zh_steuerrekursgericht · ST.2023.198 · 2024-10-29 · de
Staats- und Gemeindesteuern 2021

Steuerhoheit - Die Pflichtigen waren jahrelang in ihrem Haus in einer zürcherischen Gemeinde steuerlich ansässig. Daneben verfügten sie seit längerer Zeit über ein Ferienhaus in einer ausserkantonalen Gemeinde. In der streitbetroffenen Steuerperiode gaben die Pflichtigen an, dass sie per November ihren steuerlichen Wohnsitz in die ausserkantonale Gemeinde verlegt hätten. Der Nachweis, dass sich der Lebensmittelpunkt in diese verschoben hat, konnten sie jedoch nicht erbringen. Abweisung.

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
2. Abteilung
2 ST.2023.198
Entscheid
29. Oktober 2024
Mitwirkend:
Abteilungsvizepräsident Hans Heinrich Knüsli, Steuerrichter Christian Griesser, Steuer-
richterin Verena Bieri und Gerichtsschreiber Gilles Vogt
In Sachen
1. A,
2. B,
Rekurrenten,
vertreten durch Bruno Edelbauer,
Steuerrechts- und Treuhandpraxis,
Postfach 20, 7031 Laax GR,
gegen
Kanton Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt, Zürich Süd,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2021

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hat sich ergeben:
A. A und B (nachfolgend: der bzw. die Pflichtige, zusammen die Pflichtigen)
besitzen in der zürcherischen Gemeinde C ein Einfamilienhaus, welches sich infolge
Schenkung zwar im Eigentum ihrer beiden Söhne (…) und (…) befindet, wobei sie je-
doch ein lebenslängliches Nutzniessungsrecht an dieser Liegenschaft haben. Daneben
besitzen sie in der ausserkantonalen Gemeinde D ein Einfamilienhaus sowie zugehöri-
ges Weideland. Neben diesen Liegenschaften besitzen die Pflichtigen noch weitere
Liegenschaften in der ausserkantonalen Gemeinde E (Eigentumswohnung, selbstbe-
nutzt), der ausserkantonalen Gemeinde F (vier Wohnungen, vermietet) und der zürche-
rischen Gemeinde G (Eigentumswohnung, Nutzung durch Sohn) sowie einen Doppe-
leinstellplatz in der zürcherischen Gemeinde C. Nachdem die Pflichtigen zuvor in der
zürcherischen Gemeinde C angemeldet waren, meldeten sie sich per 12. November
2021 in der ausserkantonalen Gemeinde D an (R-act. 2 S. 4).
Das Steueramt forderte mit Auflage vom 16. November 2022 u.a folgende
Auskünfte ein:
- Liegenschaft in der zürcherischen Gemeinde C
Nachweis, dass die Liegenschaft vermietet und/oder verkauft werden soll.
Nachweis, dass die Liegenschaft leer stand.
Kopie der Rechnung der Umzugsfirma.
Kopie der Wasser und Stromrechnung der Liegenschaft pro 2021/2022.
- Liegenschaft in der ausserkantonalen Gemeinde D
Substantiierter und belegmässiger Nachweis, wann der Umbau der Hei-
zung fertig war."
Nach gewährter Fristerstreckung wurde die Auflage am 30. Januar 2023 be-
antwortet und es wurden Belege eingereicht. Dabei wurde unter anderem darauf hin-
gewiesen, dass das Einfamilienhaus in der ausserkantonalen Gemeinde D drei bis vier
Jahre zuvor total saniert und vollständig eingerichtet worden war. Seither seien die
Pflichtigen sowohl in der ausserkantonalen Gemeinde D wie auch in der zürcherischen
Gemeinde C anwesend, wobei der Wohnortswechsel (formell) per 12. November 2021
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vollzogen worden sei. Die Liegenschaft in der zürcherischen Gemeinde C habe ab No-
vember 2021 bis zum Einzug des Sohnes per 1. Juli 2022 leer gestanden.
Nach Durchsicht der eingereichten Belege forderte der zuständige Steuer-
kommissär mit Auflage vom 3. Februar 2023 zahlreiche weitere Unterlagen und Aus-
künfte ein (u.a. Wasser-, Strom-, und Gasrechnungen der Liegenschaften in der aus-
serkantonalen Gemeinde D und der zürcherischen Gemeinde C, Kopien sämtlicher
Bankkarten, Krankenkassen- und Hausratsversicherungspolicen sowie Schreiben zur
Postumleitung). Mit Schreiben vom 14. April 2023 nahmen die Pflichtigen Stellung und
reichten zahlreiche Unterlagen ein (u.a. Strom-, Wasser-, Heizungsabrechnungen,
Bankauszüge, Postunterlagen, Krankenkassen- und Hausratsversicherungsunterla-
gen).
In einer dritten Auflage vom 20. April 2023 forderte der Steuerkommissär u.a.
folgende (fehlende) Unterlagen ein, da die bisherigen Unterlagen keine Wohnsitzverle-
gung in die ausserkantonale Gemeinde D belegen würden:
"1. Vollständige Kopien der Strom-, Wasser und Gasrechnungen bis
30.6.2022 der Liegenschaften in der zürcherischen Gemeinde C und der ausserkanto-
nalen Gemeinde D. Bei der Liegenschaft in der zürcherischen Gemeinde C fehlen
ebenfalls die Abrechnungen 2021. Sie haben bloss das Steuerjahr 2020 eingereicht.
2. Vollständige Kopien sämtlicher Kreditkarten-, Debitkarten- und Bankkarten-
auszüge vom 1.1.2022 bis 30.6.2022 (…).
Kopie der Bargeldbezüge vom 1.1.2022 bis 30.6.2022.
Ebenfalls wurde das Schreiben an die Post betreffend Postumleitung nicht
eingereicht.
Gemäss Ihren eingereichten Unterlagen wurde die Krankenkassenpolice erst
9.10.20[2]2 geändert. Wenn dies nicht stimmen sollte bitten wir um eine schriftliche
Bestätigung der Krankenkasse.
Es fehlen die Steuerbescheinigungen der Krankenkasse mit den einzelnen
Abrechnungen. Bitte reichen Sie 2021 und bis 30.6.2022 ein.
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Kopie der Fahrzeugausweise, aus denen ersichtlich wird, wann Sie die Fahr-
zeuge umgemeldet haben.
Es fehlt immer noch die Kündigung der Hausratsversicherung. Gemäss Ihren
Unterlagen wurde die Hausratsversicherung erst am 30.6.2022 aufgelöst.
Kalender wo sie sich aufgehalten haben vom 1.1.2022 bis 30.6.2022.
Wie haben Sie die persönlichen Sachen von der zürcherischen Gemeinde C
in die ausserkantonale Gemeinde D gebracht? Kopie der Umzugsrechnung."
Mit Schreiben vom 20. Mai 2023 nahmen die Pflichtigen erneut Stellung und
reichten zahlreiche Unterlagen ein (u.a. Gasrechnungen der zürcherischen Gemeinde
C, Elektrizitätswerk der ausserkantonalen Gemeinde D, Bankkontounterlagen, Post
Nachsendung, Krankenkassenabrechnungen, Fahrzeugausweis, Aufenthaltsorte Ja-
nuar bis Juni 2022, Schreiben zum Küchenumbau in der zürcherischen Gemeinde C.
Zusätzlich beantragten sie eine mündliche Besprechung mit dem zuständigen Steuer-
kommissär, welche in der Folge am 20. Juni 2023 stattfand. Hierzu wurde vom Steuer-
kommissär ein Protokoll erstellt.
