zh_verwaltungsgericht · SR.2025.00023 · 2025-10-15 · de
Steuersicherung

Zulässigkeit einer erneuten Steuersicherung nach gescheiterter Arrestprosequierung. [Nachdem eine vorangegangene Arrestprosquierung aus betreibungsrechtlichen Gründen gescheitert war, erliess das Gemeindesteueramt eine zweite, neue Sicherstellungsverfügung. Die Pflichtige macht geltend, dass der Erlass einer erneuten Sicherstellungsverfügung mangels neuer Tatsachen oder Beweise unzulässig sei und die Umgehung der rechtskräftigen Ablehnung des Rechtsöffnungsgesuchs unzulässig sei.] Allgemeine Voraussetzungen für eine Steuersicherung und grundsätzliche Erfüllung der Sicherstellungsvoraussetzungen im Rahmen der vorzunehmenden Prima-facie-Prüfung (E. 2). Zulässigkeit einer erneuten Steuersicherung: Die Sicherstellungsverfügung besteht unabhängig von einem nachfolgenden Arrest- oder Betreibungsverfahren und das Sicherstellungsverfahren wird nicht schon deshalb gegenstandslos, weil ein gestützt hierauf eingeleitetes Arrestverfahren nicht fortgesetzt wird oder Mängel aufweist. Deshalb wurde die vorangegangene Sicherstellungsverfügung nicht schon hinfällig, weil der nachfolgende Arrest aus formalen Gründen nicht prosequiert werden konnte (E. 3). Dem Gemeindesteueramt stand es gleichwohl frei, im Sinn einer Anpassung eine neue Sicherstellungsverfügung zu erlassen und den Sicherstellungsbetrag anzupassen, nachdem insbesondere die inzwischen weiter aufgelaufenen Zinsen einen etwas höheren Sicherstellungsbetrag rechtfertigten. Insbesondere müssen im Steuersicherungsverfahren auch nicht neue Tatsachen oder Beweismittel vorliegen, wie diese etwa im Nachsteuerverfahren vorausgesetzt werden. Die materielle Rechtskraft des betreibungsrechtlichen Entscheids beschränkt sich auf das dortige Betreibungs- bzw. Rechtsöffnungsverfahren und vermag den Erlass einer neuen Sicherstellungsverfügung im steuerrechtlichen Verfahren nicht zu verhindern, zumal eine Steuersicherung im dargelegten Sinn überhaupt nicht voraussetzt, dass anschliessend Arrest gelegt und prosequiert wird, selbst wennmit der Steuersicherung regelmässig eine nachfolgende Arrrestlegung bezweckt wird (E. 4).Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen unter Berücksichtigung der Eigenheiten des Steuersicherungsverfahrens (E. 5).Abweisung des Rekurses.

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2025.00023
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Geschäftsnummer:
SR.2025.00023
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 15.10.2025
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Steuersicherung
Zulässigkeit einer erneuten Steuersicherung nach gescheiterter Arrestprosequierung.[Nachdem eine vorangegangene Arrestprosquierung aus betreibungsrechtlichen Gründen gescheitert war, erliess das Gemeindesteueramt eine zweite, neue Sicherstellungsverfügung. Die Pflichtige macht geltend, dass der Erlass einer erneuten Sicherstellungsverfügung mangels neuer Tatsachen oder Beweise unzulässig sei und die Umgehung der rechtskräftigen Ablehnung des Rechtsöffnungsgesuchs unzulässig sei.]Allgemeine Voraussetzungen für eine Steuersicherung und grundsätzliche Erfüllung der Sicherstellungsvoraussetzungen im Rahmen der vorzunehmenden Prima-facie-Prüfung (E. 2).Zulässigkeit einer erneuten Steuersicherung: Die Sicherstellungsverfügung besteht unabhängig von einem nachfolgenden Arrest- oder Betreibungsverfahren und das Sicherstellungsverfahren wird nicht schon deshalb