zh_verwaltungsgericht · SR.2021.00016 · 2022-05-25 · de

Nachsteuern(Staats- und Gemeindesteuern 2007-2011) | Reformatio in peius und Nichtverwirkung des Nachbesteuerungsanspruchs. [Obwohl im Steuerhoheitsverfahren bereits rechtskräftig über die Steuerhoheit des Kantons Zürich in den Steuerperioden 2007-2011 entschieden wurde, nachbesteuerte das kantonale Steueramt im Nachsteuerverfahren lediglich die Steuerperioden 2009-2011, weil es eine Verwirkung des Steueranspruchs befürchtete. Nach Androhung einer reformatio in peius erklärte der Pflichtige den Rückzug seiner Beschwerde.] Verfahrensgegenstand (E. 1). Nachbesteuerung: Vorliegend ist die Unterbesteuerung und das Vorliegen von Noven strittig (E. 2). Die Änderung einer formell rechtskräftigen Verfügung zugunsten der steuerpflichtigen Person ist bei Vorliegen eines Revisionsgrundes, im Rahmen einer Berichtigung oder bei Dauerverfügungen oder anderen in die Zukunft wirkenden Verfügungen nach den Regeln über die Anpassung infolge nachträglicher Änderung der massgebenden Sachumstände oder Rechtsgrundlagen möglich (E. 4.1). Die Frage der Steuerhoheit bzw. der Steuerpflicht des Pflichtigen im Kanton Zürich in den Steuerperioden 2007-2011 ist bereits im Steuerhoheitsverfahren rechtskräftig entschieden worden und kann nicht mehr Gegenstand des Nachsteuerverfahrens bilden (E. 4.2). Die gegenteilige Auffassung des Steueramts ist nicht nachvollziehbar und entbehrt einer hinreichenden gesetzlichen Grundlage. Insbesondere kann auch von einer Verwirkung des Steueranspruchs keine Rede sein. Die gegenteilige steueramtliche Auffassung basiert auf einer falschen Interpretation der bundesgerichtlichen Rechtsprechung und einer unzulässigen Übertragung der Verwirkungspraxis bei der ordentlichen Besteuerung auf Nachsteuerverfahren (E. 4.3). Da alle Voraussetzungen für eine Nachbesteuerung vorliegen und der Nachbesteuerungsanspruch des Kantons Zürich nicht verwirkt ist, sind im Rahmen einer (angedrohten) reformatio in peius und zur Sicherstellung einer gesetzmässigen Besteuerung die Steuerperioden 2007-2011 nachzubesteuern und ist derRückzugserklärung des Pflichtigen nicht stattzugeben (E. 4.4 und 5).Nachsteuerfestsetzung gemäss Nachsteuerverfügung (E. 6).Ausgangsgemässe Auferlegung der Gerichtskosten und Nichtzusprechung von Entschädigungen (E. 7).Teilweise Gutheissung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten wird.

Zürich Verwaltungsgericht 25.05.2022 SR.2021.00016
Zurich Verwaltungsgericht 25.05.2022 SR.2021.00016
Zurigo Verwaltungsgericht 25.05.2022 SR.2021.00016

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2021.00016
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Geschäftsnummer:
SR.2021.00016
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 25.05.2022
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Nachsteuern
(Staats- und Gemeindesteuern 2007-2011)
Reformatio in peius und Nichtverwirkung des Nachbesteuerungsanspruchs.
[Obwohl im Steuerhoheitsverfahren bereits rechtskräftig über die Steuerhoheit des Kantons Zürich in den Steuerperioden 2007-2011 entschieden wurde, nachbesteuerte das kantonale Steueramt im Nachsteuerverfahren lediglich die Steuerperioden 2009-2011, weil es eine Verwirkung des Steueranspruchs befürchtete. Nach Androhung einer reformatio in peius erklärte der Pflichtige den Rückzug seiner Beschwerde.]
Verfahrensgegenstand (E. 1).
Nachbesteuerung: Vorliegend ist die Unterbesteuerung und das Vorliegen von Noven strittig (E. 2).
Die Änderung einer formell rechtskräftigen Verfügung zugunsten der steuerpflichtigen Person ist bei Vorliegen eines Revisionsgrundes, im Rahmen einer Berichtigung oder bei Dauerverfügungen oder anderen in die Zukunft wirkenden Verfügungen nach den Regeln über die Anpassung infolge nachträglicher Änderung der massgebenden Sachumstände oder Rechtsgrundlagen möglich (E. 4.1).
