zh_steuerrekursgericht · DB.2011.59 · 2011-08-31 · de
Direkte Bundessteuer 2005 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2005

Partneranwalt einer grossen Wirtschaftsanwaltskanzlei betätigt sich nebenher als Musikproduzent. Er betreut eine einzige Sängerin, für welche er Songs komponiert und Texte schreibt. Für ihre Vermarktung bedient er sich professioneller Partner der Musikbranche. Trotz Erfolg der Sängerin schreibt der Pflichtige über mehrere Jahre hohe Verluste. Eine Liquiditätsplanung und eine Planungserfolgsrechnung und -bilanz gibt es nicht. Aus den Akten ist nicht ersichtlich, wie der Pflichtige jemals auf eine insgesamt ausgeglichene Rechnung kommen will. Vertraglich hat er sich lediglich bescheidene Beteiligungen aus dem Erlös von CD-Verkäufen und Online-Downloads gesichert. Persönliche Beziehung zur Sängerin unklar. Eine Gewinnerzielungsabsicht ist objektiv nicht zu erkennen und die Liebhaberkomponente überwiegt. Absprechung der Qualifizierung der Tätigkeit als selbstständige Erwerbstätigkeit.

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
1. Abteilung
1 DB.2011.59
1 ST.2011.89
Entscheid
31. August 2011
Mitwirkend:
Abteilungspräsident Anton Tobler, Steuerrichter Walter Balsiger, Steuerrichter Michael
Ochsner und Gerichtsschreiberin Barbara Müller
In Sachen
A,
Beschwerdeführer/
Rekurrent,
vertreten durch B,
gegen
1. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
2. Staat Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Dienstleistungen,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 2005 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2005

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hat sich ergeben:
A. A deklarierte in der Steuererklärung 2005 nebst Einkünften aus seiner Tä-
tigkeit als Partner einer grossen Wirtschaftsanwaltskanzlei von Fr. ……….- sowie ei-
nem unselbstständigen Nebenerwerb von Fr. ………..- aus Honoraren als Verwal-
tungsrat einen Verlust seiner Einzelunternehmung "C" in der Höhe von Fr. 384'607.-.
Mit Auflage vom 27. März 2009 forderte der Steuerkommissär vom Pflichtigen
einen vollständigen Businessplan der "C" (inkl. Planungserfolgsrechnung, erwartete
Einnahmen mit Angabe der dafür getroffenen Annahme, Planbilanzen, Liquiditäts- und
Investitionsplan, Kapitalbedarf und -verwendung, Kapitalherkunft, erwartete Rendite)
ein. Sodann ersuchte er um einen detaillierten Bericht sowie eine Zeittabelle für die
Darlegung des zeitlichen Aufwands der Einzelunternehmung. Weiter verlangte er eine
detaillierte schriftliche Aufzeichnung der Marketing-Strategie. Der Pflichtige liess hierzu
am 15. April 2009 Stellung nehmen und verschiedene Unterlagen, darunter zahlreiche
CD's, einreichen.
Am 11. November 2009 liess der Steuerkommissär dem Pflichtigen einen Ver-
anlagungs- und einen Einschätzungsvorschlag für die Steuerperiode 2005 zukommen,
wobei er den Verlust der Einzelunternehmung aufrechnete. In einem Begleitschreiben
begründete er die Aufrechnung. Der Pflichtige liess hierauf erklären, dass er an der
steuerlichen Anerkennung der selbstständigen Erwerbstätigkeit festhalte. Zudem bat er
um einen Besprechungstermin. Am 3. Februar 2010 fand eine Besprechung zwischen
dem Pflichtigen, dessen Vertreter und dem Steuerkommissär statt. Am 19. Febru-
ar 2010 bat der Steuerkommissär den Pflichtigen um die Beantwortung weiterer Fra-
gen. Mit Eingabe vom 29. März 2010 liess dieser dazu Stellung nehmen und weitere
Unterlagen einreichen.
Mit Einschätzungsentscheid vom 27. August 2010 betreffend Staats- und Ge-
meindesteuern 2005 und Hinweis des gleichen Tages bzw. Veranlagungsverfügung
vom 13. September 2010 betreffend direkte Bundessteuer 2005 eröffnete der Steuer-
kommissär dem Pflichtigen ein steuerbares Einkommen von Fr. ……...- (satzbestim-
mend Fr. ………..-; Staats- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. ………..- (satzbestimmend
Fr. ……….-; direkte Bundessteuer). Hierbei verwehrte er erneut die Verrechnung des
Verlusts aus der "C" mit dem übrigen Einkommen. Den Entscheiden legte er wiederum
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ein Begleitschreiben mit einer Begründung für die Aberkennung der selbstständigen
Nebenerwerbstätigkeit bei.