gegenstandslos, weil ein gestützt hierauf eingeleitetes Arrestverfahren nicht fortgesetzt wird oder Mängel aufweist. Deshalb wurde die vorangegangene Sicherstellungsverfügung nicht schon hinfällig, weil der nachfolgende Arrest aus formalen Gründen nicht prosequiert werden konnte (E. 3).Dem Gemeindesteueramt stand es gleichwohl frei, im Sinn einer Anpassung eine neue Sicherstellungsverfügung zu erlassen und den Sicherstellungsbetrag anzupassen, nachdem insbesondere die inzwischen weiter aufgelaufenen Zinsen einen etwas höheren Sicherstellungsbetrag rechtfertigten. Insbesondere müssen im Steuersicherungsverfahren auch nicht neue Tatsachen oder Beweismittel vorliegen, wie diese etwa im Nachsteuerverfahren vorausgesetzt werden. Die materielle Rechtskraft des betreibungsrechtlichen Entscheids beschränkt sich auf das dortige Betreibungs- bzw. Rechtsöffnungsverfahren und vermag den Erlass einer neuen Sicherstellungsverfügung im steuerrechtlichen Verfahren nicht zu verhindern, zumal eine Steuersicherung im dargelegten Sinn überhaupt nicht voraussetzt, dass anschliessend Arrest gelegt und prosequiert wird, selbst wenn mit der Steuersicherung regelmässig eine nachfolgende Arrrestlegung bezweckt wird (E. 4).Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen unter Berücksichtigung der Eigenheiten des Steuersicherungsverfahrens (E. 5).Abweisung des Rekurses.
Stichworte:
ARREST
ARRESTBEFEHL
ARRESTVERFAHREN
BETREIBUNG
BETREIBUNGSVERFAHREN
MATERIELLE RECHTSKRAFT
NE BIS IN IDEM
NEUE BEWEISMITTEL
NEUE TATSACHE
PRIMA-FACIE-WÜRDIGUNG
RECHTSKRAFT
RECHTSÖFFNUNGSTITEL
RECHTSÖFFNUNGSVERFAHREN
SICHERSTELLUNG
SICHERSTELLUNGSVERFÜGUNG
STEUERSICHERUNG
Rechtsnormen:
Art. 169 Abs. I DBG
§ 3 Abs. I GebV VGr neu
§ 181 Abs. I StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 2
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SR.2025.00023
Urteil
der 2.
Kammer
vom 15. Oktober 2025
Mitwirkend: Abteilungspräsidentin Silvia Hunziker (Vorsitz),
Verwaltungsrichterin Maja Schüpbach Schmid, Verwaltungsrichterin Viviane
Sobotich, Gerichtsschreiber Felix Blocher.
In Sachen
A AG,
Rekurrentin,
gegen
1.    Kanton Zürich,
2.    Stadt C,
beide vertreten
durch das Steueramt der Stadt C,
Rekursgegnerschaft,
betreffend Steuersicherung,
hat sich
ergeben:
I.
Die A AG (nachfolgend: die Pflichtige) veräusserte
am 27. Mai 2015 die Liegenschaft B-Strasse 01 in C. Mit unangefochten
in Rechtskraft erwachsenem Urteil vom 21. August 2024 (SB.2023.00064) setzte
das Verwaltungsgericht die Grundstückgewinnsteuer aus diesem Verkauf auf Fr.
fest. Am 31. Mai 2016 wurde hierauf ein Depositum von Fr.  geleistet.
Weitere Zahlungen wurden von der Pflichtigen verweigert, da sie sich zurzeit
keine Zahlungen leisten könne und ihre Vermögenswerte infolge eines Rechtsverfahrens
blockiert seien.
Mit Sicherstellungsverfügung vom 22. April 2025 forderte
das Steueramt der Stadt C die Pflichtige zur Sicherstellung von Fr.  auf,
zwecks Deckung der definitiven Restforderung plus mutmasslicher Belastungs- und
Vergütungszinsen sowie der mutmasslichen Kosten des Sicherstellungs- und
Arrestverfahrens. Gestützt auf die genannte Sicherstellungsverfügung wurde das
Arrestverfahren Nr. 02 eröffnet und der Arrest mittels einer ordentlichen
Betreibung auf Pfändung (Zahlungsbefehl vom 24. April 2025) sowie eines
anschliessenden Begehrens um Erteilung der definitiven Rechtsöffnung im
Betreibungsverfahren Nr. 03 (Rechtsöffnungsgesuch vom 23. Mai 2025)
beim Bezirksgericht Zürich prosequiert.
