zh_verwaltungsgericht · SB.2010.00137 · 2011-02-02 · de

Staats- und Gemeindesteuern 2008 | Rückweisungsentscheid / Ermessenseinschätzung (Praxisänderung) Im Gegensatz zur Beschwerde ans Bundesgericht in öff.-rechtl. Angelegenheiten sowie zur Beschwerde ans Verwaltungsgericht in anderen Streitsachen ordnet das Steuerverfahrensrecht die Anfechtung von Rückweisungsentscheiden mit Beschwerde ans Verwaltungsgericht nicht. Die Anfechtung von Rückweisungsentscheiden in Steuersachen ist demnach durch richterlichen Lückenfüllung in gleicher Weise zu regeln wie bei der Beschwerde in öff.-rechtl. Angelegenheiten ans Bundesgericht sowie im übrigen kantonalen Verwaltungsverfahrensrecht. Beim Rückweisungsentscheid handelt es sich somit - wenn die Rückweisung nicht einzig der rechnerischen Umsetzung des oberinstanzlich Angeordneten dient - um einen Zwischenentscheid (E. 1.2). Zwischenentscheide sind selbständig anfechtbar, wenn sie für die betroffene Partei mit einem nicht wieder gutzumachenden Nachteil verbunden sind. Ein nicht wiedergutzumachender Nachteil ist anzunehmen, wenn eine beschwerdebefugte Verwaltungsbehörde durch einen Rückweisungsentscheid gezwungen wird, einen ihrer Ansicht nach rechtswidrigen Entscheid zu erlassen, den sie selber nicht anfechten kann. Das ist hier der Fall: Die Rekurskommission hat den Einspracheentscheid aufgehoben und die Sache an das kantonale Steueramt ins Einspracheverfahren zurückgewiesen. Dieses wäre durch einen Rückweisungsentscheid dazu gezwungen, aus seiner Sicht gesetzwidrig Untersuchungen vorzunehmen und gestützt darauf seine Ermessenseinschätzung im Einspracheverfahren zu überprüfen. Auf die Beschwerde ist folglich einzutreten (E. 1.3). Beschränkung auf die Prüfung, ob die rechtliche Würdigung der RK offensichtlich unrichtig ist, die Rückweisung dem Beschleunigungsgebot krass zuwiderläuft und die Rechte der Parteien ungeschmälert gewahrt werden (E. 2.1). Das Steueramt hat den Einspracheentscheid nicht im Sinn von § 126 Abs. 1 StG bzw. Art. 29 Abs. 2 BV gehörig begründet. Es ist ihm nicht zu entnehmen, weshalb dieungewöhnlich hohe Schätzung des steuerbaren Einkommens und Vermögens des Pflichtigen sachlich begründbar und daher nicht offensichtlich unrichtig sei. Es handelt sich bei der Erwägung "aufgrund der massgeblichen Aktenlage nicht als willkürlich" um eine Leerformel, die ohne konkrete Darlegung nicht nachvollzogen werden kann (E. 2.2). Abweisung.

Zürich Verwaltungsgericht 11..2.02.0 SB.2010.00137
Zurich Verwaltungsgericht 11..2.02.0 SB.2010.00137
Zurigo Verwaltungsgericht 11..2.02.0 SB.2010.00137

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2010.00137
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Geschäftsnummer:
SB.2010.00137
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 02.02.2011
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Staats- und Gemeindesteuern 2008
Rückweisungsentscheid / Ermessenseinschätzung (Praxisänderung)
Im Gegensatz zur Beschwerde ans Bundesgericht in öff.-rechtl. Angelegenheiten sowie zur Beschwerde ans Verwaltungsgericht in anderen Streitsachen ordnet das Steuerverfahrensrecht die Anfechtung von Rückweisungsentscheiden mit Beschwerde ans Verwaltungsgericht nicht. Die Anfechtung von Rückweisungsentscheiden in Steuersachen ist demnach durch richterlichen Lückenfüllung in gleicher Weise zu regeln wie bei der Beschwerde in öff.-rechtl. Angelegenheiten ans Bundesgericht sowie im übrigen kantonalen Verwaltungsverfahrensrecht. Beim Rückweisungsentscheid handelt es sich somit - wenn die Rückweisung nicht einzig der rechnerischen Umsetzung des oberinstanzlich Angeordneten dient - um einen Zwischenentscheid (E. 1.2).
