zh_verwaltungsgericht · SB.2005.00074 · 2006-03-01 · de

Direkte Bundessteuer 2002 | Zuflusszeitpunkt des Erlöses aus Grundstückverkauf Bei der Veräusserung von Geschäftsvermögen entsteht mit dem Vertragsabschluss in der Regel ein fester Anspruch, der einen steuerbaren Einkommenszugang darstellt. Es ist deshalb im Allgemeinen mit der Besteuerung nicht bis zur Vertragserfüllung (Eigentumsübertragung) zuzuwarten. Vorliegend wurde jedoch im Kaufvertrag vom 19. November 2002 bestimmt, dass eine Anzahlung bei Vertragsschluss zu leisten sei, während der Restkaufpreis bei Eigentumsübertragung zu bezahlen sei, welche bis zum 10. Januar 2003 zu erfolgen habe. Angesichts dieser Regelung und der Vertragsklausel, wonach die vom Pflichtigen zu bezahlende Grundstückgewinnsteuer vom Steueramt zu errechnen und für den Fall, dass diese höher ausfalle als der vertraglich vorgesehene Betrag, der Kaufvertrag anlässlich der Eigentumsübertragung entsprechend anzupassen sei, erweist sich der Anspruch des Pflichtigen auf die Kaufpreisforderung bei Vertragsschluss noch nicht als sicher im Sinn der bundesgerichtlichen Rechtsprechung. Infolgedessen ist der Erlös dem Pflichtigen erst im Zeitpunkt der Eigentumsübertragung vom 14. Januar 2003 zugeflossen, weshalb erst in der Steuerperiode 2003 zu prüfen ist, ob gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel vorliegt. Gutheissung.

Zürich Verwaltungsgericht 06..2.01.0 SB.2005.00074
Zurich Verwaltungsgericht 06..2.01.0 SB.2005.00074
Zurigo Verwaltungsgericht 06..2.01.0 SB.2005.00074

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2005.00074
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Geschäftsnummer:
SB.2005.00074
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 01.03.2006
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen diesen Entscheid am 11.10.2006 teilweise gutgeheissen und an das Verwaltungsgericht zurückgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Direkte Bundessteuer 2002
Zuflusszeitpunkt des Erlöses aus Grundstückverkauf
Bei der Veräusserung von Geschäftsvermögen entsteht mit dem Vertragsabschluss in der Regel ein fester Anspruch, der einen steuerbaren Einkommenszugang darstellt. Es ist deshalb im Allgemeinen mit der Besteuerung nicht bis zur Vertragserfüllung (Eigentumsübertragung) zuzuwarten. Vorliegend wurde jedoch im Kaufvertrag vom 19. November 2002 bestimmt, dass eine Anzahlung bei Vertragsschluss zu leisten sei, während der Restkaufpreis bei Eigentumsübertragung zu bezahlen sei, welche bis zum 10. Januar 2003 zu erfolgen habe. Angesichts dieser Regelung und der Vertragsklausel, wonach die vom Pflichtigen zu bezahlende Grundstückgewinnsteuer vom Steueramt zu errechnen und für den Fall, dass diese höher ausfalle als der vertraglich vorgesehene Betrag, der Kaufvertrag anlässlich der Eigentumsübertragung entsprechend anzupassen sei, erweist sich der Anspruch des Pflichtigen auf die Kaufpreisforderung bei Vertragsschluss noch nicht als sicher im Sinn der bundesgerichtlichen Rechtsprechung. Infolgedessen ist der Erlös dem Pflichtigen erst im Zeitpunkt der Eigentumsübertragung vom 14. Januar 2003 zugeflossen, weshalb erst in der Steuerperiode 2003 zu prüfen ist, ob gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel vorliegt. Gutheissung.
Stichworte:
ANZAHLUNG
DIREKTE BUNDESSTEUER
EIGENTUMSÜBERTRAGUNG
EINKOMMENSSTEUER
EINKOMMENSZUFLUSS
FORDERUNGSERWERB
IST-METHODE
KAPITALGEWINN
KAUFVERTRAG
LIEGENSCHAFTENHANDEL
UNSICHERHEIT DER ERFÜLLUNG
ZUFLUSSZEITPUNKT
Rechtsnormen:
Art. 16 Abs. III DBG
Art. 18 Abs. I DBG
Art. 18 Abs. II DBG
Art. 82 OR
Art. 107 OR
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
I.
Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 19. November
2002 verkaufte A das in der Gemeinde X an der L-Strasse gelegene Grundstück
Kat.Nr. 01, ein Wohnhaus mit Garage mit 1105 m
2
Gebäudegrundfläche, Hofraum und Garten, zum Preis von Fr. 1'710'000.- an C
und D. Im Vertrag wurde bestimmt, dass eine Anzahlung von Fr. 30'000.- bei
Vertragsschluss zu leisten sei, während der Restkaufpreis von Fr. 1'680'000.-
bei Eigentumsübertragung zu bezahlen sei. Diese habe bis 10. Januar 2003
zu erfolgen; andernfalls sei die säumige Partei in Verzug. Die
Eigentumsübertragung fand indessen erst am 14. Januar 2003 statt, nachdem
vorgängig gleichentags mit öffentlich beurkundetem Nachtrag eine Änderung am zu
leistenden Restkaufpreis vereinbart worden war.
