zh_steuerrekursgericht · DB.2015.96 · 2016-06-09 · de
Direkte Bundessteuer 2011

Art. 18 Abs. 1, 2 und 4; Art. 2 Abs. 1 und 2 BGBB
Verkauf einer Baulandparzelle, die zu einem landwirtschaftlichen Betrieb gehörte. Unbestritten ist, dass das Grundstück nicht bzw. seit langer Zeit nicht mehr die Kriterien des BGBB erfüllte, weshalb eine Privilegierung des Veräusserungsgwinns i.S.v. Art. 18 Abs. 4 DBG nicht in Frage kommt (kein landwirtschaftliches Grundstück im engeren Sinn). Die Pflichtigen argumentieren hingegen, dass der im Rahmen einer Erbengemeinschaft geführte landwirtschaftliche Betrieb schon rund zehn Jahre früher aufgegeben worden und das Land nur noch verpachtet worden sei. Dem Steuerkommissär sei dies auch (implizit) mitgeteilt worden, indem die Einnahmen aus dem Grundstück nicht mehr unter der Rubrik "unverteilte Erbschaften" unter Beilage einer Aufstellung mit den Einnahmen und Ausgaben, sondern als Pachtzinseinnahmen aus einem Grundstück aufgeführt worden seien. Abweisung, da eine Privatentnahme bzw. die vollständige Auflösung des Betriebs den Steuerbehörden unmissverständlich mitgeteilt werden muss. Insbesondere muss der Wille zum Ausdruck kommen, über allfällige stille Reserven abrechnen zu wollen.

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
1. Abteilung
1 DB.2015.96
Entscheid
9. Juni 2016
Mitwirkend:
Abteilungspräsident Walter Balsiger, Steuerrichter Michael Ochsner, Ersatzrichter
Hans Heinrich Knüsli und Gerichtsschreiber Fabian Steiner
In Sachen
1. A,
2. B,
Beschwerdeführer,
vertreten durch X,
gegen
Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Bau,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 2011

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hat sich ergeben:
Adressen, Orts- und Grundstücksbezeichnungen, Strassennamen und Haus-
nummern, Frankenbeträge sowie weitere Gegebenheiten bzw. Details wurden in dieser
anonymisierten Fassung des Urteils z.T. ganz ausgelassen oder verändert (verfrem-
det).
A.1. Die Eheleute A und B (nachfolgend die Pflichtigen), geb. ... bzw. ..., de-
klarierten in der Steuererklärung 2011 Einkünfte von Fr. ... .-, die sich aus einer Alters-
rente, den beiden AHV-Renten sowie Liegenschaften- und Wertschriftenerträgen (inkl.
Eigenmiete) von Fr. ....- zusammensetzten. Nach Berücksichtigung der Abzüge ergab
sich ein steuerbares Einkommen für die direkte Bundessteuer von Fr. ....-, bei einem
steuerbaren Vermögen (nur Staats- und Gemeindesteuern) von Fr. ....- (Guthaben und
Wertschriften zu Fr. ....-; Nutzniessung gegenüber den direkten Nachkommen an Lie-
genschaften bestehend aus einem Einfamilienhaus in C, drei Mehrfamilienhäusern in D
sowie Landparzellen in D und E im Gesamtwert von Fr. ....-; Schulden von Fr. ....-).
Im Lauf des Jahres 2011 fanden verschiedene Wertschriften- und Liegen-
schaftentransaktionen statt. U.a. übertrug die Pflichtige Ende 2011 – gegen Einräu-
mung der lebenslangen Nutzniessung – mehrere Liegenschaften in D und E, und der
Pflichtige das Wohnhaus in C an die Kinder. Weiter hatten die Pflichtigen – ebenfalls
unter dem Vorbehalt der Nutzniessung – ihren Kindern und Enkeln Aktien der Gesell-
schaften G, H und I im Wert von insgesamt rund Fr. ...- geschenkt.
Die Pflichtige verkaufte ferner am 30. April 2011 eine seinerzeit von ihren ver-
storbenen Eltern geerbte, in D liegende Baulandparzelle "im Grund", Kat.Nr. 6723 (neu
Kat.Nr. 5532 und 5533) von ... m2 zum Preis von Fr. 2'065'000.- an J. Diese Landpar-
zelle hatte nach dem Tod der Eltern der Pflichtigen – neben zahlreichen weiteren
Grundstücken – unbestrittenermassen zu einem landwirtschaftlichen Betrieb i.S.v. Art.
18 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990
(DBG) gehört, den die Pflichtige in Erbengemeinschaft mit ihrem Bruder K unter der
Bezeichnung "Hof Eichmatt" weiterführte.
2. Im Einschätzungs- bzw. Veranlagungsverfahren führte die Wertschriftenprü-
ferin des kantonalen Steueramts mit Auflage vom 30. November 2012 eine Untersu-
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chung zu den Nutzniessungsrechten an den Aktien der G, H und I durch. Dabei stellte
sich u.a heraus, dass die Pflichtigen einen Teil der Aktien, an denen sie nach der
Schenkung an die Kinder und Enkel nach wie vor die Nutzniessungsrechte hielten,
irrtümlicherweise im Umfang von Fr. ....- (ertragsseitig) bzw. Fr. ....- (vermögensseitig)
nicht deklariert hatten.
Am 6. Februar 2014 erliess die Steuerkommissärin einen Veranlagungsvor-
schlag, worin sie u.a. in Aussicht stellte, den durch den Landverkauf erzielten Kapital-
gewinn der Besteuerung zu unterwerfen, da es sich um die Veräusserung von Ge-
schäftsvermögen handle. Die Pflichtigen widersetzten sich mit Schreiben vom 7. April
bzw. 10. September 2014 diesem Ansinnen.
3. Die mit Verfügung vom 22. September 2014 getroffene Veranlagung für die
Steuerperiode 2011 wich in mehreren Punkten von der ursprünglichen Deklaration ab.
Neben der Anhebung der Wertschriftenerträge um Fr. ....- erhöhte die Steuerkommis-
särin u.a. den Abzug für gemeinnützige Zuwendungen um rund Fr. ....- auf Fr. ....-.
Schliesslich ordnete die Steuerkommissärin insbesondere die Landparzelle "im Grund"
dem Geschäftsvermögen zu, was – nach Abzug des Beitrags an die 1. Säule (AHV;
Fr. 203'625.-) und der geschätzten Anlagekosten (Fr. 8.-/m2; total Fr. 28'752.-) – zur
Annahme eines steuerbaren Kapitalgewinns aus Veräusserung von Geschäftsvermö-
gen von Fr. 1'832'623.- führte. Das steuerbare Einkommen belief sich im Veranla-
gungsentscheid insgesamt auf Fr. ....-.
B. Mit der Einsprache stellten die Pflichtigen sich auf den Standpunkt, das
verkaufte Land "im Grund" habe stets dem Geschäftsvermögen angehört und sei als
land- und forstwirtschaftliches Grundstück i.S.v. Art. 18 Abs. 4 DBG einzustufen und
deshalb kraft gesetzlicher Ausnahmebestimmung von der Besteuerung auszunehmen,
soweit der Kapitalgewinn die wiedereingebrachten Abschreibungen übersteige.
