zh_verwaltungsgericht · SB.2007.00041 · 2007-12-12 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2003 | Beiträge von Nichterwerbstätigen für die obligatorische Unfallversicherung nach KVG fallen nicht unter § 31 Abs. 1 lit. f StG, sondern unter § 31 Abs. 1 lit. g StG und sind somit lediglich im Rahmen der Pauschalen steuermindernd zuzulassen. Zu diesem Schluss gelangt das Verwaltungsgericht aufgrund der wesentlichen Unterschiede zwischen der Unfall- und der Krankenversicherung hinsichtlich der Prämienerhebung, der Prämienberechnung wie auch der Leistungen im Schadensfall. Angesichts dieser Unterschiede ist auch der Grundsatz der Rechtsgleichheit (Art. 8 BV) nicht verletzt. Ebenso wenig ist das verfassungsmässige Gebot der Förderung der Selbstvorsorge (Art. 111 Abs. 4 BV) verletzt. Gutheissung.

Zürich Verwaltungsgericht 07..2.12.1 SB.2007.00041
Zurich Verwaltungsgericht 07..2.12.1 SB.2007.00041
Zurigo Verwaltungsgericht 07..2.12.1 SB.2007.00041

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2007.00041
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Geschäftsnummer:
SB.2007.00041
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 12.12.2007
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2003
Beiträge von Nichterwerbstätigen für die obligatorische Unfallversicherung nach KVG fallen nicht unter § 31 Abs. 1 lit. f StG, sondern unter § 31 Abs. 1 lit. g StG und sind somit lediglich im Rahmen der Pauschalen steuermindernd zuzulassen. Zu diesem Schluss gelangt das Verwaltungsgericht aufgrund der wesentlichen Unterschiede zwischen der Unfall- und der Krankenversicherung hinsichtlich der Prämienerhebung, der Prämienberechnung wie auch der Leistungen im Schadensfall. Angesichts dieser Unterschiede ist auch der Grundsatz der Rechtsgleichheit (Art. 8 BV) nicht verletzt. Ebenso wenig ist das verfassungsmässige Gebot der Förderung der Selbstvorsorge (Art. 111 Abs. 4 BV) verletzt. Gutheissung.
Stichworte:
AUSLEGUNG
KRANKEN- UND UNFALLVERSICHERUNG
KRANKENKASSENPRÄMIEN
KRANKENVERSICHERUNG
KRANKENVERSICHERUNGSGESETZ
KRANKENVERSICHERUNGSPRÄMIEN
NICHTBERUFSUNFALLVERSICHERUNG
OBLIGATORISCH
RECHTSGLEICHHEIT
RECHTSGLEICHHEITSGEBOT
SELBSTVORSORGE
STEUERABZUG
STEUERMINDERND
UNFALLVERSICHERUNG
UNFALLVERSICHERUNGSPRÄMIEN
Rechtsnormen:
Art. 8 Abs. I BV
KVG
Art. 1a KVG
Art. 8 KVG
Art. 28 KVG
§ 31 Abs. I StG
§ 31 Abs. I lit. f StG
§ 31 Abs. I lit. g StG
§ 31I Ziff. f StG
§ 31I Ziff. g StG
Art. 9 Abs. II StHG
Art. 9 Abs. II lit. f StHG
Art. 9 Abs. II lit. g StHG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2007.00041
Entscheid
der 2. Kammer
vom
12. Dezember 2007
Mitwirkend:
Abteilungspräsident Martin Zweifel
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin
Leana Isler,
Gerichtssekretärin
Silvia Hunziker.
In Sachen
Staat Zürich,
Beschwerdeführer
,
gegen
1.
A,
2.
B,
Beschwerdegegnerschaft
,
betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2003,
hat
sich ergeben:
I.
A und B, beide nicht erwerbstätig, wurden am 17. Mai 2005
für die Staats- und Gemeindesteuern 2003 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …
bzw. Fr. … (satzbestimmend) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … bzw.
Fr. … (satzbestimmend) eingeschätzt. Die Steuerkommissärin rechnete dabei
– entgegen der Deklaration von A und B – den mit der Bezeichnung "obligatorische
Nichtberufsunfallversicherung" gemachten Abzug von Fr. 484.- sowie
den Kinderabzug von Fr. 5'400.- und die geltend gemachte Pauschale für den
Versicherungsprämienabzug für ein Kind auf.