Mit Urteil vom 25. Juni 2025 (EB250739-L / U) wies
das Bezirksgericht das Rechtsöffnungsgesuch im erwähnten Betreibungsverfahren
ab, da fälschlicherweise gestützt auf die Sicherstellungsverfügung eine
(ordentliche) Betreibung auf Geldzahlung eingeleitet worden sei und die Fortsetzung
der auf Geldzahlung angehobenen Betreibung als Betreibung auf
Sicherheitsleistung ausgeschlossen sei. Zudem sei auch die Erteilung der
Rechtsöffnung gestützt auf das Urteil des Verwaltungsgerichts vom 21. August
2024 (VB.2023.00064) nicht möglich, da der im Zahlungsbefehl genannte
Forderungsgrund nicht mit dem Rechtsöffnungstitel übereinstimme und für die
Pflichtige als Schuldnerin nicht erkennbar gewesen sei, welche Forderung in
Betreibung gesetzt worden sei.
Mit Verfügung vom 29. Juli 2025
forderte das Steueramt der Stadt C die Pflichtige erneut dazu auf, die
Grundstückgewinnsteuer (zuzüglich Kosten und Zinsen) aus dem Verkauf der
Liegenschaft B-Strasse 01 in C vom 27. Mai 2015 sicherzustellen. Der
neu festgesetzte Sicherstellungsbetrag stellte sich hierbei aus folgenden
Positionen zusammen:
Restforderung
Grundstückgewinnsteuer
CHF       1'109'140.00
Belastungs- und
Vergütungszins 27.08.201530.07.2025
CHF          141'648.70
Notariatskosten
CHF                 620.00
Total
Sicherstellungsbetrag
CHF       1'251'408.70
(zuzüglich Kosten
des Arrestverfahrens)
II.
Mit Rekurs vom 31. Juli 2025 beantragte die
Pflichtige dem Verwaltungsgericht, es sei die Sicherstellungsverfügung vom 29. Juli
2025 aufzuheben und eventualiter sei festzustellen, dass eine erneute
Sicherstellung mit identischem Sachverhalt und ohne neue Tatsachen unzulässig
sei. Weiter wurde um Zusprechung einer Parteientschädigung ersucht. Mit Eingabe
vom 5. August 2025 wurde überdies beantragt, dass dem Rekurs die
aufschiebende Wirkung zu erteilen sei.
Mit Präsidialverfügung vom 6. August 2025 wies das
Verwaltungsgericht das Gesuch um Gewährung der aufschiebenden Wirkung ab. Es
erwog, das steuerrechtliche Sicherstellungsverfahren bestehe grundsätzlich
unabhängig von einem nachfolgenden Arrest- oder Betreibungsverfahren und werde
nicht schon deshalb gegenstandslos, weil ein gestützt hierauf eingeleitetes
Arrestverfahren nicht fortgesetzt werde oder Mängel aufweise. Sodann gewährte
es der Rekursgegnerschaft das rechtliche Gehör und zog die vorinstanzlichen
Akten bei.
Mit Rekursantwort vom 5. September 2025 beantragte
die durch das Steueramt der Stadt C vertretene Rekursgegnerschaft die
vollumfängliche Abweisung des Rekurses, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen
zulasten der Pflichtigen.
Mit fristgerechter Replik vom 11. September 2025
(Datum Poststempel: 12. September 2025) hielt die Pflichtige an ihren
Anträgen fest.
Die Kammer erwägt:
1.
