zh_verwaltungsgericht · SB.2017.00019 · 2018-03-21 · de

Grundstückgewinnsteuer | Grundstückgewinnsteuer Nachdem die Pflichtigen ihr Eigenheim im Kanton Zürich während drei Jahren bewohnt hatten, mieteten sie aufgrund einer beruflichen Veränderung des Ehemanns eine Wohnung im Kanton Graubünden. Die eigene Liegenschaft wurde an Dritte vermietet. Drei Jahre später erwarben sie im Kanton Graubünden Bauland und zogen rund ein weiteres Jahr später in das dort erstellte Eigenheim. Der Steueraufschub zufolge Ersatzbeschaffung (§ 216 Abs. 3 lit. i StG) wurde den Pflichtigen zu Recht verwehrt: Eine dauernd selbstgenutzte Wohnliegenschaft im Kanton Zürich lag nicht mehr vor, nachdem zwischen der Selbstnutzung des veräusserten und der Selbstnutzung des neu erworbenen Grundstücks über drei Jahre verstrichen waren. Als angemessene Frist zwischen den Selbstnutzungen wird i.d.R. eine solche von zwei Jahren vorgesehen. Vorliegend war mit einer Wiederaufnahme der Selbstnutzung des Eigenheims im Kanton Zürich seit Längerem nicht mehr zu rechnen, war die Liegenschaft doch zuerst zum Verkauf ausgeschrieben und anschliessend auf unbestimmte Zeit an Dritte vermietet worden. Abweisung.

Zürich Verwaltungsgericht 21.03.2018 SB.2017.00019
Zurich Verwaltungsgericht 21.03.2018 SB.2017.00019
Zurigo Verwaltungsgericht 21.03.2018 SB.2017.00019

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2017.00019
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Geschäftsnummer:
SB.2017.00019
Entscheidart und -datum:
Endentscheid vom 21.03.2018
Spruchkörper:
2. Abteilung/2. Kammer
Weiterzug:
Dieser Entscheid ist rechtskräftig.
Rechtsgebiet:
Steuerrecht
Betreff:
Grundstückgewinnsteuer
Grundstückgewinnsteuer
Nachdem die Pflichtigen ihr Eigenheim im Kanton Zürich während drei Jahren bewohnt hatten, mieteten sie aufgrund einer beruflichen Veränderung des Ehemanns eine Wohnung im Kanton Graubünden. Die eigene Liegenschaft wurde an Dritte vermietet. Drei Jahre später erwarben sie im Kanton Graubünden Bauland und zogen rund ein weiteres Jahr später in das dort erstellte Eigenheim. Der Steueraufschub zufolge Ersatzbeschaffung (§ 216 Abs. 3 lit. i StG) wurde den Pflichtigen zu Recht verwehrt: Eine dauernd selbstgenutzte Wohnliegenschaft im Kanton Zürich lag nicht mehr vor, nachdem zwischen der Selbstnutzung des veräusserten und der Selbstnutzung des neu erworbenen Grundstücks über drei Jahre verstrichen waren. Als angemessene Frist zwischen den Selbstnutzungen wird i.d.R. eine solche von zwei Jahren vorgesehen. Vorliegend war mit einer Wiederaufnahme der Selbstnutzung des Eigenheims im Kanton Zürich seit Längerem nicht mehr zu rechnen, war die Liegenschaft doch zuerst zum Verkauf ausgeschrieben und anschliessend auf unbestimmte Zeit an Dritte vermietet worden. Abweisung.
Stichworte:
ADÄQUATER KAUSALZUSAMMENHANG
ANGEMESSENE FRIST
DAUERNDES SELBSTBEWOHNEN
ERSATZBESCHAFFUNG
GRUNDSTÜCKGEWINNSTEUER
SELBSTNUTZUNG
STEUERAUFSCHUB
WOHNLIEGENSCHAFT
Rechtsnormen:
§ 216 Abs. III lit. i StG
Art. 12 Abs. III lit. e StHG
Publikationen:
- keine -
Gewichtung:
(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)
Gewichtung: 3
Verwaltungsgericht
des
Kantons Zürich
2. Abteilung
SB.2017.00019
Urteil
der 2. Kammer
vom
21. März 2018
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei
(Vorsitz)
, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin
Silvia Hunziker,
Gerichtsschreiberin
Jsabelle Mayer.
In Sachen
1.    A,
2.    B,
beide vertreten durch die Steuerberatung K,
Beschwerdeführende,
gegen
Gemeinde C,
Beschwerdegegnerin,
betreffend Grundstückgewinnsteuer,
hat
sich ergeben:
I.
