zh_verwaltungsgericht · SB.2004.00095 · 2005-03-02 · de

Handänderungssteuer | Steuerbefreiung zufolge Ersatzbeschaffung Umstritten ist, ob es sich bei der veräusserten Liegenschaft um eine dauernd und ausschliesslich selbstgenutzte Liegenschaft im Sinn von § 229 Abs. 2 lit. c StG handelt. Ein dauerndes Selbstbewohnen liegt vor, sofern der Eigentümer seine Liegenschaft in der Zeit vor der Handänderung ohne erheblichen Unterbruch bewohnt hat; es darf sich dabei demnach nicht bloss um eine gelegentliche oder vorübergehende Bleibe des Steuerpflichtigen handeln. Ein Unterbruch der Selbstnutzung schadet der geforderten Dauerhaftigkeit dann nicht, wenn er seiner Natur nach bloss vorübergehenden Charakter aufweist. Selbst bei längeren Unterbrüchen sind die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung noch erfüllt, wenn die Zeitspanne zwischen der Aufgabe der Selbstnutzung des Eigenheims und der Aufnahme der Eigennutzung der Ersatzliegenschaft noch als angemessen zu würdigen ist. Die Pflichtigen haben vorliegend ihre Liegenschaft im Jahr 1993 vermietet und die Selbstnutzung bis zum Verkauf nicht wieder aufgenommen. Der Unterbruch der Selbstnutzung während rund 7 Jahren bei einer Besitzesdauer von insgesamt rund 14 3/4 Jahren ist nicht mehr vorübergehender Natur und kann nicht mehr als angemessen bezeichnet werden. Abweisung.

Zürich Verwaltungsgericht 05..2.02.0 SB.2004.00095
Zurich Verwaltungsgericht 05..2.02.0 SB.2004.00095
Zurigo Verwaltungsgericht 05..2.02.0 SB.2004.00095

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2004.00095
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Geschäftsnummer:
SB.2004.00095
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 02.03.2005
Spruchkörper:
2. Abteilung/Einzelrichter
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Handänderungssteuer
Steuerbefreiung zufolge Ersatzbeschaffung
Umstritten ist, ob es sich bei der veräusserten Liegenschaft um eine dauernd und ausschliesslich selbstgenutzte Liegenschaft im Sinn von § 229 Abs. 2 lit. c StG handelt. Ein dauerndes Selbstbewohnen liegt vor, sofern der Eigentümer seine Liegenschaft in der Zeit vor der Handänderung ohne erheblichen Unterbruch bewohnt hat; es darf sich dabei demnach nicht bloss um eine gelegentliche oder vorübergehende Bleibe des Steuerpflichtigen handeln. Ein Unterbruch der Selbstnutzung schadet der geforderten Dauerhaftigkeit dann nicht, wenn er seiner Natur nach bloss vorübergehenden Charakter aufweist. Selbst bei längeren Unterbrüchen sind die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung noch erfüllt, wenn die Zeitspanne zwischen der Aufgabe der Selbstnutzung des Eigenheims und der Aufnahme der Eigennutzung der Ersatzliegenschaft noch als angemessen zu würdigen ist. Die Pflichtigen haben vorliegend ihre Liegenschaft im Jahr 1993 vermietet und die Selbstnutzung bis zum Verkauf nicht wieder aufgenommen. Der Unterbruch der Selbstnutzung während rund 7 Jahren bei einer Besitzesdauer von insgesamt rund 14 3/4 Jahren ist nicht mehr vorübergehender Natur und kann nicht mehr als angemessen bezeichnet werden. Abweisung.
Stichworte:
ANGEMESSENHEIT
DAUERNDES SELBSTBEWOHNEN
EIGENBEDARF
EIGENHEIM
EIGENNUTZUNG
ERSATZBESCHAFFUNG
ERSATZLIEGENSCHAFT
ERSTRECKUNG
HANDÄNDERUNGSSTEUER
KÜNDIGUNGSGRUND
LIEGENSCHAFT
MIETVERHÄLTNIS
SCHLICHTUNGSBEHÖRDE
SELBSTBEWOHNEN
SELBSTNUTZUNG
STEUERBEFREIUNG
VERMIETUNG
VORÜBERGEHENDER UNTERBRUCH
Rechtsnormen:
§ 227 Abs. I StG
§ 229 Abs. II lit. c StG
Publikationen:
RB 2005 Nr. 101 S. 211
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
I.
Die Eheleute A und B erwarben am 25. September
1987 das Grundstück Parz.Nr. 01 (320 m
2
Wiese) mit
Miteigentum von 1/5 an Parz.Nr. 02 (60 m
2
Garagenzufahrt)
im Gebiet L in der Gemeinde W und erstellten dort in der Folge ein Reiheneinfamilienhaus.