Die Pflichtige macht sinngemäss zusammengefasst geltend, dass
über die vorangegangene Steuersicherung vom 22. April 2025 bereits
rechtskräftig entschieden und ein gestützt hierauf eröffnetes Arrestverfahren
erfolglos prosequiert worden sei. Mangels neuer Tatsachen oder Beweise liege
damit eine rechtsmissbräuchliche Wiedererwägung vor und stelle die erneute
Sicherstellungsverfügung eine unzulässige Umgehung der rechtskräftigen
Ablehnung des Rechtsöffnungsgesuchs vor. Der Erlass einer neuen
(Sicherstellungs-)Verfügung sei nach ständiger bundesgerichtlicher
Rechtsprechung bei identischem Sachverhalt nur beim Vorliegen neuer Tatsachen
oder Beweise möglich und es verletze Treu und Glauben und missachte die
materielle Rechtskraft, ohne neue Sach- oder Rechtslage eine gleichlautende
Verfügung zu erlassen. Überdies fehle es an einem Sicherungsinteresse, würden
durch die (erneute) Sicherstellung andere Gläubiger benachteiligt und erscheine
die Aufforderung zur Sicherstellung angesichts ihrer Liquiditätsengpässe und
des ohnehin fortbestehenden Steueranspruchs unverhältnismässig.
2.
2.1
Hat die
steuerpflichtige Person keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die
Bezahlung der von ihr geschuldeten Steuer als gefährdet, kann das
Gemeindesteueramt oder das kantonale Steueramt auch vor der rechtskräftigen
Einschätzung bzw. Veranlagung die Sicherstellung des mutmasslich geschuldeten
Steuerbetrags verlangen (§ 181 Abs. 1 Satz 1 des Steuergesetzes
vom 8. Juni 1997 [StG]; vgl. auch Art. 169 Abs. 1 des Bundesgesetzes
über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG]). Die
Sicherstellung setzt kumulativ den Bestand einer Steuerforderung sowie einen
Gefährdungstatbestand voraus. Bei der Überprüfung einer
Sicherstellungsverfügung beschränkt sich das Verwaltungsgericht auf eine
Prima-facie-Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse. Diese provisorische und
vorfrageweise Prüfung bezieht sich sowohl auf Bestand und Umfang der
Steuerschuld als auch auf das Vorliegen eines Gefährdungstatbestands (vgl. VGr,
21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 2.1 f., sowie VGr,
13. Dezember 2018, SR.2018.00013/18, E. 2.1 und 2.5 [nicht auf
www.vgrzh.ch veröffentlicht]).
Die Sicherstellung setzt weder eine definitive oder fällige
Steuerfestsetzung voraus, noch muss der Steuerschuldner vor Erlass einer
Sicherstellungsverfügung benachrichtigt oder gemahnt werden. Vielmehr reicht es
aus, dass bereits in einer provisorischen Rechnung oder noch nicht
rechtskräftigen Verfügung die mutmasslich geschuldete Steuer oder Nachsteuer
festgesetzt worden ist bzw. der sicherzustellende Steuerbetrag und dessen
Fälligkeit zumindest glaubhaft erscheint (Felix Richner et al. [Hrsg.],
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 181 StG
N. 6, mit Hinweisen; vgl. auch Felix Richner et al. [Hrsg.], Handkommentar
zum DBG, 4. A., Zürich 2023, Art. 169 DBG N. 5; VGr,
13. Dezember 2018, SR.2018.00013/18, E. 3.4.1; VGr,
12. September 2017, SR.2017.00027, E. 4.2 [nicht auf www.vgrzh.ch
veröffentlicht]; Hans Frey, Sicherstellungsverfügung und Arrestbefehl im Gesetz
über die direkte Bundessteuer [DBG], Zürich etc. 2009, S. 89 ff.).
Die Höhe der Sicherheitsleistung muss aber verhältnismässig bleiben und darf
nicht offensichtlich übersetzt erscheinen (Frey, S. 187, mit weiteren
Hinweisen).
Praxisgemäss vermögen sowohl das Vorliegen von
Verlustscheinen als auch ein bedrohliches Verhältnis zwischen den unbeglichenen
Verbindlichkeiten und den vorhandenen Mitteln eine Steuergefährdung hinreichend
zu begründen (vgl. VGr, 17. April 2024, SR.2023.00028, E. 2.4; VGr,
23. August 2017, SR.2017.00018/21, E. 4.2 [nicht auf www.vgrzh.ch
veröffentlicht, bestätigt in BGr, 4. September 2018, 2C_834/2017]; VGr,
21. Juli 2015, SR.2015.00012, E. 4.3.3; VGr, 24. März 2004, ZStP
2004, 316 ff., E. 1.2; BGr, 9. Januar 2007, 2A.237/2006,
E. 3.1; Richner et al., § 181 StG N. 17 f. und 20; Richner
et al., Art. 169 DBG N. 17 f. und 20; Frey, S. 123). Dabei
genügt eine objektive Gefährdung des Steueranspruchs, während ein schuldhaftes,
auf Vereitelung des Steueranspruchs gerichtetes Verhalten der steuerpflichtigen
Person nicht erforderlich ist (vgl. Frey, S. 110 f.).
