zh_verwaltungsgericht · SR.2020.00024 · 2020-11-23 · de

Nachsteuern(Staats- und Gemeindesteuern 2011-2012) | Sperrfristverletzung bei Kapitalbezug aus zweiter Säule. Allgemeine Voraussetzungen für eine Nachbesteuerung (E. 1). Begründungserfordernis und Vorliegen neuer Tatsachen (E. 2). Die Sperrfrist von Art. 79b Abs. 3 BVG bezweckt, jegliche während der dreijährigen Sperrfrist erfolgte Einzahlung bei nachfolgendem Kapitalbezug vom Einkommensabzug auszuschliessen. Ein vorangegangener Kapitalbezug kann dabei auch nicht durch (steuerneutrale) Transferzahlungen von der dritten in die zweite Säule neutralisiert werden (E. 3). Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen (E. 4). Abweisung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten wird.

Zürich Verwaltungsgericht 23.11.2020 SR.2020.00024
Zurich Verwaltungsgericht 23.11.2020 SR.2020.00024
Zurigo Verwaltungsgericht 23.11.2020 SR.2020.00024

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2020.00024
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Geschäftsnummer:
SR.2020.00024
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 23.11.2020
Spruchkörper:
2. Abteilung/Einzelrichter
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Nachsteuern
(Staats- und Gemeindesteuern 2011-2012)
Sperrfristverletzung bei Kapitalbezug aus zweiter Säule.
Allgemeine Voraussetzungen für eine Nachbesteuerung (E. 1).
Begründungserfordernis und Vorliegen neuer Tatsachen (E. 2).
Die Sperrfrist von Art. 79b Abs. 3 BVG bezweckt, jegliche während der dreijährigen Sperrfrist erfolgte Einzahlung bei nachfolgendem Kapitalbezug vom Einkommensabzug auszuschliessen. Ein vorangegangener Kapitalbezug kann dabei auch nicht durch (steuerneutrale) Transferzahlungen von der dritten in die zweite Säule neutralisiert werden (E. 3).
Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen (E. 4).
Abweisung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten wird.
Stichworte:
KAPITALBEZUG
NACHSTEUER
NEUE TATSACHEN
SÄULE 3A
SPERRFRIST
SPERRFRISTVERLETZUNG
VORSORGEKAPITAL
VORSORGEKAPITALLEISTUNG
2. SÄULE
2.SÄULE
3. SÄULE
Rechtsnormen:
Art. 79b Abs. III BVG
Art. 140 Abs. II DBG
Art. 151 Abs. I DBG
Art. 152 DBG
Art. 153 Abs. III DBG
§ 147 Abs. IV StG
§ 160 Abs. I StG
§ 161 StG
§ 162 Abs. III StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SR.2020.00024
SR.2020.00025
Urteil
des Einzelrichters
vom
1. Dezember 2020
Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,
Gerichtsschreiber
Felix Blocher.
In Sachen
A,
vertreten durch RA B,
Rekurrent
und
Beschwerdeführer,
gegen
1.
Staat Zürich,
2.
Schweizerische Eidgenossenschaft,
beide vertreten
durch das kantonale Steueramt,
Dienstabteilung
Spezialdienste,
Rekursgegner
und
Beschwerdegegnerin,
betreffend
Nachsteuern
(Staats- und Gemeindesteuern 2011–2012 und
Direkte
Bundessteuer 2011–2012).
hat sich ergeben:
I.
A (nachfolgend: der Pflichtige) kaufte sich in den Jahren
2011 und 2012 mit insgesamt Fr. … in die zweite Säule der Personalstiftung
der C AG in Zürich ein und brachte diese Einkäufe steuermindernd in Abzug,
worauf er für die betreffenden Steuerperioden deklarationsgemäss und
rechtskräftig eingeschätzt bzw. veranlagt wurde. Nachdem ihm am 19. Dezember
2013 Vorsorgekapital in Höhe von Fr. … ausbezahlt worden war, berichtigte
das kantonale Steueramt mit Einschätzungsentscheid bzw. Veranlagungsverfügung
vom 20. Juni 2014 und Einspracheentscheiden vom 31. Mai 2016 seine
früheren Entscheide und liess die getätigten Einkäufe nicht mehr zum Abzug zu,
da es von einer Verletzung der dreijährigen Sperrfrist von Art. 79b Abs. 3
des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und
Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 (BVG) ausging. Das Steuerrekursgericht
hob diese Entscheide am 18. Januar 2017
(2 DB.2016.137/2
ST.2016.162)
hinsichtlich der Aufrechnung der Einkäufe auf, da eine
entsprechende Korrektur nicht im Berichtigungs- sondern im Nachsteuerverfahren
zu erfolgen habe. Entsprechend wies es die Sache diesbezüglich ins
Veranlagungs- bzw. Einschätzungsverfahren (Nachsteuerverfahren) zurück. Das
kantonale Steueramt zeigte dem Pflichtigen hierauf mit Schreiben vom 22. Januar
2018 die Eröffnung eines Nachsteuerverfahrens betreffend die Steuerperioden
2011 und 2012 an und auferlegte ihm am 4. April 2018 in Aufrechnung der
2011 und 2012 getätigten Einkäufe Nachsteuern (samt Zinsen) von Fr. …
(Staats- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. … (direkte Bundessteuer).
