zh_steuerrekursgericht · DB.2015.101 · 2015-09-14 · de
Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2011 und 1.1. - 31.12.2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2011 und 1.1. - 31.12.2012

Ermessenseinschätzung verdeckte Gewinnausschüttung. - Die GmbH verbuchte Löhne an die erwachensenen, jedoch noch in Erstausbildung stehenden Kinder des Gesellschafterehepaars, ohne die geschäftsmässige Begründetheit der Jahreslohnhöhe von jeweils rund Fr. 50'000.- nachzuweisen. Zu Recht hat deshalb die Steuerbehörde die Löhne im Rahmen einer Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen auf für Werkstudenten angemessene Fr. 20'000.- gekürzt. Die offentsichtliche Unrichtigkeit dieser Schätzung wurde nicht nachgewiesen; von Amsts wegen zu berücksichtigen sind jedoch die mit den gebotenen Gewinnaufrechnungen verbundenen Steuerrückstellungen.

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
1. Abteilung
1 DB.2015.101
1 ST.2015.126
Entscheid
14. September 2015
Mitwirkend:
Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiberin Christina Hefti
In Sachen
A GmbH,
Beschwerdeführerin/
Rekurrentin,
vertreten durch RA Dr.iur. Max Nägeli,
Dr. Nägeli & Partner AG,
Palmstrasse 19, 8400 Winterthur,
gegen
1. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
2. Staat Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Bau,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2011 und 1.1. - 31.12.2012 sowie
Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2011 und 1.1. - 31.12.2012

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hat sich ergeben:
A. Die A GmbH (nachfolgend die Pflichtige) ist im Bereich der Bearbeitung von
verschiedenen Werkstoffen tätig. Am 14./15. August 2014 wurde ihre Buchhaltung
2011 und 2012 am Domizil in der Gemeinde B einer steueramtlichen Buchprüfung un-
terzogen. Untersucht wurden dabei u.a. auch verbuchte Jahreslöhne, welche in diesen
Geschäftsjahren an C und D ausgerichtet worden waren. Bei diesen handelt es sich
um die erwachsenen, jedoch noch in Erstausbildung stehenden Kinder des Gesell-
schafterehepaars E und F.
In letzterem Zusammenhang forderte der steueramtliche Revisor die Pflichtige
mit Auflage vom 3. November 2014 auf, die geschäftsmässige Begründetheit dieser
Lohnzahlungen nachzuweisen und insbesondere sachdienliche Unterlagen wie Ar-
beitsverträge, Stellenbeschriebe, Aufzeichnungen über geleistete Stunden etc. einzu-
reichen. Die Pflichtige reagierte darauf zunächst nicht. Nach Mahnung vom 8. Dezem-
ber 2014 zur Erfüllung der Auflage teilte E mit Schreiben vom 16. Dezember 2014 im
Wesentlichen mit, dass die Gestaltung der Lohnpolitik bei der Pflichtigen nicht der
Steuerbehörde obliege und die von den Kindern korrekt versteuerten Löhne deshalb so
zu akzeptieren seien.
Gestützt auf dieses Untersuchungsergebnis stellte der steueramtliche Revisor
in seinem abschliessenden Bericht fest, die verbuchten Kinderlöhne seien übersetzt.
Gemäss den anlässlich der Revision erhaltenen mündlichen Auskünften arbeiteten die
Kinder an Wochenenden und in den Semesterferien für die Pflichtige; angemessen
seien damit Löhne pro Kind von geschätzt Fr. 20'000.-, was Gewinnaufrechnungen von
Fr. 25'609.- bzw. Fr. 27'619.- (übersetzte Löhne 2011 bzw. 2012 von C) bzw.
Fr. 25'524.- bzw. Fr. 26'497.- (übersetzte Löhne 2011 bzw. 2012 von D) nach sich zie-
he. Neben diesen Lohnkorrekturen listete er noch weiteren Korrekturbedarf auf, wel-
chen die Pflichtige anlässlich der Revision offenbar akzeptiert hatte.