Die Frage der Steuerhoheit bzw. der Steuerpflicht des Pflichtigen im Kanton Zürich in den Steuerperioden 2007-2011 ist bereits im Steuerhoheitsverfahren rechtskräftig entschieden worden und kann nicht mehr Gegenstand des Nachsteuerverfahrens bilden (E. 4.2). Die gegenteilige Auffassung des Steueramts ist nicht nachvollziehbar und entbehrt einer hinreichenden gesetzlichen Grundlage. Insbesondere kann auch von einer Verwirkung des Steueranspruchs keine Rede sein. Die gegenteilige steueramtliche Auffassung basiert auf einer falschen Interpretation der bundesgerichtlichen Rechtsprechung und einer unzulässigen Übertragung der Verwirkungspraxis bei der ordentlichen Besteuerung auf Nachsteuerverfahren (E. 4.3).
Da alle Voraussetzungen für eine Nachbesteuerung vorliegen und der Nachbesteuerungsanspruch des Kantons Zürich nicht verwirkt ist, sind im Rahmen einer (angedrohten) reformatio in peius und zur Sicherstellung einer gesetzmässigen Besteuerung die Steuerperioden 2007-2011 nachzubesteuern und ist der Rückzugserklärung des Pflichtigen nicht stattzugeben (E. 4.4 und 5).
Nachsteuerfestsetzung gemäss Nachsteuerverfügung (E. 6).
Ausgangsgemässe Auferlegung der Gerichtskosten und Nichtzusprechung von Entschädigungen (E. 7).
Teilweise Gutheissung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten wird.
Stichworte:
GESETZMÄSSIGKEIT
NACHSTEUER
RECHTSKRAFT
REFORMATIO IN PEIUS
STEUERHOHEIT
STEUERHOHEITSENTCHEID
STEUERHOHEITSVERFAHREN
VERBÖSERUNG
VERWIRKUNG DES STEUERANSPRUCHS
Rechtsnormen:
Art. 127 Abs. III BV
§ 3 Abs. I StG
§ 5 Abs. I StG
§ 155 Abs. I StG
§ 159 StG
§ 160 Abs. I StG
§ 161 StG
§ 162 StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 1
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SR.2021.00016
Urteil
der 2. Kammer
vom
25. Mai 2022
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,
Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich,
Gerichtsschreiber Felix Blocher.
In Sachen
A,
Rekurrent,
gegen
Kanton Zürich,
Rekursgegner,
betreffend
Nachsteuern
(Staats- und Gemeindesteuern 2007–2011),
hat sich ergeben:
I.
Mit in Rechtskraft erwachsenem Einspracheentscheid vom 4. Dezember
2018 wurde festgestellt, dass A (nachfolgend: der Pflichtige) seinen
steuerlichen Wohnsitz ab der Steuerperiode 2007 in der Stadt B bzw. im Kanton
Zürich hat. Hierauf wurden ihm am 3. Dezember 2019 Nachsteuern (samt
Zinsen) von Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern 2007–2011) bzw. Fr. …
(direkte Bundessteuer 2007–2011) und Bussen von Fr. … (Staats- und
Gemeindesteuern 2007–2011) bzw. Fr. … (direkte Bundessteuer 2007–2011)
sowie Verfahrenskosten von Fr. … auferlegt.
Die hiergegen erhobenen Einsprachen hiess das kantonale
Steueramt am 23. Juli 2021 hinsichtlich der auferlegten Bussen und der im
bundesteuerlichen Verfahren erhobenen Nachsteuern jeweils vollumfänglich gut.
Betreffend die Nachsteuern für die Staats- und Gemeindesteuern 2009–2011
stellte es fest, dass der steuerliche Wohnsitz und eine damit einhergehende
unbeschränkte Steuerpflicht des Pflichtigen erst seit der Steuerperiode 2009
erstellt sei, weshalb die Einsprache teilweise gutgeheissen und die auferlegte
Nachsteuer auf Fr. … reduziert wurde.
II.
Mit Rekurs vom 8. September 2021 beantragte der
Pflichtige den "Erlass" bzw. die "Aufhebung der gesamten
Nachsteuer Forderung".
