zh_verwaltungsgericht · SB.2015.00056 · 2015-12-16 · de

Quellensteuerpflicht 2008 (1.4. - 31.12) | Quellenbesteuerung, satzbestimmendes Einkommen. Das Veranlagungs- und Rechtsmittelverfahren richtet sich nach den kantonalen Verfahrensvorschriften, wenn der streitige Quellensteuerabzug sowohl auf Bundesrecht als auch auf kantonalem Recht beruht (E. 1). Quellenbesteuerung von Personen ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz (E. 2). Verjährungsunterbrechung durch Zustellung an die mithaftende Arbeitgeberin und Zustellung ins Ausland (E. 3). Bei quellenbesteuerten Personen ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz tritt der Quellensteuerabzug an die Stelle der im ordentlichen Verfahren zu veranlagenden Staats- und Bundessteuer (echte Quellensteuer). Das ausländische Erwerbseinkommen ist in diesen Fällen für die Bemessung der Quellensteuer nicht zu berücksichtigen (E. 4). Nichteintreten auf einen unzureichend begründeten Antrag hinsichtlich der vor Vorinstanz zum Abzug zugelassenen Repäsentationsspesen (E. 5). Ausgangsgemässe Kostenauflage und Zusprechung einer Umtriebsentschädigung (E. 6). Beschwerdeabweisung, soweit darauf eingetreten wird.

Zürich Verwaltungsgericht 15..2.16.1 SB.2015.00056
Zurich Verwaltungsgericht 15..2.16.1 SB.2015.00056
Zurigo Verwaltungsgericht 15..2.16.1 SB.2015.00056

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2015.00056
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Geschäftsnummer:
SB.2015.00056
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 16.12.2015
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Quellensteuerpflicht 2008
(1.4. - 31.12)
Quellenbesteuerung, satzbestimmendes Einkommen.
Das Veranlagungs- und Rechtsmittelverfahren richtet sich nach den kantonalen Verfahrensvorschriften, wenn der streitige Quellensteuerabzug sowohl auf Bundesrecht als auch auf kantonalem Recht beruht (E. 1).
Quellenbesteuerung von Personen ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz (E. 2).
Verjährungsunterbrechung durch Zustellung an die mithaftende Arbeitgeberin und Zustellung ins Ausland (E. 3).
Bei quellenbesteuerten Personen ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz tritt der Quellensteuerabzug an die Stelle der im ordentlichen Verfahren zu veranlagenden Staats- und Bundessteuer (echte Quellensteuer). Das ausländische Erwerbseinkommen ist in diesen Fällen für die Bemessung der Quellensteuer nicht zu berücksichtigen (E. 4).
Nichteintreten auf einen unzureichend begründeten Antrag hinsichtlich der vor Vorinstanz zum Abzug zugelassenen Repäsentationsspesen (E. 5).
Ausgangsgemässe Kostenauflage und Zusprechung einer Umtriebsentschädigung (E. 6).
Beschwerdeabweisung, soweit darauf eingetreten wird.
Stichworte:
AUSLÄNDISCHER WOHNSITZ
BEGRÜNDUNGSPFLICHT
BEMESSUNGSGRUNDLAGE
FREIZÜGIGKEITSABKOMMEN (FZA)
MITHAFTUNG
PROGRESSION
PROGRESSIONSSTUFE
QUELLENSTEUER
QUELLENSTEUERABZUG
QUELLENSTEUERPFLICHT
REPRÄSENTATIONSSPESEN
SATZBESTIMMUNG
TARIF
TARIFKORREKTUR
UMTRIEBSENTSCHÄDIGUNG
ZUSTELLUNG IM AUSLAND
Rechtsnormen:
Art. 8 BV
Art. 127 BV
Art. 190 BV
Art. 4 Abs. II lit. a DBG
Art. 5 Abs. I lit. a DBG
Art. 7 Abs. I DBG
Art. 16 Abs. I DBG
Art. 83 DBG
Art. 84 Abs. I DBG
Art. 90 DBG
Art. 90 Abs. I DBG
Art. 91 DBG
Art. 99 DBG
Art. 120 Abs. I DBG
Art. 120 Abs. III lit. a DBG
Art. 136 DBG
Art. 138 Abs. I DBG
Art. 139 Abs. II DBG
Art. 140 Abs. I DBG
Art. 145 Abs. I DBG
Art. 145 Abs. II DBG
§ 4 Abs. II lit. a StG
§ 6 Abs. I StG
§ 16 Abs. I StG
§ 87 StG
§ 88 Abs. I StG
§ 91 StG
§ 93 StG
§ 93 Abs. I StG
§ 94 StG
§ 130 Abs. I StG
§ 130 Abs. III lit. a StG
§ 143 StG
§ 145 Abs. I StG
§ 147 Abs. IV StG
§ 153 Abs. III StG
§ 153 Abs. IV StG
Art. 4 Abs. II lit. a StHG
Art. 7 StHG
Art. 33 Abs. I StHG
§ 25 VO DBG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2.