Das Ehepaar A und B (nachfolgend: die Pflichtigen)
erwarb am 13. Juli 2007 das Doppeleinfamilienhaus mit 223 m
2
Gebäudegrundfläche und Umschwung (Kat.Nr. 01) an der D-Strasse 02 in C
(Kanton Zürich), welches es selbst bewohnte. Infolge einer beruflichen
Veränderung des Pflichtigen verlegte das Ehepaar seinen Wohnsitz per 1. August
2010 nach E (im Kanton F), wo es eine Wohnung mietete. Das Doppeleinfamilienhaus
wurde an Dritte vermietet und den Vermietern ein Vorkaufsrecht eingeräumt. Der
Mietvertrag war für ein Jahr unkündbar; hernach betrug die Kündigungsfrist
sechs Monate. Im Juni 2012 teilten die Mieter den Pflichtigen den Verzicht auf
das Vorkaufsrecht mit. Im November 2013 hatten die Pflichtigen Bauland in G (Kanton
F) erworben und in der Folge darauf ein Eigenheim erstellt, in das sie am 24. Dezember
2014 einzogen. Nachdem die Mieter am 4. April 2014 eine Kaufzusage für
Bauland erhalten hatten, wurde die Liegenschaft in C zum Verkauf ausgeschrieben
und in der Folge am 1. Oktober 2014 für Fr. … an H und I veräussert.
Zufolge dieser Handänderung auferlegte der Steuerausschuss C den Pflichtigen am
11. April 2016 eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. …. Eine dagegen
erhobene Einsprache, mit welcher die Pflichtigen einen Steueraufschub zufolge
Ersatzbeschaffung begehrt hatten, wies der Steuerausschuss mit Beschluss vom
20. Juni 2016 ab.
II.
Das Steuerrekursgericht wies den hiergegen erhobenen
Rekurs mit Entscheid vom 18. Januar 2017 ebenfalls ab, im Wesentlichen mit
der Begründung, bei der Liegenschaft in C handle es sich nicht um eine dauernd
und ausschliesslich selbstbewohnte Liegenschaft, beziehungsweise sei der
adäquate Kausalzusammenhang zwischen den beiden Handänderungen nicht gegeben,
da die Pflichtigen mit Abschluss des Mietvertrags im Jahr 2010 die Selbstnutzung
aufgegeben und bis zum Verkauf im Oktober 2014 nicht wiederaufgenommen hätten.
III.
Mit Beschwerde vom 24. Februar 2017 liessen die
Pflichtigen dem Verwaltungsgericht beantragen, der Rekursentscheid sei
aufzuheben und die Grundstückgewinnsteuer in der Höhe von Fr. … infolge
einer Ersatzbeschaffung vollumfänglich aufzuschieben. Im Weiteren beantragten
sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.
Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung
verzichtete, schloss die Beschwerdegegnerin auf Abweisung der Beschwerde.
Die Kammer
erwägt:
1.
1.1
Die Grundstückgewinnsteuer
wird laut § 216 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG)
von den Gewinnen erhoben, die sich bei Handänderungen an Grundstücken oder
Anteilen von solchen ergeben. Gemäss § 216 Abs. 3 lit. i StG
wird die Steuer aufgeschoben bei vollständiger oder teilweiser Veräusserung
einer dauernd und ausschliesslich selbstgenutzten Wohnliegenschaft
(Einfamilienhaus oder Eigentumswohnung), soweit der Erlös innert angemessener
Frist zum Erwerb oder Bau einer gleichgenutzten Ersatzliegenschaft im Kanton
verwendet wird. Diese Vorschrift entspricht fast wörtlich der Regelung von Art. 12
Abs. 3 lit. e des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG), wobei die
Ersatzbeschaffung allerdings ohnehin in der ganzen Schweiz zum Steueraufschub
führt (vgl. § 226a StG). Art. 12 Abs. 3 lit. e StHG regelt
die dauernde und ausschliessliche Selbstnutzung von Wohnliegenschaften in
Zusammenhang mit dem Steueraufschub bei Ersatzbeschaffung abschliessend, ohne
den Kantonen einen Spielraum zu belassen (BGE 143 II 233 E. 3).
Demgegenüber können die Kantone die "angemessene Frist" zwischen den
zwei Handänderungen eigenständig festlegen (BGE 143 II 233 E. 2.3).
1.2
Für das
dauernde Selbstbewohnen genügt es, dass die steuerpflichtige Person ihr
ausschliesslich selbstbewohntes Eigenheim in der Zeit vor der Handänderung ohne
erhebliche Unterbrechung bewohnte, bzw. am fraglichen Ort ihren zivilen bzw.
steuerlichen Wohnsitz gehabt hat. Damit das Kriterium der Dauerhaftigkeit
jedoch erfüllt ist, muss sich der Wohnsitz am Schluss der Besitzesdauer im
veräusserten Grundstück befunden haben (BGE 143 II 233 E. 2.4). Ausnahmen
im Einzelfall sind insofern zulässig, indem die beiden Wohnstätten durch eine Drittwohnstätte
kurz unterbrochen werden, wenn die steuerpflichtige Person ihr Eigenheim
veräussert, ohne das Ersatzobjekt erworben zu haben oder dieses schon in deren
Eigentum steht, infolge Bau oder Umbau jedoch noch nicht bezogen werden kann.
