zh_steuerrekursgericht · ST.2016.82 · 2015-09-24 · de
Staats- und Gemeindesteuern 2013 (1.1. – 18.12.)

Ehegattenbesteuerung und internationale Steuerausscheidung am Ende der Steuerpflicht zufolge Verkaufs einer im Kanton Zürich gelegenen Liegenschaft (Geschäftshaus). Weist nur die Ehefrau eine wirtschaftliche Zugehörigkeit zum Kanton Zürich auf und leben beide Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe im Ausland, ist einzig die Ehefrau im Kanton steuerpflichtig. Für den Steuersatz ist unter Anwendung des Verheiratetentarifs und der Sozialabzüge für Verheiratete auf das gesamte eheliche Einkommen und Vermögen abzustellen. Der Steuerwert der Liegenschaft ist bis und mit dem Verkaufsdatum der Liegenschaft zu berücksichtigen. Dagegen ist der gleichzeitig - Zug um Zug - zu zahlende Erlös nicht satzbestimmend zu berücksichten. Die Steuerbehörde ist befugt, den Vermögenssteuerwert auf 70% des bezahlten Kaufpreises festzusetzen, wenn dieser weit unter dem Schwellenwert von 70% liegt. Kein Anspruch auf Gleichbehandlung im Unrecht, wenn bei der Schwester der Pflichtigen, eine Korrektur des Vermögenssteuerwerts unterblieben ist.

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
2. Abteilung
2 ST.2016.82
Entscheid
28. Juni 2017
Mitwirkend:
Abteilungspräsident Christian Mäder, Steuerrichterin Micheline Roth, Steuerrichter
Alexander Widl und Gerichtsschreiberin Andrea Schmid
In Sachen
A,
Rekurrentin,
vertreten durch RA lic.iur. B,
gegen
Staat Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Stadt Zürich,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2013 (1.1. – 18.12.)

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hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend die Pflichtige) ist verheiratet und wohnt zusammen mit ih-
rem Ehemann C in D. Am … 2006 erwarb sie zusammen mit ihrer ebenfalls in Öster-
reich lebenden Schwester E die Liegenschaft Kat.Nr. …, ein Wohn- und Geschäfts-
haus an … in F, zum Preis von Fr. 8'100'000.-. Seither ist sie wegen des
Grundeigentums in der Schweiz und im Kanton Zürich beschränkt steuerpflichtig. Nach
einer umfassenden Sanierung in den Jahren 2011 bis 2013 veräusserten die beiden
Schwestern am 18. Dezember 2013 diese Liegenschaft für Fr. 18'600'000.- an die G
mit Sitz in H.
Mit Einschätzungsentscheid vom 24. September 2015 schätzte das kantonale
Steueramt C und die Pflichtige für die Staats- und Gemeindesteuern 2013 (1.1. -
18.12) mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 0.- und einem steuerbaren Vermö-
gen von Fr. 1'570'000.- (zum Satz von Fr. 6'723'000.-) ein. Beim Vermögen per
18. Dezember 2013 berücksichtigte es den Steuerwert der Liegenschaft von
Fr. 2'468'000.-, das um den Steuerwert der verkauften Liegenschaft reduzierte beweg-
liche Vermögen (inkl. Verkaufserlös) per 31. Dezember 2013 von Fr. 8'817'507.- (=
Fr. 11'285'507.- - Fr. 2'468'000.-) sowie Schulden von Fr. 4'561'852.-. In der internatio-
nalen Steuerausscheidung wies es den Steuerwert der Liegenschaft und einen quota-
len Schuldenanteil von Fr. 897'772.- dem Kanton Zürich zur Besteuerung zu. Die übri-
gen Aktiven und Passiven schied es ins Ausland aus.