Abteilung
SB.2015.00056
Urteil
der 2. Kammer
vom
16. Dezember 2015
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin
Tamara Nüssle,
Gerichtsschreiber
Felix Blocher.
In Sachen
1.
Staat Zürich,
2.
Schweizerische Eidgenossenschaft,
beide vertreten durch das
kantonale Steueramt,
Beschwerdeführende,
gegen
A, vertreten durch G AG,
Beschwerdegegner,
betreffend
Quellensteuerpflicht 2008
(1.4.–31.12),
hat sich
ergeben:
I.
A.
A ist
deutscher Staatsangehöriger und lebt zusammen mit seiner Ehefrau und den beiden
Kindern in Deutschland. Ab 1. April 2008 arbeitete er sowohl bei der B
GmbH in der Stadt C in Deutschland als auch als Geschäftsführer für die D AG
in E (Schweiz). Auf den 15. April 2008 mietete er in F eine möblierte 2-Zimmer-Wohnung.
Nach durchgeführter Untersuchung nahm das kantonale Steueramt
am 27. Januar 2014 eine Nachforderung für die Quellensteuer 2008 infolge
Neuveranlagung vor. Dabei wandte es den Tarif B2 mit Kirchensteuer an und
berücksichtigte für die Satzbestimmung sowohl das schweizerische als auch das
ausländische Einkommen. Bei einem Lohn von Fr. … in der Schweiz und einem
Auslandeinkommen von Fr. … (satzbestimmend: Fr. …) errechnete das
kantonale Steueramt eine Steuerforderung von Fr. …. Unter Anrechnung der
bereits bezahlten Fr. … resultierte eine Nachforderung von Fr. ….
B.
Die
dagegen erhobene Einsprache hiess das kantonale Steueramt am 27. November
2014 teilweise gut, indem es den geltend gemachten Abzug für die in der Schweiz
bezahlte Wohnungsmiete von Fr. … im Umfang von Fr. … steuermindernd
zuliess, indessen eine Spesenentschädigung von Fr. … zusätzlich der
Quellensteuer unterwarf. An der Zusammenrechnung von ausländischem und
schweizerischem Einkommen für die Satzbestimmung wurde festgehalten und die
Nachforderung der Quellensteuer 2008 auf Fr. … herabgesetzt.
II.
Den dagegen erhobenen Rekurs hiess das Steuerrekursgericht
mit Entscheid vom 22. April 2015 ebenfalls teilweise gut und setzte den
Rückerstattungsanspruch für die Quellensteuer auf Fr. … fest. Es erwog im
Wesentlichen, dass der Einwand der Verjährung nicht zutreffe. Im Weiteren hätte
die Verfügung des kantonalen Steueramts an die Arbeitgeberin gerichtet werden
müssen.
Da indessen der Rekurrent im Einspracheverfahren selber
ein Begehren um eine Tarifkorrektur gestellt habe, trete der
Einspracheentscheid anstelle der ursprünglichen Verfügung. Im Weiteren stellte
das Steuerrekursgericht fest, dass der Progressionsvorbehalt im Bereich der
Quellensteuer nicht zur Anwendung komme, weshalb die ausländischen Einkünfte
nicht satzbestimmend zu berücksichtigen seien. Schliesslich liess das Steuerrekursgericht
die geltend gemachten Repräsentationsspesen von Fr. … steuermindernd zu,
hingegen wurden die reduziert zugestandenen Wohnkosten von Fr. … bestätigt.
III.
Mit Eingabe vom 10. Juni 2015 gelangte der Staat
Zürich und die Schweizerische Eidgenossenschaft, vertreten durch das kantonale
Steueramt, mit dem Antrag an das Verwaltungsgericht, die Einschätzung gemäss
dem Einspracheentscheid vom 27. November 2014 sei zu bestätigen.
Mit Beschwerdeantwort vom 21. August 2015 beantragte
der Beschwerdegegner die Abweisung der Beschwerde und verlangte die Zusprechung
einer Parteientschädigung.
