zh_verwaltungsgericht · SB.2025.00019 · 2025-06-16 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2022 | [Umstritten ist, ob die Pflichtigen für eine nicht selbst bewohnte Liegenschaft der Eigenmietwertbesteuerung unterliegen.] Zu den steuerbaren Einkünften nach Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG und § 21 Abs. 1 lit. b StG gehört u.a. der Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem Steuerpflichtigen aufgrund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung stehen. Hält sich der Eigentümer die Liegenschaft zum jederzeitigen Eigengebrauch zur Verfügung, nutzt sie aber nur selten oder nie, ist dies der Eigennutzung gleichzustellen (E. 2.1). Die Pflichtigen bewohnten die streitgegenständliche Liegenschaft nicht, doch sie hielten sich diese zum jederzeitigen Eigengebrauch zur Verfügung, womit dies der Eigennutzung gleichzustellen ist. Es ist nicht belegt, dass die Heizung in der betreffenden Steuerperiode defekt und die Liegenschaft aufgrund starker Vernachlässigung unbewohnbar gewesen wäre (E. 3.1.2). Entsprechend ist der Eigenmietwert zu besteuern (E. 3.2 ff.). Indem das Steuerrekursgericht die bereits im vorinstanzlichen Verfahren vorgebrachte Rüge, der Eigenmietwertberechnung liege eine übersetzte Marktmiete zugrunde, nicht behandelt hat, verletzte es das rechtliche Gehör der Beschwerdeführenden (E. 4). Teilweise Gutheissung und Rückweisung zur Prüfung der Höhe des Eigenmietwerts.

Zürich Verwaltungsgericht 16.06.2025 SB.2025.00019
Zurich Verwaltungsgericht 16.06.2025 SB.2025.00019
Zurigo Verwaltungsgericht 16.06.2025 SB.2025.00019

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2025.00019
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Geschäftsnummer:
SB.2025.00019
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 16.06.2025
Spruchkörper:
2. Abteilung/Einzelrichter
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2022
[Umstritten ist, ob die Pflichtigen für eine nicht selbst bewohnte Liegenschaft der Eigenmietwertbesteuerung unterliegen.]
Zu den steuerbaren Einkünften nach Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG und § 21 Abs. 1 lit. b StG gehört u.a. der Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem Steuerpflichtigen aufgrund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung stehen. Hält sich der Eigentümer die Liegenschaft zum jederzeitigen Eigengebrauch zur Verfügung, nutzt sie aber nur selten oder nie, ist dies der Eigennutzung gleichzustellen (E. 2.1). Die Pflichtigen bewohnten die streitgegenständliche Liegenschaft nicht, doch sie hielten sich diese zum jederzeitigen Eigengebrauch zur Verfügung, womit dies der Eigennutzung gleichzustellen ist. Es ist nicht belegt, dass die Heizung in der betreffenden Steuerperiode defekt und die Liegenschaft aufgrund starker Vernachlässigung unbewohnbar gewesen wäre (E. 3.1.2). Entsprechend ist der Eigenmietwert zu besteuern (E. 3.2 ff.). Indem das Steuerrekursgericht die bereits im vorinstanzlichen Verfahren vorgebrachte Rüge, der Eigenmietwertberechnung liege eine übersetzte Marktmiete zugrunde, nicht behandelt hat, verletzte es das rechtliche Gehör der Beschwerdeführenden (E. 4).
Teilweise Gutheissung und Rückweisung zur Prüfung der Höhe des Eigenmietwerts.
Stichworte:
BEGRÜNDUNGSPFLICHT
EIGENGEBRAUCH
EIGENMIETWERT
EIGENNUTZUNG
GLEICHBEHANDLUNG
GLEICHBEHANDLUNGSGRUNDSATZ
HEIZUNG
HEIZUNGSANLAGE
RECHTLICHES GEHÖR
VERNACHLÄSSIGUNG
Rechtsnormen:
Art. 29 Abs. II BV
Art. 127 Abs. II BV
Art. 21 Abs. I lit. b DBG
Art. 21 Abs. II DBG
Art. 125 Abs. II KV
§ 21 Abs. I lit. b StG
§ 21 Abs. II StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2025.00019
SB.2025.00020
Urteil
des Einzelrichters
vom 16. Juni 2025
Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,
Gerichtsschreiber Luka Markić.
In Sachen
1.    A,
2.    B,
beide vertreten durch Dr.
iur. C und/oder RA D,
Beschwerdeführende,
gegen
Kanton
Zürich,
vertreten durch das kantonale Steueramt,
Rechtsdienst,
Beschwerdegegner,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2022 sowie
direkte
Bundessteuer 2022,
hat sich
ergeben:
I.
