zh_steuerrekursgericht · DB.2014.9 · 2014-04-25 · de
Direkte Bundessteuer 2011 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2011

Schuldzinsen und Schulden. - Die Pflichtige schenkte ihren beiden Kindern Beträge von Fr. 2 Mio., welche ihr die Kinder als verzinsliche Darlehen in gleicher Höhe sogleich wieder zur Verfügung stellten. 
Die Wirkungen der ausgerichteten Schenkungen und der gewährten Darlehen neutralisierten sich gegenseitig. Erst durch die anschliessende Zinsleistungen der Pflichtigen resultierte eine Vermögensverschiebung. Die formal als "Schuldzinsen" geleistete Zahlungen der Pflichtigen an ihre Kinder erscheinen folgich als blosse Tilgungsraten des ursprünglichen Schenkungsversprechen. Derartige Aufwendungen für die Schuldentilgung können aber nicht von den Einkünften abgesetzt werden. Die Frage der Steuerumgehung ist in solchen Fällen nicht zu prüfen (Abweisung).

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
1. Abteilung
1 DB.2014.9
1 ST.2014.13
Entscheid
25. April 2014
Mitwirkend:
Abteilungsvizepräsident Walter Balsiger, Steuerrichter Anton Tobler, Steuerrichter
Michael Ochsner und Gerichtsschreiber Hans Heinrich Knüsli
In Sachen
A,
Beschwerdeführerin/
Rekurrentin,
vertreten durch lic.iur. C,
gegen
1. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
2. Staat Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Stadt Zürich,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 2011 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2011

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hat sich ergeben:
A. Die 19.. geborene A (nachfolgend die Pflichtige) gab in der Steuererklärung
2011 an, ihren Kindern C (geb. 19..) und D (geb. 19..) per 2011 Schenkungen im Be-
trag von jeweils Fr. 2 Mio. ausgerichtet zu haben. Dem Schuldenverzeichnis 2011 war
zu entnehmen, dass sie bei beiden Kindern gleichzeitig Darlehen in der Höhe dieser
Schenkungen aufgenommen und diesbezügliche Darlehenszinsen von je Fr. 40'000.-
bezahlt hatte.
Im Rahmen der steuerbehördlichen Untersuchung dieser familieninternen
Rechtsgeschäfte reichte die Pflichtige mit Eingabe vom 17. Juli 2013 den Schenkungs-
vertrag und den Darlehensvertrag ein; beide Verträge datierten vom … 2011. Weiter
eingereicht wurden Kopien von Zahlungsbelegen, welchen zu entnehmen war, dass
die Pflichtige am … 2011 die PostFinance angewiesen hatte, ihren beiden Kindern per
Belastungsdatum … 2011 einen dem deklarierten Darlehenszins entsprechenden Be-
trag von jeweils Fr. 40'000.- zu überweisen.
Mit Veranlagungsverfügung bzw. Einschätzungsentscheid vom 30. Septem-
ber 2013 eröffnete die Steuerkommissärin der Pflichtigen für die Steuerperiode 2011
die folgenden Steuerfaktoren:
Staats- und Gemeindesteuer Direkte Bundessteuer
Fr. Fr.
Steuerbares Einkommen 425'700.- 438'700.-
Satzbestimmendes Einkommen 438'000.-
Steuerbares Vermögen 5'975'000.-
Satzbestimmendes Vermögen 6'461'000.-.
In Abweichung zur Selbstdeklaration der Pflichtigen versagte sie den aufge-
führten Darlehensschulden von insgesamt Fr. 4 Mio. und den diesbezüglichen Zinszah-
lungen von Fr. 80'000.- die steuermindernde Berücksichtigung. Zur Begründung führte
sie an, dass sich Schenkungen und Darlehen neutralisierten, wenn die geschenkten
Beträge in Form von Darlehen an die Schenkerin zurückgingen.
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B. Hiergegen liess die Pflichtige am 29. Oktober 2013 Einsprache erheben
und zur Begründung Folgendes ausführen: Hintergrund der in Frage stehenden
Rechtsgeschäfte sei eine unverteilte Erbschaft der Pflichtigen, an welcher sie ihre Kin-
der habe beteiligen wollen. Gleichzeitig habe sie aber sicherstellen müssen, dass die
Kinder nicht mitreden bzw. Ansprüche an die unverteilte Erbschaft stellen könnten,
denn dies hätte deren Verwaltung, Weiterführung und Entwicklung erheblich erschwert.
Aus diesem Grund sei neben dem Schenkungsvertrag ein Darlehensvertrag abge-
schlossen worden, so dass die Ansprüche der Kinder gegenüber der Erbschaft in den
Hintergrund getreten seien. Eine Neutralisation von Schenkung und Darlehen liege
deshalb nicht vor. Weil die Kinder die Darlehenszinsen und die Darlehen – in hoher
Progressionsstufe – versteuerten, resultiere insbesondere auch keine Steuerersparnis.
Auf eine Steuerumgehung könne damit auch nicht geschlossen werden. Die Schulden
und Schuldzinsen seien folglich zum Abzug zuzulassen.
Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen mit Entscheiden vom 9. De-
zember 2013 ab.
C. Hiergegen liess die Pflichtige am 10. Januar 2014 Beschwerde bzw. Re-
kurs erheben und dabei die Anträge der Einsprachen erneuern; dies unter Wiederho-
lung und Ergänzung der Einsprachebegründung. Verlangt wurde zudem die Zuspre-
chung einer Parteientschädigung.
Das kantonale Steueramt schloss mit Vernehmlassung vom 29. Januar 2014
auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) liess
sich nicht vernehmen.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1. Umstritten ist, ob die Pflichtige per 2011 die deklarierten Darlehen an ihre
Kinder von total Fr. 4 Mio. und die damit verbundenen Darlehenszinsen von total
Fr. 80'000.- vom Vermögen (nur Staats- und Gemeindesteuer) bzw. Einkommen
(Direkte Bundessteuer sowie Staats- und Gemeindesteuer) in Abzug bringen kann.
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2. a) Schulden, für die der Steuerpflichtige allein haftet, werden vom steuerba-
ren Vermögen abgezogen (§ 46 i.V.m. § 38 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Ju-
ni 1997; StG).
b) Zur Ermittlung des Reineinkommens werden von den gesamten steuerba-
ren Einkünften die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen
Abzüge in Abzug gebracht (§ 25 StG). Als allgemeine Abzüge geltend gemäss
§ 31 Abs. 1 lit. a StG die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den §§ 20, 20a
und 21 steuerbaren Vermögenserträge sowie weiterer Fr. 50'000.-.
Diese einkommensseitige Regelung entspricht den Vorgaben des Bundesge-
setzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
(StHG) vom 14. Dezember 1990 (vgl. Art. 9 Abs. 1 und 2 lit. a) und die gleiche Rege-
lung gilt aufgrund der vertikalen Steuerharmonisierung auch bei der direkten Bundes-
steuer (vgl. Art. 25 und 33 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom
14. Dezember 1990; DBG).
3. a) Die Vorinstanz verweigerte den Abzug der streitbetroffenen Schulden
und Schuldzinsen unter Hinweis auf einen Bundesgerichtsentscheid (vgl. nachfolgend
lit. b) mit folgender Begründung: Werde wie im vorliegenden Fall eine Schenkung aus-
gerichtet, der geschenkte Betrag dem Schenker aber umgehend wieder als Darlehen
gewährt, sodass effektiv kein Geld überwiesen werde, neutralisierten sich wirtschaftlich
betrachtet Schenkung und Darlehen gegenseitig. Erst durch die anschliessenden Leis-
tungen – hier die Zuwendung von jeweils Fr. 40'000.- an die beiden Kinder – resultiere
eine effektiv wirksame Vermögensverschiebung, für welche die Steuergesetze keine
Abzugsmöglichkeit vorsehen würden. Die Frage der Steuerumgehung müsse in einem
solchen Fall nicht geprüft werden.
b) Tatsächlich hatte das Bundesgericht mit Entscheid vom 19. Novem-
ber 2008 (2C_393/2008 = StE 2009 A 11 Nr. 5) einen ähnlichen Fall zu beurteilen: Ein
Steuerpflichtiger schenkte seiner Tochter einen Betrag von Fr. 350'000.-. Gleichzeitig
gewährte die Beschenkte dem Schenker ein Darlehen über denselben Betrag, so dass
effektiv kein Geld überwiesen wurde. In der Folge entrichtete der Schenker bzw. Bor-
ger der Darleiherin einen Jahreszins in Höhe von anfänglich Fr. 17'000.- (sowie Amor-
tisationszahlungen). Die Aargauer Steuerbehörden schlossen in dieser Konstellation
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auf eine Steuerumgehung und verweigerten dem Steuerpflichtigen deshalb den dekla-
rierten Schuldzinsenabzug.
Das Bundesgericht hielt fest, bevor überhaupt auf das Instrument einer Steu-
erumgehung zurückzugreifen sei, müsse geprüft werden, ob der Abzug der geltend
gemachten Darlehenszinsen nicht bereits aus anderen Überlegungen zu verweigern
sei. Hierfür seien die anwendbaren Gesetzesbestimmungen heranzuziehen und auszu-
legen. Im Rahmen dieser Auslegung kam das Bundesgericht zum Schluss, dass der
Begriff "Schuldzinsen" in Art. 33 Abs. 1 lit. a DBG bzw. Art. 9 Abs. 2 lit. a StHG (und
damit auch in § 31 Abs. 1 lit. a StG) wirtschaftlich auszulegen sei. Alsdann stellte es im
konkreten Fall fest, dass in Berücksichtigung des wirtschaftlichen Gehalts des Rechts-
geschäfts die Abzugsfähigkeit der fraglichen Transaktion als Schuldzinsen im Sinn von
Art. 9 Abs. 2 lit. a StHG nicht anerkannt werden könne: Die Wirkungen der ausgerichte-
ten Schenkung und des gewährten Darlehens neutralisierten sich gegenseitig. Erst
durch die anschliessenden periodischen Leistungen des Steuerpflichtigen an seine
Tochter resultiere eine effektiv wirksame Vermögensverschiebung. Die formal als
"Schuldzinsen" geleistete Zahlung des Steuerpflichtigen an seine Tochter erscheine
folglich als blosse Tilgungsrate des ursprünglichen Schenkungsversprechens. Derarti-
ge Aufwendungen für die Schuldentilgung könnten aber nicht von den Einkünften ab-
gesetzt werden.
c) Im vorliegenden Fall verhält es sich genau gleich: Mit Schenkungsvertrag
vom … 2011 schenkte die Pflichtige ihren Kindern rückwirkend auf den 1. Januar 2011
je einen Betrag von Fr. 2 Mio., wobei die Kinder den Empfang der Schenkung quittier-
ten. Mit Darlehensvertrag vom gleichen Tag gewährten C und D ihrer Mutter bzw. der
Pflichtigen rückwirkend auf den 1. Januar 2011 Darlehen im Betrag von je Fr. 2 Mio.,
was diese ebenfalls quittierte. Für die Darlehen wurde eine Minimalverzinsung von 1%
p.a. festgelegt, wobei die Zinspflicht still stehe, wenn die Pflichtige aus irgendeinem
Grund nicht mehr in der Lage sei, diese – ohne Beeinträchtigung ihres Lebensstan-
dards und ohne Vermögensliquidation – aus ihren Vermögenserträgen zu erfüllen.
Wirtschaftlich betrachtet haben sich auch hier die Wirkungen der ausgerichte-
ten Schenkungen und der gewährten Darlehen sogleich neutralisiert; ein Geldfluss hat
im Januar 2011 weder in die eine, noch in die andere Richtung stattgefunden. Eine
Vermögensverschiebung resultierte erst, als die Pflichtige im Dezember 2011 ihren
Kindern unter dem Titel von Darlehenszinsen Beträge von Fr. 40'000.- hat zukommen
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lassen. Diese formal als Darlehenszinsen bezeichneten Zahlungen der Pflichtigen an
ihre Kinder qualifizieren ebenfalls als ratenweise ausgerichtete Teilschenkungen und
können infolgedessen nicht von den Einkünften abgesetzt werden.
d) Die Pflichtige hält dieser wirtschaftlichen Betrachtungsweise beschwerde-
und rekursweise erneut entgegen, dass hinter den in Frage stehenden Rechtsgeschäf-
ten eine unverteilte Erbschaft stehe. Diese umfasse 16 zu verwaltende Liegenschaften
mit rund 130 zu betreuenden Mietparteien. Beteiligt an der Erbschaft seien fünf Perso-
nen, nämlich die Pflichtige und deren vier Geschwister. In einer solchen Konstellation
könne nicht an die für einfach strukturierte Sachverhalte "(Schenker überlässt Alleinei-
gentum an Beschenkten)" üblichen Kriterien angeknüpft werden. Gemäss Notariat E
sei es de facto nicht möglich gewesen, die Kinder in die unverteilte Erbschaft einzutra-
gen "(Problem: Aufteilung bzw. Zuweisung im Grundbuch bei vielen Beteiligten auf die
vielen verschiedenen Liegenschaften)". Die Mitsprache der Kinder habe demzufolge
auch nicht über eine im Grundbuch eingetragene Quotenhöhe und andere zivilrechtli-
che Vereinbarungen limitiert oder reguliert werden können. Somit habe keine Möglich-
keit bestanden, den Kindern einen direkten Ertrag aus unverteilter Erbschaft zuzuwei-
sen.
Die Pflichtige habe mit dem Schenkungsvertrag den Übergang eines Anteils
der unverteilten Erbschaft auf ihre Kinder sichern wollen, um diese bereits am Nach-
lass teilhaben zu lassen. Die Überweisung eines Geldbetrags sei nicht möglich gewe-
sen, weil die Werte in den verschiedenen Liegenschaften gebunden gewesen seien.
Die Beträge von Fr. 2 Mio. habe sie ihren Kindern sodann in vollem Umfang bereits per
2011 zukommen lassen wollen. Die Annahme von Teilzahlungen bzw. Teilschenkun-
gen über Fr. 40'000.- sei deshalb nicht haltbar; die Übertragung von Fr. 4 Mio. in Teil-
schenkungen hätte Jahrzehnte beansprucht. Hätte die Pflichtige im Übrigen allein
Schenkungen ausgerichtet, so wäre die Verwaltung, Weiterführung und Entwicklung
der unverteilten Erbschaft erheblich erschwert worden, weil diesfalls die Kinder in Sa-
chen dieser Erbschaft hätten mitbestimmen können. Je mehr Personen in einer unver-
teilten Erbschaft aktiv Mitbestimmung suchten, desto schwieriger werde die Geschäfts-
abwicklung für eben diese Erbschaft. Aus diesem Grund seien die Darlehensverträge
abgeschlossen und dabei eine Zinspflicht festgelegt worden. Damit habe erreicht wer-
den können, dass die Ansprüche der Kinder an die unverteilte Erbschaft in den Hinter-
grund getreten seien. Vor diesem Hintergrund müssten die Darlehen auch aus der Op-
tik einer Investition gesehen werden. Der Liegenschaftenbestand habe dadurch besser
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zusammengehalten und einfacher bewirtschaftet werden können und für die Kinder
habe eine relativ sichere und durchaus sehenswerte Rendite resultiert. Die Darlehen
könnten im Übrigen auch gekündigt, abgetreten und verpfändet werden. Im Fall einer
Abtretung oder Verpfändung müsste die Pflichtige folglich Zinsen an unabhängige Drit-
te bezahlen. Der Darlehensvertrag sei zudem befristet und kündbar. Die Schuldnerin
verfüge über eine gute Bonität und es sei kein Erlass des Darlehens bei Vertrags-
schluss vorgesehen worden. Im Gegensatz zum Bundesgerichtsentscheid sei das Dar-
lehen auch nicht amortisiert worden.
Aus alledem folge, dass mit den angefochtenen Einspracheentscheiden
rechtsgültige zivilrechtliche Vereinbarungen, welche auch unter ökonomischen Prämis-
sen abgeschlossen worden seien, sowie die verfassungsrechtlich geschützte Vertrags-
freiheit missachtet würden. Die Sachlage sei letztlich völlig anders als diejenige, wel-
che das Bundesgericht im steuerbehördlich angeführten Entscheid habe beurteilen
müssen. Die Zinszahlungen qualifizierten – wirtschaftlich betrachtet – formal effektiv
auch steuerlich als abzugsfähige Zinsen und nicht als blosse Tilgungsraten der ur-
sprünglichen Schenkung. Demnach könnten sie vom Einkommen abgesetzt werden.
Dasselbe gelte vermögensseitig für die abtretbaren und verpfändbaren Darlehens-
schulden.
e) aa) Im Schenkungsvertrag wird einleitend festgehalten, die Pflichtige sei
durch den Tod ihrer Eltern Mitglied einer Erbengemeinschaft mit einem grossen Lie-
genschaftenbestand geworden; weil sie nicht auf das gesamte Erbe angewiesen sei,
wolle sie ihre beiden Kinder daran teilhaben lassen. Derweil wird im Darlehensvertrag
einleitend erwähnt, dass der Liegenschaftenbestand der Erbengemeinschaft in den
Nachlässen der Eltern der Pflichtigen die liquiden Mittel binde, weshalb die Kinder der
Pflichtigen bereit seien, dieser je ein Darlehen zu gewähren.
Gemäss Liegenschaftenabrechnung 2011 umfasst der Liegenschaftenbestand
der "Erbengemeinschaft F", an welcher die Pflichtige mit 20% beteiligt ist, insgesamt
18 Objekte (= Hausnummern) in G (Quartiere E, H, I und J), K, L, M und N. Der Ver-
kehrswert dieser Liegenschaften beläuft sich auf Fr. 29'849'000.- (20% davon =
Fr. 5'969'800.-) und der pro 2011 erwirtschaftete Liegenschaftenertrag auf netto
Fr. 1'559'585.- (20% davon = Fr. 311'917.-). Belastet sind die Liegenschaften mit Hypo-
theken in der Höhe von Fr. 2'150'000.- (20% davon = Fr. 434'000.-) und diesbezüglich
wurden Schuldzinsen von Fr. 46'681.60 (20% davon = Fr. 9'336.-) bezahlt. Die Pflichti-
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ge hat ihre 20%-Anteile entsprechend deklariert. Deklariert hat sie zudem einen von
der "F Erbengemeinschaft" per 2011 bezogenen Nettolohn von Fr. 130'000.-; nahelieg-
enderweise hat sie als gelernte O (Telsearch-Eintrag "P") den besagten Liegenschaf-
tenbestand demnach selber verwaltet.
bb) Vom Betrag her legen die im Streit liegenden Schenkungen über
Fr. 4 Mio. nahe, dass die Pflichtige ihren Erbanteil im Wert von rund Fr. 6 Mio. mit ihren
Kindern gleichmässig hat teilen wollen (Mutter/Kinder je 1/3); an der ungeteilten Erb-
schaft wären im Ergebnis damit vier Geschwister mit Quoten von je 1/5 sowie die
Pflichtige und ihre Kinder mit Quoten von je 1/15 beteiligt gewesen. Ungeachtet des
notariellen Aufwands im Zusammenhang mit den zahlreichen Handänderungen wäre
dies grundbuchlich umsetzbar gewesen. Das Problem der Mitbestimmung der Kinder
bzw. der Sicherung und Fortführung des Liegenschaftenbestands hätte sodann ver-
traglich geregelt werden können, wobei die Kinder mit Quoten von 1/15 aber ohnehin
wenig Einfluss hätten nehmen können, weshalb dieses Argument als gesucht er-
scheint. Im Übrigen hätte die Pflichtige zusammen mit ihren Geschwistern den Nach-
lass ihrer Eltern auch in eine Aktiengesellschaft überführen können, um mit Blick auf
die Übertragung der Erbanteile an die nächste Generation einfachere Verhältnisse zu
schaffen (Übertragung von Aktien ohne notariellen Aufwand). So oder anders wäre es
möglich gewesen, die Kinder am Vermögen der Erbengemeinschaft sowie am jährli-
chen Vermögensertrag im Umfang von jeweils 1/15 ohne Mitbestimmungsrecht partizi-
pieren zu lassen.
Der Pflichtigen waren die rechtlichen Möglichkeiten zur Verwirklichung des
vorgegebenen Ziels (Beteiligung ihrer beiden Kinder an ihrem 20%-Erbanteil zu je 1/3
bereits per 2011) bekannt. In der Folge hat sie – aufgrund des notariellen Aufwands
oder aus welchen Gründen auch immer – von diesen Möglichkeiten indes Abstand
genommen und sich – durchaus im Rahmen der angesprochenen Vertragsfreiheit –
entschieden, ihren Kindern Beträge von je Fr. 2 Mio. zu schenken, welche ihr die Kin-
der in Form von zeitgleich ausgerichteten Darlehen jedoch sogleich wieder zur Verfü-
gung zu stellen hatten. Damit tätigte sie nach dem bereits Gesagten jedoch Rechtsge-
schäfte, deren Wirkungen sich – wirtschaftlich betrachtet – neutralisieren. Eine
Schenkung, deren Wirkung durch ein Darlehen des Beschenkten neutralisiert wird,
reduziert sich im Ergebnis auf das "Schenken einer Schuld" und damit auf ein zu-
kunftsgerichtetes Schenkungsversprechen; vollzogen wird sie erst im Rahmen von
effektiven Vermögensverschiebungen im Nachgang zu den sich neutralisierenden
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Rechtsgeschäften. Auf diese wirtschaftliche Betrachtungsweise ist gemäss Bundesge-
richt bei der Frage der Abzugsfähigkeit der Schulden und Schuldzinsen wie erwähnt
abzustellen.
cc) Die Kinder der Pflichtigen wurden durch die beiden aneinander gekoppel-
ten Verträge (entgegen dem auch im Schenkungsvertrag angegebenen Ziel) in keiner
Form an der unverteilten Erbschaft beteiligt. Vermögenssubstanz ist ihnen aber auch
nicht im Rahmen von "geschenkten Darlehen" zugeflossen. Entgegen den Beschwer-
de- und Rekursvorbringen können die Darlehen nach Massgabe des Darlehensver-
trags (Ziff. 5) nämlich gerade nicht abgetreten oder verpfändet werden, bedarf es dafür
doch die schriftliche Zustimmung der Pflichtigen. Dass die Letztere diese Zustimmung
erteilen würde, ist dabei schwer vorstellbar, hätte dies doch zur Folge, dass sie sich
diesfalls mit Ansprüchen von Dritten ausserhalb der Familie konfrontiert sähe, was ih-
rem Ziel der ungestörten Fortführung der unverteilten Erbschaft wenig zuträglich wäre.
Entscheidend ist sodann aber, dass die Pflichtige mit diesem Zustimmungsvorbehalt
als Schenkerin weiterhin allein bestimmen konnte, wann ein Vermögensübergang auf
die Kinder effektiv stattfinden soll. Die Möglichkeiten der Darlehensabtretungen oder
-verpfändungen sind hier aber ohnehin nur theoretischer Natur, denn für Dritte ausser-
halb der Familie sind die Darlehen völlig uninteressant. Einerseits sind sie nämlich bis
zum 1. Januar 2027 unkündbar und können sie danach nur unter Beachtung einer
Kündigungsfrist von 5 Jahren auf Ende eines Monats gekündigt werden; damit laufen
sie zumindest bis Ende Januar 2032. Hinzu kommt, dass weder die Zinshöhe, noch die
Zinspflicht überhaupt gesichert ist. Festgelegt ist – wie bereits erwähnt – lediglich ein
Minimalzins von 1%, wobei die Pflichtige diesen aber nur dann auszurichten hat, so-
weit sie dazu "ohne Beeinträchtigung ihres gegenwärtigen Lebensstandards" in der
Lage ist. Nachdem die 19.. geborene Pflichtige bereits im Pensionsalter steht und ihre
Einkommensquelle aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit damit in naher Zukunft ver-
siegen bzw. durch eine tiefere Rente ersetzt werden könnte, liesse sich die Zinspflicht
gegenüber einem Dritten unter Berufung auf die besagte Zinsklausel wohl in naher
Zukunft mit Erfolg einstellen. Demzufolge qualifizieren die Darlehen für die Kinder nicht
als nutzbare Vermögenssubstanz. Auch eine (langfristig gebundene) Anlage liegt nicht
vor, wenn die Rendite nicht gesichert ist, sondern letztlich nach Belieben von der
Pflichtigen festgelegt wird. Diese kann alljährlich allein darüber befinden, ob sie ihren
Kindern – formal unter dem Titel von Darlehenszinsen – einen gewissen Geldbetrag
zukommen lassen will oder nicht, und bejahendenfalls in welcher Höhe. Erst diese be-
liebigen Geldüberweisungen bewirken in der Folge Vermögensverschiebungen im
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Nachgang zu den anfänglich bloss in Aussicht gestellten Schenkungen. Realisiert wer-
den mit solchen Geldüberweisungen mithin (Teil-)Schenkungen und solche können
nicht unter dem Titel von Darlehenszinsen einkommenssteuermindernd in Abzug ge-
bracht werden.
Soweit die Pflichtige noch erwähnte, dass die Schenkung eines Geldbetrags
in der Höhe von Fr. 4 Mio. wegen Fehlens liquider Mittel nicht möglich gewesen sei, so
widerspricht sie damit dem vorgegeben Ziel der Beteiligung ihrer Kinder an der Erb-
schaft. Im Übrigen hätte sie sich ein solches Schenkungsgeld durch Aufnahme einer
Hypothek auf den kaum belasteten Liegenschaften sehr wohl beschaffen können;
wenn sie stattdessen das zum Schenken benötigte Geld bei den Beschenkten aufge-
nommen hat, führte dies zu einem wirkungslosen Rechtsgeschäft.
f) Ein Unterschied zum angeführten Bundesgerichtsentscheid ist nicht auszu-
machen. Der Umstand, dass dort auch Amortisationszahlungen geleistet wurden, än-
dert nichts. Wer eine Schenkung macht und diese als Schuld zunächst stehen lässt,
um alsdann die Schuld in Teilbeträgen zu amortisieren, der schenkt gewissermassen in
Raten; solche Teilschenkungen sind für die Einkommenssteuer von vornherein nicht
relevant, weshalb sich das Bundesgericht damit denn auch nicht befasst hat. Proble-
matisch wird es erst dort, wo "geschenkte Schulden" bzw. Schenkungsversprechungen
verzinst werden, weil dergestalt Vermögensverschiebungen formal als Zinszahlungen
daher kommen, obwohl sie wirtschaftlich betrachtet als Schenkungen in Raten bzw.
Teilschenkungen qualifizieren.
Soweit die Pflichtige dem entgegenhält, bei Raten von Fr. 40'000.- benötigte
die Umsetzung von Schenkungen über Fr. 2 Mio. Jahrzehnte, übersieht sie Folgendes:
Entscheidend ist nicht die Höhe der Schenkung, sondern, dass deren Wirkung durch
ein Darlehen des Beschenkten in gleicher Höhe zunächst neutralisiert wird. Egal also,
ob letztlich eine neutralisierte Schenkung über Fr. 1 Mio. oder Fr. 10 Mio. vorliegt, geht
es in einer solchen Konstellation immer darum, dass formale Darlehenszinsen im An-
schluss an die Rechtsgeschäfte als Teilschenkungen qualifizieren und zwar unabhän-
gig davon, ob sie den Betrag der neutralisierten Schenkung überhaupt je erreichen.
Hinzu kommt, dass die Pflichtige aufgrund der vereinbarten Zinsbestimmung (mindes-
tens 1%) es jederzeit in der Hand hätte, ihren Kindern auch höhere Geldbeträge zu
überweisen, um die durch das Darlehen neutralisierte Schenkung in Teilbeträgen über
einen vernünftigen Zeitraum hinweg in voller Höhe auszurichten.
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g) Soweit die Pflichtige noch einwenden lässt, dass die gleichen Rechtsge-
schäfte schon eine Generation früher über Jahrzehnte angewandt und von den Steu-
erbehörden toleriert worden seien (= Schenkung der Eltern der Pflichtigen an die fünf
Kinder, neutralisiert durch Darlehen der beschenkten Kinder an die Eltern), kann ihr
dies nicht weiterhelfen:
Die in früheren Steuerperioden getroffenen Veranlagungen und Einschätzun-
gen entfalten grundsätzlich keine Rechtskraft für spätere Perioden. Vielmehr kann die
Steuerbehörde im Rahmen jeder Neuveranlagung bzw. -einschätzung eines Steuer-
pflichtigen sowohl die tatsächliche als auch die rechtliche Ausgangslage vollumfänglich
überprüfen und, soweit erforderlich, abweichend würdigen. In Rechtskraft erwächst
jeweils nur die einzelne Veranlagung, die als befristeter Verwaltungsakt ausschliesslich
für die betreffende Steuerperiode Rechtswirkungen entfaltet. Die späteren Veranlagun-
gen sind daher jederzeit einer erneuten umfassenden Überprüfung zugänglich (BGr,
29. November 2002, 2P.153/2002, E. 4.2; BGr, 17. Juli 1996, in: StE 1997 B 93.4 Nr. 4
mit Hinweisen auf die Lehre). Es liegt im Wesen der periodischen Veranlagung, dass
die Steuerbehörde die Möglichkeit erhält, jeweils eine neue Beurteilung vorzunehmen
und auch allfällige frühere Fehlleistungen zu korrigieren bzw. nicht mehr zu wiederho-
len; darin liegt kein widersprüchliches Verhalten, sondern es ist Ausprägung der Ge-
setzmässigkeit im Steuerrecht (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum
DBG, 2. A., 2009, VB zu Art. 109-121 N 80 DBG und Kommentar zum Zürcher Steuer-
gesetz, 3. A., 2013, VB zu §§ 119-131 N 87 StG). Der Grundsatz von Treu und Glau-
ben findet zwar im öffentlichen Recht und insbesondere auch im Steuerrecht Anwen-
dung. Allerdings ist seine Tragweite im Steuerrecht, das vom Grundsatz der
Gesetzmässigkeit der Besteuerung beherrscht ist, geringer als in anderen Rechtsge-
bieten (BGr, 3. Mai 1999, in: StE 2000 A 21.14 Nr. 13, E. 2 b; Blumenstein/Locher,
System des schweizerischen Steuerrechts, 6. A., Zürich 2002, S. 28 mit Hinweisen auf
die Rechtsprechung).
Unbehelflich ist aus gleichen Gründen auch der nicht konkretisierte und von
daher von vornherein nicht prüfbare Hinweis auf (dem Steuervertreter der Pflichtigen
bekannte) gleichgelagerte Fälle im Kanton Zürich, welche die Steuerbehörden prob-
lemlos akzeptierten. Selbst wenn solche Fälle in der Vergangenheit tatsächlich toleriert
worden wären, wäre dies gesetzeswidrig erfolgt und zeigte der vorliegende Fall, dass
die Steuerbehörde die Fortschreibung einer solchen gesetzteswidrigen Praxis aus-
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schliesst. Auch insoweit (Gleichbehandlung im Unrecht) kann mithin das Rechtsgleich-
heitsgebot nicht bemüht werden.
h) Lediglich bemerkungsweise bleibt anzumerken, dass entgegen dem Dafür-
halten der Pflichtigen sehr wohl eine (progressionsbedingte) Steuerersparnis resultiert,
wenn mit Rechtsgeschäften der hier vorliegenden Art Vermögen und dessen Erträge
innerhalb einer Familie gleichmässig auf verschiedene Steuerpflichtige aufgeteilt wird.
Die Frage der Steuerumgehung braucht gemäss Bundesgericht in Fällen wie dem vor-
liegenden indes nicht gesondert geprüft zu werden.
4. Diese Erwägungen führen zur Abweisung von Beschwerde und Rekurs.
Ausgangsgemäss sind die Kosten der Pflichtigen aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG,
§ 151 Abs. 1 StG). Die Zusprechung einer Parteientschädigung fällt ausser Betracht
(Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungs-
verfahren vom 12. Dezember 1968; § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungs-
rechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).
Demgemäss erkennt die Kammer:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Der Rekurs wird abgewiesen.
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