Mit Veranlagungsverfügungen und Einschätzungsentscheiden vom 19. Janu-
ar 2015 übernahm der Steuerkommissär den vom Revisor insgesamt festgestellten
Aufrechnungsbedarf in der Höhe von 69'711.- (2011) bzw. Fr. 214'340.- (2012); dabei
wies er explizit darauf hin, dass die geschäftsmässig begründeten Arbeitsentschädi-
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gungen an C und D mangels Auflagebeantwortung nach pflichtgemässem Ermessen
geschätzt worden seien. Dies führte zur Festsetzung folgender Steuerfaktoren:
Steuerperiode 1.1.-31.12.2011 Direkte Bundessteuer Staats- und Gemeindesteuer
Fr. Fr.
Steuerbarer Reingewinn 97'800.- 97'800.-
Steuersatz 8.5% 8%
Steuerbares Kapital 225'000.-
Steuersatz 0.75‰
Eigenkapital per 31.12.2011 225'000.-
Steuerperiode 1.1.-31.12.2012 Direkte Bundessteuer Staats- und Gemeindesteuer
Fr. Fr.
Steuerbarer Reingewinn 265'500.- 265'500.-
Steuersatz 8.5% 8%
Steuerbares Kapital 426'000.-
Steuersatz 0.75‰
Eigenkapital per 31.12.2011 426'000.-.
B. Die hiergegen am 12. Februar 2015 (Poststempel) erhobenen Einsprachen,
mit welchen sich die Pflichtige allein gegen die Gewinnaufrechnungen im Zusammen-
hang mit den vorerwähnten Arbeitsentschädigungen an C und D wandte, wies das kan-
tonale Steueramt am 9. April 2015 ab, wobei es im Verfahren betreffend die Staats-
und Gemeindesteuern der Pflichtigen Verfahrenskosten von Fr. 300.- auferlegte.
C. Hiergegen liess die Pflichtige am 11. Mai 2015 Beschwerde und Rekurs
erheben und beantragen, die Löhne von C und D in der verbuchten Höhe als ge-
schäftsmässig begründet zu anerkennen; verlangt wurde zudem die Zusprechung von
Parteientschädigungen.
Das kantonale Steueramt hielt in der Beschwerde- und Rekursantwort vom
10. Juni 2015 an den lohnbezogenen Aufrechnungen fest, machte aber geltend, dass
aufgrund der insgesamt vorgenommenen Gewinnaufrechnungen von Amts wegen die
verbuchten Steuerrückstellungen um Fr. 18'471.- (2011) bzw. Fr. 56'106.- (2012) zu
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erhöhen seien; aus diesem Grund seien die Rechtsmittel teilweise gutzuheissen. Die
Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.
Mit Schreiben vom 6. Juli 2015 hielt die Pflichtige im Rahmen der ihr freige-
stellten Replikmöglichkeit an ihren Anträgen fest. Das kantonale Steueramt verzichtete
auf eine weitere Stellungnahme.
Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1. a) Der steuerbare Reingewinn einer Kapitalgesellschaft setzt sich gemäss
Art. 58 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezem-
ber 1990 (DBG) und § 64 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) zusam-
men aus dem Saldo der Erfolgsrechnung, unter Berücksichtigung des Saldovortrags
des Vorjahres (lit. a bzw. Ziff. 1), und (unter anderem) allen vor Berechnung des Sal-
dos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht
zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden (lit. b
bzw. Ziff. 2), wie insbesondere offene und verdeckte Gewinnausschüttungen und ge-
schäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte (al. 5 bzw. lit. e). Geschäfts-
mässig begründet sind Aufwendungen, Abschreibungen und Rückstellungen, die ob-
jektiv im Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und damit im Interesse des
Unternehmensziels getätigt werden (vgl. Kuhn/Brülisauer, Kommentar zum Schweize-
rischen Steuerrecht, Band I/1, 2. A., 2002, Art. 24 N 57 ff. StHG). Geschäftsmässig
nicht begründet ist eine Leistung der Gesellschaft, wenn sie an den Inhaber von Betei-
ligungsrechten gerade wegen dieser Eigenschaft erfolgt ist und einem Dritten nicht
erbracht worden wäre (BGE 113 Ib 23 E. 2c; BGr, 10. November 2000 = StE 2001
B 24.4 Nr. 58 und ASA 66, 554 und 559). Solche geldwerte Leistungen sind nach der
Rechtsprechung immer dann anzunehmen, wenn (a) die Gesellschaft keine oder keine
gleichwertige Gegenleistung erhält, (b) der Aktionär bzw. Anteilsinhaber direkt oder
indirekt (z.B. über eine ihm nahestehende Person) einen Vorteil empfängt, der einem
Dritten unter gleichen Bedingungen nicht zugebilligt worden wäre, die Leistung also
insofern ungewöhnlich ist, und (c) der Charakter dieser Leistung für die Gesellschafts-
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organe erkennbar war (vgl. BGE 119 Ib 116 E. 2 S. 119 f.; 115 Ib 274 E. 9b S. 279;
ASA 69, 202 E. 2; 68, 246 E. 3a; je mit weiteren Hinweisen).
