgefunden. Für eine Geschäftstätigkeit durch L in G (Kanton N) lägen
keine Anhaltspunkte vor. Folglich sei davon auszugehen, dass sie die Führung
der laufenden Geschäfte der Beschwerdeführerin hauptsächlich in den
Räumlichkeiten der Q AG in F ausgeübt habe.
3.2
Die
Beschwerdeführerin wendet gegen die vorinstanzlichen Erwägungen ein, ihr
Geschäft werde spätestens seit der Covid-bedingten Etablierung des
Remote-Arbeitens weitgehend standortunabhängig betrieben. Sie benötige keine
festen Geschäftsräumlichkeiten. Meetings würden online abgehalten,
Geschäftsbeschlüsse würden online gefasst. Ihr erstes in F gelegenes Domizil
sei noch bescheidener als das im Kanton N angemietete gewesen. Die
Rechnungen für ihr neues Domizil würden ordentlich an die O AG bezahlt.
Die Fäden ihres Unternehmens liefen bei ihrem Verwaltungsratspräsidenten K
zusammen. Wesentlicher Teil der Geschäftsführung sei die Auswahl von externen
Dienstleistern und Partnern. Sämtliche wichtigen Verträge seien stets von K
allein unterzeichnet worden, so auch die Verträge mit der Q AG und der
M AG. Der Sitz dieser externen Dienstleister sei nicht massgebend für die
Frage ihres Sitzes. Die an die M AG (bzw. später direkt an R) erteilten
Aufgaben der Buchhaltung und IT-Unterstützung seien für die Klärung des Orts
der tatsächlichen Verwaltung ebenfalls nicht entscheidend. Die Vorinstanz
negiere zu Unrecht die Weisungsgebundenheit von L, welche als COO für die
Q AG tätig sei. Sie habe nie an wichtigen Meetings von dieser
teilgenommen, sondern helfe ihr lediglich zusammen mit anderen Mitarbeitenden
der Q AG bei organisatorischen Abläufen. Für die ganze S-Gruppe seien im
Jahr 2021 335,46 Stunden verrechnet worden für rein unterstützende Tätigkeiten.
Der Vertrag mit der Q AG halte klar fest, dass im Innenverhältnis keine
arbeitsvertragliche Beziehung bestehe und die Q AG im Aussenverhältnis
keine Vertretungsbefugnis für sie habe. Dieser Wortlaut widerlege die Stellung
von L als faktisches Organ von ihr. All ihre grösseren Projekte würden durch
ihre Verwaltungsräte erledigt und L habe überwiegend online untergeordnete
Tätigkeiten für sie vorgenommen.
Das Steueramt habe L willkürlich als Person ausgewählt,
die sie geleitet haben soll. Der Grund hierfür sei offensichtlich ihr
(früherer) Wohnsitz im Kanton Zürich. Der Titel als COO diene einzig der
Darstellung gegen aussen, da der Markt dies erwarte. Weisungsbefugt und
personalverantwortlich gegenüber dem COO sei jedoch der CEO, K. Entscheidend
seien die firmeninternen Abläufe und wer verbindlich Verträge unterzeichne und
verantworte. Der Firmensitz im Kanton N sei für Besprechungen mit Beratern
genutzt worden, sofern dies erforderlich gewesen sei, doch sei L daran nicht
beteiligt gewesen. K könne das Unternehmen in der jetzigen Phase von überall
führen. Am physischen Anknüpfungspunkt der Unternehmung in G (Kanton N) müssten
keine Aktivitäten der Unternehmensführung mehr erfolgen, wobei es sich dennoch
nicht um ein blosses Briefkastendomizil handle, welches für die steuerliche
Ansässigkeit einfach ignoriert werden dürfe.
3.3
Das
kantonale Steueramt führte in der Beschwerdeantwort aus, L sei für die
Beschwerdeführerin als COO eingesetzt und auf der Website der S-Gruppe unter
diesem Titel aufgeführt worden. Es sei gar nicht versucht worden eine Nutzung
der Räumlichkeiten im Kanton N durch die Beschwerdeführerin zu beweisen
und es lägen auch keine Belege über Meetings mit Investoren vor Ort vor. Die
Aussage, dass eine Raumnutzung für Besprechungen mit Beratern erfolgt sei,
widerspreche zudem den Angaben der Beschwerdeführerin, gemäss welchen einzig
digitale Treffen stattgefunden hätten.
3.4
3.4.1
Zu klären ist zunächst die Frage eines allfälligen Scheindomizils der
Beschwerdeführerin im Kanton N.