Mit Einschätzungsentscheid vom 28. Juni 2023 betreffend die Staats- und
Gemeindesteuern 2021 legte das kantonale Steueramt die zürcherische Gemeinde C
als Hauptsteuerdomizil fest, was zur unbeschränkten Steuerpflicht im Kanton Zürich
führte. Das steuerbare und satzbestimmende Einkommen betrug Fr. (…), das steuer-
bare Vermögen Fr. (…) (satzbestimmend (…)). In seiner Begründung gab es an, dass
die Pflichtigen einerseits nicht nachgewiesen hätten, dass die persönlichen Effekte
gezügelt worden seien, andererseits sei ebenso eine Unbewohnbarkeit der Liegen-
schaft in der zürcherischen Gemeinde C nicht nachgewiesen worden.
B. Hiergegen erhoben die Pflichtigen mit Eingabe vom 2. August 2023 Ein-
sprache und beantragten die Aufhebung des Einschätzungsentscheids und eine Ein-
schätzung gemäss der im anderen Kanton eingereichten Steuererklärung mit dem
Kanton Zürich als Sekundärsteuerdomizil.
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Mit Einspracheentscheid vom 1. September 2023 wies das kantonale Steuer-
amt die Einsprache ab und bestätigte die Steuerfaktoren.
C. Dagegen erhoben die Pflichtigen mit Eingabe vom 10. Oktober 2023 (Post-
stempel) Rekurs und beantragten, den Einspracheentscheid betreffend die Staats- und
Gemeindesteuern 2021 aufzuheben und ihr im Kanton Zürich steuerbares Einkommen
auf Fr. (…) (satzbestimmend Fr. (…)) und ihr steuerbares Vermögen auf Fr. (…) (satz-
bestimmend Fr. (…)) festzusetzen. Dies unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu
Lasten des kantonalen Steueramts.
Mit Rekursantwort vom 23. Oktober 2023 beantragte das kantonale Steueramt
die kostenpflichtige Abweisung des Rekurses. Hiergegen nahmen die Pflichtigen mit
Eingabe vom 28. November 2023 Stellung.
Auf weitere Ausführungen der Parteien wird – soweit entscheidrelevant – in
den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1. Zu prüfen ist, ob die Pflichtigen in der Steuerperiode 2021 ihren steuer-
rechtlichen Wohnsitz in der zürcherischen Gemeinde C oder in der ausserkantonalen
Gemeinde D hatten.
a) Natürliche Personen sind gemäss § 3 Abs. 1 des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie ihren
steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt im Kanton haben. Einen steuerrechtlichen
Wohnsitz im Kanton hat eine Person, wenn sie sich hier mit der Absicht dauernden
Verbleibens aufhält oder wenn ihr das Bundesrecht hier einen besonderen gesetzli-
chen Wohnsitz zuweist (§ 3 Abs. 2 StG und Art. 3 Abs. 1 und 2 des Bundesgesetzes
über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom
14. Dezember 1990 [StHG]; vgl. auch Art. 23 Abs. 1 ZGB, an dessen Wohnsitzbegriff
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sich derjenige im Steuerrecht anlehnt; statt vieler BGE 143 II 233 E. 2.5.1 mit Hinwei-
sen).
Ist ein steuerrechtlicher Wohnsitz einmal ordnungsgemäss begründet, so be-
steht er grundsätzlich fort, solange die betreffende Person nicht äusserlich erkennbar
ihre Absicht, ihn aufzugeben, kundtut (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, Kommentar
zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., 2021, § 3 N 9 StG mit Hinweisen). Die Steuerpflicht
endet sodann mit dem Wegzug der steuerpflichtigen Person aus dem Kanton (§ 10
Abs. 2 StG). Die Folgen der Änderung und des Endes der Steuerpflicht aufgrund per-
sönlicher Zugehörigkeit werden im interkantonalen Verhältnis durch das StHG sowie
durch die Grundsätze des Bundesrechts über das Verbot der interkantonalen Doppel-
besteuerung bestimmt (§ 10 Abs. 3 StG). Bei Wechsel des steuerrechtlichen Wohnsit-
zes innerhalb der Schweiz besteht die Steuerpflicht aufgrund persönlicher Zugehörig-
keit für die laufende Steuerperiode im Kanton, in dem die steuerpflichtige Person am
Ende dieser Periode ihren Wohnsitz hat (Art. 4b Abs. 1 StHG).
b) aa) Nach ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist das Kriterium
der Absicht dauernden Verbleibens in Art. 23 Abs. 1 ZGB und Art. 3 Abs. 2 StHG nicht
so zu verstehen, als dass es auf den inneren Willen des Steuerpflichtigen ankäme. Der
Wohnsitz bestimmt sich vielmehr alleine nach der Gesamtheit der objektiven, für Dritte
erkennbaren Tatsachen, in denen sich eine Absicht dauernden Verbleibens der be-
troffenen Person manifestiert (vgl. grundlegend BGE 97 II 1 E. 3; vgl. statt vieler
auch BGE 143 II 233 E. 2.5.2). Er liegt demnach dort, wo sich im Licht dieser Tatsa-
chen objektiv betrachtet der Mittelpunkt der Lebensinteressen der betroffenen Person
befindet. Ob sich die relevanten äusseren Tatsachen verwirklicht haben, ist eine Tat-
frage; die Bestimmung des Lebensmittelpunkts und damit des Wohnsitzes auf Basis
der festgestellten Tatsachen ist hingegen eine Rechtsfrage (statt vieler BGE 136 II
405 E. 4.3). Wo jemand seine Schriften hinterlegt oder seine politischen Rechte aus-
übt, ist für die Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes zwar eine relevante Tat-
sache, aber alleine nicht von entscheidender Bedeutung (statt vieler BGE 132 I
29 E. 4.1; BGE 125 I 54 E. 2).
bb) Pflegt eine Person Kontakte zu mehreren Orten, ist für die Bestimmung
des steuerrechtlichen Wohnsitzes darauf abzustellen, zu welchem Ort sie die stärksten
Beziehungen unterhält (vgl. statt vieler BGE 138 II 300 E. 3.2). Ausgangspunkt ist der
gewöhnliche Aufenthaltsort der betroffenen Person. Die persönlichen, familiären, beruf-
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lichen und gesellschaftlichen Interessen einer Person können sie aber so eng mit ei-
nem anderen Ort verbinden, dass dieser als Lebensmittelpunkt erscheint, obschon die
betroffene Person dort weniger Zeit verbringt. Relevant sind in diesem Zusammenhang
etwa der gewöhnliche Aufenthaltsort der Familienmitglieder (Ehegatten, Kinder, Eltern
und Geschwister), die ausserfamiliären sozialen Beziehungen (z.B. Teilnahme am
Vereinsleben), die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen und die Wohnverhältnisse
an den verschiedenen Orten. Auf diese Kriterien ist auch abzustellen, wenn sich eine
Person gleich oder annähernd gleich oft an mehreren Orten aufhält. Die verschiedenen
Kriterien sind in Abhängigkeit der persönlichen Situation der betroffenen Person (z.B.
