zh_verwaltungsgericht · SR.2003.00004 · 2003-12-16 · de

Nachsteuern 1999 | Privatentnahme Frage, ob Eingabe der Rekurrierenden ungebürlich und deren Vertreter gar mit einer Ordnugssbusse zu belegen sei, verneint (E. 1). Auf eine Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen - eine so genannte Privatentnahme - ist zu schliessen, wenn der Steuerpflichtige einen Bestandteil des Betriebsvermögens dauernd in den Dienst der privaten Kapitalanlage stellt. Ein entsprechender Willensentschluss für eine solche Privatentnahme muss aber objektiv erkennbar sein und sich wenigstens durch Indizien nachweisen lassen. Andernfalls spricht die Vermutung für die weitere Zugehörigkeit zum Geschäftsvermögen. Bei der Frage, ob eine derartige objektivierte Willensäusserung vorliege und ein erforderlicher Indiziennachweis der Privatentnahme möglich sei, spielt die buchhalterische Behandlung eines Vermögensgegenstandes eine herausragende Rolle. Die in Frage stehende Liegenschaft, welche gemäss StA ins Privatvermögen überführt worden sein soll, wird weiterhin in den Büchern der Einzelfirma geführt. Aus den weiteren aktenkundigen Umständen sind für den massgeblichen Zeitpunkt sodann keine - nach der ordentlichen Beweislastverteilungsregel von der Steuerbehörde beizubringenden - Indizien zu erkennen, welche auf eine eindeutige, auf dauerhafte Umwidmung der geschäftlichen Nutzung gerichtete Willenskundgebung schliessen liessen. Gutheissung.

Zürich Verwaltungsgericht 03..2.16.1 SR.2003.00004
Zurich Verwaltungsgericht 03..2.16.1 SR.2003.00004
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Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2003.00004
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Geschäftsnummer:
SR.2003.00004
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 16.12.2003
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Nachsteuern 1999
Privatentnahme
Frage, ob Eingabe der Rekurrierenden ungebürlich und deren Vertreter gar mit einer Ordnugssbusse zu belegen sei, verneint (E. 1).
Auf eine Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen - eine so genannte Privatentnahme - ist zu schliessen, wenn der Steuerpflichtige einen Bestandteil des Betriebsvermögens dauernd in den Dienst der privaten Kapitalanlage stellt. Ein entsprechender Willensentschluss für eine solche Privatentnahme muss aber objektiv erkennbar sein und sich wenigstens durch Indizien nachweisen lassen. Andernfalls spricht die Vermutung für die weitere Zugehörigkeit zum Geschäftsvermögen. Bei der Frage, ob eine derartige objektivierte Willensäusserung vorliege und ein erforderlicher Indiziennachweis der Privatentnahme möglich sei, spielt die buchhalterische Behandlung eines Vermögensgegenstandes eine herausragende Rolle.
Die in Frage stehende Liegenschaft, welche gemäss StA ins Privatvermögen überführt worden sein soll, wird weiterhin in den Büchern der Einzelfirma geführt. Aus den weiteren aktenkundigen Umständen sind für den massgeblichen Zeitpunkt sodann keine - nach der ordentlichen Beweislastverteilungsregel von der Steuerbehörde beizubringenden - Indizien zu erkennen, welche auf eine eindeutige, auf dauerhafte Umwidmung der geschäftlichen Nutzung gerichtete Willenskundgebung schliessen liessen. Gutheissung.
Stichworte:
BETRIEBSVERMÖGEN
BUCHHALTUNG
EIGENBETRIEB
GESCHÄFTSAUFGABE
GESCHÄFTSVERMÖGEN
NACHSTEUERPFLICHT
ORDNUNGSBUSSE
PRIVATENTNAHME
STEUERSYSTEMATISCHE REALISATION
UNGEBÜHRLICHKEIT
ZWECKÄNDERUNG
Rechtsnormen:
Art. 21 Abs. I lit. d BdBSt
Art. 2 OrdnungsstrafG
§ 18 Abs. I StG
§ 18 Abs. II StG
§ 160 Abs. I StG
§ 5 Abs. III VRG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 1
I.