Nach durchgeführter mündlicher Verhandlung und Auflage
wies das kantonale Steueramt am 25. August 2006 die dagegen erhobene Einsprache
ab.
II.
Gegen diesen Entscheid erhob das Ehepaar A und B am 27.
September 2006 Rekurs. Die Steuerrekurskommission I hiess das Rechtsmittel mit
Entscheid vom 23. April 2007 teilweise gut, soweit sie darauf eintrat, und
schätzte das Ehepaar A und B für die Staats- und Gemeindesteuer 2003 mit einem
steuerbaren Einkommen von Fr. … bzw. Fr. … (satzbestimmend) ein. Das
Vermögen blieb unverändert. Die Steuerrekurskommission I erwog, hinsichtlich
des geltend gemachten Kinderabzugs von Fr. 5'400.- seien die Voraussetzungen
für einen Abzug nicht mehr erfüllt, da der Sohn am massgeblichen Stichtag nicht
mehr in Ausbildung gewesen sei. Mangels Unterstützungsbedürftigkeit könne
sowohl der Unterstützungsabzug als auch Versicherungsabzug für
unterstützungsbedürftige Personen nicht gewährt werden. Hingegen liess die
Rekurskommission I die steuermindernd geltend gemachten Fr. 484.- für die
obligatorische Unfallversicherung zum Abzug zu, da es keine Gründe für eine
ungleiche Behandlung von Erwerbstätigen und Nichterwerbstätigen in Bezug auf
die Abzugsfähigkeit von Beiträgen an die obligatorische Unfallversicherung
gäbe.
III.
Mit Beschwerde vom 16. Mai 2007 gelangte das kantonale
Steueramt an das Verwaltungsgericht, dem es beantragte, der Entscheid der
Steuerrekurskommission I vom 23. April 2007 sei im Umfang als der Rekurs
gutgeheissen wurde aufzuheben, unter Kostenfolge zulasten der
Beschwerdegegnerschaft, und es sei die Einschätzung gemäss dem Einspracheentscheid
vom 24. August 2006 zu bestätigen.
Sowohl die Beschwerdegegner als auch die
Steuerrekurskommission I beantragten die Abweisung der Beschwerde.
Am 7. November 2007 überwies die Einzelrichterin den Fall
der Kammer zur Entscheidung.
Die Kammer
zieht in Erwägung:
1.
Mit der Beschwerde an das Verwaltungsgericht können laut
§ 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle
Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des
Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen
Sachverhalts geltend gemacht werden.
Das
Verwaltungsgericht hat
sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört
auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt
gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der
Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf
Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der
Rekurskommission zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts
erstreckt sich
lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf
Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999
Nr. 147).
2.
2.1
Von den
Einkünften werden laut § 31 Abs. 1 lit. f StG sowie Art. 9 Abs. 2 lit. f des
Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und
Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG) die Prämien und Beiträge für die
Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische
Unfallversicherung abgezogen. Im Weiteren sind gemäss § 31 Abs. 1 lit. g StG
bzw. Art. 9 Abs. 2 lit. g StHG Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-,
die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie
die Zinsen von Sparkapitalien des Steuerpflichtigen und der von ihm
unterhaltenen Personen, für die hier massgebende Steuerperiode 2003 bis zum Gesamtbetrag
von Fr. 4'600.- für in ungetrennter Ehe lebenden Steuerpflichtige und von Fr. 2'300.-
für die übrigen Steuerpflichtigen, abziehbar. Für Steuerpflichtige ohne
Beiträge an die gemäss lit. d und e dieser Bestimmungen erhöhen sich diese
Abzüge um die Hälfte. Darunter fallen die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement
geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von Ansprüchen aus der
Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und aus Einrichtungen der
beruflichen Vorsorge (§ 31 Abs. 1 lit. d StG; Art. 9 Abs. 2 lit. d StHG)
sowie Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen
aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge im Sinn und im Umfang von
Art. 82 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen-
und Invalidenvorsorge (BVG; § 31 Abs. 1 lit. e StG; Art. 9 Abs. 2 lit. e StHG).
