zh_verwaltungsgericht · SB.2002.00030 · 2002-09-25 · de

Einschätzungen 1992-1995 | Handelsbilanz und Steuerbilanz Auswirkungen von entsprechden Mängeln auf spätere Steuerjahre Die steuerrechtliche Gewinnermittlung knüpft dem Grundsatz nach an die kaufmännische Rechnungslegung an: Kaufmännische Bilanz und Erfolgsrechnung bilden entsprechenden Ausgangspunkt und Grundlage (Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz). Bei der Überprüfung der Handelsrechtskonformität einer im Verfahren eingereichten Bilanz und Erfolgsrechnung haben Steuerverwaltung und Steuerjustiz grosse Zurückhaltung zu üben; entsprechende Korrekturen sind auf ins Auge springende Verstösse gegen zwingendes Handelsrecht zu beschränken. Vorbehalten bleiben allerdings die verschiedenen Korrekturmöglichkeiten, die sich aufgrund der steuerrechtlichen Gewinnermittlungsvorschriften ergeben. Alle vorgenommenen Korrekturen finden Eingang in die sog. Steuerbilanz (E. 3a). Hat eine Handelsbilanz Grundlage einer rechtskräftigen Einschätzung gebildet und wird nachträglich entdeckt, dass sie handelsrechtswidrig ist oder einer steuerrechtlichen Korrektur bedurft hätte, so kann der Mangel nur beseitigt werden, wenn die Rechtskraft aufgehoben wird. Ist dies mittels Revision oder Nachsteuer aber (aus formellen oder materiellen Gründen) nicht möglich, so kann der nicht beseitigte Fehler - wegen dem Grundsatz der "Bilanzidentität" - die Handels- bzw. Steuerbilanzen der späteren Geschäftsjahre beeinflussen, so dass auch diese mangelhaft sein können. Da sich die Rechtskraft von Veranlagungsentscheiden aber nur auf die Festsetzung der Steuerfaktoren, und nicht auf die der Einschätzung zu Grunde liegende Handels- und Steuerbilanz bezieht, erlangen diese keine Verbindlichkeit für die nachfolgenden Steuerperioden und können in diesen einer neuen Prüfung unterworfen werden (E. 3b und c). Ein Berichtigungsverbot von Handels- und Steuerbilanz, das sich höchstens aus dem Grundsatz der "Bilanzidentität" herleiten liesse, verträgt sich nicht mit dem Ziel der Einschätzung im Sinn des Grundsatzes der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, und ist daher abzulehen; Abweisung der Beschwerde des kt. Steueramts (E. 3d).Bezüglich Simulation und geschäftsmässiger Begründetheit bleibt das Verwaltungsgericht bei seiner betreffend die Einschätzung der Pflichtigen für das Steuerjahr 1991 vertretenen und vom Bundesgericht als willkürfrei beurteilten Rechtsauffassung (vgl. SB.1997.00018) und weist die Beschwerde der Pflichtigen ab (E. 5).

Zürich Verwaltungsgericht 25.09.2002 SB.2002.00030
Zurich Verwaltungsgericht 25.09.2002 SB.2002.00030
Zurigo Verwaltungsgericht 25.09.2002 SB.2002.00030

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2002.00030
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Geschäftsnummer:
SB.2002.00030
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 25.09.2002
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine staatsrechtliche Beschwerde gegen diesen Entscheid am 21.03.2003 abgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Einschätzungen 1992-1995
Handelsbilanz und Steuerbilanz
Auswirkungen von entsprechden Mängeln auf spätere Steuerjahre
Die steuerrechtliche Gewinnermittlung knüpft dem Grundsatz nach an die kaufmännische Rechnungslegung an: Kaufmännische Bilanz und Erfolgsrechnung bilden entsprechenden Ausgangspunkt und Grundlage (Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz). Bei der Überprüfung der Handelsrechtskonformität einer im Verfahren eingereichten Bilanz und Erfolgsrechnung haben Steuerverwaltung und Steuerjustiz grosse Zurückhaltung zu üben; entsprechende Korrekturen sind auf ins Auge springende Verstösse gegen zwingendes Handelsrecht zu beschränken. Vorbehalten bleiben allerdings die verschiedenen Korrekturmöglichkeiten, die sich aufgrund der steuerrechtlichen Gewinnermittlungsvorschriften ergeben. Alle vorgenommenen Korrekturen finden Eingang in die sog. Steuerbilanz (E. 3a).
