zh_verwaltungsgericht · SB.2022.00082 · 2023-06-13 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2017 | Vermietung möblierter Zimmer: Ausübung einer selbständigen Erwerbstätigkeit vs. private Vermögensverwaltung. Funktionelle Zuständigkeit: Da kein ziffernmässig unbestimmter Streitwert vorlag, war aufgrund des unter Fr. 20'000.- liegenden Streitwerts der Einzelrichter des Steuerrekursgerichts zuständig (E. 2). Auch vor Verwaltungsgericht ist funktionell die Einzelrichterin zuständig (E. 3). Schutzwürdiges Interesse an einer Höhereinschätzung im Bereich der direkten Bundessteuer? Das Steuerrekursgericht bejahte die Legitimation der Pflichtigen, da der Entscheid zwar ohne steuerrechtliche Wirkung bleibe, aber ein anderes Rechtsgebiet auf die steuerrechtliche Beurteilung abstelle, denn die Qualifikation als selbständige Erwerbstätigkeit führe zu einer AHV-Pflicht (E. 4.2). Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung besteht grundsätzlich kein Rechtsschutzinteresse an der Feststellung, ob es sich um Privat- oder Geschäftsvermögen handelt, wenn damit nicht konkrete steuerliche Folgen verbunden sind (E. 4.3). Dies gilt auch dann, wenn eine künftige AHV-Beitragspflicht infrage steht. Auf die Beschwerde der Pflichtigen, mit welcher eine Höhereinschätzung im Bereich der direkten Bundessteuer beantragt wird, ist nicht einzutreten (E. 4.4). Umgang mit Internetquellen im Zusammenhang mit dem rechtlichen Gehör (E. 6.3). Nicht zu beanstanden ist, dass die Vorinstanz auf den eigenen Internetauftritt der Pflichtigen Bezug nimmt. Eine Verletzung der Aktenführungpflicht liegt jedoch hinsichtlich einer weiteren Website der Pflichtigen vor, auf welche die Vorinstanz Bezug nimmt, es jedoch unterlässt, die URL sowie das Besuchsdatum explizit zu nennen (E. 6.4). Gemäss § 18 Abs. 1 StG sind alle Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit steuerbar (E. 8.1). Abgrenzung selbständige Erwerbstätigkeit/private Vermögensverwaltung: Darstellung der Rechtsprechung in Bezug auf die Vermietung von möblierten Zimmern (E. 8.4). Die Pflichtigen vermieten insgesamt 28 Zimmer, welche wöchentlichgereinigt werden; die Bettwäsche wird alle 14 Tage gewechselt, die Frotteewäsche wöchentlich. Die 19 Zimmer an der X-strasse sind von der Konzeption her nicht auf einen Daueraufenthalt ausgelegt. Dafür spricht zum einen die Grösse (durchschnittlich 18m2), aber auch, dass weder in den Zimmern noch der Gemeinschaftsküche gekocht werden darf. Die Zimmer werden überwiegend für eine kurze bis mittlere Aufenthaltsdauer gemietet, mit hoher Fluktuationsrate bei den Mietern. Die erbrachten Zusatzleistungen, insbesondere die durch die Pflichtigen organisierte Reinigung, sprengen den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung. Für Gewinnstrebigkeit spricht auch, dass die Zimmer auf einer eigenen Homepage vermarktet werden. Dasselbe Konzept verfolgen die Pflichtigen mit den 9 Studios an der Y-strasse, auch wenn für diese Zimmer keine eigene Homepage betrieben wird und neben der Reinigung keine weiteren Zusatzleistungen erbracht werden (E. 9.2). Keine Berücksichtigung von AHV-Beiträgen: Eine selbständigerwerbende Person, welche für die zeitliche Zurechnung die Ist-Methode gewählt hat, muss die AHV-Beiträge im Zeitpunkt der effektiven Zahlung verbuchen (E. 9.5). Bestätigung des Vermögenssteuerwerts der Liegenschaften (E. 10). Abweisung der Beschwerde betreffend Staats- und Gemeindesteuern / Nichteintreten auf die Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer.

Zürich Verwaltungsgericht 13.06.2023 SB.2022.00082
Zurich Verwaltungsgericht 13.06.2023 SB.2022.00082
Zurigo Verwaltungsgericht 13.06.2023 SB.2022.00082

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2022.00082
Standard Suche
|
Erweiterte Suche
|
Hilfe
Druckansicht
Geschäftsnummer:
SB.2022.00082
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 13.06.2023
Spruchkörper:
2. Abteilung/Einzelrichter
Weiterzug:
Das Bundesgericht hat eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen diesen Entscheid am 16.05.2024 abgewiesen.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2017
Vermietung möblierter Zimmer: Ausübung einer selbständigen Erwerbstätigkeit vs. private Vermögensverwaltung.
Funktionelle Zuständigkeit: Da kein ziffernmässig unbestimmter Streitwert vorlag, war aufgrund des unter Fr. 20'000.- liegenden Streitwerts der Einzelrichter des Steuerrekursgerichts zuständig (E. 2). Auch vor Verwaltungsgericht ist funktionell die Einzelrichterin zuständig (E. 3). Schutzwürdiges Interesse an einer Höhereinschätzung im Bereich der direkten Bundessteuer? Das Steuerrekursgericht bejahte die Legitimation der Pflichtigen, da der Entscheid zwar ohne steuerrechtliche Wirkung bleibe, aber ein anderes Rechtsgebiet auf die steuerrechtliche Beurteilung abstelle, denn die Qualifikation als selbständige Erwerbstätigkeit führe zu einer AHV-Pflicht (E. 4.2). Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung besteht grundsätzlich kein Rechtsschutzinteresse an der Feststellung, ob es sich um Privat- oder Geschäftsvermögen handelt, wenn damit nicht konkrete steuerliche Folgen verbunden sind (E. 4.3). Dies gilt auch dann, wenn eine künftige AHV-Beitragspflicht infrage steht. Auf die Beschwerde der Pflichtigen, mit welcher eine Höhereinschätzung im Bereich der direkten Bundessteuer beantragt wird, ist nicht einzutreten (E. 4.4). Umgang mit Internetquellen im Zusammenhang mit dem rechtlichen Gehör (E. 6.3). Nicht zu beanstanden ist, dass die Vorinstanz auf den eigenen Internetauftritt der Pflichtigen Bezug nimmt. Eine Verletzung der Aktenführungpflicht liegt jedoch hinsichtlich einer weiteren Website der Pflichtigen vor, auf welche die Vorinstanz Bezug nimmt, es jedoch unterlässt, die URL sowie das Besuchsdatum explizit zu nennen (E. 6.4). Gemäss § 18 Abs. 1 StG sind alle Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit steuerbar (E. 8.1). Abgrenzung selbständige Erwerbstätigkeit/private Vermögensverwaltung: Darstellung der Rechtsprechung in Bezug auf die Vermietung von möblierten Zimmern (E. 8.4). Die Pflichtigen vermieten insgesamt 28 Zimmer, welche wöchentlich gereinigt werden; die Bettwäsche wird alle 14 Tage gewechselt, die Frotteewäsche wöchentlich. Die 19 Zimmer an der X-strasse sind von der Konzeption her nicht auf einen Daueraufenthalt ausgelegt. Dafür spricht zum einen die Grösse (durchschnittlich 18m2), aber auch, dass weder in den Zimmern noch der Gemeinschaftsküche gekocht werden darf. Die Zimmer werden überwiegend für eine kurze bis mittlere Aufenthaltsdauer gemietet, mit hoher Fluktuationsrate bei den Mietern. Die erbrachten Zusatzleistungen, insbesondere die durch die Pflichtigen organisierte Reinigung, sprengen den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung. Für Gewinnstrebigkeit spricht auch, dass die Zimmer auf einer eigenen Homepage vermarktet werden. Dasselbe Konzept verfolgen die Pflichtigen mit den 9 Studios an der Y-strasse, auch wenn für diese Zimmer keine eigene Homepage betrieben wird und neben der Reinigung keine weiteren Zusatzleistungen erbracht werden (E. 9.2). Keine Berücksichtigung von AHV-Beiträgen: Eine selbständigerwerbende Person, welche für die zeitliche Zurechnung die Ist-Methode gewählt hat, muss die AHV-Beiträge im Zeitpunkt der effektiven Zahlung verbuchen (E. 9.5). Bestätigung des Vermögenssteuerwerts der Liegenschaften (E. 10).
Abweisung der Beschwerde betreffend Staats- und Gemeindesteuern / Nichteintreten auf die Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer.
Stichworte:
AHV-BEITRAG
AHV-BEITRÄGE
AHV-RÜCKSTELLUNGEN
BESCHWER
BUCHHALTUNG
EINZELRICHTER
FUNKTIONELLE ZUSTÄNDIGKEIT
GESCHÄFTSVERMÖGEN
GEWERBSMÄSSIGKEIT
HÖHEREINSCHÄTZUNG
HOTEL
HOTELZIMMER
IST-METHODE
MÖBLIERTE ZIMMER
PRÄPONDERANZMETHODE
PRIVATVERMÖGEN
RECHTSSCHUTZINTERESSE
REFORMATIO IN PEIUS
REINIGUNG
SCHUTZWÜRDIGES INTERESSE
SELBSTÄNDIGE ERWERBSTÄTIGKEIT
SOLL-METHODE
STREITWERT
VERMIETUNG
VERMÖGENSVERWALTUNG
ZIMMER
ZIMMERVERMIETUNG
Rechtsnormen:
Art. 18 Abs. I DBG
§ 18 Abs. I StG
§ 114 Abs. I StG
§ 114 Abs. IV StG
§ 149 Abs. I StG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 2
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2022.00082
SB.2022.00083
Urteil
der Einzelrichterin
vom
13. Juni 2023
Mitwirkend: Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker,
Gerichtsschreiberin
Jsabelle Mayer.
In Sachen
1.    A,
2.    B,
vertreten durch RA Dr. iur. C,
Beschwerdeführende,
gegen
Kanton Zürich,
Beschwerdegegner,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2017 sowie
Direkte
Bundessteuer 2017,
hat sich ergeben:
I.
A und B (nachfolgend: die Pflichtigen) betreiben an der D-Strasse 01
in F das Hotel E mit 20 Zimmern. Ausserdem sind sie Eigentümer eines
ebenfalls in F gelegenen Grundstücks (Parzelle 02), welches drei Gebäude an der
X-Strasse 03 sowie Y-Strasse 04 und 05 umfasst. An der Y-Strasse 04
befinden sich vier unmöblierte Wohnungen, welche unbefristet vermietet werden.
Die sich im Gebäude der X-Strasse 03 befindlichen 19 möblierten
Einzelzimmer werden über die Plattform … zur Mindestdauer von einem Monat zur
Vermietung ausgeschrieben. Ferner ist dem Wohnblock an der X-Strasse 03
ein Nebengebäude angegliedert, welches als Büro/Atelier vermietet wird. An der Y-Strasse 05
befinden sich neun weitere möblierte Studios. Sämtliche 28 Zimmer an der X-Strasse 03
und der Y-Strasse 05 werden wöchentlich gereinigt; die Bettwäsche wird
alle 14 Tage gewechselt, die Frotteewäsche wöchentlich. Bei den
Mietzimmern an der Y-Strasse 05 ist die Reinigung der Bettwäsche in der
Miete inkludiert. Bei den Studios der X-Strasse 03 wurden im Jahr 2017
nebst den eigentlichen Mietkosten von Fr. 1'390.- (inkl. Heiz-,
Warmwasserkosten, Treppenhausreinigung/Hauswartung, Kabel-TV-/Antennengebühren
und Elektrizität) für die Reinigung der Bettwäsche zusätzlich Fr. 200.-
pro Monat berechnet, für die Miete "Minibar" Fr. 20.- pro Monat.