2.2
Im
vorliegenden Verfahren steht einzig noch im Raum, ob der von den Pflichtigen,
welche weder selbständig noch unselbständig erwerbstätig sind, steuermindernd
geltend gemachte Betrag von Fr. 484.-, den sie an die Krankenkasse für die
Deckung von Nichtberufsunfälle geleistet haben, unter § 31 Abs. 1 lit. f oder
lit. g StG zu subsumieren ist.
2.2.1
Ziel der Auslegung ist es, den Sinngehalt einer Norm zu ergründen.
Auszugehen ist dabei vom Wortlaut der auszulegenden Bestimmung, doch kann
dieser nicht allein massgebend sein, namentlich wenn der Text unklar ist oder
verschiedene Deutungen zulässt. Vielmehr muss nach der wahren Tragweite des
Wortlauts gesucht werden unter Berücksichtigung der weiteren Auslegungselemente,
wie namentlich Entstehungsgeschichte und Zweck der Norm. Wichtig ist auch die
Bedeutung, welche der Norm im Kontext mit anderen Bestimmungen zukommt. Gemäss
bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist stets von einem Methodenpluralismus
auszugehen, wobei vom klaren Wortlaut nur dann abgewichen werden darf, wenn
triftige Gründe dafür sprechen, dass dieser nicht den wahren Sinn der Be­stimmung
wiedergibt. Solche Gründe können sich aus der Entstehungsgeschichte, dem Sinn
und Zweck der Vorschrift sowie aus dem Zusammenhang mit anderen Normen erge­ben
(vgl. etwa BGE 125 II 177 E. 3; Ulrich Häfelin/Walter Haller,
Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 6. A. Zürich 2005, Rz. 91 f.). Soweit
verschiedene Entscheidungen aufgrund der Auslegung möglich sind, ist der
verfassungskonformen Auslegung der Vorrang einzuräumen (Felix Richner/Walter Frei/Stefan
Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz,
2. A., Zürich 2006, VB zu §§ 119-131 N. 29 mit Hinweisen; BGE 117 Ib 367 E. 2e).
2.2.2
Weder der Wortlaut von § 31 Abs. 1 lit. f und g StG noch von Art. 9 Abs. 2
lit. f und g StHG geben einen klaren Hinweis dafür, unter welche Norm die
Beiträge an die Krankenversicherung für die obligatorische Unfalldeckung zu
subsumieren sind. Während in lit. f zwar die obligatorische Unfallversicherung
erwähnt wird, ist demgegenüber in lit. g von Beiträgen für die Kranken- und die
nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung die Rede. Da die
streitbetroffenen Beiträge einerseits obligatorisch sind, jedoch als Prämien für
die Krankenversicherung zu leisten sind, welche die Kosten bei Unfall abdeckt,
ist nach dem Wortlaut der Bestimmungen sowohl ein Abzug nach lit. f wie auch
lit. g denkbar. Auch führt die historische Auslegung von § 31 Abs. 1 lit. f und
g StG und Art. 9 Abs. 2 lit. f und g StHG zu keinem klaren Ergebnis, da die Erweiterung
des Obligatoriums für nicht UVG-Versicherte erst mit dem
Krankenversicherungsgesetz im Jahr 1994 eingeführt wurde und damit erst nach
Erlass des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der
direkten Steuern der Kantone und Gemeinden. Das kantonale Steuergesetz wurde
zwar erst im Juli 1997 an die steuerharmonisierungsrechtlichen Bestimmungen angepasst.
Da indessen das kantonale Recht den Wortlaut von Art. 9 Abs. 2 lit. f und g
StHG – mit Ausnahme der Höhe der Pauschalen – unverändert übernehmen musste,
weil die Abzüge in Art. 9 Abs. 2 StHG abschliessend geregelt sind (Markus Reich
in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
I/1, 2. A., Basel etc. 2002, Art. 9 StHG N. 24 ff., mit Hinweisen), ergeben
sich aus dem kantonalen Recht auch keine weiteren Erkenntnisse.
2.2.3
Das Bundesgesetz vom 18. März 1994 über die Krankenversicherung (KVG)
regelt die soziale Krankenversicherung. Sie umfasst die obligatorische
Krankenpflegeversicherung und eine freiwillige Taggeldversicherung (Art. 1a
Abs. 1 KVG). Die obligatorische Krankenversicherung gewährt Leistungen sowohl
bei Krankheit und Mutterschaft als auch bei Unfall, soweit dafür keine
Unfallversicherung aufkommt (Art. 1a Abs. 2 lit. a-c KVG). Bei Unfall übernimmt
die Krankenpflegeversicherung die Kosten für die gleichen Leistungen wie bei
Krankheit (Art. 28 KVG). Personen, die im Rahmen des Bundesgesetzes vom 20.