2.2
Vorliegend
verlangt das Steueramt der Stadt C die Sicherstellung der bereits definitiv und
rechtskräftig festgesetzten Grundstückgewinnsteuer (Restforderung) aus dem Verkauf
der Liegenschaft B-Strasse 01 in C vom 27. Mai 2015 zuzüglich Kosten
und Zinsen. Als Sicherstellungsgrund wird eine objektive Gefährdung des Steueranspruchs
genannt, nachdem gegen die Pflichtige noch weitere namhafte Forderungen
vorliegen.
2.3
Die
entsprechenden Sicherstellungsvoraussetzungen erscheinen prima facie erfüllt:
Umfang und Bestand der sicherzustellenden Forderung erschliessen sich aus der
rechtskräftig festgesetzten Grundstückgewinnsteuer und den steueramtlichen
Kosten- und Zinsaufstellungen. Eine Übersicherung ist nicht ersichtlich. Sodann
können ein bedrohliches Verhältnis zwischen den vorhandenen Mitteln und den
unbeglichenen Verbindlichkeiten sowie andere Betreibungen und
Sicherstellungsverfahren im dargelegten Sinn einen Sicherstellungsgrund
darstellen. Entgegen der Ansicht der Pflichtigen ist damit unerheblich, ob die
Sicherstellung die Liquiditätsprobleme der Pflichtigen verschärfen könnte,
vielmehr begründet das bedrohliche Verhältnis zwischen den Steuerausständen und
den übrigen Verpflichtungen der Pflichtigen nach dargelegter Praxis gerade die
objektive Gefährdung des Steueranspruchs und damit auch den
Sicherstellungsgrund. Überdies wird die Sicherstellung nicht schon
unverhältnismässig, weil sie die liquiden Mittel der Pflichtigen übersteigt, da
die Höhe des Sicherstellungsbetrags nicht von den aktuellen
Zahlungsmöglichkeiten der Pflichtigen, sondern von deren Steuerausständen
abhängt. Unerheblich ist auch, ob das Sicherstellungsverfahren zu einer
Besserstellung der Steuerbehörde gegenüber anderen Gläubigern führt (welche
ihre Forderungen bislang gestundet haben), zumal eine solche Besserstellung
gerade der gesetzgeberischen Intention entspricht und es im
Steuerharmonisierungsgesetz vom 14. Dezember 1990 (StHG) den Kantonen
überlassen wird, die Sicherstellung von Steuern in ihren kantonalen Steuergesetzen
zu normieren und den Arrestbefehlen nach Art. 274 SchKG gleichzustellen
(vgl. Art. 78 StHG).
Die Sicherstellungsvoraussetzungen sind damit im Rahmen der
vorzunehmenden Prima-facie-Prüfung erfüllt und werden im Übrigen von der
Pflichtigen auch nicht substanziiert bestritten. Näherer Prüfung bedarf jedoch
der Einwand der Pflichtigen, wonach mangels Noven nicht erneut eine
Steuersicherung vorgenommen werden dürfe.
3.
3.1
Die
Sicherstellungsverfügung ist zunächst eine einfache Aufforderung an den
Steuerschuldner, Sicherheit zu leisten. Erst in zweiter Linie dient sie kraft
Gesetz als Arrestbefehl zur Durchsetzung der verlangten Sicherheitsleistung.