Das kantonale Steueramt wies die Einsprache mit Entscheid vom
7. April 2015 ab.
C. Am 8. Mai 2015 erhoben die Pflichtigen gegen den Einspracheentscheid
Beschwerde und beantragten, der Kapitalgewinn aus dem Landverkauf sei vollumfäng-
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lich von der Besteuerung auszunehmen. In der Begründung räumten sie ein, dass es
sich beim verkauften Grundstück "im Grund" nicht um ein landwirtschaftliches Grund-
stück gehandelt habe, weil weder die Pflichtigen noch die Eltern der Pflichtigen einen
landwirtschaftlichen Betrieb i.S. des Bundesgesetzes über das bäuerliche Bodenrecht
vom 4. Oktober 1991 (BGBB) geführt hätten. Indessen hätten die Pflichtigen das
Grundstück rund zehn Jahre früher im Rahmen einer Erbteilung dem "Hof Eichmatt"
entnommen und ins Privatvermögen überführt. Diese Privatentnahme sei den Steuer-
behörden spätestens seit der Steuerperiode 2002 zur Kenntnis gebracht worden und
hätte damals die Besteuerung auslösen müssen. Der Gewinn aus dem Landverkauf im
Jahr 2011 sei damit als steuerfreier privater Kapitalgewinn einzustufen. Des Weiteren
beantragten die Pflichtigen eine Parteientschädigung.
Das kantonale Steueramt schloss in der Beschwerdeantwort vom 5. Juni 2015
auf kostenpflichtige Abweisung des Rechtsmittels. Die Eidgenössische Steuerverwal-
tung liess sich nicht vernehmen.
Am 10. Juni 2015 bestellte das Steuerrekursgericht beim kantonalen Steuer-
amt die noch fehlenden Einschätzungsakten der Pflichtigen betreffend die Steuerperio-
den 2003 bis 2009. Am 28. September 2015 forderte es unter Hinweis auf Art. 112
Abs. 1 DBG beim Staatsarchiv des Kantons Zürich die Einschätzungsakten der Steu-
erperioden 1992 bis 2000 an. Die beigezogenen Akten sind – soweit für das vorliegen-
de Verfahren relevant – auszugsweise in R-act. 11/1-17 zusammengefasst. Schliess-
lich wurden Handänderungsanzeigen, Grundstückgewinnsteuerveranlagungen und
verschiedene Grundbuchauszüge zu den Akten genommen.
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Die Kammer zieht in Erwägung:
1. a) Steuerbar sind nach Art. 18 Abs. 1 DBG alle Einkünfte aus einem
Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien
Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit. Zu den Einkünften aus
selbständiger Erwerbstätigkeit zählen gemäss Abs. 2 derselben Bestimmung auch alle
Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von
Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Ge-
schäftsvermögen in das Privatvermögen [...]. Als Geschäftsvermögen gelten alle Ver-
mögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen
[...]. Geschäfts- und Privatvermögen sind klar zu trennen. Es ist zu unterscheiden zwi-
schen Wirtschaftsgütern, die ihrer äusseren Beschaffenheit nach eindeutig entweder
als Geschäfts- oder als Privatvermögen des Steuerpflichtigen erkennbar sind, und
Wirtschaftsgütern, die ihrem Wesen und ihrer Funktion nach dem Steuerpflichtigen
alternativ sowohl zu geschäftlichen als auch zu privaten Zwecken dienen können
(vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 18
N 95 DBG).
b) aa) Privatentnahmen, d.h. die Überführung vom Geschäfts- ins Privatver-
mögen, sind dadurch gekennzeichnet, dass sie nicht mit einer zivilrechtlichen Veräus-
serung verbunden sind. Die Privatentnahme führt zu einer steuersystematischen Reali-
sierung der stillen Reserven im Umfang der Differenz zwischen Buchwert bzw.
Einkommenssteuerwert und Verkehrswert [...]. Bei Alternativgütern erfolgt der Nut-
zungswechsel durch eine Veränderung der wirtschaftlich-technischen Funktion. Das
Gut dient neu nicht der selbständigen Erwerbstätigkeit, sondern privaten Zwecken.
Dieser Wechsel kann sich durch eine objektiv erkennbare Änderung der tatsächlichen
Nutzung äussern. Gerade bei Gütern des Anlagevermögens bzw. bei gewillkürtem Ge-
schäftsvermögen genügt jedoch bereits eine entsprechende Willensäusserung, ohne
dass rein äusserlich eine Nutzungsänderung erkennbar wird (Fabian Amschwand, Ge-
schäftsvermögen oder Privatvermögen? Eine Übersicht, StR 2000, 490). Der Wille des
Steuerpflichtigen kann sich etwa in der buchmässigen Behandlung der Vermögenswer-
te zeigen. Die Aufnahme eines Vermögenswertes in die Bilanz stellt nach der bundes-
gerichtlichen Praxis ein gewichtiges Indiz dafür dar, dass dieser zum Geschäftsvermö-
gen gehört, sofern er nicht ausdrücklich als Privatvermögen gekennzeichnet und der
damit zusammenhängende Aufwand und Ertrag nicht konsequent über das Privatkonto
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gebucht wird (Markus Reich, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band
I/2a, 2. A., 2008, Art. 18 N 50 DBG). Die buchhalterische Darstellung verliert indessen
ihre Kraft als Indiz, wenn sie nicht mit den tatsächlichen Vorkommnissen in Einklang
steht (vgl. RB 1982 Nr. 61, a.z.F.). Beim Willen kommt es unter Umständen nicht auf
einzelne beliebige Willensäusserungen des Steuerpflichtigen an, sondern auf den Wil-
len, den er in der Gesamtheit der tatsächlichen Gegebenheiten zum Ausdruck gebracht
und verwirklicht hat; entscheidend ist insofern eine objektivierte Willenskundgebung.
Die Bezeichnung "gewillkürtes Geschäfts- bzw. Privatvermögen" besagt lediglich, dass
der Steuerpflichtige frei bestimmen kann, welchem Bereich er ein Wirtschaftgut zuord-
nen will; hat er ein Objekt aber einmal einem bestimmten Zweck gewidmet, so kann er
es nicht mehr nach Belieben bald als privat, bald als geschäftlich darstellen.
bb) Die selbständige Erwerbstätigkeit endet mit der Aufgabe der geschäftli-
chen Tätigkeit und der damit verbundenen Liquidation des Geschäftsvermögens. Bei
einer Betriebsaufgabe stellt sich die Frage, wann die entsprechenden Vermögensge-
genstände die Geschäftsvermögensqualität verlieren und in das Privatvermögen über-
gehen. Dies muss nicht (zwingend) sofort mit der Betriebsaufgabe der Fall sein. Was
früher Betriebsvermögen war, bleibt es auch nach der Berufs- oder Geschäftsaufgabe
solange, als nicht eine private Verwendung nachgewiesen wird. Den Gesellschaftern
einer einfachen Gesellschaft oder einer Kollektivgesellschaft fliessen Liquidationsge-
winne nicht schon mit der von Gesetzes wegen oder durch Beschluss erfolgten Gesell-
schaftsauflösung, sondern erst mit dem Vollzug der Liquidation zu. Mit dem Liquidati-
onsbeschluss wird erst ein blosser Schwebezustand geschaffen, bringt er doch i.d.R.
noch nicht endgültige Klarheit über das weitere Schicksal der Betriebsaktiven (Rich-
ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 18 N 58 DBG).
cc) aaa) Bei Alternativgütern ist die Privatentnahme eines Vermögensgegen-
stands nicht ohne Weiteres für Dritte bzw. für die Steuerbehörden erkennbar. Deshalb
statuiert das Gesetz für Steuerpflichtige, die keine ordentliche Buchhaltung führen,
ausdrücklich, dass sie der Steuererklärung Aufstellungen nicht nur über Aktiven und
Passiven sowie Einnahmen und Ausgaben, sondern auch über Privatentnahmen und
Privateinlagen beilegen müssen (vgl. Art. 125 Abs. 2 DBG). Es muss dabei klar ersicht-
lich sein, dass eine Privatentnahme vorgenommen wurde.