Das kantonale Steueramt veranlagte A mit Verfügung vom
18. November 2004 für die direkte Bundessteuer 2002 mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. … Dabei würdigte es den aus der Veräusserung der
erwähnten Liegenschaft erzielten Grundstückgewinn von Fr. 137'400.- als
Einkommen aus gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel und damit aus selbständiger
Erwerbstätigkeit. Mit Einspracheentscheid vom 20. Mai 2005 verwarf das
Steueramt den Standpunkt des Pflichtigen, bei der fraglichen Liegenschaft
handle es sich um Privatvermögen, weshalb der aus deren Verkauf erzielte Gewinn
steuerfrei sei. Es liess jedoch auf dem besteuerten Grundstückgewinn eine
AHV-Rückstel­lung von 10%, d.h. von Fr. 13'740.-, zu und setzte demgemäss
das steuerbare Einkommen auf Fr. … herab.
II.
Die Steuerrekurskommission I wies die hiergegen
gerichtete Beschwerde des Pflichtigen am 9. September 2005 ab. Sie erwog,
entgegen der Auffassung des Pflichtigen sei der zu besteuernde Grundstückgewinn
im Jahr 2002 und nicht 2003 zugeflossen.
III.
Der Pflichtige liess mit Beschwerde vom 13. Oktober 2005
dem Verwaltungsgericht beantragen, er sei für die direkte Bundessteuer 2002 mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. … zu veranlagen. Ausserdem verlangte
er die Zusprechung einer Parteientschädigung.
Die Steuerrekurskommission I und das kantonale Steueramt
schlossen auf Abweisung der Beschwerde, während sich die Eidgenössische
Steuerverwaltung nicht vernehmen liess.
Der Pflichtige liess am 6. Februar 2006
unaufgefordert verschiedene Unterlagen einreichen.
Der Einzelrichter überwies die Akten der 2. Kammer
zur Beurteilung.
Die
Kammer
zieht in Erwägung:
1.
1.1
Steuerbar
sind laut Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) alle Einkünfte aus einem Handels-,
Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf
sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
Zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen
nach Abs. 2 dieser Bestimmung auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung,
Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen (Satz 1).
Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in
das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten
(Satz 2). Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder
vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen (Satz 3, 1. Halbsatz).
Demgegenüber sind kraft Art. 16 Abs. 3 DBG
Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen steuerfrei.
1.2
1.2.1
Das steuerbare Einkommen bemisst sich gemäss Art. 210 Abs. 1 DBG
nach den Einkünften in der Steuerperiode.
Einkünfte sind nach Lehre und
Rechtsprechung dann als erzielt zu betrachten, wenn der Steuerpflichtige
Leistungen vereinnahmt oder einen festen Rechtsanspruch darauf erwirbt, über
den er tatsächlich verfügen kann. Erwirbt der Steuerpflichtige zunächst eine
Forderung auf Übertragung einer Sache und erst später das Eigentum an der Sache
selber, fliessen ihm in beiden Zeitpunkten Rechte zu. Durch diese beiden
Vorgänge wird er aber bloss einmal bereichert, weshalb auch nur einer dieser
Vorgänge als Zufluss von steuerbarem Einkommen betrachtet werden kann. In
solchen Fällen, namentlich bei buchführenden Steuerpflichtigen, erfolgt die
Besteuerung im Zeitpunkt der Begründung eines festen Anspruchs. Ein solcher
entsteht z.B., wenn der Steuerpflichtige für die von ihm erbrachten Leistungen
Rechnung stellt und sie bucht. Von diesem Grundsatz wird nach der Praxis
abgewichen, wenn ein freierwerbender Steuerpflichtiger nach der sog.
Ist-Methode in seinen Büchern nur die Kasseneingänge aufzeichnet. In diesen
Fällen kann auf diese Buchungen abgestellt werden anstatt auf die Entstehung
der entsprechenden Forderungen. Der Forderungserwerb ist im Weiteren nicht
massgebend, wenn die Erfüllung der Forderung als unsicher betrachtet werden
muss; hier wird mit der Besteuerung ebenfalls bis zur Erfüllung des Anspruchs
zugewartet. Die Regel, dass der steuerrechtlich erhebliche Einkommenszufluss im
Zeitpunkt der Begründung eines festen Anspruchs erfolgt, findet grundsätzlich
auch Anwendung bei der Realisation von Kapitalgewinnen, die aus der Veräusserung
von Geschäftsvermögen entstehen. Wenn ein solcher Veräusserungsvertrag rechtsgültig
abgeschlossen worden ist und seine Erfüllung nicht unsicher erscheint, wird der
daraus resultierende Kapitalgewinn im Zeitpunkt der Begründung des Anspruchs
besteuert. Dies gilt auch für Kapitalgewinne, die sich bei der Veräusserung von
Geschäftsgrundstücken ergeben. In diesen Fällen entsteht mit dem
Vertragsabschluss in der Regel ein fester Anspruch, der einen steuerbaren
Einkommenszugang darstellt. Es ist deshalb im Allgemeinen mit der Besteuerung
nicht bis zur Vertragserfüllung, d.h. bis zur Eintragung der Eigentumsübertragung
im Grundbuch zuzuwarten (vgl. statt vieler: BGE 105 IB 238 E. 4; BGr,
31. März 2003, StE 2003 B 21.2 Nr. 17, E. 3; Peter Locher,
Kommentar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel 2001, Art. 16 N. 18 ff.;
Markus Reich in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Basel etc.