Der mit B
verheiratete A betrieb seit 1974 unter der Einzelfirma "Garage D" an
der L-Strasse in X eine Autoreparaturwerkstatt bzw. den Handel mit Automobilen.
Am 22. Juni
2000 wurde die neu gegründete "E AG" ins Handelsregister des Kantons
Zürich eingetragen. Die Gründung der Gesellschaft, als deren geschäftsführender
Verwaltungsratspräsident der steuerpflichtige Ehemann wirkt, erfolgte durch Bar­gründung
und Sachübernahme der Einzelfirma Garage D per 1. Januar 2000. Dabei wurden mit
Ausnahme der Liegenschaft L-Strasse samt den darauf lastenden Hypotheken sowie
mit Ausnahme zweier Bankkonti sämtliche Aktiven und Passiven der Einzelfirma
übernommen. Die Steuererklärung 1999B der Eheleute A und B enthält keinerlei
Hinweise auf die erwähnte Gründung.
Mit separatem
Einschreiben vom 3. Mai 2002 eröffnete das kantonale Steueramt, Abteilung
Spezialdienste, den Eheleuten A und B das Nachsteuer- und Bussenverfahren betreffend
die Staats- und Gemeindesteuern 1999 einerseits und die Direkte Bundessteuer
1999 andererseits. Zur Begründung für die Einleitung des Nachsteuerverfahrens
führte die Behörde an, auf der Grundlage der (nicht aktenkundigen)
Übernahmebilanz vom 31. Dezember 1999 seien die betriebsnotwendigen
Betriebsteile der Einzelfirma in die E AG eingebracht worden. Einzig die
Betriebsliegenschaft L-Strasse, X, sei nicht mit übertragen, sondern
"privat behalten" worden. Die Einzelfirma sei daher nicht mehr
lebensfähig. Aufgrund dieser Umstände ergebe sich, dass die besagte
Liegenschaft mitsamt den darauf haftenden stillen Reserven im Jahre 1999 ins
Privatvermögen der pflichtigen Eheleute übergegangen sei. Von dieser Tatsache
habe die Steuerbehörde erst bei der Bearbeitung der Steuererklärung 2000
Kenntnis erhalten. Die Tatsache sei somit neu im nachsteuerrechtlichen Sinn.
Mit Verfügung
vom 9. Oktober 2002 auferlegte das kantonale Steueramt, Abteilung Spezialdienste,
den pflichtigen Eheleuten auf der Basis eines nachzubesteuernden Liquidationsgewinns
von Fr. 785'744.-, errechnet als Summe der Abschreibungen der Geschäftsjahre
1986 bis 1999 auf der erwähnten Liegenschaft, staatliche und kommunale Nachsteuern
1999 im Betrag von Fr. 225'650.15. Hingegen sah die Behörde von der Auferlegung
von Bussen wegen Geringfügigkeit des Verschuldens ab, desgleichen hinsichtlich
der Direkten Bundessteuer 1999, bezüglich welcher korrespondierende Nachsteuern
auferlegt wurden.
Dem
widersetzten sich die Eheleute A und B mit Einsprache vom 18. November 2002,
wobei sie bezüglich der hier allein interessierenden staatlichen und kommunalen
Nachsteuern 1999 beantragten, die Nachsteuerverfügung insoweit ersatzlos
aufzuheben. Die Behörde wies das Rechtsmittel mit Verfügung vom 15. Januar 2003
vollumfänglich ab.
II.
Am 20.
Februar 2003 erhoben A und B gegen den Einspracheentscheid Rekurs an das Verwaltungsgericht,
wobei sie ihren Einspracheantrag im Hauptstandpunkt erneuerten und eventuell
die Rückweisung der Sache an die Vorinstanz beantragten.
