zh_steuerrekursgericht · DB.2017.181 · 2018-11-02 · de
Direkte Bundessteuer 2015 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2015

Ermessensveranlagung bzw. -einschätzung mangels Einreichung der Steuererklärung zu Recht erfolgt. Die Einsprache enthielt keine Jahresrechnung zur selbstständigen Erwerbstätigkeit und deren Nachreichung wurde auch nicht angeboten. Damit waren die Prozessvoraussetzungen nicht erfüllt. Das kantonale Steueramt hätte gar nicht erst auf die Einsprache eintreten dürfen. Abweisung.

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
1. Abteilung
1 DB.2017.181
1 ST.2017.225
Entscheid
2. November 2018
Mitwirkend:
Einzelrichterin Christina Hefti und Gerichtsschreiber Hans Heinrich Knüsli
In Sachen
1. A,
Steuergemeinde C,
2. B,
Steuergemeinde C,
Beschwerdeführer/
Rekurrenten,
Nr. 2 vertreten durch Nr. 1,
gegen
1. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
2. Staat Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Bau,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 2015 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2015

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hat sich ergeben:
A. Trotz öffentlicher Aufforderung und Mahnungen des Steueramts der Stadt
C vom .. Oktober und vom .. November 2016 reichten A und B (nachfolgend der bzw.
die Pflichtige, zusammen die Pflichtigen) keine Steuererklärung für die Steuerperiode
2015 ein. Androhungsgemäss wurden sie daher für diese Steuerperiode mit Entschei-
den vom 16. Februar 2017 nach pflichtgemässem Ermessen mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. 120'000.- (direkte Bundessteuer bzw. Staats- und Gemeindesteu-
ern) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 0.- (Staats- und Gemeindesteuern) ver-
anlagt bzw. eingeschätzt.
B. Am 10. März 2017 erhoben die Pflichtigen Einsprache und reichten die
Steuererklärung 2015 ein. Mit Einspracheentscheiden vom 31. August 2017 wies das
kantonale Steueramt die Einsprachen ab und auferlegte den Pflichtigen für die Staats-
und Gemeindesteuern Verfahrenskosten von Fr. 240.-. Begründet wurde dies damit,
dass in der Steuererklärung unter anderem Einkünfte aus selbstständigem Erwerb
(namentlich im Rahmen des Einzelunternehmens Ingenieurbüro D, A, nachfolgend
Ingenieurbüro) des Pflichtigen im Umfang von Fr. 30'000.- deklariert worden seien. Da
jedoch der Deklaration nur das Hilfsblatt A und keine Jahresrechnung beigelegt worden
sei, gelte der Unrichtigkeitsnachweis als gescheitert.
C. Hiergegen erhoben die Pflichtigen am 29. September 2017 Beschwerde
und Rekurs und wiederholten sinngemäss die im Einspracheverfahren gestellten An-
träge. Als Beilage reichten sie den Geschäftsabschuss des Ingenieurbüros, ein Bu-
chungsjournal sowie das Kontoblatt des Kontos "Kasse" ein
In der Beschwerde- und Rekursantwort vom 31. Oktober 2017 beantragte das
kantonale Steueramt die Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerver-
waltung liess sich nicht vernehmen. Im Rahmen eines zweiten Schriftenwechsels hiel-
ten die Pflichtigen sinngemäss an ihrem Standpunkt fest. Das kantonale Steueramt
verzichtete auf eine Duplik.
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Die Einzelrichterin zieht in Erwägung:
1. a) Die Steuerpflichtigen sind zur Einreichung des wahrheitsgemäss und
vollständig ausgefüllten, persönlich unterzeichneten Steuererklärungsformulars samt
den vorgeschriebenen Beilagen verpflichtet (Art. 124 Abs. 2 des Bundesgesetzes über
die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG] bzw. § 133 Abs. 2 des Steu-
ergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]).
Hat ein Steuerpflichtiger trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt
oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei
ermittelt werden, nimmt das kantonale Steueramt gemäss Art. 130 Abs. 2 DBG bzw.
§ 139 Abs. 2 StG die Veranlagung bzw. Einschätzung nach pflichtgemässem Ermes-
sen vor.
b) Wie oben dargelegt, reichten die Pflichtigen trotz öffentlicher Aufforderung
und individueller Mahnung keine Steuererklärung 2015 ein. Die Veranlagungsverfü-
gung 2015 und der Einschätzungsentscheid 2015 erfolgten daher zu Recht nach
pflichtgemässem Ermessen. Auch die Pflichtigen machen nichts Gegenteiliges geltend.
2. a) Gegen die Veranlagung bzw. Einschätzung kann der Steuerpflichtige bin-
nen 30 Tagen nach Zustellung beim kantonalen Steueramt schriftlich Einsprache erhe-
ben (Art. 132 Abs. 1 DBG bzw. § 140 Abs. 1 StG). Nicht erforderlich sind dabei grund-
sätzlich Antrag und Begründung. Richtet sich die Einsprache jedoch gegen eine
Veranlagung bzw. Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen, kann der Steuer-
pflichtige diese nach Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. § 140 Abs. 2 StG nur wegen offensicht-
licher Unrichtigkeit anfechten (je Satz 1). Zudem ist die Einsprache in diesem Fall zu
begründen und sind allfällige Beweismittel zu nennen (je Satz 2). Das Erfordernis, wo-
nach eine Einsprache gegen eine Ermessensveranlagung zu begründen ist und allfälli-
ge Beweismittel nennen muss, ist nach der Rechtsprechung nicht bloss Ordnungsvor-
schrift, sondern eine Prozessvoraussetzung, bei deren Fehlen auf die Einsprache nicht
eingetreten wird (BGr, 3. September 2013, 2C_714/2013, E. 2.1; BGr, 8. April 2010,
2C_485/2009, E. 3.1, je mit weiteren Hinweisen).
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b) Die eingeschränkte Anfechtbarkeit einer (zu Recht ergangenen) Ermes-
sensveranlagung bzw. -einschätzung bedeutet eine Kognitionsbeschränkung der Prü-
fungsinstanzen (Thomas Meister, Rechtsmittelsystem der Steuerharmonisierung, 1995,
S. 144; vgl. Zweifel/Hunziker, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
3. A., 2017, Art. 132 N 33 DBG). Diese können eine zu Recht getroffene Ermessensta-
xation nur aufheben, wenn sie sich als offensichtlich falsch erweist. Vor diesem Hinter-
grund muss die Begründung der Einsprache sachbezogen sein und hinreichend detail-
lierte Darlegungen über den steuerlich massgeblichen Sachverhalt enthalten, welche
geeignet erscheinen, der Überprüfungsinstanz ein vollständiges und verlässliches Bild
darüber zu verschaffen. Der Einsprecher muss sich mit anderen Worten mit der ange-
fochtenen Verfügung sachbezogen befassen (BGr, 19. Dezember 1984 = StE 1985
B 96.11 Nr. 1). Die Begründung muss als tauglich erscheinen, die angefochtene Ein-
schätzung zu überprüfen. Sie muss so ausgestaltet sein, dass die vom Steuerpflichti-
gen verfochtene Veranlagung im Einzelnen nachvollziehbar ist und – soweit möglich –
beweismässig überprüft werden kann. Dagegen ist nicht erforderlich, dass die vorge-
tragenen Gründe und Sachdarlegungen (wenigstens) geeignet sind, die offensichtliche
Unrichtigkeit der angefochtenen Ermessensveranlagung bzw. -einschätzung darzutun
oder gar zu belegen; denn dies ist eine Frage der materiellen Prüfung und keine Eintre-
tensfrage (StRK II, 19. März 2007, 2 ST.2006.279; vgl. Zweifel/Hunziker, Art. 132
N 34 ff. DBG).
Die Begründung muss aus der Einsprache selber hervorgehen. Nach der
bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist auf die Einsprache eines Steuerpflichtigen,
welcher wegen der nicht eingereichten Steuererklärung zulässigerweise nach Ermes-
sen veranlagt bzw. eingeschätzt worden ist und der auch mit der Einsprache seiner
Deklarationspflicht nicht nachkommt, nicht einzutreten (BGr, 23. Mai 2005 = ZStP 2005
Nr. 29; BGr, 19. Juni 2002, 2A.442/2001; BGr, 9. September 2004, 2P.234/2003 und
2A.407/2003). Das gilt indessen nur dann, wenn es wegen der nicht nachgereichten
Deklaration an der notwendigen Begründung der Einsprache fehlt. Das Nachbringen
der Steuererklärung oder allgemein das Nachholen der versäumten Mitwirkungshand-
lung ist nach der differenzierten höchstrichterlichen Praxis nicht in jedem Fall eine Gül-
tigkeitsvoraussetzung (BGr, 4. Juli 2005 = StR 2005, 976 f.; VGr, 27. Februar 2008,
SB.2007.00082). Ausnahmsweise genügen andere hinreichend substanziierte Vorbrin-
gen. So ist die Anfechtung einer Ermessensveranlagung bzw. -einschätzung auch
dann möglich, wenn der Steuerpflichtige aus besonderen Gründen nicht in der Lage ist,
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eine vollständig ausgefüllte Steuererklärung einzureichen. Entscheidend ist allein, ob
eine genügende Begründung vorliegt. Als solche kann selbstredend (je nach Umstän-
den) namentlich die Steuererklärung gelten; doch ist deren Vorlage nicht zwingend. Es
genügt vielmehr, wenn eine hinreichende Sachdarstellung und ein zu deren Untermau-
erung erforderliches Beweisangebot vorliegen (vgl. BGr, 2. Juli 2008, 2C_620/2007
und 621/2007, mit Hinweis auf StR 2005, 976 f.).
3. a) Vorliegend reichten die Pflichtigen mit der Einsprache eine Steuererklä-
rung ein. Dabei deklarierte der Pflichtige Einkünfte aus unselbständigem Haupterwerb
von Fr. 73'111.- und Einkünfte aus selbstständigem Nebenerwerb von Fr. 30'000.-, die
er aus dem Betrieb eines Ingenieurbüros erzielt haben soll. Zwar legten die Pflichtigen
der Steuererklärung ein rudimentär und unvollständig ausgefülltes Hilfsblatt A für
Selbstständigerwerbende mit kaufmännischer Buchführung bei, doch unterliessen sie
es, einen Geschäftsabschluss oder sonstige Geschäftsunterlagen einzureichen oder
wenigstens deren Nachreichung anzubieten. Unter diesen Umständen hätte das kan-
tonale Steueramt auf die Einsprache mangels Erfüllung der Prozessvoraussetzungen
nicht eintreten dürfen. Zum selben Schluss kam das Bundesgericht in einem Fall, in
dem ein in einer selbstständigen Nebenerwerbstätigkeit als Treuhänder tätiger Pflichti-
ger zwar die Nachreichung der Erfolgsrechnung mit der Einsprache in Aussicht stellte
(Beweisangebot), dann jedoch trotz Aufforderung der Einsprachebehörde dies nicht tat
(BGr, 22. November 2011, 2C_504/2010, E. 2.3). Den Ausführungen des Bundesge-
richts lässt sich nicht zweifelsfrei entnehmen, ob es zulässig ist, auf die Einsprache
gegen die globale Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen insgesamt nicht ein-
zutreten, wenn die Einsprache nur bezüglich einer einzigen Kategorie der Einkünfte –
hier die selbstständigen Erwerbseinkünfte – mangelhaft begründet ist. Die Frage ist zu
bejahen, weil bei einer globalen Schätzung nicht feststellbar ist, wie sie sich auf die
einzelnen Einkunftsarten und Abzüge verteilt. Die Behörde ist mit anderen Worten nicht
gehalten, vor Behandlung der Eintretensfrage festzulegen, welcher Anteil der Global-
schätzung auf die mangelhaft begründete Einkommenskategorie fällt. Eine zureichen-
de Begründung liegt demnach nur vor, wenn in der Einsprache alle relevanten Einkünf-
te in genügend detaillierter Weise deklariert und substanziert hergeleitet wurden.