Alter) zu gewichten und im Rahmen der gebotenen Gesamtbetrachtung gegeneinander
abzuwägen, um den steuerrechtlichen Wohnsitz per Jahresende zu bestimmen. Die
tatsächlichen Verhältnisse zu einem früheren oder späteren Zeitpunkt sind zwar nicht
unmittelbar relevant, können aber als Indizien berücksichtigt werden (zum Ganzen
BGr, 28. Dezember 2021, 2C_55/2021, E. 4.2.3 mit Hinweisen).
cc) Auch für Personen, die etwa infolge ihrer Pensionierung keiner oder nur
noch einer eingeschränkten Erwerbstätigkeit nachgehen, hatte das Bundesgericht
schon mehrfach den Wohnsitz zu bestimmen. Es stellt auch für diese Personen primär
auf den gewöhnlichen Aufenthaltsort ab. In Fällen, in denen unmittelbar festgestellt
oder aufgrund der Umstände davon auszugehen war, dass sich die Person gegebe-
nenfalls zusammen mit ihrem Ehepartner etwa gleich oft an mehreren Orten aufgehal-
ten hatte, gewichtete das Bundesgericht die Wohnverhältnisse an den verschiedenen
Orten stark, insbesondere wenn die Steuerpflichtigen an keinem der als Wohnsitz in-
frage kommenden Orte besonders starke persönliche oder familiäre Beziehungen un-
terhalten hatten (vgl. BGE 131 I 145 E. 5). Es berücksichtigte ferner auch die Entwick-
lung der Verhältnisse in den Folgeperioden, sofern sich daraus Rückschlüsse auf die
Verhältnisse in der streitigen Steuerperiode ziehen liessen (zum Ganzen BGr, 28. De-
zember 2021, 2C_55/2021, E. 4.2.5 mit Hinweisen).
c) aa) Grundsätzlich haben die Behörden den Sachverhalt so abzuklären,
dass sie von den relevanten Tatsachen "voll überzeugt" sind (sog. Regelbeweismass).
Es bedarf dabei jedoch keiner absoluten Gewissheit, vielmehr genügt, wenn die Steu-
er- bzw. die Steuerjustizbehörde nach erfolgter Beweiswürdigung und aufgrund objek-
tiver Gesichtspunkte mit "an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit" vom Vorliegen
einer relevanten Tatsache überzeugt ist. Es ist zulässig und oft notwendig, dass sich
die Behörden in ihrer Beweiswürdigung auch auf Indizien stützen und daraus Schlüsse
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auf relevante Tatsachen ziehen (sog. natürliche Vermutungen). Wenn die Steuerbe-
hörde eine relevante Tatsache nicht mit verhältnismässigem Aufwand direkt feststellen
kann, jedoch ein oder mehrere Indizien ihre Verwirklichung mit hinreichender Gewiss-
heit vermuten lassen, steht es dem Steuerpflichtigen frei, diese natürliche Vermutung
zu entkräften, indem er das oder die Indizien (Vermutungsbasis), die relevante Tatsa-
che (Vermutungsfolge) oder allenfalls auch den Erfahrungssatz, der Vermutungsbasis
und Vermutungsfolge verbindet, widerlegt (sog. Gegenbeweis; vgl. BGE 147 III
73 E. 3.2; 141 III 241 E. 3.2.3). Verletzt der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten,
kann dieses Verhalten ein Indiz für oder gegen die Verwirklichung einer steuerrelevan-
ten Tatsache bilden (zum Ganzen BGr, 28. Dezember 2021, 2C_55/2021, E. 4.1.2 mit
Hinweisen).
Bei der Feststellung des Hauptsteuerdomizils geht es darum, aufgrund von
objektiven, äusseren Umständen auf innere Tatsachen zu schliessen (BGr,
30. Oktober 2019, 2C_533/2018, E. 2.2.2). Über den steuerrechtlichen Wohnsitz kann
dabei in der Regel kein klarer Beweis geführt werden, sondern es ist aufgrund von In-
dizien eine Gewichtung vorzunehmen. Dabei sind sämtliche Berufs-, Familien- und
Lebensumstände der betroffenen Person zu berücksichtigen (Zivilstand, Familienver-
hältnisse, Art der Erwerbstätigkeit, regelmässige Rückkehr an einen vom Arbeitsort
unterschiedlichen Ort, Dauer und Zweck der Aufenthalte an den jeweiligen Orten sowie
die dortigen Wohnverhältnisse [Miete oder Eigentum, Einrichtung und Ausgestaltung];
vgl. statt vieler BGr, 29. August 2016, 2C_510/2016, 2C_511/2016, E. 2.4 mit weiteren
Hinweisen). Massgebend ist die Gesamtheit der objektiven, äusseren Umstände. Auf
die Erklärungen der steuerpflichtigen Person oder die bloss affektive Bevorzugung ei-
nes Orts kommt es nicht an. Gleichermassen spielt das polizeiliche Domizil oder das
Hinterlegen der Schriften und die Ausübung politischer Rechte an einem bestimmten
Ort keine entscheidende Rolle. Diese Merkmale können allerdings Indizien für den
steuerrechtlichen Wohnsitz einer Person bilden, wenn auch deren übriges Verhalten
für diesen Ort spricht. Der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar (vgl.
statt vieler BGE 132 I 29 E. 4.1 und zum Ganzen BGr, 30. Oktober 2019,
2C_533/2018, E. 2.2.2 mit weiteren Hinweisen).
bb) Erst wenn eine relevante Tatsache trotz allen zumutbaren Aufwands be-
weislos bleibt, stellt sich die Frage nach der objektiven Beweislast (BGE 147 II
209 E. 5.1.3). Dabei gilt auch im öffentlichen Recht der Grundsatz, wonach derjenige
die (objektive) Beweislast für eine Tatsache trägt, der aus ihr Rechte ableitet (Art. 8
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ZGB analog; vgl. BGE 142 II 433 E. 3.2.6 mit Hinweisen). Im Steuerrecht hat die Praxis
diesen Grundsatz dahingehend konkretisiert, dass steuerbegründende und -erhöhende
Tatsachen von der Steuerbehörde, steuerausschliessende und -mindernde Tatsachen
vom Steuerpflichtigen nachzuweisen sind (sog. Normentheorie; statt vieler BGE 144 II
427 E. 8.3.1). Die Umstände, die die allgemeine Steuerpflicht begründen, sind steuer-
begründende Tatsachen und deshalb von den Steuerbehörden zu beweisen (Richner/
Frei/Kaufmann/Rohner, § 3 N 86 StG, auch zum Folgenden). Dies gilt auch dann,
wenn sich der steuerrechtliche Wohnsitz bis anhin im Kanton Zürich befand und streitig
ist, ob er aufgegeben worden ist bzw. sich an einen ausserkantonalen Ort verlagert
hat. Von daher wäre der bisherige steuerrechtliche Wohnsitz für die Verteilung der
Beweislast nicht von Bedeutung (VGr, 26. März 1997, StE 1997 B 11.1 Nr. 15 = ZStP
1997, 269).
Die praktische Bedeutung dieser Beweislastverteilung ist jedoch insofern ein-
geschränkt, als das Bundesgericht verschiedene tatsächliche Vermutungen anerkannt
hat, welche den Zustand der Beweislosigkeit gar nicht erst eintreten lassen (BGr,
20. Dezember 2019, 2C_415/2019, E. 5.3; BGr, 3. Juni 2019, 2C_73/2018 E. 3.3, mit
weiteren Hinweisen, auch zum Folgenden). Solche auf allgemeinen Erfahrungssätzen
aufbauende tatsächliche Vermutungen lassen es zu, aufgrund bewiesener, für die kon-
krete Frage nicht unmittelbar erheblicher Tatsachen auf das Vorliegen ansonsten un-
bewiesener, erheblicher Tatsachen zu schliessen. War aufgrund bestimmter familiärer
Verhältnisse während mehrerer Steuerperioden vom Lebensmittelpunkt an einem be-
stimmten Ort auszugehen und stösst die Steuerbehörde bei ihrer Untersuchung nicht
auf gegenteilige Hinweise (Vermutungsbasis), ist darauf zu schliessen, dass sich an
den massgebenden Verhältnissen nichts geändert hat (Vermutungsfolge) und sich der
Mittelpunkt der Lebensinteressen für die darauffolgende Steuerperiode weiterhin am
besagten Ort befindet. Sind die Voraussetzungen dieser Tatsachenvermutung gege-
ben, muss die steuerpflichtige Person den Gegenbeweis antreten und nachweisen,
dass Vermutungsbasis oder Vermutungsfolge nicht zutreffen. Sie kann einerseits dar-
legen, bereits in den Vorperioden sei der Lebensmittelpunkt falsch festgelegt worden.