Das kantonale
Steueramt, Abteilung Spezialdienste, schloss auf Rekursabweisung. In verfahrensrechtlicher
Hinsicht beantragte die Behörde, es sei die Rekursschrift zur Verbesserung
zurückzuweisen und dem Vertreter der Rekurrierenden eine Ordnungsstrafe wegen ungebührlicher
Äusserungen aufzuerlegen.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1.
1.1
Gemäss § 70 in Verbindung mit § 5 Abs. 3
des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) sind unleserliche,
ungebührliche oder übermässig weitschweifige Eingaben zur Verbesserung
zurückzuweisen. Ungebührlich sind Ausführungen einerseits, wenn sie die Würde
und Autorität der Behörden missachten, anderseits aber auch, wenn sie persönliche,
verleumderische, beleidigende oder ehrverletzende Verunglimpfungen oder Schmähungen
einer Gegenpartei oder von Behörden und einzelnen Behördenmitgliedern enthalten.
Verletzt die Begründung einer Rechtsschrift das geltende Anstandsgebot, ist die
Eingabe mangelhaft und muss sie korrigiert werden (vgl. RB 1984 Nr. 13). Nicht
hinzunehmen sind insbesondere Vorwürfe von Charaktermängeln und der
Irreführung, zumal diese Ausführungen nichts zur Feststellung des Sachverhalts
beitragen. Die Behörden haben Eingaben unverzüglich auf Formmängel zu untersuchen
und Verbesserungen sofort zu veranlassen (vgl. Alfred Kölz/Jürg Bosshart/Martin
Röhl, Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich, Zürich,
2. Auflage 1999, § 5 N. 40).
1.2
Die Gerichte sind ausserdem berechtigt,
Disziplinarfehler von Privaten, die bei ihnen in mündlichen oder schriftlichen
Verfahren stehen, durch Ordnungsstrafe zu rügen (§ 1 des Gesetzes
betreffend die Ordnungsstrafen vom 30. Oktober 1866; OrdStG). Als Disziplinarfehler
gilt jedes Verhalten, das geeignet ist, die Würde von Menschen zu verletzen
sowie das Ansehen oder die Vertrauenswürdigkeit der staatlichen Tätigkeit zu
beeinträchtigen (vgl. § 2 OrdStG). Die Verletzung des durch die guten
Sitten gebotenen Anstands im Rahmen eines Rechtsmittelverfahrens ist als
Disziplinarfehler mit einer Ordnungsstrafe zu ahnden (vgl. StE 1990 B 101.1 Nr.
4).
1.3
Ungebührlichkeit ist nicht leichthin anzunehmen, da
im Rahmen von Rechtsstreitigkeiten unzimperliche, übertriebene und
verallgemeinernde Argumentationen ­– in gewissen Grenzen – in Kauf zu nehmen
sind (vgl. Kölz/Bosshart/Röhl, § 5 N. 42). Das Verwaltungs­gericht ist
deshalb zurückhaltend bei der Annahme von prozessualem Unanstand. Wiewohl sich
die von der Rekursgegnerin gerügten Aussagen des Vertreters der Pflichtigen als
nicht sachbezogen und wenig hilfreich erweisen, besteht deshalb nach Würdigung
sämtlicher durch die Akten dokumentierter Umstände keine Veranlassung, die
Rekursschrift zur Verbesserung zurückzuweisen oder gar eine Ordnungsstrafe
gegen den Vertreter der Pflichtigen zu verhängen.
2.
Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder
Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine
Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung
unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Einschätzung
auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so
wird gemäss § 160 Abs. 1 des hier anwendbaren Steuergesetzes vom 8.
Juni 1997 (StG) die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer
eingefordert.
3.
Nach § 18 Abs. 1 StG sind alle
Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und
Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen
Erwerbstätigkeit steuerbar. Laut Abs. 2 der genannten Vorschrift zählen zu
den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit unter anderem auch
Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von
Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von
Geschäftsvermögen in das Privatvermögen (so genannte steuersystematische
Realisation; vgl. Marco Duss/Marco Greter/Julia von Ah, Die Besteuerung
Selbständigerwerbender, Zürich etc. 2004, 63 ff., auch zum Folgenden).