Mit Rekursantwort vom 5. Oktober 2021 beantragte das
kantonale Steueramt die Abweisung des Rekurses und die vollumfängliche
Bestätigung seiner Einspracheentscheide vom 23. Juli 2021, unter Kosten-
und Entschädigungsfolgen zulasten des Pflichtigen.
Mit Präsidialverfügung vom 10. März 2022 stellte das
Verwaltungsgericht fest, dass der Vorentscheid über die Beanspruchung der
Steuerhoheit vom 4. Dezember 2018 unangefochten in Rechtskraft erwachsen
sei und die Frage der Steuerhoheit bzw. der Steuerpflicht des Rekurrrenten in
der Stadt B bzw. im Kanton Zürich in den Steuerperioden 2007–2011 damit
grundsätzlich nicht mehr Gegenstand des Nachsteuerverfahrens bilden könne. Es
zog deshalb für die Staats- und Gemeindesteuern eine reformatio in peius unter
Einbezug der Steuerperioden 2007 und 2008 in Betracht und gewährte den Parteien
hierzu das rechtliche Gehör.
Hierauf erklärte der Pflichtige am 17. März 2022,
seinen Rekurs zurückziehen zu wollen und das kantonale Steueramt ersuchte am 5. April
2022 um eine Fristverlängerung zur Einreichung einer Stellungnahme zur in
Aussicht gestellten reformatio in peius.
Nachdem das Verwaltungsgericht dem kantonalen Steueramt
eine letztmalige Frist zur Nachreichung einer Stellungnahme gewährt hatte,
reichte es am 7. April 2022 eine Stellungnahme nach und beantragte, dass
der Rückzugserklärung des Pflichtigen unter Kostenfolgen für denselben
stattzugeben sei.
Es folgten keine weiteren Stellungnahmen.
Die Kammer
erwägt:
1.
Verfahrensgegenstand bilden die kantonalen Steuern,
während das (Nachsteuer-)Verfahren betreffend die direkten Bundessteuern von
der Vorinstanz "mangels Unterbesteuerung" bzw. Besteuerung im Kanton C
eingestellt wurde und nicht mehr Gegenstand des vorliegenden Verfahrens bildet
(vgl. dazu bereits die Erwägungen der verwaltungsgerichtlichen Präsidialverfügung
vom 10. März 2022). Ebenfalls nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens
bilden die vorinstanzlich gutgeheissenen Einsprachen in den Hinterziehungsverfahren.
2.
2.1
Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der
Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Einschätzung zu Unrecht
unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung unvollständig ist, oder ist
eine unterbliebene oder unvollständige Einschätzung bzw. Veranlagung auf ein
Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, wird die
nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert (§ 160 Abs. 1
des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 [StG]). Das Recht
auf die Einleitung eines Nachsteuerverfahrens erlischt zehn Jahre nach Ablauf
der Steuerperiode, für die eine Taxation zu Unrecht unterblieben oder eine
rechtskräftige Taxation unvollständig geblieben ist. Das Recht auf die
Festsetzung einer Nachsteuer erlischt 15 Jahre nach Ablauf der
Steuerperiode, auf die sie sich bezieht (§ 161 StG).
2.2
Vorliegend ist unbestritten bzw. durch die Akten dokumentiert, dass der
Pflichtige zum Zeitpunkt der Nachbesteuerung bereits rechtskräftig im Kanton C
eingeschätzt worden war, das Nachsteuerverfahren für die Steuerperioden 2007–2011
innerhalb der Zehnjahresfrist eingeleitet wurde und das Recht zur Festsetzung
einer Nachsteuer – unter Vorbehalt nachfolgender Bemerkungen zum
interkantonalen Verhältnis – nicht verwirkt ist. Strittig ist jedoch, ob es im
Kanton bzw. der Stadt B zu einer Unterbesteuerung gekommen ist und ob
Noven vorliegen, welche eine Nachbesteuerung zu rechtfertigen vermögen.
3.
3.1
Der
Pflichtige behauptete in seinem Rekurs vom 8. September 2021, seinen
Lebensmittelpunkt in den strittigen Steuerperioden 2007–2011 stets im Kanton C
gehabt zu haben, weshalb eine Besteuerung im Kanton Zürich dem
Doppelbesteuerungsverbot von Art. 127 Abs. 3 der Bundesverfassung
(BV) widersprechen würde und gesetzeswidrig sei. Weiter rügte er die lange
Verfahrensdauer, eine angeblich verspätete Wohnsitzabklärung durch das
kantonale Steueramt und eine angeblich fehlerhafte Anmeldung seines
"Nebenwohnsitzes in B" beim zuständigen Einwohnermeldeamt.