Zwischenentscheide sind selbständig anfechtbar, wenn sie für die betroffene Partei mit einem nicht wieder gutzumachenden Nachteil verbunden sind. Ein nicht wiedergutzumachender Nachteil ist anzunehmen, wenn eine beschwerdebefugte Verwaltungsbehörde durch einen Rückweisungsentscheid gezwungen wird, einen ihrer Ansicht nach rechtswidrigen Entscheid zu erlassen, den sie selber nicht anfechten kann. Das ist hier der Fall: Die Rekurskommission hat den Einspracheentscheid aufgehoben und die Sache an das kantonale Steueramt ins Einspracheverfahren zurückgewiesen. Dieses wäre durch einen Rückweisungsentscheid dazu gezwungen, aus seiner Sicht gesetzwidrig Untersuchungen vorzunehmen und gestützt darauf seine Ermessenseinschätzung im Einspracheverfahren zu überprüfen. Auf die Beschwerde ist folglich einzutreten (E. 1.3).
Beschränkung auf die Prüfung, ob die rechtliche Würdigung der RK offensichtlich unrichtig ist, die Rückweisung dem Beschleunigungsgebot krass zuwiderläuft und die Rechte der Parteien ungeschmälert gewahrt werden (E. 2.1). Das Steueramt hat den Einspracheentscheid nicht im Sinn von § 126 Abs. 1 StG bzw. Art. 29 Abs. 2 BV gehörig begründet. Es ist ihm nicht zu entnehmen, weshalb dieungewöhnlich hohe Schätzung des steuerbaren Einkommens und Vermögens des Pflichtigen sachlich begründbar und daher nicht offensichtlich unrichtig sei. Es handelt sich bei der Erwägung "aufgrund der massgeblichen Aktenlage nicht als willkürlich" um eine Leerformel, die ohne konkrete Darlegung nicht nachvollzogen werden kann (E. 2.2).
Abweisung.
Stichworte:
BEGRÜNDUNGSPFLICHT
ERMESSENSEINSCHÄTZUNG
LÜCKENFÜLLUNG
NACHTEIL, NICHT WIEDER GUTZUMACHENDER
PRAXISÄNDERUNG
RÜCKWEISUNGSENTSCHEID
WILLKÜR
Rechtsnormen:
Art. 93 BGG
Art. 93 Abs. 1 lit. a BGG
Art. 29 Abs. 2 BV
§ 126 Abs. 1 StG
§ 139 Abs. 2 StG
§ 140 Abs. 2 StG
§ 19a Abs. 2 VRG
§ 41 Abs. 3 VRG
Art. 1 Abs. 2 ZGB
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 2
Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
2.
Abteilung
SB.2010.00137
Urteil
der 2. Kammer
vom
2. Februar 2011
Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin
Leana Isler,
Gerichtsschreiberin
Ariane Tinner.
In Sachen
Staat Zürich,
Beschwerdeführer,
gegen
A
,
Beschwerdegegner,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2008,
hat sich ergeben:
I.
A, der am 1. Januar 2008 von B (Kanton C) nach D
zugezogen war, reichte trotz Mahnung die Steuererklärung für die Staats- und
Gemeindesteuern 2008 nicht ein. Er wurde deshalb vom kantonalen Steueramt am 10. März
2010 nach pflichtgemässem Ermessen im Sinn von § 139 Abs. 2 des
Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … eingeschätzt.