3.1
Auf eine Überführung von Geschäftsvermögen in das
Privatvermögen – eine so genannte Privatentnahme – ist zu schliessen, wenn der
Steuerpflichtige einen Bestandteil des Betriebsvermögens dauernd in den Dienst
der privaten Kapitalanlage stellt (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan
Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 18
N. 27 ff., auch zum Folgenden). Ein entsprechender Willensentschluss für eine
solche Privatentnahme muss aber objektiv erkennbar sein und sich wenigstens
durch Indizien nachweisen lassen. Andernfalls spricht die Vermutung für die
weitere Zugehörigkeit zum Geschäftsvermögen (RB 1982 Nr. 62; vgl. auch Markus
Reich, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2, Basel 2000,
Art. 18 DBG N. 42), zumal entsprechende Vermögenswerte nicht durch
blossen Zeitablauf ins Privatvermögen übergehen können (vgl. BGE 125 II 113 E.
6c/bb S. 127; BGE 112 Ib 79). Nicht zwingend verlangt wird weiter, dass ein
Steuerpflichtiger bei Geschäftsaufgabe alle Vermögenswerte ins Privatvermögen
überführt; er kann auch einen Teil weiterhin im Geschäftsvermögen belassen und
diesen Teil erst später versilbern (verkaufen oder ins Privatvermögen überführen;
verzögerte Liquidation; vgl. RB 1988 Nr. 22). Mit anderen Worten bleibt also
Geschäftsvermögen selbst nach der Berufs- oder Geschäftsaufgabe solange solches,
als nicht durch eine objektivierte Willensäusserung eine private Verwendung
nachgewiesen wird.
Bei der Frage, ob eine derartige
objektivierte Willensäusserung vorliege und ein erforderlicher Indiziennachweis
der Privatentnahme möglich sei, spielt die buchhalterische Behandlung eines
Vermögensgegenstandes eine herausragende Rolle. Wiewohl die Aufnahme in die
Geschäftsbuchhaltung als einziges Indiz zum Nachweis der Geschäftsvermögensqualität
nicht genügt (BGr 2.10.1992, StE 1993 B 23.9 Nr. 5 E. 5a; VGr GR 22.9.1998, StE
1999 B 23.1 Nr. 40 E. 3; vgl. auch RB 1982 Nr. 61), stellt sie doch ein
gewichtiges, schwer zu widerlegendes Indiz hierfür dar (BGr 15.3.2000, StE 2001
B 23.2 Nr. 22; BGr 10.1.1992, StE 1993 B 23.2 Nr. 11; BGE 112 Ib 79 E. 3b/bb),
um so mehr, als bei Buchführenden vorausgesetzt wird, dass die Privatentnahme
auch in den Büchern nachvollzogen wird (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan
Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 210 N. 22). Jedenfalls
bedarf es zur Annahme einer Privatentnahme – wie erwähnt – einer eindeutigen
Willenskundgabe des Steuerpflichtigen gegenüber der Steuerbehörde. Dies
bedeutet für die Aufgabe des Eigenbetriebs und die Vermietung bzw. Verpachtung
eines Geschäfts, dass eine Privatentnahme erst dann vorliegt und damit einkommenswirksam
ist, wenn eine Rückkehr zur eigenen geschäftlichen Nutzung ebenso ausgeschlossen
erscheint wie die Annahme einer vorläufigen Regelung zur Überbrückung eines Ausnahmezustandes
(VGr AG, 11.02.2002, StE 2003 B 23.2 Nr. 26; vgl. auch BGE 126 II 473; BGr
19.1.1996, StE 1996 B 23.2 Nr. 16).