Das kantonale Steueramt erblickte in der Vermietung der möblierten Zimmer an
der X-Strasse 03 und Y-Strasse 05 eine selbständige Erwerbstätigkeit
der Pflichtigen. Da die Gebäude auf einer Parzelle stünden, sei gestützt auf
die Präponderanzmethode die ganze Liegenschaft dem Geschäftsvermögen der
Pflichtigen zuzuweisen. Folglich schätzte es die Pflichtigen für die Staats-
und Gemeindesteuern 2017 mit Einschätzungsentscheid vom 14. März 2019 mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. …
ein. Mit Veranlagungsverfügung vom selbigen Datum wurden die Pflichtigen für
die direkte Bundessteuer 2017 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …
eingeschätzt. Die hiergegen erhobenen Einsprachen hiess das kantonale Steueramt
nach Durchführung eines Auflageverfahrens am 16. Dezember 2021 teilweise
gut und setzte die Steuerfaktoren wie folgt fest:
Staats- und Gemeindesteuern 2017:
Direkte Bundessteuer 2017:
Steuerbares Einkommen: Fr. …
Steuerbares Vermögen: Fr. …
Steuerbares Einkommen: Fr. ..
II.
Hiergegen erhoben die Pflichtigen Rekurs bzw.
erstinstanzliche Beschwerde beim Steuerrekursgericht: Dabei beantragten sie
unter anderem, der Einspracheentscheid sei aufzuheben und es sei festzustellen,
dass die Liegenschaft Y-/X-Strasse zum Privatvermögen gehöre. Zudem sei das
steuerbare Einkommen auf Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern sowie direkte
Bundessteuer) festzusetzen und das steuerbare Vermögen auf Fr. ...
Eventualiter sei das steuerbare Einkommen auf Fr. … und das steuerbare
Vermögen auf Fr. … festzusetzen.
Der Einzelrichter des Steuerrekursgerichts erwog mit
Entscheid vom 16. August 2022, den Pflichtigen käme bezüglich der von
ihnen beantragten Höhereinschätzung ein Rechtsschutzinteresse zu, weshalb auf
die Rechtsmittel einzutreten sei. In materieller Hinsicht hiess er die
Rechtsmittel teilweise gut; dies in Bezug auf eine Korrektur bei der
Abschreibung auf dem Gebäude sowie in Bezug auf doppelt im Geschäfts- und
Privatvermögen berücksichtigte flüssige Mittel in der Höhe von Fr. ... Die
Steuerfaktoren setzte er wie folgt fest:
Staats- und Gemeindesteuern 2017:
Direkte Bundessteuer 2017:
Steuerbares Einkommen: Fr. …
Steuerbares Vermögen: Fr. …
Steuerbares Einkommen: Fr. …
III.
Mit Beschwerden vom 10. Oktober 2022 beantragten die
Pflichtigen dem Verwaltungsgericht, der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom
16. August 2022 sei unter Kosten- und Entschädigungsfolgen aufzuheben und
die Sache zum Neuentscheid in Dreierbesetzung an das Steuerrekursgericht
zurückzuweisen. Ferner sei die Sache zur ergänzenden Sachverhaltsermittlung und
zum anschliessenden Neuentscheid ans Steuerrekursgericht oder an das kantonale
Steueramt zurückzuweisen. Zudem beantragten die Pflichtigen sowohl für die
Staats- und Gemeindesteuern 2017 als auch die direkte Bundessteuer 2017 mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. … eingeschätzt bzw. veranlagt zu
werden und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (Staats- und
Gemeindesteuern 2017) eingeschätzt zu werden.
Das kantonale Steueramt beantragte am 26. Oktober
2022 die Abweisung der Beschwerden. Das Steuerrekursgericht beantragte am 11. November
2022 ebenfalls die Abweisung der Beschwerden. Ferner wies es darauf hin, dass
der angefochtene Entscheid aufgrund der Höhe der Streitwerte in die Kompetenz
des Einzelrichters fiel. Des Weiteren berichtigte es zwei Fehler in der
Sachverhaltsermittlung, welche aber am Ergebnis nichts ändern würden. Die
Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) liess sich nicht vernehmen.
Die Einzelrichterin
erwägt:
1.
1.1
Mit der
Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3
des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,
einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die
unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts
geltend gemacht werden.
1.2
In
Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll
die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und
Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der
Einspracheentscheide der Veranlagungs­behörde auf alle Mängel des Entscheids
und des vorangegangenen Verfahrens hin ermög­lichen (Art. 140 Abs. 3
des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer
[DBG]), muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die
Überprüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer
Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle
beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).
2.
2.1
Vorab
rügen die Pflichtigen eine Verletzung der funktionellen Zuständigkeit durch das
Steuerrekursgericht: Dieses habe den Entscheid zu Unrecht in
einzelrichterlicher Kompetenz gefällt. Gestützt auf § 114 Abs. 1 in
Verbindung mit § 114 Abs. 4 Satz 2 StG treffe das
Steuerrekursgericht seinen Entscheid in Dreierbesetzung, wenn sich der
Streitwert – wie hier – nicht ziffernmässig bestimmen lasse. Dasselbe gelte
gemäss § 4 der Verordnung über die Durchführung des Bundesgesetzes über
die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998 für die Besetzung des
Spruchkörpers im Bereich der direkten Bundessteuer.
Auf diese Rüge ist zuerst
einzugehen, da die Begründetheit des Begehrens dazu führte, dass der vorinstanzliche
Entscheid ohne Prüfung der materiellen Streitfrage aufzuheben wäre (vgl. BGr,
16. April 2013, 8C_140/2013, E. 2; VGr, 13. Mai 2015,
SB.2014.000136/137, E. 3.1).
2.2
Die
Pflichtigen leiten die Notwendigkeit einer Dreierbesetzung des
Steuerrekursgerichts davon ab, dass ein ziffernmässig nicht bestimmbarer
Streitwert vorliege.
Als Streitwert gilt jener Steuerbetrag, der vom Streit
betroffen ist (so explizit § 114 Abs. 4 Satz 1 StG; allgemein zu
den direkten Steuern vgl. BGr, 28. April 2014, 2C_846/2013, E. 3.4).
Massgebend für die Bestimmung des Streitwerts vor Steuerrekursgericht sind die
Steuerfaktoren wie sie sich aus dem angefochtenen Dispositiv des
Einspracheentscheids ergeben und der ziffernmässig bestimmte oder bestimmbare
Veranlagungsantrag (Steuerfaktoren, Steuertarif) der rekurrierenden oder
beschwerdeführenden Partei (vgl. dazu Silvia Hunziker/Corinna Bigler in: Martin
Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A.,
Basel 2022 [Kommentar DBG], Art. 140 DBG N. 40 auch zum Folgenden).
Nicht bestimmbar ist der Streitwert etwa dann, wenn die Steuerhoheit umstritten
ist oder wenn ein Nichteintretensentscheid angefochten wird oder lediglich die
Verletzung des rechtlichen Gehörs gerügt wird. In Bezug auf den für die
Staats-
und Gemeindesteuern
massgebenden Streitwert hielt § 3 Abs. 2 der
– auch für das Steuerrekursgericht massgebenden – Gebührenverordnung des
Verwaltungsgerichts (GebV VGr) in der bis 1. Juni 2019 gültigen Fassung
vom 23. August 2010 fest, in Steuersachen werde der bei der einfachen
Staatssteuer streitige Betrag um den Faktor 2,5 vervielfacht. Der Faktor 2,5
ist in der heute gültigen Fassung der GebV VGr vom 3. Juli 2018 (in Kraft
seit 1. Juni 2019) weggefallen und wird nicht mehr angewandt. Auf die
Streitwertberechnung der Pflichtigen, welche diesen Faktor noch beinhaltet,
kann daher nicht abgestellt werden. Massgebend ist nach geltendem Recht die
Differenz zwischen dem geschuldeten Steuerbetrag gemäss Einspracheentscheid und
dem geschuldeten Steuerbetrag gemäss Antrag der rekurrierenden bzw.
beschwerdeführenden Partei. Vorliegend schlägt sich die infrage stehende
Qualifikation der Liegenschaften als Geschäfts- oder Privatvermögen direkt betragsmässig
im Steuerbetrag nieder: Aufgrund der Zuweisung der Liegenschaften zum
Geschäftsvermögen
setzte das kantonale Steueramt im Einspracheentscheid vom 16. Dezember
2021 die Steuerfaktoren wie unter Sachverhalt I. ausgeführt fest. Daraus
errechnet sich für die Staats- und Gemeindesteuern 2017 ein geschuldeter
Steuerbetrag von Fr. … und ein solcher für die direkte Bundessteuer 2017
von Fr. ... Aufgrund des ziffernmässig bestimmten Hauptantrags der
Pflichtigen im Rekursverfahren, welcher die Zuweisung der Liegenschaften zum
Privatvermögen
verlangt, ergab sich ein Steuerbetrag von Fr. … bzw. im Eventualantrag
von Fr. ... In der Differenz ergab dies für die Staats- und
Gemeindesteuern 2017 einen Streitwert von Fr. … (Hauptantrag) bzw. Fr. …
(Eventualantrag). Für die direkte Bundessteuer 2017 errechnete das kantonale
Steueramt einen Steuerbetrag von Fr. …, die Pflichtigen einen Steuerbetrag
von Fr. …, womit eine Höhereinschätzung im Umfang von Fr. … beantragt
wurde. Vorliegend liess sich somit der Streitwert vor Steuerrekursgericht
konkret berechnen. Ein unbestimmter Streitwert lag nicht vor. Da in Fällen, in
denen der Streitwert Fr. 20'000.- nicht übersteigt, ein voll- oder
teilamtliches Mitglied des Steuerrekursgerichts als Einzelrichter (§ 114 Abs. 2
lit. b StG; § 4 der Verordnung über die Durchführung des
Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998)
entscheidet, war vorliegend der Einzelrichter des Steuerrekursgerichts berufen,
über den Rekurs bzw. die Beschwerde zu entscheiden.
3.
Auch vor Verwaltungsgericht ist funktionell die
Einzelrichterin zuständig, da die Streitwerte (Fr. … betreffend Staats-
und Gemeindesteuern 2017 und Höhereinschätzung von Fr. … betreffend der
direkten Bundessteuer 2017) Fr. 20'000.- nicht übersteigen (§ 38 b
Abs. 1. lit. c des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai
1959 [VRG]). Dass es den Pflichtigen einzig um die steuerliche Qualifikation
der Liegenschaft (Privat- oder Geschäftsvermögen) geht, ist dabei unerheblich
und führt insbesondere nicht zu einem ziffernmässig unbestimmbaren Streitwert.
4.
