zh_verwaltungsgericht · SB.2016.00102 · 2017-12-20 · de

Grundstückgewinnsteuer | Grundstückgewinnsteuer. Der Aufschub der Grundstückgewinnsteuer bei der Umstrukturierung einer Personenunternehmung in eine juristische Person setzt eine betriebliche Tätigkeit oder einen Betrieb voraus, woran es vorliegend mangelt. Nach dem das Grundstückgewinnsteuerrecht beherrschenden Grundsatz der vergleichbaren Verhältnisse müssen sich Erlös und Anlagewert in der Regel auf das nach Umfang und Inhalt gleiche Grundstück beziehen. Vorliegend ist das verkaufte Grundstück während der Haltedauer mit einer Grundlast belastet worden, weshalb für die Bestimmung des Grundstückgewinns zu prüfen ist, ob und inwiefern diese in den Verkaufspreis eingeflossen ist und sodann zur Schaffung vergleichbarer Verhältnisse der Gewinn in der Weise zu ermitteln ist, dass auch vom Erwerbspreis die tatsächlich im Kaufpreis sich niederschlagende Verschlechterung abgezogen wird. Die Sache ist deshalb zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen. Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen. Rückweisung.

Zürich Verwaltungsgericht 17..2.20.1 SB.2016.00102
Zurich Verwaltungsgericht 17..2.20.1 SB.2016.00102
Zurigo Verwaltungsgericht 17..2.20.1 SB.2016.00102

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2016.00102
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Geschäftsnummer:
SB.2016.00102
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 20.12.2017
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Grundstückgewinnsteuer
Grundstückgewinnsteuer.
Der Aufschub der Grundstückgewinnsteuer bei der Umstrukturierung einer Personenunternehmung in eine juristische Person setzt eine betriebliche Tätigkeit oder einen Betrieb voraus, woran es vorliegend mangelt.
Nach dem das Grundstückgewinnsteuerrecht beherrschenden Grundsatz der vergleichbaren Verhältnisse müssen sich Erlös und Anlagewert in der Regel auf das nach Umfang und Inhalt gleiche Grundstück beziehen. Vorliegend ist das verkaufte Grundstück während der Haltedauer mit einer Grundlast belastet worden, weshalb für die Bestimmung des Grundstückgewinns zu prüfen ist, ob und inwiefern diese in den Verkaufspreis eingeflossen ist und sodann zur Schaffung vergleichbarer Verhältnisse der Gewinn in der Weise zu ermitteln ist, dass auch vom Erwerbspreis die tatsächlich im Kaufpreis sich niederschlagende Verschlechterung abgezogen wird. Die Sache ist deshalb zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen.
Ausgangsgemässe Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen.
Rückweisung.
Stichworte:
BETRIEB
GRUNDLAST
GRUNDSTEUER
GRUNDSTÜCKBEWERTUNG
GRUNDSTÜCKGEWINN
GRUNDSTÜCKGEWINNSTEUER
GUTACHTEN
KONGRUENZ
KONGRUENZPRINZIP
STEUERAUFSCHUB
UMSTRUKTURIERUNG
VERGLEICHBARE VERHÄLTNISSE
WEITERE LEISTUNG
Rechtsnormen:
Art. 16 Abs. III DBG
Art. 18 Abs. II DBG
Art. 19 Abs. I lit. b DBG
Art. 19 Abs. II DBG
Art. 4 Abs. II lit. b FusG
Art. 5 Abs. I FusG
Art. 216 Abs. III FusG
§ 19 Abs. I StG
§ 19 Abs. II StG
§ 67 Abs. I StG
§ 67 Abs. II StG
§ 67 Abs. III StG
§ 67 Abs. IV StG
§ 151 Abs. I StG
§ 152 StG
§ 153 Abs. III StG
§ 153 Abs. IV StG
§ 155 StG
§ 160 StG
§ 206 StG
§ 213 StG
§ 216 Abs. I StG
§ 216 Abs. II lit. a StG
§ 216 Abs. III lit. d StG
§ 219 Abs. I StG
§ 219 Abs. II StG
§ 220 StG
§ 222 StG
Art. 8 Abs. III lit. b StHG
§ 17 Abs. II VRG
Art. 222 ZGB
Art. 782 Abs. I ZGB
Art. 782 Abs. III ZGB
Art. 783 Abs. II ZGB
Art. 791 Abs. I ZGB
Art. 791 Abs. II ZGB
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2016.00102
Urteil
der 2. Kammer
vom
20. Dezember 2017
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin
Silvia Hunziker,
Gerichtsschreiber
Felix Blocher.