3.4.2
Vorliegend sind die Mietverhältnisse der Beschwerdeführerin in der
fraglichen Steuerperiode als erstes Indiz für ein reines Briefkastendomizil zu
werten, wurde doch einzig ein Untermietverhältnis zwischen der
Beschwerdeführerin und zwei weiteren Gesellschaften als Untermieterinnen mit
der O AG als Hauptmieterin begründet. Bei den beiden weiteren Mietparteien
handelt es sich indes um zwei Gesellschaften desselben Konzerns, welchem auch
die Beschwerdeführerin angehört. Der Mietzins wurde für alle drei Gesellschaften
auf insgesamt Fr. 1'000.- pro Monat für die gemeinsame Nutzung eines
möblierten Büroarbeitsplatzes festgesetzt. Erfahrungsgemäss sind
Mietzinsgebühren in dieser Höhe als Indiz für ein Scheindomizil zu werten. Der
vereinbarte Mietzins wurde in der Buchhaltung der Beschwerdeführerin jedoch gar
nicht verbucht. Die diesbezüglich durch sie eingereichten Rechnungen betreffen
allesamt die Steuerperiode 2022 und sind zudem an alle drei Untermieterinnen
gemeinsam adressiert, weshalb sie vorliegend keine Mietzinszahlungen der
Beschwerdeführerin belegen. Der fehlende Zahlungsnachweis über den Mietzins ist
ein weiteres Indiz für ein Briefkastendomizil. Hierfür spricht auch eine
Klausel des Untermietvertrags, gemäss welcher "bei Bedarf und
Voranmeldung" die Mitbenutzung eines Sitzungszimmers, des Fotokopierers,
der Küche und des WLAN möglich sei. Gestützt hierauf kann nicht auf eine
regelmässig vorgesehene Nutzung der Büroräumlichkeiten durch die
Beschwerdeführerin geschlossen werden. Wie die Vorinstanz zu Recht erwog,
stellt auch der Umstand, dass einzig auf Wunsch der Beschwerdeführerin gegen
Vergütung der Briefkasten und die Sonnerie mit ihrer Firma beschriftet werden
sollen, ein Indiz für ein blosses Briefkastendomizil dar. Die vertraglich
anerbotene Option des Postempfangs und der Postweiterleitung lassen ebenfalls
den Abschluss eines (blossen) Domizilvertrags vermuten. Die Vorbringen der
Beschwerdeführerin, gemäss welchen sie für ihre Tätigkeit sinngemäss einzig
einen Computer und einen Schreibtisch benötige, da sie ihre Geschäfte von
überall her verrichten könne, lassen keinen
näheren Bezug zu ihrem formellen Sitz erkennen. Selbst bei einer
grösstenteils digitalen und somit standortunabhängigen Geschäftsführung ist ein
minimaler Bezug der Beschwerdeführerin zu ihrem formellen Hauptsteuerdomizil
für die Begründung des Orts der tatsächlichen Verwaltung erforderlich. In den
Akten finden sich indes keinerlei
Präsenznachweise, welche eine (auch
bloss sporadische) Anwesenheit der Organe der Beschwerdeführerin an ihrem
formellen Sitz bezeugen würden. Insbesondere liegen keine Belege über die den
Angaben der Beschwerdeführerin zufolge vor Ort im Kanton N erfolgten
wichtigen Meetings mit Investoren vor.
Anderweitige Tätigkeiten
am formellen Sitz der Beschwerdeführerin
werden ebenfalls nicht belegt.
3.4.3
Gesamthaft ist somit eine Vielzahl von Indizien vorhanden, welche auf ein
blosses Briefkastendomizil der Beschwerdeführerin an ihrem formellen Sitz in G
(Kanton N) hindeuten. Die Beschwerdeführerin bringt nichts vor, was diese
Vermutung umzustossen vermöchte. Der kantonalen Steuerbehörde ist somit der
Hauptbeweis über ein blosses Briefkastendomizil der Beschwerdeführerin im
Kanton N gelungen.
3.5
3.5.1
Zu klären bleibt hingegen, ob sich das Hauptsteuerdomizil der
Beschwerdeführerin in der Steuerperiode 2021 weiterhin im Kanton Zürich befand.
Diesbezüglich ist massgebend, wo der Schwerpunkt ihrer Geschäftsführung lag
(vgl. E. 2.2).