4.1
Die
Befugnis zur Einsprache-, Rekurs- und Beschwerdeerhebung in Steuersachen setzt,
einem allgemeinen prozessualen Grundsatz entsprechend, ein schutzwürdiges Interesse
an der Aufhebung oder Änderung des angefochtenen Entscheids voraus (sog.
Beschwer). Fehlt dieses, ist auf ein hiergegen erhobenes Rechtsmittel nicht
einzutreten (VGr, 5. Dezember 2018, SB.2018.00073, E. 2; VGr, 25. Juni
2014, SB.2014.00035, E. 2; VGr, 27. Juni 2012,
SB.2012.00019/SB.2012.00020, E. 2.1; RB 2001 Nr. 106, E. 2).
Gemäss verwaltungsgerichtlicher Rechtsprechung besitzt eine steuerpflichtige
Person grundsätzlich kein schutzwürdiges Interesse an einer Erhöhung ihrer
Steuerfaktoren bzw. einer sog. reformatio in peius (vgl. VGr, 30. August
2022, SB.2022.00037, E. 2.2; VGr, 22. Oktober 2020, SB.2020.00082, E. 2.2;
VGr, 19. April 2000, ZStP 2000, 245 f.; RB 1980 Nr. 86; RB 1972 Nr. 36;
Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich
2021, § 140 StG N. 15; Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG,
3. A., Zürich 2016, Art. 132 DBG N. 14). Insbesondere begründet
das allgemeine Interesse an einer gesetzmässigen Besteuerung noch kein
schutzwürdiges Interesse für die Aufhebung oder Änderung eines
steuerrechtlichen Entscheids (vgl. BGr, 20. Februar 1973, ASA 43
[1974/75], 342 ff., E. 6; VGr AG, 14. Mai 2004, StE 2005 B
96.21 Nr. 13 = AGVE 2004 Nr. 68, E. 2a). Unzureichend ist sodann
ein rein virtuelles oder nicht aktuelles Interesse (Richner et al., § 140
StG N. 14; Richner et al., Art. 132 DBG N. 13). Ein
schutzwürdiges Interesse liegt jedoch vor, wenn die tatsächliche oder
rechtliche Situation der rechtsmittelerhebenden Partei durch den Ausgang des
Verfahrens beeinflusst werden kann. Anders ausgedrückt besteht das schutzwürdige
Interesse im praktischen Nutzen, den das erfolgreiche Rechtsmittel der
betroffenen Partei in Bezug auf die im Streit liegende Steuerperiode eintragen
würde, das heisst in der Abwendung eines materiellen oder ideellen Nachteils,
den der angefochtene Entscheid für sie zur Folge hätte (vgl. BGE 131 II 587 E. 2.1;
VGr, 5. Dezember 2018, SB.2018.00073, E. 2).
4.2
Das
Steuerrekursgericht erblickte ein schutzwürdiges Interesse an der
Höhereinschätzung der Pflichtigen darin, dass der Rechtsmittelentscheid zwar ohne
steuerrechtliche Wirkung bleibe, ein anderes Rechtsgebiet aber auf die
steuerrechtliche Beurteilung abstelle: Denn die Qualifikation als selbständige
Erwerbstätigkeit führe zu einer AHV-Pflicht in Bezug auf die Mieterträge und
auch ein späterer Verkauf des Grundstücks sei AHV-pflichtig und unterliege
zudem der direkten Bundessteuer. Daher sei den Pflichtigen die Rekurs- bzw.
Beschwerdelegitimation zuzusprechen.
4.3
Nach der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung besteht grundsätzlich kein
Rechtsschutzinteresse an der Feststellung, ob es sich um Privat- oder
Geschäftsvermögen handelt, wenn damit nicht konkrete steuerliche Folgen
verbunden sind (BGr, 18. August 2020, 2C_298/2019, E. 4.1). Fraglich
ist, wie es sich damit verhält, wenn der Rechtsmittelentscheid zwar ohne
steuerrechtliche Wirkung bleiben wird, andere Rechtsgebiete aber auf die
steuerrechtliche Beurteilung abstellen, so z.B. die AHV-Behörden. Die
kantonalen Steuerbehörden ermitteln das Einkommen aus selbständiger
Erwerbstätigkeit und melden dieses den Ausgleichskassen (Art. 9 Abs. 3
des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1946 über die Alters- und
Hinterlassenenversicherung [AHVG]). Die Angaben der kantonalen Steuerbehörden
sind für die Ausgleichskassen verbindlich (Art. 23 Abs. 4 der
Verordnung vom 31. Oktober 1947 über die Alters- und
Hinterlassenenversicherung [AHVV]). Kommt es zu einer Veräusserung von Vermögen
und ist umstritten, ob es als Privatvermögen oder als Geschäftsvermögen zu
qualifizieren ist, ist grundsätzlich die steuerrechtliche Unterscheidung von
Geschäfts- und Privatvermögen massgebend, weshalb sich die AHV-Behörden in der
Regel auf die Steuermeldung verlassen können und eigene nähere Abklärungen nur
dann vornehmen müssen, wenn sich ernsthafte Zweifel an der Richtigkeit der
Steuermeldung ergeben. Hintergrund dieser Regelung ist, dass eine
steuerrechtliche Qualifikation, welche klare steuerrechtliche Konsequenzen nach
sich zog, in aller Regel auf einem bewussten Entscheid der Steuerbehörde in
Abwägung der verschiedenen Umstände – wirtschaftliche Gegebenheiten und des
Widmungswillens – beruht. Aufgrund des Grundsatzes der Einheit der
Rechtsordnung und dem Verweis im Sozialversicherungsrecht auf die
steuerrechtlichen Regelungen ist die von der Steuerbehörde gemeldete – im
Steuerverfahren rechtskräftig gewordene – Qualifikation für die
Ausgleichskassen diesfalls als verbindlich zu erachten (BGE 147 V 114 E. 3.4.2).
Im Zusammenhang mit der strittigen steuerrechtlichen Zuweisung von
Liegenschaften zum Privat- oder Geschäftsvermögen unabhängig von einem
Realisationstatbestand, welche im Fall einer künftigen Liquidation der
Einzelunternehmung zu einer AHV-Beitragspflicht führen könnte, gelangte das
Bundesgericht dagegen zum Schluss, es sei nicht zu beanstanden, dass die
Vorinstanz der Beschwerdeführerin das schutzwürdige Interesse an der blossen
Umqualifikation der Liegenschaften zum Privatvermögen abgesprochen habe, da das
steuerbare Einkommen nach dem gestellten Antrag unverändert bleibe. Auch dass
die Mietzinse aufgrund der steuerlichen Qualifikation als Geschäftsvermögen neu
der AHV-Beitragspflicht unterliegen würden, erachtete es als unbeachtlich (BGr,
1. Juli 2020, 2C_392/2020). Gleichsam trat es auf eine Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit Urteil vom 25. Januar 2010
(2C_307/2009) nicht ein, mit welcher die Beschwerdeführerin um Klärung der
Frage ersuchte, ob es sich bei den fraglichen Liegenschaften um Geschäfts- oder
Privatvermögen handle: Das Interesse der Beschwerdeführerin mit dem
Rechtsmittel zukünftige steuer- bzw. abgaberechtliche Nachteile (insbesondere
AHV-rechtlicher Natur) von sich abzuwenden, sei weder aktuell noch praktisch im
Sinn der Rechtsprechung. Im Einklang mit der bundesgerichtlichen Rechtsprechung
gelangte die Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen mit
Entscheid vom 19. April 2016 (VRKE I/1 – 2015/110, 111) zum Schluss, es
fehle an einem konkreten und aktuellen Interesse an der Klärung der Frage, ob
zwei Liegenschaften steuerlich dem Geschäftsvermögen zuzuordnen seien, was für
den Beschwerdeführer eine künftige AHV-Beitragspflicht nach sich ziehen würde.
Denn die Steuerfaktoren würden unverändert bleiben und seien vom
Beschwerdeführer anerkannt. Ob eine Liegenschaft zum Geschäfts- oder
Privatvermögen gehöre und die durch die Liegenschaften erzielten Erträge
beitragspflichtiges Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit oder
beitragsfreie Kapitalerträge darstellten, sei unabhängig von der Auffassung der
Steuerbehörden von der Ausgleichskasse eigenständig und frei zu prüfen. Eine
diesbezügliche Bindung an die Betrachtungsweise der Steuerbehörden bestehe
nicht, zumal die steuerrechtliche Qualifikation der Grundstücke für den
Beschwerdeführer ohne Steuerfolgen bleibe (vgl. auch Verwaltungsrekurskommission
des Kantons St. Gallen, 23. April 2018, I/1-2017/86, 87, E. 3b).
4.4
Mit Blick
auf die in E. 4.3 dargestellte Rechtsprechung ist auf die Beschwerde in
Bezug auf die direkte Bundessteuer 2017 (SB.2022.00083), mit welcher eine
Höhereinschätzung ausdrücklich beantragt wird, nicht einzutreten, mangelt es den
Pflichtigen doch diesbezüglich an einem aktuellen steuerrechtlichen bzw.
schutzwürdigen Interesse: Weder wird mit der abstrakten Klärung der
steuerrechtlichen Qualifikation der Liegenschaft ein Nachsteuer- oder ein
Steuerhinterziehungsverfahren abgewendet, noch steht eine Veräusserung der
Liegenschaft infrage, in deren Folge die Steuerbehörde eine (grundsätzlich)
auch für die AHV-Behörde verbindliche steuerrechtliche Zuweisung zum Privat-
oder Geschäftsvermögen vornimmt. Schliesslich ist ein Rechtschutzinteresse an
der Aufhebung oder Änderung des angefochtenen Entscheids auch nicht darin zu
erblicken, dass die Zuweisung eine AHV-Beitragspflicht auf Erträgen aus
Geschäftsvermögen auslöst: Denn in Bezug auf den Vermögensertrag bildet die
Steuermeldung keine zuverlässige Grundlage für die AHV-rechtliche
Beitragsfestsetzung, weshalb die Qualifikation als beitragsfreier Kapitalertrag
auf Privatvermögen oder beitragspflichtiges Einkommen aus Geschäftsvermögen im
Beitragsfestsetzungsverfahren erfolgen muss (BGr, 1. Juli 2020,
2C_392/2020, E. 2.5.2; BGr, 23. August 2012, 9C_803/2011, E. 3.5.2).
4.5
Grundsätzlich
folgt aus diesen Ausführungen (E. 4.4), dass auch das Steuerrekursgericht
auf die erstinstanzliche Beschwerde der Pflichtigen nicht hätte eintreten
dürfen. Zum einen hatten die Pflichtigen in ihrer erstinstanzlichen Beschwerde
jedoch – im Unterschied zur vorliegenden Beschwerde – mit Eventualantrag Ziff. 3
ausdrücklich eine Reduktion des steuerbaren Einkommens u.a. zufolge Gewährung
einer Korrektur des Abschreibungssatzes beantragt. Das Steuerrekursgericht
hiess die erstinstanzliche Beschwerde u.a. in Bezug auf die beantragte
Korrektur des Abschreibungssatzes gut. Zum anderen ist das Steuerrekursgericht
in seinem Entscheid ohnehin nicht an die Anträge der Parteien gebunden und kann
sowohl eine reformatio in peius vornehmen (vgl. Art. 143 Abs. 1 DBG)
als auch zugunsten der Partei über deren gestellten Anträge hinausgehen, wenn
eine gesetzmässige Veranlagung dies gebietet (Richner et al., Handkommentar zum
DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 143 N. 1). Vor diesem Hintergrund
ist das Urteil des Steuerrekursgerichts betreffend direkte Bundessteuer 2017,
das in diesem Punkt – Korrektur des Abschreibungssatzes – nicht angefochten wurde,
diesbezüglich nicht aufzuheben.
