zh_steuerrekursgericht · DB.2018.77 · 2006-09-01 · de
Direkte Bundessteuer 2015 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2015

Der Konkubinatspartner als hälftiger Miteigentümer kann den Unterhaltsabzug auch dann nur im Umfang seiner Eigentumsquote geltend machen, wenn er diese Kosten vollumfänglich trägt (E. 2). Ebenso wird der Kinder- und der Versicherungsprämienabzug auch dann hälftig aufgeteilt, wenn der gut verdienende Partner für den Kindesunterhalt allein aufkommt (E. 3).

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
2. Abteilung
2 DB.2018.77
2 ST.2018.93
Entscheid
19. September 2018
Mitwirkend:
Einzelrichter Christian Mäder und Gerichtsschreiber Benjamin Briner
In Sachen
A,
Beschwerdeführer/
Rekurrent,
gegen
1. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
2. Staat Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Nord,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 2015 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2015

- 2 -
hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend der Pflichtige) und seine Lebenspartnerin B sind je zur Hälf-
te Eigentümer einer Einfamilienhaus-Liegenschaft. Im gleichen Haushalt wohnt ihre
gemeinsame Tochter C. In der Steuererklärung 2015 deklarierte der Pflichtige effektive
Liegenschaftsunterhaltskosten von Fr. 7'418.- und machte den vollen Kinderabzug und
Versicherungsprämienabzug für die Tochter geltend. Mit Veranlagungsverfügung direk-
te Bundessteuer 2015 sowie Einschätzungsentscheid Staats- und Gemeindesteuern
2015 vom 28. November 2017 stellte sich die Steuerkommissärin – neben weiteren,
hier nicht interessierenden Korrekturen – auf den Standpunkt, dass der Pflichtige nur
den hälftigen Anteil der Unterhaltskosten abziehen könne, und zwar in der Höhe von
Fr. 3'758.-. Ferner habe es für die Tochter, die unter gemeinsamer elterlicher Sorge
stehe und für die keine Unterhaltsbeiträge vereinbart seien, mit dem halben Kinder-
und Versicherungsprämienabzug sein Bewenden. Dementsprechend setzte sie das
steuerbare Einkommen auf Fr. 119'600.- (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. 117'100.-
(auch satzbestimmend; Staats- und Gemeindesteuern) und das steuerbare Vermögen
auf Fr. 215'000.- (satzbestimmend Fr. 258'000.-) fest.
B. Die vom Pflichtigen hiergegen erhobenen Einsprachen hiess das kantonale
Steueramt am 12. März 2018 teilweise gut und ermässigte das steuerbare Einkommen
auf Fr. 115'400.- (auch satzbestimmend; direkte Bundessteuer) bzw. auf Fr. 113'000.-
(auch satzbestimmend; Staats- und Gemeindesteuern) und das steuerbare Vermögen
auf Fr. 206'000.- (satzbestimmend Fr. 240'000.-).
C. Mit Beschwerde und Rekurs vom 9./13. April 2018 beantragte der Pflichtige
dem Steuerrekursgericht, dass ihm die Unterhaltskosten im deklarierten Wert von
Fr. 7'418.- wie auch der gesamte Kinder- und Versicherungsprämienabzug zu gewäh-
ren seien.
In seiner Beschwerde-/Rekursantwort vom 20. Juni 2018 schloss das kanto-
nale Steueramt auf Abweisung der Rechtsmittel.
2 DB.2018.77
2 ST.2018.93

- 3 -
Auf die Begründung der Einspracheentscheide und die Parteivorbringen ist,
soweit wesentlich, in den nachfolgenden Urteilsgründen zurückzukommen.
Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1. Streitgegenstand des Beschwerde- und Rekursverfahrens bilden nur noch
die Quote des dem Pflichtigen zustehenden Unterhaltsabzugs für die Liegenschaft so-
wie der Umfang des auf ihn entfallenden Kinder- und Versicherungsprämienabzugs für
die Tochter C.
2. a) Gemäss Art. 25 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom
14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 25 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) wer-
den zur Ermittlung des Reineinkommens die gesamten steuerbaren Einkünfte um die
zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge vermin-
dert. Dazu gehören nach Art. 32 Abs. 2 Satz 1 DBG bzw. § 30 Abs. 2 Satz 1 StG bei
Liegenschaften im Privatvermögen die Unterhaltskosten, die Versicherungsprämien
und die Kosten der Verwaltung durch Dritte. Nach ständiger Rechtsprechung steht der
Abzug nicht nur dem zivilrechtlichen Eigentümer, sondern auch demjenigen Steuer-
pflichtigen zu, der sich in einer vergleichbaren Stellung befindet, wie z.B. in derjenigen
eines Nutzniessers oder Wohnrechtsberechtigten (RB 1991 Nr. 22, 2004 Nr. 93 [beide
Leitsatz]; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. A., 2016,
Art. 32 N 8 DBG, und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 30 N 7).
Bei Miteigentum erfolgt der Abzug nach den jeweiligen Quoten (StRG, 7. April 2011,
2 DB.2010.257 + 2 ST.2010.354, E. 4; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 32 N 8a
DBG, § 30 N 7a StG).
b) Das kantonale Steueramt hat in den Einspracheentscheiden die vom Pflich-
tigen deklarierten Unterhaltskosten für die Liegenschaft von Fr. 7'418.- betragsmässig
anerkannt. Als Miteigentümer zur Hälfte könne er jedoch nur eine Quote von 50% gel-
tend machen (R-act. 4 und 5). Dem hält der Pflichtige in Beschwerde und Rekurs ent-
gegen, dass er neben den Schuldzinsen auch die effektiven Unterhaltskosten der Lie-
2 DB.2018.77
2 ST.2018.93