Der Rechtsprechung und Literatur ist verschiedentlich zu entnehmen, dass die
Mitteilung darüber, dass ein Gegenstand seine Qualität als Geschäftsvermögen verlo-
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ren habe und nunmehr privaten Charakter aufweise, nicht nur durch die gesetzlich vor-
gesehene ausdrückliche Erklärung, sondern daneben auch durch einen "Tatbestand"
geschehen könne, solange dieser der Behörde "eindeutig" zur Kenntnis gebracht wer-
de (vgl. etwa StE 1995 B 23.2 Nr. 14 und StE 1995 B 23.2 Nr. 15). Dieser Ansicht kann
in Ausnahmefällen wohl gefolgt werden, sofern aufgrund der Beschreibung des Sach-
verhalts in den Steuerunterlagen die Privatentnahme ohne Zutun der Behörde gerade-
zu ins Auge springt, und es als treuwidrig erschiene, wenn die Behörde trotzdem untä-
tig bliebe. Die Aufstellung oder Erklärung hat kraft Art. 125 Abs. 2 DBG indessen in
aller Regel zumindest mit dem Wort "Privatentnahme" gekennzeichnet zu sein, oder
mit einem anderen im geschäftlichen Sprachgebrauch geläufigen Ausdruck, aus dem
der Wille des einer selbständigen Erwerbstätigkeit nachgehenden Steuerpflichtigen
unmissverständlich hervorgeht, konkret und in jenem Zeitpunkt i.S.v. Art. 18 Abs. 2
DBG über den Kapitalgewinn bzw. über die stillen Reserven abrechnen zu wollen.
Wurde der Gegenstand in der Buchhaltung ausgebucht, so soll der Vorgang durch Bei-
lage entsprechender Belege und Kontoauszüge für die entsprechende Steuerperiode
spontan und für die Behörde nachvollziehbar dokumentiert sein. Die Behörde ist nicht
gehalten, die Bilanz der Vorperiode mit derjenigen der zu beurteilenden Steuerperiode
auf darin fehlende Vermögenswerte hin zu untersuchen. Ein blosser Deklarations-
wechsel z.B. durch die neue Deklaration der bisherigen Geschäftsliegenschaft in der
für private Liegenschaften vorgesehenen Ziffern bzw. Formularen der Steuererklärung
genügt angesichts der klaren gesetzlichen Vorgabe, im Rahmen der Abrechnung über
das Geschäft eine separate, eigenständige Aufstellung einzureichen, selbstredend
ebenfalls nicht (vgl. hierzu auch Amschwand, StR 2000, 491). Es ist weiter festzuhal-
ten, dass gerade ererbtes Geschäftsvermögen qua Universalsukzession seine Eigen-
schaft behält, bis die Erben eine entsprechende Erklärung abgeben (Amschwand,
StR 2000, 488). Gleiches muss sodann auch nach der Erbteilung eines zuvor in Er-
bengemeinschaft geführten Geschäfts gelten.
bbb) Gleichermassen gebietet es der aus Art. 9 der Bundesverfassung vom
18. April 1999 (BV) abgeleitete Grundsatz des Verbots widersprüchlichen Verhaltens,
dass der Steuerpflichtige sich bei einer einmal getroffenen Entscheidung, einen Ver-
mögensgegenstand dem Geschäftsvermögen zu widmen, über die Steuerperiode hin-
aus so lange behaften lassen muss, bis er der Steuerbehörde gegenüber den Willen
zur Privatentnahme im oben beschriebenen Sinne dokumentiert (vgl. Amschwand,
StR 2000, 486). Dies hat Auswirkungen insbesondere auf die Substanziierungs- und
Beweislast. So obliegt es dem Steuerpflichtigen, die bereits in einer früheren Steuerpe-
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riode erfolgte Übernahme eines dem Geschäftsvermögen zugehörigen Gegenstands
ins Privatvermögen und die korrekte, periodengerechte Mitteilung an die Steuerbehör-
de zu behaupten und zu belegen. Dies gilt jedenfalls so lange, als die Steuerbehörde
den Sachverhalt nicht einer eingehenden Untersuchung unterzogen hat und sich auf-
grund der vom Pflichtigen beigebrachten vollständigen Informationen schon in einer
früheren Steuerperiode hätte ein umfassendes Bild machen können bzw. müssen. Eine
Verpflichtung, eine solche Untersuchung zu führen, besteht indessen nicht, darf sich
die Behörde doch grundsätzlich darauf verlassen, dass der Pflichtige den Sachverhalt
wahrheitsgemäss deklariert. So kann es durchaus vorkommen, dass die Zugehörigkeit
eines über viele Jahre als privat deklarierten Gegenstands zum Geschäftsvermögen
erst im Zeitpunkt der Veräusserung aufgedeckt und steuerlich entsprechend behandelt
wird (vgl. VGr, 19. Dezember 1996, ZStP 1997, 193).
c) Das DBG enthält schliesslich, was die Gewinne aus der Veräusserung von
geschäftlichen land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken angeht, eine Ausnahme-
bestimmung. Solche Gewinne werden den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe
der Anlagekosten zugerechnet (Art. 18 Abs. 4 DBG). Der Begriff des "land- und forst-
wirtschaftlichen Grundstückes" wird im Bundessteuerrecht indes nicht näher bestimmt.
Bei der Auslegung ist dem Prinzip der Einheit der Rechtsordnung Rechnung zu tragen,
weshalb die Bestimmungen und Zielsetzungen insbesondere des BGBB, des Bundes-
gesetzes über die Raumplanung vom 22. Juni 1979 (RPG) und des Bundesgesetzes
über die Landwirtschaft vom 29. April 1998 (LwG) zu beachten sind (vgl. BGr, 2. De-
zember 2011, 2C_11/2011, a.z.F.). Von einem steuerlich privilegierten Grundstück
kann nur dann gesprochen werden, wenn die für die Anwendung des BGBB gültigen
Voraussetzungen erfüllt sind. Das ist nach Massgabe von Art. 2 Abs. 1 BGBB haupt-
sächlich dann der Fall, wenn es sich um einzelne oder zu einem landwirtschaftlichen
Gewerbe gehörende Grundstücke handelt, die ausserhalb einer Bauzone nach Art. 15
RPG liegen und für welche die landwirtschaftliche Nutzung zulässig ist. Darüber hinaus
gilt die Anwendung des BGBB (und somit auch die besagte steuerliche Ausnahmere-
gelung) für vier weitere, spezifisch in Art. 2 Abs. 2 BGBB genannte Fälle, die
Grundstücke in der Bauzone betreffen (z.B. gewisse Grundstücke mit landwirtschaftli-
chen Gebäuden und Anlagen, gewisse Waldgrundstücke, gewisse teilweise innerhalb
einer Bauzone liegende Grundstücke). Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV)
hat die Kriterien im Kreisschreiben Nr. 38 vom 17. Juli 2013 über die Besteuerung von
Kapitalgewinnen aufgrund einer Veräusserung von in der Bauzone gelegenen
Grundstücken im Geschäftsvermögen von Landwirten näher umschrieben.
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2. a) aa) Die Eltern der pflichtigen Ehefrau hinterliessen ihren Nachkommen
u.a. zahlreiche Liegenschaften. Zur Erbmasse gehörte auch ein landwirtschaftlicher
Betrieb, den die Pflichtige zusammen mit ihrem Bruder K in Erbengemeinschaft unter
dem Namen "Hof Eichmatt" weiterführte. Der Bruder der Pflichtigen besorgte das
Rechnungswesen und erstellte alljährlich Abrechnungen über die Einnahmen und Aus-
gaben. Zum Betrieb gehörten zahlreiche durch die Erben im Gesamteigentum gehalte-
ne Landparzellen in den Gemeinden L, E, M und D, Gebäude (diverse Scheunen,
Mehrfamilienhäuser und ein Wohnhaus), Maschinen, Geräte sowie mechanische Ein-
richtungen (zum Ganzen: R-act 11/1-17 und 17/1-5). Mit den Parteien ist weiter davon
auszugehen, dass weder die Pflichtige noch ihr Bruder im Betrieb selber in wesentli-
chem Umfang bei den landwirtschaftlichen Arbeiten Hand anlegten, sondern sich vor-
nehmlich auf die Leitung bzw. Verwaltung konzentrierten und sich für die Produktion
auf Personal verliessen (vgl. R-act. 2; T-act. 93, 95).
bb) Die Einnahmen setzten sich einerseits aus den Erträgen aus Vieh, Obst-
und Gemüsebau und anderseits aus Miet- und Pachtzinsen (Gebäude bzw. Land) zu-
sammen. So sind etwa im frühesten aktenkundigen Abschluss 1987 Einnahmen aus
der Viehwirtschaft von Fr. 20'000.-, Erträge aus dem Obst- und Gemüsebau von
Fr. 14'000, Pachtzinsen von Fr. 8'000.-, Erträge aus Liegenschaften (Vermietung der
Wohnliegenschaften abzgl. Liegenschaftenaufwand) von Fr. 21'000.- sowie verschie-
dene weitere Erträge von Fr. 6'000.- verzeichnet, was zu einem Gesamtumsatz von Fr.
