zh_verwaltungsgericht · SB.2002.00081 · 2002-12-18 · de

Einschätzung 1999 | Umfang der Krankheitskosten (§32 lit. a StG) Der Pflichtige litt an einer Zwangserkrankung mit Kontaminations- und Krankheitsängsten, die sich in ausgeprägten Reinigungs- und Waschzwängen äusserte. Strittig ist, ob es sich bei den Kosten für diverse Medikamente, Desinfektions-, Körperpflege- und Nahrungmittel sowie Kleider um Lebenshaltungs- oder abzugsfähige Krankheitskosten gemäss § 32 lit. a StG handelt. Aufgrund der Lehre und Rechtsprechung sowie des KS Nr. 16 zum DBG vom 14.12.94 sind als Krankheitskosten jene Ausgaben abzugsfähig, die zur Erhaltung und Wiederherstellung der Gesundheit, also zur Linderung der Leiden, beitragen und medizinisch indiziert sind (E. 2 a+b). Die vom Pflichtigen aufgelisteten Kosten sind mit Ausnahme eines ärztlich verschriebenen Medikaments nicht im vorgenannten Sinne medizinisch indiziert und daher als nicht abzugsfähige Lebenshaltungskosten zu betrachten (E. 4 a-c).

Zürich Verwaltungsgericht 02..2.18.1 SB.2002.00081
Zurich Verwaltungsgericht 02..2.18.1 SB.2002.00081
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Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2002.00081
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Geschäftsnummer:
SB.2002.00081
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 18.12.2002
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Einschätzung 1999
Umfang der Krankheitskosten (§32 lit. a StG)
Der Pflichtige litt an einer Zwangserkrankung mit Kontaminations- und Krankheitsängsten, die sich in ausgeprägten Reinigungs- und Waschzwängen äusserte. Strittig ist, ob es sich bei den Kosten für diverse Medikamente, Desinfektions-, Körperpflege- und Nahrungmittel sowie Kleider um Lebenshaltungs- oder abzugsfähige Krankheitskosten gemäss § 32 lit. a StG handelt. Aufgrund der Lehre und Rechtsprechung sowie des KS Nr. 16 zum DBG vom 14.12.94 sind als Krankheitskosten jene Ausgaben abzugsfähig, die zur Erhaltung und Wiederherstellung der Gesundheit, also zur Linderung der Leiden, beitragen und medizinisch indiziert sind (E. 2 a+b). Die vom Pflichtigen aufgelisteten Kosten sind mit Ausnahme eines ärztlich verschriebenen Medikaments nicht im vorgenannten Sinne medizinisch indiziert und daher als nicht abzugsfähige Lebenshaltungskosten zu betrachten (E. 4 a-c).
Stichworte:
ABZUGSFÄHIGKEIT
ALLGEMEINE BESTIMMUNGEN
ARZTZEUGNIS
EINKOMMENSSTEUER
ERHALTUNG DER GESUNDHEIT
KRANKHEITSKOSTEN
KREISSCHREIBEN
LEBENSHALTUNGSKOSTEN
NOVENVERBOT
Rechtsnormen:
Art. 33 lit. Ih DBG
§ 32 lit. a StG
Publikationen:
RB 2002 Nr. 103
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 2
I. A litt von Februar 1999 bis Mitte
September 2000 an einer starken Zwangserkrankung, was durch die zeitlich
begrenzt geltende Bestätigung von Dr. phil. C, Leiter
Verhaltenstherapie-Ambulanz, Psychiatrische Universitätsklinik X, vom
16. Juli 2001 belegt wird. Die Zwangserkrankung von A manifestierte sich
durch ausgeprägte Reinigungs- und Waschzwänge, die im Zusammenhang mit
Kontaminations- und Krankheitsängsten standen. Er führte während der Erkrankung
zeit- und kostenintensive Rituale durch, für welche er verschiedene
Desinfektions-, Reinigungs- und Pflegemittel benutzte. Ferner verzehrte er nur
noch Nahrungsmittel, die seinen Hygieneanforderungen entsprachen und entsorgte
Gebrauchsgegenstände und Kleidungsstücke bereits nach nur kurzem Gebrauch.