Ein Nichteintreten erscheint als vertretbar, ist doch in der Steuererklärung ein-
deutig erwähnt, dass Selbstständigerwerbende mit kaufmännischer Buchführung einen
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unterzeichneten Geschäftsabschluss sowie die Auszüge sämtlicher Privat- und Eigen-
kapitalkonten der Deklaration beizulegen haben. Offen bleiben kann, ob diese Lösung
auch sachgerecht wäre, wenn diese Unterlagen nicht bereits ausdrücklich in der Steu-
ererklärung erwähnt wären. Eine Gleichbehandlung mit Steuerpflichtigen, die wegen
Nichterfüllung einer Auflage und Mahnung nach Ermessen geschätzt werden, würde
erfordern, dass auch in Fällen, in denen gar keine Steuererklärung eingereicht wurde,
für den Steuerpflichtigen vorhersehbar sein muss, welche Unterlagen er mit der Ein-
sprache einreichen soll; mithin, dass in Fällen, in denen Belege nicht bereits ausdrück-
lich in der Steuererklärung erwähnt werden, diese erstmals von der Einsprachebehörde
eingefordert werden.
b) Indem das kantonale Steueramt die Einsprache materiell behandelt hat, hat
es eine Rechtsverletzung begangen, die vom Steuerrekursgericht von Amts wegen zu
berichtigen ist (vgl. Pra 1991 Nr. 63; VGr, 6. April 1982, SB 46/1981).
Bei einem Nichteintretensentscheid der Vorinstanz hätte das Steuerrekursge-
richt demnach einzig überprüfen dürfen, ob dieser zu Recht ergangen ist; eine materi-
elle Überprüfung wäre ihm versagt gewesen. Dies muss auch für den vorliegenden Fall
gelten, ansonsten den Pflichtigen aus dem Verfahrensfehler der Vorinstanz noch ein
zusätzlicher Vorteil erwachsen würde. Dementsprechend ist dem Steuerrekursgericht
die materielle Überprüfung der Veranlagung bzw. Einschätzung versagt. Im Sinne die-
ser Erwägungen sind Beschwerde und Rekurs abzuweisen.
4. Der Vollständigkeit halber sei an dieser Stelle noch erwähnt, dass die mit Be-
schwerde- und Rekurs eingereichte Jahresrechnung des Ingenieurbüros nicht handels-
rechtskonform ist und insofern das Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit
weiterhin unklar ist. Denn als Einnahmen verbucht wurden einzig Lohneinkünfte des
Pflichtigen aus seiner Tätigkeit bei der E AG. Indessen ist davon auszugehen, dass
das Ingenieurbüro, welches gemäss Handelsregister den Zweck der … hat, eine eige-
ne Geschäftstätigkeit entfaltet. Da für diese Geschäftstätigkeit kein Jahresabschluss
eingereicht wurde, liegt der tatsächliche Sachverhalt im Dunkeln. Mithin wäre selbst bei
materieller Behandlung des Rechtsmittels den Anträgen der Pflichtigen nicht stattzuge-
ben.
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5. a) Ausgangsgemäss sind die (reduzierten) Kosten des Verfahrens den
Pflichtigen aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG bzw. § 151 Abs. 1 StG)
b) Zu Recht sind den Pflichtigen im Bereich der Staats- und Gemeindesteuern
sodann die Einsprachekosten auferlegt worden, da sie das Einspracheverfahren durch
schuldhafte Verletzung von Verfahrenspflichten veranlasst haben (§ 142 Abs. 2 Satz 2
StG i.V.m. § 18 Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998 [VO StG]). Die Kos-
tenfestsetzung ist mit Fr. 240.- angemessen (Ziff. 2.1. des Protokolls der Sitzung vom
18. Januar 2007 der Fachkommission Steuerrecht des kantonalen Steueramts i.V.m.
§ 21 Abs. 2 VO StG).
Demgemäss erkennt die Einzelrichterin:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Der Rekurs wird abgewiesen.
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