II.
Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale
Steueramt am 17. August 2020 ab.
III.
Mit Rekurs bzw. Beschwerde vom 7. Oktober 2020 liess der
Pflichtige dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei der angefochtene
Einspracheentscheid im Nachsteuerverfahren sowohl hinsichtlich der Staats- und
Gemeindesteuern 2011 und 2012 als auch bezüglich der direkten Bundessteuer 2011
und 2012 ersatzlos aufzuheben. Weiter liess er um die Zustellung der
gegnerischen Rekurs- bzw. Beschwerdeantwort und um einen Verzicht auf die
Einforderung eines Kostenvorschusses sowie die Zusprechung einer
Parteientschädigung ersuchen.
Mit Präsidialverfügung vom 8. Oktober 2020 vereinigte
das Verwaltungsgericht die Verfahren SR.2020.00024 betreffend Nachsteuern
(Staats- und Gemeindesteuern 2011–2012) und SR.2020.00025 betreffend
Nachsteuern (direkte Bundesteuer 2011–2012). Zugleich setzte es dem Pflichtigen
Frist zur Leistung eines Prozesskostenvorschusses, da kein bewilligungsfähiges
Gesuch um unentgeltliche Prozessführung gestellt und der im Land D wohnhafte
Pflichtige mangels Wohnsitzes in der Schweiz zu kautionieren sei. Die
entsprechenden Prozesskostenvorschüsse wurden fristgerecht auf das Konto des
Verwaltungsgerichts einbezahlt.
Während sich die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV)
nicht vernehmen liess, beantragte das kantonale Steueramt in seiner Rekurs-
bzw. Beschwerdeantwort vom 17. November 2020 die Abweisung der
Rechtsmittel des Pflichtigen und die Bestätigung des vorinstanzlichen
Einspracheentscheids. Der Pflichtige reichte hierauf am 30. November 2020
eine weitere Stellungnahme ein.
Der Einzelrichter
erwägt:
1.
1.1
Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der
Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Einschätzung bzw. Veranlagung zu
Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Einschätzung bzw. Veranlagung
unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Einschätzung
bzw. Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde
zurückzuführen, wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer
eingefordert (§ 160 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom
8. Juni 1997 [StG]; Art. 151 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die
direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG]). Das Recht auf die
Einleitung eines Nachsteuerverfahrens erlischt zehn Jahre nach Ablauf der
Steuerperiode, für die eine Taxation zu Unrecht unterblieben oder eine
rechtskräftige Taxation unvollständig geblieben ist. Das Recht auf die
Festsetzung einer Nachsteuer erlischt 15 Jahre nach Ablauf der
Steuerperiode, auf die sie sich bezieht (§ 161 StG; Art. 152 Abs. 1
und 3 DBG).
1.2
Der
Pflichtige wurde für die Steuerperioden 2011 und 2012 rechtskräftig
eingeschätzt bzw. veranlagt. Sodann wurde das Nachsteuerverfahren rechtzeitig
eingeleitet und ist das Recht zur Festsetzung einer Nachsteuer noch nicht
verwirkt.
Zu prüfen ist damit, ob die Besteuerung unvollständig erfolgt
ist und ob neue Tatsachen oder Beweismittel vorliegen, die zu einer
Nachbesteuerung berechtigen.
2.
2.1
Der Pflichtige bestreitet die Rechtmässigkeit des Nachsteuerverfahrens,
da der Kapitalbezug erst nach der Veranlagung (bzw. Einschätzung) erfolgt sei
und zuvor keine Absicht eines Kapitalbezugs bestanden habe. Deshalb handle es
sich nicht um eine Tatsache, welche bereits zum Veranlagungszeitpunkt bestanden
habe und den Steuerbehörden erst im Nachhinein bekannt geworden sei (unechtes Novum).
Sodann liege kein widersprüchliches Verhalten des Pflichtigen vor, da diesem
die steuerrechtliche Sperrfrist betreffend den Kapitalbezug nicht bekannt
gewesen sei und er diesbezüglich auch nie Zusicherungen abgegeben habe. Die
diesbezüglichen Ausführungen des Pflichtigen entsprechen praktisch wortwörtlich
dessen Ausführungen in seiner zur Eröffnung des Nachsteuerverfahrens verfassten
Stellungnahme vom 23. März 2018.