b) Juristische Personen müssen der Steuererklärung die unterzeichneten Jah-
resrechnungen (Erfolgsrechnungen und Bilanzen) der Steuerperiode beilegen (Art. 125
Abs. 2 DBG, § 134 Abs. 2 StG). Sie müssen ferner der Veranlagungsbehörde insbe-
sondere mündlich oder schriftlich Auskunft erteilen, Geschäftsbücher, Belege und wei-
tere Bescheinigungen sowie Urkunden über den Geschäftsverkehr vorlegen (Art. 126
Abs. 2 DBG, § 135 Abs. 2 StG). Die steuerpflichtige Gesellschaft ist dabei gehalten,
den von der steuerbehördlichen Untersuchung betroffenen Sachverhalt so detailliert zu
schildern, dass dieser alle für die Subsumtion unter die entsprechende gesetzliche
Bestimmung notwendigen Elemente enthält (VGr, 17. November 2010, SB.2010.00080
= STE 2011 B 93.5 Nr. 25).
c) Erfüllt der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht
oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei
ermittelt werden, so nimmt die Steuerbehörde eine Einschätzung nach pflichtgemäs-
sem Ermessen vor (Art. 130 Abs. 2 DBG, § 139 Abs. 2 Satz 1 StG). Eine solche
Schätzung ist indessen mit Bezug auf beweislos gebliebene steuermindernde Tatsa-
chen – wie vorliegend ein verbuchter Geschäftsaufwand – nur dann zu treffen, wenn
als gesichert gilt, dass überhaupt entsprechender Aufwand angefallen ist. Andernfalls
ist aufgrund der allgemeinen Beweislastregel zu Ungunsten des beweisbelasteten
Steuerpflichtigen anzunehmen, die behaupteten Tatsachen hätten sich nicht verwirk-
licht und hat gestützt darauf der in Frage stehende Aufwand unberücksichtigt zu blei-
ben (vgl. etwa ASA 36, 192 und ASA 46, 512).
2. a) Gesellschafter der Pflichtigen sind E und dessen Ehefrau F. Wenn in den
streitbetroffenen Geschäftsjahren deren erwachsenen, jedoch noch in Erstausbildung
stehenden Kindern Jahreslöhne von gegen Fr. 50'000.- ausgerichtet worden sind, so
lag es durchaus nahe, die diesbezügliche geschäftsmässige Begründetheit steuerbe-
hördlich zu untersuchen. Denn konnten die Kinder lediglich als Werkstudenten einer
Erwerbstätigkeit nachgehen, so erscheint eine in dieser Höhe verbuchte Entlöhnung
als aussergewöhnlich hoch und ist deshalb daran zu denken, dass das Gesellschafter-
ehepaar auch Ausbildungs- und Lebenshaltungskosten der Kinder aus dem Gewinn
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der Pflichtigen finanziert haben könnte. Völlig zurecht hat deshalb der steueramtliche
Revisor mit Auflage vom 3. November 2014 (gemahnt am 8. Dezember 2014) die ge-
schäftsmässigen Begründetheit der verbuchten Kinderlöhne untersucht bzw. hat er die
Pflichtige zum entsprechenden Nachweis angehalten und im Rahmen einer beispiel-
haften Aufzählung etwa Arbeitsverträge, Stellenbeschriebe, Angaben und Aufzeich-
nungen betreffend Arbeitspensen und geleistete Stunden einverlangt.