5.
5.1
Auf die
Beschwerde betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2017 (SB.2022.00082) ist
indessen einzutreten.
5.2
5.2.1
Entscheidet das Verwaltungsgericht – wie vorliegend – als zweite
gerichtliche Instanz, sind neue Tatsachenbehauptungen nur so weit zulässig, als
es durch die angefochtene Anordnung notwendig geworden ist (vgl. § 52 Abs. 2
VRG; BGr, 25. August 2015, 2C_817/2014, E. 5.2; VGr, 6. April
2022, SB.2021.00111/112, E. 4.2; VGr, 15. Dezember 2021,
SB.2021.00102/103, E. 2). Im Beschwerdeverfahren in Steuersachen gilt
somit grundsätzlich ein Novenverbot; für das Verwaltungsgericht ist die gleiche
Aktenlage massgebend wie für das Steuerrekursgericht (BGE 131 II 548 E. 2.2.2;
VGr, 20. September 2021, SB.2020.00011/12/14/15, E. 2.3). Tatsachen
oder Beweismittel, die nicht spätestens im vorinstanzlichen Verfahren behauptet
bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im
Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht mehr nachgereicht werden.
5.2.2
Die Pflichtigen reichen mit der Beschwerde zahlreiche neue Beweismittel ein
und stellen sich auf den Standpunkt, hierbei handle es sich um weitere Beweise,
welche den bereits zuvor behaupteten Sachverhalt untermauern. Bei den
Beweismitteln handelt es sich namentlich um die vollständigen Mieterspiegel
2017 unter Angabe des vollständigen Mietzeitraums der damaligen Mieter der X-Strasse 03
sowie Y-Strasse 05 sowie um sämtliche Mietverträge, welche im Jahr 2017
Gültigkeit hatten. Neu eingereicht wurde auch ein Mieterspiegel 2016 für die X-Strasse 03.
Bereits in der Rekursschrift (Rz. 109) hatten die Pflichtigen ausgeführt,
wer sich in der Liegenschaft an der X-Strasse/Y-Strasse niederlasse, suche eine
dauerhafte Bleibe von mehreren Monaten oder Jahren. Ferner wurde ausgeführt,
dass "sämtliche Mieter über einen unbefristeten Mietvertrag" verfügen
würden (Rekursschrift, Rz. 84). Die durchschnittliche Mietdauer sei aber
kürzer als bei Familienwohnungen (Rekursschrift, Rz. 114). Zu diesen
Ausführungen reichten die Pflichtigen im Rekursverfahren lediglich eine
Übersicht über die aktuelle (Stand: Januar 2022) Mieterschaft der Wohnungen,
jedoch keine für die Steuerperiode 2017 massgebende Belege ein. Indem die
Pflichtigen anhand der erstmals vor Verwaltungsgericht eingereichten Unterlagen
bezwecken, den Nachweis für vorhandene Dauermietverhältnisse zu erbringen, ist
ihnen entgegenzuhalten, dass dies bereits Thema vor Vorinstanz war und die neu
eingereichten Unterlagen unter das Novenverbot fallen.
Während im Rekursverfahren
Fotos der Aussenansichten der Gebäude eingereicht wurden, wurden im
Beschwerdeverfahren erstmals zahlreiche Fotos der Innenansicht der Studios
sowie der Küche der X-Strasse 03 bzw. Y-Strasse 05 eingereicht. Es
ist kein Grund ersichtlich, weshalb diese nicht schon im Rekursverfahren hätten
eingereicht werden können, weshalb auch diese als unzulässige Noven aus dem
Recht zu weisen sind.
6.
6.1
Die
Pflichtigen rügen eine Verletzung des rechtlichen Gehörs: Das
Steuerrekursgericht habe in seinem Entscheid auf die Internetquellen … und …
abgestellt, ohne dass diese Eingang in die Akten gefunden hätten. Damit lasse
sich auch nicht überprüfen, ob die beiden Websites der Pflichtigen, wie sie dem
Steuerrekursgericht als Erkenntnisquelle dienten, mit jener aus dem Jahr 2017
übereinstimme. Zudem handle es sich bei einer Internetrecherche um einen nicht
gehörig zustande gekommenen Beweis, weil dieser weder vorgängig abgenommen worden
sei noch die Pflichtigen dazu hätten Stellung nehmen können.
6.2
Der
Anspruch auf rechtliches Gehör gemäss Art. 29 Abs. 2 der
Bundesverfassung der vom 18. April 1999 (BV) umfasst das Recht der
Privaten, in einem von einer Verwaltungs- oder Justizbehörde geführten
Verfahren gehört zu werden, Einblick in die Akten zu erhalten und zu den für
die Entscheidung wesentlichen Punkten Stellung zu nehmen. Als Gegenstück zu
diesem Akteneinsichtsrecht ist die Behörde verpflichtet, ein vollständiges
Aktendossier über das Verfahren zu führen, um gegebenenfalls ordnungsgemäss
Akteneinsicht gewähren und bei einem Weiterzug diese Unterlagen an die
Rechtsmittelinstanz weiterleiten zu können (Aktenführungspflicht, vgl. BGE 138
V 218 E. 8.1.2). Der Gehörsanspruch ist formeller Natur, womit seine
Verletzung ungeachtet der materiellen Begründetheit des Rechtsmittels zur
Gutheissung der Beschwerde und zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids führt
(BGE 144 IV 302 E. 3.1; BGE 135 I 187 E. 2.2).
Aus diesem Grund rechtfertigt es sich,
die Rüge der Gehörsverletzung vorweg zu prüfen (BGE 124 V 389 E. 1; BGE
117 Ia 5 E. 1a; VGr, 16. März 2022, SB.2021.00116/SB.2021.00117, E. 3.2).
6.3
Im
zur Publikation vorgesehenen Entscheid vom 19. Dezember 2022 (1C_141/2022,
E. 3.4) hatte sich das Bundesgericht einlässlich damit zu befassen, welche
Bedeutung öffentlich zugänglichen Internetquellen im Rahmen des rechtlichen
Gehörs zukommt. Das Bundesgericht erwog, dass als den Behörden bekannte
Tatsachen grundsätzlich nur solche Informationen gelten könnten, welche leicht
zugänglich seien und aus verlässlichen Quellen stammen würden, denen ein
offizieller Anstrich anhafte, z.B. Angaben eines Bundesamts, Fahrplan der SBB,
usw. Solche behördlichen Internetquellen sowie gegebenenfalls eigene Internetauftritte
einer Prozesspartei zu rein objektivierbaren Fakten (wie bspw. zur
Zusammensetzung eines Vorstands oder zu den Umsatzzahlen einer Unternehmung),
soweit daran nicht berechtigte Zweifel bestünden, könnten demnach
berücksichtigt werden, ohne dass die Verfahrensbeteiligten dazu vorweg noch
ausdrücklich angehört werden müssen. Bei anderen Internetquellen, namentlich
solchen, die interpretationsbedürftig oder mit persönlichen Einschätzungen
versehen seien, sei den Betroffenen hingegen die Gelegenheit einzuräumen, sich
zur möglichen Tragweite für die hängige Streitsache zu äussern. Dies gelte umso
mehr für redaktionelle Beiträge von Dritten, die ohne vorherige Möglichkeit zur
Stellungnahme auch im Verwaltungsverfahren und in der öffentlichen Rechtspflege
nicht verwendet werden dürften.
6.4
Vorliegend
referenzieren sowohl die Pflichtigen (in ihrer Rekursschrift) als auch das
Steuerrekursgericht die Website …, jeweils unter Angabe des Besuchsdatums,
allesamt im Jahr 2022. Bei der Website handelt es sich um die selbst von den
Pflichtigen betriebene Website zur Präsentation ihrer Mietobjekte an der X-Strasse 03.
Es ist daher im Licht der oben zitierten bundesgerichtlichen Rechtsprechung
(siehe E. 6.3) nicht zu beanstanden, dass das Steuerrekursgericht auf den
eigenen Internetauftritt der Pflichtigen Bezug nimmt.
Offenkundig bezieht sich das Steuerrekursgericht aber auch
auf die Hotelwebsite des Hotels E, indem es im angefochtenen Entscheid (E. 3c/bb,
S. 18) einen Vergleich anstellt mit der Website des Hotels und der Website
…
("Das Angebot wird zudem durch eine Website vermarktet, welche
optisch und inhaltlich im identischen Stil erscheint wie diejenige des
Hotels.").
Dabei unterlässt es, die URL der Hotelwebsite (…) sowie das
Besuchsdatum explizit zu nennen. Die Recherche des Steuerrekursgerichts auf der
Hotelwebsite fand auch keinen Weg in die Akten; zudem wird die Hotelwebsite der
Pflichtigen weder in den Steuereinschätzungs- noch in den Rekursakten
namentlich genannt. Indem das Steuerrekursgericht gleichwohl darauf abstellt,
verletzt es seine Aktenführungspflicht. Gemäss der Rechtsprechung kann aber
eine nicht besonders schwerwiegende Verletzung des rechtlichen Gehörs
ausnahmsweise als geheilt gelten, wenn die betroffene Person die Möglichkeit
erhält, sich vor einer Beschwerdeinstanz zu äussern, die über die gleiche
Kognition wie ihre Vorinstanz verfügt. Von einer Rückweisung ist sodann selbst
bei einer schwerwiegenden Verletzung des rechtlichen Gehörs abzusehen, wenn und
soweit die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen
Verzögerungen führen würde, die mit dem Interesse der betroffenen Partei an
einer beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären (vgl. BGr,
18. Juni 2020, 2C_152/2020, E. 2.3; BGE 137 I 195 E. 2.3.2).
Eine Rückweisung an das Steuerrekursgericht kann vorliegend unterbleiben, da
eine solche zu einer unnötigen Verzögerung führen würde, ist doch die obige
Aussage des Steuerrekursgerichts für den Ausgang des Verfahrens irrelevant.
Denn, wie gleich zu zeigen sein wird, kommt auch das Verwaltungsgericht zum
Schluss, dass hinsichtlich der Vermietung der Zimmer von einer selbständigen
Erwerbstätigkeit der Pflichtigen auszugehen ist.