- 4 -
genschaft trage. Weil seine Partnerin B nur ein geringes Einkommen erziele, sei es ihr
nicht möglich, diese Kosten mitzutragen. Beim Erwerb der Liegenschaft habe die dar-
lehensgebende Bank darauf bestanden, dass hälftiges Miteigentum vereinbart worden
sei. Unter diesen Umständen stehe ihm der gesamte Unterhaltsabzug zu (R-act. 2).
c) Laut Art. 649 Abs. 1 ZGB tragen die Miteigentümer vorbehaltlich einer ab-
weichenden vertraglichen Regelung Verwaltungskosten, Steuern und andere Lasten,
die aus dem Miteigentum erwachsen oder auf der gemeinschaftlichen Sache ruhen, im
Verhältnis ihrer Anteile. Die gleiche Ordnung mit quotaler Aufteilung gilt nach Art. 712h
ZGB auch beim Stockwerkeigentum. Die Besteuerung des Mietertrags einer Liegen-
schaft im Miteigentum erfolgt ebenfalls bei jedem Miteigentümer nach Massgabe sei-
nes Anteils am Gesamtgrundstück (BGr, 26. Juni 2002, StR 2002, 564). Das Entspre-
chende muss für die mit dem Eigentum am Grundstück zusammenhängenden
Aufwendungen für Unterhalt und Schuldzinsen gelten. Dementsprechend hat die
(frühere) Steuerrekurskommission III mit Entscheid vom 12. Januar 2006 (ST.2005.215
+ DB.2005.108) den Liegenschaftenunterhalt eines Stockwerkeigentümers nur im Um-
fang seiner Wertquote anerkannt. Wie das Steuerrekursgericht im Entscheid vom
7. April 2011 (DB.2010.257 + ST.2010.354) erkannt hat, ist die auf einer persönlichen
Beziehung beruhende, von den zivilrechtlichen Grundsätzen abweichende Tragung
des Unterhalts unbeachtlich (ebenso StRG, 17. Mai 2011, DB.2011.55 + ST.2011.85).
d) Nach dem Gesagten hat das kantonale Steueramt dem Pflichtigen zu Recht
nur den hälftigen Unterhaltsabzug gewährt; die andere Hälfte steht der Miteigentümerin
B zu. Auf die Korrektur des in den Einspracheentscheiden enthaltenen Rechenfehlers
(50% von Fr. 7'418.- = Fr. 3'709.- statt Fr. 3'758.-) kann wegen Geringfügigkeit verzich-
tet werden.
3. a) Gemäss Art. 35 Abs. 1 lit. a DBG kann vom Einkommen ein Abzug von
Fr. 6'500.- gemacht werden für jedes minderjährige oder in der beruflichen oder schuli-
schen Ausbildung stehende Kind, für dessen Unterhalt der Steuerpflichtige sorgt. Laut
Art. 35 Abs. 2 DBG wird dieser Abzug nach den Verhältnissen am Ende der Steuerpe-
riode festgesetzt. Dem Steuerpflichtigen, der einen Kinderabzug geltend machen kann,
steht zusätzlich ein Versicherungsprämienabzug bzw. Abzug für Zinsen von Sparkapi-
2 DB.2018.77
2 ST.2018.93