Hat eine Handelsbilanz Grundlage einer rechtskräftigen Einschätzung gebildet und wird nachträglich entdeckt, dass sie handelsrechtswidrig ist oder einer steuerrechtlichen Korrektur bedurft hätte, so kann der Mangel nur beseitigt werden, wenn die Rechtskraft aufgehoben wird. Ist dies mittels Revision oder Nachsteuer aber (aus formellen oder materiellen Gründen) nicht möglich, so kann der nicht beseitigte Fehler - wegen dem Grundsatz der "Bilanzidentität" - die Handels- bzw. Steuerbilanzen der späteren Geschäftsjahre beeinflussen, so dass auch diese mangelhaft sein können. Da sich die Rechtskraft von Veranlagungsentscheiden aber nur auf die Festsetzung der Steuerfaktoren, und nicht auf die der Einschätzung zu Grunde liegende Handels- und Steuerbilanz bezieht, erlangen diese keine Verbindlichkeit für die nachfolgenden Steuerperioden und können in diesen einer neuen Prüfung unterworfen werden (E. 3b und c).
Ein Berichtigungsverbot von Handels- und Steuerbilanz, das sich höchstens aus dem Grundsatz der "Bilanzidentität" herleiten liesse, verträgt sich nicht mit dem Ziel der Einschätzung im Sinn des Grundsatzes der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, und ist daher abzulehen; Abweisung der Beschwerde des kt. Steueramts (E. 3d).
Bezüglich Simulation und geschäftsmässiger Begründetheit bleibt das Verwaltungsgericht bei seiner betreffend die Einschätzung der Pflichtigen für das Steuerjahr 1991 vertretenen und vom Bundesgericht als willkürfrei beurteilten Rechtsauffassung (vgl. SB.1997.00018) und weist die Beschwerde der Pflichtigen ab (E. 5).
Stichworte:
ALLGEMEINE BESTIMMUNGEN
BERICHTIGUNG
BESCHWERDEVERFAHREN
BESTEUERUNG DER JURISTISCHEN PERSONEN
BILANZBERICHTIGUNG
BILANZIDENTITÄT
BILANZIERUNGSFEHLER
BILANZIERUNGSVORSCHRIFT
BILANZZUSAMMENHANG
BÜCHER
GEWINNERMITTLUNG
HANDELSBILANZ
HANDELSRECHTSKONFORM
KORREKTURVORSCHRIFTEN
MASSGEBLICHKEITSPRINZIP
RECHTSKRAFT
STEUERBILANZ
Rechtsnormen:
§ 45 lit. I aStG
§ 71 aStG
Art. 127 lit. II BV
Publikationen:
RB 2002 Nr. 106
RB 2002 Nr. 109
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 1
I. Die A AG hat ihren Sitz in Zürich [...].
Alleinaktionär, Präsident und Delegierter des Verwaltungsrats ist C. Am 29.
Juni 1989 verpflichtete sich die Gesellschaft gegenüber der damals indirekt
über die D AG eben­falls vom Genannten beherrschten E AG, deren
Verwaltungsratspräsident dessen Sohn, F, war, zur Realisation des Spielfilms
"M" einen Kredit von Fr. 3 bis 3,3 Mio. bis En­de 1990 zinslos
zur Verfügung zu stellen. Ausserdem erklärte er sich bereit, die geplante Ak­­tienkapitalerhöhung
um Fr. 1,2 Mio. zu zeichnen und zu liberieren. Am 28. Dezember 1989 erwarb
die A AG das gesamte Aktienkapital der E AG von damals noch 100 Namenaktien à
Fr. 1'000.- nominal für Fr. 90'000.-; gleichzeitig über­nahm sie von der D
AG ein Darlehen im Betrag von rund Fr. 300'000.-, welches diese der E AG
gewährt hatte. Am 7. September 1990 wurde deren Aktienkapitalerhöhung wie
geplant um Fr. 1,2 Mio. erhöht und von der A AG liberiert. Diese erwarb
sodann von der E AG vom Spielfilm "M" für Fr. 3,3 Mio. die
Nutzungsrechte, welchen Preis sie mit ihrer Darlehensforderung in gleicher Höhe
gegenüber der Veräusserin verrechnete.
Das Verwaltungsgericht pflichtete in seinem
Beschwerdeentscheid vom 28. Januar 1998 (SB.97.00018) der von der
Steuerrekurskommission I mit Bezug auf die Einschätzung der A AG für das
Steuerjahr 1991vertretenen Auffassung bei, die ver­schiedenen Kredit­zahlungen
zu Gunsten der E AG von Fr. 2'911'648.-, das Darlehen für die spätere Umwandlung
in Aktienkapital von Fr. 1'200'000.-, die Übernahme von Darlehen der D AG
von Fr. 300'000.- sowie der Kauf der Aktien der E AG von der D AG von
Fr. 90'000.-, ins­gesamt also Fr. 4'501'648.-, seien samt und sonders
simuliert und daher als verdeckte Gewinnausschüt­tungen der Pflichtigen an den
Hauptaktionär C zu würdigen. Die Dar­lehen sei­en im streitbetroffenen
Steuerjahr durch entsprechende Herabsetzung des steuerbaren Ka­­pitals zu
berücksichtigen. Dem steuerbaren Ertrag seien sie erst in demjenigen Zeitpunkt
und in demjenigen Umfang aufzurechnen, in welchem auf den erwähnten Ak­tiven
der Erfolgs­rechnung als Aufwand belastete Wertberichtigungen vorgenommen
würden.
Das Bundesgericht wies die hiergegen
gerichtete staatsrechtliche Beschwerde der Pflichtigen am 28. Juni 2000 ab.
II. Die Steuerrekurskommission I veranlagte die
Pflichtige mit (teilweise gut heis­sendem) Rekursentscheid vom 7. März 2002 für
die Steuerjahre 1992 bis 1995 mit einem steuerbaren Ertrag  von Fr. ...
sowie mit einem steuerbaren Kapital (je zum Satz von 1,5 ‰) von Fr. ....
Die Kommission erwog, die auf den der E AG
gewährten Darlehen bzw. auf den von dieser Gesellschaft erworbenen
Nutzungsrechten in den Geschäftsjahren 1991/92, 1992/93 und 1993/94
erfolgswirksam verbuchten Abschreibungen von Fr. 1'115'375.-,
Fr. 1'100'000.- bzw. Fr. 1'080'133.- seien als verdeckte
Gewinnausschüttungen dem steuerbaren Ertrag der Steuerjahre 1993, 1994 bzw.
1995 aufzurechnen. Demgegenüber erweise sich der Erwerb sämtlicher Aktien der E
AG am 28. Dezember 1989 zum Preis von Fr. 90'000.- und die Kapitalerhöhung
vom 7. September 1990 im Betrag von Fr. 1,2 Mio. (entgegen dem zur
Einschätzung 1991 verfochtenen Standpunkt) nicht als simuliert. Die Entfernung
der betreffenden Aktiven aus der Steuerbilanz per 30. Juni 1990 sei daher
offensichtlich verfehlt. Die bei der Einschätzung 1991 erfolgte Korrek­tur des
steuerbaren Kapitals sei daher bei den Einschätzungen 1992 bis 1995 rückgängig
zu machen, was zu einer jeweiligen Erhöhung des Kapitals um
Fr. 1'290'000.- führe.
III. Das kantonale Steueramt beantragte dem
Verwaltungsgericht mit Beschwerde vom 9. April 2002 (SB.2002.00030), es sei das
steuerbare Kapital der Pflichtigen für die Steuerjahre 1992 bis 1995 auf
Fr. ... festzusetzen.
Die Pflichtige liess ihrerseits am 12. April
2002 Beschwerde an das Verwaltungsgericht erheben (SB.2002.00032) mit dem
Antrag, sie sei für die Steuerjahre 1992 bis 1995 mit einem steuerbaren Ertrag
von Fr. ... und mit einem steuerbaren Kapital von Fr. ... einzuschätzen.
Ausserdem verlangte sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.
Die Parteien schlossen wechselseitig auf
Abweisung der Beschwerde, die Pflichtige mit dem Begehren um eine
Parteientschädigung. Die Steuerrekurskommission I beantragte die Abweisung
beider Beschwerden.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1. Die
Beschwerde des kantonalen Steueramts (SB.2002.00030) und die Beschwerde der
Pflichtigen (SB.2002.00032) haben denselben Rekursentscheid zum Gegenstand und
wer­fen dieselben Streitfragen auf. Es rechtfertigt sich daher, die Verfahren
zu vereinigen.
2. Mit der Steuerbeschwerde an das
Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung
oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Fest­stel­lung
des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen
auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob
die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt
haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Re­kurskommission in
ü
bereinstimmung mit dem Gesetz
ausgeübte Ermessen auf Angemessen­­heit hin zu überprüfen und so sein Ermessen
anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des
Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende
Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch
(RB 1999 Nr. 147).
3. Der steuerbare Ertrag einer
Aktiengesellschaft berechnet sich nach dem gemäss § 269 Abs. 1 StG
vorliegend noch anwendbaren § 45 Abs. 1 des früheren Steuergesetzes
vom 8. Juli 1951 (aStG) aufgrund des Saldos der Erfolgsrechnung, unter
Berücksichtigung des Saldovortrags aus dem Vorjahr (lit. a), erhöht (unter
anderem) um die der Rechnung be­lasteten, geschäftsmässig nicht begründeten
Aufwendungen, wie verdeckte Gewinnausschüttungen (lit. b).
a) Der Steuergesetzgeber knüpft die
steuerrechtliche Gewinnermittlung dem Grundsatz nach an die kaufmännische
Rechnungslegung an. Weil eigenständige steuerrechtliche Rechnungslegungsvorschriften
fehlen, stützt sich die Steuergesetzgebung auf die kaufmännische
Gewinnermittlungsmethode, wie sie im Wesentlichen in den Art. 957 - 964
des Obligationen­rechts vom 30. März 1911 (OR; mit Sonderbestimmungen für
Aktiengesellschaften: Art. 662 - 670 OR) verankert ist (vgl. Francis
Cagianut/Ernst Höhn, Unternehmungssteuerrecht, 3. A., Bern 1993,
§ 4 Ziff. 3; Peter Brülisauer/Stephan Kuhn, in Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Basel/Genf/München 2000, Art. 58 DBG N. 9;
Felix Richner/Walter Frei/Barbara Weber/Hans R. Brütsch, Zürcher Steuergesetz,
2. A. Zürich 1997, § 45 N. 4).
Nach dem steuerrechtlichen Grundsatz der
Massgeblichkeit der Handelsbilanz bildet die kaufmännische Bilanz und
Erfolgsrechnung Ausgangspunkt und Grundlage der steu­errechtlichen
Gewinnermittlung. Massgeblich sind die nach den zwingenden Vorschrif­ten des
Handelsrechts ordnungsmässig geführten Bücher (Cagianut/Höhn, § 4 Ziff. 3,
26 ff. und 55). Steuerrechtlich wird der wirtschaftliche Sachverhalt demnach so
beurteilt, wie er nach den Vorschriften des Handelsrechts in den
Geschäftsbüchern dargestellt werden muss, und nicht so, wie er in einer
konkreten Bilanz pflichtwidrig dargestellt worden ist (Markus Reich, Die
Realisation stiller Reserven im Bilanzsteuerrecht, Zürich 1983,
S. 41 ff.).
Bei der Überprüfung der
Handelsrechtskonformität einer im Verfahren eingereichten Bilanz und
Erfolgsrechnung haben Steuerverwaltung und Steuerjustiz allerdings grosse
Zurückhaltung zu üben. Es kann nicht Aufgabe der steuerrechtlichen
Gewinnermittlung sein, umstrittene Fragen der Bilanzierung und Bewertung
vorfrageweise einer Lösung zuzuführen oder gar die kaufmännische
Rechnungslegung weiterzuentwickeln. Steuerrechtlich darf und muss deshalb
lediglich bei offenkundigen, ins Auge springenden Verstössen gegen zwingendes
Handelsrecht von einer von der Revisionsstelle geprüften und von der
Generalversammlung genehmigten Handelsbilanz – genauer: von der Bilanz und
Erfolgsrechnung umfassenden Jahresrechnung – abgewichen werden (RB 1999 Nr. 38;
Brülisauer/ Kuhn, Art. 58 DBG N. 36; kritisch hierzu: Markus Berger, Probleme
der Bilanzberichtigung, ASA 70 [2001/02], 550 ff.). Vorbehalten bleiben
freilich die verschiedenen Korrekturen, die sich aufgrund der steuerrechtlichen
Gewinnermittlungsvorschriften ergeben (vgl. Brülisauer/Kuhn, Art. 58 DBG N. 32
ff.; Cagianut/Höhn, § 4 Ziff. 55 ff.). Rechtsgrund sol­cher Abweichungen
bilden indessen nicht handelsrechtliche, sondern steuerrechtliche Regeln und
Prin­zipien.
Wird im Rahmen der Steuerveranlagung wegen
offenkundiger Verstösse gegen zwin­­gende handelsrechtliche
Bilanzierungsvorschriften oder gestützt auf steuerrechtliche
Korrekturvorschriften von der Handelsbilanz der steuerpflichtigen Person
abgewichen und werden dabei Bilanzwerte höher oder niedriger festgelegt, so
klaffen (handelsrechtlicher) Buchwert und Ertragssteuerwert (Gewinnsteuerwert)
auseinander. Diese Abweichungen fin­den in die sog. Steuerbilanz Eingang und
werden in der Regel für künftige Steuerveranlagungen in einer Korrekturaufstellung
festgehalten (Ernst Höhn/Robert Waldburger, Steuerrecht, 9. A.
Bern/Stuttgart/Wien 2002, § 46 Rz 20).
b) Hat eine Handelsbilanz Grundlage einer
rechtskräftigen Einschätzung gebildet und wird erst nachträglich entdeckt, dass
sie handelsrechtswidrig ist oder einer steuerrechtlichen Korrektur bedurft
hätte, so kann der Mangel nur beseitigt werden, wenn die Rechtskraft aufgehoben
wird, das heisst lediglich unter den gesetzlichen Voraussetzungen einer Re­vision
(§ 155 StG) bzw. einer Nachsteuer (§ 160 StG; Francis Cagianut, Bedeutung der
kaufmännischen Buchhaltung und Bilanz im Steuerrecht, ASA 37 [1968/69], 144;
Danielle Yersin, Les corrections et modifications apportées par une entreprise
à sa comptabilité et leurs conséquences fiscales, RDAF 1977, 377). Dasselbe
muss für fehlerhafte handels- und steuerrechtliche Korrekturen der
Handelsbilanz gelten, die ihren Niederschlag in der Steuer­­bilanz gefunden
haben und Grundlage einer rechtskräftigen Einschätzung geworden sind.
c) Ist die Behebung des Mangels mittels
Revision oder Nachsteuer aber aus formel­len oder materiellen Gründen nicht
möglich, so kann der nicht beseitigte Fehler - wegen der nach dem Grundsatz der
Bilanzkontinuität (bzw. des "Bilanzzusammenhangs"; vgl. Rolf Benz,
Handelsrechtliche und steuerrechtliche Grundsätze ordnungsmässiger Bilanzierung,
Zürich 2000, S. 151) gebotenen Identität von Schlussbilanz und Anfangsbilanz
des Folgejahrs ("Bilanzidentität") - die Handels- bzw. Steuerbilanzen
der späteren Geschäftsjahre beeinflussen, so dass auch diese mangelhaft sein
können. Es stellt sich die Frage, ob in den darauf folgenden Steuerperioden
fehlerhafte Bilanzen hinsichtlich derartiger Mängel berichtigt werden können.
Nach ständiger Rechtsprechung können
Veranlagungsentscheide nur mit Bezug auf die Festsetzung der Steuerfaktoren
(vgl. § 139 Abs. 1 StG) - bei juristischen Personen also des steuerbaren
Ertrags (bzw. des steuerbaren Reingewinns) und des steuerbaren Kapitals - (im
sog. Dispositiv des Entscheids) rechtskräftig werden. Demgegenüber nehmen die
Moti­ve eines Entscheids nicht an der Rechtskraft teil (vgl. RB 2001 Nr. 106,
1996 Nr. 44 je mit Verweisungen; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kauf­mann,
Kommentar zum harmonisier­ten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 140 N. 12
ff. und § 147 N. 8). In materielle Rechts­­kraft erwachsen kann somit bloss die
Festlegung der aus dem konkreten Steuerrechts­verhältnis fliessenden
Steuerfaktoren bzw. der Steuerforderung, nicht hingegen die diesem
Rechtsverhältnis zu Grunde liegende Tatsachen‑ oder Rechtslage. Bei
periodisch zu erhebenden Steuern wird das Steuerrechtsverhältnis zeitlich
begrenzt durch die einzelnen Steuerperioden. Im Rahmen der Beurteilung der
Einschätzung einer anderen Steuerperiode kann daher sowohl die tatsächliche als
auch die rechtliche Ausgangslage vollumfänglich überprüft und, sofern
erforderlich, abweichend gewürdigt werden (vgl. BGE 121 II 273 E. 1a = StE
1997 B 93.4 Nr. 3; BGr, 17. Juli 1996, StE 1997 B 93.4 Nr. 4 mit
Hinweisen; BGr, 4. Oktober 1967, ASA 37 [1968/69] S. 71). Dem steht
auch das Gebot von Treu und Glauben (Art. 5 Abs. 3 der Bundesverfassung vom 19.