6.5
Ferner
rügen die Pflichtigen, das Steuerrekursgericht habe hinsichtlich der Besetzung
des Spruchkörpers die Begründungspflicht verletzt, indem sich keinerlei
Hinweise im Entscheid oder den Akten finden würden, wie die Besetzung zustande
gekommen sei oder gerechtfertigt werde. Mangels einsehbarer Streitwertberechnung
könne die funktionell richtige Besetzung nicht geprüft werden. Vorliegend
ergibt sich die Zuständigkeit des Einzelrichters aufgrund des bestimmbaren
Streitwerts, welcher unter Fr. 20'000.- liegt, ohne Weiteres aus dem
Gesetz (§ 114 Abs. 2 lit. b StG). Bestehen an der funktionellen
Zuständigkeit – wie hier – keine Zweifel, konnten Ausführungen dazu
unterbleiben, ohne dass darin eine Verletzung der Begründungspflicht zu
erblicken wäre. Denn die Behörde darf sich in ihrem Entscheid auf die wesentlichen
Gesichtspunkte beschränken (vgl. BGE 135 III 670 E. 3.3.1).
7.
Die Pflichtigen rügen zudem, das Steuerrekursgericht habe
seine Pflicht gemäss § 149 Abs. 1 Satz 1 StG verletzt, den
Abschluss der Sachverhaltsermittlungen anzuzeigen.
Gemäss § 149 Abs. 1 Satz 1 StG entscheidet
das Steuerrekursgericht innert 60 Tagen seit Abschluss der
Sachverhaltsermittlungen, der den Parteien angezeigt wird. Bei der
Behandlungsfrist handelt es sich um eine Ordnungsfrist, deren Nichteinhaltung
ohne Folgen für den materiell-rechtlichen Entscheid bleibt (Richner et al., § 149
N. 18; VGr, 13. Juli 2016, SB.2015.00127, E. 7.2.1). Wird die
Behandlungsfrist nicht eingehalten, kann gegebenenfalls
Rechtsverzögerungsbeschwerde beim Verwaltungsgericht geführt werden (Richner et
al., § 149 N. 19). Indem das Steuerrekursgericht den Pflichtigen den
Abschluss der Sachverhaltsermittlung nicht angezeigt hat, ist darin ebenfalls
ein Verstoss gegen eine Ordnungsvorschrift zu erblicken. Aus deren Verletzung
kann die steuerpflichtige Person keine Ansprüche herleiten (vgl. Richner et
al., § 149 N. 18). Die Nichtbeachtung der Vorschrift von § 149 Abs. 1
Satz 1 StG führt insbesondere nicht zur Aufhebung des angefochtenen
Entscheids.
8.
8.1
Gemäss § 18 Abs. 1 StG steuerbar sind alle
Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und
Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen
selbständigen Erwerbstätigkeit. Zu den Einkünften aus selbständiger
Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung
oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen (§ 18 Abs. 2 Satz 1
StG). Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder
vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (Art. 18 Abs. 3 StG).
Demgegenüber sind laut § 16 Abs. 3 StG die Kapitalgewinne aus der
Veräusserung von Privatvermögen steuerfrei.
8.2
Von
selbständiger Erwerbstätigkeit ist nach der
Rechtsprechung des Bundesgerichts auszugehen, wenn eine natürliche Person auf
eigenes Risiko, unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit, Kapital und
gegebenenfalls Boden, in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation,
dauernd oder vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber
gewinnstrebig am Wirtschaftsverkehr teilnimmt (BGE 125 II 113 E. 5b; BGr,
8. Dezember 2021, 2C_360/2021, E. 2.1.2). Die erforderliche
Gewinnstrebigkeit setzt sich aus der generellen Gewinngeeignetheit des
Vorgehens (objektives Element) und der individuellen Gewinnerzielungsabsicht
der betreffenden Person (subjektives Element) zusammen (BGE 143 V 177
E. 4.2.2; BGE 138 II 251 E. 4.3.3; BGr, 19. Juni 2020,
2C_495/2019, E. 2.2.1); ohne Gewinnstrebigkeit liegt blosse Liebhaberei
vor, deren finanziellen Ergebnisse einkommenssteuerrechtlich unbeachtlich sind (vgl.
Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, DBG,
Teil I, 2. A., Basel 2019, Art. 18 DBG N. 14).
8.3
Ob eine auf
Erwerb gerichtete Tätigkeit vorliegt, ist unter Berücksichtigung der gesamten
Umstände des Einzelfalls zu beurteilen. Als Indizien für eine selbständige
Erwerbstätigkeit fallen nach konstanter Praxis des Bundesgerichts zum
inhaltlich gleich wie § 18 StG lautenden Art. 18 DBG in Betracht: systematische
oder planmässige Art und Weise des Vorgehens, Häufigkeit der Transaktionen,
kurze Besitzdauer, enger Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit der
steuerpflichtigen Person, Einsatz spezieller Fachkenntnisse oder erheblicher
fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte, Verwendung der erzielten Gewinne
bzw. deren Wiederanlage in gleichartige Vermögensgegenstände. Jedes dieser
Indizien kann zusammen mit andern, unter Umständen jedoch auch allein zur
Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinn von Art. 18
DBG ausreichen. Dass einzelne typische Elemente einer selbständigen
Erwerbstätigkeit im Einzelfall nicht erfüllt sind, kann durch andere Elemente
kompensiert werden, die besonders ausgeprägt vorliegen. Entscheidend ist, dass
die Tätigkeit in ihrem gesamten Erscheinungsbild auf Erwerb ausgerichtet ist
(BGE 125 II 113 E. 3c; BGr, 29. Juli 2021, 2C_758/2020, E. 5
[mit Blick auf Wertschriftenhandel]; BGr, 30. Oktober 2020, 2C_1021/2019, E. 5.3
[mit Blick auf Liegenschaftenhandel]; BGr, 29. Juli 2011, 2C_766/2010, E. 2.3
sowie 10. August 2009, 2C_893/2008, E. 2.2 [mit Blick auf
Kunsthandel]).
8.4
Private
Vermögensverwaltung
und damit keine selbständige Erwerbstätigkeit liegt grundsätzlich
bei Vermietung eigener Liegenschaften vor. Dies gilt selbst dann, wenn das
Vermögen umfangreich ist, professionell verwaltet wird und kaufmännische Bücher
geführt werden (BGr, 9. März 2021, 2C_553/2019, E. 3.4; BGr, 7. August
2020, 2C_299/2019, E. 4.2). Entsprechend ist auch nicht von selbständiger
Erwerbstätigkeit auszugehen, wenn Investitionen in Immobilien keinen
gewerblichen Charakter aufweisen. In diesem Zusammenhang kommt der
Gewinnabsicht entscheidende Bedeutung zu (BGr, 7. April 2009, 2C_869/2008,
E. 2.3). Bei der Vermietung von
Ferienwohnungen
, welche nicht auf
eine dauernde Vermietung ausgerichtet ist, ist nach der bundesgerichtlichen
Rechtsprechung zwar denkbar, dass diese nicht gewerbsmässig, sondern im
Wesentlichen passiv betrieben wird, indem Vermittlung und administrative
Betreuung einem Dritten übertragen werden oder, wenn es nur um wenige Wohnungen
geht, die damit verbundene Tätigkeit nicht den Umfang erreicht, welcher für
eine gewerbsmässige Wohnungsvermittlung und -vermietung typisch ist. Andererseits
seien durchaus auch Fallkonstellationen vorstellbar, in denen die Vermietung
von Ferienwohnungen (z.B. wegen eigener Vermarktung und administrativer
Betreuung der Wohnungen sowie erheblicher Einnahmen aus der Vermietung) den
Charakter einer haupt- oder nebenberuflich betriebenen selbständigen
Erwerbstätigkeit annehmen würde (BGr, 7. August 2020, 2C_299/2019, E. 4.2).
Ob die Grenze zur selbständigen Erwerbstätigkeit überschritten werde, sei etwa
anhand der Menge der vermieteten Ferienwohnungen, der Häufigkeit der
Vermietung, der eigenen Vermarktung oder Vermarktung durch Dritte, der
administrativen Betreuung der Wohnungen durch die Beschwerdeführer selbst oder
Dritte zu prüfen (BGr, 7. August 2020, 2C_299/2019, E. 4.3). In Bezug
auf den Betreiber eines Hotels, der daneben noch Ferienwohnungen vermietete,
listete das Bundesgericht mit Blick auf eine selbständige Erwerbstätigkeit
weitere Kriterien auf: Es erscheine nicht ausgeschlossen, dass Wohnungen,
welche nicht an Dauervermieter, sondern an Feriengäste vermietet würden, als
Geschäftsvermögen zu qualifizieren seien. Dies gelte zumindest dann, wenn die
Wohnungen im Rahmen der Tätigkeit des Beschwerdeführers als selbständiger
Hotelier vermietet würden (Vermarktung und Abrechnung der Mietentgelte für
Wohnungen über den Hotelbetrieb, allenfalls auch Angebot weiterer
Hotelleistungen an Mieter der Wohnungen, d.h. weitgehende Gleichbehandlung von
Mietern und anderen Hotelgästen). Diesfalls könne die Vermietung wohl als
Annexbetrieb des vom Beschwerdeführer geführten Hotels dessen selbständiger
Erwerbstätigkeit und dementsprechend die Wohnungen seinem Geschäftsvermögen
zugerechnet werden (BGr, 18. August 2020, 2C_298/2019, E. 4.2). Im
Zusammenhang mit der Vermietung von
möblierten Wohnungen
hielt das
Bundesgericht in einem Entscheid betreffend die direkte Bundessteuer fest,
diese würden nach der Rechtsprechung in Sozialversicherungssachen in der Regel
Erwerbseinkommen darstellen. Demgegenüber sei die Rechtsprechung im
Steuerbereich in der Vergangenheit davon ausgegangen, dass durch die Vermietung
möblierter Wohnungen erzielte Einkünfte trotz der Arbeiten, welche der
Eigentümer für die Vermietung erbringen müsse, im Wesentlichen Vermögensertrag
darstellen würden und nicht Ertrag aus selbständiger Erwerbstätigkeit, wenn die
Arbeiten dazu dienen würden, den Mietgegenstand zur Erzielung des Ertrags
bereit zu stellen. Für diese unterschiedliche Betrachtungsweise im Steuer- und
Sozialversicherungsrecht gebe es keine überzeugenden Gründe, weshalb die
Vereinheitlichung der Praxis eher in Richtung der Rechtsprechung zum
Sozialversicherungsrecht gehen sollte, da die nicht rein liegenschaftliche
Tätigkeitskomponente bei der Vermietung möblierter Wohnungen wesentlich
bedeutender erscheine als diejenige bei unmöblierten Wohnungen (BGr, 27. Juni
2008, 2C_135/2008, E. 3.2 und E. 3.3). Dies scheint im Licht von BGE
147 V 114, wonach der Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit im AHV-Recht
und im Steuerrecht grundsätzlich gleich auszulegen ist, angebracht.
8.5
Entscheidend
ist nach dem Gesagten somit, ob vorliegend der Rahmen einer reinen
Vermietungstätigkeit gesprengt wurde.