2.2
Rechtsmittel
an das Verwaltungsgericht müssen gemäss Art. 140 Abs. 2 in Verbindung
mit Art. 153 Abs. 3 DBG bzw. § 147 Abs. 4 in Verbindung mit
§ 162 Abs. 3 StG einen Antrag und eine Begründung enthalten und in
der Begründung ist darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid an einem
Rechtsmangel leidet. Die Rechtsschrift muss sich folglich zwingend mit den
massgeblichen Erwägungen des angefochtenen Entscheids auseinandersetzen (vgl.
VGr, 31. Oktober 2018, SB.2018.00110/00111, E. 2.3 [nicht auf
www.vgrzh.ch veröffentlicht]; VGr, 21. April 2010, VB.2010.00006, E. 2).
Die praktisch wörtliche Übernahme der entsprechenden Ausführungen aus der
erwähnten Stellungnahme vom 23. März 2018 in die die Rekurs- bzw.
Beschwerdeschrift lässt eine substanziierte Auseinandersetzung mit den
vorinstanzlichen Erwägungen vermissen, weshalb auf die diesbezüglichen
Ausführungen grundsätzlich nicht weiter eingegangen werden muss. Indes würden
die Argumente des Pflichtigen auch bei deren materiellen Behandlung nicht
überzeugen:
Grundsätzlich müssen die neuen Tatsachen im Zeitpunkt
der Veranlagung bereits vorliegen und dürfen nicht nachträglich eingetreten
sein. Nachträglich eingetretene Tatsachen können aber relevant sein, wenn und
soweit sie die sachverhaltliche Grundlage der Veranlagung im Nachhinein
beeinflussen. Dies trifft praxisgemäss unter anderem auf einen Einkauf in eine
Vorsorgeeinrichtung und anschliessendem Kapitalbezug innerhalb der Sperrfrist
von Art. 79b Abs. 3 BVG zu. Ein Verschulden des Steuerpflichtigen ist
nicht erforderlich, vielmehr kommt es auf die Würdigung der jeweiligen
Pflichten des Steuerpflichtigen und der Steuerbehörde bei der Veranlagung an
(BGr, 3. Februar 2016, 2C_230/2015, E. 2.1; BGr, 26. März 2015,
2C_458/2014, E. 2.1; BGr, 8. Juli 2014, 2C_1023/2013, E. 2.1).
Sperrfristverletzungen im Sinn von Art. 79b Abs. 3 BVG stellen
demnach nach ständiger bundesgerichtlicher Praxis ohne Weiteres neue Tatsachen
dar, welche die Einleitung eines Nachsteuerverfahrens rechtfertigen, unabhängig
davon, ob der Steuerpflichtige den Kapitalbezug bereits im Vorfeld plante oder
sich der steuerrechtlichen Konsequenzen bewusst war (BGr, 3. Februar 2016,
2C_230/2015, E. 4.3).
Somit liegen Noven vor, welche die
Einleitung eines Nachsteuerverfahrens rechtfertigen.
3.
3.1
Der Pflichtige bringt weiter vor, im Bezugsjahr 2013 Vorsorgegelder in
Höhe von Fr. … von seiner dritten Säule in die zweite Säule transferiert
zu haben, weshalb es in der zweiten Säule bei wirtschaftlicher
Betrachtungsweise lediglich zu einem Nettoabfluss von Fr. … gekommen sei.
Die Nichtberücksichtigung dieses Zuflusses aus der dritten Säule und die steuerrechtliche
Gesamtbetrachtung erweise sich als willkürlich und habe keine gesetzliche
Grundlage, zumal es sich bei Art. 79b Abs. 3 BVG um keine
steuerrechtliche Norm handle bzw. die steuerrechtliche Behandlung der Vorsorge
erst in Art. 80 ff. BVG behandelt werde.
3.2
Die Sperrfrist von Art. 79b Abs. 3 BVG wurde bei der 1. BVG-Revision
im Rahmen der parlamentarischen Debatte in das Gesetz eingefügt, damit die
Vorsorgeeinrichtungen nicht durch zeitlich nah beieinanderliegende Einkäufe und
Kapitalbezüge zur Umgehung steuerlicher Verpflichtungen missbraucht werden
(vgl. dazu die parlamentarische Debatte, AmtlBull. 2003 N 630 und 2003 S 453).