B. Am 27. September 2010 liess der Pflichtige hiergegen Einsprache erheben
und die Einschätzung bzw. Veranlagung mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. ………….- (satzbestimmend Fr. ………..-; Staats- und Gemeindesteuern) bzw.
Fr. ………….- (satzbestimmend Fr. …………..-; direkte Bundessteuer) beantragen. Der
Verlust aus seiner selbstständigen Nebenerwerbstätigkeit sei vollumfänglich zu be-
rücksichtigen. Mit Entscheiden vom 7. März 2011 wies das kantonale Steueramt die
Einsprachen ab.
C. Dagegen liess der Pflichtige am 6. April 2011 Beschwerde und Rekurs er-
heben und an seinen Anträgen gemäss Einsprache festhalten. Zudem beantragte er
eine Prozessentschädigung. Das kantonale Steueramt schloss mit Beschwerde-/
Rekursantwort vom 29. April 2011 auf kostenfällige Abweisung der Rechtsmittel. Am
20. Juni 2011 liess der Pflichtige dazu Stellung nehmen und weitere Unterlagen einrei-
chen. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1. a) Nach Art. 18 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer
vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 18 Abs. 1 des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land-
und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbst-
ständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Bei selbstständiger Erwerbstätigkeit werden von
diesen Einkünften gemäss Art. 27 Abs. 1 DBG bzw. § 27 Abs. 1 StG die geschäfts-
oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen. Verluste aus einer solchen Tätig-
keit können mit übrigen Einkünften verrechnet werden (vgl. zum sogenannten Netto-
prinzip: Markus Reich, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a,
2. A., 2008, Art. 25 N 5 DBG).
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Abzugsfähig ist der gesamte Aufwand, der für die selbstständige Erwerbstä-
tigkeit notwendig ist. Die Beschränkung der Abzugsfähigkeit auf die notwendigen Aus-
gaben soll lediglich bewirken, dass der Abzug nur für jene Auslagen gestattet wird, die
einen geschäftlichen Grund haben, und dass alle Aufwendungen unberücksichtigt blei-
ben, die vorwiegend mit der allgemeinen Lebenshaltung eines Selbstständigerwerben-
den zusammenhängen. In der Einschätzungspraxis wird weniger auf die Zumutbarkeit
der Vermeidung abgestellt, sondern vielmehr darauf, ob der Aufwand geschäftsmässig
begründet ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009,
Art. 27 N 4 und Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., 2006,
§ 27 N 3 StG).
In jedem Fall erfordert der Abzug, dass die Tätigkeit, welcher der betreffende
Aufwand zuzurechnen ist, überhaupt eine selbstständige Erwerbstätigkeit im Sinn von
Art. 18 DBG bzw. § 18 StG darstellt (StRK I, 18. März 1993 = StE 1995 B 23. 1 Nr. 30
= ZStP 1993, 107).
b) Die Rechtsprechung umschreibt die selbstständige Erwerbstätigkeit zu-
sammenfassend wie folgt: aa) Die Tätigkeit des Steuerpflichtigen hat auf eigenes Risi-
ko zu erfolgen; bb) Der Steuerpflichtige hat in seiner Tätigkeit Arbeitskraft und Kapital
einzusetzen; cc) Die Tätigkeit des Steuerpflichtigen hat in einer von ihm selber frei be-
stimmten Organisation zu erfolgen; dd) Jedes Streben im wirtschaftlichen Bereich zielt
auf die Erzielung eines Gewinns und auf die Vermeidung eines Verlusts ab (Merkmal
der Gewinnerzielungsabsicht); ee) Eine selbstständige Erwerbstätigkeit liegt schliess-
lich nur vor, wenn der Steuerpflichtige in einer qualifizierten, d .h. planmässigen und
anhaltenden (nachhaltigen), Weise am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt.
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist selbstständige Erwerbstätig-
keit unter Umständen bereits aufgrund eines einzigen Kriteriums zu bejahen
(BGr, 29. Juli 2011, 2C_766/2010 und BGE 125 II 113; anderer Meinung bislang das
Verwaltungsgericht, VGr, 25. August 2010, SB.2010.00056, www.vgrzh.ch, E. 2.4 f.).
c) Abzugrenzen ist die selbstständige Erwerbstätigkeit insbesondere von der
Liebhaberei bzw. dem Hobby. Die steuerrechtliche Qualifikation einer Tätigkeit als
selbstständiger Erwerb im dargelegten Sinn oder als Liebhaberei hängt grundsätzlich
davon ab, ob sie ausschliesslich oder vorwiegend im Hinblick auf die Erzielung eines
Erwerbseinkommens ausgeübt wird (BGr, 2. Oktober 1992, NStP 1993, 7, E. 2b; Raoul
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Oberson, Les pertes commerciales fiscalement déductibles, ASA 48, 113). Unterschei-
dungskriterium ist also der Beweggrund für die Ausübung der Tätigkeit. Es handelt sich
dabei um ein subjektives Kriterium, auf dessen Vorhandensein nur durch Indizien
(nämlich erkennbare Umstände) geschlossen werden kann (StE 1999 B 23.1 Nr. 42).