Durch die Sicherstellungsverfügung wird ein Rechtsanspruch auf Sicherstellung
geschaffen, während der nachfolgende Arrest lediglich als Vollstreckungsmittel
für diesen Sicherstellungsanspruch dient (vgl. Frey, S. 54 f. und
218 f.). Somit besteht die Sicherstellungsverfügung unabhängig von einem
nachfolgenden Arrest- oder Betreibungsverfahren und wird das
Sicherstellungsverfahren nicht schon deshalb gegenstandslos, weil ein gestützt
hierauf eingeleitetes Arrestverfahren nicht fortgesetzt wird oder Mängel
aufweist (VGr, 17. April 2024, SR.2023.00028, E. 2.2; VGr,
22. August 2018, SR.2018.00006/7, E. 1.2 [nicht auf www.vgrzh.ch
veröffentlicht]).
3.2
Damit
wurde die vorangegangene Sicherstellungsverfügung vom 22. April 2025 nicht
schon hinfällig, weil der nachfolgende Arrest aus formalen Gründen nicht
prosequiert werden konnte (vgl. Frey, S. 283 f. und S. 309; BGr,
5. März 2003, 7B.4/2003, E. 1 und E. 5.3) bzw. gestützt auf das
erwähnte rechtskräftige verwaltungsgerichtliche Urteil vom 21. August 2024
(als definitiven Rechtsöffnungstitel) direkt auf eine Geldzahlung betrieben
werden könnte (vgl. auch Richner et al., § 182 N. 42 f. StG;
BGr, 4. Februar 2025, 4S_435/2024, E. 2.1.2). Die ursprüngliche
Sicherstellungsverfügung vom 22. April 2025 hatte damit durch die
gescheiterte Arrestprosequierung ihre Gültigkeit nicht verloren und es hätte
zumindest bis zum Erlass der verfahrensgegenständlichen
Sicherstellungsverfügung vom 29. Juli 2025 jederzeit auch gestützt auf die
ursprüngliche Sicherstellungsverfügung vom 22. April 2025 ein neues
Arrestverfahren eingeleitet werden können (Frey, S. 283 f. und
S. 309). Das betreibungsrechtliche Urteil des Bezirksgerichts vom
25. Juni 2025 (EB250739-L / U) liess damit zwar den Arrest, nicht aber die
Sicherstellungsverfügung vom 22. April 2025 dahinfallen.
4.
4.1
Dem
Steueramt der Stadt C stand es gleichwohl frei, im Sinn einer Anpassung eine
neue Sicherstellungsverfügung zu erlassen und den Sicherstellungsbetrag
anzupassen, nachdem insbesondere die inzwischen weiter aufgelaufenen Zinsen
einen etwas höheren Sicherstellungsbetrag rechtfertigten. In Analogie zu den
allgemeinen Grundsätzen zur Anpassung von Verfügungen kann eine
Sicherstellungsverfügung geändert oder neu erlassen werden, wenn sich die
massgeblichen Sachumstände oder Rechtsgrundlagen verändert haben, die
Rechtssicherheit durch eine Anpassung nicht in unverhältnismässiger Weise
gefährdet wird und auch Treu und Glauben keine Rechtsbeständigkeit erfordern
(vgl. dazu allgemein Martin Bertschi in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum
Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG]. 3. Aufl., Zürich etc.
2014 [Kommentar VRG], Vorbem. zu §§ 86a-86d N. 6 ff. und 17 ff.).
Letzteres ist insbesondere dort kaum der Fall, wo lediglich der
Sicherstellungsbetrag den aktuellen Verhältnissen angepasst wurde und die
angepasste Sicherstellungsverfügung nicht im Widerspruch zu einer früheren
Entscheidung einer Rechtsmittelinstanz steht. Weitere steuerspezifische
Anforderungen sind nicht zu erfüllen, insbesondere müssen im
Steuersicherungsverfahren auch nicht neue Tatsachen oder Beweismittel
vorliegen, wie diese etwa im Nachsteuerverfahren vorausgesetzt werden.
