zh_steuerrekursgericht · ST.2009.215 · 2010-01-15 · de
Einschätzung 2007 und Direkte Bundessteuer 2007

Eine nachträgliche Veranlagung von Quellensteuerpflichtigen wird gemäss Weisung der Finanzdirektion ausnahmsweise u.a. bei Kurzaufenthaltern nicht durchgeführt. Als Kurzaufenthalter gilt trotz Vorliegen einer entsprechenden fremdenpolizeilichen Bewilligung - wie in casu - nicht, wer sich hier während mehrerer Jahre aufhält. Er ist zur nachträglichen Veranlagung verpflichtet.
Der der Quellenbesteuerung unterliegende Pflichtige hat trotz Mahnung keine Steuererklärung für die nachträgliche Veranlagung eingereicht, sodass er zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt worden ist. Offensichtliche Unrichtigkeit der Schätzung des steuerbaren Einkommens nicht nachgewiesen.

STEUERREKURSKOMMISSION I
DES KANTONS ZÜRICH
1 ST.2009.215
1 DB.2009.126
Entscheid
15. Januar 2010
Mitwirkend:
Vizepräsident A. Tobler, Mitglied M. Ochsner, Ersatzmitglied R. Schircks Denzler und
Sekretärin E. Surdyka
In Sachen
A,
Rekurrent/
Beschwerdeführer,
gegen
1. Staat Zürich,
Rekursgegner,
2. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Stadt Zürich,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Einschätzung 2007 und Direkte Bundessteuer 2007

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hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend der Pflichtige) ist deutscher Staatsangehöriger und wohnt
seit dem 15. Juni 2005 in Zürich. Ab dem gleichen Datum ist er im Besitz einer Kurz-
aufenthaltsbewilligung L, welche immer wieder verlängert wurde, letztmals bis Ende
2009. Er geht hier bei der C einer unselbstständigen Erwerbstätigkeit nach. Diese Ge-
sellschaft setzt ihn seit April 2005 ununterbrochen für verschiedene Projektarbeiten bei
der D ein. Für die dabei erzielten Erwerbseinkünfte unterliegt er der Quellensteuer.
Hinsichtlich der Steuerperiode 2007 führte der Steuerkommissär – wie schon
in der Vorperiode – eine nachträgliche Veranlagung durch und schätzte den Pflichtigen
am 23. April 2009 für die Staats- und Gemeindesteuern mit einem steuerbaren Ein-
kommen von Fr. 125'000.- sowie einem steuerbaren Vermögen von Fr. 0.- und für die
direkte Bundessteuer mit einem steuerbaren Einkommen von ebenfalls Fr. 125'000.-
ein. Diese Einschätzungen erfolgten gestützt auf Art. 130 Abs. 2 des Bundesgesetzes
über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 139 Abs. 2 des
Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen, weil der
Pflichtige trotz öffentlicher Aufforderung und individueller Mahnung des Steueramts der
Stadt Zürich vom 16. Januar 2009 keine Steuererklärung 2007 eingereicht hatte.
Die Veranlagung der direkten Bundessteuer wurde mit Steuerrechnung vom
29. Mai 2009 formell eröffnet.
B. Am 2./4. Mai 2009 erhob der Pflichtige gegen die Einschätzung der Staats-
und Gemeindesteuern Einsprache. Zur Begründung brachte er vor, da sein Arbeitgeber
für ihn die Quellensteuer bezahle und er in der Schweiz kein Vermögen besitze, müsse
er gemäss Weisung des kantonalen Steueramts keine Steuererklärung einreichen und
dürfe er auch nicht nachträglich veranlagt werden.
Das kantonale Steueramt nahm diese Eingabe auch als (vorzeitige) Einspra-
che gegen die Veranlagung der direkten Bundessteuer entgegen und wies beide
Rechtsmittel am 10. August 2009 ab. Hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern
auferlegte es dem Pflichtigen zudem die Kosten von Fr. 150.-. Es erwog, die Einkünfte
des Pflichtigen, welche der Besteuerung an der Quelle unterlägen, überschritten mit
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brutto Fr. 136'961.- den für eine nachträgliche Veranlagung erforderlichen Betrag von
Fr. 120'000.-. Angaben, wonach der Pflichtige sein Hauptsteuerdomizil nicht in Zürich
habe, seien der Einsprache nicht zu entnehmen. Somit habe er eine Steuererklärung
einreichen müssen und sei die Ermessenseinschätzung mangels Vorliegens einer sol-
chen zu Recht erfolgt. Die Schätzung des steuerbaren Einkommens sei nicht als offen-
sichtlich unrichtig nachgewiesen worden.