Während das Rekursgericht auf Vernehmlassung verzichtete,
schloss die Eidgenössische Steuerverwaltung auf Gutheissung der Beschwerde. Das
Steueramt der Stadt F liess sich nicht vernehmen.
Die
Kammer erwägt:
1.
1.1
Gegen den
Entscheid des Steuerrekursgerichts kann gemäss § 153 Abs. 1 des
Steuergesetztes vom 8. Juni 1997 (StG) bzw. Art. 145 Abs. 1 und
2 i.
V.
m. Art. 140
Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember
1990 (DBG) innert 30 Tagen nach Zustellung Beschwerde beim Verwaltungsgericht
erhoben werden. Laut § 25 der Verordnung über die Durchführung des
Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998 (VO DBG)
richtet sich das Veranlagungs- und Rechtsmittelverfahren nach den für die
kantonalrechtlichen Quellensteuern massgebenden kantonalen Verfahrensvorschriften,
wenn der streitige Quellensteuerabzug sowohl auf Bundesrecht als auch auf kantonalem
Recht beruht (Art. 139 Abs. 2 DBG).
1.2
Mit Beschwerde
können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich
Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder
unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht
werden.
2.
Gemäss Art. 91 DBG sowie § 94 StG (i.
V.
m. Art. 5 Abs. 1 lit. a
DBG, Art. 4 Abs. 2 lit. a des Bundesgesetzes über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember
1990 [StHG], § 4 Abs. 2 lit. a StG), entrichtet eine Person ohne
steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz, die hier für kurze
Dauer oder als Grenzgänger oder Wochenaufenthalter in unselbständiger Stellung
erwerbstätig ist, für ihr Erwerbseinkommen die Quellensteuer nach Art. 83 ff.
DBG bzw. §§ 87 ff. StG. Der Steuerabzug wird entsprechend den für die
Einkommenssteuer natürlicher Personen geltenden Steuersätzen festgesetzt und
umfasst die eidgenössischen, kantonalen und kommunalen Steuern (Art. 33
Abs. 1 StHG). Die Quellensteuer wird von den Bruttoeinkünften berechnet
(Art. 84 Abs. 1 DBG, § 88 Abs. 1 StG). Bei der direkten
Bundessteuer hat der Schuldner der steuerbaren Leistung alle Steuerabzüge nach
den Tarifen und Weisungen seines Wohnsitz-, Sitz- oder Betriebsstättekantons
vorzunehmen und diesem gleichen Kanton abzuliefern (Art. 14 Abs. 1
Satz 1 der Quellensteuerverordnung vom 19. Oktober 1993 [QStV]). Die
für den Kanton Zürich massgebende Rechtsquelle ist die Verordnung über die Quellensteuer
für ausländische Arbeitnehmer vom 2. Februar 1994 (Quellensteuerverordnung
I; QVO I; ZStB I Nr. 28/011]).
3.
3.1
Wird der
Steuerabzug vom Schuldner der steuerbaren Leistung ganz oder ungenügend
vorgenommen, wird er vom Gemeindesteueramt oder kantonalem Steueramt in einer
Nachzahlungsverfügung zur Nachzahlung verpflichtet. Der Rückgriff auf den
Steuerpflichtigen bleibt vorbehalten (Art. 138 Abs. 1 DBG, § 145
Abs. 1 StG).
3.2
Soweit der
Beschwerdegegner die Vollzugsverjährung geltend macht, kann auf die
zutreffenden Erwägungen der Vorinstanz verwiesen werden. Gemäss Art. 120
Abs. 1 Satz 1 DBG und § 130 Abs. 1 StG verjährt das Recht,
eine Steuer zu veranlagen, fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode. Die
Verjährung beginnt neu mit jeder auf die Feststellung oder Geltendmachung der
Steuerforderung gerichteten Amtshandlung, die einem Steu­erpflichtigen oder
Mithaftenden zur Kenntnis gebracht wird (Art. 120 Abs.
3 lit. a
DBG; § 130 Abs. 3 lit. a StG).
Das Schreiben des kantonalen Steueramts, Dienstabteilung Quellensteuer, vom 20. November
2013, wurde an die mithaftende Arbeitgeberin D AG in E (Schweiz)
gerichtet, die ausserdem zur Mitwirkung verpflichtet ist (Art. 136 DBG; § 143
StG). Die Auflage ist daher innert der Fünfjahresfrist ergangen, weshalb der
Verjährungseinrede nicht stattzugeben ist. Vor diesem Hintergrund kann die
Frage der rechtmässigen Zustellung ins Ausland offenbleiben. Anzumerken bleibt
jedoch, dass eine Verfügung oder Auflage, welche ins Ausland zugestellt wird,
ungeachtet ihrer völkerrechtlichen Unzulässigkeit gültig ist, denn auf die
Völkerrechtswidrigkeit kann sich nur der dadurch in seinem Hoheitsgebiet
verletzte Staat berufen.