A und B (nachfolgend: die Pflichtigen) erwarben mit
Kaufvertrag vom 4. Dezember 2020 ein Einfamilienhaus an der E-Strasse 01
in F für Fr. … (nachfolgend: Liegenschaft). Nach erfolgter
Eigentumsübertragung am 19. März 2022 deklarierten sie in der
Steuererklärung 2022 für diese Liegenschaft einen Verkehrswert von Fr. …
und einen Eigenmietwert von Fr. 0.-.
Mit Veranlagungsverfügung bzw. Einschätzungsentscheid vom
24. Januar 2024 wurden die Pflichtigen mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. … (direkte Bundessteuer 2022) sowie mit einem steuerbaren Einkommen
von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (Staats- und
Gemeindesteuern 2022) veranlagt bzw. eingeschätzt. Für die Liegenschaft wurde
ein Eigenmietwert für neun Monate von Fr. … festgesetzt, wovon pauschale
Unterhalts- und Verwaltungskosten von Fr. … in Abzug gebracht wurden. Der
Verkehrswert wurde deklarationsgemäss übernommen.
Hiergegen erhoben die Pflichtigen am 31. Januar 2024
Einsprachen und beantragten sinngemäss, den Eigenmietwert der Liegenschaft auf
Fr. 0.- festzusetzen. Im Wesentlichen machten die Pflichtigen geltend, die
Liegenschaft sei unbewohnt und nicht vermietet. Zudem sei beabsichtigt, die
Liegenschaft in den nächsten Jahren zu renovieren, da diese im jetzigen Zustand
nicht bewohnbar sei. So sei unter anderem die Heizung defekt und das Wasser
abgestellt.
Mit Einspracheentscheid vom 19. März 2024 wies das
kantonale Steueramt die Einsprachen der Pflichtigen ab.
II.
Gegen den Einspracheentscheid erhoben die Pflichtigen
Rekurs bzw. erstinstanzliche Beschwerde beim Steuerrekursgericht: Sie
beantragten im Wesentlichen, den Eigenmietwert für die Liegenschaft auf
Fr. 0.- festzusetzen. In ihrer Begründung hielten sie daran fest, dass die
Liegenschaft aufgrund der defekten Heizung in objektiver Hinsicht nicht nutzbar
sei. In der Beilage reichten sie zudem ein Heizungsprotokoll vom 8. April
2024 ein, gemäss welchem die Heizung nicht mehr reparierbar sei. Eventualiter
beantragten sie die Rückweisung der Sache an das kantonale Steueramt zwecks
Ermittlung eines reduzierten Eigenmietwerts.
Mit Entscheid vom 23. Januar 2025 wies der
Einzelrichter des Steuerrekursgerichts die Rechtsmittel der Pflichtigen ab.
Zusammengefasst hielt der Einzelrichter des Steuerrekursgerichts fest, dass die
Pflichtigen nicht hätten belegen können, dass die Heizung bereits im relevanten
Steuerjahr 2022 defekt gewesen sei. Zudem sei die Liegenschaft weder stark
vernachlässigt noch unbewohnbar. Die Pflichtigen hätten sich die benutzbare
Liegenschaft jederzeit zur Umsetzung ihrer baulichen Vorstellungen verfügbar
gehalten, weshalb der volle Eigenmietwert zu besteuern sei. Mit der Abweisung
der Rechtsmittel bestätigte der Einzelrichter des Steuerrekursgerichts die
Einschätzung bzw. Veranlagung des kantonalen Steueramts. Auf den eventualiter
gestellten Antrag, die Sache zwecks Ermittlung eines reduzierten Eigenmietwerts
an das kantonale Steueramt zurückzuweisen, ging der Einzelrichter des Steuerrekursgerichts
nicht ein.
III.
Mit Beschwerden vom 3. März 2025 beantragten die
Pflichtigen dem Verwaltungsgericht, der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom
23. Januar 2025 sei unter Kosten- und Entschädigungsfolgen aufzuheben. In
der Hauptsache beantragten sie, für die Staats- und Gemeindesteuern 2022 mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. … eingeschätzt und für die direkte
Bundessteuer 2022 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … veranlagt zu
werden. Eventualiter sei die Sache an die Vorinstanz bzw. subeventualiter an
das kantonale Steueramt zurückzuweisen. Die Pflichtigen halten in der
Hauptsache daran fest, dass der Eigenmietwert für die Liegenschaft auf
Fr. 0.- festzusetzen sei. In Bezug auf den Eventualantrag bringen die
Pflichtigen vor, dass sich die Vorinstanz mit der gerügten Höhe des Eigenmietwerts
nicht auseinandergesetzt habe.