C. Mit Rekurs bzw. Beschwerde vom 25. August 2009 beantragte der Pflichti-
ge sinngemäss, den Einspracheentscheid ersatzlos aufzuheben. Er arbeite bei der D
als Freelancer und bekomme nur befristete Arbeitsverträge mit einer Dauer von einem
halben bis zu einem ganzen Jahr. Vom kantonalen Migrationsamt erhalte er genau für
die Dauer der Arbeitsverträge eine Kurzaufenthaltsbewilligung, welche er zwei Wochen
vor Ablauf immer wieder neu beantragen müsse. Er gelte damit nicht als Aufenthalter
im Sinn des Ausländerrechts, sondern nur als Kurzaufenthalter, sodass er als Quel-
lensteuerpflichtiger nicht nachträglich veranlagt werden könne. Im Übrigen erreiche er
mit seinen Erwerbseinkünften die für die Vornahme einer solchen Veranlagung erfor-
derlichen Fr. 120'000.- nicht, weil er die Arbeitgeberanteile an den Sozialversicherun-
gen selber zahle und diese daher vom Bruttogehalt in Abzug zu bringen seien. Glei-
ches gelte für die Reisekosten nach Deutschland.
Das kantonale Steueramt schloss am 11. September 2009 auf kostenfällige
Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht
vernehmen.
Die Rekurskommission zieht in Erwägung:
1. a) Gemäss Art. 83 Abs. 1 DBG bzw. § 87 Abs. 1 StG werden ausländische
Arbeitnehmer, welche die fremdenpolizeiliche Niederlassungsbewilligung nicht besit-
zen, im Kanton jedoch steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben, für ihr Ein-
kommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit einem Steuerabzug an der Quelle
unterworfen. Der Steuerabzug tritt an die Stelle der im ordentlichen Verfahren vom
Erwerbseinkommen zu veranlagenden Steuern (Art. 87 Satz 1 DBG, § 91 Satz 1 StG).
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Betragen jedoch die dem Steuerabzug an der Quelle unterworfenen Bruttoeinkünfte
eines Steuerpflichtigen in einem Kalenderjahr mehr als den durch das Eidgenössische
Finanzdepartement bzw. die (kantonale) Finanzdirektion festgelegten Betrag, wird
nach Art. 90 Abs. 2 DBG bzw. § 93 Abs. 2 StG eine nachträgliche (ordentliche) Ein-
schätzung durchgeführt. Die an der Quelle abgezogene Steuer wird dabei angerech-
net. Dieser für die Durchführung einer nachträglichen Veranlagung massgebliche
Schwellenwert der Erwerbseinkünfte beträgt ab 1. Januar 2006 Fr. 120'000.- (Anhang
Ziff. 2 zur Verordnung über die Quellensteuer bei der direkten Bundessteuer des Eid-
genössischen Finanzdepartements vom 19. Oktober 1993, nZStB II Nr. 67/011 sowie
Randziffern [RZ] 55 und 101 der Weisung der Finanzdirektion zur Durchführung der
Quellensteuer für ausländische Arbeitnehmer vom 30. September 2005, nZStB I
Nr. 28/051).
b) Die nachträgliche ordentliche Einschätzung ist kein Wahlrecht des Steuer-
pflichtigen. Übersteigen seine Bruttoeinkünfte den Schwellenwert, ist er zur nachträgli-
chen Einschätzung im ordentlichen Verfahren verpflichtet. Er ist insbesondere gehal-
ten, von sich aus eine Steuererklärung einzureichen und sämtlichen weiteren
Verfahrenspflichten im ordentlichen Verfahren nachzukommen. Diese Pflichten hat er
nicht erfüllt, wenn er es bei der Besteuerung an der Quelle bewenden lässt (Rich-
ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 90 N 17 und
dies., Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., 2006, § 93 N 21).
c) Für die Staats- und Gemeindesteuern hat die Finanzdirektion in RZ 4 ihrer
Weisung über die nachträgliche Veranlagung von quellenbesteuerten Personen im
ordentlichen Verfahren vom 18. November 1998 (nZStB I Nr. 28/850) bestimmt, dass
Grenzgänger, Kurzaufenthalter und Wochenaufenthalter nicht der nachträglichen Ver-
anlagung unterliegen. Für die direkte Bundessteuer besteht keine entsprechende Re-
gelung bzw. Weisung der Eidgenössischen Steuerverwaltung bzw. des Eidgenössi-
schen Finanzdepartements.