3.2
Der pflichtige Ehemann führt die Liegenschaft L-Strass
nach wie vor in den Büchern seiner Einzelfirma. Damit besteht im Sinn der
vorstehend angeführten Rechtsprechung vorab ein gewichtiges Indiz für die
Annahme, es handle sich bei der genannten Liegenschaft weiterhin um
Geschäftsvermögen. Aus den weiteren aktenkundigen Umständen vermag das
Verwaltungsgericht für den massgeblichen Zeitpunkt sodann keine – nach der
ordentlichen Beweislastverteilungsregel von der Steuerbehörde beizubringenden –
Indizien zu erkennen, welche auf eine eindeutige, auf dauerhafte Umwidmung der
geschäftlichen Nutzung gerichtete Willenskundgebung schliessen liessen. Im
Gegenteil erscheint die Annahme einer vorläufigen Regelung zur Überbrückung
eines Ausnahmezustandes (vgl. VGr AG, 11.02.2002, StE 2003 B 23.2. Nr. 26 E. 5)
als nicht unglaubhaft. Damit kann offen bleiben, ob, wie der Rekursgegner
geltend macht, die Zweckänderung darum von Dauer sei, weil der Pflichtige einem
Konkurrenzverbot der E AG unterliege. Denn es ist beim Stand der – nicht
zu ergänzenden – Akten zweifelhaft, ob die Einzelfirma Garage D und die E AG
überhaupt in einem Konkurrenzverhältnis stehen, oder, wie die Pflichtigen sinngemäss
ausführen, gegenteils durch Kooperation miteinander verbunden sind. Den Akten
sind auch keine Anhaltspunkte dafür zu entnehmen, dass das arbeitsvertragliche
Engagement des Pflichtigen bei seiner Gesellschaft auf Dauer angelegt ist und
nicht kurzfristig aufgelöst werden könnte. Am vorliegenden rechtlichen Befund
nichts zu ändern vermag deshalb auch, dass die fragliche Liegenschaft der E AG
vermietet worden ist. Was schliesslich das von der Rekursgegnerin angerufene
Präjudiz angeht, betraf dieses einen Fall mit geradezu gegenteiliger
Ausgangslage, welcher erst noch unter Herrschaft des per 1. Januar 1995 mit
Einführung des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte
Bundessteuer (DBG) ausser Kraft gesetzten Bundesratsbeschlusses vom 9. Dezember
1940 über die Erhebung einer Direkten Bundessteuer erging, unter dessen Geltung
der Wegfall der Buchführungspflicht im Licht von Art. 21 Abs. 1 lit. d
noch als steuersystematischer Realisationsgrund galt (vgl. StE 1995 B 23.7 Nr.
6 E. 4).
3.3
Hat der steuerpflichtige Ehemann mithin keine
Reserven auf der Liegenschaft L-Strasse, X, durch Privatentnahme
einkommenssteuerwirksam aufgelöst, so fehlt es an der für eine
Nachsteuererhebung vorausgesetzten Steuerverkürzung im Sinn von § 160 Abs. 1
StG. Der Rekurs ist damit gutzuheissen und braucht auf die Frage des Vorliegens
einer neuen Tatsache ebenso wenig eingegangen zu werden wie auf die weiteren
von den Pflichtigen gestellten Anträge.
4.
Ausgangsgemäss sind die Kosten des
Verfahrens der Rekursgegnerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in
Verbindung mit § 162 Abs. 3 Satz 2 StG) und steht den Rekurrierenden
eine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 162
Abs. 3 Satz 2 StG und § 152 StG).
Demgemäss entscheidet die Kammer:
1.    Der Rekurs wird gutgeheissen.
2.    Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 9'000.-; die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.-  Zustellungskosten,
Fr. 9'060.-  Total der Kosten.
3.    Die Gerichtskosten werden dem
Rekursgegner auferlegt.
4.    Der Rekursgegner wird verpflichtet, den
Rekurrierenden eine Parteientschädigung von je Fr. 1'000.- (Mehrwertsteuer
inbegriffen) zu bezahlen.
5.    …