3.2
Im
Gegensatz hierzu wurde bereits in dem in Rechtskraft erwachsenem
Einspracheentscheid vom 4. Dezember 2018 (Steuerhoheitsverfahren)
festgestellt, dass der Pflichtige seinen steuerlichen Wohnsitz ab der
Steuerperiode 2007 in der Stadt B bzw. im Kanton Zürich hatte. In den
Entscheiderwägungen wurde hierbei ausdrücklich festgehalten, dass sich der
Mittelpunkt der Lebensinteressen des Pflichtigen bereits im Jahr 2006 in die Stadt B
verlagert hätten, wo der Pflichtige per Juli 2006 eine 4,5-Zimmerwohnung
anmietete. Gleichwohl hielt das kantonale Steueramt im Einspracheentscheid vom
23. Juli 2021 fest, dass es "nach nochmaliger Prüfung der Aktenlage
[…] nicht ganz unglaubwürdig" erscheine, dass der Pflichtige seinen
steuerlichen Wohnsitz erst ab der Steuerperiode 2009 in den Kanton Zürich
verlegt habe. In seiner Stellungnahme vom 7. April 2022 hielt das
kantonale Steueramt nicht mehr an dieser Darstellung fest und verwies
stattdessen auf ein bundesgerichtliches Präjudiz (BGr, 19. Januar 2021,
2C_428/2020), welches angeblich der Nachbesteuerung der Steuerperioden 2007 und
2008 entgegenstehen würde. Zudem wurde neu argumentiert, dass es bei einer
Besteuerung der Steuerperioden 2007 und 2008 zu einer realen Doppelbesteuerung
im Umfang von rund Fr. … gekommen wäre, entsprechend dem im Kanton C
in den Steuerperioden 2007 bis 2011 versteuerten Betrag, zumal die
Steuerbehörden des Kantons C bereits mündlich mitgeteilt hätten, die im Kanton C
bezahlten Steuern nicht zurückzuerstatten zu wollen. Sodann will das kantonale
Steueramt in einer als "etwas kreativ" bezeichneten Lösung die
Steuern so festgelegt haben, dass der Pflichtige "unter dem Strich die
geschuldeten Steuern und Zinsen und sogar noch etwas mehr" bezahlen müsse,
wenngleich "teilweise in einem falschen Kanton".
4.
4.1
Die
Änderung einer formell rechtskräftigen Verfügung zugunsten der
steuerpflichtigen Person ist bei Vorliegen eines Revisionsgrundes gemäss § 155
Abs. 1 StG, im Rahmen einer Berichtigung gemäss § 159 StG oder bei
Dauerverfügungen oder anderen in die Zukunft wirkenden Verfügungen nach den
Regeln über die Anpassung infolge nachträglicher Änderung der massgebenden
Sachumstände oder Rechtsgrundlagen möglich. Weitere Aufhebungs- oder
Abänderungsgründe sind ausgeschlossen und können weder von der
steuerpflichtigen Person noch von der öffentlichen Hand angerufen werden.
Insbesondere besteht kein Raum für die im übrigen Verwaltungsrecht bekannte
Wiedererwägung (BGr, 24. Februar 2012, 2C_519/2011, E. 3.3; Martin
Zweifel et. al. [Hrsg.], Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte
Steuern, 2. A., Zürich 2018, § 26 Rz. 7 f.; vgl. auch
Martin Bertschi in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum
Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich, 3. A., Zürich etc. 2014,
Vorbem. zu §§ 86a–86d N. 20).
4.2
Mit
Vorentscheid und Einspracheentscheid über die Beanspruchung der Steuerhoheit
vom 9. März 2018 bzw. 4. Dezember 2018 wurde jeweils festgestellt,
dass der Pflichtige ab der Steuerperiode 2007 in der Stadt B bzw. im
Kanton Zürich steuerpflichtig war. Aus den Erwägungen des
Steuerhoheitsentscheids erschliesst sich sodann klar und mit ausführlicher
Begründung, dass es sich dabei um den steuerlichen Wohnsitz und nicht bloss um
ein Nebensteuerdomizil bzw. "Nebenwohnsitz" des Pflichtigen handelte,
während die von ihm behauptete Wohnsitznahme bei einem Freund in D (Kanton C)
nicht glaubhaft erscheint und bereits dem Dispositiv des Einsprache- bzw.