2. a) Der Pflichtige bestreitet nicht, in der Steuerperiode 2007 für seine hier
erzielten Einkünfte aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit der Quellenbesteuerung
nach Art. 83 Abs. 1 DBG bzw. § 87 Abs. 1 StG zu unterliegen. Dies zu Recht, verfügt
er als Ausländer doch nicht über eine fremdenpolizeiliche Niederlassungsbewilligung,
jedoch seit dem Zuzug per 15. Juni 2005 über einen steuerrechtlichen Wohnsitz bzw.
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Aufenthalt, sodass gemäss den erwähnten Gesetzesbestimmungen die Quellensteuer-
pflicht für ihn in der Steuerperiode 2007 gegeben ist. Er wendet sich jedoch gegen die
Durchführung einer nachträglichen Veranlagung gemäss Art. 90 Abs. 2 DBG bzw. § 93
Abs. 2 StG primär mit der Begründung, er gelte als Kurzaufenthalter.
b) aa) Hinsichtlich der direkten Bundessteuer fehlt nach dem Gesagten eine
Regelung bzw. Weisung, die bei einem Kurzaufenthalter die nachträgliche Veranla-
gung ausschliesst. Der Pflichtige hat daher bei dieser Steuer selbst dann, wenn er als
Kurzaufenthalter gälte, an sich keinen Anspruch auf Unterlassung der nachträglichen
Veranlagung. Da jedoch die Steuerbehörden die Quellensteuerpflichtigen in diesem
Punkt für beide Steuern gleich, d.h. gemäss Weisung der Finanzdirektion für die
Staats- und Gemeindesteuern über den Ausschluss der nachträglichen Veranlagung
behandeln, ist die Anwendung dieser Weisung auf den Pflichtigen gleichwohl auch für
die direkte Bundessteuer zu überprüfen.
bb) Die Weisung der Finanzdirektion schliesst die Durchführung einer nach-
träglichen Veranlagung u.a. für "Kurzaufenthalter" aus, ohne zu sagen, was unter ei-
nem solchen zu verstehen ist. Mithin ist der Sinn der Bestimmung durch Auslegung zu
ermitteln.
Der Inhaber einer fremdenpolizeilichen Kurzaufenthaltsbewilligung L bzw. ei-
ner Kurzaufenthaltsbewilligung EG-17/EFTA ist zum hiesigen Aufenthalt nur während
der Dauer des Arbeitsverhältnisses berechtigt, wobei das Arbeitsverhältnis nicht länger
als ein Jahr dauern darf (vgl. Ausdruck der diesbezüglichen Publikation des kantonalen
Migrationsamts auf www.migrationsamt.zh.ch). Für einen solch kurzen, d.h. gewöhnlich
nur wenige Monate dauernden Aufenthalt rechtfertigt es sich regelmässig nicht, eine
nachträgliche Veranlagung durchzuführen. Denn der Steuerpflichtige hat im Zeitpunkt
der Durchführung einer solchen Veranlagung die Schweiz ja bereits schon wieder ver-
lassen und könnte daher in das nachträgliche Einschätzungsverfahren gar nicht mehr
einbezogen werden. Zudem steht vielfach erst nach Ablauf eines Kalenderjahrs fest,
ob die Bruttoeinkünfte des Steuerpflichtigen den für die Durchführung einer nachträgli-
chen Veranlagung erforderlichen Schwellenwert von Fr. 120'000.- tatsächlich erreichen
oder nicht: Dies deshalb, weil variable Lohnbestandteile oftmals erst am Jahresende
fällig werden, sodass bei vorheriger Umrechnung auf ein Jahressalär der Schwellen-
wert noch nicht erreicht ist und eine nachträgliche Veranlagung zu Unrecht unterbliebe.
Kurzaufenthalter im Sinn der regierungsrätlichen Weisung, bei welchen die Durchfüh-
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rung einer nachträglichen Veranlagung entfällt, können daher auf jeden Fall nur Quel-
lensteuerpflichtige sein, bei denen die Aufenthaltsdauer derart kurz – in der Regel nur
wenige Monate bzw. nicht mehr als ein Jahr – ist, dass die Feststellung, ob der
Schwellenwert für eine nachträgliche Veranlagung erreicht ist, nicht verlässlich möglich
ist und die bei Durchführung des nachträglichen Einschätzungsverfahrens höchstwahr-
scheinlich nicht mehr hier anwesend sind. Bei einem mehrjährigen Aufenthalt liegen
diese Umstände nicht vor, sodass ein solcher Quellensteuerpflichtiger auch dann nicht
als Kurzaufenthalter im Sinn der fraglichen Weisung gilt, wenn er über eine entspre-
chend lautende fremdenpolizeiliche Bewilligung verfügt.
cc) Der Pflichtige hat sich hier unstreitig nicht nur wenige Monate bzw. nicht
weniger als ein Jahr aufgehalten, sondern wesentlich länger, nämlich ununterbrochen
schon seit 15. Juni 2005 und damit per Ende 2007 bereits während 2 1/2 Jahren. Zwar
wurde ihm die Kurzaufenthaltsbewilligung L den jeweils nahtlos anschliessenden Ar-
beitseinsätzen entsprechend immer wieder erneuert (vgl. die entsprechende Verlautba-
rung des Migrationsamts über die unterbruchslose Erneuerung der Kurzaufenthaltsbe-
willigung), letztmals sogar bis Ende 2009 (Kopie des letzten Ausweises), und mag er
damit fremdenpolizeilich nach wie vor als Kurzaufenthalter mit entsprechendem Aus-
weis und nicht als Person mit (maximal fünfjähriger) Aufenthaltsbewilligung gelten. In-
dessen greift in einem solchen Fall die rein fremdenpolizeiliche Betrachtungsweise
nicht, da sie dem erwähnten Sinn der regierungsrätlichen Weisung über den Aus-
schluss der nachträglichen Veranlagung nicht gerecht würde. Denn der Pflichtige kann
aufgrund seiner mehrjährigen Verweildauer in B keinesfalls mehr als Kurzaufenthalter
im Sinn dieser Weisung qualifiziert werden, weil bei ihm die genannten praktischen
Hindernisse für die Durchführung einer nachträglichen Veranlagung nicht bestehen. Er
gilt damit steuerlich nicht als Kurzaufenthalter und unterliegt insofern der nachträgli-
chen Veranlagung.
c) Der Pflichtige wendet sich weiter gegen eine nachträgliche Einschätzung
mit dem Einwand, dass seine Einkünfte den hierfür erforderlichen Schwellenwert von
Fr. 120'000.- nicht erreicht hätten.
Indessen übersieht er, dass es sich bei diesem Schwellenwert gemäss Art. 90
Abs. 2 DBG bzw. § 93 Abs. 2 StG um die Bruttoeinkünfte handelt, während er mit den
geltend gemachten Abzügen für Reisekosten und Arbeitgeberbeiträge an die Sozial-
versicherungen ein (tieferes) Nettobetreffnis verficht. Mit der Dienstabteilung Quel-
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lensteuer des kantonalen Steueramts rechnete seine Arbeitgeberin für die streitbetrof-
fenen Steuerperiode 2007 Bruttoeinkünfte von Fr. 136'961.- ab. Demnach hat er den
für die Durchführung einer nachträglichen Veranlagung massgebenden Schwellenwert
ohne Zweifel erreicht.
d) Insgesamt sind beim Pflichtigen damit in der Steuerperiode 2007 die Vor-
aussetzungen für eine nachträgliche (ordentliche) Veranlagung gemäss Art. 90 Abs. 2
DBG bzw. § 93 Abs. 2 StG erfüllt. Als Folge davon treffen ihn alle Verfahrenpflichten,
die mit diesem Veranlagungsverfahren in Zusammenhang stehen, u.a. die Pflicht zur
Einreichung einer Steuererklärung.