2000, Art. 16 DBG N. 34 ff.).
1.2.2
Im öffentlich beurkundeten Kaufvertrag vom 19.
November 2002 über das streitbetroffene Grundstück haben der Pflichtige und die
Käuferschaft vereinbart, dass der Kaufpreis – von einer geringen Anzahlung bei
Vertragsschluss abgesehen – bei der Eigentumsübertragung zu bezahlen sei
(Kaufvertrag Ziff. III). Folglich erweist sich der Kaufvertrag als
vollkommen zweiseitiger Vertrag gemäss Art. 82 des Schweizerischen
Obligationenrechts [OR] (vgl. BGE 107 II 413), welche Bestimmung den beteiligten
Parteien ein Leistungsverweigerungsrecht einräumt. Solange eine Partei nicht
leistet, hat sie keinen Anspruch auf die Leistung der Gegenpartei. Im
vorliegenden Vertrag wird sodann vorgeschrieben, dass die Eigentumsübertragung
und damit die Kaufpreisleistung bis zum 10. Januar 2003 zu erfolgen habe.
Nach Ablauf dieser Frist sei die säumige Partei in Verzug und es sei ihr eine
Nachfrist im Sinn von Art. 107 OR anzusetzen (Kaufvertrag "Weitere
Bestimmungen" Ziff. 11). Laut Art. 107 Abs. 2 OR ist der
Gläubiger bei Nichterfüllung innert Nachfrist berechtigt, vom Vertrag
zurückzutreten.
Angesichts dieser Regelung und
der Vertragsklausel, wonach die mutmasslich vom Pflichtigen zu bezahlende und
von ihm sicherzustellende Grundstückgewinnsteuer vom Steueramt X zu errechnen
und für den Fall, dass diese höher ausfalle als der vertraglich vorgesehene
Betrag von Fr. 45'000.-, der Kaufvertrag anlässlich der
Eigentumsübertragung entsprechend anzupassen sei (Kaufvertrag "Weitere
Bestimmungen" Ziff. 6 Abs. 2), erweist sich der Anspruch des
Pflichtigen auf die Kaufpreisforderung im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses vom
19. November 2002 noch nicht als sicher im Sinn der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung. Denn der Pflichtige hatte vor der Eigentumsübertragung keinen
Anspruch auf Leistung des Kaufpreises und konnte er überdies nicht mit
Bestimmtheit davon ausgehen, dass die Käuferschaft Hand zur fristgemässen
Eigentumsübertragung bieten würde, zumal sich die Vertragsparteien
gegebenenfalls noch über eine Änderung der sicherzustellenden
Grundstückgewinnsteuer zu einigen hatten. In der Tat fand die Eigentumsübertragung
nicht innert der vereinbarten Frist, sondern erst am 14. Januar 2003
statt, nachdem der Pflichtige und die Käuferschaft gleichentags in einem öffentlich
beurkundeten Nachtrag zum Kaufvertrag die sicherzustellende Grundstückgewinnsteuer
erhöht hatten.
Infolgedessen ist
der Erlös aus dem Verkauf des fraglichen Grundstücks im Zeitpunkt der
Eigentumsübertragung, d.h. am
14. Januar 2003, dem Pflichtigen im
Sinn von Art. 16 DBG steuerlich zugeflossen. Demnach ist erst in der Steuerperiode
2003 und nicht in der streitbetroffenen Periode 2002 zu prüfen, ob der dabei
erzielte Kapitalgewinn als Ergebnis eines gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels
gemäss Art. 18 DBG steuerbar ist.
Das führt zur Gutheissung der Beschwerde.
2.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten der
Beschwerdegegnerin aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145
Abs. 2 DBG), welche dem Beschwerdeführer eine Parteientschädigung zu
bezahlen hat (Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember
1968 über das Verwaltungsverfahren in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4
und Art. 145 Abs. 2 DBG).
Demgemäss
entscheidet die Kammer:
1.    Die
Beschwerde wird gutgeheissen. Der Beschwerdeführer wird für die direkte Bundessteuer
2002 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … veranlagt.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 2'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--     Zustellungskosten,
Fr. 2'060.--     Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.
4.    Die
Beschwerdegegnerin wird verpflichtet, dem Beschwerdeführer eine Parteientschädigung
von Fr. 1'000.- (Mehrwertsteuer inbegriffen) zu bezahlen.
5.    Gegen diesen
Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Verwaltungsgerichtsbeschwerde
beim Bundesgericht erhoben werden.
6.    Mitteilung an …