Steuerhoheitsentscheids vom 4. Dezember 2018 widersprechen würde. Es ist
sodann nicht ersichtlich, über was für eine Art von Nebensteuerdomizil bzw.
"Nebenwohnsitz" der zunächst unselbständig erwerbstätige und ab
Februar 2011 bei seiner eigenen GmbH als Geschäftsführer beschäftigte
Pflichtige im Kanton bzw. der Stadt B verfügen sollte, nachdem er hier in
den strittigen Steuerperioden weder über einen Geschäftsbetrieb, noch über eine
Betriebsstätte oder Grundeigentum verfügte. Mangels Anfechtung erwuchs der
Einspracheentscheid vom 4. Dezember 2018 in Rechtskraft. Entsprechend kann
die Frage der Steuerhoheit bzw. der Steuerpflicht des Pflichtigen in der Stadt B
bzw. im Kanton Zürich in den Steuerperioden 2007–2011 grundsätzlich nicht mehr
Gegenstand des Nachsteuerverfahrens bilden und ist – mangels ersichtlichem
Nebensteuerdomizil und aufgrund der verbindlichen Feststellungen im
Steuerhoheitsverfahren – von einem steuerlichen Wohnsitz mit unbeschränkter
Steuerpflicht im Sinn von § 3 Abs. 1 in Verbindung mit § 5 Abs. 1
StG im Kanton bzw. der Stadt B auszugehen.
Auf die gegenteiligen Behauptungen des Pflichtigen muss
hingegen nicht weiter eingegangen werden, nachdem keinerlei Revisions- oder
Nichtigkeitsgründe ersichtlich sind, welche eine Neubeurteilung gebieten
würden. Sodann kann dem kantonalen Steueramt grundsätzlich keine verspätete
Wohnsitzabklärung oder ungebührliche Verfahrensverzögerung vorgeworfen werden,
nachdem es zunächst auf die Meldeverhältnisse und eine korrekte
Steuerdeklaration des Pflichtigen vertrauen durfte, der Pflichtige sich erst
per 1. März 2016 in der Stadt B angemeldet und seinen Wohnsitz bzw.
Lebensmittelpunkt zuvor (wahrheitswidrig) im Kanton C verortet hatte.
Insbesondere kann es dem kantonalen Steueramt auch nicht zum Vorwurf gereichen,
wenn der Pflichtige und/oder dessen Vermieterschaft eine fristgerechte
Anmeldung bei der zuständigen Einwohnerkontrolle versäumt haben. Erst aufgrund
der am 8. Juli 2016 beim Steueramt der Stadt B eingetroffenen
Denunziation musste sich das kantonale Steueramt zu weiteren
Sachverhaltsabklärungen veranlasst sehen.
4.3
Im Lichte
dieser Überlegungen ist auch die Begründung des kantonalen Steueramts, weshalb
lediglich die Steuerperioden 2009–2011 nachbesteuert werden sollten, nicht
nachvollziehbar und entbehrt einer hinreichenden gesetzlichen Grundlage:
4.3.1
Zunächst muss sich auch das kantonale Steueramt die Rechtskraft des
Steuerhoheitsentscheids vom 4. Dezember 2018 entgegenhalten lassen und
durfte es deshalb die bereits rechtskräftig entschiedene Frage der Steuerhoheit
nicht einfach in seinem Einspracheentscheid vom 23. Juli 2021 erneut zur
Disposition stellen. Dies erst recht nicht, nachdem das kantonale Steueramt in
seiner Nachsteuerverfügung vom 3. Dezember 2019, seiner Rekursantwort vom
5. Oktober 2021 und seiner Stellungnahme vom 7. April 2022 selbst
davon auszugehen scheint, dass der Pflichtige seinen Lebensmittelpunkt
(spätestens) ab der Steuerperiode 2007 im Kanton Zürich hatte und die
gegenteiligen Ausführungen im Einspracheverfahren offenkundig vorgeschoben wurden,
weil das kantonale Steueramt eine Verwirkung des Steueranspruchs befürchtete.