3.3
Im
Weiteren hat das Steuerrekursgericht zu Recht festgestellt, dass die
angefochtene Nachforderungsverfügung zwar zu Unrecht an den Beschwerdegegner
statt an die Arbeitgeberin D AG gerichtet worden ist. Indessen ist der
Fehler durch die Einsprache des Beschwerdegegners geheilt worden, da der
Einsprachentscheid an die Stelle der ursprünglichen Verfügung tritt. Es kann
auch diesbezüglich auf die zutreffenden Ausführungen der Vorinstanz verwiesen
werden.
4.
Streitig ist vorliegend im Wesentlichen, ob das ausländische
Erwerbseinkommen für die Berechnung der Bemessungsgrundlage der Quellensteuer
zu berücksichtigen ist.
4.1
Im
ordentlichen Verfahren werden nach dem Prinzip der Gesamtreineinkommensbesteuerung
(Art. 7 StHG; Art. 16 Abs. 1 DBG; § 16 Abs. 1 StG)
alle Einkünfte gesamthaft mit der Einkommenssteuer erfasst. Gemäss Art. 7
Abs. 1 DBG und § 6 Abs. 1 StG entrichten natürliche Personen,
die nur für einen Teil ihres Einkommens in der Schweiz steuerpflichtig sind,
die Steuer für die in der Schweiz steuerbaren Werte nach dem Satz, der ihrem
gesamten in- und ausländischen Einkommen entspricht (Grundsatz des Progressionsvorbehalts).
Dagegen herrscht im Bereich der Quellensteuer der
Grundsatz der Einzelbetrachtung, indem einzelne Einkünfte für sich allein
erfasst werden. Allfällige weitere Einkünfte des Steuerpflichtigen bleiben
unberücksichtigt (Rainer Zigerlig/Guido Jud in: Martin Zweifel/Peter Athanas
[Hrsg.] Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Teil I/Band 2b,
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Art. 83–222, 2. A.,
2008, Vor Art. 83–101 DBG N. 4). Dementsprechend lässt die
Quellensteuerordnung auch nur Abzüge zu, die mit den an der Quelle erfassten
Einkünften in direktem Zusammenhang stehen (Rainer Zigerlig/Mathias Oertli/Hubert
Hofmann, Das St. Gallische Steuerrecht, 7. A., Muri bei Bern 2014, IV. Teil
Rz. 7 f. und 42). Für die tarifliche Erfassung der Erwerbseinkünfte
an der Quelle müssen die der Quellensteuer unterliegenden Einkünfte isoliert betrachtet
werden. Das führt dazu, dass die übrigen ausländischen Einkünfte für die Satzbestimmung
von beschränkt Steuerpflichtigen nicht berücksichtigt werden (Peter Locher,
Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Teil 1, Basel 2001,
Art. 7 DBG N. 14). Mit der Besteuerung einzelner Einkünfte an der
Quelle wird die progressive Wirkung der Gesamtreineinkommensbesteuerung
durchbrochen, weshalb der Progressionsvorbehalt bei der Quellensteuer von im
Ausland wohnhaften internationalen Wochenaufenthaltern nicht zur Anwendung
kommt (Zigerlig/Jud in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2b
Art. 90 DBG, N. 3).
4.2
Bei der
Quellensteuer für Personen ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in
der Schweiz gilt die Ausgestaltung des Quellensteuerabzugs als echte
Quellensteuer uneingeschränkt. Er tritt an die Stelle der im ordentlichen
Verfahren zu veranlagenden Staats- und Bundessteuer (Art. 99 DBG; § 91
StG). Diese entrichten gemäss Art. 91 DBG bzw. § 94 StG für ihr
Erwerbseinkommen die Quellensteuer nach den Artikeln 83–86 DBG bzw. §§ 88–90
StG. Ein Verweis auf den Vorbehalt der ordentlichen nachträglichen und ergänzenden
Veranlagung nach Art. 90 DBG und § 93 StG fehlt. Eine nachträgliche
Veranlagung ist damit ausgeschlossen. Die in Art. 90 Abs. 1 DBG bzw. § 93
Abs. 1 StG vorgesehene Berücksichtigung der Gesamtprogression, indem für
die Ermittlung der massgebenden Progression die Bestimmung von Art. 7 DBG
bzw. § 6 StG sinngemäss als anwendbar erklärt wird, gilt damit nur
einseitig für die ergänzende ordentliche Veranlagung (Zigerlig/Jud in:
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2b, Art. 90 DBG N. 3).