März 1981 über die Unfallversicherung (UVG) obligatorisch gegen Berufs- und
Nichtberufsunfälle versichert sind, haben die Möglichkeit, die Unfalldeckung
gegen eine entsprechende Prämienreduktion zu sistieren (Art. 8 KVG). Nach Art.
1a Abs. 1 UVG sind die in der Schweiz beschäftigten Arbeitnehmer obligatorisch
gegen Berufs- und Nichtberufsunfälle, unfallähnliche Körperschädigungen und
Berufskrankheiten versichert. Freiwillig versichern können sich die in der
Schweiz wohnhaften Selbständigerwerbenden und ihre nicht obligatorisch
versicherten Familienmitglieder (Art. 4 Abs. 1 UVG). Neben der Übernahme von
Heilungskosten (Art. 10 UVG) richtet die obligatorische Unfallversicherung bei
Unfall im Weiteren auch Geldleistungen aus, wie Taggelder und Renten, welche
nach dem Versicherten Verdienst bemessen werden (Art. 15 Abs. 1 UVG). Dazu
gehören Invalidenrenten (Art. 18-23 UVG), Integritätsentschädigungen (Art. 24
und 25 UVG), Hilflosenentschädigungen (Art. 26 und 27 UVG) sowie Hinterlassenenrenten
(Art. 28-33 UVG). Während die sozialen Krankenkassen von den Versicherten
grundsätzlich die gleichen einheitlichen Prämien verlangen müssen, werden die
Prämien von den Versicherern gemäss Unfallversicherungsgesetz in Promillen des
versicherten Verdienstes erhoben (Art. 92 UVG). Prämien für die obligatorische
Versicherung der Nichtberufsunfälle gehen zwar zu Lasten des Arbeitnehmers,
werden jedoch vom Arbeitgeber geschuldet (Art. 91 Abs. 2 und 3 UVG). Prämien
für die obligatorische Unfalldeckung nach dem Krankenversicherungsgesetz werden
demgegenüber direkt vom Versicherten an die jeweilige Krankenkasse geleistet.
Aufgrund obiger Ausführungen erhellt, dass sich die an die Unfallversicherung
nach UVG geleisteten obligatorischen Beiträge sowohl von der Prämienerhebung
und der Prämienberechnung als auch von den Leistungen beim Eintritt des
Schadensfalls von denjenigen, welche an die Krankenkasse geleistet werden,
wesentlich unterscheiden.
Nach Buchstabe f von § 31 Abs. 1 StG und Art. 9 Abs. 2
StHG sind die Prämien und die Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die
Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung zum Abzug
zugelassen. Sowohl das Bundesgesetz vom 25. September 1952 über den
Erwerbsersatz für Dienstleistende und bei Mutterschaft, das Bundesgesetz vom
25. Juni 1982 über die obligatorische Arbeitslosenversicherung und die
Insolvenzentschädigung sowie das Bundesgesetz vom 20. März 1981 über die
Unfallversicherung gehören dem Bereich der 1. Säule an. Die von der
Unfallversicherung ausgerichteten Leistungen beim Schadensfall decken denn auch
den infolge des Berufs- bzw. Nichtberufsunfalls entstehenden Lohnausfall aus,
indem sie primär – neben der Übernahme von Heilungskosten – Geldleistungen wie
Taggelder, Renten, Entschädigungen ausrichtet, welche nach dem versicherten
Verdienst bemessen werden. Demgegenüber beschränken sich die Leistungen der
Krankenkasse beim Schadensfall auf die Übernahme der Kosten der Krankenpflegeleistungen,
im gleichen Umfang wie sie auch bei Krankheit gewährt werden. Weitere Geldleistungen,
welche dem Versicherten die wirtschaftliche Existenz sichern sollen, sind
obligatorisch nicht vorgesehen. Im Weiteren sind weder die Prämien noch die
Leistungen bei Eintritt des Schadensfalls lohnabhängig. Daraus erhellt, dass
die Prämien für die obligatorische Nichtberufsunfallversicherung nach KVG,
welche vom Versicherten direkt an die Krankenkasse geleistet werden, den
gleichen Charakter wie die übrigen Prämien für die obligatorische
Krankenpflegeversicherung haben. Es rechtfertigt sich daher, solche Prämien –
auch wenn sie obligatorisch für Leistungen bei Nichtberufsunfällen geschuldet
sind – unter lit. g zu subsumieren und lediglich im Umfang der Pauschalen steuermindernd
zuzulassen.
