zh_steuerrekursgericht · ST.2010.131 · 2010-06-21 · de
Einschätzung 2004 und Direkte Bundessteuer 2004

Geldwerte Leistung durch "irrtümliche" Gutschrift auf dem Kontokorrentkonto des Mehrheitsaktionärs bei der ausschüttenden Gesellschaft. Kompensation der Gutschrift durch Belastung auf demselben Konto im Folgejahr nicht nachgewiesen.

STEUERREKURSKOMMISSION I
DES KANTONS ZÜRICH
1 ST.2010.131
1 DB.2010.95
Entscheid
21. Juni 2010
Mitwirkend:
Präsident Anton Tobler, die Ersatzmitglieder Walter Balsiger, Alexander Widl und
Sekretärin Silvia Weigold
In Sachen
1. A,
2. B,
Rekurrenten/
Beschwerdeführer,
vertreten durch C,
gegen
1. Staat Zürich,
Rekursgegner,
2. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Konsum,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Einschätzung 2004 und Direkte Bundessteuer 2004

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hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend der Pflichtige bzw. zusammen mit seiner Ehefrau B die
Pflichtigen) ist Mehrheitsaktionär der D in E. Er verfügt bei ihr über ein auf seinen Na-
men lautendes Kontokorrentkonto. Auf diesem Konto schrieb ihm die Gesellschaft per
Ende 2004 einen Betrag von Fr. 211'622.55 gut, der aus der Ausbuchung der bilanzier-
ten Mehrwertsteuerschuld per Ende des Vorjahres (2003) im gleichen Umfang herrühr-
te. Die Ausbuchung erfolgte ertragsneutral.
Anlässlich einer Revision durch die Mehrwertsteuerbehörden der Eidgenössi-
schen Steuerverwaltung wurde festgestellt, dass die Mehrwertsteuerschuld der D per
Ende 2003 nur Fr. 88'424.- ausmachte und die bilanzierte, im Folgejahr ausgebuchte
Schuld von Fr. 211'622.55 damit überhöht war.
Die erfolgsneutrale Ausbuchung der Mehrwertsteuerschuld nahm der Revisor
des kantonalen Steueramts zum Anlass, um von einer verdeckten Gewinnausschüt-
tung der D zugunsten des Pflichtigen auszugehen und bei diesem die Aufrechung einer
entsprechenden geldwerten Leistung von Fr. 211'622.- im Einkommen 2004 zu bean-
tragen. Hierzu gelangte er, nachdem er auf einen entsprechenden Einschätzungsvor-
schlag vom 16. April 2009 von den Pflichtigen keine nachvollziehbare Begründung für
die erfolgsneutrale Ausbuchung der Steuerschuld erhalten hatte. Diese Auffassung
übernahm der zuständige Steuerkommissär und schätzte die Pflichtigen am
29. September 2009 für die Steuerperiode 2004 wie folgt ein:
Staats- und Gemeindesteuer Direkte Bundessteuer
Fr. Fr.
steuerbares Einkommen 411'400.- 412'900.-
satzbestimmendes Einkommen 415'500.- 417'000.-
steuerbares Vermögen 2'640'000.-
satzbestimmendes Vermögen 2'723'000.-.
Die Veranlagung der direkten Bundessteuer wurde mit Steuerrechnung vom
9. Oktober 2009 formell eröffnet.
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B. Hiergegen liessen die Pflichtigen am 27. Oktober 2009 Einsprache erheben
und beantragen, von der Aufrechnung einer geldwerten Leistung abzusehen. Zur Be-
gründung liessen sie vorbringen, die erfolgsneutrale Ausbuchung des Betrags von
Fr. 211'622.55 pro 2004 sei von der D irrtümlich zugunsten des Kontokorrentkontos
des Pflichtigen erfolgt. Im Jahr 2005 habe die Gesellschaft diese Ausbuchung insofern
rückgängig gemacht, als sie den Betrag auf Fr. 213'000.- aufgerundet und vom Konto-
korrentkonto wiederum erfolgsneutral auf das Konto Rückstellung Umbau umgebucht
habe.
Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen am 6. April 2010 ab. Es
erwog, es komme nicht darauf an, ob die Umbuchung auf das Konto Rückstellung Um-
bau im Folgejahr 2005 erfolgswirksam erfolgt sei oder nicht. Massgebend sei allein,
dass der Pflichtige durch die Gutschrift auf seinem Kontokorrentkonto im Jahr 2004
bereichert worden sei.
C. Mit Rekurs bzw. Beschwerde vom 23. April 2010 liessen die Pflichtigen
Einspracheantrag und -begründung wiederholen. Ergänzend liessen sie ausführen,
dem Umstand, dass die D die gesamten Rückstellungen, also auch die fraglichen
Fr. 211'622.55, im Abschluss 2005 versteuert habe, sei im Einspracheentscheid in kei-
ner Art und Weise Rechnung getragen worden, sodass dieser Betrag doppelt versteu-
ert werde. Zudem sei auch das steuerbare Vermögen um den nämlichen Betrag zu
reduzieren.
Das kantonale Steueramt schloss am 25. Mai 2010 auf Abweisung der
Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.
Die Rekurskommission zieht in Erwägung:
1. a) Zu den nach § 20 Abs. 1 lit. c des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997
(StG) bzw. Art. 20 Abs. 1 lit. c des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom
14. Dezember 1990 (DBG) steuerbaren geldwerten Vorteilen aus Beteiligungen aller
Art gehören insbesondere die verdeckten Gewinnausschüttungen von juristischen Per-
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sonen im Sinn von § 64 Abs. 1 Ziff. 2 lit. e StG bzw. Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG. Auf eine
solche Gewinnausschüttung ist zu schliessen, wenn eine juristische Person, sich
entreichernd, ihren Gesellschaftern oder ihr sonst nahestehenden Personen, diese
bereichernd, bewusst geldwerte Vorteile zuwendet, die sie unbeteiligten Dritten nicht
einräumen würde (RB 1985 Nr. 42 = StE 1985 B 72.13.22 Nr. 4; Reimann/Zup-
pinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Band, 1969, § 45 N 68 ff.).
Der Grund solcher Leistungen liegt nicht in der Geschäftstätigkeit der Gesell-
schaft, sondern im Beteiligungsverhältnis (causa societatis). Mit der Ausrichtung von
geldwerten Vorteilen kommt die Gesellschaft nicht geschäftlichen Verpflichtungen
nach, sondern verwendet sie Gewinn im Interesse ihrer Aktionäre (Markus Reich, Ver-
deckte Vorteilszuwendungen zwischen verbundenen Unternehmen, ASA 54, 621 f.). Im
Ausmass, in dem die erbrachte Zuwendung einem unabhängigen Dritten nicht erbracht
worden wäre, erhält der Empfänger einen Sondervorteil, dessen Ursprung im Beteili-
gungsverhältnis zur Gesellschaft liegt.
Verdeckte Gewinnausschüttungen kommen in den mannigfaltigsten Formen
vor (vgl. für einen Überblick und gleichzeitig Systematisierungsversuch Peter Locher,
Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004, Art. 58 N 108 ff.). Aus buchhalterischer Perspekti-
ve können grundsätzlich die Fälle des Ausweises zu hohen Aufwands, zu geringen
Ertrags (die so genannten Gewinnvorwegnahmen) und der Überbilanzierung von Akti-
ven (mit entsprechendem späteren Bedarf nach erfolgswirksamer Korrektur) bzw. der
Bilanzierung von fiktiven Aktiven unterschieden werden.
b) Das Zufliessen von Vermögensertrag im Sinn von § 20 Abs. 1 lit. c StG
bzw. Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG ist eine steuerbegründende Tatsache, welche die
Steuerbehörden nachzuweisen haben (RB 1990 Nr. 36 = StE 1990 B 92.51 Nr. 3).