4.2
Die
angepasste Sicherstellungsverfügung vom 29. Juli 2025 steht weder im
Widerspruch zur vorangegangenen Sicherstellungsverfügung vom 22. April 2025
noch zum betreibungsrechtlichen Urteil vom 25. Juni 2025: Vielmehr stellt
die Anpassung der Sicherstellungsverfügung lediglich den Nachvollzug der
zwischenzeitlich weiter aufgelaufenen (Zins-)Kosten dar, während das
betreibungsrechtliche Urteil vom 25. Juni 2025 das
Sicherstellungsverfahren grundsätzlich gar nicht betrifft. Wie bereits
dargelegt wurde, steht das betreibungsrechtliche Urteil vom 25. Juni 2025
einer erneuten Sicherstellung (oder einer erneuten Einleitung eines Arrestverfahrens
gestützt auf die ursprüngliche Sicherstellung vom 22. April 2025) nicht
entgegen. Die materielle Rechtskraft des bezirksgerichtlichen Urteils vom 25. Juni
2025 beschränkt sich auf das dortige Betreibungs- bzw. Rechtsöffnungsverfahren
und vermag den Erlass einer neuen Sicherstellungsverfügung im steuerrechtlichen
Verfahren nicht zu verhindern, zumal eine Steuersicherung im dargelegten Sinn
überhaupt nicht voraussetzt, dass anschliessend Arrest gelegt und prosequiert
wird, selbst wenn mit der Steuersicherung regelmässig eine nachfolgende
Arrrestlegung bezweckt wird.
4.3
Lediglich
ergänzend ist anzumerken, dass die vorangegangene Prosequierung im
Betreibungsverfahren allein an der fehlerhaften Betreibung auf Geldzahlung
statt auf blosse Sicherstellung bzw. aufgrund der fehlenden Forderungsidentität
scheiterte, ohne dass die Steuersicherung selbst fehlerhaft verfügt wurde oder
deren Voraussetzungen inzwischen entfallen sind. Es ist deshalb keineswegs
ausgeschlossen, dass die Pflichtige im Betreibungsverfahren inskünftig gestützt
auf die neu erlassene Sicherstellungsverfügung auf Sicherheitsleistung bzw.
gestützt auf das Urteil vom 21. August 2024 (als definitiven
Rechtsöffnungstitel) direkt auf eine Geldzahlung betrieben werden könnte (vgl.
auch Richner et al., § 182 N. 42 f. StG). Wird lediglich auf
Sicherheitsleistung betrieben, hat die Sicherstellungsverfügung im
Betreibungsverfahren gemäss § 181 Abs. 1 in fine StG dieselbe Wirkung
wie ein vollsteckbares Gerichtsurteil (definitiver Rechtsöffnungstitel), jedoch
ist diesfalls eine (direkte) Betreibung auf Geldzahlung ausgeschlossen und kann
nur auf Sicherheitsleistung betrieben werden. Da die sicherzustellende
Grundstückgewinnsteuer vorliegend bereits rechtskräftig veranlagt wurde, könnte
grundsätzlich direkt gestützt auf das verwaltungsgerichtliche Urteil vom 21. August
2024 (SB.2023.00064) eine Betreibung auf Geldzahlung eingeleitet werden (vgl.
dazu das erwähnte Urteil des Bezirksgerichts vom 25. Juni 2025 (EB250739-L
/ U sowie Frey, S. 291 Fn. 1466).
4.4
Der
erneute Erlass einer Sicherstellungsverfügung ist für die Pflichtige sodann nur
insoweit mit einem Nachteil verbunden, als sie mit der Sicherstellungsverfügung
vom 29. Juli 2025 neu zur Sicherstellung von Fr.  aufgefordert
wurde, während in der Sicherstellungsverfügung vom 22. April 2025 lediglich
die Sicherstellung von Fr.  verlangt wurde. Die Differenz von rund Fr.