Eine zusätzliche Erschwernis liegt darin, dass es Grenzfälle gibt, bei denen sich Lieb-
haberei und Erwerbstätigkeit verbinden, wobei das Schwergewicht auf der einen oder
anderen Seite liegen kann.
Eine fehlende Gewinnstrebigkeit kann sich zum einen aus der betreffenden
Tätigkeit als solcher ergeben, weil diese als Basis für eine rentable Erwerbsquelle un-
geeignet erscheint, zum anderen kann sie aus der Art des Vorgehens abgeleitet wer-
den, indem dieses nicht auf kommerzieller Methode beruht. Gerade bei künstlerischen
Tätigkeiten steht vielfach nicht die Erzielung eines kalkulierbaren Ertrags, sondern die
Liebe zur Kunst im Vordergrund (StE 2006 B 23.1 Nr. 61).
Wer eine Tätigkeit ausübt, welche auf die Dauer nichts einbringt oder dauernd
einen finanziellen Aufwandüberschuss erfordert, betreibt diese nicht als Erwerbstätig-
keit, sondern eben als Liebhaberei oder aus einem andern nicht kommerziellen Grund.
Denn wer eine unrentable Aktivität wirklich als Erwerbstätigkeit ausübt, wird sich in der
Regel durch das andauernde Fehlen eines finanziellen Erfolgs von der Zwecklosigkeit
seines Unterfangens überzeugen lassen und die betreffende Tätigkeit aufgeben (Ro-
man Blöchliger, Steuerliche Probleme des Abzuges geschäftlicher Verluste, StR 1981,
236). Allerdings muss nicht jedes einzelne mit einem Verlust abgeschlossene Jahr
oder selbst die Tatsache, dass während mehrerer Jahre Verlust erzielt worden ist, zum
Schluss zwingen, es handle sich um eine Liebhaberei (Höhn/Waldburger, Steuerrecht,
Band I, 9. A., 2001, § 14 Rz 45; vgl. BGr, 4. Juni 2004, 2A.68/2004, Erw. 1.3; Peter
Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, Art. 18 N. 22). Ob sich nämlich eine Tätig-
keit lohnt, lässt sich methodisch richtig nur nach Betrachtung des Gewinns aus der
gesamten Betriebstätigkeit von deren Aufnahme bis zu ihrer Beendigung beurteilen
(sogenannter Totalgewinn, vgl. Manuel René Theisen, Die Liebhaberei – ein Problem
des Steuerrechts und der betriebswirtschaftlichen Steuerlehre, Steuer und Wirtschaft
[StuW], 1999, 259; StRK II, 17. Februar 2000, 2 ST.1999.419, E. 6a). Der Entscheid
über den steuerlichen Charakter einer Tätigkeit hängt deshalb von einer Prognose über
den zu erwartenden Totalgewinn ab. Ergibt die Prognose ein positives Gesamtergeb-
nis, ist dies ein gewichtiges Indiz für die Gewinnstrebigkeit. Anderseits liegt bei negati-
ver Prognose die Schlussfolgerung nahe, dass ein Steuerpflichtiger, dem es tatsächlich
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um die Erzielung eines Erwerbseinkommens gegangen wäre, sich wegen des in Aus-
sicht stehenden finanziellen Misserfolgs von der Weiterführung des Betriebs abbringen
lassen würde. Die steuerrechtliche Qualifikation der Tätigkeit ist eine Frage, die grund-
sätzlich für jede Veranlagungsperiode neu überprüft werden kann, wobei unter Um-
ständen die Verhältnisse in den Vorjahren bzw. in den auf das Steuerjahr folgenden
Jahren gewisse Anhaltspunkte liefern können (BGr, 31. August 2005, 2A.46/2005,
E. 2.2.2, www.bger.ch, mit Hinweisen zum Ganzen). Wie lange die wirtschaftliche Be-
tätigung verlustreich sein darf, bis eine natürliche Vermutung dafür spricht, dass der
finanzielle Erfolg auf Dauer ausbleiben wird, kann nicht allgemein gesagt werden. Im
Sinn einer Faustregel wird in der Literatur die Auffassung vertreten, der Umstand, dass
innerhalb von fünf bis zehn Jahren kein nennenswerter Gewinn erzielt werde, bilde ein
gewichtiges Indiz für das Fehlen der Gewinnstrebigkeit. Dem Steuerpflichtigen steht
aber der Gegenbeweis offen, dass auch in diesem Fall eine Gewinnstrebigkeit vorliegt
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 18 N 48 DBG und § 18 N 38 StG). Im Einzelfall
kommt es namentlich auf die Art der Tätigkeit und die konkreten Verhältnisse an (RB
2000 Nr. 118). Die Verhältnisse in den Vor- und Nachperioden können zur Beurteilung
grundsätzlich herangezogen werden (StE 2006 B 23.1 Nr. 59).