Die Steuerbehörden sind bei der Ermittlung der steuerbegründenden Tatsa-
chen aus allgemein bekannten Gründen in hohem Mass auf die Mitwirkung des
Steuerpflichtigen angewiesen. Diese Feststellung gilt insbesondere für die im Massen-
verwaltungsverfahren durchgeführte Festsetzung der direkten Steuern von Einkommen
bzw. Ertrag und Vermögen bzw. Kapital. Es ist daher folgerichtig, an die rechtsgenü-
gende Darlegung derartiger Tatsachen durch die Behörden keine allzu hohen Anforde-
rungen zu stellen (RB 1990 Nr. 36 = StE 1990 B 92.51 Nr. 3).
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Die Steuerbehörde hat somit zunächst nachzuweisen, dass überhaupt eine
geldwerte Leistung vorliegt. Wird dieser Nachweis erbracht, trägt der an ihr beteiligte
Leistungsempfänger die Beweislast dafür, dass er für diese Leistung eine Gegenleis-
tung erbracht hat. Gelingt ihm dieser Nachweis, obliegt es dann gegebenenfalls in ei-
nem weiteren Schritt der Steuerbehörde, ein Missverhältnis zwischen Leistung und
Gegenleistung darzutun, worauf dem Steuerpflichtigen wiederum der Nachweis offen
steht, dass trotz Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung keine verdeckte
Gewinnausschüttung anzunehmen ist (vgl. StRK II, 26. Mai 1999, 2 ST.1999.194).
2. a) Vorliegend ist nicht streitig und auch nachgewiesen, dass die D dem
Pflichtigen auf dessen Kontokorrentkonto per Ende 2004 Fr. 211'622.55 gutgeschrie-
ben hat (Konto 2030, Beilage 11/2004). Dabei handelt es sich um die erfolgsneutrale
Ausbuchung des (Haben-)Saldos des Mehrwertsteuerkontos per Ende 2003 im nämli-
chen Betrag (Konto 2005). Mit der erfolgsneutralen Schuldausbuchung hat sich die
Gesellschaft entreichert, da sie die Ausbuchung erfolgswirksam, d.h. als ausserordent-
lichen Ertrag, hätte vornehmen müssen.
Sodann ist auch nicht streitig, dass dieser Gutschrift keine Leistung des Pflich-
tigen gegenübersteht. Eine Leistung hätte darin bestanden, dass Letzterer die Mehr-
wertsteuerschuld der Gesellschaft in der fraglichen Höhe beglichen und so einen An-
spruch gegen die Gesellschaft auf Vergütung des Steuerbetrags erworben hätte.
Diesen, oder einen im Ergebnis vergleichbaren Sachverhalt, behaupten die Pflichtigen
nicht. Mangelt es demnach an einer Gegenleistung des Pflichtigen, hat die Gesell-
schaft Letzterem mit der fraglichen Gutschrift pro 2004 eine geldwerte Leistung zu-
kommen lassen, die von diesem als Anteilseigner gestützt auf § 20 Abs. 1 lit. c StG
bzw. Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG als Beteiligungsertrag zu versteuern ist.
b) aa) Die Pflichtigen halten dem entgegen, die Verbuchung auf dem Konto-
korrentkonto des Pflichtigen sei irrtümlich erfolgt, da es sich um "Mehrwertsteuer-
Differenzen" handle, die mit ihnen nichts zu tun hätten.
Das ist insofern nicht nachvollziehbar, als die tatsächliche Mehrwertsteuer-
schuld der Gesellschaft per Ende 2003 gemäss unbestrittener Feststellung der Mehr-
wertsteuerbehörden Fr. 88'424.- und nicht wie bilanziert Fr. 211'622.55 betragen hat.
Daher wäre zu erwarten, dass die von den Pflichtigen angesprochenen "Mehr-
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wertsteuer-Differenzen" nur aus dem Unterschiedsbetrag zwischen der verbuchten und
der tatsächlichen Mehrwertsteuerschuld bestanden hätten und die Ausbuchung daher
nur in diesem Umfang erfolgt wäre. Tatsächlich wurde die Schuld aber vollumfänglich
ausgebucht.
bb) Die Pflichtigen halten weiter entgegen, dass die irrtümliche Gutschrift auf
dem Kontokorrentkonto des Pflichtigen bei der D im Folgejahr 2005 mit einer Belastung
desselben Kontos von Fr. 213'000.- wieder ausgeglichen worden sei, wobei es sich bei
letzterem Betrag um eine aufgerundete Summe handle.