3. a) Hat ein Steuerpflichtiger trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht
erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht ein-
wandfrei ermittelt werden, so nimmt die Steuerbehörde gemäss Art. 130 Abs. 2 Satz 1
DBG bzw. § 139 Abs. 2 Satz 1 StG die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen
vor. Diese Bestimmung setzt einen Untersuchungsnotstand voraus. Dieser ist im Re-
gelfall dadurch verursacht, dass der Steuerpflichtige trotz formgültiger Mahnung seinen
Mitwirkungspflichten mit Bezug auf die Ermittlung der für die Einschätzung massgebli-
chen Tatsachen nicht oder nur unvollständig nachgekommen ist.
b) Vorliegend hat der Pflichtige trotz öffentlicher Aufforderung und individueller
Mahnung des Steueramts der Stadt B vom 16. Januar 2009 die Steuererklärung 2007
nicht eingereicht und damit die grundlegendste aller Mitwirkungspflichten verletzt. Die-
ser Pflicht konnte er durch Bezahlung der Quellensteuer entgegen seinem Dafürhalten
in Rekurs und Beschwerde nicht entgehen. Demnach ist er vom kantonalen Steueramt
am 23. April 2009 für die Steuerperiode 2007 zu Recht nach pflichtgemässem Ermes-
sen eingeschätzt worden.
4. a) Eine zu Recht ergangene Ermessensveranlagung kann der Steuerpflich-
tige gemäss Art. 132 Abs. 3 DBG bzw. § 140 Abs. 2 StG nur wegen offensichtlicher
Unrichtigkeit anfechten. Dabei hat er innert der Einsprachefrist den Nachweis zu
erbringen, dass die Ermessensveranlagung offensichtlich unrichtig ist. Ist die Ermes-
sensveranlagung Folge einer versäumten Mitwirkungspflicht, so muss er vorab die ver-
säumten Handlungen nachholen. Unterlässt er dies, kann er den Nachweis des wahren
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Sachverhalts nicht erbringen und verbleibt ihm nur noch die Möglichkeit darzulegen
und nachzuweisen, dass die angefochtene Einschätzung offensichtlich unrichtig (na-
mentlich zu hoch) ist. Als offensichtlich unrichtig erweist sich eine Schätzung dann,
wenn sie sachlich nicht begründbar (z.B. erkennbar pönal oder fiskalisch begründet)
ist, sich auf sachwidrige Schätzungsgrundlagen, -methoden oder -hilfsmittel stützt oder
sonst wie mit den konkreten aktenkundigen Verhältnissen aufgrund der Lebenserfah-
rung vernünftigerweise nicht vereinbar ist.
b) Der Pflichtige hat die fehlende Steuererklärung 2007 weder im Einsprache-
noch im Rekurs-/Beschwerdeverfahren nachgereicht und damit die versäumte Hand-
lung nicht nachgeholt. Demnach hat er den wahren Sachverhalt nicht nachgewiesen,
sodass die Ermessenseinschätzungen grundsätzlich Bestand haben und nur noch im
Quantitativen überprüfbar sind.
Der Steuerkommissär schätzte das steuerbare Einkommen 2007 auf
Fr. 125'000.-. Bei einem vom Arbeitgeber im Rahmen der Quellenbesteuerung abge-
rechneten Bruttolohn von Fr. 136'961.- erscheint diese Schätzung nicht als offensicht-
lich unrichtig. Dies gilt umso mehr, als der vom Pflichtigen geltend gemachte Abzug für
den Arbeitgeberanteil an den Sozialversicherungsbeiträgen in den vom Arbeitgeber für
die Quellensteuer abgerechneten Bruttobetreffnissen schon berücksichtigt ist (vgl. für
die Monate Januar und Dezember 2007 die entsprechenden Lohnabrechnungen, so-
wie die abgerechneten Saläre). Auch hat der Pflichtige Reisekosten als Gewinnungs-
kosten nur behauptet, diese jedoch weder in quantitativer Hinsicht substanziiert noch in
irgendeiner Form nachgewiesen. Demnach ist ihm der Nachweis der offensichtlichen
Unrichtigkeit der Schätzung nicht gelungen, sodass diese zu bestätigen ist.
5. Diese Erwägungen führen zur Abweisung der Rechtsmittel.
Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten dem Pflichtigen aufzuerlegen
(Art. 144 Abs. 1 DBG, § 151 Abs. 1 StG).
Die Kostenauflage im Einspracheverfahren von Fr. 150.- ist zu bestätigen, da
der Pflichtige zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt worden ist (vgl.
§ 142 Abs. 2 Satz 2 StG i.V.m. § 18 der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April
1998 [VO StG]). Die Kostenhöhe ist angemessen (Ziffer 7.1. des Protokolls der Sitzung
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vom 16. Dezember 1998 der Kommission für kaufmännisches Steuerrecht i.V.m. § 21
Abs. 2 VO StG)
Demgemäss erkennt die Rekurskommission:
1. Der Rekurs wird abgewiesen.
2. Die Beschwerde wird abgewiesen.
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