Qualifiziert die Aktivität des Steuerpflichtigen in der unter den erwähnten Krite-
rien vorzunehmenden Prüfung als Liebhaberei oder produziert sie reine Lebenshal-
tungskosten (vgl. Art. 34 lit. a DBG und § 33 lit. a StG), können die entstandenen Ver-
luste nicht mit übrigen Einkünften verrechnet werden.
d) Nach Art. 123 Abs. 1 DBG bzw. § 132 Abs. 1 StG stellen die Steuerbe-
hörden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Be-
steuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest. Dabei gilt
die allgemeine Regel der Beweislastverteilung, dass die Steuerbehörde die steuerbe-
gründenden oder -erhöhenden Tatsachen nachzuweisen hat, der Steuerpflichtige da-
gegen jene Umstände, welche die Steuerschuld mindern oder aufheben (Blumen-
stein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. A., 2002, S. 416 [mit
Verweisungen] und 454). Dementsprechend obliegt der Nachweis, dass eine selbst-
ständige Erwerbstätigkeit vorliegt, grundsätzlich der Steuerbehörde. Ist dagegen strei-
tig, ob eine bestimmte verlustbringende Betätigung (überhaupt) eine selbstständige
Erwerbstätigkeit darstellt (oder ob nicht z.B. eine Liebhaberei vorliegt), ist hierfür der
Steuerpflichtige beweispflichtig (vgl. StRK I, 18. März 1993 = StE 1995 B 23.1 Nr. 30
ZStP 1993, 107). Denn er leitet hieraus die steuermindernde Verrechnung dieses Ver-
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lusts mit übrigen Einkünften ab. Zur Beweisleistung gehört in erster Linie und in jedem
Fall, dass eine substanziierte Sachdarstellung gegeben wird, die ohne weitere Unter-
suchung, aber unter dem Vorbehalt der Beweiserhebung, die Beurteilung der massge-
benden Qualifikationsfrage ermöglicht. Für die von ihm verfochtene, hinreichend sub-
stanziierte Sachdarstellung hat der Steuerpflichtige beweiskräftige Unterlagen
einzureichen oder zumindest unter genauer Bezeichnung Beweise anzubieten.
2. Der Pflichtige arbeitet hauptberuflich als Partneranwalt in einer grossen
Wirtschaftsanwaltskanzlei in D. Die streitbetroffene, mit dieser Tätigkeit in keinem Zu-
sammenhang stehende, behauptete selbstständige Nebenerwerbstätigkeit des Pflichti-
gen ist aufgrund der Akten wie folgt zusammenzufassen:
a) Gemäss Beschwerde- bzw. Rekursschrift tritt der Pflichtige neben seiner
Anwaltstätigkeit als Musikproduzent auf. Er komponiert und textet Songs (dies seine
Kernkompetenz) und versucht, diese erfolgreich zu vermarkten. Er lässt seine Stücke
durch die Sängerin E singen. Für die Einspielung (fast ausnahmslos) seiner Musik so-
wie die Promotion und den Vertrieb der CD's trägt er das volle Risiko. Über die Koope-
ration mit andern Marktteilnehmern begrenze er sein Risiko. Er arbeite mit einem Ar-
rangeur (F), einem Musikverleger (G), einem Distributor (H) und einem
Konzertveranstalter (I) zusammen. Hierbei handle es sich allesamt um erfahrene Part-
ner. Insbesondere die G trage erhebliche Investitionen mit. Der Pflichtige arbeite so-
dann mit weiteren renommierten Partnern zusammen. Die Rolle des Musikproduzenten
bedeute, dass der Pflichtige in der Produktionskette die kapitalintensivste Tätigkeit
wahrnehme. Aufgrund der begrenzten finanziellen Möglichkeiten könne er nicht belie-
big viele Künstler produzieren. Er habe sich deshalb vernünftigerweise einstweilen auf
eine Künstlerin konzentriert. Sein Erfolg im Markt stehe und falle mit dem Erfolg die-
ser/seiner Sängerin E. Potentielle Kunden würden ihn später auffinden, sobald er einen
kommerziellen Erfolg vorweisen könne.