Die Einsprache des Pflichtigen, mit welcher dieser eine
Steuererklärung eingereicht und die Einschätzung mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … beantragt
hatte, wies das kantonale Steueramt am 5. Mai 2010 ab.
II.
Die Steuerrekurskommission I hiess den hiergegen
gerichteten Rekurs am 16. September 2010 teilweise gut, hob den
Einspracheentscheid auf und wies die Sache an das kantonale Steueramt ins
Einspracheverfahren zurück. Sie erwog im Wesentlichen, das Steueramt habe es im
Einschätzungs- und im Einspracheentscheid versäumt darzulegen, weshalb es die
Steuerfaktoren derart ungewöhnlich hoch geschätzt habe. Die Gründe hierfür
erschlössen sich weder aus den Umständen noch seien die früheren Steuerakten
des Kantons C beigezogen worden. Somit fehle es an einer hinreichenden
Begründung der Ermessenseinschätzung. Das Steueramt habe diesen Mangel im
Einspracheverfahren zu beheben.
III.
Mit Beschwerde vom 15. Oktober 2010 beantragte das
kantonale Steueramt dem Verwaltungsgericht, es sei der Rückweisungsentscheid
der Steuerrekurskommission I aufzuheben.
Während der Pflichtige keine Beschwerdeantwort einreichte,
verzichtete die Steuerrekurskommission I auf Vernehmlassung.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Gegen den
Entscheid der Rekurskommission oder ihres Präsidenten können laut § 53 Abs. 1
StG der Steuerpflichtige, das kantonale Steueramt und die Gemeinde innert
30 Tagen nach Zustellung Beschwerde beim Verwaltungsgericht erheben.
Durch Beschwerde anfechtbar sind Endentscheide, womit ein
Verfahren abgeschlossen wird; hierzu gehören Sachurteile und
Nichteintretensentscheide. Zwischenentscheide sind hingegen grundsätzlich nicht
selbständig anfechtbar, sondern bloss in Verbindung mit der Beschwerde gegen
den verfahrenserledigenden Entscheid. Nur wenn sie für die betroffene Partei
mit einem nicht wiedergutzumachenden Nachteil verbunden sind, können sie ausnahmsweise
selbständig angefochten werden (vgl. RB 2000 Nr. 133 = StE 2001
B 96.21 Nr. 9; RB 1997 Nr. 42; BGE 111 Ia 276 E. 2b).
1.2
Rückweisungsentscheide sind in der bisherigen verwaltungsgericht­lichen Rechtsprechung
in der Regel Endentscheiden gleichgestellt worden, obwohl sie zwar das Verfahren
vor der rückweisenden Instanz, nicht aber hinsichtlich der Streitsache selber abschliessen.
Dabei hat sich das Verwaltungsgericht jeweils auf die Beurteilung der Frage
beschränkt, ob die Rekurskommission die Sache zu Recht an das kantonale
Steueramt zurückgewiesen habe (RB 2000 Nr. 130 E. 3;
RB 2001 Nr. 93). War die Rekurskommission aufgrund einer anderen
rechtlichen Würdigung als das Steueramt zum Schluss gelangt, der aus ihrer (neuen)
rechtlichen Sicht als massgeblich erachtete Sachverhalt sei vom Steueramt nicht
hinreichend untersucht worden und es liege aus diesem Grund ein schwerwiegender
Verfahrensmangel vor, so hat das Verwaltungsgericht bei Anfechtung des
Rückweisungsentscheids nur geprüft, ob die rechtliche Würdigung der Rekurs­kommission
offensichtlich unrichtig war, die Rückweisung dem Beschleunigungsgebot krass
zuwiderlief und die Rechte der Parteien ungeschmälert gewahrt wurden
(RB 2001 Nr. 93 E. 2b).