In Sachen
1.    A,
2.    B,
3.    C,
alle vertreten durch
RA D,
Beschwerdeführer,
gegen
Gemeinde E, vertreten durch den Grundsteuer-Ausschuss
des Gemeinderats,
Beschwerdegegnerin,
betreffend Grundstückgewinnsteuer,
hat sich ergeben:
Die Kollektivgesellschaft A & Co
mit Sitz in E verkaufte am 29. März 2011 die Liegenschaft GBBL 01/Kat.-Nr. 02
(… m
2
Grundstückfläche, Wohn- und Geschäftsliegenschaft an der F-Strasse 03,
E) an die G AG, H, zum öffentlich beurkundeten Preis von Fr. ….
Aufgrund dieser Handänderung auferlegte der Grundsteuer-Ausschuss des
Gemeinderates E mit Einschätzungsentscheid vom 14. Oktober 2013 den
Gesellschaftern der A & Co, A, B und C eine
Grundstückgewinnsteuer von Fr. ….
Die dagegen erhobene Einsprache wies der
Ausschuss mit Entscheid vom 17. Dezember 2013 ab.
I.
Mit Rekurs vom 27. Januar 2014 liessen A, B und C dem
Steuerrekursgericht beantragen, es sei ihnen infolge Umstrukturierung ein
Steueraufschub zu gewähren, eventualiter sei der Grundstückgewinn auf Fr. 0.-
herabzusetzen. Am 11. Juli 2014 bzw. 8. Juli 2014 wurde I
(dipl. Arch. HTL/STV) mit der Erstellung eines Gutachtens zur Höhe
des Verkehrswerts der streitbetroffenen Liegenschaft vor 20 Jahren
(Stichtag 29. März 1991) betraut. Nach Durchführung eines Augenscheins und
Anordnung einer Ergänzung der Gutachtensfrage (Schätzung der mutmasslichen
Gebäudeerstellungskosten, Schätzung des Verkehrswerts per 29. März 2011)
erstattete der Experte am 20. Januar 2015 das Gutachten. Aufgrund von
Einwendungen der Rekurrenten ergänzte der Experte am 18. Mai 2016 sein
Gutachten. Mit Entscheid vom 27. September 2016 wies das
Steuerrekursgericht den Rekurs ab.
II.
Am 1. November 2016 liessen A, B und C dem Verwaltungsgericht
beantragen, die Grundstückgewinnsteuer sei von Fr. … auf Fr. 0.-
herabzusetzen. Eventualiter sei der steuerpflichtige Grundstückgewinn von Fr. …
auf Fr. 0.- herabzusetzen. Im Weiteren verlangten sie die Zusprechung
einer Parteientschädigung.
Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung verzichtete, schloss
die Gemeinde E auf Abweisung des Rekurses. Am 2. Dezember 2016 ging eine
weitere Stellungnahme der Rekurrenten ein.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153
Abs. 3 in Verbindung mit § 213 des Steuergesetzes vom 8. Juni
1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder
Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung
des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.
1.2
Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine
Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die
Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.
Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in
Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu
überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu
setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich
auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.
h.
auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).
1.3
Im
Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt das Novenverbot. Für das
Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für das
Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im
Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen
infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden.
Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue
tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder
Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der Stützung von
geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer
tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor
Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein
zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche
unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).
2.