Entscheidend ist, ob die Frist zwischen den Selbstnutzungen angemessen ist.
Unter einer angemessenen Frist nach § 216 Abs. 3 lit. i StG wird
in der Regel eine Frist von zwei Jahren im Sinn einer
"Unbedenklichkeitsfrist" angesehen (siehe Rz. 17 des
Rundschreibens der Finanzdirektion an die Gemeinden über den Aufschub der
Grundstückgewinnsteuer bei Ersatzbeschaffung einer dauernd und ausschliesslich
selbstgenutzten Wohnliegenschaft [§ 216 Abs. 3 lit. i und § 226a
StG] vom 1. Februar 2018, ZStB Nr. 216.3; Felix Richner/Walter Frei/Stefan
Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Zürich 2013,
3. A., § 216 N. 280; vgl. auch BGE 138 II 105 = Pra 101 [2012]
Nr. 88). Ist die Frist länger, so ist im Einzelfall zu prüfen, ob zwischen
der Veräusserung und der Ersatzbeschaffung ein adäquater Kausalzusammenhang
besteht. Zu berücksichtigen sind dabei sämtliche Umstände des Einzelfalls sowie
die konkreten Verhältnisse des Pflichtigen, die zu einer Durchbrechung oder
Verstärkung des adäquaten Kausalzusammenhangs beitragen können. Ein längerer
Unterbruch ist umso eher hinzunehmen, als er durch äussere, vom Steuerpflichtigen
nicht beeinflussbare Umstände bedingt ist (RB 1998 Nr. 164 = StE 1999 B
42.38 Nr. 19). Das Verwaltungsgericht lässt in seiner ständigen Praxis zur
Grundstückgewinnsteuer einen Steueraufschub nach § 216 Abs. 3 lit. i
StG ebenfalls zu, wenn der Erwerb oder die Überbauung der Ersatzliegenschaft
zwar zeitlich vor der massgebenden Handänderung, aber dennoch im Hinblick auf
diese erfolgt ist. Erforderlich ist ebenfalls, dass zwischen den beiden
Handänderungen ein adäquater Kausalzusammenhang besteht (RB 1990 Nr. 54).
2.
2.1
Umstritten
ist vorliegend einzig die Frage, ob es sich bei der veräusserten Liegenschaft
in C um eine "dauernd und ausschliesslich selbstgenutzte"
Liegenschaft im Sinn von § 216 Abs. 3 lit. i StG handelt, bzw. ob
zwischen den Selbstnutzungen bzw. Handänderungen ein adäquater
Kausalzusammenhang besteht.
2.2
Die
Vorinstanz bestätigte die zutreffende Auffassung des Steuerausschusses, wonach
die fragliche Liegenschaft während rund vier Jahren fremdvermietet wurde, was etwa
57 % der gesamten Besitzesdauer entspricht. Im Weiteren beläuft sich die
Zeitspanne zwischen den beiden Selbstnutzungen von August 2010 bis zum Erwerb
von Bauland im November 2013 auf über drei Jahre. Eine Liegenschaft gilt als ausschliesslich
selbstbewohnt, wenn sie vom Eigentümer auch tatsächlich selbst bewohnt wird.
Das Kriterium der dauernden und ausschliesslichen Selbstnutzung setzt voraus,
dass der Eigentümer das Wohnobjekt zu seiner Verfügung hält und es nach
Belieben benutzen kann. Während der Dauer eines Mietverhältnisses ist der
Eigentümer aber von der Nutzung gänzlich ausgeschlossen (vgl. Richner et al.,
§ 216 N. 324). Das Steuerrekursgericht hat somit zu Recht erwogen, dass
die Pflichtigen mit dem – zunächst auf ein Jahr unkündbaren und hernach auf
unbestimmte Dauer – abgeschlossenen Mietvertrag, bereits gut drei Jahre nach
dem Erwerb, die Selbstnutzung der Liegenschaft an der D-Strasse 02 auf den
1. August 2010 aufgegeben hätten. Ferner stellte es fest, dass keine
besonderen subjektiven Gründe vorlägen, die trotz der weit über der
Unbedenklichkeitsfrist von zwei Jahren liegenden Zeitspanne für die Anerkennung
einer Ersatzbeschaffung sprechen würden.