An dieser Rechtsprechung kann nicht mehr festgehalten
werden. Im Gegensatz zur Beschwerde an das Bundesgericht in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten sowie zur Beschwerde an das Verwaltungsgericht in anderen Streitsachen
ordnet das Steuerverfahrensrecht die Anfechtung von Rückweisungsentscheiden mit
Beschwerde an das Verwaltungsgericht nicht. Diese (echte) Lücke ist
entsprechend der Regel von
Art. 1 Abs. 2 des Zivilgesetzbuches
vom Richter so zu füllen, wie wenn er Gesetzgeber wäre.
In diesem Licht
betrachtet drängt es sich auf, die Anfechtung von Rückweisungsentscheiden in
Steuersachen lückenfüllend in gleicher Weise zu regeln wie bei der Beschwerde
in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht gemäss Art. 93
des
Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über
das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz) [BGG]
sowie im übrigen
kantonalen Verwaltungsverfahrensrecht, welches sich seinerseits
kraft § 41 Abs. 3 in Verbindung mit § 19a
Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) in
der Fassung vom 22. März 2010 sinngemäss nach Art. 91 bis 93 BGG richtet.
In diesem Sinn hat das
Verwaltungsgericht seine Praxis in einem die direkten Bundessteuer betreffenden
Fall bereits mit Entscheid vom
17. November 2010 (SB.2010.00082)
geändert.
Allerdings sind
Rückweisungsentscheide ausnahmsweise dann als Endentscheide zu behandeln, wenn
der unteren Instanz, an welche die Sache zurückgewiesen wird, kein Entscheidungsspielraum
mehr verbleibt und die Rückweisung nur noch der rechnerischen Umsetzung des
oberinstanzlich Angeordneten dient (vgl. BGE 134 II 124 E. 1.3).
1.3
Vor- und Zwischenentscheide sind anfechtbar, wenn sie einen nicht wiedergutzumachenden
Nachteil bewirken können (vgl. Art. 93 Abs. 1 lit. a BGG) oder
wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und
damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren
ersparen würde (vgl. Art. 93 Abs. 1 lit. b BGG).
Ein nicht wiedergutzumachender Nachteil ist anzunehmen,
wenn eine beschwerdebefugte Verwaltungsbehörde durch einen Rückweisungsentscheid
gezwungen wird, einen ihrer Ansicht nach rechtswidrigen Entscheid zu erlassen,
den sie selber nicht anfechten kann (vgl. BGE 134 I 124 E. 1.3; VGr,
17. November 2010, SB.2010.00082). Das ist hier der Fall: Die
Rekurskommission hat den Einspracheentscheid aufgehoben und die Sache an das
kantonale Steueramt ins Einspracheverfahren zurückgewiesen. Dieses teilt die
von der Rekurskommission vertretene Rechtsauffassung nicht und wäre durch den
Rückweisungsentscheid gezwungen, aus seiner Sicht gesetzwidrig Untersuchungen
vorzunehmen und gestützt darauf seine Ermessenseinschätzung im Einspracheverfahren
zu überprüfen.
Auf die Beschwerde ist folglich
einzutreten.
2.
2.1
Tritt das
Verwaltungsgericht auf die Beschwerde gegen einen Rückweisungsentscheid ein,
beschränkt es sich auf die Beurteilung der Frage, ob die Rekurskommission die Sache
zu Recht an das kantonale Steueramt zurückgewiesen habe (RB 2000
Nr. 130 E. 3; RB 2001 Nr. 93). Ist die Rekurskomission zum
Schluss gelangt, der aus ihrer rechtlichen Sicht als massgeblich erachtete
Sachverhalt sei vom Steueramt nicht hinreichend untersucht worden und es liege
aus diesem Grund ein schwerwiegender Verfahrensmangel vor, so prüft das Verwaltungsgericht
nur, ob die rechtliche Würdigung der Rekurs­kommission offensichtlich unrichtig
ist, die Rückweisung dem Beschleunigungsgebot krass zuwiderläuft und die Rechte
der Parteien ungeschmälert gewahrt werden (RB 2001 Nr. 93 E. 2b).