2.1
Die
Grundstückgewinnsteuer wird laut § 216 Abs. 1 StG von den Gewinnen
erhoben, die sich bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen
ergeben.
2.1.1
Nach § 216
Abs. 3 StG wird die Grundstückgewinnsteuer unter anderem aufgeschoben bei
Umstrukturierungen im Sinn der §§ 19 Abs. 1 sowie 67 Abs. 1 und
3 StG. Vorbehalten bleibt eine nachträgliche Erhebung der
Grundstückgewinnsteuer im Nachsteuerverfahren nach den §§ 160–162 StG in
Verbindung mit § 206 StG, wenn die Voraussetzungen gemäss §§ 19
Abs. 2 sowie 67 Abs. 2 und 4 StG erfüllt sind (lit. d). Gemäss § 19
Abs. 1 StG und Art. 8 Abs. 3 lit. b des Bundesgesetzes über
die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und der Gemeinden vom 14. Dezember
1990 (StHG) werden stille Reserven eines Personenunternehmens (Einzelfirma,
Personengesellschaft) bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion,
Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der
Schweiz fortbesteht und die bisher für die Einkommenssteuer massgeblichen Werte
übernommen werden. Dies gilt insbesondere bei der Übertragung eines Betriebs
oder eines Teilbetriebs auf eine juristische Person (§ 19 Abs. 1 lit. b
StG). Die gleiche Regelung ist auch in Art. 19 Abs. 1 lit. b des
Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG)
und im Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung (KS ESTV) Nr. 5
Ziff. 3.2.2.1 vorgesehen.
2.1.2
Die
Kollektivgesellschaft A & Co fusionierte mit der G AG gemäss
Art. 4 Abs. 2 lit. b des Fusionsgesetzes vom 3. Oktober
2003 (FusG) und übertrug die streitbetroffene Liegenschaft auf die G AG.
Da nicht bestritten ist, dass bei der sich in Liquidation befindenden
Kollektivgesellschaft A & Co mit der Vermögensverteilung noch
nicht begonnen wurde, konnte sich die übertragende Gesellschaft an der Fusion
beteiligen (Art. 5 Abs. 1 FusG). Es handelt sich diesbezüglich um
einen Umstrukturierungsvorgang im steuerlichen Sinn, weshalb die Bestimmung von
§ 216 Abs. 3 StG mit Hinweis auf die §§ 19 Abs. 1 sowie 67
Abs. 1 und 3 StG zur Anwendung kommt.
Umstritten ist vorab, ob beim umschriebenen Umstrukturierungsvorgang das
Betriebserfordernis für den Steueraufschub gegeben sein muss. Die
Beschwerdeführer bringen vor, die Möglichkeit, dass sich eine Gesellschaft in
Liquidation als übertragende Gesellschaft an einer Fusion beteiligen könne,
sofern mit der Vermögensverteilung noch nicht begonnen worden sei, gelte gemäss
Art. 5 Abs. 1 FusG nicht nur zivilrechtlich, sondern sei auch
steuerlich anerkannt, weshalb kein Betriebserfordernis nötig sei. Das
Fusionsgesetz regelt die zivilrechtlichen Möglichkeiten und Voraussetzungen
einer Umstrukturierung. Indessen sind nicht alle mit dem Fusionsgesetz
eingeführten zivilrechtlichen Vorgänge steuerneutral. Es ist dem Steuerrecht vorbehalten,
