zh_steuerrekursgericht · DB.2025.148 · 2026-01-23 · de
Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2023 sowie Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2023

Eine im Rahmen der Einsprache gegen eine Ermessenseinschätzung eingereichte Jahresrechnung ohne Vorjahresvergleich rechtfertigt kein Nichteintreten mangels qualifizierter Begründung durch das kantonale Steueramt. Gutheissung von Beschwerde und Rekurs und Rückweisung an das kantonale Steueramt zur materiellen Behandlung der Einsprache.

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
1. Abteilung
1 DB.2025.148
1 ST.2025.178
Entscheid
23. Januar 2026
Mitwirkend:
Einzelrichter Michael Ochsner und Gerichtsschreiber Sven Tschalèr
In Sachen
A AG,
Beschwerdeführerin/
Rekurrentin,
vertreten durch B AG,
gegen
Kanton Zürich,
Beschwerde-/
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt, Konsum,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 1.1. - 31.12.2023 sowie
Staats- und Gemeindesteuern 1.1. - 31.12.2023

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hat sich ergeben:
A. Die A AG (nachfolgend die Pflichtige) reichte trotz Mahnung des kantonalen
Steueramts vom 5. November 2024 keine Steuererklärung für die Steuerperiode 2023
ein. Am 16. Mai 2025 veranlagte bzw. schätzte das kantonale Steueramt die Pflichtige
deshalb nach pflichtgemässem Ermessen mit einem steuerbaren Reingewinn von
Fr. 30'000.- und einem (steuerbaren) Eigenkapital von Fr. 130'000.- ein.
B. Mit Eingabe vom 13. Juni 2025 (Datum Poststempel) erhob die Pflichtige
Einsprache gegen die Veranlagung bzw. Einschätzung nach pflichtgemässem Ermes-
sen. Sie führte im Wesentlichen aus, dass es gestützt auf die der Einsprache beilie-
gende Steuererklärung und Jahresrechnung offensichtlich sei, dass sie im Steuerjahr
2023 keinen Gewinn erzielt habe.
Mit Auflage vom 1. Juli 2025 forderte das Steueramt die Pflichtige dazu auf,
die rechtsgültig unterzeichnete, ordnungsgemäss geführte Jahresrechnung 2022 mit
Vorjahreszahlen einzureichen.
Mit Schreiben vom 4. August 2025 teilte die Pflichtige mit, dass sie die ange-
forderte Jahresrechnung 2022 nicht liefern könne, da der bisherige Treuhänder seinen
Verpflichtungen nicht nachgekommen sei.
Mit Einspracheentscheid vom 15. August 2025 wurde die Einsprache abge-
wiesen, soweit darauf eingetreten wurde. Zur Begründung führte das Steueramt aus,
dass die Eingabe der Pflichtigen die an eine qualifizierte Begründung gestellten Anfor-
derungen nicht erfülle.
C. Hiergegen erhob die Pflichtige am 4. September 2025 Beschwerde bzw.
Rekurs und beantragte den steuerbaren Reingewinn auf Fr. 0.- (direkte Bundessteuer
und Staats- und Gemeindesteuern) und das steuerbare Eigenkapital auf Fr. 100'000.-
herabzusetzen.
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Mit Beschwerde- und Rekursantwort vom 30. September 2025 schloss das
kantonale Steueramt auf Abweisung der Rechtsmittel.
Auf die Vorbringen der Parteien wird – soweit rechtserheblich – in den nach-
folgenden Erwägungen eingegangen.
Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1. Erhebt eine steuerpflichtige Person gegen einen Nichteintretensentscheid
der Einsprachebehörde Beschwerde bzw. Rekurs, so ist dem Steuerrekursgericht die
materielle Prüfung des Rechtsmittels auf die Einschätzung hin verwehrt. Es darf nur
untersuchen, ob die Einsprachebehörde zu Recht auf die Einsprache nicht eingetreten
ist (Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, Handkommentar zum DBG, 4. A., 2023, Art. 140
N 44 DBG, und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., 2021, § 147 N 43 StG).