71'000.- führte (T-act. 2). Ausgabenseitig fielen Kosten für Personal (Fr. 40'000), Vieh
(Fr. 700.-), Ackerbau, Obstbau, Gemüsebau (Fr. 10'000.-) an, sowie u.a. für Kraftstoff,
Reparaturen und Versicherungen. Dass es sich um einen selbständigen Nebenerwerb
handelte und nicht lediglich um ein blosses Hobby oder um Verwaltung des Privatver-
mögens, zeigen die jährlich vorgenommenen Abschreibungen auf den mobilen und
immobilen Sachanlagen, die sich im Geschäftsjahr 1987 auf insgesamt Fr. 13'000.-
beliefen. Weiter ist den Akten zu entnehmen, dass die beiden Geschwister an Gewinn
und Verlust sowie am Betriebsvermögen jeweils hälftig beteiligt waren. Im Jahr 1987
resultierte ein Verlust von Fr. 7'000.-, wovon die Pflichtige die Hälfte (Fr. 3'500.-) in der
Steuererklärung 1988 unter Ziff. 10, "Ertrag aus unverteilten Erbschaften, Geschäfts-
und Korporationsanteilen", mit dem handschriftlichen Vermerk "Betriebsverlust" von
den übrigen Einkünften in Abzug brachte, was den Charakter des Betriebs als selb-
ständige (Neben-)Erwerbstätigkeit weiter unterstreicht, sind doch Verluste aus einem
Hobby nicht in dieser Weise verrechenbar (T-act. 1).
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cc) Den Wert der Aktiven (inkl. Gebäude und Land) bezifferten die Erben ge-
mäss Abrechnung Ende 1987 auf insgesamt Fr. 300'000.-. Eine umfassende Liste der
einzelnen damals zum Hof gehörenden Landparzellen und Gebäude ist in den Steuer-
akten der Pflichtigen aus den Jahren 1987 bis 2010 nicht zu finden. Die anlässlich der
partiellen Erbteilung auf 1. Januar 2000 durch den Bruder der Pflichtigen verfasste
Aufstellung vom 4. März 2001 (R-act. 3/4 S. 3), die den Steuerbehörden erstmals mit
vorliegender Beschwerde betreffend die Steuerperiode 2011 eingereicht wurde, gibt
einen Einblick. Die in dieser Aufstellung aufgeführten, teils in der Landwirtschaftszone,
teils in der Bauzone liegenden Grundstücke und Gebäude waren bereits 1987 bzw.
davor Bestandteil des Hofs. Dazu gehörte die streitbetroffene Parzelle "im Grund",
Kat.Nr. 6723 (neu Kat.Nr. 5532 und 5533; vgl. R-act. 17/3 S. 10 f.). Weiter gehörten
gemäss der Aufstellung dazu in D Kat.Nr. 3478, 3479, 7488, 2876, 1833, 5144, 2199,
4671 (neu: 4551; R-act. 17/3 S. 6), 8721 (allerdings unauffindbar und gemäss Hand-
änderungsanzeige auch nicht Teil der Erbteilung im Jahr 2000, vgl. R-act. 17/3 S. 1),
4195, 7109, 5432 sowie 8143, u.a. inkl. 1 Haus Gartenstrasse 45, 2 Mehrfamilienhäu-
ser Gartenstrasse 48/50 und Gartenstrasse 54/56, 4 Scheunen und ein Geräteschup-
pen, in E Kat.Nr. 5743, 9812, 1001, 8474, 8475, 8476; 8477 und 8478, in L Kat.Nr.
2699 und 9876 sowie in M Kat. Nr. 7654).
Es gehörten 1987 noch zahlreiche weitere Ländereien zum Betrieb, wobei der
gesamte Umfang aufgrund der nicht vollständigen Aktenlage nicht mit letzter Sicherheit
rekonstruierbar ist (vgl. R-act. 17/5; in D: Kat.Nr. 6238, Ausübung eines Heimschlags-
rechts am 2. August 1987, Kat. Nr. 4561, verkauft am 5. November 1989, Kat.Nr. 4562,
verkauft am 6. März 1994, Kat.Nr. 4564, verkauft am 5. Mai 1996; in E: Kat.Nr. 6232,
6213, 6233, 6645, 6646, verkauft am 20. Februar 1994, Kat.Nr. 6234, 6235, 6737,
6242, 6243, verkauft im April 1994, Kat.Nr. 6236, 6238, verkauft im Mai 1994, Kat.Nr.
6240, 6241, verkauft am 27. Juni 1994).
Für das Verständnis im vorliegenden Fall von Bedeutung ist schliesslich die
landwirtschaftlich genutzte Fläche zwischen Gartenstrasse und Tobelstrasse,
Kat.Nr. 3854 (neu: Kat.Nr. 2734), rund 30'000 m2, Geräteschuppen mit Gebäudegrund-
fläche und Wiesen, ebenfalls im Gebiet "im Rain" (bzw. auch "Auwiesen" genannt; vgl.
R-act. 17/2), die 1987 ebenfalls zum landwirtschaftlichen Hof Eichmatt gehörte. Die
Parzelle ging in einer ersten partiellen Erbteilung vom 18. April 1991 vom Gesamtei-
gentum der Erben ins Alleineigentum der Pflichtigen über, gleichzeitig mit der Liegen-
schaft Tobelstr. 13 "Eichmatt", Kat.Nr. 7021, ... m2, Wohnhaus mit Gebäudegrundflä-
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che, Waschküche, Remise mit Stallung, Hofraum und Garten im Gebiet "im Rain", wo-
bei die Zugehörigkeit letzteren Grundstücks, welchem der Hof ursprünglich wohl seinen
Namen zu verdanken hat, zum Geschäftsvermögen aufgrund der fehlenden Liegen-
schaftenverzeichnisse nicht restlos klar erscheint (R-act. 17/2). Dies spielt indessen –
im vorliegenden Verfahren jedenfalls – keine Rolle, weshalb auf den Beizug weiterer
Akten zu verzichten ist. Die Frage dürfte sich erst bei einem allfälligen Verkauf des
Grundstücks an Dritte stellen.
dd) Dass es sich beim Hof seit dem Erbgang 1981 und 1983 um einen selb-
ständigen (Neben-)erwerb handelte und das verkaufte Grundstück "im Grund" zum
Geschäftsvermögen gehörte, darf mit Blick auf die eben erwähnten Akten als gesichert
gelten. Diese Tatsache ist auch nicht umstritten (vgl. R-act. 2 S. 3 Rz 8 und
R-act. 6).