In der Steuererklärung 1999 B
deklarierte A nach Abzug von Krankheitskosten von Fr. 8'830.- ein
steuerbares Einkommen von Fr. 75'279.-. Nachdem er aufgrund einer ergangenen
Auflage diverse Belege nachgereicht hatte, schätzte ihn das kantonale Steueramt
für die Steuerperiode 1999 mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 82'800.- (Zürich und Gesamt) und einem steuerbaren Vermögen von
Fr. 18'000.- (Zürich und Gesamt) ein. Dabei wurden als Krankheitskosten
nur der Selbstbehalt für Arzt und Medikamente von Fr. 1'225.- zugelassen,
nicht jedoch die Mehraufwendungen. Die Einschätzung vom 22. Januar 2002
wurde im Einspracheentscheid vom 4. April bzw. 22. April 2002
bestätigt.
II. Die Steuerrekurskommission II wies den
hiergegen
gerichteten Rekurs des Pflichtigen am 8. Juli 2002 ab.
III. Mit Beschwerde vom 15. September 2002 beantragte der
Pflichtige dem Verwaltungsgericht sinngemäss, es sei das steuerbare Einkommen
um die Krankheitskosten von Fr. 6'313.23 auf Fr. 76'486.77
herabzusetzen und sei ihm sodann eine Parteientschädigung zuzusprechen. Ferner
reichte er Zeugnisse von
Dr. med. D, Facharzt FMH für Haut-
und Geschlechtskrankheiten, vom 20. August 2002 und von Dr. med. E,
Facharzt FMH für Psychiatrie und Psychotherapie, vom 13. September 2002
ein.
Die Steuerrekurskommission II und das kantonale Steueramt
schlossen auf Abweisung der Beschwerde.
Der zuständige Einzelrichter überwies die Sache der 2. Kammer
zur Entscheidung.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1.
Mit der Steuerbeschwerde an das
Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung
oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung
des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
a) Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine
Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die
Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.
Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Steuerrekurskommission in
Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu
setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf
rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf
Ermessensmissbrauch.
Ihr Ermessen überschreitet die Behörde, wenn sie den Rahmen
des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem sie nach Ermessen
entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein
Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich
vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder
in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der
Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich
erscheint (RB 1999 Nr. 147).
b) Für das
Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt auch unter dem neuen Recht das
bisher in § 95 Abs. 4 des alten Steuergesetzes vom 8. Juli 1951
ausdrücklich geregelte Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit die
gleiche Aktenlage massgebend wie für die Steuerrekurskommission. Tatsachen oder
Beweismittel, die nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt
oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren
grundsätzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999 Nrn. 149 und 150; Felix
Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher
Steuergesetz, Zürich 1999, § 153 N. 43).
2. a) Gestützt auf § 32 lit. a StG
können von den Einkünften Krankheits-, Unfalls- und Invaliditätskosten des
Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen in Abzug gebracht
werden, soweit der Steuerpflichtige diese Kosten selber trägt und diese
5 % der um die Aufwendungen gemäss §§ 26-31 StG verminderten steuerbaren
Einkünfte übersteigen. Der Wortlaut von Art. 33 Abs. 1 lit. h
des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990
(DBG) entspricht weitestgehend jenem von § 32 lit. a StG. Zum
Bundesrecht hält das Kreisschreiben Nr. 16 der Eidgenössischen Steuerverwaltung
vom 14. Dezember 1994 fest: "Unter Krankheitskosten werden die
Ausgaben für medizinische Behandlung, d.h. die Kosten für Massnahmen zur Erhaltung
und Wiederherstellung der körperlichen oder psychischen Gesundheit,
insbesondere die Kosten für ärztliche Behandlungen, Spitalkosten, Auslagen für
Medikamente und Heilmittel, medizinische Apparate, Brillen etc. gerechnet.