Im Jahr 1993 zogen sie ins Ausland und vermieteten die Liegenschaft an C und D.
Nachdem der pflichtige Ehemann seine Arbeitsstelle in X (Ausland) verloren
hatte, entschloss er sich zusammen mit seiner Ehefrau zur Rückkehr in die
Schweiz und kündigte den Mietvertrag der Eheleute C und D per 31. März
2000. Die Schlichtungsbehörde in Miet- und Pachtsachen des Bezirks Y erstreckte
das Mietverhältnis infolge angefochtener Kündigung mit Beschluss vom
5. Januar 2000 erst- und letztmals bis 31. Dezember 2000.
Mitte Januar 2000 unterzeichnete der
Pflichtige während eines Aufenthalts in der Schweiz die Kaufzusage für ein
Reiheneinfamilienhaus an der M-Strasse in Z, wobei er eine Anzahlung von Fr. …
leistete. Der entsprechende Kaufvertrag wurde am 28. Februar 2000 öffentlich
beurkundet. Ende März 2000 bezogen die Pflichtigen ihr neues Haus in Z. Die
Liegenschaft in W konnte schliesslich am 25. Juli 2002 an E und F zum
Preis von Fr. … verkauft werden.
Zufolge dieser Handänderung auferlegte
der Gemeinderat W den Pflichtigen mit Entscheid vom 1. Oktober 2002 eine
Handänderungssteuer von Fr. ... Eine dagegen erhobene Einsprache, mit
welcher die Pflichtigen eine Steuerbefreiung zufolge Ersatzbeschaffung begehrt
hatten, wies der Gemeinderat mit Beschluss vom 19. August 2003 ab.
II.
Die Steuerrekurskommission III wies den
hiergegen erhobenen Rekurs mit Entscheid vom 30. September 2004 ab, im
Wesentlichen mit der Begründung, bei der Liegenschaft in W handle es sich nicht
um eine dauernd und ausschliesslich selbstbewohnte Liegenschaft, da die
Pflichtigen mit Abschluss des Mietvertrags im Jahr 1993 die Selbstnutzung
aufgegeben und bis zum Verkauf nicht wieder aufgenommen hätten.
III.
Mit Beschwerde vom 6. November 2004
an das Verwaltungsgericht stellten die Pflichtigen sinngemäss den Antrag, die
Steuerbefreiung zufolge Ersatzbeschaffung zu gewähren.
Sowohl die Steuerrekurskommission III als
auch der Gemeinderat W verzichteten auf Vernehmlassung bzw. eine
Beschwerdeantwort.
Der Einzelrichter
zieht in Erwägung:
1.
Mit der Steuerbeschwerde in
Grundsteuersachen an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3
in Verbindung mit § 213 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG)
alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des
rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
Das Verwaltungsgericht hat sich
infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch
die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig
festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Rekurskommission
in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen.
Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf
rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf
Ermessensmissbrauch.
Ihr Ermessen überschreitet die Behörde, wenn
sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem sie
nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein
Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich
vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder
in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der
Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich
erscheint (RB 1999 Nr. 147).
2.
2.1
Die Handänderungssteuer wird laut § 227 Abs. 1
StG bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen erhoben.
2.2
Gemäss § 229 Abs. 2 lit. c StG ist
der Veräusserer von der Steuer befreit bei Handänderungen an einer dauernd und
ausschliesslich selbstgenutzten Wohnliegenschaft (Einfamilienhaus oder
Eigentumswohnung), soweit der Erlös innert angemessener Frist zum Erwerb oder
zum Bau einer gleichgenutzten Ersatzliegenschaft in der Schweiz verwendet wird.
Das Verwaltungsgericht lässt in seiner
ständigen Praxis zur Grundstückgewinnsteuer einen Steueraufschub nach § 216
Abs. 3 lit. i StG (und damit auch eine Steuerbefreiung nach § 229
Abs. 2 lit. c StG für die Handänderungssteuer; vgl. Felix Richner/Walter
Frei/Stefan Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich
1999, § 229 N. 2 f.) auch dann zu, wenn der Erwerb oder die
Überbauung der Ersatzliegenschaft zwar zeitlich vor der massgebenden
Handänderung, aber dennoch im Hinblick auf diese erfolgt ist (RB 1989 Nr. 54).