- 5 -
talien von Fr. 700.- zu (Art. 33 Abs. 1bis lit. b DBG; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
Art. 33 N 131 DBG).
Bei den Staats- und Gemeindesteuern können gemäss § 34 Abs. 1 lit. a StG
für minderjährige Kinder unter elterlicher Sorge oder Obhut des Steuerpflichtigen je
Fr. 9'000.- vom Reineinkommen abgezogen werden. Bei nicht gemeinsam besteuerten
Eltern wird der Kinderabzug hälftig aufgeteilt, wenn das Kind unter gemeinsamer elter-
licher Sorge steht und keine Unterhaltsbeiträge nach § 31 Abs. 1 lit. c StG für das Kind
geltend gemacht werden. Laut § 31 Abs. 1 lit. g StG erhöht sich der Versicherungs-
prämienabzug um Fr. 1'300.- für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Per-
son, für die der Steuerpflichtige einen Abzug gemäss § 34 Abs. 1 StG beanspruchen
kann. Wird bei nicht gemeinsam besteuerten Eltern der Kinderabzug gemäss § 34
Abs. 1 lit. a StG hälftig aufgeteilt, gilt dies auch für die Erhöhung der Abzüge für jedes
Kind um Fr. 1'300.-.
b) In den Einspracheentscheiden hat das kantonale Steueramt die hälftige
Aufteilung des Kinder- und Versicherungsprämienabzugs unter Hinweis auf die ge-
nannten Gesetzesbestimmungen sowie sein Merkblatt vom 28. Mai 2015 über die Ge-
währung von Sozialabzügen und die Anwendung der Steuertarife bei Familien
(ab Steuerperiode 2015; ZStB Nr. 34.2, alt Nr. 20/013 [abrufbar unter:
www.steueramt.zh.ch]) verteidigt. Wie das Merkblatt festhalte (S. 8, Rz. 3), könne ein
Elternteil dann im Einverständnis des anderen den gesamten Abzug gelten machen,
wenn nur er ein Einkommen erziele. Dies gelte nach der Praxis der Amtsstelle auch
dann, wenn der andere nur ein "minimalstes" Brutto-Einkommen erziele. Weil die
Kindsmutter über ein Erwerbseinkommen verfüge, seien die Voraussetzungen für eine
vom Gesetz abweichende Zuweisung des Kinder- und des Versicherungsprämienab-
zugs an den Vater hier nicht erfüllt (R-act. 4 und 5). Dem hält der Pflichtige in Be-
schwerde und Rekurs entgegen, dass es ihm in der Steuerperiode 2015 erstmals mög-
lich sei, den gesamten Abzug geltend zu machen, obwohl er schon in den Vorjahren
für den Unterhalt der Tochter aufgekommen sei. Es sei unverständlich, dass das kan-
tonale Steueramt ihm diese "Abzugschance" entgegen der Absicht des Gesetzgebers,
Familien zu unterstützen, verbaue (R-act. 2).
c) aa) Sozialabzüge und Sozialtarife bezwecken die – schematische – Anpas-
sung der Steuerlast an die besondere persönlich-wirtschaftliche Situation von Gruppen
2 DB.2018.77
2 ST.2018.93

- 6 -
von Steuerpflichtigen. In diesem Bereich muss die gesetzliche Regelung aufgrund der
Vielzahl der zu berücksichtigenden individuellen Verhältnisse notwendigerweise sche-
matisch sein, was aber – wie das Bundesgericht wiederholt erkannt hat – nicht gegen
Art. 127 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) bzw. den darin enthaltenen
Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit verstösst.
Denn aus praktischen Gründen ist es nicht durchführbar, jeden Steuerpflichtigen
mathematisch genau gleich zu behandeln, weshalb der Gesetzgeber befugt ist, sche-
matische Lösungen zu wählen (vgl. BGE 141 II 338 = Pra 2016 Nr. 45; BGE 133 II 305
= Pra 2008 Nr. 39; BGr, 7. Mai 2010, 2C_835/2009; je mit Hinweisen).
bb) Im Fall der gemeinsamen elterlichen Sorge von nicht gemeinsam besteu-
erten Eltern statuiert die bundesrechtliche Regelung in Art. 35 Abs. 1 lit. a Satz 2 DBG
seit Beginn der Steuerperiode 2011 die hälftige Aufteilung des Kinderabzugs. Demge-
genüber sah die kantonalrechtliche Regelung bis Ende Steuerperiode 2014 in § 34
Abs. 1 lit. a al. 2 StG noch vor, dass in Fällen, in denen Kinder unter gemeinsamer
elterlicher Sorge nicht gemeinsam besteuerter Eltern stehen, der Kinderabzug demje-
nigen Elternteil zustehe, aus dessen versteuerten Einkünften der Unterhalt des Kindes
zur Hauptsache bestritten werde. Mit Gesetzesänderung vom 5. Mai 2014 wurde diese
Bestimmung mit Wirkung per 1. Januar 2015 aufgehoben resp. durch die bundesrecht-
liche Regelung ersetzt. Der revidierte § 34 Abs. 1 lit. a al. 2 StG lautet wie folgt:
"Bei nicht gemeinsam besteuerten Eltern wird der Kinderabzug hälftig aufgeteilt, wenn
das Kind unter gemeinsamer elterlicher Sorge steht und keine Unterhaltsbeiträge nach
§ 31 Abs. 1 lit. c für das Kind geltend gemacht werden."
Der Gesetzeswortlaut ist eindeutig und lässt auch aufgrund seiner Entste-
hungsgeschichte keinen Auslegungsspielraum offen. Mit der bewussten Abkehr von
der früheren Ordnung und der Übernahme der bundesrechtlichen Regelung, welche
aufgrund des verfassungsrechtlichen Anwendungsgebots in Art. 190 BV massgebend
ist, hat der Kanton Zürich den Aspekten der Veranlagungsökonomie und der Rechtssi-
cherheit Rechnung getragen. Die frühere Ordnung führte etwa dann zu Schwierigkei-
ten, wenn das Einkommen eines der beiden Partner – etwa im Fall einer Veranlagung
nach pflichtgemässem Ermessen – nicht klar zu ermitteln war oder wenn diese in ver-
schiedenen Kantonen mit unterschiedlicher Regelung des Kinderabzugs wohnten.
2 DB.2018.77
2 ST.2018.93