Mehrkosten, die den Rahmen üblicher und notwendiger Massnahmen übersteigen
(z.B. Luxusbrillen, etc.), fallen nicht unter diesen
Krankheitskostenbegriff."
Das erwähnte Kreisschreiben vermag die
Steuerjustizbehörden zwar grundsätzlich nicht zu binden und ist auf das
kantonale Recht überdies nicht direkt anwendbar, indessen kann es für dessen
Auslegung Anhaltspunkte bieten (vgl. RB 1979 Nr. 32; Michael Beusch in:
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/2b, Basel/Genf/München 2000,
Art. 102 DBG N. 17). Ziel ist es, die steuerlich privilegierten
Krankheitskosten gegenüber den grundsätzlich nicht abzugsfähigen
Lebenshaltungskosten abzugrenzen. Auszugehen ist vom Grundsatz, dass mit dem
Einkommen die Lebenshaltungskosten gedeckt werden müssen und steuerliche
Privilegien folglich nur die Ausnahme bilden (so bereits August Reimann/Ferdinand
Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2. Bd., Bern
1963, § 25 N. 8 mit Hinweisen). Geltend gemachte Krankheits-,
Unfalls- oder Invaliditätskosten sind daher etwa durch Arztzeugnisse,
Rechnungen und Krankenkassenbelege nachzuweisen. Nicht abzugsfähig sind die das
ärztlich Gebotene übersteigenden Kosten (vgl. Richner/Frei/Kaufmann, § 32
N. 6; Rainer Zigerlig/Guido Jud in: Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Bd. I/2a, Basel/Genf/München 2000, Art. 33 DBG N. 32;
Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel 2001, Art. 33
DBG N. 78).
b) Als abzugsfähige Krankheitskosten gelten
die zur Erhaltung und Wiederherstellung der körperlichen oder psychischen
Gesundheit anfallenden Aufwendungen, bei welchen notwendigerweise ein adäquater
Kausalzusammenhang zwischen den Kosten und einer gesundheitlichen
Beeinträchtigung besteht. In den Fällen, in denen durch die gesundheitlich
gebotenen Massnahmen sonst ebenfalls anfallende Lebenshaltungskosten hätten
aufgewendet werden müssen, sind die Aufwendungen um einen entsprechenden Anteil
zu kürzen, was insbesondere bei Kuren oder Aufenthalten in Pflegeheimen der
Fall ist (vgl. Kreisschreiben, Ziff. 2.6; Steuergericht Solothurn, 8. Mai 2000,
StE 2000 B 27.5 Nr. 3). Dem Pflichtigen fällt es dabei zu, die
steuermindernde schwere Invalidität bzw. dauernde Pflegebedürftigkeit sowie die
ungedeckten Mehrkosten und den adäquaten Kausalzusammenhang nachzuweisen. Kann
die medizinische Notwendigkeit der Kosten nicht dargetan werden oder sind sie
nicht als Ausgaben für medizinische Behandlung zur Erhaltung oder
Wiederherstellung der Gesundheit zu werten, sind sie auch nicht im Sinne des
Gesetzes abzugsfähig (vgl. Steuergericht Solothurn, 22. Oktober 2001, StE 2002
B 27.5 Nr. 4). Für gewisse invaliditätsbedingte Aufwendungen hat sich
unter altem Recht sodann die qualifizierte Einschätzungspraxis des
Pauschalbetrags gebildet (RB 1979 Nr. 37).