2.2
Die
Rekurskommission hat ihre Rückweisung damit begründet, das kantonale Steueramt
habe die zu Recht im Sinn von § 139 Abs. 2 StG getroffene
Ermessenseinschätzung nicht mit einer § 126 Abs. 1 StG genügenden Begründung
versehen, weil es nicht dargelegt habe, weshalb es die Steuerfaktoren des auf
1. Januar 2008 aus dem Kanton C zugezogenen Pflichtigen derart
ungewöhnlich hoch geschätzt habe. Die Gründe hierfür erschlössen sich weder aus
den Umständen noch seien die früheren Steuerakten des Kantons C beigezogen
worden. Diesen Mangel habe das Steueramt auch im Einspracheverfahren nicht behoben,
was es im zweiten Rechtsgang nachzuholen habe.
Hat wie hier der Steuerpflichtige trotz Mahnung keine
Steuererklärung abgegeben, so muss das Steueramt keine weitere Untersuchung
führen und sind die Steuerfaktoren – steuerbares Einkommen und Vermögen – in
Anwendung von § 139 Abs. 2 StG nach pflichtgemässem Ermessen
gesamthaft zu schätzen. Als Begründung im Sinn von § 126 Abs. 1 StG
bzw. Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung (BV) genügt ohne Weiteres
der Hinweis darauf, dass und weshalb die Ermessenseinschätzung vorgenommen
worden ist (vgl. RB 1963 Nr. 60 = ZBl 65, 384).
Die Ermessenseinschätzung des kantonalen Steueramts ist
demnach entgegen der Auffassung der Rekurskommission ohne Verletzung der
Untersuchungs- und Begründungspflicht zustande gekommen.
Indessen hat das Steueramt den Einspracheentscheid nicht
im Sinn von § 126 Abs. 1 StG bzw. Art. 29 Abs. 2 der
Bundesverfassung (BV) gehörig begründet. Da es zum Schluss gekommen war, der
Pflichtige habe mit der in der Einsprache beigebrachten Steuererklärung samt
Beilagen den von § 140 Abs. 2 StG geforderten Nachweis der offensichtlichen
Unrichtigkeit der Ermesseneinschätzung nicht erbracht, musste es aufgrund der
Akten einzig noch die geschätzten Steuerfaktoren ihrer Höhe nach überprüfen (vgl.
RB 1994 Nr. 45 E. a). Doch ist dem Einspracheentscheid nicht zu
entnehmen, weshalb die ungewöhnlich hohe Schätzung des steuerbaren Einkommens
und Vermögens des Pflichtigen mit Fr. … bzw. Fr. … sachlich
begründbar und daher nicht offensichtlich unrichtig sei. Die blosse Erwägung
des Steueramts, die Ermessenseinschätzung erweise sich "aufgrund der massgeblichen
Aktenlage nicht als willkürlich", ist eine Leerformel, die ohne konkrete
Darlegungen nicht nachvollzogen werden kann. Es ist weder dem Pflichtigen noch
der Rekurskommission (und dem Verwaltungsgericht) zuzumuten, sich eine
(mögliche) Begründung selber aus den Akten des Steueramts zusammenzusuchen.
Die Beschwerde ist daher abzuweisen. Dabei ist anzumerken,
dass die Rekurskommission das kantonale Steueramt – was dieses übersieht – nicht
zur Vornahme von Untersuchungshandlungen angewiesen, sondern ihm solches anheim
gestellt hat.
3.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten dem
Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 StG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.
2.    Die Gerichtsgebühr
wird festgesetzt auf
Fr.    5'000.--;  die übrigen Kosten betragen:
Fr.      120.--   Zustellkosten,
Fr.    5'120.--   Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.
4.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.
des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,
von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
5.    Mitteilung
an…