Die Regelung hat damit entgegen der Ansicht des Pflichtigen und der Einordnung
im BVG einen klaren steuerrechtlichen Fokus und stellt eine hinreichende
gesetzliche Grundlage dar, wobei praxisgemäss jegliche Kapitalauszahlung in der
Dreijahresfrist missbräuchlich ist und jede während der Sperrfrist erfolgte
Einzahlung vom Einkommensabzug somit ausgeschlossen werden muss (BGr, 12. März
2010, 2C_658/2009, E. 3.3). Eine Steuerumgehungsabsicht oder eine bereits
im Einkaufszeitpunkt bestehende Bezugsabsicht wird nicht vorausgesetzt (BGr, 3. Februar
2016, 2C_230/2015, E. 4.3; vgl. auch die Analyse vom 3. November 2010
des Vorstands der Schweizerischen Steuerkonferenz [SSK] zum Bundesgerichtsentscheid
vom 12. März 2010 [2C_658/2009]
zur
Abzugsberechtigung von Einkäufen bei nachfolgendem Kapitalbezug [nachfolgend
Analyse SSK, abrufbar auf www.steuerkonferenz.ch]). Sodann kann ein vor­angegangener
Kapitalbezug entgegen der Ansicht des Pflichtigen nicht durch einen in
derselben Steuerperiode erfolgten Transfer von der dritten in die zweite Säule
neutralisiert werden: Die Übertragung eines Guthabens von der Säule 3a auf die zweite
Säule ist steuerneutral (vgl. SSK, Vorsorge und Steuern: B.6.2.1 [Loseblatt,
Cosmos-Verlag]). Mit einem steuerneutralen Einkauf kann aber kein steuerbarer
Kapitalbezug neutralisiert werden, ansonsten die Vorsorgeeinrichtungen wieder
für gesetzgeberisch verpönte Zwecke missbraucht werden könnten. Dies zumal mit
der Übertragung von der dritten in die zweite Säule bei einer Gesamtbetrachtung
auch kein neues Vorsorgekapital geäufnet wird (vgl. dazu die bereits zitierte
Analyse SSK, S. 5 sowie E. 2.c des steuerrekursgerichtlichen
Entscheids vom 18. Januar 2017 [2 DB.2016.137/2 ST.2016.162], den
Pflichtigen betreffend). Selbst unter der vom Pflichtigen als massgeblich
erachteten "wirtschaftlichen Betrachtungsweise" wirken sich die
Einzahlungen aus der dritten Säule damit nicht neutralisierend aus. Sodann
ergeben sich auch aus dem Gesetzeswortlaut von Art. 79b Abs. 3 BVG
keinerlei Hinweise, wonach Kapitalbezüge aus der zweiten Säule durch zeitnahe
Einzahlungen aus der dritten Säule neutralisiert werden könnten. Inwieweit der
Pflichtige Steuerfolgen bei einem Kapitalbezug von der dritten Säule (anstelle
des tatsächlichen Bezugs von der zweiten Säule) hätte vermeiden können,
erscheint weiter irrelevant, muss er sich doch auf sein tatsächliches Vorgehen
behaften lassen (vgl. dazu auch E. 2.d des steuerrekursgerichtlichen
Entscheids vom 18. Januar 2017 [2 DB.2016.137/2 ST.2016.162], den
Pflichtigen betreffend).
Angesichts der klaren Rechtslage und
Bundesgerichtspraxis gebieten sodann auch die in der Beschwerde- bzw. Rekursschrift
angeführte kritische Lehrmeinung (Henk Fenners, Ariste Baumberger, Missbrauch
der 2. Säule als steuerbegünstigtes Kontokorrent, Kritische Würdigung von BGE
2C_658/2009 vom 12. März 2010, StR 66/2011 S. 129 ff.) und der
in der Beschwerde- bzw. Rekursschrift ebenfalls erwähnte Entscheid des Steuerrekursgerichts
BL vom 18. Januar 2013 keine abweichende Auslegung.
Damit liegen neue Tatsachen im Sinn von § 160 Abs. 1
StG bzw. Art. 151 Abs. 1 DBG vor und sind Einkäufe in die zweite
Säule wegen der Sperrfristverletzung aufzurechnen bzw. nachzubesteuern, weshalb
sowohl der Rekurs als auch die Beschwerde des Pflichtigen vollumfänglich
abzuweisen sind, soweit darauf einzutreten ist.
4.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem
Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 162 Abs. 3
StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 153 Abs. 3
DBG) und steht ihm keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit
§ 152 und § 162 Abs. 3 StG sowie Art. 64 des
Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung
mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 153 Abs. 3 DBG).
Demgemäss erkennt
der
Einzelrichter
:
1.    Der
Rekurs SR.2020.00024 wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2.    Die
Beschwerde SR.2020.00025 wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
3.    Die
Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2020.00024 wird festgesetzt auf
Fr.   600.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      70.--
Zustellkosten,
Fr.    670.--
Total der Kosten.
4.    Die Gerichtsgebühr
im Verfahren SR.2020.00025 wird festgesetzt auf
Fr.   500.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      70.--
Zustellkosten,
Fr.    570.--
Total der Kosten.
5.    Die
Gerichtskosten werden dem Rekurrenten und Beschwerdeführer auferlegt.
6.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
7.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
8.    Mitteilung an …