die steuerrechtlichen Folgen von Unternehmensumstrukturierungen zu regeln
(Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich
2013, § 67 StG N. 3). Der Wortlaut von § 19 Abs. 1 lit. b
StG lässt die Übertragung stiller Reserven von einer Personenunternehmung auf
eine juristische Person uneingeschränkt ausdrücklich nur beim Vorliegen eines
(Teil-)Betriebs zu. So ist denn auch das Bundesgericht jenem Teil der Lehre,
der bei der Umstrukturierung einer Personenunternehmung in eine juristische
Person faktisch auf das Betriebserfordernis verzichten will, nicht gefolgt (BGE
142 II 283 E. 3).
Soweit sich die Beschwerdeführenden auf Ziff. 4.1.2.2.1 des KS ESTV Nr. 5
berufen, wonach bei einer Fusion die unversteuerten stillen Reserven steuerneutral
auf die übernehmende Gesellschaft auch ohne das Vorhandensein eines Betriebes
übertragen werden können, so verkennen sie, dass es sich bei den unter Ziff. 4
abgehandelten Tatbeständen um Umstrukturierungen von juristischen Personen
handelt. Die Umstrukturierungen von Personenunternehmungen werden jedoch unter
der Ziff. 3 KS ESTV Nr. 5 aufgeführt, wonach es beim steuerneutralen
Zusammenschluss mit einer juristischen Person die Übertragung eines Betriebes
benötigt (vgl. KS ESTV Nr. 5, Ziff. 3.2 ff.). Diese
Unterscheidung rechtfertigt sich deshalb, weil mit solchen Transaktionen
regelmässig eine Überführung von Geschäftsvermögen in Privatvermögen
(Beteiligung an der juristischen Person) einhergeht. Das Bundesgericht hat für
die direkte Bundessteuer erwogen, dass im Gegensatz zu Kapitalgewinnen aus
Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen
(Art. 18 Abs. 2 DBG) Kapitalgewinne aus der Veräusserung von
Privatvermögen steuerfrei sind (Art. 16 Abs. 3 DBG). Dies treffe auch
unter Vorbehalt von Art. 19 Abs. 2 DBG auf die Veräusserung von
Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechten an juristischen Personen zu, auf die
eine Personenunternehmung im Rahmen einer Umstrukturierung stille Reserven
übertragen hat (vgl. BGE 142 II 283 E. 3.3.3 mit Hinweisen). Ähnliche
Überlegungen gelten auch für die kantonale Grundstückgewinnsteuer. Während der
Verkauf einer Liegenschaft aus dem Privat- oder Geschäftsvermögen die
Grundstückgewinnsteuer auslöst, ist nach der Fusion und damit Überführung der
Liegenschaft in die Aktiengesellschaft – mit Ausnahme von § 216 Abs. 2
lit. a StG – die Veräusserung der Beteiligung an einer Aktiengesellschaft
als privater Kapitalgewinn steuerfrei (§ 16 Abs. 3 StG).
2.1.3
Die
Vorinstanz hat unwidersprochen, eingehend und zutreffend festgestellt, dass
weder vor noch nach der Fusion eine betriebliche Tätigkeit oder ein Betrieb
vorgelegen hat, weshalb die Voraussetzungen einer steuerneutralen
Umstrukturierung im Sinn von § 19 Abs. 1 lit. b StG nicht
gegeben sind. Diesen Ausführungen, auf welche zu verweisen ist, tritt das
Verwaltungsgericht bei. Fehlt es aber an einer betrieblichen Tätigkeit bzw. an
einem Betrieb ist nach dem Gesagten kein Steueraufschub gemäss § 216
Abs. 3 lit. d StG zu gewähren.
3.
3.1
Grundstückgewinn
ist nach § 219 Abs. 1 StG der Betrag, um welchen der Erlös die
Anlagekosten (Erwerbspreis und Aufwendungen) übersteigt. Massgebend für die
Berechnung des Gewinns und der Besitzesdauer ist die letzte Handänderung
(Abs. 2). Als Erwerbspreis gilt gemäss § 220 StG der beim Erwerb
vereinbarte Kaufpreis mit Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers
(Abs. 1). Liegt die massgebende Handänderung mehr als zwanzig Jahre
zurück, so darf der Steuerpflichtige den Verkehrswert des Grundstücks vor
zwanzig Jahren in Anrechnung bringen (Abs. 2). Laut § 222 StG gilt
als Erlös der bei der infrage stehenden Handänderung vereinbarte Kaufpreis mit
Einschluss aller weiteren Leistungen des Erwerbers. Für die Bemessung des
Erlöses ist im Regelfall auf den vereinbarten, durch öf­fentliche Urkunde als
wahr beglaubigten Kaufpreis abzustellen; denn dieser gibt im Sinn einer in der
Lebenserfahrung gründenden natürlichen Vermutung den Verkehrswert des veräus­serten
Grundstücks wieder. Sofern zwischen dem vereinbarten Kaufpreis und dem nach anerkannten
Methoden geschätzten Verkehrswert des Grundstücks ein offensichtliches, in die
Augen springendes Missverhältnis von mindestens 25 % des Verkehrswerts
besteht, entfällt die ursprüngliche Vermutung, wonach der vereinbarte Preis den
Verkehrswert als "objektiven" Wert des Grundstücks widerspiegelt.
Vielmehr grei­ft die Vermutung Platz, dass dem vereinbarten Preis keine
rechtsgeschäftliche Bedeu­tung zukommt. In einem solchen Fall muss statt auf
jene Leistung auf den Verkehrswert des Grund­stücks als Ersatzwert abgestellt
werden, weil sich – unter Vorbehalt des Unrichtig­keitsnachweises –
die Annahme rechtfertigt, dass im Umfang des Differenzbetrags zwi­schen
Kaufpreis und Verkehrswert weitere Leistungen für die Verschaffung des Grundei­gentums
vereinbart worden sind. Im Weiteren wird vorausgesetzt, dass es sich zwischen
Käufer und Verkäufer um nahestehende Personen handelt (vgl. Richner et al., § 220
StG N. 101 ff. mit Hinweisen).
3.2
Der das
Grundstückgewinnsteuerrecht beherrschende Grundsatz der vergleichbaren
Verhältnisse verlangt zudem, dass sich Erlös und Anlagewert in der Regel auf
das nach Umfang und Inhalt gleiche Grundstück beziehen muss. Hat sich dessen
tatsächliche oder rechtliche Beschaf­fenheit während der massgebenden
Besitzdauer geändert, so sind durch Zu- oder Abrechnungen vergleichbare
Verhältnisse herzustellen (sog. Kongruenzprinzip, RB 1989 Nr. 51 mit
Hinweisen; Richner et al., § 219 StG N. 8 f., auch zum Folgenden).
Als Bezugspunkt für den Vergleich gilt dabei jener Zustand des Grundstücks,
welcher die Grundlage für die Preisgestaltung bei der Veräusserung gebildet hat
(RB 2004 Nr. 90).
3.3
3.3.1
Die
Vorinstanz ordnete zur Schätzung des Verkehrswerts der streitbetroffenen
Liegenschaft per 29. März 2011 ein Gutachten an. Der Experte bewertete den
Verkehrswert am Stichtag des Verkaufs mit Fr. …. Dagegen wurden seitens
der Beschwerdeführenden vor dem Steuerrekursgericht keine Einwendungen erhoben.