Anderseits kann sie vorbringen, dass sich die Verhältnisse in der massgeblichen Zeit
geändert hätten.
In Bezug auf die Beweisführung über die Aufgabe des Wohnsitzes wendet
somit das Bundesgericht zumindest im Resultat die Beweislastregel zuungunsten der
Steuerpflichtigen an. Mit der herrschenden Lehre ist nämlich davon auszugehen, dass
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die Steuerpflicht nicht mit jeder Steuerperiode neu beginnt. In der Regel wird der Steu-
erbehörde der Beweis gelingen, dass die steuerpflichtige Person in den Vorperioden
ihren Wohnsitz im Kanton hatte und somit die Steuerpflicht zumindest zu Beginn der
Steuerperiode bestanden hatte. Es ist dann nach der Normentheorie am Steuerpflichti-
gen, den Wegfall seiner Steuerpflicht als steuermindernde Tatsache zu beweisen
(Oesterhelt/Seiler in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz
über die direkte Bundessteuer, 4. A., 2022, Art. 3 N 67 DBG). Dass eine Wohnsitzver-
legung stattgefunden hat, ist somit von den Steuerpflichtigen darzulegen. Dazu gehört
nicht nur die endgültige Lösung der Verbindungen zum bisherigen Wohnsitz, sondern
auch die Darstellung der Umstände, welche zur Begründung des neuen Wohnsitzes
geführt haben (BGE 138 II 300 E. 3.4 m.H.).
2. a) aa) Zusammenfassend hält die Vorinstanz fest, dass die Pflichtigen nur
geringe Anhaltspunkte für die ausserkantonale Gemeinde D als Hauptsteuerdomizil
ausgewiesen hätten, die geeignet seien, die Domizilvermutung in der zürcherischen
Gemeinde C zu entkräften.
bb) Hinsichtlich der Wohnsituation hebt das kantonale Steueramt zunächst
hervor, dass keine Fotos zur Möblierung der beiden Liegenschaften eingereicht worden
seien. Weiter habe keine Rechnung einer Umzugsfirma eingereicht werden können,
weshalb unklar sei, was mit den persönlichen Effekten (Kunst, Möbel, Kleider etc.) ge-
schehen sei. Weiter wurde für die Behauptung, dass nach dem Auszug der Pflichtigen
in der zürcherischen Gemeinde C Mitte November 2021 diverse Sanierun-
gen/Unterhaltsarbeiten vorgenommen worden seien, lediglich eine Auftragserteilung
und ein Termin eines Küchenumbaus eingereicht. Darüber hinaus seien auch keine
Kosten für eine Renovation geltend gemacht worden. Es sei daher nicht erstellt, dass
die Liegenschaft ab dem Auszug nicht weiter bewohnt werden konnte.
cc) Bei den persönlichen Beziehungen seien die geltend gemachten Vereins-
mitgliedschaften des Pflichtigen nicht stichhaltig, da diese Mitgliedschaften teils schon
lange bestünden. Die Kündigung der Mitgliedschaft der Pflichtigen beim (…)verein der
zürcherischen Gemeinde C (…) vom (…) 2022 sei ebenfalls ein Indiz dafür, dass die
zürcherischen Gemeinde C am 31. Dezember 2021 das Hauptsteuerdomizil gewesen
sei. Dafür spreche auch, dass die beiden Söhne mit ihren Familien weiterhin in der
Region Zürich wohnhaft gewesen seien und aus den Aussagen der Pflichtigen zu
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schliessen sei, dass sie die Enkelkinder auch nach dem behaupteten Auszug in der
zürcherischen Gemeinde C und Umgebung betreut habe. Ebenfalls sei die Post wei-
terhin in die zürcherischen Gemeinde C gesendet worden, und eine Adressänderung
mit Nachsendeauftrag sei erst am 5. August 2022 erfolgt. Weiter sei auch die Haus-
ratsversicherung erst am 17. September 2022 geändert worden, dies obwohl der ge-
samte Hausstand angeblich ab November 2021 in der ausserkantonalen Gemeinde D
gewesen sein soll. Ferner sei davon auszugehen, dass die Hausärzte noch im Kanton
Zürich seien, da in der ausserkantonalen Gemeinde D keine Arztbesuche dokumentiert
seien. Schliesslich sei auch der eingereichte Kalender 2021 nicht sehr aussagekräftig,
da dieser nicht mit den Kreditkartenauszügen übereinstimme.
dd) Aus den eingereichten Wasser- und Stromabrechnungen gehe hervor,
dass sowohl in der zürcherischen Gemeinde C als auch in der ausserkantonalen Ge-
meinde D jeweils ein Wasserverbrauch von 91m3 angefallen sei, was einem durch-
schnittlichen Verbrauch eines Zweipersonenhaushalts entspreche. Mit einem Strom-
verbrauch von 10'586 kWh sei in der ausserkantonalen Gemeinde D zwar mehr Strom
verbraucht worden als in der zürcherischen Gemeinde C mit 9'428 kWh, wobei diese
Zahlen aufgrund der Wärmepumpe in der ausserkantonalen Gemeinde D schwierig zu
vergleichen seien.
ee) Aus den Kreditkartenbezügen könne zum einen geschlossen werden,
dass die Pflichtigen die Feiertage jeweils in der ausserkantonalen Gemeinde D ver-
bringen würden. Demgegenüber weise die Debitkarte der Pflichtigen zwischen dem 11.
November 2021 bis zum 13. Dezember 2021 fast ausschliesslich Buchungen im Kan-
ton Zürich auf. Ebenfalls sei ihr Bargeldbezug überwiegend im Kanton Zürich vorge-
nommen worden. Unklar sei hingegen, wo der Pflichtige Bargeld bezogen habe.