Das ordentliche Veranlagungsverfahren und der Steuerabzug
an der Quelle sind konzeptionell völlig unterschiedlich angelegt, sodass eine
vollständige Gleichbehandlung von im ordentlichen Verfahren veranlagten
Steuerpflichtigen und Quellensteuerpflichtigen zwangsläufig ausgeschlossen
bleiben muss. Mit Entscheid vom 26. Januar 2010 (2C_319/2009 = BGE 136 II
241 = Pra 2010 Nr. 124) hat das Bundesgericht jedoch entschieden, dass die
schweizerische Quellensteuerordnung in gewissen Konstellationen gegen das
Freizügigkeitsabkommen zwischen der Schweiz und der EU vom 21. Juni 1999 (FZA)
verstösst, indem Quellenbesteuerte mit Wohnsitz im Ausland und Einkünften aus
der Schweiz unter Umständen steuerlich unzulässig diskriminiert werden. Diese
Ungleichbehandlungen werden in Form einer nachträglichen Tarifkorrektur
behoben, indem im Tarif nicht berücksichtigte Abzüge individuell gewährt werden
(Art. 2 Abs. 1 lit. e QStV). Da sich die zusätzlich gewährten
individuellen Abzüge lediglich auf die in der Schweiz erzielten Einkünfte
beziehen, stellt dies keine Durchbrechung der Einzelbetrachtung dar. Der von
den Beschwerdeführenden daraus gezogene Schluss auf eine Gesamtbetrachtung
unter Anwendung des Progressionsvorbehalts geht damit fehl. Abgesehen davon
liegt bei einer Einzelbetrachtung keine Diskriminierung des quellenbesteuerten
Beschwerdegegners vor. Andererseits mag eine steuerliche Benachteiligung von
ordentlich besteuerten Personen, wie sie durch die Durchbrechung des Progressionsvorbehalts
entsteht, stossend sein. Da indessen die Besteuerungsvorschriften im Gesetz für
die direkte Bundessteuer und damit in einem Bundesgesetz festgesetzt sind,
müssen diese gemäss Art. 190 der Bundesverfassung (BV) von den
Verwaltungsbehörden und den Gerichten auch bei einem Verstoss gegen das
Gleichbehandlungsgebot (Art. 8 BV) oder den Grundsätzen von Art. 127
BV, insbesondere dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen
Leistungsfähigkeit, angewendet werden. Gleiches muss auch in Nachachtung der
vertikalen Steuerharmonisierung für die kantonalen Bestimmungen gelten.
5.
Was die von der Vorinstanz zum Abzug zugelassenen
Repräsentationsspesen von Fr. … betrifft, so verweisen die
Beschwerdeführenden pauschal auf die entsprechenden Erwägungen im
Einspracheentscheid vom 27. November 2014 ohne sich mit den Ausführungen
der Vorinstanz auseinanderzusetzen. Die Beschwerde an das Verwaltungsgericht
muss einen Antrag und dessen Begründung enthalten (§ 147 Abs. 4 in
Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG). In der Begründung muss dargelegt
werden, inwiefern der angefochtene Entscheid an einem Rechtsmangel leidet. Dies
setzt voraus, dass sich die Beschwerde substanziiert mit den massgeblichen
Erwägungen des angefochtenen Entscheids auseinandersetzt. Pauschale Verweise
auf Rechtsquellen, die Verfahrensakten und frühere Eingaben genügen dem Begründungserfordernis
nicht (Felix Richner et al. [Hrsg.], Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A.,
Zürich 2013, § 147 StG N. 46 f.). Dies ist vorliegend nicht
geschehen, weshalb auf den diesbezüglichen Antrag daher nicht einzutreten ist.
Ausgangsgemäss ist die
Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.
6.
Ausgangsgemäss sind die Gerichtskosten den unterliegenden
Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 StG) und haben sie dem Beschwerdegegner eine angemessene
Umtriebsentschädigung zu bezahlen (§ 17 Abs. 2 lit. a VRG in
Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 2'500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    120.--     Zustellkosten,
Fr. 2'620.--     Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt.
4.    Die
Beschwerdeführenden werden verpflichtet, dem Beschwerdegegner eine Um­triebsentschädigung
von insgesamt Fr. … zu bezahlen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
6.    Mitteilung an …