b) Die Pflichtige beantwortete die Auflage mit Schreiben vom 16. Dezem-
ber 2014 dahingehend, dass die Gestaltung ihrer Lohnpolitik nicht der Steuerbehörde
obliege; ihre Mitarbeiter erhielten überdurchschnittliche Löhne, ob sie nun verschwä-
gert oder verwandt seien. Die strittigen Löhne seien sodann sozialversicherungsrecht-
lich korrekt abgerechnet und empfängerseitig anhand von Lohnausweisen ebenso kor-
rekt deklariert worden. Wie viel und wie lange die Kinder gearbeitet hätten, sei nicht
relevant; ein Verwaltungsrat könne ja auch für zwei Arbeitstage im Jahr eine halbe Mil-
lion Franken kassieren. Bei alledem stelle sich die Frage nach der gesetzliche Grund-
lage der Aufrechnungen.
c) Die gesetzliche Grundlage der strittigen Lohnaufrechnungen wurde vorste-
hend im E. 1 dargelegt. Nach dieser lag es an der Pflichtigen, die geschäftsmässige
Begründetheit der fraglichen Lohnbuchungen nachzuweisen, was sie im Auflageverfah-
ren nicht im Ansatz getan hat. Dass die Kinder die von der Pflichtigen ausbezahlten
Beträge als Lohn deklariert haben, ist unerheblich. Entscheidend ist allein, ob es aus
Sicht der Pflichtigen geschäftsmässig begründet war, den Kindern die entsprechenden
Löhne auszubezahlen. Dies wäre dann der Fall, wenn diese Arbeitsleistungen erbracht
hätten, welche im Drittvergleich die verbuchte Entlöhnung rechtfertigten. Letzteres hät-
te die Pflichtige demnach substanziiert dartun und nachweisen müssen. Hat sie sich
stattdessen zu Unrecht darauf beschränkt, der Steuerbehörde das Recht auf Prüfung
der im Streit stehenden Salarierungen in Frage zu stellen, so musste die Letztere nach
dem vorstehend Gesagten zwangsläufig den Weg über die Schätzung nach pflichtge-
mässem Ermessen beschreiten, nachdem sie zu Gunsten der Pflichtigen davon aus-
ging, es sei zwar nicht eindeutig geklärt, jedoch "plausibel", dass die beiden Kinder im
Betrieb der Pflichtigen mitgearbeitet hätten (vgl. Revisionsbericht, S. 6).
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3. a) Eine zu Recht ergangene Ermessensveranlagung bzw. -einschätzung
kann der Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (Art. 132
Abs. 3 DBG bzw. § 140 Abs. 2 StG). Für diesen Nachweis stehen ihm zwei Möglichkei-
ten offen (Martin Zweifel, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1,
2. A., 2002, Art. 48 N 46 ff. StHG und in: Kommentar zum Schweizerischen Steuer-
recht, Band I/2b, 2. A., 2008, Art. 132 N 39 ff. DBG, je auch zum Folgenden).
Er kann den tatsächlichen Sachverhalt dartun und den entsprechenden
Nachweis leisten mit der Folge, dass die Ermessensveranlagung durch eine ordentli-
che Veranlagung ersetzt wird und die Steuerfaktoren nach den für "gewöhnliche" Ver-
anlagungen geltenden Regeln ermittelt werden. Dieser Nachweis muss allerdings um-
fassend sein, d.h. den gesamten von der Ermessensveranlagung betroffenen Teil
umfassen. Die versäumten Mitwirkungshandlungen müssen vollständig und formell
ordnungsgemäss nachgeholt werden. Blosse Teilnachweise genügen grundsätzlich
nicht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 132
N 64 DBG und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 140 N 75 f. StG,
je mit Hinweisen). Unter Umständen treffen den Steuerpflichtigen deshalb höhere An-
forderungen an seine Mitwirkungspflichten, als sie vor der Säumnis an ihn gestellt wur-
den. Nur unter diesen Bedingungen ist der Unrichtigkeitsnachweis formell gehörig an-
getreten, und lebt die amtliche Untersuchungspflicht wieder auf. Erweist sich der
Sachverhalt nach Abschluss einer daraufhin durchgeführten Untersuchung aber wei-
terhin als gänzlich oder teilweise ungewiss, so hat es bei der Ermessensveranlagung
sein Bewenden (Zweifel/Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte
Steuern, 2008, § 21 N 28).
Ist dieser Nachweis nicht möglich oder misslingt er, hat die Ermessensein-
schätzung weiterhin Bestand, der Steuerpflichtige kann aber noch darlegen und nach-
weisen, dass diese offensichtlich unrichtig ist. Als offensichtlich unrichtig erweist sich
eine Schätzung dann, wenn sie sachlich nicht begründbar (z.B. erkennbar pönal oder
fiskalisch begründet) ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrundlagen, -methoden oder
-hilfsmittel stützt oder sonst wie mit den konkreten aktenkundigen Verhältnissen nicht
vereinbar ist (Zweifel, Art. 48 N 59 StHG und Art. 132 N 52 DBG, je mit Hinweisen). Ist
dieser Nachweis geleistet, bleibt es zwar bei einer Ermessensveranlagung, doch wird
die angefochtene durch eine neue (tiefere) Schätzung der Rechtsmittelinstanz ersetzt.
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b) Mit der Einsprache wiederholte die Pflichtige im Wesentlichen die Ausfüh-
rungen ihrer Auflageantwort und machte zusätzlich noch geltend, dass C und D ver-
antwortungsvolle Tätigkeiten im Betrieb wahrgenommen hätten. C habe dabei während
der Abwesenheit seiner Eltern auch die betriebliche Leitung und Geschäftsführung
übernommen und sei deshalb per 2012 als unterschriftsberechtigt im Handelsregister
eingetragen worden. Der Vergleichslohn eines Mitarbeiters für Werkstattarbeiten mit
Jahrgang 1988 betrage im Übrigen rund Fr. 60'000.- bis Fr. 65'000.-.
Diese Angaben genügten in keiner Weise zum Nachweis der offensichtlichen
Unrichtigkeit der angefochtenen Schätzungen. Die geschäftsmässige Begründetheit
der Löhne, welche den beiden Vorgenannten per 2011 und 2012 ausbezahlt worden
sind, lag weiterhin völlig in der Luft, denn weder in Bezug auf den Inhalt der Arbeitstä-
tigkeiten noch insbesondere auf den Umfang wurde Näheres bekannt gegeben. Daran
ändert auch nichts, dass D per 28. November 2012 (also gegen Ende der hier betroffe-
nen Steuerperioden) als unterschriftsberechtigt im Handelsregister eingetragen worden
ist. Zu Recht hat damit die Vorinstanz am Weg über die Ermessensveranlagung bzw. -
einschätzung festgehalten und hatte sie zudem auch keinen Anlass, die Schätzungen
in quantitativer Hinsicht zu korrigieren.
c) Zu prüfen bleibt damit noch, ob es der Pflichtigen beschwerde- bzw. re-
kursweise gelungen ist, den Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit der Schätzun-
gen zu erbringen.
aa) Die Pflichtige lässt zunächst geltend machen, dass bereits im Rahmen der
steueramtlichen Buchprüfung vor Ort ausführlich über die Angemessenheit der fragli-
chen Löhne gesprochen worden sei. Dabei sei vom Gesellschafterehepaar auch dar-
getan worden, dass und wieso in deren Kleinstbetrieb in Bezug auf die Tätigkeiten ihrer
Kinder eben keine Belege wie Arbeitsrapporte oder Stellenbeschriebe existierten. Un-
ter diesen Umständen sei es überspitzt formalistisch, wenn die Steuerbehörde im Auf-
lageverfahren in Kenntnis der materiellen Nichterfüllbarkeit ebensolche Unterlagen
einfordere und erweise sich die vorgenommene Ermessenseinschätzung deshalb als
willkürlich.
bb) Mit dieser Argumentation sieht die Pflichtige darüber hinweg, dass in Be-
zug auf steuermindernde Umstände sie die Beweislast trifft. Hätte sie dem steueramtli-
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chen Revisor vor Ort Unterlagen vorgelegt, welche die geschäftsmässige Begründet-
heit der in Frage stehenden Löhne untermauert hätten, wäre die Sache erledigt gewe-
sen. Konnte sie dies nicht, so hätten die Löhne auch gänzlich aus dem Aufwand gestri-
chen werden können, denn mit "Gesprächen" allein lässt sich die geschäftsmässige
Begründetheit einer Aufwandposition nicht nachweisen. Ging der Revisor gestützt auf
die Gespräche gleichwohl von einer Mitarbeit der Kinder des Gesellschafterehepaars
aus, so war aus formellen Gründen noch ein schriftliches Auflageverfahren durchzufüh-
ren, um dergestalt (zugunsten der Pflichtigen) den Weg zu der nunmehr angefochte-
nen Schätzung des strittigen Lohnaufwands nach pflichtgemässem Ermessen zu öff-
nen (vgl. vorstehend E. 1.b/c). Fraglich kann damit allein sein, ob die Pflichtige
nunmehr Beweise bzw. Unterlagen geliefert hat, welche die strittigen Lohnbuchungen
ganz oder in einem die steuerbehördliche Schätzung übersteigenden Umfang als ge-
schäftsmässig begründet erscheinen lassen.
cc) Kein tauglicher Nachweis, sondern eine blosse Parteibehauptung ist zu-
nächst die eingereichte schriftliche Bestätigung des Gesellschafters E vom 11. Mai
2015, wonach die seinen Kindern ausbezahlten Löhne vollumfänglich geschäftsmässig
begründet gewesen seien. Auch die eingereichten Lohnmeldungen an die Sozialversi-
cherungsanstalt des Kantons Zürich taugen selbstredend nicht zum Nachweis der ge-
schäftsmässigen Begründetheit der besagten Löhne, denn auf Lohnzahlungen sind
sozialversicherungsrechtlichen Beiträge abzuführen, ohne dass dabei die Frage zu
stellen ist, ob die Löhne geschäftsmässig begründet sind. Die geschäftsmässige Be-
gründetheit kann sodann auch nicht daraus abgeleitet werden, dass die Kinder die ent-
sprechenden Löhne nach Angaben der Pflichtigen bereits versteuert haben; über die
steuerlichen Konsequenzen der hier streitigen Gewinnaufrechnungen auf Ebene der
Lohnempfänger sowie der Gesellschafter ist hier nicht zu befinden.
dd) Unterlagen, welche den Inhalt und insbesondere den Umfang der von den
Kindern per 2011 und 2012 geleisteten Arbeiten dokumentieren könnten, fehlen nach
wie vor. Dass solche gänzlich nicht existieren sollen, ist bei Jahreslöhnen von immer-
hin rund Fr. 50'000.- schwer vorstellbar. Zu denken ist in diesem Zusammenhang etwa
an schriftliche Arbeitsverträge mit Angabe zum Arbeitspensum, Stellenbeschriebe, Ar-
beitsrapporte, Auszüge aus Zeiterfassungen, monatliche Lohnabrechnungen und der-
gleichen.
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Die Pflichtige versucht das Fehlen entsprechender Unterlagen damit zu erklä-
ren, dass hier ein typisches Familien- bzw. ein Kleinstunternehmen vorliege. Bei einem
solchen präsentierten sich Organisation und Abläufe anders als bei grösseren Unter-
nehmen, worauf auch die Steuerbehörden Rücksicht zu nehmen hätten. In ihrem (nä-
her beschriebenen) Betrieb würden Werkstücke von Kunden bearbeitet und sei die
Planung der täglichen Arbeit anhand eines Arbeitsvorrates daher nicht möglich bzw.
unterliege die ausgeführte Lohnarbeit grossen Schwankungen; die "Spitzen" würden
ausserhalb der täglichen Normalarbeitszeiten und an Wochenenden praktisch aus-
schliesslich von mitarbeitenden Familienangehörigen bewältigt. Die Abrechnung für die
Kunden erfolge dabei stets pauschal pro Werkstück. Aus diesem Grund existierten
auch keine Aufzeichnungen in Form von zeitlichen Arbeitsrapporten und könne des-
halb nicht belegt werden, welcher Mitarbeiter welches Werkstück wie lange bearbeitet
habe. Die bearbeiteten Werkstücke hätten im Übrigen einer Qualitätskontrolle unterle-
gen, welche ebenfalls von den Familienmitgliedern und insbesondere D vorgenommen
worden sei. Der Letztere habe sodann auch bei der Entwicklung neuer Formen und
Technologien mitgearbeitet. C sei derweil im Bereich Buchhaltung tätig gewesen und
habe zusammen mit der Mutter auch wesentlich beim Waschen und Verpacken der
Werkstücke mitgeholfen. Die beiden Kinder, insbesondere D, hätten sodann jeweils
ausserhalb der normalen Arbeitszeiten die Bearbeitungsformen der Betriebsmaschinen
ausgewechselt und damit ermöglicht, die geschäftlichen Prozesse zeitweise zwei-
schichtig am Laufen zu halten, so dass auf kostspielige Nacht- und Wochenenddienste
von familienexternen Angestellten habe verzichtet werden können. Zusammengefasst
erkläre dieser Hintergrund, dass mit Familienmitgliedern keine schriftlichen Arbeitsver-
träge abgeschlossen worden seien, was bei Familienbetrieben keine Seltenheit darstel-
le. Stellenbeschriebe seien auch nicht erforderlich gewesen, wenn es nach dem Ge-
sagten darum gegangen sei, dass die Kinder als Werkstudenten den Gesellschaftern
insbesondere in Spitzenzeiten geholfen hätten. Arbeitsrapporte seien sodann nicht
geführt worden, auch nicht in Bezug auf die Tätigkeit der familienexternen Mitarbeiter,
weil die Lohnarbeit pauschal pro Werkstück entschädigt worden sei. Möglich wäre al-
lenfalls, aufwändig anhand von Auftragskontrollen die besagten Spitzenzeiten, welche
von Familienmitgliedern bewältigt worden seien, darzustellen und mit den Lohnabrech-
nungen der familienexternen Mitarbeiter zu vergleichen. Für die Angemessenheit der in
Frage stehenden Löhne spreche im Übrigen, dass per 2013 ein neuer Mitarbeiter mit
einem Jahresgehalt von rund Fr. 100'000.- angestellt worden sei, nachdem C wegen
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der Fortführung ihres Studiums nicht mehr für den Familienbetrieb zur Verfügung ge-
standen habe.
ee) Diese allgemein gehaltenen Aussagen zum Betrieb und zu den betriebli-
chen Arbeitsabläufen helfen der Pflichtigen nicht weiter. Gesichert ist der Sachverhalt
weiterhin lediglich insoweit, als die streitbetroffenen Lohnempfänger dem Gesellschaf-
terehepaar nahestehen. In solchen Verhältnissen ist bei der Frage der Angemessen-
heit der Entlöhnung ein Fremdvergleich unabdingbar. Ein unabhängiger Dritter würde
indes keinem Angestellten einen Jahreslohn von rund Fr. 50'000.- ausrichten, ohne
die arbeitnehmerseitige Gegenleistung in Bezug auf Inhalt und Pensum genau zu defi-
nieren und auch zu kontrollieren (Erfassung der Arbeitszeiten oder der erledigten Ar-
beiten etc.). Wer Lohnarbeit nicht nach Zeit entschädigt, sondern nach der Anzahl be-
arbeiteter Werkstücke, wird dabei personenbezogen über die Stückzahl Buch führen.
Auch diesbezüglich hat die Pflichtige nichts geliefert und die angebotene Erfassung
von Spitzenzeiten, in welchen Arbeitseinsätze von Familienmitgliedern dominierten,
könnte insoweit auch nicht weiterführend sein, wobei im Rahmen des Unrichtigkeits-
nachweises blosse Beweisangebote ohnehin nicht genügen. Selbst wenn man im Üb-
rigen sämtlichen Ausführungen der Pflichtigen Glauben schenkt, lässt sich aus diesen
lediglich folgern, dass eine Mitarbeit der Kinder stattgefunden hat; im Quantitativen
herrscht derweil völlige Ungewissheit, denn aus Hinweisen auf die Betriebsabläufe
sowie die Abdeckung von Spitzenzeiten durch die Familie des Gesellschafterehepaars
können keine konkreten Rückschlüsse auf die von C und D in den hier strittigen Ge-
schäftsjahren tatsächlich geleisteten Arbeitspensen bzw. Arbeitsstunden gezogen wer-
den. Nicht erfindlich ist sodann, inwieweit die Neuanstellung eines Mitarbeiters per
2013 mit einem Jahreslohn von Fr. 100'000.- Rückschlüsse auf die Angemessenheit
der hier im Streit liegenden Werkstudenten-Löhne erlauben könnte.
Bei dieser Beweislage ist folglich in Bezug auf die im Streit liegenden Kinder-
löhne einerseits am Weg über die Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen festzu-
halten und steht andrerseits auch fest, dass die Pflichtige nicht nachzuweisen ver-
mochte, dass die diesbezüglichen steueramtlichen Schätzungen in quantitativer
Hinsicht offensichtlich unrichtig bzw. zu tief ausgefallen sind. Ging die Steuerbehörde
von Jahreslöhnen von Fr. 20'000.-, so erscheint dies im Lohngefüge der Pflichtigen
ohne weiteres als angemessen, weil die Kinder unbestrittenermassen als Werkstuden-
ten tätig waren und sich deren (nicht nachgewiesenen) Arbeitseinsätze damit auf die
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Zeiten beschränkt haben müssen, welche einem Studenten neben dem Studium zur
Verfügung stehen (abends, Wochenende, Semesterferien).
Die in Bezug auf die Löhne an C und D angefochtenen steueramtlichen Ge-
winnaufrechnungen sind damit zu bestätigen.
4. Sich an die jüngste Rechtsprechung des Bundesgericht anlehnend bean-
tragt das kantonale Steueramt in der Beschwerde- und Rekursantwort zu Recht, dass
die gebotenen Gewinnaufrechnungen noch um entsprechende Steuerrückstellungen
zu kürzen sind. Entsprechend den vorinstanzlichen Berechnungen sind damit die
Steuerfaktoren zu Gunsten der Pflichtigen wie folgt zu korrigieren:
Steuerperiode 1.1.-31.12.2011 Direkte Bundessteuer Staats- und Gemeindesteuer
Fr. Fr.
Steuerbarer Reingewinn 79'300.- 79'300.-
Steuersatz 8.5% 8%
Steuerbares Kapital 207'000.-
Steuersatz 0.75‰
Eigenkapital per 31.12.2011 207'000.-
Steuerperiode 1.1.-31.12.2012 Direkte Bundessteuer Staats- und Gemeindesteuer
Fr. Fr.
Steuerbarer Reingewinn 209'400.- 209'400.-
Steuersatz 8.5% 8%
Steuerbares Kapital 352'000.-
Steuersatz 0.75‰
Eigenkapital per 31.12.2011 352'000.-.
5. Gestützt auf diese Erwägungen sind Beschwerde und Rekurs teilweise gut-
zuheissen. Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten den Parteien anteilig aufzuer-
legen, (§ 151 Abs. 1 StG und Art. 144 Abs. 1 DBG), wobei sich Obsiegen und Unterlie-
gen der Pflichtigen über beide im Streit liegenden Steuerperioden hinweg in etwa die
Waage halten, nachdem die von ihr angefochtenen Gewinnaufrechnungen zwar beste-
hen bleiben, ihr in ähnlichem Umfang indes gewinnmindernde Steuerrückstellungen
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zuzugestehen sind. Die Zusprechung einer Parteientschädigung fällt damit ausser Be-
tracht (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Ver-
waltungsverfahren vom 12. Dezember 1968; § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwal-
tungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).
Zu Recht sind der Pflichtigen im Bereich der Staats- und Gemeindesteuern
sodann die Einsprachekosten auferlegt worden, da sie das Einspracheverfahren durch
schuldhafte Verletzung von Verfahrenspflichten veranlasst hat (§ 142 Abs. 2 Satz 2
StG i.V.m. § 18 VO StG). Die Kostenfestsetzung ist mit Fr. 300.- auch in betraglicher
Hinsicht nicht zu beanstanden (Ziff. 2.1. des Protokolls der Sitzung vom 18. Januar
2007 der Fachkommission Steuerrecht des kantonalen Steueramts i.V.m. § 21 Abs. 2
VO StG).
Demgemäss erkennt der Einzelrichter:
1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Beschwerdeführerin wird für die
direkte Bundessteuer wie folgt veranlagt:
Steuerperiode steuerbarer massgebendes
Reingewinn Satz Eigenkapital
Fr. % Fr.
1.1. - 31.12.2011 79'300.- 8,50 207'000.-
1.1. - 31.12.2012 209'400.- 8,50 352'000.-
2. Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen. Die Rekurrentin wird für die Staats- und
Gemeindesteuern wie folgt eingeschätzt:
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steuerbarer steuerbares
Steuerperiode Reingewinn Satz Eigenkapital Satz
Fr. % Fr. ‰
1.1. - 31.12.2011 79'300.- 8,0 207'000.- 0,75
1.1. - 31.12.2012 209'400.- 8,0 352'000.- 0,75
3. Die Kostenauflage des kantonalen Steueramts von Fr. 300.- wird bestätigt.
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