Würde sich der Nichteintretensentscheid der Vorinstanz als gesetzwidrig erweisen,
wären die Akten zwecks Wahrung des gesetzlichen Instanzenzugs zur materiellen
Überprüfung der Einschätzung an jene zurückzuweisen.
Gemäss Dispositiv des Einspracheentscheids wurde die Einsprache abgewie-
sen, soweit überhaupt darauf eingetreten wurde. Da es der Einsprache gemäss den
Erwägungen an einer qualifizierten Begründung mangeln würde und es damit an einer
Prozessvoraussetzung fehle, wird jedoch ersichtlich, dass es sich vorliegend de facto
um ein vollumfängliches Nichteintreten – und keine Abweisung – handelte. Folglich ist
auf die Rechtsmittel nur insoweit einzutreten als sinngemäss um Aufhebung des vo-
rinstanzlichen Entscheids ersucht wird.
2. a) Dementsprechend ist im vorliegenden Beschwerde-/Rekursverfahren im
Rahmen der Frage, ob die Vorinstanz zu Recht nicht auf die Einsprache eingetreten
ist, zunächst zu prüfen, ob die Voraussetzungen zur Ermessenstaxation erfüllt waren.
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aa) Die steuerpflichtige Person ist im Rahmen der gesetzlich statuierten Mit-
wirkungspflichten (Art. 124 ff. des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom
14. Dezember 1990, DBG, und §§ 133 ff. des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997, StG)
verpflichtet, bei der Ermittlung der für eine vollständige und richtige Besteuerung mass-
gebenden tatsächlichen Verhältnisse insbesondere eine vollständig und wahrheitsge-
mäss ausgefüllte Steuererklärung samt Beilagen einzureichen (Art. 124 und 125 Abs. 2
lit. a DBG sowie §§ 133 und 134 Abs. 2 lit. a StG). Juristische Personen müssen der
Steuererklärung die unterzeichnete Jahresrechnung (Bilanz, Erfolgsrechnung) der
Steuerperiode beilegen (Art. 125 Abs. 2 lit. a DBG und § 134 Abs. 2 lit. a StG; vgl. auch
Art. 42 Abs. 3 lit. a des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern
der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990, StHG). Die steuerpflichtige
Person muss im Weiteren alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu
ermöglichen. Sie muss auf Verlangen der Veranlagungsbehörde insbesondere münd-
lich oder schriftlich Auskunft erteilen, Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheini-
gungen sowie Urkunden über den Geschäftsverkehr vorlegen (Art. 126 Abs. 1 und 2
DBG sowie § 135 Abs. 1 und 2 StG).
Gesetzlich klar geregelt ist, wie das Steueramt vorzugehen hat, wenn eine
steuerpflichtige Person trotz Mahnung ihren Mitwirkungspflichten nicht fristgemäss
nachkommt. So hat sie bei Vorliegen eines Untersuchungsnotstands nach pflichtge-
mässem Ermessen zu veranlagen bzw. einzuschätzen (Art. 130 Abs. 2 DBG und § 139
Abs. 2 StG).
bb) Vorliegend hat die Pflichtige trotz öffentlicher Aufforderung und individuel-
ler Mahnung vom 5. November 2024 keine Steuererklärung für die Steuerperiode 2023
eingereicht und damit die grundlegendste aller Mitwirkungspflichten verletzt. Die Vo-
raussetzungen für eine Ermessenseinschätzung waren daher ohne Weiteres erfüllt.
b) Nachdem festgestellt wurde, dass die Ermessenstaxation zu Recht erfolgt
ist, bleibt in einem zweiten Schritt die Frage zu beantworten, ob das kantonale Steuer-
amt auf die dagegen erhobene Einsprache zu Recht mangels qualifizierter Begründung
nicht eingetreten ist.