Wird im Verfahren von einem Sachverständigen ein Gutachten über den
Verkehrswert einer Liegenschaft eingeholt, so unterliegt es als Beweismittel
der freien Beweiswürdigung durch die erkennende Behörde (vgl. Richner et al., § 220,
N. 219 ff.; vgl. auch Martin Zweifel/Silvia Hunziker in: Martin
Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. A., Basel 2017, Art. 115
DBG N. 43 f., auch zum Folgenden). Angesichts der Funktion des
Gutachtens, der Behörde fachspezifische Informationen zu liefern, rechtfertigt
es sich, dass sich die Behörde bei der Beweiswürdigung darauf beschränkt, ob
die Expertise vollständig, klar, gehörig begründet, frei von Lücken und
Widersprüchen ist, auf zutreffenden tatsächlichen Feststellungen beruht sowie
ob der Gutachter hinreichende Sachkenntnis und die erforderliche Unbefangenheit
gehabt hat (VGr, 16. März 2011, SB.2010.00136, E. 2.2; VGr, 3. September
2008, SB.2008.00040, E. 3; RB 1985 Nr. 47; 1984 Nr. 65). Die
Vorinstanz kam zum Schluss, dass diese Voraussetzungen gegeben sind. Dies ist
auch im vorliegenden Verfahren zu bestätigen. Soweit die Beschwerdeführenden
erstmals vor Verwaltungsgericht geltend machen, der Kapitalisierungssatz von 5,08 %
sei zu tief und müsse bei 6–7 % liegen, so handelt es sich diesbezüglich
um ein nicht mehr zu hörendes Novum. Dennoch ist zu erwähnen, dass sich der Kapitalisierungssatz
von 5,08 % durch den tiefen Hypothekarzins von 2,75 % per Dezember
2010 (mietrechtlich relevanter Zinssatz) rechtfertigt. Es ist demzufolge von
einem Verkehrswert der streitbetroffenen Liegenschaft im Verkaufszeitpunkt von Fr. …
auszugehen. Der in der Rechtsprechung entwickelte Schwellenwert einer Differenz
zwischen Kaufpreis und Verkehrswert von mindestens 25 % wird vorliegend –
entgegen den Erwägungen der Vorinstanz – nicht erreicht. Der öffentlich
beurkundete Kaufpreis von insgesamt Fr. … macht mehr als 75 % des
durch die Expertise ermittelten Verkehrswerts von Fr. … (ohne Grundlast)
aus, weshalb grundsätzlich darauf abzustellen ist. Dies gilt umso mehr, als der
vereinbarte Kaufpreis das mit der Grundlast belastete Grundstück betrifft.
3.3.2
Die Beschwerdeführenden haben während der Besitzesdauer am 22. Februar
2008 das streitbetroffene Grundstück mit einer Grundlast belastet und diese im
Grundbuch eingetragen. Nach Art. 782 Abs. 1 des Zivilgesetzbuchs
(ZGB) wird durch die Grundlast der jeweilige Eigentümer eines Grundstücks zu
einer Leistung an den Berechtigten verpflichtet, für die er ausschliesslich mit
dem Grundstück haftet. Der Gläubiger der Grundlast hat keine persönliche
Forderung gegen den Schuldner, sondern nur ein Recht auf Befriedigung aus dem
Wert des belasteten Grundstücks (Art. 791 Abs. 1 ZGB). Die einzelne
Leistung wird jedoch mit Ablauf von drei Jahren seit Eintritt ihrer Fälligkeit
zur persönlichen Schuld, für die das Grundstück nicht mehr haftet (Art. 791
Abs. 2 ZGB). Unter Vorbehalt der öffentlich-rechtlichen Grundlasten kann
eine Grundlast nur eine Leistung zum Inhalt haben, die sich entweder aus der
wirtschaftlichen Natur des belasteten Grundstücks ergibt, oder die für die
wirtschaftlichen Bedürfnisse eines berechtigten Grundstücks bestimmt ist
(Art. 782 Abs. 3 ZGB). Bei der Eintragung im Grundbuch ist ein
bestimmter Betrag als ihr Gesamtwert in Landesmünzen anzugeben, und zwar bei
zeitlich wiederkehrenden Leistungen mangels anderer Abrede der zwanzigfache
Betrag der Jahresleistung (Art. 783 Abs. 2 ZGB).
Gemäss dem mit "Grundlast"
betitelten Vertrag vom 22. Februar 2008 verpflichtet sich der jeweilige
Eigentümer der Liegenschaft den Beschwerdeführenden als einfache Gesellschaft
kontinuierlich steigende jährliche Geldbeträge aus dem Netto-Ertrag des
belasteten Grundstücks von anfangs Fr. … bis Fr. … im Jahr 2038 zu
leisten. Der maximale Wert der Grundlast wurde auf Fr. … begrenzt. Bei
Eintritt besonderer, nicht durch den Eigentümer verursachten Ereignisse erfolgt
eine Reduktion der Zahlungen auf den tatsächlichen Netto-Liegenschaftsertrag.