Eine Sonderstellung nimmt seit der partiellen Erbteilung 1991 das Grundstück
Kat.Nr. 3854 ("Auwiesen") ein, welches die Pflichtigen weiterhin als dem Betrieb zuge-
hörig betrachteten, obwohl es nunmehr nur noch der Pflichtigen gehörte. Der Pflichtige
teilte hierzu der Steuerbehörde am 4. April 1992 ausdrücklich mit, die Parzelle
Kat.Nr. 3854 bleibe dem gemeinsamen Landwirtschaftsbetrieb zugeteilt, weiterhin un-
ter hälftiger Teilung des Ertrags (Beilage 2 zur Steuererklärung 1992; R-act. 11/1/3 S. 4
oben).
b) Die Verhältnisse änderten sich in den darauf folgenden Jahren nicht we-
sentlich. Die Geschäftsjahre 1988 bis 1999 verliefen wie folgt, wobei die Pflichtigen (mit
einer Ausnahme, die wohl auf Nachlässigkeit zurückzuführen ist; vgl. R-act. 11/1/1
S. 2) entsprechend ihrem Anteil jeweils die Hälfte des ausgewiesenen Gewinns bzw.
Verlusts und des Geschäftsvermögens in der Steuererklärung unter den Ziffern 10 und
40 eintrugen (T-act. 3 bis 8; R-act. 11/1 bis 11/9):
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Geschäftsjahr Gewinn(+) Abschreibungen Betriebsvermögen
Verlust(-)
1988 -Fr. ....- Fr. ....- Fr. Fr. ....-
1989 +Fr. ....- Fr. ....- Fr. ....-
1990 - Fr. ....- Fr. ....- Fr. ....-
1991 + Fr. ....- Fr. ....- Fr. ....-
1992 -Fr. ....- Fr. ....- Fr. ....-
1993 +Fr. ....- Fr. ....- Fr. ....-
1994 -Fr. ....- Fr. ....- Fr. ....-
1995 +Fr. ....- Fr. ....- Fr. ....-
1996 +Fr. ....- Fr. ....- Fr. ....-
1997 -Fr. ....- Fr. ....- Fr. ....-
1998 +Fr. ....- Fr. ....- Fr. ....-
1999 +Fr. ....- Fr. ....- Fr. ....-.
c) aa) Eine Zäsur ist in der partiellen Erbteilung im Jahr 2000 zu erblicken. Die
Pflichtige und ihr Bruder beschlossen damals, gewisse in D und E gelegene und zum
Betrieb gehörende Grundstücke untereinander zu verteilen. Der Bruder der Pflichtigen
erhielt dabei in D die Grundstücke Kat.Nr. 4195 (Haus, Gartenstrasse 45), 7109, 5432
sowie 8143 und in E die beiden Grundstücke Kat.Nr. 8477 und 8478. Der Pflichtigen
gehörten fortan im Alleineigentum in D die Grundstücke Kat.Nr. 2199 (zwei Mehrfamili-
enhäuser Gartenstrasse 48/50 und Gartenstrasse 54/56 mit Waschhaus), 4671, 8721
(unauffindbar, vgl. oben), 8143 (recte: 6723 = streitbetroffene Parzelle) sowie in E die
Grundstücke Kat.Nr. 8475 und 8476. Dieser Vorgang ist unbestritten und grundbuch-
lich nachvollziehbar. Die übrigen zum Hof gehörenden und weiter oben aufgeführten
Grundstücke in D, E, L und M mit einer Gesamtfläche von weit über 100'000 m2
verblieben im Gesamteigentum der beiden Erben (vgl. R-act. 3/5 S. 2).
bb) aaa) Der Hof wurde von der Erbengemeinschaft nach der Erbteilung 2000
weitergeführt, mit dem einzigen Unterschied, dass – nach Aussage der Pflichtigen (R-
act. 11/10/3 S. 1 sowie R-act. 11/10/4), wenn auch ohne Informationen zu den einzel-
nen im Betrieb verbliebenen Kat.Nr. preiszugeben – nur noch die ungeteilt gebliebenen
Grundstücke mit einer Gesamtfläche von weit über 100'000 m2 in der eingereichten
Jahresrechnung und Bilanz Eingang fanden (in D: Kat.Nr. 3478, 3479, 7488, 2876,
1833, 5144; in E Kat.Nr. 5743, 9812, 1001, 8474; in L Kat.Nr. 2699 und 9876; in M
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Kat.Nr. 7654). Im Jahresabschluss 2000 fehlte der Ertrag aus den vermieteten Wohn-
liegenschaften (R-act. 11/10/2). Als Vermögenswerte des Hofs gaben die Pflichtigen in
einem separaten, handschriftlich verfassten Schreiben nur noch den Ertragswert der
verbliebenen Grundstücke von Fr. ....- an (R-act. 11/10/3 S. 1 zu Ziff. 6.3/29.5, unten;
Fr. 1.- x Fläche von weit über 100'000 m2). Für das Geschäftsjahr 2000 resultierte ein
Verlust von Fr. ...-, den die Pflichtigen wie bis anhin hälftig unter Ziff. 6.3 "Ertrag aus
unverteilten Erbschaften, Geschäfts- und Korporationsanteilen" angaben. Das Ge-
schäftsvermögen trugen die Pflichtigen ebenfalls hälftig unter Ziff. 29.5 "Anteile an un-
verteilten Erbschaften, Geschäfts- und Korporationsanteile" ein.
Im darauf folgenden Geschäftsjahr 2001 betrug der Betriebsverlust Fr. ....-.
Das Geschäftsvermögen belief sich weiterhin auf weit über Fr. 100'000.- (T-act. 13). In
der Steuererklärung 2001 trugen die Pflichtigen fälschlicherweise in den Ziffern 6.3
bzw. 29.5 den ganzen statt den hälftigen Betrag ein (T-act. 9 S. 2 und 4). Die von den
Pflichtigen erstmals mit Beschwerde eingereichte Bilanz per 31. Dezember 2001 und
Erfolgsrechnung (R-act. 3/5 S. 3) deckt sich nur inbezug auf einzelne Zahlen mit dem
mit der Steuererklärung 2001 eingereichten Abschluss. In der Bilanz fehlen des Wei-
tern die landwirtschaftlichen Grundstücke, die 2005 nachweislich immer noch zum Be-
trieb gehörten (vgl. R-act. 11/13/3 S. 3), weshalb sich dieses Dokument offensichtlich
als unvollständig erweist. Die Behauptung der Pflichtigen in der Beschwerdeschrift, es
sei nach 2001 keine Bilanz und Erfolsrechnung mehr erstellt worden, und das gesamte
Sachanlagevermögen sei nicht mehr bilanziert worden, erweist sich als nachweislich
falsch (R-act. 2 S. 3).
bbb) Die Spur des Hofs verliert sich in den folgenden Jahren 2002 bis 2004
fast vollständig. Die Ziffern 6.3 und 29.5 der Steuererklärung blieben leer, und es wur-
den von den Pflichtigen auch keine Erfolgsrechnungen oder Bilanzen eingereicht. Er-
trag bzw. Verlust und Geschäftsvermögen blieben undeklariert. Auch im Liegenschaf-
tenverzeichnis finden sich keine Anzeichen für dessen Existenz. Einziges
Lebenszeichen stellt der Verkauf der Parzelle Kat.Nr. 8474 dar, die die Erben gemäss
Handänderungsanzeige am ... 2002 für Fr. ... Mio. an N veräusserten (T-act. 29). Ob –
wie dies die Pflichtigen in der Beschwerdeschrift behaupten – gar keine Abschlüsse
mehr erstellt wurden, ist angesichts des Tods des Bruders der Pflichtigen durchaus
möglich, hatte er allein doch bis anhin die Buchhaltung besorgt.