aa) Gegen die Veranlagung bzw. Einschätzung kann die steuerpflichtige Per-
son binnen 30 Tagen nach Zustellung beim kantonalen Steueramt schriftlich Einspra-
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che erheben (Art. 132 Abs. 1 DBG und § 140 Abs. 1 StG). Nicht erforderlich sind dabei
grundsätzlich Antrag und Begründung. Richtet sich die Einsprache jedoch gegen eine
Veranlagung bzw. Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen, kann die steuer-
pflichtige Person diese nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. § 140 Abs. 2 StG nur wegen
offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten (Satz 1). Zudem ist die Einsprache in diesem
Fall zu begründen und sind allfällige Beweismittel zu nennen (Satz 2). Das Erfordernis,
wonach eine Einsprache gegen eine Ermessenseinschätzung zu begründen ist und
allfällige Beweismittel nennen muss, ist nach der Rechtsprechung nicht bloss Ord-
nungsvorschrift, sondern eine Prozessvoraussetzung, bei deren Fehlen auf die Ein-
sprache nicht eingetreten wird (BGr, 3. September 2013, 2C_714/2013, E. 2.1; BGr,
8. April 2010, 2C_485/2009, E. 3.1, je mit weiteren Hinweisen).
Die eingeschränkte Anfechtbarkeit einer (zu Recht ergangenen) Ermessens-
veranlagung bzw. -einschätzung bedeutet eine Kognitionsbeschränkung der Prüfungs-
instanzen (Thomas Meister, Rechtsmittelsystem der Steuerharmonisierung, 1995,
S. 144; vgl. Zweifel/Hunziker, Art. 132 N 33 DBG, und Art. 48 N 42 StHG). Diese kön-
nen eine zu Recht getroffene Ermessenstaxation nur aufheben, wenn sie sich als of-
fensichtlich falsch erweist. Vor diesem Hintergrund muss die Begründung der Einspra-
che sachbezogen sein und hinreichend detaillierte Darlegungen über den steuerlich
massgeblichen Sachverhalt enthalten, welche geeignet erscheinen, der Überprüfungs-
instanz ein vollständiges und verlässliches Bild darüber zu verschaffen. Die steuer-
pflichtige Person muss sich mit anderen Worten mit der angefochtenen Verfügung
sachbezogen befassen (BGr, 19. Dezember 1984 = StE 1985 B 96.11 Nr. 1). Die Be-
gründung muss als tauglich erscheinen, die angefochtene Einschätzung zu überprüfen.
Sie muss so ausgestaltet sein, dass die von der steuerpflichtigen Person verfochtene
Veranlagung im Einzelnen nachvollziehbar ist und – soweit möglich – beweismässig
überprüft werden kann. Dagegen ist nicht erforderlich, dass die vorgetragenen Gründe
und Sachdarlegungen (wenigstens) geeignet sind, die offensichtliche Unrichtigkeit der
angefochtenen Ermessensveranlagung bzw. -einschätzung darzutun oder gar zu bele-
gen; denn dies ist eine Frage der materiellen Prüfung und keine Eintretensfrage
(StRK II, 19. März 2007, 2 ST.2006.279; vgl. Zweifel/Hunziker, Art. 132 N 34 ff. DBG
und Art. 48 N 43 ff. StHG).
Die Begründung muss aus der Einsprache selber hervorgehen. Nach der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist auf die Einsprache einer steuerpflichtigen
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Person, welche wegen der nicht eingereichten Steuererklärung zulässigerweise nach
Ermessen veranlagt bzw. eingeschätzt worden ist und die auch mit der Einsprache
ihrer Deklarationspflicht nicht nachkommt, nicht einzutreten (BGr, 23. Mai 2005 = ZStP
2005 Nr. 29; BGr, 19. Juni 2002, 2A.442/2001; BGr, 9. September 2004, 2P.234/2003
und 2A.407/2003). Das gilt indessen nur dann, wenn es wegen der nicht nachgereich-
ten Deklaration an der notwendigen Begründung der Einsprache fehlt. Das Nachbrin-
gen der Steuererklärung oder allgemein das Nachholen der versäumten Mitwirkungs-
handlung ist nach der differenzierten höchstrichterlichen Praxis nicht in jedem Fall,
aber in der Regel (BGr, 2. Juli 2008, StE B 95.1 Nr. 13), eine Gültigkeitsvoraussetzung
(BGr, 4. Juli 2005 = StR 2005, 976 f.; VGr, 27. Februar 2008, SB.2007.00082,
www.vgrzh.ch). Ausnahmsweise genügen andere hinreichend substanziierte Vorbrin-
gen. So ist die Anfechtung einer Ermessensveranlagung bzw. -einschätzung auch
dann möglich, wenn die steuerpflichtige Person aus besonderen Gründen nicht in der
Lage ist, eine vollständig ausgefüllte Steuererklärung einzureichen. Entscheidend ist
allein, ob eine genügende Begründung vorliegt. Als solche kann selbstredend (je nach
Umständen) namentlich die Steuererklärung gelten; doch ist deren Vorlage nicht zwin-
gend. Es genügt vielmehr, wenn eine hinreichende Sachdarstellung und ein zu deren
Untermauerung erforderliches Beweisangebot vorliegen (vgl. BGr, 2. Juli 2008,
2C_620/2007 und 621/2007, mit Hinweis auf StR 2005, 976 f.).
An das Beweisangebot sind strenge Anforderungen zu stellen. Es muss ein-
deutig sein, d.h. das angebotene Beweismittel ist genau zu bezeichnen. Hinzu kommt,
dass für den formell gehörigen Antritt des Unrichtigkeitsnachweises diejenigen Be-
weismittel angeboten werden müssen, die sich als geeignet erweisen, den Untersu-
chungsnotstand zu beseitigen.
bb) Vorliegend reichte die Pflichtige mit der Einsprache die Steuererklärung
2023 ein. Der Steuererklärung legte die Pflichtige unter anderem die Jahresrechnung
2023 bestehend aus Bilanz, Erfolgsrechnung, Anhang zur Jahresrechnung sowie Ver-
wendung Bilanzverlust bei.
Die Vorinstanz bemängelt an den eingereichten Unterlagen, dass die einge-
reichte Jahresrechnung 2023 nicht ordnungsgemäss sei, da die Vorjahreszahlen feh-
len. Die Eingabe der Pflichtigen erfülle die an eine qualifizierte Begründung gestellten
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Anforderungen nicht. Die Einsprache sei deshalb abzuweisen, soweit überhaupt darauf
einzutreten sei.
Zu beantworten ist vorliegend somit, ob durch das Einreichen einer Steuerer-
klärung und der Jahresrechnung ohne Vorjahresvergleich die Anforderungen an eine
qualifizierte Begründung erfüllt werden. Gemäss Art. 958d Abs. 2 OR sind in der Jah-
resrechnung neben den Zahlen für das Geschäftsjahr auch die entsprechenden Werte
des Vorjahres anzugeben. Da die Vorjahreszahlen vorliegend fehlen, ist es zwar zutref-
fend, dass die Jahresrechnung einen Mangel aufweist bzw. handelsrechtswidrig ist.