Das kantonale Steueramt beantragte am 12. März 2025
die Abweisung der Beschwerden. Mit Eingabe vom 20. März 2025 beantragte
das Steuerrekursgericht eine Rückweisung des Verfahrens im Fall einer
teilweisen Gutheissung der Beschwerde zur Prüfung der Höhe des Eigenmietwerts.
Das Steuerrekursgericht hielt fest, dass das Vorbringen der Pflichtigen
zutreffe, wonach sich der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom
23. Januar 2025 nicht zur Höhe des Eigenmietwerts bzw. der Berechnung des Eigenmietwerts
äussere. Im Falle einer Abweisung der Beschwerde im Hauptpunkt, womit ein
Eigenmietwert grundsätzlich zu besteuern wäre, werde eine Rückweisung an das
Steuerrekursgericht zur Prüfung der Höhe des Eigenmietwerts beantragt. Sollte
das Verwaltungsgericht hingegen zum Entscheid gelangen, ein Eigenmietwert sei nicht
zu besteuern, so würde eine Prüfung der Höhe des Eigenmietwerts hinfällig
werden und somit auch eine Rückweisung an das Steuerrekursgericht. Diesfalls
hätte die fehlende Auseinandersetzung des Steuerrekursgerichts mit der Höhe des
Eigenmietwerts keinen Nachteil der Pflichtigen zur Folge.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) und die
Gemeinde F liessen sich nicht vernehmen.
Der Einzelrichter
erwägt:
1.
1.1
Die Beschwerdeverfahren SB.2025.00019 (Staats- und
Gemeindesteuern 2022) und SB.2025.00020 (direkte Bundessteuer 2022) betreffen
dieselben Pflichtigen, dieselbe Steuerperiode, denselben Sachverhalt und eine
analoge Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 4. März 2025 zu
Recht vereinigt wurden.
1.2
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht
können gemäss § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997
(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch
des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen
Sachverhalts geltend gemacht werden.
1.3
In Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts
identisch: Soll die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich
Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der
Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und
des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes
vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]), muss sich die
Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung der Entscheidung
eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat,
sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548
E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).
2.
2.1
Zu den steuerbaren Einkünften gehören nach
Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG und dem gleichlautenden § 21
Abs. 1 lit. b StG u.
a. der Mietwert von
Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem Steuerpflichtigen aufgrund von
Eigentum oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur
Verfügung stehen. Eigennutzung liegt vor, wenn der Eigentümer ein Grundstück
selbst bewohnt oder zu anderen Zwecken selbst gebraucht (Felix Richner et al.,
Handkommentar zum DBG, 4. A., Zürich 2023,
Art. 21 N. 66 ff.; Felix Richner et al., Kommentar zum
Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 21 N. 57 ff.).
Hält sich der Eigentümer die Liegenschaft zum jederzeitigen Eigengebrauch zur
Verfügung, nutzt sie aber nur selten oder nie, ist dies der Eigennutzung
gleichzustellen (Richner et al., Handkommentar zum DBG, Art. 21
N. 77; Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, § 21
N. 64). Ein steuerrechtlich massgeblicher Eigengebrauch ist somit ebenfalls
anzunehmen, wenn ein Eigentümer die Liegenschaft zwar nicht tatsächlich
bewohnt, sich aber das Recht hierzu vorbehält, ohne es auszuüben; auch in einem
solchen Fall hat er die Liegenschaft inne, weil er sie jederzeit beziehen kann
(BGr, 5. März 2024, 9C_745/2023, E. 2.3). Dass der Eigentümer seine
Nutzungsmöglichkeit nicht dauernd ausschöpft, spielt keine Rolle. Entscheidend
ist der Wille des Eigentümers, sich die freie Verfügbarkeit der Liegenschaft
vorzubehalten (Alberto Lissi/Natalie Dini, in: Martin Zweifel/Michael Beusch
[Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die
direkte Bundessteuer, 4. A., Basel 2022, Art. 21 N. 37).