Erforderlich ist diesfalls einzig, dass zwischen den beiden Handänderungen ein
adäquater Kausalzusammenhang besteht (RB 1990 Nr. 54). Die
"angemessene Frist" gemäss § 216 Abs. 3 lit. i StG
bezieht sich schliesslich nicht bloss auf die Abfolge der Handänderungen;
verlangt ist der Erwerb einer "gleichgenutzten Ersatzliegenschaft".
Daraus folgt, dass auch die (gleiche) Nutzung der Ersatzliegenschaft innert
angemessener Frist seit Aufgabe der betreffenden Nutzung der veräusserten
Liegenschaft aufgenommen werden muss (RB 1997 Nr. 49).
3.
3.1
Umstritten ist vorliegend einzig die Frage, ob es
sich bei der veräusserten Liegenschaft in W um eine "dauernd und
ausschliesslich selbstgenutzte" Liegenschaft im Sinn von § 229 Abs. 2
lit. c StG handelt.
3.2
Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts
gilt eine Liegen­schaft als ausschliesslich selbstbewohnt, wenn sie vom
Eigentümer tatsächlich selbst bewohnt wird. So kann beispielsweise das
Selbstbewohnen durch den Erblasser den das Grundstück veräussernden Erben nicht
angerechnet werden (RB 1992 Nr. 49). Durch die Vermietung der Liegenschaft
ist dieses Erfordernis ebenfalls nicht mehr erfüllt (vgl. Bernhard Zwahlen,
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel etc. 2002, Art. 12
StHG N. 75). Ein dauerndes Selbstbewohnen liegt vor, sofern der Ei­gentümer
seine Liegenschaft in der Zeit vor der Handänderung ohne erheblichen Unter­bruch
bewohnt hat; bei der betreffenden Liegenschaft darf es sich demnach nicht bloss
um eine gelegentliche oder vorübergehende Bleibe des Steuerpflichtigen handeln
(RB 1994 Nr. 64). Dabei rechtfertigt es sich, den Begriff
"dauernd" weit auszulegen und allenfalls selbst bei längeren Unterbrüchen
der Selbstnutzung als erfüllt anzusehen, sofern die Zeitspanne zwischen der
Aufgabe der Selbstnutzung des Eigenheims und der Aufnahme der Eigennutzung der
Ersatzliegenschaft noch als angemessen zu würdigen ist (RB 1997 Nr. 54).
Ein Unterbruch der Selbstnutzung schadet der vom Gesetz geforderten
Dauerhaftigkeit des Selbstbewohnens der veräusserten Liegenschaft dann nicht,
wenn er seiner Natur nach bloss vorübergehenden Charakter aufweist, was
aufgrund der Verhältnisse des Einzelfalls zu beurteilen ist. So ist ein
längerer Unterbruch umso eher hinzunehmen, als er durch äussere, vom
Steuerpflichtigen nicht beeinflussbare Umstände bedingt ist. Dauert der
Unterbruch im Beurteilungszeitpunkt noch an, kommt es entscheidend darauf an,
ob die Gründe, welche zur Unterbrechung der Selbstnutzung geführt haben, deren
Wiederaufnahme durch den Steuerpflichtigen wahrscheinlich machen oder nicht (RB 1998
Nr. 164 = StE 1999 B 42.38 Nr. 19).
3.3
Die Vorinstanz hat im Wesentlichen erwogen, das
Kriterium der dauernden und ausschliesslichen Selbstnutzung setze voraus, dass
der Eigentümer das Wohnobjekt zu seiner Verfügung halte und es nach Belieben
benutzen könne. Während der Dauer eines Mietverhältnisses sei der Eigentümer
aber von der Nutzung gänzlich ausgeschlossen. Vorliegend sei die fragliche
Liegenschaft in W während ca. 7 Jahren, also rund 50 % der gesamten
Besitzesdauer, fremdvermietet gewesen. Den Umständen entsprechend könne angenommen
werden, dass es sich dabei um einen unbefristeten Mietvertrag gehandelt habe.
Während der gesamten Mietdauer hätten die Pflichtigen das Haus weder bewohnt
noch hätten sie es bewohnen können. Dieser lang anhaltende Unterbruch in der Selbstnutzung
habe bis zum Verkauf des Hauses im Juli 2002 gedauert. Die Pflichtigen machten
zwar geltend, die Eigennutzung sei ihnen aufgrund der Erstreckung gesetzlich
verwehrt geblieben, so dass sie bei ihrer Ankunft in der Schweiz ein anderes
Zuhause hätten finden müssen. Indessen hätten sie den Mietern noch vor deren
Eingabe an die Schlichtungsbehörde aus eigener Initiative eine Erstreckung des
Mietverhältnisses bis Ende September 2000 oder Ende März 2001 angeboten. Wären
die Pflichtigen tatsächlich darauf angewiesen gewesen, bis Ende März 2000 in
der Schweiz über eine Wohnung verfügen zu können, widerspreche ihr Verhalten
ihren Bedürfnissen. Der Beschluss der Schlichtungsbehörde habe daher kaum den
Ausschlag für die Unterzeichnung des Kaufversprechens für die Liegenschaft in Z
gegeben. Wahrscheinlicher sei, dass die Pflichtigen bereits Ende 1999 den
Erwerb von neuem Wohneigentum ernsthaft in Betracht gezogen wenn nicht sogar
beschlossen hätten.