4.3.2
Von einer Verwirkung des Steueranspruchs kann jedoch keine Rede sein: Ein
Kanton, der die für die Steuerpflicht erheblichen Tatsachen kennt oder kennen
kann und dessen ungeachtet mit der Erhebung des Steueranspruchs ungebührlich
lange zuwartet, verwirkt sein Besteuerungsrecht, wenn aufgrund des
entsprechenden Steuerbezugs ein anderer Kanton zur Rückerstattung von Steuern
verpflichtet werden müsste, die er formell korrekt, in guten Treuen und in
Unkenntnis des kollidierenden Steueranspruchs bezogen hat. Die entsprechende
Verwirkungsfrist für die
ordentliche
Einschätzung tritt demgemäss zwei
Jahre nach dem Ende der Veranlagungsperiode (n + 2) ein (BGr, 19. Januar
2021, 2C_428/2020, E. 4.1; BGE 139 I 64, E. 3.2). Eine solche
Berechnungsweise kann allerdings nur Platz greifen, wenn der nachträglich Anspruch
erhebende Kanton im Jahr n + 2 von seinem Besteuerungsrecht schon Kenntnis
hatte, ansonsten sein Zuwarten nicht als "ungebührlich" bezeichnet
werden kann (BGr, 1. Oktober 2019, 2C_592/2018, E. 4.1). Bei einem
Nachsteuerverfahren
ist entsprechend nicht das Ende der Steuer- bzw. Veranlagungsperiode
fristauslösend, sondern entscheidend, ab welchen Zeitpunkt die zur Nachbesteuerung
berechtigenden Noven aufgedeckt wurden. Sind die für die Nachbesteuerung
massgebenden Verhältnisse bekannt, ist das Nachsteuerverfahren ohne
ungebührliche Verzögerungen durchzuführen und den anderen betroffenen Kantonen
anzuzeigen (BGr, 19. Januar 2021, 2C_428/2020, E. 4.2). Sodann
verwirkt der Steuerpflichtige das Recht zur Anfechtung einer bereits
rechtskräftigen kantonalen Veranlagung, wenn er die Steuerpflicht eines anderen
Kantons in Kenntnis des kollidierenden Steueranspruchs des anderen Kantons
vorbehaltslos anerkennt. Von einer derartigen vorbehaltlosen Anerkennung ist
insbesondere auszugehen, wenn sich die Steuerpflichtige der Veranlagung
ausdrücklich oder stillschweigend unterwirft (vorbehaltlose Abgabe einer
Steuererklärung), die geforderten Steuerbeträge vorbehaltlos bezahlt und die
Einsprache bzw. Einlegung weiterer Rechtsmittel unterlässt (BGr, 1. Oktober
2019, 2C_592/2018, E. 6.1).
4.3.3
Vorliegend wurde erst durch eine am 8. Juli 2016 beim Steueramt der Stadt B
eingegangene schriftliche Denunziation der Anfangsverdacht erweckt, dass der
Pflichtige seinen steuerlichen Wohnsitz in den strittigen Steuerperioden im
Kanton bzw. der Stadt B gehabt haben könnte. Erst die mit Abschlussbericht
der Stadt B vom 1. Juni 2017 abgeschlossenen Abklärungen betreffend
des Hauptsteuerdomizils des Pflichtigen erhärteten den Verdacht eines
steuerlichen Wohnsitzes im Kanton Zürich dermassen, dass den Steuerbehörden des
Kantons C nach Treu und Glauben innert kurzer Frist Mitteilung über die
Beanspruchung der Zürcher Steuerhoheit gemacht werden musste. Dies hat das
kantonale Steueramt mit Mitteilung vom 21. September 2017 zeitnah gemacht,
sodass von einem ungebührlichen Zuwarten oder einer Verwirkung des
Steueranspruchs keine Rede sein kann. Soweit im Abschlussbericht der Stadt B
vom 1. Juni 2017 und der Stellungnahme des kantonalen Steueramts vom 7. April
2022 gleichwohl auf die zweijährige Verwirkungsfrist nach Ablauf der jeweiligen
Steuer- bzw. Veranlagungsperiode verwiesen wird, basiert diese Auffassung auf
einer falschen Interpretation der bundesgerichtlichen Rechtsprechung und einer
unzulässigen Übertragung der Verwirkungspraxis bei der ordentlichen Besteuerung
auf Nachsteuerverfahren. Es ist sodann auch nicht einzusehen, weshalb ein
Kanton im interkantonalen Verhältnis sein Besteuerungsrecht einbüssen sollte,
wenn ihm die zur Nachbesteuerung berechtigenden Noven erst später als zwei
Jahre nach dem Ende der Steuer- bzw. Veranlagungsperiode bekannt werden
sollten.