erklärt sich ohne Weiteres aus den zwischenzeitlich zusätzlich aufgelaufenen
Kosten und Zinsen. Ansonsten hat die Pflichtige durch den Erlass einer neuen
Sicherstellungsverfügung keineswegs einen Nachteil erlitten, nachdem die
ursprünglich erlassene Sicherstellungsverfügung im dargelegten Sinne mit der
erfolglosen Prosequierung gerade nicht dahingefallen war und zumindest bis zum
Erlass der neuen Sicherstellungsverfügung weiterhin Grundlage eines neuen
Arrest- und Betreibungsverfahrens hätte bilden können. Im Gegenteil: Durch den
Erlass einer neuen Sicherstellungsverfügung bekam die Pflichtige erneut
Gelegenheit zur (freiwilligen) Sicherstellung und Anfechtung der
Sicherstellungsverfügung. Der Neuerlass der Sicherstellungsverfügung vom 29. Juli
2025 gefährdet damit weder die Rechtssicherheit noch liegt eine Verletzung von
Treu und Glauben oder ein rechtsmissbräuchliches Verhalten vor. Es liegen
aufgrund der weiter angewachsenen (Zins-)Kosten vielmehr veränderte Umstände
vor, welche den Neuerlass bzw. die Anpassung der ursprünglichen
Sicherstellungsverfügung zu rechtfertigen vermögen, zumal die Rechtsstellung
der Pflichtigen damit lediglich im Umfang des geringfügig höheren
Sicherstellungsbetrags verschlechtert wurde und sie offenkundig auch zur
Sicherstellung der neu aufgelaufenen Kosten verpflichtet werden durfte, ohne
dass deshalb eine Übersicherung ersichtlich ist.
4.5
Die
Voraussetzungen für eine Steuersicherung sind damit allesamt erfüllt und wurden
vom Steueramt hinreichend dargelegt. Ebenso war es zulässig (wenngleich nicht
zwingend erforderlich), eine neue Sicherstellungsverfügung zu erlassen. Damit
ist der Rekurs abzuweisen. Inwieweit die neu erlassene Steuersicherung
Grundlage für ein neues Arrest- und Betreibungsverfahren bilden kann, ist als
betreibungsrechtliche Frage im vorliegenden Verfahren nicht abschliessend zu
erörtern.
5.
5.1
Grundsätzlich
bemisst sich auch bei der Anfechtung von Sicherstellungsverfügungen die
Gerichtsgebühr nach Massgabe des Streitwerts (vgl. § 3 Abs. 1 der
Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 3. Juli 2018 [GebV VGr]).
Jedoch ist der Streitwert bei einer blossen Sicherstellung zu relativieren und
nicht vorbehaltslos mit dem Sicherstellungsbetrag gleichzusetzen. Überdies ist
in Steuersicherungsverfahren durch das Verwaltungsgericht lediglich eine Prima-facie-Prüfung
vorzunehmen, weshalb der Aufwand in Steuersicherungsverfahren in der Regel
geringer ausfällt als in anderen steuerrechtlichen Gerichtsverfahren. Es
rechtfertigt sich deshalb, zumindest bei hohen Sicherstellungsbeträgen die
Gerichtskosten nicht allein aufgrund der Höhe des Sicherstellungsbetrags festzulegen
und stattdessen auch den tatsächlich angefallenen Aufwand mitzuberücksichtigen
(vgl. VGr, 29. Mai 2019, SR.2018.00025/26, E. 3.1; VGr,
13. Dezember 2018, SR.2018.00013/18, E. 4.1; VGr, 21. August
2018, SR.2018.00008, E. 3.5 [in Bezug auf die Parteientschädigung, nicht
auf www.vgrzh.ch veröffentlicht]). Da das vorliegende Verfahren trotz Erlasses
einer ausführlicheren Zwischenverfügung keinen besonderen Aufwand generierte,
rechtfertigt sich eine Unterschreitung des ordentlichen Gebührenrahmens.
5.2
Ausgangs-
und aufwandgemäss sind die Gerichtskosten der Pflichtigen aufzuerlegen
(§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 181 Abs. 3 Satz 2 StG).
Aufgrund ihres Unterliegens und mangels massgeblicher Aufwände steht ihr keine
(Umtriebs-)Entschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 181 Abs. 3
Satz 2 StG). Eine solche ist auch der Beschwerdegegnerschaft nicht
zuzusprechen, zumal kein Aufwand ersichtlich ist, welcher über deren übliche
Amtstätigkeit hinausgeht und zu entschädigen wäre.
Demgemäss erkennt die Kammer:
1.    Der
Rekurs wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr.   2'000.--;   die übrigen Kosten betragen:
Fr.        95.--
Zustellkosten,
Fr.  2'095.--
Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden der Rekurrentin auferlegt.
4.    Es
werden keine Entschädigungen zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,
Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.
6.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts.