zh_verwaltungsgericht · SB.2003.00019 · 2003-06-11 · de

Einschätzung 1999 | Abgrenzung Geschäfts- / Privatvermögen Sachverhaltsabklärung bei gemeinnützigen Zuwendungen Ob ein Vermögenswert ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dient und damit als Geschäftsvermögen gilt, ist aufgrund der sogenannten Präponderanzmethode zu bestimmen. Dabei ist unter Würdigung der gesamten Umstände für die Bestimmung des geschäftlichen und privaten Anteils der Nutzung auf die technisch-wirtschaftliche Funktion des in Frage stehenden Wirtschaftsguts im massgeblichen Beurteilungszeitpunkt - in der Regel auf die Verhältnisse in der Steuerperiode - abzustellen. Herangezogen werden können für diese Beurteilung auch die für die Anwendung des DBG in Merkblättern festgelegten Kriterien, da sich diese auch für die Staatssteuer als sachgerecht erweisen (E. 2a und b). Vorliegend handelt es sich um eine Liegenschaft im Geschäftsvermögen (E. 2c); diesbezügliche Abweisung der Beschwerde. Ungenügende Abklärung des Zeitpunkts einer abziehbaren gemeinnützigen Zuwendung ("Spende") in Form eines Darlehenserlasses; Rückweisung (E. 3).

Zürich Verwaltungsgericht 03..2.11.0 SB.2003.00019
Zurich Verwaltungsgericht 03..2.11.0 SB.2003.00019
Zurigo Verwaltungsgericht 03..2.11.0 SB.2003.00019

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2003.00019
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Geschäftsnummer:
SB.2003.00019
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 11.06.2003
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Einschätzung 1999
Abgrenzung Geschäfts- / Privatvermögen
Sachverhaltsabklärung bei gemeinnützigen Zuwendungen
Ob ein Vermögenswert ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dient und damit als Geschäftsvermögen gilt, ist aufgrund der sogenannten Präponderanzmethode zu bestimmen. Dabei ist unter Würdigung der gesamten Umstände für die Bestimmung des geschäftlichen und privaten Anteils der Nutzung auf die technisch-wirtschaftliche Funktion des in Frage stehenden Wirtschaftsguts im massgeblichen Beurteilungszeitpunkt - in der Regel auf die Verhältnisse in der Steuerperiode - abzustellen. Herangezogen werden können für diese Beurteilung auch die für die Anwendung des DBG in Merkblättern festgelegten Kriterien, da sich diese auch für die Staatssteuer als sachgerecht erweisen (E. 2a und b). Vorliegend handelt es sich um eine Liegenschaft im Geschäftsvermögen (E. 2c); diesbezügliche Abweisung der Beschwerde.
Ungenügende Abklärung des Zeitpunkts einer abziehbaren gemeinnützigen Zuwendung ("Spende") in Form eines Darlehenserlasses; Rückweisung (E. 3).
Stichworte:
ALLGEMEINE BESTIMMUNGEN
DARLEHENSERLASS
EINKOMMENSSTEUER
GEMEINNÜTZIGE ZUWENDUNG
GESCHÄFTSVERMÖGEN
PRÄPONDERANZMETHODE
PRIVATVERMÖGEN
SPENDEN
VERBUCHUNGSZEITPUNKT
WERTZERLEGUNGSMETHODE
Rechtsnormen:
Art. 18 DBG
Art. 21 DBG
§ 18 lit. II StG
§ 18 lit. III StG
§ 18 lit. V StG
§ 32 lit. b StG
§ 61 lit. f StG
Publikationen:
RB 2003 Nr. 83 S. 187
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 2
I. Der mit B verheiratete A, führte bis Ende
März 1999 als Selbständigerwerbender ein Geschäft in der eigenen Liegenschaft
an der in X. Auf den 1. April 1999 trat er den Geschäftsbetrieb an seine
Tochter C ab und übte seinen Beruf lediglich noch im Rah­men einer
Teilzeitanstellung bei der Tochter aus. In der erwähnten Liegenschaft, die er
am 1. Januar 1963 aus dem Nachlass seiner Mutter übernommen hatte, befindet
sich seit je­her neben dem Geschäft auch eine vom Ehepaar AB selbst genutzte
Wohnung.
Das kantonale Steueramt schätzte A und B mit
Einspracheentscheid vom 16. Oktober 2002 für die Steuerperiode 1999 mit einem
steuerbaren Ein­kommen von Fr. 961'700.- und einem satzbestimmenden
Einkommen von Fr. 969'600.- sowie einem steuerbaren Ver­mögen von
Fr. 23'139'000.- und einem satzbestimmenden Ver­mögen von
Fr. 23'778'000.- ein; ausserdem auferlegte es den Pflichtigen die
Verfahrens­kos­ten. Das Steueramt stellte sich auf den Standpunkt, aus der
Überführung der wegen der bisher überwiegenden geschäft­lichen Nutzung als
Geschäftsvermögen des Ehemannes zu würdigenden Liegenschaft in X auf den 1.
April 1999 in dessen Privatvermögen seien wiedereingebrachte auf der Liegenschaft
vorgenommene Abschreibungen in Höhe von Fr. 64'402.- als Einkommen zu be­steuern.
Des Weiteren hätten die Pflichtigen den unter den gemeinnützigen Zuwendungen
geltend gemachten, angeblich 1999 schenkungshalber erfolgten Teilerlass einer
Darlehensforderung im Umfang von Fr. 100'000.- gegenüber dem Verein Q mit
Bezug auf den behaup­teten Zeitpunkt nicht nachgewiesen.
II. Die Steuerrekurskommission I hiess den
Rekurs der Eheleute AB am 14. Februar 2003 teilweise gut. Sie setzte das
steuerbare Einkommen auf Fr. 933'200.- und das satzbestim­mende Einkommen
auf Fr. 941'200.- herab und hob die Kostenauflage des kantonalen
Steueramts auf. Sie erwog, die wiedereingebrach­ten Abschreibungen seien ledig­lich
im Be­trag von Fr. 44'402.- zu besteuern. Im Übrigen schützte die
Kommission den Einspracheent­scheid.
III. Mit Beschwerde vom 12./28. März 2003
stellten die Eheleute AB den Antrag, sie seien für die Steuerperiode 1999 mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. 788'800.- und einem satzbestimmenden
Einkommen von Fr. 796'800.- sowie mit einem steuerbaren Vermögen von
Fr. 24'451'000.- einzuschätzen.
Zur Begründung machten sie geltend, die
gemischt genutzte Liegenschaft in X werde überwiegend privat genutzt und sei
daher als Privatvermögen zu betrachten. Ferner habe die Rekurskommission zu
Unrecht den im Jahr 1999 in Höhe von Fr. 100'000.- formlos als Schenkung
erfolgten Teilerlass der Darlehensschuld des Vereins Q von Fr. 200'000.-
nicht anerkannt.
Die Steuerrekurskommission I und das
kantonale Steueramt schlossen auf Abweisung der Beschwerde.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1. Mit der Steuerbeschwerde an das
Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung
oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststel­­lung
des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
a) Das Verwaltungsgericht hat sich
infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch
die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sach­­verhalt
gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der
Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Ange­messenheit
hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu
setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich
auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf
Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).
b) Im Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. Für das
Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage mass­gebend wie für die
Rekurskommission. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im
Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen
infolge­dessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden
(RB 1999 Nrn. 149 und 150; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kauf­mann,
Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 153
N. 43).
Demgemäss ist die erst mit der Beschwerde
eingereichte Bestätigung des Vereins Q vom 11. März 2003 als unzulässiges neues
Beweismittel nicht zu berücksichtigen. Gleiches gilt für die neue tatsächliche
Behauptung, das steuerbare Ver­mögen sei infolge eines Versehens bei der
Deklaration zu niedrig festgesetzt worden.
2. Zu den steuerbaren Einkünften aus selbständiger
Erwerbstätigkeit zählen laut § 18 Abs. 2 StG auch Kapitalgewinne aus
Veräusserung von Geschäftsvermögen (Satz 1). Der Veräusserung gleichgestellt
ist (unter anderem) die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen
(Satz 2). Gewinne auf Grundstücken des Geschäftsvermögens werden laut § 18
Abs. 5 StG in dem Umfang den steuerbaren Einkünften zugerechnet, in dem
Erwerbspreis und wertvermehrende Aufwendungen, einschliesslich der Baukreditzinsen,
den Einkommenssteuerwert übersteigen.
a) Als Geschäftsvermögen gelten gemäss
§ 18 Abs. 3 Satz 1 StG alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend
der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen. Nach dem Gesetz ist somit die sog.
Präponderanzmethode anwendbar, während gemäss Verwaltungspraxis und Rechtsprechung
zum früheren, auf den 31. Dezember 1998 aufgehobenen Steuerge­­setz vom 8. Juli
1951 die Wertzerlegungsmethode bei gemischt genutzten Liegenschaften zur
Anwendung gelangte (August Reimann/Ferdinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kom­­mentar
zum Zürcher Steuergesetz, 2. Band, Bern 1963, § 19b N. 37, und Ferdinand
Zuppinger/Erwin Schärrer/Ferdinand Fessler/Markus Reich, Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, Ergänzungsband, 2. A. Bern 1983, § 19b N. 38-40).
Die Beurteilung, ob ein sowohl geschäftlich
als auch privat genutzter Vermögenswert vorwiegend, d.h. zu mehr als 50 %, der
selbständigen Erwerbstätigkeit dient und damit als Geschäftsvermögen zu gelten
hat, muss unter Würdigung der gesamten Umstände erfolgen. Dabei ist für die
Bestimmung des geschäftlichen und privaten Anteils der Nutzung auf die
technisch-wirt­schaftliche Funktion des in Frage stehenden Wirtschaftsguts im
massgeblichen Beurteilungszeitpunkt – in der Regel auf die Verhältnisse in der
Steuerperiode – abzustellen (vgl. Markus Reich, in Kommentar zum
Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A. Basel/Genf/ München 2002, Art. 8 N. 48
mit Hinweisen).
b) Nach Ziffer 2.1. des Merkblatts zum
Kreisschreiben Nr. 2 der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 12. November
1992 betreffend Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit nach Art. 18 DBG
(Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 14. De­­zember 1990) sind
bei der Anwendung der Präponderanzmethode in der Regel alle auf den
geschäftlich genutzten Liegenschaftsteil entfallenden Erträge ins Verhältnis
zum gesamten Liegenschaftsertrag zu setzen. Allenfalls können andere für die
Abgrenzung geeignete Kriterien herangezogen werden (z.B. Fläche, Rauminhalt,
Gewährung von Abschrei­bungen in Grenzfällen). Beträgt der Anteil der
geschäftlichen Nutzung mehr als 50 Pro­zent, liegt eine vorwiegend
geschäftliche Nutzung vor. Der gesamte Liegenschaftsertrag setzt sich aus den
auf die gesamte Liegenschaft entfallenden Einkünften gemäss Artikel 21 DBG
unter Einbezug des Eigenmietwerts für den geschäftlich genutzten Liegenschaftsteil
zusammen. Der Eigenmietwert für den am Wohnsitz selbstbewohnten
Liegenschaftsteil ist für diese Berechnung ohne Einschlag wegen tatsächlicher
Unternutzung (Art. 21 Abs. 2 DBG) festzusetzen. Die auf den geschäftlich
genutzten Liegenschaftsteil entfallenden Erträ­ge setzen sich aus dem
Eigenmietwert und allen übrigen Einkünften nach Artikel 21 DBG für den
geschäftlich genutzten Teil zusammen. Die Festsetzung des Eigenmietwerts für
den geschäftlich genutzten Liegenschaftsteil hat zum Marktwert zu erfolgen
(Art. 21 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 16 Abs. 2 DBG). Ein Einschlag
wegen tatsächlicher Unternutzung entfällt.
Die in diesem Merkblatt aufgeführten
Kriterien zur Anwendung der in Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG verankerten
Präponderanzmethode, welche Vorschrift derjenigen von § 18 Abs. 2
Satz 2 StG wörtlich entspricht, erweisen sich auch für die kantonale Einkommens­steuer
als sachgerecht. Insbesondere ist es richtig, alle auf den geschäftlich
genutzten Liegenschaftsteil entfallenden Erträge ins Verhältnis zum gesamten
Liegenschaftsertrag zu setzen. Denn entscheidend ist die Frage, ob der
Nutzungswert eines Wirtschaftsguts überwie­­gend dem Geschäft zukommt oder
nicht. Lässt sich der auf den geschäftlich genutzten Teil entfallende
Nutzungswert aber nicht direkt bestimmen, sind geeignete Hilfskriterien, wie
z.B. Fläche oder Rauminhalt, heranzuziehen.
c) Die in Frage stehende Liegenschaft in X
wurde in der hier massgeblichen Steuerperiode mit Blick auf dessen Nutzungswert
überwiegend geschäft­lich genutzt. Es kann insoweit auf die zutreffenden
Feststellungen (Erwägung Ziffer 1 lit. e bb) der Rekurskommission im
angefochtenen Entscheid verwiesen werden, welchen die Pflichtigen nicht widersprechen.
Da sich der Nutzungswert des geschäftlich und
privat genutzten Liegenschaftsteils unbestrittenerweise direkt bestimmen lässt,
bleibt für die von den Pflichtigen verfochtene Heranziehung der genutzten
Raumfläche als Hilfskriterium kein Raum. Entscheidend sind schliesslich die
Verhältnisse in der Steuerperiode, so dass auf Feststellungen in einem Rekurs­entscheid
von 1967 betreffend das Steuerjahr 1963 nicht abgestellt werden kann.
Die Beschwerde erweist sich insoweit als
unbegründet.
3. Von den Einkünften werden nach § 32
lit. b StG (unter anderem) abgezogen die freiwilligen Geldleistungen an
juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf öffentliche
oder ausschliesslich gemeinnützige Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind
(vgl. § 61 lit. f StG).
Die Pflichtigen haben dem (öffentlich subventionierten)
Verein Q, der im Sinn von § 61 lit. f StG als gemeinnützige Institution
steuerbefreit ist, im Jahr 1993 ein zinsloses Dar­lehen von Fr. 200'000.-
gewährt und dieses spätestens im Jahr 2000 schenkungshalber vollständig
erlassen. Sie haben geltend gemacht, dem Verein in den Jahren 1999 und 2000 je
Fr. 100'000.- erlassen zu haben. Aufgrund ihrer Beweiswürdi­gung ist die
Rekurskommission indessen zum Schluss gelangt, der behauptete Teilerlass im
Jahr 1999 sei nicht erfolgt, sondern es sei das gesamte Darlehen erst im Jahr
2000 erlassen worden.
Mit Schreiben vom 28. Dezember 2000 und 9.
September 2002 hat der Präsident des Vereins Q bestätigt, dass die Pflichtigen
dem Verein im Herbst 1999 Fr. 100'000.- durch Schenkung erlassen haben. In
der Bestätigung vom 9. Sep­tember 2002 wird überdies festgehalten, dass
die Pflichtigen im Herbst 1999 dem Präsiden­ten gegenüber auch erwähnt hatten,
dass sie die damals verbliebene Restschuld von Fr. 100'000.- zu einem
späteren Zeit­punkt erlassen wollten.
Demgegenüber
findet sich in den Geschäftsbüchern des Vereins Q im Geschäftsjahr
2000
lediglich die Verbuchung des Erlasses der gesamten Darlehensschuld von
Fr. 200'000.-.
Die Rekurskommission hat unter Berufung
darauf, dass im Geschäftsjahr 1999 des Vereins Q kein Teilerlass von
Fr. 100'000.- verbucht und ein sol­cher auch in der betreffenden, von
einer Revisionsgesellschaft geprüften Jahresrechnung nicht ausgewiesen worden
ist, den erwähnten Bestätigungen des Vereinspräsidenten die Be­weiskraft
abgesprochen. Diese Beweiswürdigung erweist sich als rechtsverletzend, weil die
Rekurskommission, wel­che die Glaubwürdigkeit des Vereinspräsidenten nicht in
Frage gestellt hat, nicht abgeklärt hat, weshalb ein Widerspruch zwischen dem
präsidial bestätig­ten und dem verbuchten Sachverhalt besteht. Aufgrund der
massgebenden Akten kann auch ein mangelhafter Buchungsbeleg oder eine
fehlerhafte Verbuchung nicht ohne weiteres ausgeschlossen werden.
Die Rekurskommission wird den
rechtserheblichen Sachverhalt im zweiten Rechtsgang näher zu untersuchen,
namentlich Präsident und Rechnungsführer des Vereins Q zu be­fragen und die
Buchungsbelege beizuziehen haben.
4. Das führt zur teilweisen Gutheissung der
Beschwerde und zur Rückweisung der Sache an die Steuerrekurskommission I. Beim
vorliegenden Ausgang des Verfahrens sind die Kosten zu zwei Dritteln den
Beschwerdeführenden und zu einem Drittel dem Beschwer­degegner aufzuerlegen
(§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG).
Demgemäss entscheidet die Kammer:
1.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die
Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der
Erwägungen an die Steuerrekurskommission I zurückgewiesen.
2.
Die Kostenauflage des kantonalen Steueramts wird
aufgehoben.
3.
Über die Rekurskosten hat die
Steuerrekurskommission I im Neuentscheid zu befinden.
4.
Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr.  4'000.--;  die übrigen Kosten betragen:
Fr.       60.--   Zustellungskosten,
Fr   4'060.--   Total der Kosten.
5.
Die Gerichtskosten werden den
Beschwerdeführenden je zu 1/3, unter solidarischer Haftung für 2/3, und zu 1/3
dem Beschwerdegegner auferlegt.
6.    ...