April 1998 [BV]) grundsätzlich nicht entgegen (BGr, 3. Mai 1999, StE A 21.14
Nr. 13).
Daraus folgt, dass sich die Rechtskraft einer
Einschätzung nicht auf die ihr zu Grun­de liegende Handels- und Steuerbilanz
erstreckt. Diese erlangt insoweit keine Verbindlichkeit für die nachfolgenden
Steuerperioden und kann, falls sie Auswirkungen auf die Folgebilanzen hat, in
den späteren Steuerperioden neuer Prüfung unterworfen werden. Wenn aber die
Rechtskraft einer Überprüfung solcher "verschleppter"
Bilanzierungsfehler (Berger, S. 557 ff.) von Handels- und Steuerbilanz nicht
entgegensteht, könn­te ein Berichtigungs­verbot höchstens aus dem vorerwähnten
ma­teriellrechtlichen Grundsatz der Bilanzkon­tinuität abgeleitet werden.
d) Oberstes Ziel der Einschätzung ist nach
Gesetz und Verfassung die "vollständige und gerechte Besteuerung" (§
71 aStG) im Sinn des Grundsatzes der Besteuerung nach der wirtschaftlichen
Leistungsfähigkeit (Art. 19 Abs. 1 der Kantonsverfassung vom 18.
April 1869, Art. 127 Abs. 2 BV). Weil die Ein­schätzung die Feststellung der
Steuerfaktoren für eine bestimmte Steuerperiode zum Gegenstand hat, fordert das
Gesetz die steuerperiodenbezogene materiell richtige und gerechte Besteuerung
der Steuerpflichtigen. Lediglich bei rechtskräftig gewordenen Einschätzungen
misst es der Rechtssicherheit – in den Schranken von Revision und Nachsteuer –
eine höhere Bedeutung zu.
Mit diesen Wertungen des Gesetzgebers verträgt
es sich nicht, dem Grundsatz der Bilanzkontinuität einen höheren Stellenwert
einzuräumen und auf eine Handels- bzw. Steu­erbilanz abzustellen, die
ihrerseits infolge fehlerhafter früherer Festsetzung der Buch- bzw.
Ertragssteuerwerte handels- bzw. steuerrechtswidrig ist. Demzufolge ist für
jede Steuerperiode der handels- und steuerrechtskonforme Unternehmensgewinn
festzusetzen und sind dementsprechend "verschleppte"
Bilanzierungsfehler in den Folgejahren richtigzustellen.
In derartigen Fällen fragt es sich aber, ob
aus dem gesamten gesetzlichen System der Gewinnbesteuerung gegebenenfalls ein
auf das Willkürverbot von Art. 9 BV gestützter besonderer Revisionsgrund zu
Gunsten und zu Lasten der steuerpflichtigen Person abgelei­tet werden könnte,
der es erlaubte, mit dem Ziel der Herstellung der Bilanzkontinuität auch
rechtskräftige Einschätzungen abzuändern und diesen zu Grunde liegende Handels-
und Steuerbilanzen zu berichtigen, sofern sie Quelle von berichtigten
"verschleppten" Bilanzierungsfehlern sind. Das Gericht braucht jedoch
diese Frage vorliegend weder zu beantworten noch hat es einer Antwort darauf
vorzugreifen.
4. Das kantonale Steueramt beantragt mit
seiner Beschwerde die Wiederherstellung seines Einspracheentscheids
hinsichtlich der Festsetzung des steuerbaren Kapitals für die Steuerjahre 1992
bis 1995 einzig mit der von ihm vertretenen, in den vorstehenden Erwägungen
aber verworfenen Bindungswirkung der Steuerbilanz, die der rechtskräftigen Einschätzung
1991 zu Grunde gelegt wurde. Die Erwägungen, welche die Rekurskommission zur
Korrektur der Steuerbilanz mit Bezug auf die Beteiligung der Pflichtigen an der
E AG bewogen hat, ficht das Steueramt dagegen nicht an. Im Übrigen kann
insoweit auf die zutreffende vorinstanzliche Begründung verwiesen werden (vgl.