Abschliessend hält die Vorinstanz fest, dass auch nie dargelegt worden sei,
wo die Pflichtigen nach dem 12. November 2021 ausserhalb des Hauses in der zürche-
rischen Gemeinde C übernachtet hätten, wenn sie sich im Kanton Zürich aufgehalten
haben. Insgesamt sei weder substantiiert noch belegmässig ein Aufenthalt in der aus-
serkantonalen Gemeinde D an den behaupteten Tagen nachgewiesen.
b) aa) Die Pflichtigen verweisen auf das grosse Einfamilienhaus mit grossem
Umschwung in der ausserkantonalen Gemeinde D und dass dieses vor einigen Jahren
total saniert worden sei. Seither würden sie sowohl in der ausserkantonalen Gemeinde
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D als auch teilweise in der zürcherischen Gemeinde C wohnen, wobei der bereits ge-
plante Wohnortswechsel im November vollzogen worden sei. Da die Liegenschaft in
der ausserkantonalen Gemeinde D bereits seit Jahren wohnkomfortmässig eingerichtet
war, habe kein Umzug vorgenommen werden müssen. Es sei jedoch neu eine Wärme-
pumpe eingebaut worden, welche per 17. Oktober 2021 in Betrieb genommen worden
sei. Per 1. Juli 2022 sei zudem ihr Sohn mit seiner Familie in die Liegenschaft in der
zürcherischen Gemeinde C eingezogen, wobei zwischen November 2021 bis zum Ein-
zug diverse Sanierungen und Unterhaltsarbeiten vorgenommen worden seien. Die in
der zürcherischen Gemeinde C verbliebenen Möbel seien teilweise von den Söhnen
übernommen worden und teilweise anderweitig verschoben bzw. entsorgt worden. Sie
weisen jedoch darauf hin, dass die Liegenschaft in der zürcherischen Gemeinde C per
12. November 2021 bis zum Einzug des Sohnes von niemandem benutzt worden und
tatsächlich leer gewesen sei – dies schon wegen der Sanierungs- und Unterhaltsarbei-
ten.
bb) Die Pflichtigen machen ferner geltend, dass der Pflichtige nur zu Arbeits-
zwecken ins Unterland gezogen sei und er sich lebenslang nie vom anderen Kanton
verabschiedet habe. So habe er u.a. mitgeholfen, dass die Metzgerei/Läden in der
ausserkantonalen Gemeinde E weiterbestehen können und überdies sei er sehr stark
mit der Jugendbewegung eines Sportclubs und dem Hauptclub (nicht nur als Sponsor)
seit Jahren verbunden. Nach seiner Pensionierung sei daher immer klar gewesen,
dass sie zurück in seine Heimat ziehen würden. Aus diesem Grund sei auch die Lie-
genschaft in der ausserkantonalen Gemeinde D mit einem sehr grossen finanziellen
Aufwand (gegen Fr. (…)) saniert und zudem vor kurzem mit einer Alternativheizung
versehen worden. Die Liegenschaft in der ausserkantonalen Gemeinde D sei seit jeher
nie nur ein Ferienhaus gewesen, sondern habe auch ein Hauptdomizil dargestellt.
Deshalb sei sowohl die Liegenschaft in der zürcherischen Gemeinde C als auch dieje-
nige in der ausserkantonalen Gemeinde D ganzheitlich möbliert und eingerichtet ge-
wesen. Ein effektiver Umzug mit Möbelwagen sei daher nicht notwendig gewesen.
Kleingeräte wie z.B. Kleider, Kleinmöbel etc. hätten mit dem Privatauto transportiert
werden können.
Entgegen der Ansicht des Steuerkommissärs könne aufgrund der gelegentli-
chen Betreuung der Enkelkinder auch nicht auf einen Wohnsitz in der zürcherischen
Gemeinde C geschlossen werden. Vielmehr sei es so, dass die Enkelkinder in die aus-
serkantonale Gemeinde D in die Ferien kommen würden oder in deren Zuhause be-
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treut würden. Ebenfalls nichts zu Gunsten des Steuerkommissärs könne aus dem Um-
stand geschlossen werden, dass die Post nicht per Umzugsdatum umgeleitet worden
sei. Da die Liegenschaft auch nach dem Auszug regelmässig während der Sanierungs-
und Unterhaltsarbeiten von Familienmitgliedern besucht worden sei, hätten diese die
entsprechende Post weiterleiten können. Anders als zum Beispiel bei der Anmeldung
bei der Einwohnerkontrolle gebe es für die Umleitung der Post keine einzuhaltende
Frist. Selbiges gelte u.a. auch für die Hausratsversicherung. Diese sei nach dem Aus-
zug einzig deshalb nicht angepasst worden, weil ihnen der zuständige Versicherungs-
agent geraten habe, keine Änderung an der Versicherungssumme in der zürcherischen
Gemeinde C vorzunehmen, da diese Versicherung sowohl die Orte Zürich als auch die
ausserkantonale Gemeinde H beinhalte, wohin z.T. auch Möbel verschoben worden
seien.
c) aa) Die Pflichtigen leben in finanziell guten Verhältnissen, weshalb es
nachvollziehbar ist, wenn sie an zwei Orten über voll ausgestattete Liegenschaften
verfügen bzw. allenfalls verfügt haben. Bei Zweitwohnungen liegt es in der Natur der
Sache, dass die Einrichtung doppelt vorhanden ist. Es ist kein zwingendes Kriterium,
dass die vormalige Liegenschaft leer zu stehen hat, um auf eine Verlegung des steuer-
lichen Wohnsitzes zu schliessen. Eine leere Liegenschaft ist nur ein starkes Indiz für
die Verlegung des steuerrechtlichen Wohnsitzes, da es in diesem Fall offensichtlich an
einer bewohnbaren Unterkunft mangelt.
Die Pflichtigen geben an, dass die Wohnung per 12. November 2021 leer ge-
standen habe. Dabei vermag ihre Argumentation, dass kein Umzug vorgenommen
werden musste, nicht zu überzeugen. Selbst wenn die Einrichtung in der zürcherischen
Gemeinde C grösstenteils nicht in die ausserkantonale Gemeinde D gebracht werden
musste, so wurde der Hausrat entweder von den Söhnen übernommen, anderweitig
verschoben oder entsorgt. Während kleinere Einrichtungsgegenstände ohne weiteres
mit einem privaten Personenwagen transportiert werden können, stellt sich bei grösse-
ren Gegenständen (die in aller Regel keinen Platz in einem Personenwagen haben)
wie z.B. Bett, Sofa, Esstisch und (sofern vorhanden) Schränken die Frage, wie diese
von der zürcherischen Gemeinde C – wohin auch immer – abtransportiert wurden.
Kommt hinzu, dass bei der Räumung eines Haushalts mit Personenwagen ein wesent-
lich grösserer Aufwand entsteht als mit grossem Umzugswagen, weshalb sich auch
aus Effizienzgründen der Beizug eines Lieferwagens aufdrängt. Auch wenn ein privater
Transport sämtlicher Gegenstände nicht gänzlich ausgeschlossen ist, so erscheint dies
2 ST.2023.198

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gerade hinsichtlich grösserer Einrichtungsgegenstände als unwahrscheinlich. Hierzu
wäre es jedoch an den Pflichtigen gelegen, mittels detaillierter Beschreibung auszufüh-
ren, wie der Hausrat konkret (Gegenstand für Gegenstand mit entsprechender Da-
tumsangabe und Beschreibung, inkl. Beweismittel/Nennung) geräumt wurde und über
welchen Zeitraum dies geschah. Ihre Ausführungen erweisen sich hierzu als zu wenig
detailreich, als dass sich ein genaues Bild der Räumung ergäbe.