B. Eine dagegen erhobene Einsprache, womit C und die Pflichtige beantrag-
ten, anstelle des deklarierten Saldos des Kontokorrents Nr. … bei der I-Bank von
Fr. 7'923'072.- (½-Anteil) per 31. Dezember 2013 den per 18. Dezember 2013 mass-
gebenden Saldo von Fr. 17'600.- (½-Anteil) zu berücksichtigen, wies das kantonale
Steueramt mit Entscheid vom 29. Februar 2016 ab und erhöhte das steuerbare Ver-
mögen auf Fr. 4'142'000.- (zum Satz von Fr. 6'727'000.-). Die Änderung zu Ungunsten
der Pflichtigen ist hauptsächlich auf eine Erhöhung des Steuerwerts der Liegenschaft
auf Fr. 6'510'000.- zurückzuführen.
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C. Mit Rekurs vom 30. März 2016 liess die Pflichtige dem Steuerrekursgericht
beantragen, den angefochtenen Einspracheentscheid betreffend Staats- und Gemein-
desteuern aufzuheben. Steuerpflichtig sei im vorliegenden Fall einzig die Pflichtige, da
ihr Ehemann C weder die Voraussetzungen für eine persönliche noch eine wirtschaftli-
che Zugehörigkeit in der Schweiz erfüllte. Der Pflichtigen sei der Verheiratetentarif ge-
mäss § 47 Abs. 2 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni 1997 (StG) zu
gewähren. Das steuerbare Vermögen sei auf Fr. 0.- festzusetzen. Eventualiter sei das
steuerbare Vermögen auf Fr. 1'453'000.- zum Satz von Fr. 6'891'000.- festzusetzen.
Ferner beantragte sie eine angemessene Parteientschädigung.
In der Rekursantwort vom 4. Mai 2016 beantragte das kantonale Steueramt,
den Rekurs unter Kostenfolge zu Lasten der Pflichtigen und von C teilweise gutzuheis-
sen. Den Steuerpflichtigen, zu denen auch C gehöre, sei der Verheiratetentarif gemäss
§ 47 Abs. 2 StG zu gewähren.
In der Replik vom 1./2. Juni 2016 hielt die Pflichtige an ihren Anträgen fest.
Die Duplik des Rekursgegners, datiert vom 20. Juni 2016, ging erst am 29. Juni 2016,
somit nach Ablauf der bis zum 27. Juni 2016 gesetzten Frist, beim Steuerrekursgericht
ein, weshalb androhungsgemäss Verzicht auf Duplik anzunehmen und die Duplik aus
dem Recht zu weisen ist.
Auf die Parteivorbringen wird, soweit rechtserheblich, in den nachfolgenden
Erwägungen eingegangen.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1. a) Natürliche Personen sind aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuer-
pflichtig, wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt im Kanton haben
(§ 3 Abs. 1 StG). Ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt im Kanton sind sie
aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sie u.a. an Grundstücken
im Kanton Eigentum, dingliche Rechte oder diesen wirtschaftlich gleichkommende
persönliche Nutzungsrechte haben (§ 4 Abs. 1 lit. b StG). Bei wirtschaftlicher Zugehö-
rigkeit beschränkt sich die Steuerpflicht auf die Teile des Einkommens und Vermögens,
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für die gemäss § 4 StG eine Steuerpflicht im Kanton besteht (§ 5 Abs. 2 StG). Die
Steuerausscheidung für Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke erfolgt im
Verhältnis zu anderen Kantonen und zum Ausland nach den Grundsätzen des Bundes-
rechts über das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung (§ 5 Abs. 3 StG).
b) Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe, sind sie
gemeinsam steuerpflichtig. Einkommen und Vermögen der Ehegatten werden ohne
Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet (§ 7 Abs. 1 StG). Dies gilt aber nur,
wenn beide Ehegatten ihren steuerrechtlichen Wohnsitz im Kanton haben oder beide
Ehegatten eine wirtschaftliche Zugehörigkeit zum Kanton aufweisen. Ist nur einer von
beiden Ehegatten wirtschaftlich zugehörig, ist nur dieser Ehegatte im Kanton steuer-
pflichtig (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A.,
2013, § 7 N 26). Für den Steuersatz ist, unter Anwendung des Verheiratetentarifs und
der Sozialabzüge für Verheiratete, auf das gesamte eheliche Einkommen und Vermö-
gen abzustellen (§ 7 Abs. 2 StG, letzter Satz).
c) Im vorliegenden Fall weist einzig die im Ausland wohnhafte Pflichtige eine
wirtschaftliche Zugehörigkeit zum Kanton Zürich auf, weil sie in der strittigen Steuerpe-
riode zusammen mit ihrer Schwester E Gesamteigentümerin des Grundstücks … in F
war. Ihr ebenfalls im Ausland wohnhafter Ehegatte C, mit dem sie in rechtlich und tat-
sächlich ungetrennter Ehe zusammenlebt, war an dieser Liegenschaft nicht beteiligt.