Dieser Mangel der ansonsten vollständigen Jahresrechnung (und Steuererklärung)
reicht indessen nicht aus, um die gesamte Einsprache als nicht ausreichend begründet
zu qualifizieren. Die Begründung verlangt einzig eine Sachdarstellung, welche alle er-
forderlichen Umstände abdeckt, und die Bezeichnung von Beweismitteln hierzu. Die
Sachdarstellung für die streitbetroffene Steuerperiode ist auch ohne Vorjahreszahlen
vollständig. Ob diese Sachdarstellung zutrifft und durch die eingereichten Beweismittel
auch gestützt wird, ist nicht eine Frage der Begründungspflicht, sondern der materiel-
len Beurteilung. Die Frage des Beweiswerts des mangelhaften Jahresabschlusses ist
deshalb erst im Rahmen des Unrichtigkeitsnachweises zu beantworten. Dies jedenfalls
dann, wenn der eingereichte Jahresabschluss als ernsthaft erstellt erscheint und nicht
von vorneherein den Eindruck erweckt, dass er kurzfristig nur für Steuerzwecke impro-
visiert wurde oder die Unvollständigkeit der eingereichten Jahresrechnung dazu dient,
um die tatsächlichen steuerlichen Verhältnisse zu verschleiern. Dies ist im vorliegen-
den Fall nicht der Fall. Die Pflichtige legt vielmehr glaubhaft dar, dass die fehlenden
Vorjahreszahlen auf das pflichtwidrige Verhalten des ehemaligen Treuhänders zurück-
zuführen sind und erklärt gleichzeitig, wie sie bei der Erstellung der Eröffnungsbilanz
2023 ohne Vorjahresabschluss vorgegangen war.
Zusammenfassend ist deshalb festzustellen, dass die Einsprache die Voraus-
setzungen an die Begründung für die Anfechtung der Ermessensveranlagung erfüllten.
3. Kommt die Rechtsmittelinstanz zum Schluss, dass zu Unrecht nicht auf
eine Einsprache eingetreten wurde, hat sie die Angelegenheit zur materiell-rechtlichen
Überprüfung an die Einspracheinstanz zurückzuweisen oder kann materiell selbst ei-
nen Entscheid in der Sache fällen, wenn sie dazu in der Lage ist. Da die steuerpflichti-
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ge Person in letzterem Fall eine Instanz verliert, sollte die Rechtsmittelinstanz nur in
eindeutigen Konstellationen selbst entscheiden (StR 6/2022, 448 mit Hinweisen auf die
bundesgerichtliche Rechtsprechung). Die Angelegenheit ist damit zur Untersuchung
und zum Neuentscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen.
4. a) Diese Erwägungen führen zur Gutheissung der Rechtsmittel – soweit
darauf eingetreten wird – und zur Aufhebung des angefochtenen Einspracheent-
scheids.
Eine Rückweisung an die Vorinstanz mit offenem Prozessausgang gilt in Be-
zug auf die Kosten- und Entschädigungsregelung als Obsiegen der rechtsmittelführen-
den Partei, und zwar unabhängig davon, welche Anträge diese gestellt hat (BGr,
28. April 2014, 2C_846/2013, E. 3.2 und 3.3; VGr, 28. August 2014, VB.2014.00106,
E. 2.3). Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten dem Beschwerde-/Rekursgegner
aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG, § 151 Abs. 1 StG). Die Zusprechung einer Partei-
entschädigung ist nicht beantragt worden.
b) Soweit eine Partei den vorliegenden Entscheid einzig mit Bezug auf die
Rückweisung mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht anfechten will, ist darauf hin-
zuweisen, dass dies nur möglich ist, soweit der Entscheid einen nicht wiedergutzuma-
chenden Nachteil bewirken könnte oder die Gutheissung der Beschwerde sofort einen
Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten
für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (§ 19a Abs. 2 VRG i.V.m. Art. 93
Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005).
Demgemäss erkennt der Einzelrichter:
1. Die Beschwerde wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Der Ein-
spracheentscheid vom 15. August 2025 betreffend die Direkte Bundessteuer 2023
wird aufgehoben und die Sache im Sinn der Erwägungen zum Neuentscheid an
das kantonale Steueramt zurückgewiesen.
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2. Der Rekurs wird gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Der Einspracheent-
scheid vom 15. August 2025 betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2023
wird aufgehoben und die Sache im Sinn der Erwägungen zum Neuentscheid an
das kantonale Steueramt zurückgewiesen.
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