Kommt hinzu, dass die Pflichtigen in ihren Eingaben teilweise widersprüchli-
che Angaben hinsichtlich des behaupteten Leerstandes machen. So gaben sie auf die
Aufforderung, "Nachweis, dass die Liegenschaft leer war am 31.12.2021. Was haben
Sie mit den restlichen Möbeln in der Liegenschaft gemacht?", an, dass die Möbel im
Haus verblieben seien und die Söhne in der Folge einen Teil der Möbel übernommen,
teilweise anderweitig verschoben oder entsorgt hätten. Aus dieser Aussage geht her-
vor, dass die Wohnung per 12. November 2021 gerade nicht leer stand, sondern die
Möbel im Haus verblieben – und erst in der Folge abtransportiert wurden. Widersprüch-
lich ist zudem die Angabe, wonach "die Wohnung Zürich mehrheitlich nur bei An- und
Rückreise aus dem Ausland benützt wurde", wenn doch die Liegenschaft in der zür-
cherischen Gemeinde C nach dem Wegzug leer gestanden haben soll. Es ist in jedem
Fall nicht davon auszugehen, dass die Pflichtigen in einer leeren Wohnung übernach-
teten. Vor diesem Hintergrund vermochten sie insgesamt nicht aufzuzeigen, dass die
Liegenschaft in zürcherischen Gemeinde C per 12. November 2021 tatsächlich leer
war.
bb) In diesem Zusammenhang sind auch die vorgebrachten Sanierungen so-
wie Unterhaltsarbeiten nicht substantiiert nachgewiesen. Hierzu wurde einzig ein Be-
stätigungsschreiben des Innenarchitekten ins Recht gelegt, wonach mit den Arbeiten
erst Mitte Oktober 2021 begonnen werden könne. Wann mit den Arbeiten tatsächlich
begonnen wurde und welche Arbeiten konkret vorgenommen wurden, wurde nicht
nachgewiesen und ist daher nicht überprüfbar. Entsprechend vermag diese Behaup-
tung weder den Leerstand der Liegenschaft in der zürcherischen Gemeinde C zu bele-
gen, noch dass die Liegenschaft unbewohnbar war.
cc) Ebenfalls nichts zu Gunsten der Pflichtigen ist aus dem Umstand abzulei-
ten, dass die Post erst per 15. August 2022 zur ausserkantonalen Gemeinde D umge-
leitet wurde. Selbst wenn diverse Familienmitglieder regelmässig in die Liegenschaft in
der zürcherischen Gemeinde C gegangen sein sollten und bei dieser Gelegenheit die
2 ST.2023.198

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Post mitgenommen und weitergeleitet hätten, so wäre dies eine umständliche Vorge-
hensweise. Umständlich, da die Post jeweils nur hätte geleert werden können, wenn
jemand in die zürcherische Gemeinde C gefahren wäre und diese Person – sofern es
dann nicht die Pflichtigen selbst gewesen wären – die Post in einem neuen Umschlag
in die ausserkantonale Gemeinde D hätten senden müssen. Bei eingeschriebenen
Postsendungen wäre es noch umständlicher geworden, da diese bei Abwesenheit –
rechtzeitig! – auf einer Postfiliale hätten abgeholt werden müssen (wozu zudem noch
eine vorgängige Vollmacht notwendig gewesen wäre). Wesentlich einfacher ist es hin-
gegen, bei der Post eine Umleitung einzurichten, welche zudem auch die neue Adres-
se gegenüber Dritten angibt. Es erschliesst sich vorliegend nicht, weshalb die Zustella-
dresse nicht gleich auch mit dem geltend gemachten Umzug geändert wurde. Dies gilt
umso mehr, als die Adressänderung erst vorgenommen wurde, nachdem der Sohn
(angeblich) in die Liegenschaft in der zürcherischen Gemeinde C eingezogen ist, denn
ab diesem Zeitpunkt wäre die Liegenschaft wieder bewohnt gewesen und die Weiterlei-
tung der Post wäre aufgrund der Wohnsitznahme des Sohnes einfacher möglich gewe-
sen. Natürlich ist das von den Pflichtigen beschriebene (ungewöhnliche) Vorgehen aus
steuerrechtlicher Sicht ohne weiteres zulässig, doch lässt sich mit diesem Vorgehen
kein Nachweis des effektiven Wegzugs per 12. November 2021 begründen. Dies gilt
insbesondere auch deshalb, weil kein plausibler Grund für das gewählte Vorgehen
vorgebracht wurde.
dd) Bezüglich der Hausratsversicherung ist festzuhalten, dass die eingereich-
ten Unterlagen für die Liegenschaft in der zürcherischen Gemeinde C keine Deckung
für diese beinhalten. Vielmehr geht aus den Unterlagen hervor, dass diese den Hausrat
in der basellandschaftlichen Liegenschaft und diejenige des Sohns in der Stadt Zürich
abdeckt. Über eine Hausratsversicherung für die Liegenschaft in der zürcherischen
Gemeinde C ist somit nichts aktenkundig. Demgegenüber bestand die Hausratsversi-
cherung in der ausserkantonalen Gemeinde D bereits per 1. Juni 2000 und wurde ge-
mäss Unterlagen letztmals per 16. September 2022 geändert. Die genauen Details
bzw. die Police liegt jedoch nicht vor. Da für die Liegenschaft in der zürcherischen Ge-
meinde C gar keine Dokumente über die Hausratsversicherung vorliegen und diejeni-
gen Unterlagen für die ausserkantonale Gemeinde D erst eine (unbekannte) Änderung
per September 2022 angeben, kann daraus ebenfalls nicht auf eine leer stehende Lie-
genschaft in der zürcherischen Gemeinde C geschlossen werden.
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ee) aaa) Beim Wasserverbrauch liegen unterschiedliche Verbrauchswerte vor.
Während in der zürcherischen Gemeinde C im Jahr rund 94m3 Wasser verbraucht
wurden, waren es in der ausserkantonalen Gemeinde D im selben Zeitraum rund 91m3
Wasser. Der Mehrverbrauch in der zürcherischen Gemeinde C beträgt somit rund 3000
Liter Wasser.
Vergleichswerte für das Jahr 2022 liegen trotz Aufforderung nur von der zür-
cherischen Gemeinde C vor, wobei in jenem Jahr der Verbrauch bei 183m3 lag, nach-
dem er in den Jahren 2019 und 2020 noch bei 103m3 bzw. 135m3 gelegen hat. Da
Vergleichswerte für die ausserkantonale Gemeinde D fehlen (insbesondere für das
Jahr 2022) ist es schwer, Rückschlüsse aus dem Wasserverbrauch zu ziehen. Immer-
hin legt der vergleichsweise geringe Unterschied im Wasserverbrauch zwischen den
beiden Liegenschaften den Schluss nahe, dass die Liegenschaft in der ausserkantona-
len Gemeinde D über das Jahr betrachtet beinahe gleich oft besetzt war. Dies allenfalls
verstärkt in den Wochen nach dem 12. November 2021, in welchen dann der Wasser-
verbrauch erhöht war, wobei sich dies aus den vorliegenden Messwerten nicht bestäti-
gen lässt. Die Verbrauchszahlen aus dem Jahr 2021 lassen sich zwar grundsätzlich mit
der Sachverhaltsschilderung der Pflichtigen vereinbaren, vermögen diese indes nicht
zu beweisen. Letzteres insbesondere auch deshalb, da die Liegenschaft in der zürche-
rischen Gemeinde C gemäss Angaben der Pflichtigen erst per Juli 2022 wieder be-
wohnt gewesen sein soll, aber der Verbrauch (trotz halbjährigem Leerstand) wesentlich
über den Verbrauchswerten der Jahre 2019 bis 2021 liegt. Eine mögliche Erklärung
dafür könnte allenfalls der erhöhte Verbrauch einer Familie sein, welcher im Vergleich
mit einem zwei Personen Haushalt (wie demjenigen der Pflichtigen) sicherlich höher
ausfällt. Jedoch verbleiben auch trotz diesem (allfälligen) Mehrverbrauch einer Familie
Zweifel an der Sachverhaltsdarstellung der Pflichtigen.
bbb) Beim Stromverbrauch unterscheidet sich der Verbrauch in einem grösse-
ren Umfang. Während im Jahr 2021 in der zürcherischen Gemeinde C 9'428 kWh ver-
braucht wurden, waren es in der ausserkantonalen Gemeinde D rund 16'395 kWh. Im
Folgejahr stieg der Energieverbrauch in der zürcherischen Gemeinde C auf 9'900 kWh,
wobei er im Jahr 2020 rund 9'815 kWh betragen hat. In der ausserkantonalen Gemein-
de D betrug der Energieverbrauch im ersten Quartal 2022 rund 7'763 kWh bzw. 3'212
kWh im zweiten, d.h. rund 10'975 kWh in der ersten Jahreshälfte.