Während der Pflichtige betonen lässt, dass er die Sängerin nicht bei ihrer Tä-
tigkeit betreue, sondern erst die Voraussetzungen für deren Tätigkeit schaffe, lässt er
an anderer Stelle genau das Gegenteil ausführen: "Zudem betreut er die von ihm pro-
duzierten Künstler.". Was er vom einen oder anderen ableiten will, ist nicht klar. So
oder anders steht die Person von E und deren musikalischer Erfolg bei der "C" deutlich
im Vordergrund, sodass sich die Frage nach der Nähe des Pflichtigen zu E aufdrängt.
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Der Pflichtige mochte sich zu seiner Beziehung zu ihr anlässlich der steueramtlichen
Besprechung nicht äussern. Er gab lediglich bekannt, dass er die Sängerin an einem
Festival kennengelernt habe. Diese Frage ist insoweit relevant, als sie Hinweis auf die
Motivierung der Musikproduzententätigkeit des Pflichtigen sein kann. Insbesondere
beim Support von künstlerischen oder kulturellen Projekten ist fraglich, ob die Unter-
stützung aus gewinnorientierten Gesichtspunkten oder nicht vielmehr aus Leidenschaft
zur Musik und Kunst oder gar zum/zur Künstler/in und damit unter weitgehender Aus-
blendung ökonomischer Kriterien erfolgt. Je höher die eingesetzten Beträge und die
erwirtschafteten Verluste, desto mehr drängt sich diese Frage auf. Aufgrund der ihn
treffenden Beweislast müsste sich das diesbezügliche Schweigen des Pflichtigen zu
seinen Ungunsten auswirken. Letztlich kann der Sachverhalt in diesem Punkt jedoch
offenbleiben, wie zu zeigen sein wird.
b) Die für die Annahme einer selbstständigen Erwerbstätigkeit erforderlichen
Kriterien der Übernahme eigenen Risikos, des Einsatzes von Arbeitskraft und Kapital
und der freien Organisation scheinen vorliegend ohne Weiteres erfüllt. Der Pflichtige
komponiert und textet für die Sängerin E. Die musikalische Zusammenarbeit mit ihr ist
aus den zahlreichen eingereichten CD's ersichtlich, wo er jeweils als Komponist/Texter
und/oder Produzent erscheint. Er investiert sodann in die Produktion von CD's und ihre
Vermarktung (privates) Vermögen. In der Organisation seiner Tätigkeit ist er frei und
unabhängig. Zu entscheiden bleibt, ob er diese Tätigkeit in der erkennbaren Absicht
der Gewinnerzielung und mit einem planmässigen und anhaltenden Auftritt am Wirt-
schaftsverkehr ausübt. Die Behauptung der Gewinnerzielungsabsicht allein reicht für
deren Nachweis nicht aus. Vielmehr muss sich diese in objektiver Weise manifestieren.
Sie kann sich insbesondere aus der Art des Vorgehens und der Prognose des realisti-
scherweise zu erwartenden Totalgewinns ergeben.
c) aa) Der Pflichtige hat seine Einzelunternehmung "C" am 23. Oktober 2003
in das Handelsregister eintragen lassen. Eine Planungserfolgsrechnung und -bilanz für
die Musikproduzententätigkeit hat er nicht vorgelegt, ebensowenig eine Liquiditätspla-
nung. Den notwendigen Kapitalbedarf entnimmt er laufend seinen privaten Ersparnis-
sen. Er geht davon aus, dass jederzeit der Durchbruch seiner Sängerin E geschehen
könne. Sie ist sein eigentliches "Produkt". Sein Ziel ist es, sie als Weltstar zu vermark-
ten. Diesfalls rechnet er mit vermehrten CD-Verkäufen, sowohl neuer als auch alter
Aufnahmen, und damit, dass einzelne Konzerte alsdann mit einem Gewinn von
EUR 5'000.- bis 7'000.- veranstaltet werden können.
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bb) In der Steuerperiode 2005 steht einem Betriebsertrag von Fr. 152'783.- ein
Aufwand von Fr. 537'882.56 gegenüber. Der Ertrag setzt sich wie folgt zusammen:
CD-Verkauf Italy Fr. 29'227.-
Autor-Ertrag Fr. 29'537.-
Konzertertrag Italy Fr. 4'683.-
Auflösung Wertberichtigung Vorjahr Fr. 89'336.-
Total erwirtschafteter Ertrag Fr. 152'783.-
Der Aufwand gestaltet sich wie folgt:
Aufnahmen Fr. 41'475.80
Produktion und Promotion Fr. 240'610.25
Konzerte Italy 2. Album Fr. 186'614.50
Sängerin Fr. 40'000.00
Drittproduktionen Fr. 4'699.20
Aufwand Material, Waren, Drittaufwand Fr. 513'399.75
sonstiger Betriebsaufwand Fr. 24'482.81
Total Aufwand Fr. 537'882.56
Betrachtet man den Konzertaufwand, so betrug allein der Posten "Konzerte
Italy" rund das 40ig-Fache des erzielten Konzertertrags. Wieviele Konzerte im Jahr
2005 abgehalten wurden, ist dabei nicht bekannt. Bemerkenswert ist aber, dass von
vornherein keine Verträge oder Abmachungen bei den Akten liegen, die dem Pflichti-
gen einen substantiellen Anteil an Konzerterträgen von E zusichern würden. Der Auf-
wand von gegen Fr. 200'000.- steht damit keinem realistischerweise zu erwartenden
Ertrag gegenüber. Jedenfalls ist ein Rückfluss seiner Investitionen in die Konzerte,
soweit ersichtlich, vertraglich nicht abgesichert. So ist es überhaupt völlig unklar und in
keiner Art und Weise nachvollziehbar, wie der Pflichtige dereinst auf Konzertgewinne
(= Erlös aus dem "Verkauf" des Konzerts ./. Kosten) von bis zu EUR 7'000.- pro Kon-
zert kommen will. Selbst ausgehend von solchen Zahlen wäre sodann angesichts des
hohen Konzertaufwands gänzlich offen, wie der Pflichtige eine gesamthaft ausgegli-
chene Rechnung erzielen möchte.
In den Folgejahren entwickelten sich die Zahlen der Konzerte wie folgt: 2006
wird weder ein Konzertertrag noch -aufwand ausgewiesen, 2007 bloss ein Konzertauf-
wand "Konzerte Italy 2. Album" von Fr. 35'822.83 aber keinerlei Ertrag. Im Jahr 2008
betrug der Konzertaufwand "Konzerte Italy 2. Album" sodann Fr. 102'824.50, welchem
immerhin ein "Konzertertrag Italy" von Fr. 73'977.- gegenüberstand. Insgesamt beträgt
der Konzertaufwand seit Beginn der Tätigkeit bis Ende 2008 rund Fr. 325'000.-, der
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Konzertertrag jedoch nur rund Fr. 80'000.-; dies jeweils ohne Berücksichtigung weiterer
Kosten wie Anteil am Honorar der Sängerin und Promotionskosten. Bemerkenswert ist
insbesondere, dass selbst in der Zeit reger Konzerttätigkeit (über 80 Konzerte zwi-
schen Herbst 2007 und Herbst 2008) der Konzertaufwand ein Vielfaches des erzielten
und nach Massgabe der Akten je realistischerweise erzielbaren Konzertertrags aus-
macht. Dieser Umstand spricht nicht für eine gewinnorientierte Ausübung der Tätigkeit.
cc) Weiter ist festzuhalten, dass mit der Hauptperson, E, kein Vertrag besteht,
obwohl sie seine einzige Sängerin darstellt, eine professionelle Sängerin ist und der
Erfolg des Pflichtigen gänzlich von ihrem Erfolg abhängt. Dies lässt jede Art von Pro-
fessionalität vermissen. Der Pflichtige richtet ihr überdies Honorare aus, in der Steuer-
periode z.B. im Betrag von Fr. 40'000.-. Die Interessen liegen damit offenbar auf Seiten
des Pflichtigen und es drängt sich der Schluss auf, dass es dem Pflichtigen nicht
hauptsächlich um die (eigene) Gewinnerzielung geht, sondern vielmehr darum, dass
seine Songs aufgenommen und aufgeführt werden und im Speziellen, dass die von
ihm geförderte Sängerin E Erfolg hat. Sein eigenes Fortkommen strebt er dagegen
ganz offenkundig nicht an.