3.5.2
Nicht entscheidend hierfür sind der Sitz der M AG und die durch das
Unternehmen für die Beschwerdeführerin verrichteten Dienstleistungen, welche
sich auf die Führung der Geschäftsbücher, die Erledigung von
Steuerangelegenheiten sowie den IT-Support beschränkten. Mit Blick auf die
Tätigkeit der Beschwerdeführerin handelt es sich bei den dargelegten Aufgaben
nicht um ihr Kerngeschäft, sondern vielmehr um Bereiche, welche regelmässig an
Drittunternehmen ausgelagert werden. Die genannten Tätigkeiten sind für die
Bestimmung des Orts der tatsächlichen Verwaltung der Beschwerdeführerin nicht
ausschlaggebend.
3.5.3
Fraglich ist hingegen, ob die Beschwerdeführerin ihre Geschäftsleitung und
die Fällung von Grundsatzentscheiden an die Q AG bzw. an die für die
Gesellschaft tätige L übertragen hat.
Diesbezüglich ist in Bezug auf den Sachverhalt zunächst
festzustellen, dass L gemäss den aktenkundigen Handelsregisterauszügen sowie
dem aktuellen Handelsregistereintrag zufolge zu keinem Zeitpunkt als
Verwaltungsrätin der Beschwerdeführerin geamtet hat, sondern lediglich
einzelzeichnungsberechtigt für sie war. Der durch die Vorinstanz festgestellte
Sachverhalt ist in diesem Punkt folglich zu korrigieren. L ist jedoch als
Verwaltungsrätin für die Q AG tätig, für welche der
Verwaltungsratspräsident der Beschwerdeführerin, K, früher ebenfalls als
Verwaltungsratspräsident amtete. Bei der Beschwerdeführerin nahm L die Rolle
der COO und Kommunikationsprojektleaderin ("Communications Project
Leader") wahr. Wie die Vorinstanz korrekt ausführte, war die Q AG für
drei Hauptgebiete der Beschwerdeführerin zuständig: ein Führungsprojekt
(""), die Geschäftsführung ("Operations Management") und
ein Kommunikationsprojekt ("Communications Project Leadership"). Die
betreffenden Aufgabengebiete umfassten namentlich die Entwicklung und
Unterhaltung von Projekt- und Geschäftsplänen, wöchentliche Teamsitzungen, die
Erstellung von Jahresberichten und die quartalsweise Aktionärskommunikation.
Für die Leistungen erfasste die Beschwerdeführerin Fr. 104'192.- in ihrer
Bilanz als geistiges Eigentum ("Intellectual property"). Zu klären
bleibt, ob hierdurch eigentliche Geschäftsleitungsaufgaben ausgelagert,
entsprechend vergütet und durch L als COO und faktisches Organ der
Beschwerdeführerin erledigt worden sind.
3.5.4
Faktische Organe sind Personen, die tatsächlich Organen vorbehaltene
Entscheide treffen oder die eigentliche Geschäftsführung besorgen und so die
Willensbildung der Gesellschaft massgebend mitbestimmen (BGE 141 III 159
E. 1.2.2; BGE 128 III 29 E. 3a; BGE 114 V 23 E. 4e; BVGr,
6. März 2020, B-6863/2018, E. 4.1.3).
3.5.5
Mit der Vorinstanz ist übereinstimmend festzustellen, dass die seitens der
Beschwerdeführerin an die Q AG bzw. an L delegierten Aufgaben für ihre
operative Geschäftstätigkeit wesentlich scheinen. Die Vorinstanz hielt auch zu
Recht fest, es seien keine anderen nennenswerten Tätigkeiten der
Beschwerdeführerin in der fraglichen Steuerperiode ersichtlich. Dies gilt
namentlich mit Blick auf die den Angaben der Beschwerdeführerin zufolge
angeblich durch ihren Verwaltungsratspräsidenten K ausgeübte Geschäftsleitung.
Gestützt auf die Akten und die Ausführungen der Beschwerdeführerin selbst,
beschränkte sich die Tätigkeit von K hauptsächlich auf das Unterzeichnen von
Verträgen im Namen der Gesellschaft. Wo genau die Unterzeichnungen jeweils
stattfanden, ist nicht bekannt. Von einer Vertragsunterzeichnung am formellen
Sitz der Gesellschaft kann jedoch nicht ausgegangen werden, da sich dort wie
festgestellt ein blosses Briefkastendomizil befand (E. 3.4.3). Denkbar ist
allenfalls eine Unterzeichnung der Verträge am Wohnsitz des
Verwaltungsratspräsidenten, in der Gemeinde J. Vorliegend ist dies jedoch nicht
entscheidend, da für die Bestimmung des Orts der tatsächlichen Verwaltung der
Beschwerdeführerin nicht allein auf die Unterzeichnung von Verträgen abgestellt
werden kann. Nachweise über eine anderweitige Mitwirkung von K bei der
Projektführung und -leitung der Gesellschaft sind nicht aktenkundig. Bei den
durch L ausgeübten Tätigkeiten ist dagegen davon auszugehen, dass sie zumindest
in strategischer Hinsicht zentrale Aufgaben der Geschäftsführung der
Beschwerdeführerin übernahm. Hierfür spricht auch ihre Präsentation auf der
Internetseite der Beschwerdeführerin, wo sie als COO und "other Key Team
Member" bezeichnet wird.
Vor diesem Hintergrund kann der Beschwerdeführerin
keineswegs gefolgt werden, wenn sie in ihrer Replik geltend macht, das
kantonale Steueramt habe L nur wegen ihres früheren Wohnsitzes und des dadurch
begründeten Bezugs zum Kanton Zürich willkürlich als faktisches Organ von ihr
bezeichnet. Vielmehr kam L bei der Geschäftsführung und Leitung der
Beschwerdeführerin eine Schlüsselrolle zu. Durch die erfolgte Auslagerung
wesentlicher Geschäftsleitungsaufgaben in Verbindung mit der ihr erteilten
Einzelzeichnungsberechtigung für die Gesellschaft hatte L die Stellung eines
faktischen Organs der Beschwerdeführerin inne. Da sich in den Akten keine
Anhaltspunkte finden, dass L die ihr übertragenen Aufgaben je am formellen Sitz
der Beschwerdeführerin ausgeübt hätte, bei welchem es sich im Übrigen um ein
blosses Briefkastendomizil handelt, ist, wie seitens der Vorinstanz dargelegt,
naheliegend, dass sie als Angestellte der Q AG die Geschäftsleitung der
Beschwerdeführerin in den Räumlichkeiten der Q AG in F vornahm. Folglich
schlossen das kantonale Steueramt und die Vorinstanz zu Recht auf eine in F
gelegene tatsächliche Verwaltung der Beschwerdeführerin, weshalb der Kanton
Zürich für die Steuerperiode 2021 zu Recht an seiner Steuerhoheit über die
Beschwerdeführerin festhielt.
3.6
Die
beantragten Parteibefragungen von K und L im Rahmen einer mündlichen
Verhandlung sind abzulehnen, da diese in einem offenkundigen Näheverhältnis zur
Beschwerdeführerin stehen und das Ergebnis der Befragungen mit Blick auf die
Aktenlage voraussichtlich nichts am Beweisergebnis ändern würde. Auf die
Befragungen konnte daher in antizipierter Beweiswürdigung verzichtet werden,
ohne dass das rechtliche Gehör der Beschwerdeführerin dadurch verletzt worden
wäre.
3.7
Bei der
dargelegten Ausgangslage ist der Antrag der Beschwerdeführerin betreffend die
Feststellung ihrer per 28. April 2021 beendeten Steuerpflicht im Kanton
Zürich abzuweisen. Eine Korrektur ihrer Einschätzung für das Steuerjahr 2021 in
diesem Sinne und die Vornahme einer Steuerausscheidung per Wegzugsdatum sind
ebenfalls nicht erforderlich. Auch dem Antrag betreffend eine rückwirkende
Streichung der Beschwerdeführerin aus dem Steuerregister des Kantons Zürich per
28. April 2021 kann nicht stattgegeben werden.
Die Beschwerde ist folglich abzuweisen.
4.
Bei Verfahren mit bestimmbarem Streitwert richtet sich die
Gerichtsgebühr gemäss § 3 der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts
vom 3. Juli 2018 (GebV VGr) in der Regel nach dem Streitwert. Gemessen am
Streitwert wäre die Gerichtsgebühr vorliegend auf Fr. 500.- zu begrenzen.
Mit Blick auf praxisgemäss ähnlich gelagerte Fälle, wie namentlich
Steuerdomizilentscheide, erscheint indes die ermessensweise Festsetzung einer
Gerichtsgebühr in demselben Umfang angemessen.
Mit Blick auf den Verfahrensausgang sind die
Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in
Verbindung mit § 162 Abs. 3 StG) und steht ihr keine
Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152
und § 162 Abs. 3 StG).
Demgemäss erkennt die Kammer:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    140.--
Zustellkosten,
Fr. 2'140.--
Total der Kosten.
3.
Die Gerichtskosten werden der
Beschwerdeführerin auferlegt.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,
Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.
6.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Steuerrekursgericht;
c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    das Steueramt der Stadt F.