Das Steuerrekursgericht bejahte dies: Sowohl bei der X-Strasse 03
als auch bei der Y-Strasse 05 würden die Zimmer primär für Aufenthalte von
kurzer bis mittlerer Dauer gebucht. Die Zimmer schienen dafür auch konzipiert
zu sein. Von den acht Zimmern im Erd- bzw. Obergeschoss der Y-Strasse 05
seien 2017 drei dauervermietet gewesen. Die übrigen Zimmer seien im Schnitt
jeweils für etwa ein halbes Jahr gebucht worden. Die Liegenschaft X-Strasse 03
werde sodann auf … und in den Zusatzvereinbarungen zu den Mietverträgen als
"Boardinghouse" bezeichnet, was einem Beherbergungsbetrieb mit
hotelähnlichen Leistungen, meist in städtischer Umgebung, entspreche. Das
Angebot werde zudem durch eine Website vermarktet, welche optisch und
inhaltlich im identischen Stil wie diejenige des Hotels erscheine. Auch würden
hier wie auch in den Zusatzvereinbarungen zu den Mietverträgen mit der
Telefonnummer und der E-Mail-Adresse die Kontaktdaten des Hotelbetriebs
aufgeführt. Sodann werde bei den Zimmern an der X-Strasse 03 eine
"Minibar" mitvermietet und die Zimmer seien mit einem Kofferbock
ausgestattet, was ebenfalls unterstreiche, dass sich das Angebot eher an Kurzaufenthalter
bzw. an Personen richten dürfte, die auf der Durchreise seien. Auch dass für
eine zweite Person im Zimmer ein Zuschlag von Fr. 10.- pro Tag geschuldet
werde, lege nahe, dass mit der Miete nicht nur die Raumnutzung abgegolten
werde, sondern auch Dienstleistungen entschädigt würden. Ins Gewicht falle
sodann, dass ein eigentlicher Reinigungsservice bestehe und sowohl Bett- als
auch Frotteewäsche wöchentlich gewechselt würden. Anders als bei einer
Ferienwohnung, wo nur eine Antritts- bzw. Schlussreinigung stattfinde, werde
hier der Service während der Dauer des Aufenthalts der Gäste erbracht. Weiter
würden an der X-Strasse 03 ein offenes WLAN und diverse kleinere
Annehmlichkeiten wie Tee oder Hausschuhe angeboten. Im Gesamtgefüge
unterstreiche dies den Service-Gedanken bzw. zeige dies, dass die Pflichtigen
Anstrengungen unternehmen würden, die über gewöhnliche Leistungen hinausgehen
würden, welche hauptsächlich dazu dienen würden, den Mietgegenstand zur
Erzielung des Ertrags bereitzustellen. In dieses Bild reihe sich auch ein, dass
mit der X-Strasse 03 und der Y-Strasse 05 insgesamt 28 Zimmer
(und nicht etwa Wohnungen) angeboten würden, die ausserdem bereits möbliert
seien. Für sich alleine möge dies nicht das ausschlaggebende Kriterium bilden.
Unter Berücksichtigung der gesamten Umstände bestätige dies aber den Eindruck
eines Vorgehens, das über die private Vermögensverwaltung hinausgehe. Nicht zu
überzeugen vermöge diesbezüglich, dass die Pflichtigen nur sporadisch vor Ort
seien, führten diese doch selbst aus, dass die Liegenschaft sehr schnell
erreichbar sei und sie mehrmals pro Woche vorbeischauen würden. Sie würden denn
auch mit einer persönlichen Betreuung werben. Dafür spreche auch die Tatsache,
dass die Miete teilweise in bar beglichen werde, was belege, dass die
Pflichtigen die Mieter häufiger sehen würden als ein gewöhnlicher Vermieter.
Letztlich nicht entscheidend sei, dass eine Infrastruktur fehle, die für ein
Hotel typisch sei, z.B. ein Empfangsbereich, und auch keine Gastronomie
angeboten werde. Unbeachtlich sei, dass die Zimmer nicht einmal die
Anforderungen an ein 1-Sterne-Serviced Appartement erfüllen würden, da eine
selbständige Erwerbstätigkeit unabhängig davon vorliegen könne, ob die
Kriterien von Hotellerie Suisse im Bereich der "Serviced Apartments"
bzw. der sog. Parahotellerie erfüllt seien. Nichts an der Gesamtwürdigung
ändern würde zudem die Tatsache, dass mit den Gästen Mietverträge abgeschlossen
würden. Der Umstand, dass befristete Verträge angeboten und kurze Kündigungsfristen
bestehen würden, spreche gegen die Absicht, langfristige Vertragsverhältnisse
einzugehen. Auch dass die Gäste in F gemeldet seien, helfe vor dem Hintergrund,
dass die Zimmer mehrheitlich von Kurzaufenthaltern gemietet würden, nicht
weiter. Von untergeordneter Bedeutung sei, dass die Umsätze aus der Vermietung
der Zimmer nicht über den Hotelbetrieb abgerechnet würden und der vom Hotel
bezogene Reinigungsservice bei den Pflichtigen steuerbares Einkommen bilde.
Insgesamt erscheine die Verwaltung der beiden Gebäude im Rahmen eines
erweiterten (Para)-Hotelbetriebs erbracht. Letztlich scheine nur das
Frühstückbuffet einen eigentlichen Unterschied zum Hotel E darzustellen.
Der gastronomische Aspekt sei insofern zu relativieren, als dem Hotel
angegliedert das Restaurant E geführt werde. Im Ergebnis finde also eine
weitgehende Gleichstellung von Zimmermietern und Hotelgästen statt. Dass keine
anderen Hoteldienstleistungen angeboten würden, sei unbeachtlich. Letztlich
setzte die Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit auch nicht voraus, dass
ein eigentliches Hotel geführt werde oder Kriterien aus der Branche erfüllt
würden. Das Anbieten einzelner solcher Dienstleistungen – wie vorliegend die
Reinigung und der Wäscheservice – führe zur Annahme, dass eine Intensität der
Liegenschaftsbewirtschaftung gegeben sei, die über die private
Vermögensverwaltung hinausgehe. Dies gelte insbesondere dann, wenn der
Eigentümer parallel dazu ein eigentliches Hotel betreibe. Nach der
Präponderanzmethode sei das Grundstück dem Geschäftsvermögen zuzuweisen: Die
Mieterträge hätten 2017 insgesamt Fr. … betragen. Auf die Vermietung der
Liegenschaft Y-Strasse 04 und das Atelier seien Fr. … entfallen,
während mit der Vermietung der Zimmer an der X-Strasse 03/Y-Strasse 05
insgesamt Fr. … (brutto) erwirtschaftet worden seien, was mehr als 76% der
gesamten Mieterträge entspreche.
9.
9.1
Die
Pflichtigen machen vorab geltend, das Steuerrekursgericht habe den Sachverhalt
in (mindestens) 26 Punkten offensichtlich unrichtig ermittelt (siehe dazu die
Aufzählung von A-Z in der Beschwerde).
Das Steuerrekursgericht hat in seiner Vernehmlassung vom
11. November 2022 eingeräumt, fälschlicherweise davon ausgegangen zu sein,
der kleine Unterhalt an der Mietsache werde durch die Mieter (statt den
Eigentümer) ausgeführt. Ebenso seien die Mieteinnahmen von Fr. …
korrekterweise der Y-Strasse 05 und die Fr. … der X-Strasse 03
zuzuordnen. Auf die inhaltliche Beurteilung habe dies indes keine Auswirkung,
da diese beiden Beträge in Anwendung der Präponderanzmethode für die Gegenüberstellung
der Einnahmen aus privater Vermögensverwaltung und derjenigen aus
gewerbsmässiger Erwerbstätigkeit zu addieren seien.
Auf die weiteren Punkte der Pflichtigen ist nachfolgend
einzugehen:
-
Zutreffend ist zwar der Einwand der Pflichtigen, das
Steuerrekursgericht sei fälschlicherweise davon ausgegangen, es werde ein
Restaurant E geführt, welches dem Hotel angegliedert sei. Gestützt auf die
Angaben der Pflichtigen wurde das Restaurant im Jahr 2005 endgültig geschlossen
und stets von einem Dritten auf eigene Rechnung geführt. Vom Restaurant zeuge
einzig noch eine alte Leuchtreklame mit der Aufschrift "Restaurant", welche
nie entfernt worden sei. Dass die Pflichtigen ihren Mietern keine
gastronomischen Dienstleistungen anbieten, ist jedoch für die Frage, ob eine
selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt oder nicht, nicht entscheidend (siehe
dazu E. 9.2).
-
Die Angaben des Steuerrekursgerichts, auf der von ihm
konsultierten Website … werde unter den Kontaktdaten die E-Mail-Adresse des
Hotelbetriebs angegeben, lassen sich nicht verifizieren. Zutreffend ist
zumindest, wie die Pflichtigen selbst ausführen, dass die auf der Website
angegebene Telefonnummer früher mit der Telefonnummer des Hotels übereinstimmte
sowie dass auf den Zusatzvereinbarungen zu den Mietverträgen der Studios sowohl
die Telefonnummer als auch die E-Mail-Adresse des Hotelbetriebs aufgeführt sind.
-
Aus der im Einspracheverfahren eingereichten Auflistung über die
Mietverträge mit Gültigkeit im Jahr 2017 und der handschriftlichen Auflistung
der Mieteinnahmen von Januar 2017 bis Dezember 2017 ergibt sich, dass von den
neun Zimmern an der Y-Strasse 05 vier und nicht drei (gemäss
Steuerrekursgericht) während des ganzen Jahres an dieselben Mieter vermietet
waren (namentlich an die Mieter I, J, K und L).
-
Die Behauptung der Pflichtigen, im Jahr 2017 habe lediglich ein
einzelner, maximal zwei Mieter ihre Miete bar beglichen, ist aktenwidrig und
widersprüchlich: Aus der handschriftlichen Auflistung der Einnahmen Y-Strasse 05,
welche im Einspracheverfahren mit Auflage verlangt und von den Pflichtigen
nachgereicht wurde, ergibt sich, dass die Mieter L, M, I und K ihre Miete im
Jahr 2017 stets bar bezahlten. Die Mieterin N zahlte ebenfalls einmal bar. Auch
an der X-Strasse 03 zahlten vereinzelt Mieter bar. Es ist daher nicht zu
beanstanden, wenn das Steuerrekursgericht in seiner Würdigung dieser Tatsachen
zum Schluss kommt, dass die Pflichtigen ihre Mieter häufiger sehen würden als
gewöhnliche Vermieter, zumal die Pflichtigen selbst anführen, dass sie drei bis
vier Mal pro Woche persönlich vor Ort seien.
-
Des Weiteren haben die Pflichtigen erstmals vor
Verwaltungsgericht sämtliche Mietverträge der X-Strasse 03 und Y-Strasse 05
inkl. Mieterspiegel 2017 eingereicht. Sie kritisieren die Aufstellung des
Steuerrekursgerichts, welche das Augenmerk in Bezug auf die Mietdauer auf die
Steuerperiode 2017 richtete. Dabei machen sie geltend, von den zwölf Mietern
der Y-Strasse 05 seien alle (ausser Mieter O) während mehr als einem Jahr
Mieter gewesen und zwar während zwischen 13 und 221 Monaten. An der X-Strasse 03
hätten 21 von 31 Mietverhältnissen ein bis zwei Monate gedauert.
Bei den neu eingereichten
Unterlagen handelt es sich – wie in E. 5.2.2 ausgeführt – um unzulässige
Noven, weshalb darauf nicht einzugehen ist.