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Aufgrund der unterschiedlichen Heizungssysteme in Verbindung mit den un-
terschiedlichen klimatischen Bedingungen (die ausserkantonale Gemeinde D liegt auf
(…) m.ü.M., die zürcherische Gemeinde C auf (…) m.ü.M.) lassen sich nur bedingt
Rückschlüsse auf eine tatsächliche Anwesenheit ziehen. Gleichwohl lässt sich aus den
Verbrauchsangaben schliessen, dass die Liegenschaften genutzt wurden, was sich mit
der Sachverhaltsdarstellung der Pflichtigen vereinbaren lässt, diese jedoch wiederum
nicht zu bestätigen vermag. Letzteres unter anderem auch deshalb, weil der Verbrauch
in der zürcherischen Gemeinde C auch im Jahr 2022 vergleichsweise konstant geblie-
ben ist, obwohl die Liegenschaft nach Darstellung ein halbes Jahr leer gestanden ha-
ben soll.
ccc) Beim Gasverbrauch liegen u.a. die Verbrauchsangaben für den Zeitraum
März bis September 2021 und 2022 sowie Dezember bis März 2020 und 2021 vor. Aus
diesen geht hervor, dass der Verbrauch bis zum geltend gemachten Wegzug jeweils
höher liegt als nach dem Wegzug. Dieser Umstand deckt sich grundsätzlich mit der
Sachverhaltsdarstellung der Pflichtigen. Da jedoch der Gasverbrauch neben der An-
wesenheit auch durch die klimatischen Bedingungen beeinflusst wird, vermag der
Gasverbrauch die Darstellung der Pflichtigen auch nicht zu beweisen.
ff) Weitere Rückschlüsse auf die Bestimmung des Hauptsteuerdomizils lassen
die Kreditkartenabrechnungen zu. Aus den vorhandenen Bezügen ergeben sich fol-
gende Aufenthaltsorte:
Pflichtiger
12.11.2021 – 20.11.2021 Ausserkantonale Ge-
meinde D (R-act.
3/4/4)
21.11.2021 – 22.11.2021 Zürich (R-act. 3/4/4)
25.11.2021 – 28.11.2021 Ausserkantonale Ge-
meinde D (R-act.
3/4/4)
29.11.2021 – 03.12.2021 Zürich (R-act. 3/4/4)
04.12.2021 – 07.12.2021 Ausserkantonale Ge-
meinde D (T-act. S.
114)
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09.12.2021 Zürich (R-act. 3/4/4)
10.12.2021 – 13.12.2021 Ausserkantonale Ge-
meinde D (R-act.
3/4/4)
14.12.2021 – 17.12.2021 Zürich (R-act. 3/4/4)
19.12.2021 – 30.12.2021 Ausserkantonale Ge-
meinde D (T-act. S.
111)
01.01.2022 – 03.01.2022 Ausserkantonale Ge-
meinde E (T-act. S.
111)
Pflichtige
12.11.2021 Ausserkantonale Ge-
meinde D (T-act. S.
114)
16.11.2021 – 19.11.2021 Zürich (R-act. 3/4/4)
20.11.2021 St. Moritz, Landquart
Chur (R-act. 3/4/4)
24.11.2021 – 25.11.2021 Zürich (R-act. 3/4/4)
29.11.2021 Locarno (T-act. S. 115)
01.12.2021 – 02.12.2021 Ascona (T-act. S. 115)
06.12.2021 Zürich (T-act. S. 115)
09.12.2021 Zürich (R-act. 3/4/4)
13.12.2021 – 17.12.2021 Zürich (R-act. 3/4/4)
18.12.2021 – 24.12.2021 Ausserkantonale Ge-
meinde D (T-act. S.
112)
28.12.2021 Zürich (T-act. S. 112)
Zusätzlich dazu ergeben sich aus den Debitkartenbezügen der Pflichtigen u.a.
folgende Aufenthalte:
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12.11.2021 Ausserkantonale Gemeinde D, (…) (T-act. S. 207)
17.11.2021 Kt. Zürich, u.a. (…) (T-act. S. 207)
20.11.2021 Kt. Zürich, (…) (T-act. S. 207)
23.11.2021 Kt. Zürich, (…) (T-act. S. 206)
25.11.2021 Zürich HB, (…) (T-act. S. 206)
26.11.2021 Zürich HB, (…) (T-act. S. 206)
27.11.2021 Kt. Zürich, (…) (T-act. S. 206)
03.12.2021 Kt. Zürich, u.a. (…) (T-act. S. 205)
04.12.2021 Ausserkantonale Gemeinde E, (…) (T-act. S. 205)
07.12.2021 Zürcherische Gemeinde C, u.a. (…) (T-act. S. 204)
09.12.2021 Zürcherischen Gemeinde C, (…) (T-act. S. 204)
11.12.2021 Ausserkantonale Gemeinde D, (…) (T-act. S. 204)
14.12.2021 Kt. Zürich, u.a. (…) (T-act. S. 203)
Die Belege der Debitkartenbezüge des Pflichtigen wurden nicht eingereicht.
Beim Pflichtigen stimmen die Kartenauszüge mit den angegeben Aufenthalten
überein (R-act. 3/4/15). Im Gegensatz dazu widersprechen die getätigten Bezüge der
Pflichtigen den geltend gemachten Aufenthalten in der ausserkantonalen Gemeinde D
zumindest für den Monat November, in welchem sich bei ihr gerade einmal für den 12.
November 2021 Bezüge in der ausserkantonalen Gemeinde D nachweisen lassen.
Insgesamt zeigt sich beim Pflichtigen ein wechselnder Aufenthaltsort zwischen Zürich
und der ausserkantonalen Gemeinde D, wobei die jeweilige Aufenthaltsdauer in der
ausserkantonalen Gemeinde D überwiegt. Im Gegensatz dazu ist zwar auch ein wech-
selnder Aufenthaltsort der Pflichtigen ersichtlich, jedoch scheinen die Aufenthalte in der
ausserkantonalen Gemeinde D von kürzerer Dauer zu sein. Gemeinsam ist bei beiden
jedoch, dass weiterhin Aufenthalte in Zürich vorliegen. Welchem Zweck diese dienten,
ist nicht bekannt, jedoch stehen sie im Widerspruch zur Sachverhaltsschilderung der
Pflichtigen, wonach die Liegenschaft in der zürcherischen Gemeinde C ab dem 12.
November 2021 leer gestanden habe. Wenn dies zutreffend wäre, so müssten die
Pflichtigen an einem anderen Ort übernachtet haben. Dies wurde jedoch weder be-
hauptet, noch ergibt sich dies aus den Akten. Vielmehr weisen die zahlreichen Einkäu-
fe in Lebensmittelfachgeschäften darauf hin, dass die Liegenschaft in der zürcheri-
schen Gemeinde C zur Verpflegung (und damit auch zur Übernachtung) genutzt
wurde. Entsprechend ist ein Leerstand der Liegenschaft nicht erstellt. Mangels Fotos
2 ST.2023.198

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der Liegenschaft in der zürcherischen Gemeinde C nach dem behaupteten Auszug per
12. November 2021 lassen sich auch keine Rückschlüsse auf die Wohnverhältnisse
ziehen.