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Erst 2005 taucht der Hof als "Eichmatt" in den Steuerakten wieder auf, wobei
der Verlust von Fr. ....- aus jenem Jahr wie in früheren Jahren hälftig der Pflichtigen
zugewiesen wurde (vgl. R-act. 11/13/3). Dieser Verlust ist sinnigerweise auf einem
Beiblatt zum Liegenschaftenverzeichnis betreffend die oben erwähnte Liegenschaft
Kat.Nr. 7021, Tobelstr. 13 "Eichmatt", versteckt. Die in der Bilanz aufgeführten Aktiven
(immerhin nach wie vor weit über 100'000 m2 landwirtschaftlich genutztes Land; R-
act. 11/13/3 S. 3) sucht man in den Formularen dagegen vergeblich. Die Jahresrech-
nungen 2006 und 2007 weisen Gewinne von Fr. ....- (2006;
R-act. 11/14/3) bzw. Fr. ....- (2007; R-act. 11/15/3) aus, die wiederum von den Pflichti-
gen hälftig auf dem Beiblatt zur Liegenschaft Tobelstr. 13 "Eichmatt" eingetragen wur-
den und so in die Deklaration Eingang fanden (R-act. 11/14/2 S. 3 bzw. 11/15/2 S. 3).
Bilanzen finden sich in den Akten nicht, der Wert des Hofs ist entsprechend erneut
nirgends aufgeführt. 2008 wurde gar keine Jahresrechnung eingereicht, wenngleich
wiederum im Liegenschaftenbeiblatt der hälftige Gewinn des Hofs von Fr. ....-.- aufge-
führt ist (R-act. 11/16/2 S. 3). Zuletzt sind die Jahresrechnungen 2009 bis 2010 akten-
kundig (R-act. 11/17/3, T-act. 43 und T-act. 66; wiederum ohne Bilanz) mit dem ent-
sprechenden Eintrag des hälftigen Gewinns in den Liegenschaftenbeiblättern (R-act.
11/17/2 S. 3; T-act. 43 und T-act. 66).
Aufgrund einer rein kursorischen Überprüfung des Grundbuchs ist festzustel-
len, dass die Pflichtige bis zum heutigen Tag zusammen mit den Erben ihres Bruders
zumindest bezüglich gewisser Liegenschaften als Gesamteigentümerin eingetragen ist
(R-act. 17/1). Der Hof Eichmatt besteht damit unverändert fort, was insbesondere bei
einer Veräusserung der Grundstücke und damit zusammenhängenden Kapitalgewin-
nen zu beachten sein wird.
cc) Fest steht schliesslich, dass die Landparzelle "im Grund" und die anderen
im Jahr 2000 durch die Erbteilung im Jahr 2000 ins Alleineigentum der Pflichtigen bzw.
ihres Bruders überführten Grundstücke wie von den Pflichtigen mitgeteilt (R-
act. 11/10/3 und 11/10/4) nicht mehr in der Bilanz des Hofs erschienen. Dasselbe gilt
auch für das Grundstück "Auwiesen", welches wie erwähnt bereits in der früheren Erb-
teilung 1991 ganz der Pflichtigen übertragen wurde, aber weiterhin vollumfänglich dem
Hof verhaftet blieb. Die in den handschriftlichen Erläuterungen des Pflichtigen (R-
act. 11/10/3) enthaltene Bilanz per Ende 2000 enthält nur noch die im Gesamteigentum
der Erben verbliebenen Landparzellen mit einer Fläche von weit über 100'000 m2,
weshalb der Zeitpunkt der Herauslösung für alle Grundstücke noch ins Jahr 2000 fällt.
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Die Erträge aus den vermieteten Mehrfamilienhäusern Gartenstrasse 48/50 sowie Gar-
tenstrasse 54/56 fehlen bereits in der Jahresrechnung 2000 (R-act. 11/10/2 S. 1), wor-
aus sich der Wille der beiden Erben ablesen lässt, die Verhältnisse diesbezüglich
schon per 1. Januar 2000 zu bereinigen. Alle übrigen betroffenen, rein der Landwirt-
schaft dienenden Parzellen dürften erst gegen Ende 2000 aus der Buchhaltung ausge-
schieden sein. Hierzu geben die Jahresabrechnungen 1999 bis 2001 Aufschluss: Im
Jahr 2000 etwa betrugen die Kosten für Lohnarbeit und Personal immerhin noch
Fr. ....- (Vorjahr rund Fr. ....-), wogegen sie sich im darauf folgenden Geschäftsjahr nur
noch auf Fr. ....- beliefen (vgl. R-act. 11/9/2, 11/10/2 sowie
T-act. 13). Dasselbe gilt für die vereinnahmten Pachtzinsen, die im Jahr 2000 noch mit
Fr. ....- (Vorjahr Fr. ....-) zu Buche schlugen, und im darauf folgenden Geschäftsjahr um
rund einen Drittel auf Fr. ....- absanken. Die Pflichtigen haben die Pachtzinsen aus den
ihnen zugeteilten landwirtschaftlichen Grundstücken entsprechend im Liegenschaften-
verzeichnis 2001 aufgeführt (T-act. 15, zweitletzte Seite).
Ebenso offensichtlich ist, dass die beiden Teilhaber und Erben nicht die Ab-
sicht hatten, anlässlich der Reorganisation im Jahr 2000 gemeinsam steuerlich über
die stillen Reserven abzurechnen, denn eine entsprechende Buchung als ausseror-
dentlicher Gewinn ist in der Jahresrechnung nicht zu finden. Die beiden Erben ent-
nahmen der gemeinsamen Betriebsrechnung vielmehr alle Grundstücke zu Buchwer-
ten und damit erfolgsneutral, um über sie fortan selber abzurechnen.
3. a) Für die Behauptung der Pflichtigen, die an sie übergegangenen
Grundstücke seien anlässlich der Erbteilung spätestens Ende 2000 steuerlich vom
Geschäfts- ins Privatvermögen übernommen worden (R-act. 2 S. 5), spricht, dass die
beiden Mehrfamilienhäuser und die landwirtschaftlichen Grundstücke für sie, die nie
selber als Landwirte tätig waren, und vornehmlich an der gewinnbringenden Anlage
ihres umfangreichen Vermögens interessiert waren, nach der Erbteilung wohl alternati-
ve Wirtschaftsgüter darstellten, bei welchen gemäss eingangs erwähnter Literatur unter
Umständen ein einfacher Entschluss den Übergang von der geschäftlichen in die priva-
te Sphäre bewirken kann. Dass die Pflichtigen weiterhin mit eigenem Personal in der
Absicht, regelmässig Gewinne zu erzielen, auf den landwirtschaftlichen Flächen und
ausserhalb des (immer noch bestehenden) Hofs Gemüseanbau betrieben und deren
Erzeugnisse auf dem Markt verkauften, erscheint aufgrund der gesamten Umstände
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als eher unwahrscheinlich. Eine zwingende betriebliche Notwendigkeit für die
Grundstücke bestand für sie damit nicht mehr.
Ebensogut denkbar ist es aber, dass die Pflichtigen die im Alleineigentum ge-
haltenen Grundstücke weiterhin als der geschäftlichen Sphäre zugehörig betrachteten.
Immerhin fand nach dem Eigentumsübergang weder betreffend die landwirtschaftli-
chen Grundstücke noch betreffend die Mehrfamilienhäuser eine Nutzungsänderung
statt, die allenfalls einen Hinweis auf einen entsprechenden Willen geben könnte: Die
Grundstücke sollen unverändert (wie seit Jahren schon) an Dritte verpachtet worden
sein (R-act. 2 S. 3). Im Schreiben des Pflichtigen an die Gemeindeverwaltung D vom
18. März 2001 teilt dieser weiter mit, dass sowohl die im Gesamteigentum den Erben
verbleibenden Landwirtschaftsgrundstücke als auch die verteilten Grundstücke land-
wirtschaftlich genutzt und wie bisher verpachtet seien (R-act. 11/10/4 S. 2). Auch bei
den Mehrfamilienhäusern Gartenstrasse 48/50 und 54/56 bzw. deren Umgebung erga-
ben sich nach damaliger Aussage des Pflichtigen in der konkreten Bewirtschaftung
keinerlei Änderungen. Er erklärt dort, die Wohnhäuser würden "durch Mietwohnungen"
genutzt. Dies war ebenfalls schon seit vielen Jahren der Fall.