4.3.4
Auch das zweite Argument des Steueramts ist nicht nachvollziehbar, wonach
der Pflichtige "unter dem Strich die geschuldeten Steuern und Zinsen und
sogar noch etwas mehr" bezahlen müsse, wenngleich "teilweise in einem
falschen Kanton": Der Kanton Zürich hat ein immanentes fiskalisches
Interesse, die hier wohnhaften Steuerpflichtigen selbst besteuern zu können,
ansonsten er des entsprechenden Steuersubstrats verlustig ginge. Soweit es
aufgrund einer im interkantonalen Verhältnis im dargelegten Sinn fristgerecht
mitgeteilten Nachbesteuerung zu einer Doppelbesteuerung kommt, weil auch am
ausserkantonalen Scheindomizil Steuern erhoben wurden, hat sich dies der
betroffene Steuerpflichtige grundsätzlich selbst zuzuschreiben. Inwieweit die
am Scheindomizil bereits bezahlten Steuern zurückgefordert werden können, hängt
sodann nach dargelegter Bundesgerichtspraxis davon ab, inwieweit die dortige
Steuerveranlagung bereits in Rechtskraft erwachsen ist und der Steuerpflichtige
bereits vor Eintritt der Rechtskraft vom kollidierenden Steueranspruch des
Kantons Zürich Kenntnis hatte (BGr, 1. Oktober 2019, 2C_592/2018, E. 6.3).
Die entsprechenden Fragen sind allenfalls bei einer Anfechtung der
Veranlagungsentscheide des Kantons C zu entscheiden und müssen im vorliegenden
Verfahren nicht geklärt werden.
4.4
Zusammenfassend
kann somit als erstellt gelten, dass der Pflichtige seinen steuerlichen
Wohnsitz bereits in der Steuerperiode 2007 im Kanton Zürich bzw. der Stadt B
hatte und die hiesigen Steuerbehörden ihr Besteuerungsrecht nicht durch
ungebührlich langes Zuwarten verwirkt haben. Insbesondere ist weder ersichtlich
noch substanziiert dargelegt worden, inwiefern der Kanton Zürich bei gebotener
Aufmerksamkeit bereits vor der erwähnten Denunziation des Pflichtigen und den
nachfolgenden Abklärungen hätte wissen müssen, dass dieser im Kanton C
lediglich ein Scheindomizil unterhält, nachdem der Pflichtige sich erst per 1. März
2016 in der Stadt B angemeldet und gegenüber den Steuerbehörden des
Kantons C seinen Wohnsitz bzw. Lebensmittelpunkt (wahrheitswidrig) im Kanton C
verortet hatte. Erst nach der Denunziation des Pflichtigen und den
nachfolgenden Wohnsitzabklärungen lagen Noven vor, welche eine Nachbesteuerung
zu rechtfertigen vermochten. Sodann ist es im dargelegten Sinn unbestreitbar zu
einer Unterbesteuerung des Pflichtigen im Kanton Zürich bzw. der Stadt B
gekommen, unabhängig davon ob dieser stattdessen an seinem Scheindomizil im Kanton C
Steuern bezahlte.
Da damit alle Voraussetzungen für eine Nachbesteuerung
vorliegen und der Nachbesteuerungsanspruch des Kantons Zürich nicht verwirkt
ist, sind die Steuerperioden 2007–2011 nachzubesteuern, zumal im Sinn
nachfolgender Erwägungen der Rückzugserklärung des Pflichtigen nicht
stattzugeben ist.
5.
5.1
Im
Hinblick auf die dem Pflichtigen vom Verwaltungsgericht angedrohte reformatio
in peius erklärte dieser am 17. März 2022, seinen Rekurs zurückziehen zu
wollen. Auch das kantonale Steueramt ersuchte mit Stellungnahme vom 7. April
2022 darum, dem Rückzugsgesuch stattzugeben.