dd) Betreffend Geldrückfluss substanziiert vorgebracht und aktenkundig sind
Gewinnbeteiligungen aus CD-Verkäufen und Song-Downloads im Internet (Verkaufs-
anteil und Autorenertrag). Die Produktionsverträge mit der G sahen jeweils vor, dass
der Pflichtige sämtliche Kosten für die CD-Aufnahmen trug (Musiker, Studiokosten,
Mastering) und im Gegenzug sämtliche Rechte am Master übertragen erhielt. Die G
ihrerseits verpflichtete sich jeweils, die CD's zu pressen und in Umlauf zu bringen, so-
wie die Siae-(Abgabe) zu bezahlen. Im Vertrag vom 26. März 2003 betreffend die CD
"…" und im Vertrag vom 15. Oktober 2004 betreffend die CD "…" vereinbarte der
Pflichtige mit der G zudem jeweils eine hälftige Beteiligung an den Promotionskosten
von insgesamt EUR 200'000.-. Aufgrund der Produktionsverträge konnte er mit EUR
1.56 (bzw. für die CD "…" EUR 1.67;) pro verkaufte CD "als return on investment"
rechnen. Mit Vertrag vom 14. April 2007 sicherte er sich sodann eine Entschädigung
von maximal 26% des Handelspreises des Albums "…" zu.
Anlässlich der Besprechung mit dem Steuerkommissär gab der Pflichtige zu
Protokoll, dass das erste Album ("…") ca. 80'000 mal und das zweite ca. 40'000 mal
habe verkauft werden können. Das erste Album erzielte denn auch die "Disco d'oro".
Diese CD-Produktion bezeichnet der Pflichtige damit zu Recht als beachtlichen Erfolg.
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Damit liegen ansehnliche Verkaufszahlen seiner CD-Produktionen vor. In der
Beschwerde- bzw. Rekursschrift legt er seinen Leistungsausweis dar. Er hebt dabei
ausführlich hervor, wie erfolgreich die von ihm portierte Sängerin E sei. So habe er
bereits zwei Goldene Schallplatten entgegennehmen dürfen für den Erfolg nicht nur der
ersten ("…", über 80'000 mal verkauft) sondern auch der zweiten CD ("…", über 40'000
mal verkauft). Im Jahr 2006 sei eine Single ("…") in Italien in der italienischen Online
Hitparade bis auf Rang … vorgestossen und bei iTunes habe dieser Song in der Hitpa-
rade mehr als vier Wochen lang einen Podestplatz belegt. Das nächste Album sei auf-
grund dieser Erfolge in Zusammenarbeit mit Warner Music aufgenommen worden. An-
gesichts der schwierigen Umstände im Musikgeschäft sei der Vertriebsvertrag mit
Warner Music ein ganz ausserordentlicher Erfolg. Die erwähnte Konzertreihe zwischen
Herbst 2007 und Herbst 2008 mündete im dritten Album ("…", über 40'000 mal ver-
kauft). Auch dafür erhielt der Pflichtige wiederum eine Goldene Schallplatte. Das neus-
te 2010 produzierte Album ("…") sei auf Englisch in den USA aufgenommen und eben-
falls bereits mehr als 40'000 mal verkauft worden. Er werde daher demnächst die vierte
Goldene Schallplatte erhalten. Im Dezember 2010 sei er auch in den Online Musikver-
trieb eingestiegen. Seine Künstlerin habe sodann auch eine bemerkenswerte Medien-
präsenz.
Nach Kenntnisnahme dieser Erfolge erstaunt es umso mehr, dass der Pflichti-
ge seit Beginn seiner Tätigkeit bis Ende 2005 aus dem ersten Album dennoch bloss
Erträge von rund Fr. 191'000.- erzielte (Fr. 179'700.- gemäss Erfolgsrechnung 2003,
und Fr. 11'193.- gemäss Erfolgsrechnung 2005). Die Herstellungs- und Promotionskos-
ten für dieses Album betrugen demgegenüber gemäss Erfolgsrechnung 2003 und 2004
insgesamt rund Fr. 634'000.- (Herstellung Fr. 90'257.40 + Fr. 11'290.30 sowie Produk-
tion und Promotion [gemäss Erfolgsrechnung 2003] Fr. 532'943.94). Für die zweite CD
machten die gesamten Herstellungs- und Promotionskosten bis Ende 2005 rund
Fr. 418'000.- aus (Aufnahme/Promo-Tour 2. Album Fr. 63'703.85 und Promotion [ge-
mäss Erfolgsrechnung 2004] Fr. 354'327.32), während die entsprechenden Erträge
rund Fr. 137'000.- betrugen (Fr. 89'336.- + Fr. 29'227.- + Fr. 18'344.-).