Andere wirtschaftliche Anknüpfungsunkte zum Kanton Zürich sind bei C aus den Steu-
erakten nicht ersichtlich und wurden vom kantonalen Steueramt auch nie behauptet.
Somit ist einzig die Pflichtige im Kanton Zürich beschränkt steuerpflichtig. Soweit der
angefochtene Einspracheentscheid auch C als steuerpflichtige Person erfasst, ist die-
ser aufzuheben. Dagegen erweist sich die Faktorenaddition der Einkommens- und
Vermögensverhältnisse beider Ehegatten auf der Steuersatzebene für die Einschät-
zung der Pflichtigen als gesetzmässig.
2. Die Steuerpflicht beginnt mit dem Zeitpunkt, in welchem der Steuerpflichtige
im Kanton steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt nimmt oder im Kanton steuerba-
re Werte erwirbt (§ 10 Abs. 1 StG). Sie endet mit dem Tod oder dem Wegzug des
Steuerpflichtigen aus dem Kanton oder mit dem Wegfall der im Kanton steuerbaren
Werte (§ 10 Abs. 2 StG).
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Begründet eine im Ausland wohnhafte natürliche Person während der Steuer-
periode im Kanton Zürich eine beschränkte Steuerpflicht, z.B. infolge Erwerb einer Lie-
genschaft, liegt eine unterjährige Steuerperiode vor. Das Gleiche gilt, wenn eine im
Ausland wohnhafte natürliche Person die beschränkte Steuerpflicht infolge Verkaufs
der Liegenschaft aufgibt und im Kanton keine anderen wirtschaftlichen Anknüpfungs-
punkte mehr bestehen (Merkblatt des kantonalen Steueramts über die zeitliche Be-
messung bei Änderung der Steuerpflicht natürlicher Personen während der Steuerperi-
ode im internationalen Verhältnis vom 21. September 2011, Rz 15 [ZStB I Nr. 24/300,
nachfolgend Merkblatt]).
In diesen Fällen richtet sich die Berechnung des steuerbaren Einkommens
nach den effektiv erzielten Einkünften und Abzügen in der unterjährigen Steuerperiode
(Merkblatt, Rz 11). Das ausländische Einkommen ist für die Satzbestimmung entspre-
chend zu berücksichtigen (Merkblatt, Rz 17 und 22). Für die Berechnung des satzbe-
stimmenden Einkommens gilt die Weisung des kantonalen Steueramts über die Um-
rechnung der Einkünfte und der Abzüge bei unterjähriger Steuerpflicht vom
6. Dezember 2002 (ZStB I Nr. 24/101, nachfolgend Weisung Umrechnung).
Das Vermögen richtet sich nach dem Stand am Ende der (unterjährigen)
Steuerperiode oder der Steuerpflicht (§ 51 Abs. 1 StG; Merkblatt, Rz 12). Das auslän-
dische Vermögen ist für die Satzbestimmung entsprechend zu berücksichtigen (Merk-
blatt, Rz 17). Anders als bei der ganzjährigen Steuerperiode findet hinsichtlich des
Vermögens keine Korrektur bzw. Umrechnung des Vermögens zu Gunsten oder zu
Lasten des ausländischen Wohnorts statt. Der unterjährigen Steuerpflicht wird Rech-
nung getragen, indem der Steuerbetrag für die Vermögenssteuer auf die Dauer der
Steuerpflicht umgerechnet wird (Merkblatt, Rz 16). Vermögenszuflüsse nach Beendi-
gung der Steuerpflicht sind für die Besteuerung nicht mehr von Bedeutung.