2.2.4
Wie dargelegt unterscheiden sich die obligatorischen Beiträge für Deckung
von Nichtberufsunfällen nach KVG und UVG in rechtlich wesentlicher Weise,
weshalb der verfassungsmässige Grundsatz der Rechtsgleichheit (Art. 8 Abs. 1 der
Bundesverfassung, BV) nicht verletzt ist. Die ungleiche Behandlung von
erwerbstätigen und nichterwerbstätigen Pflichtigen kann auch deshalb
hingenommen werden, da nach § 31 Abs. 1 lit. g StG für Steuerpflichtige, welche
keine AHV-, IV- und berufliche Vorsorgebeiträge sowie Beiträge an die gebundene
Selbstvorsorge leisten, die Abzüge um die Hälfte erhöht sind. Damit soll primär
den höheren Versicherungskosten der Rentner Rechnung getragen werden. Berücksichtigt
wird in der Praxis aber auch der Vorsorgebedarf der Nichterwerbstätigen, da entgegen
dem Gesetzeswortlaut der höhere Abzug ebenfalls zugestanden wird, wenn ein
Steuerpflichtiger zwar keine Beiträge an die 2. oder 3. Säule a leistet, wohl
aber solche an die AHV und IV (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum
harmonisierten Zürcher Steuergesetz, § 31 StG N. 129; Markus Reich in:
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Art. 9 StHG N. 47; Peter Agner/Beat Jung/Gotthard
Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zürich 1995, Art.
33 N. 22). Schliesslich stellt sich noch die Frage, ob mit der Subsumption der
obligatorischen Beiträge an die Krankenversicherung zur Deckung von Kosten bei
Unfällen unter die Pauschalen von lit. g dem verfassungsmässigen Gebot der
Förderung der Selbstvorsorge ausserhalb des Versicherungsbereichs genügend
Rechnung getragen wird (Art. 111 Abs. 4 BV; Botschaft vom 25. Mai 1983 zu den
Bundesgesetzen über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und
Gemeinden sowie über die direkte Bundessteuer, BBl 1983 III 1 ff., 95). Im Umfang
der Leistungen an die Krankenkassen für die obligatorische Unfallversicherung
schmälert sich nämlich die Pauschale für den Abzug der Sparkapitalzinsen. Da
indessen die Beiträge an die freiwillige Unfallversicherung bereits vor der
Einführung des Obligatoriums von der Pauschalen mitumfasst wurden und die
Pauschalbeträge ohnehin in der Regel durch die übrigen Krankenkassenprämien
bereits ausgeschöpft sind, so dass auch aus diesem Grund kaum mehr Zinsen von
Sparkapitalien effektiv zum Abzug gebracht werden können, wird die Förderung
der Selbstvorsorge nicht weiter verletzt. Eine diesbezügliche Anpassung der
Pauschalbeträge ist indessen nicht Aufgabe des Gerichts, sondern der Gesetzgebung.
Aufgrund obiger Erwägungen ist die Beschwerde gutzuheissen.
3.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten den
Beschwerdegegnern aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4
StG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und §
153 Abs. 4 StG).
Demgemäss
entscheidet
die Kammer:
1.    Die
Beschwerde wird gutgeheissen. Die Beschwerdegegner werden für die Steuerperiode
2003 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (Fr. … satzbestimmend)
und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (Fr. … satzbestimmend) eingeschätzt.
2.    Die
Rekurskosten werden den Beschwerdegegnern je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer
Haftung für die gesamten Kosten.
3.    Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr.    500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.    100.--     Zustellungskosten,
Fr.    600.--     Total der Kosten.
4.    Die Gerichtskosten
werden den Beschwerdegegnern je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer
Haftung für die gesamten Kosten.
5.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
6.    Gegen
diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert
dreissig Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne
14, einzureichen.
7.    Mitteilung
an …