Eine differenzierte
Würdigung ist dann notwendig, wenn die Nutzungsmöglichkeit aufgrund von
objektiven äusseren Umständen eingeschränkt ist (BGr, 28. April 2016,
2C_1039/2015 und 2C_1040/2015, E. 3.6; Alberto Lissi/Natalie Dini,
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Art. 21 DBG N. 39). Nicht
zur Verfügung stehend im Sinn des Gesetzes ist eine Liegenschaft, wenn sie
nicht bewohnbar ist (bspw. in Folge fehlender Beheizung in der Winterzeit oder
infolge eines vollständigen Umbaus) oder aber nachweislich verkauft oder
vermietet werden soll, ohne dass ein Käufer oder Mieter – trotz ernsthafter
Bemühungen – bereits gefunden worden wäre (BGr, 5. März 2024, 9C_745/2023,
E. 2.3; BGr, 20. September 2022, 2C_940/2021, E. 3.2; BGr, 28. April
2016, 2C_1039/2015 und 2C_1040/2015, E. 3.3). Genauso verhält es sich,
wenn sich der Eigentümer bei einer bewohnbaren Liegenschaft sämtliche Optionen
(Sanierung, Umbau oder Neubau) offenhalten möchte, ohne auf ein etwaiges
Mietverhältnis Rücksicht nehmen zu müssen. Diesfalls ist nicht von einem
äusseren Umstand auszugehen, welcher die Nutzung der leerstehenden Liegenschaft
verhindert (BGr, 28. April 2016, 2C_1039/2015 und 2C_1040/2015,
E. 3.6).
2.2
In Bezug auf die Beweislast im Steuerrecht gilt, dass
die Steuerbehörde die Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen
und die steuerpflichtige Person die Beweislast für steueraufhebende oder
-mindernde Tatsachen trägt; diese hat steuermindernde Tatsachen nicht nur zu
behaupteten, sondern auch zu belegen (BGE 140 II 248 E. 3.5 mit
Hinweis). Kann die für steuermindernde bzw. -aufhebende Tatsachen beweisbelastete
steuerpflichtige Person den von ihr behaupteten Sachverhalt nicht nachweisen,
wird im Allgemeinen zu ihren Ungunsten angenommen, die behaupteten Tatsachen
hätten sich nicht verwirklicht, und folglich wird der steuermindernde Umstand
nicht berücksichtigt (VGr, 10. September 2020, SB.2020.00046,
E. 3.4.3; Richner et al., Kommentar zum DBG, Art. 130 N. 42;
Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, § 139 N. 61).
3.
3.1
Die Pflichtigen rügen vor Verwaltungsgericht eine
Rechtsverletzung aufgrund falscher Anwendung der Art. 21 Abs. 1
lit. b und Abs. 2 DBG sowie § 21 Abs. 1 lit. b und
Abs. 2 StG.
Der Eigenmietwert für die Liegenschaft sei bei
richtiger Rechtsanwendung auf Fr. 0.- festzusetzen.
3.1.1
Die Pflichtigen bringen vor, das blosse Zuwarten mit
einer Sanierung oder einem Neubau könne nicht zu einer Eigenmietwertbesteuerung
unmittelbar nach Eigentumsübertragung führen. Diesbezüglich weisen sie darauf
hin, dass kein Eigengebrauch im Sinn des Konzepts der Eigenmietwertbesteuerung
vorliege, wenn die Nutzung aus äusseren Gründen unterbleibe, sei es, weil sich
kein Mieter finde, die Liegenschaft zum Verkauf bestimmt oder weil sie nur
teilweise nutzbar sei. Gemäss Vorbringen der Pflichtigen sei einzig die Frage
entscheidrelevant, ob die Liegenschaft objektiv nutzbar sei. Diesbezüglich
wenden die Pflichtigen ein, dass objektive, äussere Umstände vorlägen, die eine
uneingeschränkte Nutzung der Liegenschaft ausschliessen würden, was die
Besteuerung des Eigenmietwerts entfallen lasse.
Wie schon im
vorinstanzlichen Verfahren bringen die Pflichtigen vor, dass die Heizanlage in
der Liegenschaft bereits in der Steuerperiode 2022 defekt gewesen sei. Die
Pflichtigen wollen den geltend gemachten Defekt der Heizung mit einem Schreiben
vom 8. April 2024 über die Heizungskontrolle vom 4. April 2024 durch
einen Sanitär- und Wärmetechniker belegen. Gemäss diesem sei die Brennkammer
des Ölheizofens rostig und habe eine feuchte Stelle. Der Brenner sei defekt und
die Steuerung reagiere auf die Einstellwerte nicht mehr. Der Heizdruck sei
abgefallen und die Expansion solle ersetzt werden. Die Anlage sei nicht mehr
reparierbar und müsse ersetzt werden. Da die Heizungsanlage in der
streitgegenständlichen Liegenschaft erstmals im Jahr 1991 in Betrieb genommen
worden sei, müsse aufgrund der behaupteten durchschnittlichen Lebensdauer einer
Ölheizung von 15–20 Jahren im Zweifelsfall davon ausgegangen werden, dass sie
im Jahr 2022 nicht mehr funktionsfähig gewesen sei. Zwar liesse sich aus dem
Schreiben vom 8. April 2024 nicht auf ein exaktes Datum schliessen, ab
welchem die Heizung defekt gewesen sei. Gleichwohl könne dies als Indiz
gewertet werden, dass die Heizung schon weit vor dem 4. April 2024 –
konkret schon in der Steuerperiode 2022 – nicht mehr funktionstüchtig gewesen
sei. Die Heizung sei weder vor dem Verkauf bzw. der Eigentumsübertragung noch
danach unterhalten worden.