Zwar ist zutreffend, dass die D im Geschäftsjahr 2005 einen Betrag von
Fr. 213'000.- dem Kontokorrentkonto des Pflichtigen belastet und ihrem Konto Rück-
stellungen Ladeneinrichtung gutgeschrieben hat, jedoch geht aus dem Buchungstext
des Kontokorrentkontos "Erhöh.Rückstellung" (Beilage 11/2005) die behauptete Kom-
pensation mit der im Vorjahr erfolgten Gutschrift nicht hervor.
Soll zudem mit der Umbuchung die pro 2004 erfolgte Gutschrift von
Fr. 211'622.55 kompensiert worden sein, ist vorab nicht nachvollziehbar, warum die
Kompensation nicht im nämlichen Umfang erfolgt ist. Die Begründung, die
Fr. 213'000.- entsprächen der aufgerundeten Summe der ausgebuchten Mehr-
wertsteuerschuld, sticht nicht, da bei einer Aufrundung ein anderer Betrag – z.B.
Fr. 212'000.- oder Fr. 215'000.- – hätte ausgewiesen werden müssen.
Sodann müsste der Umbuchung ein Geschäft zugrunde liegen, aus dem nicht
der Pflichtige, sondern die Gesellschaft verpflichtet war, weil nur diesfalls die Belastung
seines Kontokorrentkontos pro 2005 als Kompensation für die im Vorjahr irrtümlich
erfolgte Gutschrift gelten könnte. Die Pflichtigen äussern sich hierzu in keiner Art und
Weise. Im Bericht des steueramtlichen Revisors wird zudem erwähnt, die Steuervertre-
terin der D habe in Beantwortung einer Auflage in deren eigenen Revisionsverfahren
die Umbuchung auf das Rückstellungskonto so erklärt, dass der Umbau an der F in E
nicht wie vorgesehen vom Pflichtigen, sondern von der Gesellschaft ausgeführt worden
sei. Träfe dies zu – nähere Ausführungen und Belege hierzu liegen allerdings nicht
vor –, hätte für die Umbaukosten ursprünglich der Pflichtige und nicht die Gesellschaft
aufkommen müssen, sodass nicht von einer Kompensationsleistung des Pflichtigen
zugunsten der Gesellschaft, sondern von der Erfüllung seiner diesbezüglichen Leis-
tungspflicht auszugehen wäre.
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cc) Schliesslich verfängt auch der weitere Einwand der Pflichtigen nicht, es
liege eine unzulässige Doppelbesteuerung vor, da einerseits die Ausbuchung beim
Pflichtigen als Einkommen erfasst werde und andrerseits die gesamten Rückstellungen
bei der Gesellschaft dem Ertrag zugerechnet würden. So entspricht es der erklärten
Absicht des Gesetzgebers, die Gewinnausschüttung von Kapitalgesellschaften sowohl
bei der Gesellschaft als Ertrag als auch beim Aktionär als Einkommen (Beteiligungs-
ertrag) zu besteuern.
c) Damit bleibt es dabei, dass mit der fraglichen Gutschrift auf dem Kontokor-
rentkonto des Pflichtigen im Geschäftsjahr 2004 eine geldwerte Leistung der D zu des-
sen Gunsten vorliegt.
Eine Reduktion des steuerbaren Vermögens um den Betrag der geldwerten
Leistung fällt als Folge davon ausser Betracht.
3. Diese Erwägungen führen zur Abweisung der Rechtsmittel. Ausgangsge-
mäss sind die Verfahrenskosten den Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG,
Art. 144 Abs. 1 DBG). Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 144
Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren
vom 20. Dezember 1968).
Demgemäss erkennt die Rekurskommission:
1. Der Rekurs wird abgewiesen.
2. Die Beschwerde wird abgewiesen.
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