2.3
Was die
Pflichtigen gegen die ausführlichen und zutreffenden Erwägungen der Vorinstanz
vorbringen, vermag keine andere Beurteilung zu rechtfertigen. Im Wesentlichen
wiederholen sie ihre bereits im vorinstanzlichen Verfahren vorgebrachten
Argumente. Soweit sie global auf die Rekursschrift verweisen und diese als
integrierenden Bestandteil der Beschwerdeschrift erklären, so genügt dies als
Begründung nicht (vgl. Richner et al., § 147 N. 47 mit Hinweisen).
Die Pflichtigen bestreiten nicht, die Selbstnutzung der Liegenschaft im Jahr
2010 aufgegeben zu haben und in der Folge nicht wieder aufgenommen zu haben.
Damit war die streitbetroffene Liegenschaft weder im Zeitpunkt des Verkaufs,
noch bei Erwerb des Baulands in G selbst bewohnt. Mit einer Wiederaufnahme der
Selbstnutzung des Eigenheims in C war deshalb seit Längerem nicht mehr zu
rechnen, zumal die Liegenschaft im Jahr 2010 nach dem Wegzug der Pflichtigen in
den Kanton F zuerst zum Verkauf ausgeschrieben wurde und bei dessen Scheitern
auf unbestimmte Zeit an Dritte vermietet worden war. Die Eingehung eines
zunächst auf ein Jahr befristeten und hernach auf unbestimmte Zeit
eingegangenen Mietverhältnisses schliesst den Eigentümer grundsätzlich von
jeglicher Nutzungsmöglichkeit aus. Die pflichtigen Eigentümer haben denn auch
in keinem Zeitpunkt Eigenbedarf angemeldet oder eine Rückkehr nach C nach
Aussen kommuniziert. Die weiteren Umstände, dass die Pflichtigen das Objekt in C
zunächst zum Verkauf ausgeschrieben hatten und hernach den Mietern ein
Vorkaufsrecht an der Liegenschaft einräumten, legt den Schluss nahe, dass es
ihnen nicht primäres Anliegen war, wieder nach C zurückzukehren, um die
Liegenschaft selbst zu bewohnen. Abgesehen davon hatte der Pflichtige einen
neuen Arbeitsplatz in der Region J (Kanton F). Dass er diesen wieder aufgeben
wollte oder müsste, wird weder behauptet, noch geht solches aus den Akten
hervor. Auch wenn eine erfolgreiche Integration der pflichtigen Ehefrau und den
Kindern in der Region J nicht von Anfang an gegeben war, so hätte dies
spätestens nach einem Jahr erkennbar sein müssen. Die beweisbelasteten Pflichtigen
machen auch keine wesentlichen Gründe geltend, weshalb eine Rückkehr konkret in
Betracht gekommen wäre. Unbeachtlich ist im Weiteren, dass die Pflichtigen mit
dem Verkauf des Hauses zu Gunsten der Mieterschaft abgewartet haben, bis diese
ein Ersatzobjekt gefunden hatten. Damit kann nicht von einer vorübergehenden
Unterbrechung der Selbstnutzung ausgegangen werden. Unabhängig davon kann die
Frist zwischen dem Ende der Selbstnutzung der alten Liegenschaft und dem Kauf
des Baulands im Kanton F von über drei Jahren (bzw. bis zum Verkauf der alten
Liegenschaft und Einzug im neuen Haus von über vier Jahren) im Verhältnis zur
gesamten Besitzesdauer von rund 7 Jahren und zwei Monaten nicht mehr als
angemessen bezeichnet werden. Da weder intensive Bemühungen zum Verkauf der
Liegenschaft in C noch für den Kauf der Ersatzliegenschaft im Kanton F ab
Januar 2012 (Entscheid zum Verbleib in der Region J gemäss Pflichtigen)
substanziiert dargelegt noch bewiesen sind, besteht zwischen der Veräusserung
und der Ersatzbeschaffung kein adäquater Zusammenhang mehr. Daran ändern die
von den Pflichtigen angeführten Gerichtsurteile, welche zeigen sollen, dass
trotz Nichteinhalten der Zweijahresfrist und Fehlen des adäquaten Kausalzusammenhangs
unter Umständen gleichwohl ein Aufschub der Grundstückgewinnsteuer gegeben sein
könne, nichts.
Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.
3.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten
den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 und § 213 Satz 2 StG) und ist diesen keine
Parteientschädigung zuzusprechen (§ 17 Abs. 2 des
Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit
§ 152 und § 153 Abs. 4 sowie § 213 Satz 2 StG).
Demgemäss erkennt
die
Kammer
:
1.    Die
Beschwerde wird abgewiesen.
2.    Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr.    5'000.--;  die übrigen Kosten betragen:
Fr.      120.-- Zustellkosten,
Fr.    5'120.--   Total der Kosten.
3.    Die
Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter
solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.
4.    Eine
Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
5.    Gegen
dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach
Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde
ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,
einzureichen.
6.    Mitteilung an …