Darüber hinaus liege eine
fehlende Bewohnbarkeit der Liegenschaft vor. Um die fehlende Bewohnbarkeit zu
belegen, verweisen die Pflichtigen auf die von ihnen bereits vor den
Vorinstanzen vorgebrachte Fotodokumentation betreffend den Innenausbau der
Liegenschaft. Zudem bringen sie vor, der Voreigentümer sei ein starker Raucher
gewesen. Aus diesen Gründen stellen sich die Pflichtigen auf den Standpunkt,
die Liegenschaft sei im Jahr 2022 nicht nutz- bzw. vermietbar gewesen. Es sei
schon damals aufgrund des vernachlässigten Unterhalts und der geruchlichen
Altlasten eine Grundrenovation notwendig gewesen. Unter diesen Gesichtspunkten
sei die streitbetroffene Liegenschaft im Jahr 2022 – selbst wenn die
Heizung als funktionstüchtig erachtet werde – als nicht nutzbar zu
betrachten.
3.1.2
In Bezug auf die gerügte Rechtsverletzung von
Art. 21 Abs. 1 lit. b und Abs. 2 DBG sowie § 21
Abs. 1 lit. b und Abs. 2 StG können die Pflichtigen nicht gehört
werden. Wie die Vorinstanz zu Recht festgehalten hat, bewohnten zwar die
Pflichtigen die streitgegenständliche Liegenschaft nicht, doch sie hielten sich
diese zum jederzeitigen Eigengebrauch zur Verfügung, was der Eigennutzung
gleichzustellen ist. Die Vorbringen der Pflichtigen, wonach die Heizung (und
damit verbunden die Warmwasseraufbereitung) in der Steuerperiode 2022 defekt
und die Liegenschaft aufgrund starker Vernachlässigung unbewohnbar gewesen
wäre, überzeugen aus folgenden Gründen nicht:
Wie die Vorinstanz richtig
ausgeführt hat, steht es grundsätzlich ausser Frage, dass eine gänzlich defekte
Heizung einen objektiven äusseren Umstand darstellt, der einer Nutzung
entgegenstehen kann. Weist die Heizungsanlage (und damit verbunden die
Warmwasseraufbereitung) aber nur gewisse Mängel auf, kann dies gemäss
Rechtsprechung des Bundesgerichts nicht zum Ergebnis führen, dass eine
objektive Unbewohnbarkeit der Liegenschaft vorliegt (vgl. BGr, 5. März
2024, 9C_745/2023, E. 2.4.2). Dessen ungeachtet, vermögen es die
Pflichtigen ohnehin nicht, zu beweisen, dass die Heizungsanlage bereits in der
Steuerperiode 2022 defekt war. Wie die Vorinstanz zutreffend festhält, ist der
Defekt der Heizungsanlage erst ab dem 4. April 2024 nachgewiesen. In den
Akten findet sich kein Beweis, ob die Heizungsanlage bereits in der
streitbetroffenen Steuerperiode defekt war. Auch die Behauptung der Pflichtigen,
wonach die im Jahr 1991 in Betrieb genommene Heizungsanlage bereits aufgrund
der durchschnittlichen Lebensdauer einer Ölheizung (15–20 Jahre) im Jahr 2022
als funktionsunfähig betrachtet werden müsse, ist weder belegt noch
stichhaltig. Es steht nämlich ausser Zweifel, dass die Liegenschaft bis und mit
2020 bewohnt war und der Umzug des Voreigentümers im Verlauf des Jahres 2021
erfolgte. Bis dahin dürfte die Heizung noch funktionstüchtig gewesen sein.
Genauso unbelegt bleibt die Behauptung der Pflichtigen, wonach die Heizung
weder vor dem Verkauf bzw. der Eigentumsübertrag noch danach unterhalten worden
sei.