Ein Blick auf das erste Halbjahr der folgenden Steuerperiode zeigt zudem,
dass zwar für die Monate Januar und Februar überwiegend Bezüge in der ausserkan-
tonalen Gemeinde D getätigt wurden, jedoch die Einkäufe von März bis Juni in der Re-
gion Zürich überwiegen. Selbiges Bild ergibt sich auch aus den eingereichten Kon-
totransaktionen des Lohnkontos der Pflichtigen. Diese Bezüge erwecken den
Anschein, dass die Liegenschaft in der ausserkantonalen Gemeinde D vorwiegend
über die Wintermonate genutzt wird. In jedem Fall vermögen die eingereichten Belege
die Verschiebung des Lebensmittelpunkts in die ausserkantonale Gemeinde D nicht zu
beweisen.
gg) Demgegenüber belegen die Vereinsmitgliedschaften des Pflichtigen einen
starken Bezug zur ausserkantonalen Gemeinde D und sind somit ein Indiz für die
Sachverhaltsdarstellung der Pflichtigen. Entgegen der Ansicht der Vorinstanz spricht
dabei eine länger bestehende Mitgliedschaft nicht gegen die Sachverhaltsdarstellung
der Pflichtigen. Im Gegenteil ist die langjährige Vereinstätigkeit ein objektiver Beleg für
die starke Verbindung zur ausserkantonalen Gemeinde D, welcher ein Argument für
die Absicht des dauernden Verbleibs in der ausserkantonalen Gemeinde D darstellt.
Dies gilt umso mehr nach Beendigung der Erwerbstätigkeit, bei welcher die beruflichen
Interessen durch Freizeitaktivitäten ersetzt werden. Ebenso kann aus dem Umstand,
dass die Mitgliedschaft im (…)verein der zürcherischen Gemeinde C (erst) per 1. Feb-
ruar 2022 gekündigt wurde, nicht per se darauf geschlossen werden, dass sich die
Absicht des dauernden Verbleibs am 31. Dezember 2021 auf die zürcherische Ge-
meinde C bezogen habe. Die Kündigung erfolgte innerhalb von gut einem Monat nach
Ende der streitbetroffenen Steuerperiode, was darauf schliessen lässt, dass dieser
Entscheid schon früher getroffen wurde. Zudem nennt die Pflichtige in der Kündigung
explizit die erfolgte Wohnsitzverlegung als Grund für die Kündigung, was ebenfalls auf
eine geänderte Absicht des dauerhaften Verbleibs hinweist.
d) Die Pflichtigen unterhalten – zusammengefasst – sowohl Kontakte zur aus-
serkantonalen Gemeinde D als auch weiterhin zur zürcherischen Gemeinde C. Fraglich
ist somit, zu welchem Ort sie die stärkeren Beziehungen unterhalten. Die Festlegung
des gewöhnlichen Aufenthalts ab dem 12. November 2021 ist unklar. Während die
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Kreditkartenbezüge für einen gewöhnlichen Aufenthalt des Pflichtigen in der ausser-
kantonalen Gemeinde D sprechen, so erscheint dieser Ort für die Pflichtige weiterhin in
der zürcherischen Gemeinde C zu sein. Demgegenüber sprechen die familiären Be-
ziehungen für den Standort in der zürcherischen Gemeinde C, während insbesondere
die Vereinstätigkeiten des Pflichtigen in der ausserkantonalen Gemeinde D für den
dortigen Standort sprechen. In objektiver Hinsicht liegen somit für beide Standorte Ar-
gumente vor, wobei anzumerken ist, dass diese vor allem durch den Pflichtigen be-
gründet werden. Zu berücksichtigen ist zudem, dass (…) wie die ausserkantonale Ge-
meinde D über die Wintermonate beliebte Aufenthaltsorte sind. Entsprechend besteht
die Gefahr, dass die Aufenthalte in diesen Monaten verstärkt vorliegen und dann ge-
gen Ende der Wintersaison wieder nachlassen, womit ein verfälschtes Bild der Absicht
des dauerhaften Verbleibs entsteht. Anhand der eingereichten Bankbelege zeigt sich
dabei, dass im vorliegenden Fall die Bezüge (und somit der Aufenthalt) in der ausser-
kantonalen Gemeinde D besonders in den Wintermonaten überwog, während die Be-
züge danach wieder verstärkt im Raum Zürich vorgenommen wurden. Dieser Umstand
lässt darauf schliessen, dass der verstärkte Aufenthalt in der ausserkantonalen Ge-
meinde D in diesem Zeitraum nicht von einer dauerhaften Absicht geprägt war. Dies
gilt insbesondere auch deshalb, weil sich die Pflichtige überwiegend nicht in der aus-
serkantonalen Gemeinde D, sondern im Raum der zürcherischen Gemeinde C aufge-
halten hat, und somit auch fraglich ist, inwiefern in diesem Zeitraum die Absicht des
dauerhaften Verbleibs der Pflichtigen in der ausserkantonalen Gemeinde D bestanden
hat.
Insgesamt betrachtet vermochten die Pflichtigen nicht nachzuweisen, dass
sich die Absicht des dauerhaften Verbleibens ab dem 12. November 2021 in die aus-
serkantonale Gemeinde D verschoben hat. Selbst wenn sich diese Absicht als subjek-
tives Merkmal auf die ausserkantonale Gemeinde D bezogen hätte, hat sich dieser
innere Wille per 31. Dezember 2021 (noch) nicht in objektiver und hinreichender Weise
materialisiert. Zum einen konnte die behauptete Loslösung von der zürcherischen Ge-
meinde C nicht nachgewiesen werden bzw. bestehen erhebliche Zweifel daran, dass
die Liegenschaft überhaupt nicht mehr benutzt wurde. Dafür sprechen primär die
nachgewiesenen Einkäufe in der Region um die zürcherischen Gemeinde C und die
nicht umgeleitete Post. Kommt hinzu, dass die Verbrauchswerte (insbesondere) von
Wasser sowie Strom in der folgenden Steuerperiode 2022 nicht zurückgegangen sind,
sondern im Gegenteil (im Fall von Wasser sogar wesentlich) zugenommen haben, was
ebenfalls für eine weiterhin bestehende Absicht des dauerhaften Verbleibs in der zür-
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cherischen Gemeinde C spricht. In diesem Zusammenhang ist auch zu erwähnen,
dass die behauptete Sanierung/Renovation nicht belegt ist und damit auch ein damit
zusammenhängender Stromverbrauch ausser Betracht fällt. Ein erhöhter Wasserver-
brauch infolge Renovation ist zudem in der Regel nicht zu erwarten. Auch wenn die
Vereinsmitgliedschaften des Pflichtigen für eine Absicht des dauerhaften Verbleibs in
der ausserkantonalen Gemeinde D sprechen, vermögen diese für sich die vorstehend
genannten objektiven Aspekte nicht in den Hintergrund zu drängen. So erscheint zu-
mindest für die streitbetroffene Steuerperiode der gewöhnliche Aufenthaltsort nach wie
vor in der zürcherischen Gemeinde C gewesen zu sein.
3. Gestützt auf diese Erwägungen ist der Rekurs abzuweisen. Bei diesem
Ausgang sind die Kosten des Verfahrens den Rekurrenten aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1
StG) und ist ihnen keine Parteientschädigung zuzusprechen (§ 152 StG i.V.m. § 17
Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959).
Demgemäss erkennt die Kammer:
1. Der Rekurs wird abgewiesen.
[…]
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