-
Daneben führen die Pflichtigen zahlreiche weitere Punkte auf,
welche das Steuerrekursgericht offensichtlich unrichtig ermittelt habe,
insbesondere dass
-
Studios auch ohne Mietverträge vermietet würden;
-
die Bettwäsche wöchentlich gewechselt werde;
-
der Mietzuschlag von Fr. 10.- für eine zweite Person
Serviceleistungen entschädige, die über die Reinigung des Studios und den
Wechsel der Bett- und Frotteewäsche hinausgehen würden;
-
dass bei Ferienwohnungen nur eine Antritts- bzw. Schlussreinigung
stattfindet;
-
der Reinigungsaufwand für die Studios grösser sei als bei
Ferienwohnungen;
-
die Studios möglicherweise die Anforderungen an ein
1-Sterne-Serviced Apartment erfüllen;
-
eine kurze Kündigungsfrist gelte;
-
Kündigungsfrist und befristete Verträge gegen die Absicht, langfristige
Vertragsverhältnisse einzugehen, sprächen;
-
die Parkplatz-Situation mit lediglich 5 Parkplätzen
Kurzaufenthalter weniger störe als langfristige Mieter, die eher ein
Parkplatz-Bedürfnis hätten;
-
die Pflichtigen für die Studios möglicherweise hätten
Corona-Hilfen beziehen können;
-
gewisse Regeln und Hinweise in den Zusatzvereinbarungen die
Verwaltung der beiden Gebäude im Rahmen eines erweiterten (Para-)Hotelbetriebs
unterstreichen würden;
-
sich das Hotel E eigentlich nur durch das Frühstückbuffet
von den Studios unterscheide;
-
Neuzugezogene nur mit Schwierigkeiten eine Putzkraft finden
könnten.
Diese Punkte erachtet das
Verwaltungsgericht nicht als entscheidwesentlich in Bezug auf die zu
entscheidende Frage, ob die Tätigkeit der Pflichtigen im Sinn der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu § 18 Abs. 1 StG insgesamt auf
Erwerb gerichtet ist.
9.2
Gestützt
auf die vom Bundesgericht entwickelten Kriterien (siehe E. 8) teilt das
Verwaltungsgericht im Ergebnis die Auffassung des Steuerrekursgerichts, wonach
die Pflichtigen mit der Vermietung der möblierten Zimmer eine über die blosse
Vermögensverwaltung hinausgehende selbständige Erwerbstätigkeit ausüben.
Die Pflichtigen vermieten mit 28 möblierten Zimmern eine
grössere Anzahl Zimmer, welche – in Würdigung der folgenden Umstände – von der
Konzeption her nicht auf einen Daueraufenthalt ausgelegt sind: Dafür spricht
zum einen die Grösse der Zimmer an der
X-Strasse 03
, welche
durchschnittlich ca. 18 m
2
beträgt (siehe eigene Homepage der
Pflichtigen). Ein Zimmer befindet sich gar im Untergeschoss. Im Gegensatz zu
Wohnungen/Zimmer zum Daueraufenthalt dürfen die Mieter an der X-Strasse 03
laut den "besonderen Vereinbarungen für die Mieter" als Bestandteil
des jeweiligen Mietvertrags weder in den Zimmern noch in der (Gemeinschafts-)Küche
kochen. Ebenso wenig ist im Zimmer eine Mikrowelle erlaubt. Von der Ausstattung
her entsprechen die Zimmer dem Grundstandard eines Hotelzimmers (Bett,
Kleiderschrank, Schreibtisch mit Stuhl, Kofferbock, Sessel und kleiner
Kühlschrank sowie TV). Ausserdem sind sämtliche Nebenkosten wie Strom, Wasser
und Gas bereits im Mietzins inbegriffen (vgl. Mietverträge in …). Dass die
Zimmer überwiegend für eine kurze bis mittlere Aufenthaltsdauer gemietet
werden, indizieren auch die hohe Fluktuationsrate und die effektive
Aufenthaltsdauer der Mieter an der X-Strasse 03: Im Jahr 2017 gab es 32
unterschiedliche Mieter, wovon lediglich vier Mieter (P, Q, R, S) länger als
zehn Monate im Zimmer verblieben (siehe dazu die Auflistung Mietverträge mit
Gültigkeit im Jahr 2017). Die übrigen Zimmer wurden – wie das
Steuerrekursgericht zu Recht feststellte – zumeist für eine Dauer von einem bis
zwei Monaten angemietet. Damit wurden die Zimmer gerade nicht primär an
Dauermieter vermietet, was für Gewerbsmässigkeit spricht (vgl. E. 8.4). Ein
weiteres gewichtiges Indiz für eine selbständige Erwerbstätigkeit ist darin zu
erblicken, dass die Pflichtigen den Mietgegenstand nicht bloss zur Verfügung
stellen, sondern selbst oder qua Hilfspersonen weitere Dienstleistungen an die
Mieter erbringen: So werden die Zimmer jede Woche von einer Reinigungskraft
gereinigt und die Bettwäsche alle 14 Tage, die Frottierwäsche wöchentlich
gewechselt. Nach individueller Vereinbarung mit einem Mieter (Q) war im Jahr
2017 sogar wöchentlich zweimal eine Reinigung des Zimmers und Wechsel der
Bettwäsche alle zehn Tage vorgesehen. Die Reinigungskosten stellen denn auch
den grössten Ausgabeposten dar: Im Jahr 2017 wurden 549 Reinigungsstunden für
die X-Strasse 03 abgerechnet, woraus den Pflichtigen Kosten von Fr. …
entstanden. Die Reinigung wird durch Personal vom Hotel E durchgeführt und
diesem vergütet, womit klar Synergien des Hotels für die professionelle
Zimmervermietung genutzt werden. Weitere Zusatzleistungen, welche die
Pflichtigen erbringen, sind das Bereitstellen von Kaffee und Tee in der
Gemeinschaftsküche sowie die Abgabe von Gratis-Slippern. Ferner verfügen die
Mieter der X-Strasse 03 über Gratis-WLAN. Selbst wenn diese Kosten
insgesamt geringfügig ausfallen, unterstreichen sie, wie das
Steuerrekursgericht zutreffend festhält, den Servicegedanken. Schliesslich
spricht auch das gesamte Vorgehen der Pflichtigen im Zusammenhang mit der X-Strasse 03
für Gewinnstrebigkeit: Die Zimmer werden auf einer eigenen Homepage (…)
vermarktet. Preislich sind die Zimmer, welche im Jahr 2017 für je Fr. 1'610.-/pro
Monat vermietet wurden, zwar nicht vergleichbar mit den 2023 verlangten
Zimmerpreisen des parallel geführten Hotelbetriebs E (Einzelzimmer aktuell
Fr. 128.- pro Nacht, Doppelzimmer ab Fr. 148.- pro Nacht). Gleichwohl
sind die eher gehobenen Preise der möblierten Zimmer gemessen an deren Grösse
(durchschnittlich lediglich 18 m
2
) letztlich auch auf die
erbrachten Zusatzleistungen (Reinigung, Wechsel Bettwäsche und weitere
Annehmlichkeiten) zurückzuführen. Insgesamt erzielten die Pflichtigen aus der
Miete Bruttoeinnahmen von Fr. ...
Die neun Studios an der
Y-Strasse 05
variieren
gemäss dem im Rekursverfahren eingereichten Grundrissplan in der Grösse
zwischen 10,6 m
2
(kleinstes Zimmer) und 20,6 m
2
(grösste Zimmer). Ein Zimmer befindet sich im Untergeschoss. Die Zimmer
kosteten zwischen Fr. 1'090.- und Fr. 1'370.- im Jahr 2017 (Ausnahme:
Zimmer UG, Fr. 500.-). In den Zimmern darf nicht gekocht werden. In der
Gemeinschaftsküche darf, soweit ersichtlich, gekocht werden und es steht ein
Kühlschrank zur Verfügung. Die Ausstattung der Zimmer ist rudimentär: Weder
gibt es einen Kühlschrank noch einen Beistelltisch/Kofferbock. Auch diese
Zimmer werden wöchentlich gereinigt und es findet alle 14 Tage ein Wechsel
der Bettwäsche und wöchentlich ein Wechsel der Frottierwäsche statt. Der
Aufwand für die Reinigung betrug für die Y-Strasse 05 471 Stunden,
wofür den Pflichtigen Fr. … in Rechnung gestellt wurden. Von den neun
Zimmer wurden gemäss … vier Zimmer an Personen (L, I, J, K) vermietet, die ihr
Studio im Jahr 2017 ganzjährig bewohnten. Drei dieser Mieter verfügten über
Mietverträge, welche bereits 2011 (J) bzw. 2013 (L, I) abgeschlossen wurden und
im Jahr 2019 noch bestehend waren. Eine weitere Mieterin bezog ihr Studio im
März 2017, deren Mietverhältnis ebenfalls bis 2019 andauerte (siehe dazu die
Auflistung Mietverträge mit Gültigkeit im Jahr 2017 vom November 2019). Bei
Letzterer handelte es sich somit ebenfalls um eine Dauermieterin, zumal sie
auch eine Katze im Zimmer hielt. Die übrigen acht Mieter (O, T, U, Q, M, V, W, G)
mieteten Studios im Jahr 2017 für eine kürzere Dauer, wobei die Studios teils
intern gewechselt wurden. Damit waren im Jahr 2017 an der Y-Strasse 05
sowohl Mietverhältnisse von kurzer bis längerer Dauer anzutreffen. Im
Unterschied zur X-Strasse 03 werden die neun Zimmer nicht auf einer
eigenen Homepage angeboten, sondern würden – gemäss Darstellung der Pflichtigen
– unter der Hand wechseln. Auch gebe es neben der Reinigung und Wechsel der
Bettwäsche keine weiteren Zusatzleistungen. Dass an der Y-Strasse 05 im
Jahr 2017 ein paar längere Mietverhältnisse bestanden und gegenüber der X-Strasse 03
neben der Reinigung keine weiteren Zusatzleistungen erbracht werden, ändert
nichts am Bild der selbständigen Erwerbstätigkeit der Pflichtigen. Hinsichtlich
des Konzepts kann auf die Ausführungen zur Zimmervermietung an der X-Strasse 03
verwiesen werden: Auch hier werden einfach eingerichtete Zimmer ohne
Kochmöglichkeit mit Reinigungs- und Bettwäscheservice vermietet. Die
Pflichtigen schauen unbestrittenermassen mehrmals pro Woche beim Objekt für
einen Kontrollblick vorbei, worauf auch die – mehrfach genutzte – Möglichkeit
der Barzahlungen durch die Mieter der Y-Strasse 05 hindeutet. Somit
übersteigt die Tätigkeit der Pflichtigen auch in Bezug auf die Y-Strasse 05
die blosse Vermögensverwaltung.
Die von den Pflichtigen beantragte Rückweisung der Sache
an das Steuerrekursgericht zur endgültigen Klärung des Sachverhalts mittels
Durchführung eines Augenscheins an der X-Strasse 03 bzw. Y-Strasse 05
kann bei dieser Sachlage unterbleiben.
9.3
Nicht zu
beanstanden ist weiter, dass das Steuerrekursgericht vor dem Hintergrund, dass
die Mieterträge der X-Strasse 03 und Y-Strasse 05 aus einer
selbständigen Erwerbstätigkeit der Pflichtigen herrühren, gestützt auf die
Präponderanzmethode die gesamte Liegenschaft Parzelle 02 dem Geschäftsvermögen
zuordnete.