3. a) Der Pflichtige rügt, die
Rekurskommission habe sich mit den eingereichten Arztrezepten und Quittungen
nicht genügend auseinander gesetzt, sei auf gewisse seiner Argumente nicht
eingegangen und habe die zahlreiche von ihm angeführte Rechtsprechung nicht
angemessen gewürdigt. Er teilt sodann die Aufwendungen für Medikamente und
Körperpflegemittel diverser Art in vier Kategorien ein und weist ihnen einen
Anteil für normale Lebenshaltungskosten zu. Ferner bringt er Kosten für
Abfallsäcke, Kleider etc. sowie solche für Nahrungsmittel in Abzug und
berücksichtigt dabei auch einen mutmasslichen Anteil normaler
Lebenshaltungskosten.
b) Nach herrschender Lehre und Rechtsprechung
ist von abzugsfähigen Krankheitskosten in jenen Fällen auszugehen, da sie im
Zusammenhang mit der Verbesserung eines gesundheitlichen Missstandes stehen
oder bei ausgewiesener Invalidität für die Linderung der Leiden anfallen (vgl.
Erwägung 2a). Davon abzuweichen besteht kein Anlass.
Ausgehend von den getroffenen
Unterscheidungen des Pflichtigen sind die folgenden Gruppen von Aufwendungen
näher zu betrachten:
aa) Die erste Kategorie der vom Pflichtigen
geltend gemachten Kosten beschlägt verschiedene Medikamente, wobei es sich
gemäss seiner Aufstellung um Produkte vom Aspirin über eine Salbe bei
Insektenstichen bis hin zum rezeptpflichtigen Tranquilizer handelt. Die
medizinische Indikation ist lediglich für die Tranquilizer aktenkundig durch
die jeweiligen Arztrezepte belegt.
bb) Diverse Körperpflegemittel, deren
Gebrauch als Folge der Zwangserkrankung geschildert wird, bilden die zweite
Kategorie. Mehr als die Bestätigung, dass der Pflichtige unter einer
Zwangserkrankung litt, vermag nicht nachgewiesen zu werden. Daraus folgt, dass
die spezielle medizinische Indikation sowie der Umfang des Gebrauchs nicht
belegt werden. Das Zeugnis von Dr. med. E vom 13. September 2002 lag der
Rekurskommission bei ihrem Entscheid noch nicht vor und muss, gestützt auf
vorerwähntes Novenverbot (vgl. Erwägung 1b), unberücksichtigt bleiben.
cc) In den Kategorien drei und vier werden
neben den Mitteln für Zwangsrituale, insbesondere Desinfektionsmittel, auch
Nahrungszusätze oder Zahnpflegemittel aufgeführt. Ferner werden zusätzliche
Kosten für Kleider oder Nahrungsmittel wie Sandwiches oder Pizzas geltend
gemacht, wobei Anteile für allgemeine Lebenshaltungskosten von fünf bis fünfzig
Prozent ausgeschieden werden. Die pauschale Bestätigung von PD Dr. med. F auf
dem Schreiben des Pflichtigen an das kantonale Steueramt vom 15. August
2001, wonach sämtliche vom Pflichtigen aufgelisteten Kosten Krankheitskosten
seien, ist aus steuerrechtlicher Sicht zu wenig differenziert. Eine Behandlung
oder Therapierung der Zwangserkrankung durch die obgenannten Mittel – wie es
der steuerrechtliche Begriff der Krankheitskosten erfordert – ist nicht
ersichtlich.
c) Im vorliegenden Fall bilden die Einkäufe
von Desinfektionsmitteln und möglichst steriler Nahrung und Kleidung sodann
Teil der Krankheitssymptome der Zwangserkrankung, ähnlich der Schmerzen bei
einem Knochenbruch. Die eigentliche Behandlung der Zwangskrankheit fand jedoch
im Rahmen der Therapien und verschriebenen Medikamente durch die Ärzte statt.
Diese Kosten wurden auch von der Krankenkasse übernommen bzw. im Rahmen des
Selbstbehalts vom kantonalen Steueramt auch zum Abzug zugelassen. In dieser
Auslegung des Begriffs der Krankheitskosten unter Berücksichtigung aller
wesentlichen Vorbringen des Pflichtigen und der massgeblichen Rechtsprechung
kann weder eine Rechtsverletzung noch ein Ermessensmissbrauch erblickt werden.
Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.
...
Demgemäss entscheidet die Kammer:
1.    Die Beschwerde wird abgewiesen.
...