Auch in Bezug auf die
Vorbringen, wonach die Liegenschaft stark vernachlässigt und unbewohnbar sei,
wodurch eine Nutzung unmöglich erscheine, kann den Pflichtigen nicht gefolgt
werden. Wie die Vorinstanz bereits zutreffend festgehalten hat, ist aus der eingereichten
Fotodokumentation weder eine starke Vernachlässigung noch eine Unbewohnbarkeit
der Liegenschaft ersichtlich. So sind im Eingangsbereich, bei den
Einbauschränken, bei der Terrassentür, in der Küche, im Zimmer mit dem Podium
und im Badezimmer keine grösseren Beschädigungen oder Defekte ersichtlich, die
auf eine Unbewohnbarkeit schliessen lassen. Einzig in einem Zimmer ist
zumindest ein Renovationsbedarf ersichtlich, der jedoch kein Ausmass aufweist,
dass von einer eigentlichen Unbewohnbarkeit auszugehen wäre. Auch die
behaupteten geruchlichen Altlasten vermögen keine Unbewohnbarkeit der
Liegenschaft zu beweisen.
Demnach konnten die
Pflichtigen für die streitbetroffene Steuerperiode 2022 weder einen
Heizungsdefekt noch die Unbewohnbarkeit der Liegenschaft beweisen. Der
Vorinstanz ist deshalb beizupflichten, wenn sie davon ausgegangen ist, dass die
Liegenschaft in der betreffenden Periode benutzbar gewesen sei.
3.2
Die Liegenschaft der Pflichtigen unterliegt der
Eigenmietwertbesteuerung, weil sie sich die Liegenschaft für eine Sanierung
oder einen Umbau verfügbar halten. Dies ist auch der Grund für die
Nichtbenutzung der Liegenschaft und nicht etwa der geltend gemachte Defekt der
Heizung (verbunden mit der Warmwasseraufbereitung) und die geltend gemachte
Unbewohnbarkeit. Dies ist in keiner Weise zu beanstanden. Es liegt in der
freien Entscheidungsbefugnis der Pflichtigen, über die Verwendung ihrer
Liegenschaft zu bestimmen. Dass die Pflichtigen die Liegenschaft mit ihrer
Nutzungsmöglichkeit nicht dauernd ausschöpfen, spielt, wie bereits dargelegt,
keine Rolle. Die Liegenschaft unterläge namentlich dann nicht der
Eigenmietwertbesteuerung, wenn sie tatsächlich vollständig umgebaut bzw.
saniert würde oder die Pflichtigen ernsthafte Vermietungsbemühungen belegen
könnten (siehe E. 2.1 hiervor). Für die Steuerperiode 2022 konnten
derartige Belege durch die Pflichtigen nicht beigebracht werden, weshalb die
Vorinstanz zu Recht davon ausging, dass die Liegenschaft der Pflichtigen
jederzeit zum Eigengebrauch zur Verfügung stand.
3.3
3.3.1
Unabhängig von der Frage der Nutzbarkeit der
streitbetroffenen Liegenschaft rügen die Pflichtigen schliesslich vor
Verwaltungsgericht erstmals auch die Verletzung des Grundsatzes der
Gleichbehandlung in Steuersachen (Art. 127 Abs. 2 der
Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999
[BV]; Art. 125 Abs. 2 der Verfassung des Kantons Zürich vom
27. Februar 2005 [KV]). Die Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes
erblicken die Pflichtigen darin, dass die hier angefochtene Eigenmietwertbewertung
für die Steuerperiode 2022 nicht im Einklang mit der publizierten Praxis des kantonalen
Steueramts gemäss Praxishinweis vom 19. Juli 2012 betreffend
"Eigenmietwert - Beginn der Eigenmietwertbesteuerung bei zeitlicher
Differenz zwischen Handänderung und Bezug" (ZStB-Nr. 21.5) stehe.
3.3.2
Die Steuerverwaltung erlässt sogenannte
Praxishinweise zwecks einheitlicher und rechtsgleicher Gesetzesanwendung (BGE 146
II 359 E. 5.3; BGE 141 II 199 E. 5.5). Diese vereinfachen und
rationalisieren die Verwaltungspraxis und erhöhen deren Kohärenz, Kontinuität,
Voraussehbarkeit und Kontrolle (Michael Beusch/Arthur Brunner, in: Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht, Art. 102 DBG N. 9). Genau gleich
verhält es sich mit dem Praxishinweis, den die Beschwerdeführenden vorliegend
heranziehen. Dieser konkretisiert die gesetzlichen Bestimmungen zum
Eigenmietwert und bezweckt gerade die Gleichbehandlung aller Steuerpflichtigen
in Bezug auf die Eigenmietwertbesteuerung. Die Pflichtigen vermögen nicht
aufzuzeigen, inwiefern die Eigenmietwertbesteuerung nicht der publizierten
Praxis entspricht oder andere Steuerpflichtige anders behandelt würden.
Vielmehr konnte nach dem Gesagten dargelegt werden, dass der Beschwerdegegner
in Anwendung der entsprechenden gesetzlichen Grundlagen zu Recht den
Eigenmietwert für die streitbetroffene Liegenschaft besteuern durfte. Den
Pflichtigen kann daher nicht gefolgt werden, wenn sie darin eine Verletzung des
Gleichbehandlungsgrundsatzes sehen.
3.4
Zusammengefasst halten sich die Pflichtigen die
benutzbare Liegenschaft jederzeit zur Umsetzung ihrer baulichen Vorstellungen
verfügbar, weshalb ein Eigenmietwert zu besteuern ist. In diesem Punkt ist der
hier angefochtene Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 23. Januar 2025
zu stützen und die Beschwerde entsprechend abzuweisen.
4.
4.1
Die Pflichtigen rügen eine Verletzung des rechtlichen
Gehörs (Art. 29 Abs. 2 BV). Sie hätten bereits im vorinstanzlichen
Verfahren vorgebracht, dass der Eigenmietwertberechnung eine übersetzte
Marktmiete zugrunde liege. Auf das entsprechende Vorbringen sei die Vorinstanz
nicht eingegangen.
4.2
Gemäss Art. 29 Abs. 2 BV haben die Parteien
Anspruch auf rechtliches Gehör. Der Anspruch auf rechtliches Gehör verlangt,
dass die Behörde die Vorbringen der vom Entscheid in ihrer Rechtsstellung
betroffenen Person auch tatsächlich hört, prüft und in der Entscheidfindung
berücksichtigt. Daraus folgt die Verpflichtung der Behörde, ihren Entscheid zu
begründen. Dabei ist nicht erforderlich, dass sie sich mit allen
Parteistandpunkten einlässlich auseinandersetzt und jedes einzelne Vorbringen
ausdrücklich widerlegt. Der Begründungspflicht genügt bereits, wenn die Behörde
sich auf die für den Entscheid wesentlichen Punkte beschränkt. Die Begründung
muss so abgefasst sein, dass die betroffene Person sich über die Tragweite des Entscheids
Rechenschaft geben und ihn in voller Kenntnis der Sache an die höhere Instanz
weiterziehen kann. In diesem Sinn müssen wenigstens kurz die Überlegungen
genannt werden, von denen sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich
ihr Entscheid stützt (BGE 143 III 65 E. 5.2; BGE 141 V 557
E. 3.2.1 [jeweils mit Hinweisen]; VGr, 25. September 2024,
SR.2024.00011 und SR.2024.00012, E. 1.4.2 mit Hinweisen).
Eine nicht besonders
schwerwiegende Verletzung des rechtlichen Gehörs kann ausnahmsweise als geheilt
gelten, wenn die betroffene Person die Möglichkeit erhält, sich vor einer
Beschwerdeinstanz zu äussern, die sowohl den Sachverhalt wie auch die
Rechtslage frei überprüfen kann. Unter dieser Voraussetzung ist darüber hinaus –
im Sinn einer Heilung des Mangels – selbst bei einer schwerwiegenden Verletzung
des rechtlichen Gehörs von einer Rückweisung der Sache an die Vorinstanz
abzusehen, wenn und soweit die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf
und damit zu unnötigen Verzögerungen führen würde, die mit dem (der Anhörung
gleichgestellten) Interesse der betroffenen Partei an einer beförderlichen
Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären (BGE 147 IV 340
E. 4.11.3; BGE 142 II 218 E. 2.8.1; BGE 137 I 195
E. 2.3.2; BGE 133 I 201 E. 2.2).
4.3
Bereits im vorinstanzlichen Verfahren haben die
Pflichtigen gerügt, dass der durch das kantonale Steueramt festgesetzte
Eigenmietwert zu hoch berechnet wäre und einer Reduktion bedürfe. Diesbezüglich
haben sie einen Eventualantrag gestellt, wonach die Angelegenheit zwecks
Ermittlung eines reduzierten Eigenmietwerts an das kantonale Steueramt
zurückzuweisen wäre. Auf dieses Vorbringen und diesen Antrag ist die Vorinstanz
im hier angefochtenen Entscheid nicht eingegangen. Aufgrund der auf die
Rechtskontrolle beschränkten Kognition kann die Gehörsverletzung im
verwaltungsgerichtlichen Verfahren nicht geheilt werden (E. 1.2 f.
hiervor). Folgerichtig ist die Sache zur Prüfung der Höhe des Eigenmietwerts an
die Vorinstanz zurückzuweisen.
4.4
Entsprechend ist die Beschwerde teilweise
gutzuheissen, der angefochtene Entscheid des Steuerrekursgerichts aufzuheben
und die Sache zur Überprüfung der Höhe des Eigenmietwerts an die Vorinstanz
zurückzuweisen.
5.
Nach § 151 Abs. 1
in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG sind die Gerichtskosten der
unterliegenden Partei aufzuerlegen. Ein Rückweisungsentscheid zu erneutem
Entscheid mit offenem Ausgang gilt grundsätzlich als Obsiegen der beschwerdeführenden
Partei (BGE 141 V 281 E. 11.1; BGr, 29. November 2023,
9C_490/2023, E.
6). Die Beschwerdeführenden sind vorliegend in
Bezug auf die Frage, ob ein Eigenmietwert geschuldet wird, unterlegen
(E. 3 hiervor); indes sind sie betreffend die Rückweisung an die
Vorinstanz zur Überprüfung der Höhe des Eigenmietwerts als obsiegend zu
betrachten (E. 4 hiervor). Es rechtfertigt sich daher, die Gerichtskosten
den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung
mit § 153 Abs. 4 StG). Weil die Pflichtigen nicht überwiegend
obsiegen, ist ihnen keine Parteientschädigung zuzusprechen (§ 17
Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG;
vgl. VGr, 25. September 2024, SB.2024.00046, E. 5).
6.
Letztinstanzliche kantonale Rückweisungsentscheide, die
der unteren Instanz einen Entscheidungsspielraum belassen, sind grundsätzlich
als Zwischenentscheide im Sinn von Art. 93 des Bundesgerichtsgesetzes vom
17. Juni 2005 (BGG) zu qualifizieren (BGE 134 II 124 E. 1.3).
Zwischenentscheide sind vor Bundesgericht nur direkt anfechtbar, wenn sie einen
nicht wiedergutzumachenden Nachteil bewirken können (lit. a) oder wenn die
Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit
einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges
Beweisverfahren ersparen würde (lit. b). Verbleibt der unteren Instanz, an
welche die Sache zurückgewiesen wird, kein Entscheidungsspielraum mehr und
dient die Rückweisung nur noch der (rechnerischen) Umsetzung des oberinstanzlich
Angeordneten, werden Rückweisungsentscheide nach der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung als Endentscheide behandelt (BGE 134 II 124 E. 1.3).
Demgemäss erkennt der Einzelrichter:
1.    Die
Beschwerde SB.2025.00019 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2022 wird
teilweise gutgeheissen und der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 23. Januar
2025 aufgehoben. Die Sache wird zur Neubeurteilung und zum Neuentscheid im Sinn
der Erwägungen an das Steuerrekursgericht zurückgewiesen.
2.    Die
Beschwerde SB.2025.00020 betreffend direkte Bundessteuer 2022 wird teilweise
gutgeheissen und der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 23. Januar
2025 aufgehoben. Die Sache wird zur Neubeurteilung und zum Neuentscheid im Sinn
der Erwägungen an das Steuerrekursgericht zurückgewiesen.
3.    Über die
Kosten- und Entschädigungsfolgen des Rekursverfahrens und des erstinstanzlichen
Beschwerdeverfahrens hat das Steuerrekursgericht im Neuentscheid zu befinden.
4.    Die Gerichtsgebühr im
Verfahren SB.2025.00019 wird festgesetzt auf
Fr.    700.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      87.50
Zustellkosten,
Fr.    787.50
Total der Kosten.
5.    Die Gerichtsgebühr im
Verfahren SB.2025.00020 wird festgesetzt auf
Fr.    500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      52.50
Zustellkosten,
Fr.    552.50
Total der Kosten.
6.    Die
Gerichtskosten werden zur Hälfte, unter solidarischer Haftung, den Beschwerdeführenden
und zur Hälfte dem Beschwerdegegner auferlegt.
7.    Parteientschädigungen
werden keine zugesprochen.
8.    Gegen dieses
Urteil kann im Sinn der Erwägungen Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben
werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an
gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.
9.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Steuerrekursgericht;
c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    das Steueramt der Gemeinde F;
e)    die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).