Im Dunkeln bleibt des Weitern, inwiefern bei den Pachtverträgen und den an
Dritte vergebenen Aufträgen (Lohnarbeiten) ab dem 1. Januar 2001 strikte zwischen
den Grundstücken des Hofs Eichmatt und den im Alleineigentum gehaltenen
Grundstücken unterschieden wurde. Es erscheint als durchaus realistisches Szenario,
dass hier zumindest zu Beginn eine gewisse Vermischung stattfand, und Arbeiten
(Mähen, Gartenpflege, Forstarbeiten, etc.) ohne Anpassung der Verträge weiter in glei-
cher Weise und von den gleichen Personen sowohl für den Hof als auch für die Pflich-
tigen ausgeführt wurden.
Auch spricht die wegen der gleichbleibenden Art der Nutzung fortwährende
Nähe der Grundstücke zum Hof dafür, weiterhin von Geschäftsvermögen auszugehen.
Die Angaben der Pflichtigen hierzu sind wie gesehen widersprüchlich. So erklärte der
Pflichtige in den Erläuterungen zur Steuererklärung 2000 (R-act. 11/10/3 S. 1 oben),
die ins Alleineigentum übergegangenen Grundstücke würden bezüglich Ertrag und
Vermögen von den Erben direkt versteuert, mit Verweis auf das Schreiben vom 18.
März 2001 an die Gemeindeverwaltung D (R-act. 11/10/4 S. 2). Dort aber ist – sozusa-
gen im gleichen Atemzug – davon die Rede, dass die Pachtzinsen und Ertragswerte
der Grundstücke auf der Höhe, im Grund und im Zentrum, auch in der Umgebung der
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Wohnhäuser laut Abrechnung des Bruders der Pflichtigen von den Erben hälftig ver-
steuert würden. Immerhin haben die Pflichtigen wie bereits erwähnt die Einnahmen aus
den ihnen zugeteilten landwirtschaftlichen Grundstücken in einem Beiblatt zum Liegen-
schaftenverzeichnis einzelnen Pächtern zugewiesen (T-act. 15, zweitletzte Seite).
Die wahren Verhältnisse bzw. der wahre Wille betreffend einer privaten bzw.
weiterhin geschäftlichen Nutzung lassen sich aufgrund der Akten und den Behauptun-
gen der Pflichtigen, die wie erwähnt substanziierungspflichtig und beweisbelastet sind,
nicht in genügender Klarheit rekonstruieren. Es ist ohnehin müssig, diese Frage in aller
Tiefe zu erörtern, denn entscheidend ist nach der gesetzlichen Ordnung – wie ein-
gangs erläutert – letztlich einzig, ob die Pflichtigen einen allfälligen (inneren, nur ihnen
zugänglichen) Entschluss über die private Verwendung und den Willen, über die stillen
Reserven abzurechnen, so er denn vorhanden war, den Steuerbehörden in der in
Art. 125 Abs. 2 DBG vorgeschriebenen Weise und in Beachtung des Gebots von Treu
und Glauben bekannt gegeben haben.
b) aa) In diesem Zusammenhang ist einleitend festzustellen, dass die Steuer-
behörden ab der Steuerperiode 2000 nur äusserst dürftig informiert wurden und zahl-
reiche Grundstücke eine Zeitlang gar überhaupt nicht in die Steuererklärung Eingang
fanden. Der Umfang der Teil des Hofs Eichmatt bildenden Grundstücke liess sich auf-
grund der Aktenlage, wie sie sich damals präsentierte, durch die Steuerbehörden un-
möglich ersehen. Die Aufstellung über die ab 1. Januar 2000 zum Betrieb gehörenden
Grundstücke mit jeweiliger Bezeichnung und Kataster-Nummer wurde erst mit Be-
schwerde vom 8. Mai 2015 (R-act. 2) eingereicht und lag damals nicht vor
(R-act. 3/4 S. 3 sowie R-act. 3/5 S. 2). Hierüber können auch die wohl handschriftlich,
möglicherweise durch den Steuervertreter nachträglich eingefügten Seitenzahlen nicht
hinwegtäuschen. Ebenso fehlt in den Steuerakten der relevanten Jahre die Bilanz vom
31. Dezember 2001 (R-act. 3/5 S. 3). Ob die erwähnten Dokumente vom Bruder der
Pflichtigen in den ihn betreffenden Verfahren eingereicht wurden, muss offen bleiben,
denn massgebend ist einzig das Verhalten der Pflichtigen selber gegenüber der Be-
hörde.
bb) aaa) Das Grundstück "Auwiesen" Kat.Nr. 3854 (neu: Kat.Nr. 2734), das
sich seit der ersten partiellen Erbteilung 1991 im Alleineigentum der Pflichtigen befand,
aber weiterhin Bestandteil des Hofs bildete, findet in der Korrespondenz der Pflichtigen
mit dem Steueramt im Jahr 2000 mit keinem Wort Erwähnung. Im Gegenteil, dieses
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Grundstück, das in der Bilanz 2000 des Hofs erstmals nicht mehr enthalten war, wurde
in jenem Jahr von den Pflichtigen in Missachtung ihrer Deklarationspflicht überhaupt
nicht angegeben und entging so – jedenfalls was die Vermögenssteuer betrifft; ob die
Erträge in der Buchhaltung Eingang fanden, ist nicht überprüfbar – der Besteuerung.
Für die Behörde war es damit von vornherein unmöglich, an eine Privatentnahme
überhaupt nur zu denken. Dasselbe gilt für die beiden in E gelegenen Grundstücke
Kat. Nr. 8475 und 8476, die in der Korrespondenz mit dem kantonalen Steueramt
ebenfalls nirgends erwähnt waren und auch im Liegenschaftenverzeichnis fehlten (vgl.
R-act. 11/10/1-6).
Die fraglichen Grundstücke tauchen – ganz unvermittelt – erstmals 2001 im
Liegenschaftenverzeichnis auf (T-act. 15, Ziff. 4 und 6), allerdings ohne klare Kenn-
zeichnung durch Katasternummern, weshalb eine Zuordnung durch das Steueramt
nicht möglich war. Die vagen Bezeichnungen "E, unt. Mühle" bzw. "D, Auwiesen, To-
belstr." finden sich nicht ohne Weiteres auf der Landkarte und bezeichnen im Übrigen
grössere Gebiete, in denen sich noch zahlreiche weitere Grundstücke befinden. Wie
eingangs erläutert, ist die Privatentnahme den Behörden gegenüber durch eine aus-
drückliche schriftliche Erklärung mitzuteilen, die klar über die Absichten des Steuer-
pflichtigen Auskunft gibt. Weiter liegt es auf der Hand, dass in einer solchen Mitteilung
die entsprechenden Vermögenswerte eindeutig zu identifizieren sind. Die blosse Auf-
nahme eines Vermögenswerts in ein Beiblatt der Steuererklärung genügt nicht.
Ebensowenig war vorliegend für die Steuerbehörde mangels weiter gehender
Erklärungen überhaupt erkennbar, dass die Landparzellen zuvor Teil des Hofs gebildet
hatten. Sie hätten ebensogut im Lauf des Jahres 2001 von Dritten erworben worden
sein können. Eine Privatentnahme in den Folgejahren ist nicht aktenkundig, sodass
diese Grundstücke bis zum heutigen Tag als Geschäftsvermögen zu betrachten sind.
Immerhin deklarierten die Pflichtigen die Erträge aus den entsprechenden Grundstü-
cken (T-act. 15, zweitletzte Seite), sodass eine Steuerverkürzung wohl auszuschlies-
sen ist. Die Steuerbehörde war nicht gehalten, den Sachverhalt aufgrund von Handän-
derungsanzeigen und weiterer Recherchen in weit zurückliegenden Steuerjahren
mühsam zu rekonstruieren oder gar eine Untersuchung zu führen.
bbb) Die Pflichtigen gaben betreffend die beiden ebenfalls ausschliesslich
landwirtschaftlich genutzten Landparzellen "im Grund", Kat.Nr. 6723 (neu Kat.Nr. 5532
und 5533), und "im Rain", Kat.Nr. 7891, mit der Steuererklärung 2000 ebenfalls keine
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unmissverständliche Erklärung ab, dass diese vom Geschäfts- ins Privatvermögen
übergehen sollten. Das bereits mehrfach erwähnte, an die Gemeindeverwaltung D ge-
richtete Schreiben vom 18. März 2001 enthält lediglich die Aussage, dass Alleineigen-
tümerin dieser beiden Grundstücke die Pflichtige sei und (unter Ziffer 3, "Bemerkungen
für Steueramt") dass sie landwirtschaftlich genutzt sowie wie bisher verpachtet seien
(R-act. 11/10/4). Die Pachtzinse und Ertragswerte würden wie bisher durch die Erben
hälftig versteuert. Im Liegenschaftenverzeichnis 2000 (R-act. 11/10/5) sind die beiden
Parzellen nicht aufgeführt, obwohl sie auch in der handschriftlichen Bilanz des Hofs
nicht inbegriffen waren. Damit blieb für die Behörde aufgrund der Missachtung der De-
klarationspflicht völlig offen, zu welcher Vermögenssphäre die Pflichtigen die
Grundstücke als zugehörig betrachteten. Noch weniger kann von einer Aufstellung
bzw. Erklärung über eine Privatentnahme die Rede sein, wie sie gesetzlich vorge-
schrieben wäre (Art. 125 Abs. 2 DBG).
Im folgenden Jahr 2001 sind die beiden Grundstücke zwar im Liegenschaften-
verzeichnis aufgeführt, doch fehlt auch hier die unmissverständliche Erklärung über
eine Privatentnahme (T-act. 15). Die Deklaration im Liegenschaftenverzeichnis allein
vermag eine solche Bekanntgabe nicht zu ersetzen, darf sich die Behörde doch auf die
Richtigkeit der Deklaration ohne Weiteres verlassen. Wiederum war wegen der fehlen-
den Katasternummern auch keine eindeutige Zuordnung der Grundstücke möglich. Die
Flächenangabe allein genügte selbstredend nicht. Eine Privatentnahme wurde auch in
den Folgejahren nicht kundgetan, weshalb auch bezüglich dieser Grundstücke für das
streitbetroffene Steuerjahr 2011 gilt, dass sie dem Geschäftsvermögen zuzuweisen
sind. Der Kapitalgewinn aus dem Verkauf der Parzelle "im Grund" aus dem Jahr 2011
ist damit in Anwendung von Art. 18 Abs. 2 DBG zu Recht durch die Vorinstanz der Be-
steuerung unterworfen worden.
Der Vollständigkeit halber ist zu erwähnen, dass das Grundstück Kat.Nr. 7891
am ... bei der Gemeinde D gegen die Parzelle Kat.Nr. 5583 eingetauscht wurde, was
ihrem geschäftlichen Charakter indessen keinen Abbruch tut.
ccc) Eine Privatentnahme der übrigen zwei Grundstücke mit den Mehrfamili-
enhäusern Gartenstrasse 48/50 und 54/56 (Kat.Nr. 2199) sowie mit der Scheune
(Kat.Nr. 4671 bzw. neu Kat.Nr. 4551) wurde in den Steuererklärungen 2000 und 2001
ebenfalls nicht ausdrücklich kundgetan. Kat.Nr. 4671 fehlt – wie die bereits erwähnten
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landwirtschaftlichen Grundstücke – im Liegenschaftenverzeichnis 2000 vollständig
(R-act. 11/10/5).
Ob die blosse Aufführung der beiden Mehrfamilienhäuser (Kat.Nr. 2199) unter
Ziff. 2 des Liegenschaftenverzeichnisses 2000 die gesetzlich vorgeschriebene aus-
drückliche Entnahmeerklärung ersetzen kann, ist zu bezweifeln. Die Frage kann indes-
sen bis zum Verkauf der Liegenschaften offen bleiben und ist im vorliegenden Verfah-
ren nicht von Bedeutung. Dasselbe gilt für das Mehrfamilienhaus Tobelstr. 13
"Eichmatt" mit dem dazugehörigen Landwirtschaftsland, das seinen geschäftlichen
Charakter seit der Erbteilung 1991 ebenfalls beibehalten haben könnte.
4. Die Parteien sind sich schliesslich zu Recht einig, dass die streitbetroffene
Landparzelle "im Grund" die Voraussetzungen von Art. 2 bzw. Abs. 1 Abs. 2 BGBB
nicht erfüllt, denn sie liegt unstrittigerweise spätestens seit 1958 nicht (auch nicht teil-
weise) in der Landwirtschaftszone, es befanden sich zu keinem Zeitpunkt landwirt-
schaftliche Gebäude oder Anlagen darauf und sie ist nur zu einem kleineren Teil mit
Wald bedeckt (R-act. 2, 4 und 6). Das Amt für Landschaft und Natur der Volkswirt-
schaftsdirektion des Kantons Zürich hat zudem mit Verfügung vom 23. November 2000
festgestellt, dass die der Erbengemeinschaft gehörenden in D gelegenen landwirt-
schaftlichen Grundstücke überhaupt kein landwirtschaftliches Gewerbe i.S.v. Art. 8
BGBB (mehr) bilden (R-act. 3/3). Für eine privilegierte Behandlung des Kapitalgewinns
i.S.v. Art. 18 Abs. 4 DBG besteht damit kein Raum.
5. Die Berechnung des steuerpflichtigen Kapitalgewinns auf dem Verkauf der
streitbetroffenen Parzelle "im Grund" in D im Veranlagungs- bzw. Einspracheentscheid
ist vorliegend nicht umstritten und erweist sich als richtig. Ebenso steht den Pflichtigen
ein entsprechender Abzug für die AHV zu, der von der Behörde korrekt errechnet wur-
de.
Die Beschwerde ist demnach abzuweisen.
6. Die Kosten des Verfahrens sind ausgangsgemäss den Pflichtigen aufzuer-
legen (Art. 144 Abs. 1 DBG). Die Zusprechung einer Parteientschädigung entfällt.
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- 21 -
Demgemäss erkennt die Kammer:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 10'000 .-- ; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 60 .-- Zustellkosten
Fr. 10'060 .-- Total der Kosten.
3. Die Kosten werden den Beschwerdeführern je zur Hälfte auferlegt, unter solidari-
scher Haftung eines jeden für den ganzen Betrag.
4. Parteientschädigungen werden nicht zugesprochen.
5. Eine Beschwerde gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen, berechnet vom
Tag nach der Zustellung an, beim Verwaltungsgericht des Kantons Zürich erhoben
werden (Art. 145 Abs. 1 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 DBG sowie § 14 der Verordnung
über die Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom
4. November 1998/23. Juni 2004).
Die Beschwerde ist dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, Militärstrasse 36,
Postfach, 8090 Zürich, in drei Exemplaren und unter Beilage dieses Entscheids
einzureichen. Sie muss einen Antrag und eine Begründung enthalten. Die Beweis-
mittel sind der Beschwerdeschrift beizulegen oder, soweit dies nicht möglich ist,
genau zu bezeichnen (Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 2 DBG).
6. Mitteilung an die Parteien, die Dienstabteilung Bundessteuer des kantonalen Steu-
eramts und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
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Im Namen des Steuerrekursgerichts
Der Abteilungspräsident: Der Gerichtsschreiber:
versandt:
GS
387.22.222.110
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