3.4
Was die Pflichtigen gegen die ausführlichen und
zutreffenden Erwägungen der Vorinstanz vorbringen, vermag keine andere
Beurteilung der Sachlage zu rechtfertigen. Im Wesentlichen wiederholen sie ihre
bereits im vorinstanzlichen Verfahren vorgebrachten Argumente. Sie bestreiten
nicht, die Selbstnutzung der Liegenschaft in W bereits im Jahr 1993 aufgegeben
und in der Folge nicht wieder aufgenommen zu haben. So war das betreffende
Eigenheim insbesondere weder im Zeitpunkt seines Verkaufs noch bei Erwerb der
Ersatzliegenschaft selbstbewohnt (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan
Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, § 216
N. 286). Mit einer Wiederaufnahme der Selbstnutzung der Liegenschaft in W
war deshalb schon seit längerem nicht mehr zu rechnen, zumal diese Liegenschaft
schon im Jahr 1993 an Dritte vermietet worden war und die Eingehung eines
unbefristeten Mietverhältnisses den Eigentümer grundsätzlich von jeglicher
Nutzungsmöglichkeit ausschliesst. Angesichts der konkreten Sachumstände drängt
sich sogar der Schluss auf, dass die Pflichtigen gar nie ernsthaft beabsichtigt
hatten, die betreffende Liegenschaft wieder selbst zu bewohnen. Hierfür spricht
insbesondere deren Darstellung in der Beschwerdeschrift, wonach sie nach
Entschlussfassung zur Rückkehr in die Schweiz den Mietern im September 1999
zwei Alternativen vorgeschlagen hätten, einerseits den Kauf des Hauses durch
die Mieter, andererseits die Fortsetzung des Mietverhältnisses zu den
ursprünglich vereinbarten Konditionen; da beide Varianten abgelehnt worden
seien, hätten sie schliesslich die Kündigung ausgesprochen. Dieses Vorgehen
legt die Vermutung nahe, dass es den Pflichtigen nicht primäres Anliegen war,
die Liegenschaft in W nach der Rückkehr aus X (Ausland) wieder selbst zu
nutzen. Wäre nämlich einer dieser Vorschläge von den Mietern akzeptiert worden,
hätten die Pflichtigen ohnehin definitiv bzw. für längere Zeit eine neue
Unterkunft beziehen müssen. Ausserdem datiert der Beschluss der
Schlichtungsbehörde, mit welchem das Mietverhältnis bis 31. Dezember 2000
erstreckt worden war, vom 5. Januar 2000, der Pflichtige unterzeichnete
jedoch bereits rund zwei Wochen später die Kaufzusage für die Ersatzliegenschaft
in Z, so dass nach der allgemeinen Lebenserfahrung anzunehmen ist, die Suche
nach einer neuen Liegenschaft habe schon einige Zeit vorher begonnen. Daher erscheint
der in der Begründung der Kündigung geltend gemachte dringende Eigenbedarf
zumindest fraglich und ist der Unterbruch in der Selbstnutzung nicht mehr als
bloss vorübergehend zu qualifizieren. Unabhängig davon, ob der damals
behauptete Eigenbedarf den Tatsachen entsprach oder nicht, kann die Frist
zwischen dem Ende der Selbstnutzung der alten Liegenschaft und dem Beginn der
Eigennutzung des neuen Hauses von ca. 7 Jahren im Verhältnis zur gesamten
Besitzesdauer von rund 14 ¾ Jahren im Licht der massgebenden Rechtsprechung
jedenfalls nicht mehr als angemessen bezeichnet werden. Demzufolge ist die
Beschwerde abzuweisen.
4.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die
Gerichtskosten den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in
Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 StG).
Demgemäss entscheidet
der Einzelrichter
:
1.    Die Beschwerde wird
abgewiesen.
2.    Die Gerichtsgebühr wird
festgesetzt auf
Fr.    400.--;    die
übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--
Zustellungskosten,
Fr.    460.--     Total
der Kosten.
3.    Die Gerichtskosten werden
den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung
für die gesamten Kosten.
4.    Mitteilung an …