- 7 -
d) Nach dem Gesagten stützt der klare Gesetzeswortlaut die dem
Einspracheentscheid zugrundeliegende Auffassung des kantonalen Steueramts. Ob
die im erwähnten Merkblatt erwähnte Ausnahmeregelung gesetzmässig ist oder nicht,
erscheint als fraglich (StRG, 19. Dezember 2017, ST.2017.82, www.strgzh.ch), kommt
vorliegend jedoch ohnehin nicht zur Anwendung, weil B in der Steuerperiode 2015 ein
Erwerbseinkommen erzielt hat.
e) Zwar ist das Anliegen des Pflichtigen verständlich, dass die ihm und seiner
Lebenspartnerin zustehenden Kinderabzüge (sowie die damit einhergehenden Versi-
cherungsprämienabzüge) möglichst vollständig ausgeschöpft werden. Denn mit dem
Kinderabzug soll dem Umstand Rechnung getragen werden, dass Steuerpflichtige, die
mit Kindern zusammenleben oder diese in ihrer Ausbildung finanziell unterstützen, im
Verhältnis zu Steuerpflichtigen mit gleichem Einkommen, aber ohne derartige Ver-
pflichtungen, eine unterschiedliche steuerliche Leistungskraft aufweisen (Baumgartner/
Eichenberger in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über
die direkte Bundessteuer, 3. A., 2017, Art. 35 N 6 DBG). Eine Korrektur von sich aus
dem Gesetz ergebenden möglichen Ungleichheiten im Zusammenhang mit den beiden
genannten Abzügen ist jedoch dem Gesetzgeber vorbehalten. Hinzu kommt, dass El-
tern an sich selbst wählen, welches Familienmodell gelebt bzw. wie der Unterhalt der
Kinder bestritten werden soll (Ehe/Konkubinat, Einverdiener-/Doppelverdienerfamilie
usw.). In diesem Zusammenhang hat das Bundesgericht schon angeführt, dass sepa-
rat besteuerte Eltern innerhalb der Grenzen der Steuerumgehung nichts daran hindert,
ihre Situation und die sich daraus ergebenden finanziellen Verpflichtungen hinsichtlich
der steuerlichen Auswirkungen so zu regeln, dass im Rahmen der gemeinsamen elter-
lichen Sorge und der alternierenden Obhut ihrer jeweiligen wirtschaftlichen Leistungs-
fähigkeit am besten Rechnung getragen wird (BGE 133 II 305, E. 9.1 in fine und E. 9.2
in fine). Nach dem Gesagten ist es dem Pflichtigen beispielsweise unbenommen, sich
vertraglich zu Unterhaltszahlungen gegenüber seiner Lebenspartnerin bezüglich des
gemeinsamen Kindes zu verpflichten, wobei diese dann auch effektiv zu bezahlen sind
(vgl. BGr, 1. September 2006, 2A_37/2006; Hunziker/Mayer-Knobel, Art. 33 N 21e ff.
DBG). Eine Übersicht über die sich daraus für beide Elternteile ergebenden steuer-
rechtlichen Folgen findet sich z.B. in Rz. 2.1.2.1 des vorne in E. 3b genannten Merk-
blatts.
Diese Erwägungen führen zur Abweisung von Beschwerde und Rekurs.
2 DB.2018.77
2 ST.2018.93

- 8 -
4. Bei diesem Prozessausgang sind die Verfahrenskosten dem Pflichtigen
aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG, § 151 Abs. 1 StG).
Demgemäss erkennt der Einzelrichter:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Der Rekurs wird abgewiesen.
2 DB.2018.77
2 ST.2018.93