5.2
Zur
Sicherstellung einer gesetzmässigen Besteuerung ist dem Rückzug des Rekurses
nicht stattzugeben, wenn der angefochtene Entscheid mit den anzuwendenden
Rechtssätzen offensichtlich unvereinbar ist und eine Anpassung sich bei der
Überprüfung der strittigen Frage geradezu aufdrängt (vgl. Felix Richner et al.,
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 149 StG N. 5;
BGr, 13. Februar 2004, 2A.408/2002, E. 1.4). Dies ist aufgrund der
dargelegten eindeutigen Sach- und Rechtslage sowie der nicht nachvollziehbaren
und widersprüchlichen Erwägungen des kantonalen Steueramts vorliegend der Fall.
Der Rückzugserklärung ist damit nicht stattzugeben.
6.
6.1
Der
Pflichtige hat weder im Einspracheverfahren noch im verwaltungsgerichtlichen
Verfahren die Berechnung seiner Nachsteuern substanziiert infrage gestellt.
Allerdings weichen die mit Verfügung vom 3. Dezember 2019 festgesetzten
Nachsteuern und die im Einspracheentscheid festgesetzten Steuerfaktoren bei der
Vermögenssteuer 2009 bzw. beim steuerbaren Vermögen und der daraus
resultierenden Vermögenssteuer 2010 und 2011 leicht voneinander ab. Da die
Differenz geringfügig ist und um weitere Verfahrensverzögerungen bzw. eine
Verjährung der Steuerforderungen zu verhindern, rechtfertigt es sich, für die
Steuerperioden 2009 bis 2011 zugunsten des Steuerpflichtigen von den tieferen
Nachsteuerbeträgen (zuzüglich der seither aufgelaufenen Zinsen) gemäss der
Nachsteuerverfügung vom 3. Dezember 2019 auszugehen, woraus sich inklusive
Zinsen bis zum 3. Dezember 2019 für die Steuerperioden 2007-2019 eine
Nachsteuer von Fr. … ergibt.
Der Rekurs ist damit lediglich insoweit gutzuheissen, als
für die Nachsteuerfestsetzung für die Steuerjahre 2009–2011 auf die leicht
abweichenden (tieferen) Steuerfaktoren und Steuerberechnung in der
Nachsteuerverfügung vom 3. Dezember 2019 abzustellen ist. Ansonsten sind
im Sinn einer reformatio in peius auch die Steuerperioden 2007 und 2008 in die
Nachbesteuerung miteinzubeziehen und ist im Ergebnis die Nachbesteuerung gemäss
der Nachsteuerverfügung vom 3. Dezember 2019 vollumfänglich zu bestätigen.
In diesem Sinn ist der Rekurs teilweise gutzuheissen,
soweit auf diesen eingetreten wird.
7.
Trotz der geringfügigen Korrektur der Steuerfaktoren in den
Steuerjahren 2009–2011 ist der Pflichtige als ganz überwiegend unterliegend zu
betrachten und sind ausgangsgemäss ihm die Gerichtskosten aufzuerlegen (§ 162
Abs. 3 StG in Verbindung mit § 151 Abs. 1 StG). Eine Entschädigung
steht ihm nicht zu (§ 162 Abs. 3 StG in Verbindung mit § 152
StG und § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai
1959 [VRG]).
Eine Parteientschädigung steht auch dem kantonalen Steueramt
nicht zu, gehört doch die Erhebung und Beantwortung von Rechtsmitteln zu dessen
angestammten bzw. üblichen Amtstätigkeit und rechtfertigt der vorliegend
angefallene Aufwand keine Entschädigung (vgl. Kaspar Plüss in: Alain Griffel
[Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG],
3. A., Zürich etc. 2014, § 17 N. 51). Dies erst recht, nachdem
die Ausführungen des kantonalen Steueramts teilweise nicht nachvollziehbar sind
und entgegen dessen Anträgen vor Verwaltungsgericht eine reformatio in peius
zulasten des Pflichtigen vorgenommen werden musste.
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Dem
Gesuch um Rückzug des Rekurses wird nicht stattgegeben.
2.    Der
Rekurs wird im Sinn der Erwägungen teilweise gutgeheissen, soweit darauf
eingetreten wird.
3.    Die
Nachsteuer (samt Zins bis zum 3. Dezember 2019) wird festgesetzt auf Fr. ...
4.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 8'500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    190.--
Zustellkosten,
Fr. 8'690.--
Total der Kosten.
5.    Die
Gerichtskosten werden dem Rekurrenten auferlegt.
6.    Es
werden keine Entschädigungen zugesprochen.
7.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
8.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
c)    das Steueramt der Stadt B;
d)    die Eidgenössische Steuerverwaltung.