9.4
Das Objekt
X-Strasse 03/Y-Strasse 04/05 steht im hälftigen Miteigentum der
Pflichtigen. Dass die pflichtige Ehefrau nicht selbständig erwerbstätig sei,
weil nur der Ehemann das Hotel E betreibe, geht fehl: Die pflichtige
Ehefrau führt zusammen mit ihrem Ehemann im Rahmen der Vermietung der
möblierten Zimmer eine eigenständige selbständige Erwerbstätigkeit aus. Die
Ansicht der Pflichtigen, ihre Hälfte bilde von vornherein nicht
Geschäftsvermögen, ist somit nicht korrekt.
9.5
Eventualiter beantragen die
Pflichtigen, die nachträglich von der Ausgleichskasse H am 15. April
2021 festgesetzten AHV-Beiträge 2015 und 2016 in der Höhe von total Fr. …
in der Steuerperiode 2017 als Rückstellung in Abzug zu bringen.
9.5.1
Bei den persönlichen Beiträgen des Selbständigerwerbenden an die AHV
handelt es sich nicht um Gewinnungskosten im Sinn von § 27 Abs. 1
StG, sondern um allgemeine Abzüge im Sinn von § 31 Abs. 1 lit. d
StG (VGr, 23. März 2005, SB.2004.00074 = StE 2005 B 21.2 Nr. 21).
Selbiges gilt für die direkte Bundessteuer (Abzugsfähigkeit nach Art. 33 Abs. 1
lit. d DBG, siehe Markus Reich/Marina Züger/Philipp Betschart, Kommentar
DBG, Art. 27 DBG N. 22). Mit Bezug auf die zeitliche Zurechnung
werden die persönlichen AHV-Beiträge des Selbständigerwerbenden den Gewinnungskosten
gleichgestellt (vgl. Reich/Züger/Betschart, Kommentar DBG, Art. 27 DBG N. 22).
Der Zeitpunkt des Abzugs dieser Beiträge richtet sich deshalb nach der für den
betreffenden Selbständigerwerbenden anwendbaren Buchungsmethode (Martin
Zweifel/Michael Beusch in: Ernst A. Kramer/Peter Nobel/Robert Waldburger
[Hrsg.], Festschrift für Peter Böckli, Ausgewählte Fragen zur Bedeutung der
Handelsbilanz für die steuerliche Gewinnermittlung, Zürich etc. 2006, S. 61 ff.,
S. 72 mit Hinweisen; Steuerrekurskommission Basel-Stadt, 18. Juni
2020, STRK.2020.4, BStP 2021 Nr. 3). Eine selbständigerwerbende Person,
die für die zeitliche Zurechnung die Ist-Methode gewählt hat, muss die
AHV-Beiträge im Zeitpunkt der effektiven Zahlung verbuchen (vgl. RB 1994 Nr. 36;
Steuerrekurskommission Basel-Stadt, 18. Juni 2020, STRK.2020.4, BStP 2021 Nr. 3).
9.5.2
Dementsprechend kam das Steuerrekursgericht in Bezug auf die Steuerperiode
2017 zum Schluss, Mittelabflüsse, worunter auch die mutmasslich geschuldeten
AHV-Beiträge fielen, seien unter der Ist-Methode im Zeitpunkt des effektiven
Mittelabflusses zu erfassen. Abzugsseitig sei damit für das Jahr 2017 die
Bildung einer Rückstellung für AHV-Beiträge unzulässig. Diese Ausführungen
werden von den Pflichtigen nicht bestritten. Die Berücksichtigung von
AHV-Beiträgen für das Jahr 2017 wird denn auch nicht beantragt. Im Licht der
oben dargestellten Rechtsprechung und Praxis ist die Verweigerung eines
entsprechenden Abzugs auch nicht zu beanstanden. Für die erst im Jahr 2021
nachträglich festgesetzten AHV-Beiträge für 2015 und 2016 verbietet sich eine
einkommensmindernde Berücksichtigung von vornherein, da sie in der hier
interessierenden Steuerperiode 2017 periodenfremd sind.
10.
10.1
Die Pflichtigen
wenden sich sodann gegen den vom kantonalen Steueramt ermittelten
Vermögenssteuerwert der Liegenschaften X-Strasse 03 und Y-Strasse 04/05.
Nach der Weisung des Regierungsrates an die Steuerbehörden über die Bewertung
von Liegenschaften und die Festsetzung der Eigenmietwerte ab Steuerperiode 2009
(Weisung 2009) vom 12. August 2009 sei für Geschäftshäuser zur Ermittlung
des Ertragswerts der Ertrag der Liegenschaften zu kapitalisieren. Es gelte der
gleiche Kapitalisierungssatz wie für private Mehrfamilienhäuser. Der
Substanzwert bleibe unberücksichtigt, erst recht der Buchwert. Daher sei die
Liegenschaft zu dem von den Pflichtigen deklarierten Ertragswert von Fr. …
für die Y-Strasse 04/05 zuzüglich Fr. … für die X-Strasse 03,
insgesamt also Fr. … zu besteuern und nicht zum Buchwert von Fr. …
abzüglich Wertberichtigung von Fr. …, also Fr. ...
10.2
Der
Vermögenssteuerwert bzw. der Verkehrswert wurde vom kantonalen Steueramt gemäss
Einschätzungsvorschlag vom 13. April 2021 mittels einer je einfachen
Gewichtung des Ertragswerts und des Substanzwerts, geteilt durch zwei,
ermittelt. Den Ertragswert ermittelte es anhand der durchschnittlichen
Mieterträge 2013–2016 (Fr. … ohne Abschreibungen auf Gebäude) und
kapitalisierte diese mit 6,00 % (Zinssatz ohne aufgestauter Unterhalt).
Dabei gelangte es zu einem Verkehrswert von Fr. …. Hierbei stützte es sich
auf die eigene Verkehrswertberechnung der Pflichtigen in der Beilage 1 zum
Schreiben vom 3. November 2020: Dabei berechneten die Pflichtigen den
Verkehrswert anhand einfacher Gewichtung des Realwerts von Fr. … und
einfacher Gewichtung des Ertragswerts von Fr. … und gelangten zu einem
Verkehrswert von rund Fr. ... Das Steuerrekursgericht berichtigte diesen
Betrag – wie beantragt – um Fr. …, da die flüssigen Mittel doppelt
besteuert würden und gelangte in Gutheissung des Eventualantrags der
Pflichtigen zu einem steuerbaren Vermögen von Fr. ... Vor
Verwaltungsgericht machen die Pflichtigen nun geltend, die Liegenschaft sei ein
Geschäftshaus im Sinn der Weisung 2009, Rz. 36, und lediglich zum
Ertragswert zu bewerten.
10.3
Als Geschäftshäuser
gemäss Weisung 2009 (Rz. 37) gelten Liegenschaften, deren Ertrag überwiegend
durch die geschäftliche Nutzung bestimmt wird (Bank-, Büro- und Ladengebäude
mit kleinem Wohnanteil usw.). Würde der Geschäftsbetrieb der Pflichtigen unter
den engen Begriff des Geschäftshauses im Sinn der Weisung fallen, käme bei der
Ermittlung des Ertragswerts der höhere Kapitalisierungssatz von 7,05 % zur
Anwendung (siehe Weisung 2009, Rz. 43 und 42). Das kantonale Steueramt
brachte dagegen einen tieferen bzw. für die Pflichtigen günstigeren
Kapitalisierungssatz von 6 % zur Anwendung. Auf welcher Grundlage und zu
welchem Kapitalisierungssatz die Pflichtigen die von ihnen verfochtenen und
gegenüber der Berechnung des kantonalen Steueramts noch viel tieferen
Ertragswerte von Fr. … und Fr. … ermittelt haben, ist unklar. Ebenso
wenig ist belegt, dass es sich hierbei um die steueramtlich ermittelten Werte
handelt (vgl. dazu die Ausführungen der Pflichtigen im Rekurs, Rz. 9 und
die dazu eingereichte Beilage). Selbst wenn dem so wäre, basierten diese
mutmasslich noch auf der Annahme, es handle sich bei den streitbetroffenen
Gebäuden um Mehrfamilienhäuser, welche von den Pflichtigen im Privatvermögen
gehalten werden. Letztlich spielt es denn auch keine Rolle, welcher
Schätzungsmethode gefolgt wird: So bewegen sich der vom kantonalen Steueramt
ermittelte Ertragswert und Substanzwert ungefähr in gleicher Höhe (jeweils rund
Fr. …). Damit bleibt es bei den vom Steuerrekursgericht festgelegten
steuerbaren Vermögen.
11.
Nach dem Gesagten ist auf die Beschwerde in Bezug auf die
direkte Bundessteuer 2017 (SB.2022.00083) nicht einzutreten. Die Beschwerde in
Bezug auf die Staats- und Gemeindesteuern 2017 (SB.2022.00082) ist abzuweisen.
12.
12.1
Bei
diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführenden
aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG
bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2
DBG). Das Verwaltungsgericht legt die Gerichtsgebühr nach seinem Zeitaufwand,
nach der Schwierigkeit des Falls und nach dem Streitwert oder dem tatsächlichen
Streitinteresse fest (§ 150b in Verbindung mit Art. 153 Abs. 4
StG). In besonders aufwändigen Verfahren kann die Gerichtsgebühr bis auf das
Doppelte erhöht werden (§ 4 Abs. 1 der Gebührenverordnung des
Verwaltungsgerichts vom 3. Juli 2018 [GebV VGr]).
Basierend auf dem ermittelten Streitwert (siehe E. 3)
und dem besonders grossen Aufwand des Verwaltungsgerichts aufgrund der
überdurchschnittlich langen Beschwerdeschrift von 50 Seiten (siehe dazu
die eigenen Ausführungen der Beschwerdeführenden in der Beschwerde)
rechtfertigt es sich vorliegend, die Gerichtsgebühr gestützt auf § 4 Abs. 1
GebV VGr zu verdoppeln.
12.2
Den unterliegenden
Beschwerdeführenden steht keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2
des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1954 [VRG] in Verbindung
mit § 152 und 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 Abs. 1–3 des
Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung
mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).
Demgemäss erkennt
die
Einzelrichterin
:
1.    Die
Beschwerde SB.2022.00082 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2017 wird
abgewiesen.
2.    Auf
die Beschwerde SB.2022.00083 betreffend direkte Bundessteuer 2017 wird nicht
eingetreten.
3.    Die
Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2022.00082 wird festgesetzt auf
Fr. 2'962.50;   die übrigen Kosten betragen:
Fr.      87.50
Zustellkosten,
Fr. 3'050.--
Total der Kosten.
4.    Die
Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2022.00083 wird festgesetzt auf
Fr. 1'000.--;    die übrigen Kosten betragen:
Fr.      52.50
Zustellkosten,
Fr. 1'052.50
Total der Kosten.
5.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden auferlegt, unter solidarischer
Haftung für die gesamten Kosten.
6.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
7.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6,
6004 Luzern, einzureichen.
8.    Mitteilung an:
a)    die Parteien;
b)    das Steuerrekursgericht;
c)    das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d)    das Steueramt der Stadt F;
e)    die Eidgenössische Steuerverwaltung
(ESTV).