Auch über die Jahre betrachtet steht die Erfolgsgeschichte seiner Sängerin in
keinem Verhältnis zum wirtschaftlichen Erfolg (oder eben Misserfolg) des Pflichtigen
selber. Die Jahresergebnisse seiner "C" entwickelten sich seit Anfang seiner Tätigkeit
wie folgt:
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2003 - Fr. 471'037.-
2004 - Fr. 501'192.-
2005 - Fr. 384'607.-
2006 - Fr. 424'078.-
2007 - Fr. 562'616.-
2008 - Fr. 395'435.-
2009 Fr. 3'892.-.
Bei Verlusten von gesamthaft rund Fr. 2'739'000.- in der Zeit bis Ende 2008
bzw. von einem minimal kleineren Gesamtverlust bis Ende 2009 schlägt sich der Erfolg
der Sängerin E in der Buchhaltung des Pflichtigen damit in keiner Weise nieder. Das
Argument der sinkenden Ladenpreise für CD's verfängt dabei nicht, nachdem der
Pflichtige über Produktionsverträge mit einem fest vereinbarten Anteil pro verkaufte CD
verfügte und dieser nur beim Album "…" vom Ladenverkaufspreis abhing. Es ist dem
Pflichtigen nicht zu unterstellen, dass er nicht lieber einen Gewinn als einen Verlust
hinnehmen möchte. In den obgenannten Zahlen kommt aber überwiegend zum Aus-
druck, dass er nicht seinen, sondern primär den Erfolg von E anstrebt. Dies mehr oder
weniger nach dem Prinzip, "koste es was es wolle", was sich u.a. auch in der fehlen-
den Liquiditätsplanung zeigt. Er ist denn auch gar nicht auf Einkünfte aus seiner Mu-
sikproduzententätigkeit angewiesen, da er seine Existenz ausreichend aus seinen Ein-
künften als Anwalt sichern kann. So ungewiss und schwer kalkulierbar der finanzielle
Erfolg seiner Musikproduzententätigkeit zugestandenermassen ist, so unerheblich
scheint die Gewinnerzielungskomponente aber auch für ihn selber zu sein. Wenn E die
– aufgrund beschränkter zeitlicher Ressourcen des Pflichtigen – einzige von ihm "pro-
duzierte" Künstlerin ist, er seinen eigenen Erfolg gänzlich von ihrem Erfolg abhängig
macht, E schliesslich mit der Aufnahme und Wiedergabe seiner Songs beachtliche
Erfolge ausweist und sich bei ihm dennoch massive Verluste einstellen, so ist eine
wirtschaftliche Ausrichtung seiner Tätigkeit nicht zu erkennen. Es bleibt nur der
Schluss, dass er sich von anderen, nicht überwiegend ökonomischen Gesichtspunkten
leiten lässt. Ins Bild passt dabei, dass er im Dezember 2009 ein Angebot der WARNER
Music Italia von EUR 500'000.- für die Vermarktung der ersten vier Alben ausschlug.
d) Wer seine Tätigkeit darauf aufbaut, dass das von ihm lancierte "Produkt"
ein Jahrhunderterfolg – oder wie es der Pflichtige formuliert ein "Super-Hit" – wird, an-
sonsten seine Investitionen niemals, auch nicht bei doch recht ansehnlichem Erfolg,
wiedereingebracht werden können, übt seine Tätigkeit nicht nach ökonomischen Ge-
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sichtspunkten aus. Mit dem kühlen Kopf eines Geschäftsmannes, der aus der Tätigkeit
ein Einkommen generieren will bzw. muss, hätte der Pflichtige das Projekt mit Sicher-
heit anders aufgezogen. Das Musikbusiness kann sehr wohl eine (rentable) Erwerbs-
quelle sein. Die Vorgehensweise des Pflichtigen ist jedoch nicht zur Hauptsache darauf
ausgelegt, mit der nötigen Planungssicherheit geschäftlichen Erfolg und Gewinn zu
erzielen. Damit überwiegt die Komponente der Liebhaberei, weshalb das Vorliegen
einer selbstständigen Erwerbstätigkeit nach steuerlichen Gesichtspunkten zu vernei-
nen ist und für eine Verlustverrechnung kein Raum besteht. Das fehlende Erwerbsmo-
tiv zeigt sich vorliegend in der Art des Wirtschaftens seit Anbeginn der Tätigkeit. Dass
in der Steuerperiode 2009 offenbar ein geringfügiger Gewinn ausgewiesen wurde,
vermag an der Beurteilung nichts zu ändern. Dieser Gewinn verwandelte sich zudem
wieder in einen Verlust, hätte er der Sängerin wie in den Vorjahren ein Entgelt entrich-
tet.
3. Diese Erwägungen führen zur Abweisung der Rechtsmittel. Ausgangsge-
mäss sind die Kosten des Verfahrens dem Pflichtigen aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1
DBG, § 151 Abs. 1 StG) und entfällt die Zusprechung einer Parteientschädigung
(Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungs-
verfahren vom 20. Dezember 1968, § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungs-
rechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).
Demgemäss erkennt die Kammer:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Der Rekurs wird abgewiesen.
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