§ 161 des Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni 1976 [GVG]).
Somit ist die Beschwerde des kantonalen
Steueramts abzuweisen.
5. In ihrer Beschwerde stellt sich die
Pflichtige auf den Standpunkt, die Darlehen, die sie der E AG zur Finanzierung
des Spielfilms "M" gewährt habe, seien nicht simuliert gewesen, so
dass die in den Geschäftsjahren 1991/92, 1992/93 und 1993/94 erfolgswirksam
verbuchten Abschreibungen von Fr. 1'115'375.-, Fr. 1'100'000.- bzw.
Fr. 1'080'133.- auf den betreffenden Darlehen bzw. auf den von ihr erworbenen
Nutzungsrechten geschäfts­mässig begründet seien.
Das Verwaltungsgericht sieht sich indessen
auch im vorliegenden Verfahren nicht veranlasst, von seiner im
Beschwerdeentscheid vom 28. Januar 1998 betreffend die Einschät­zung der
Pflichtigen für das Steuerjahr 1991 vertretenen und vom Bundes­gericht als
willkürfrei beurteilten Rechtsauffassung abzuweichen, die fraglichen Darlehen
seien simuliert und daher als verdeckte Gewinnausschüttungen der Pflichtigen an
ihren Hauptaktionär C zu würdigen. Das Gericht verweist zum einen auf die
Begründung seines Beschwerdeent­scheids sowie des damaligen Rekursentscheids
vom 6. März 1997, zum an­dern auf die einlässlichen und zutreffenden Erwägungen
der Rekurskommission im angefoch­tenen Rekursentscheid, denen es vollumfänglich
beitritt (vgl. § 161 GVG). All diese tat­sächlichen und rechtlichen
Entscheidgründe brauchen hier nicht wiedergegeben zu werden, zumal sich die
Pflichtige in der Beschwerdeschrift im Kern in der Wiederholung von Argumenten
er­schöpft, die bereits in den erwähnten Entscheiden entkräftet worden sind.
Hervorzuheben ist abschliessend einzig die
Feststellung, dass der Umstand, dass die Abschreibungen nicht mehr auf der
simulierten Darlehensforderung selber, sondern auf den in Verrechnung mit
dieser Forderung am 30. Oktober 1990 erworbenen Nutzungsrechte vor­­genommen
wurden, nichts an der Würdigung ändert, dass die Abschreibungen geschäfts­­mässig
nicht begründet gewesen sind. Wie die Rekurskommission zutreffend dargelegt
hat, war nämlich der Erwerb der Nutzungsrechte bereits in der Darlehensvereinbarung
vom 29. Juni 1989 vorgesehen und sind diese Rechte lediglich an die Stelle der
Darlehensforderung getreten. Das Argument der Pflichtigen, wenn es sich beim
Filmprojekt um ein potentiell lukratives Geschäft mit entsprechenden
Gewinnchancen gehandelt habe, was die Rekurskommission zugestehe, dann müsse
dessen Finanzierung ebenfalls "geschäftlichen" Charakter haben,
trifft nicht zu, wenn wie vorliegend wiederholt von den Vorinstanzen und dem
Verwaltungsgericht festgestellt worden ist, die Finanzierung des Geschäfts dem
Drittvergleich nicht standhält und daher dem Aktionär und nicht der Gesellschaft
zugerechnet werden muss.
Das führt zur Abweisung der Beschwerde.
6. Bei diesem Verfahrensausgang sind die
Kosten den Parteien anteilmässig aufzuer­legen (§ 151 Abs. 1 StG in
Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG). Da die Pflichtige hinsicht­lich der
steueramtlichen Beschwerde obsiegt, ist ihr insoweit eine Parteientschädigung zuzu­­sprechen.
Demgegenüber unterliegt sie mit ihrer eigenen Beschwerde, so dass ihr dies­be­züglich
die geforderte Entschädigung versagt bleiben muss (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).
Demgemäss beschliesst die Kammer:
Die Beschwerdeverfahren SB.2002.00030 und
SB.2002.00032 werden vereinigt;
und entscheidet:
1.    Die Beschwerden werden abgewiesen.
...