Ferner sind die Ansprüche aus der Grundlast vererblich. Im Weiteren wurde
vereinbart, dass bei Nichtleisten den Grundlastberechtigten analog zum
Grundpfandrecht ein Verwertungsrecht am belasteten Grundstück zusteht. Eine
persönliche Haftung des Eigentümers zur Leistung der Geldzahlung besteht nicht.
Indessen entsteht nach Ablauf von drei Jahren seit der Fälligkeit der nicht
geleisteten Geldzahlung eine persönliche Haftung des Eigentümers für diese
Forderung. Entgegen den Vorbringen der Beschwerdeführenden, es handle sich bei
der Belastung des Grundstücks um eine (altrechtliche) Gült, sind bei der
Vereinbarung alle rechtlichen Erfordernisse einer Grundlast erfüllt. Es kann
diesbezüglich auf die zutreffenden Ausführungen der Vorinstanz verwiesen
werden.
3.3.3
Wie bereits oben ausgeführt ist hinsichtlich des Kaufpreises auf den
zwischen den Parteien vereinbarten Betrag abzustellen. Die während der
Haltedauer des Grundstücks im Februar 2008 erfolgte Belastung mit der Grundlast
steht weder zeitlich noch sonst im Zusammenhang mit dem im März 2011 erfolgten
Verkauf der Liegenschaft. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz kann damit die
aus der Grundlast fliessende Verpflichtung auch nicht als weitere Leistung im
Sinn von § 222 StG qualifizieren. Die vorgenommene Belastung der
Liegenschaft mit einer Grundlast hat vielmehr deren rechtliche Verschlechterung
bewirkt und den Wert des Grundstücks und damit den Kaufpreis entsprechend gemindert.
Für die Bestimmung des Grundstückgewinns ist demnach in einem ersten Schritt zu
prüfen, ob und inwiefern die während der Besitzesdauer im Grundbuch
eingetragene Grundlast in den Verkaufspreis eingeflossen ist, was angesichts
der Differenz zwischen Verkehrswert ohne Grundlast (gemäss Schätzung Fr. …)
und Kaufpreis (Fr. …) durchaus möglich oder gar naheliegend erscheint und
abzuklären ist. Ist bekannt, ob und in welchem Umfang der Wert der Grundlast im
vereinbarten Verkaufspreis berücksichtigt wurde, ist in Anwendung des
Grundsatzes der vergleichbaren Verhältnisse der Gewinn in der Weise zu
ermitteln, dass (auch) vom Erwerbspreis die tatsächlich im Kaufpreis sich
niederschlagende Verschlechterung, nach heutigem Erkenntnisstand maximal jedoch
die Differenz zwischen dem Verkehrswert des Grundstücks beim Verkauf von Fr. …
und dem Kaufpreis von Fr. … (Fr. …), abgezogen wird.
Dies führt zur teilweisen Gutheissung der Beschwerde. Die Sache wird zur
weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid an die Vorinstanz zurückgewiesen.
4.
Die Beschwerdeführenden können zumindest in Bezug auf
ihr Hauptbegehren, bzw. dem mit diesem beantragten Steueraufschub, nicht als
obsiegend betrachtet werden, weswegen sich eine hälftige Aufteilung der
Gerichtskosten zwischen den Beschwerdeführenden einerseits und der
Beschwerdegegnerin andererseits rechtfertigt (§ 153 Abs. 4 in
Verbindung mit § 151 Abs. 1 und § 213 Satz 2 StG) und ist
den Beschwerdeführenden auch keine Parteientschädigung zuzusprechen (§ 17
Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in
Verbindung mit § 213 Satz 2 StG sowie § 152 und § 153
Abs. 4 und StG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung
und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das Steuerrekursgericht
zurückgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 9'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      60.--     Zustellkosten,
Fr. 9'060.--     Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden Nr. 1, 2 und 3 je zu
⅙
, unter
solidarischer Haftung für ½, und der Beschwerdegegnerin zu ½ auferlegt.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
6.    Mitteilung an …