3. Die Rekursparteien wenden sich seit dem Einspracheverfahren nicht in
grundlegender Weise gegen diese Grundsätze. Sie sind sich darin einig, dass die be-
schränkte Steuerpflicht der Pflichtigen mit dem Verkauf der Liegenschaft … per
18. Dezember 2013 endet und das steuerbare Vermögen somit per 18. Dezember
2013 und nicht, wie ursprünglich deklariert und entsprechend veranlagt, per
31. Dezember 2013 zu bewerten ist. Uneinigkeit besteht einzig über die Bemessung
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resp. Bewertung des steuerbaren und satzbestimmenden Vermögens per 18. Dezem-
ber 2013. Das steuerbare Reineinkommen ist nicht streitig.
a) Diesbezüglich stellt sich das kantonale Steueramt im Einspracheentscheid
auf den Standpunkt, dass das Guthaben aus dem Verkauf der Liegenschaft in Höhe
von Fr. 7'909'751.- (½-Anteil), welches der Pflichtigen erst nach dem 18. Dezem-
ber 2013 ausbezahlt wurde, zur Satzbestimmung zu berücksichtigen sei. Denn gemäss
öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 18. Dezember 2013 habe die Käuferschaft
den Verkäufern im Vorfeld der Beurkundung ein unwiderrufliches Zahlungsversprechen
der J-Bank über den Gesamtbetrag von Fr. 18'600'000.- übergeben. Dieses Zahlungs-
versprechen stelle aus steuerrechtlicher Sicht ein Guthaben der Pflichtigen dar. Dieses
sei per 18. Dezember 2013 mit dem vollen Forderungsbetrag zu berücksichtigen. Von
einem bestrittenen oder unsicheren Guthaben könne bei einem Zahlungsversprechen
der Bank nicht ausgegangen werden.
Andererseits nahm das kantonale Steueramt eine Korrektur des Steuerwerts
dieser Liegenschaft vor und erhöhte den hälftigen Anteil desselben von Fr. 2'468'000.-
auf Fr. 6'510'000.-, entsprechend 70% des hälftigen Verkehrswerts, da der formelmäs-
sig ermittelte Vermögenssteuerwert weit unter dem Marktwert lag.
b) Entgegen der Auffassung der Rekursgegnerin kommt dem unwiderruflichen
Zahlungsversprechen der J-Bank für die Festsetzung des steuerbaren (satzbestim-
menden) Vermögens keine Bedeutung zu. Diesbezüglich handelt es sich um eine reine
Sicherungsmassnahme, die regelmässig vor der öffentlichen Beurkundung erfolgt und
sowohl im Interesse des Verkäufers als auch des Käufers liegt. Das Interesse des Käu-
fers besteht darin, dass er mit der Finanzierung des geplanten Kaufs durch seine Bank
rechnen kann und bei der Eigentumsübertragung nicht mit einem Geldkoffer anreisen
muss. Das Interesse des Verkäufers liegt darin, dass er eine Garantie erhält, die Zah-
lung des Kaufpreises zum vereinbarten Zeitpunkt zu erhalten. Ein vor der öffentlichen
Beurkundung resp. Eigentumsübertragung abgegebenes Zahlungsversprechen beein-
flusst die Entstehung der Kaufpreisforderung in keiner Weise. Einkünfte, die zu einer
entsprechenden Vermögenszunahme führen, sind nach steuerrechtlichen Grundsätzen
erst dann als zugeflossen und damit als erzielt zu betrachten, wenn die steuerpflichtige
Person Leistungen vereinnahmt oder einen festen Rechtsanspruch darauf erwirbt, über
den sie tatsächlich verfügen kann (BGr, 11. Oktober 2006, 2A.250/2006, E. 2.1 = ZStP
2006, 355; VGr, 1. März 2006, SB.2005.00074 = ZStP 2006, 178, je auch zum Folgen-
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den). Voraussetzung des Zufliessens ist ein abgeschlossener Rechtserwerb, der For-
derungs- oder Eigentumserwerb sein kann. Der Forderungserwerb ist in der Regel die
Vorstufe der Geldleistung. Bei diesem zweistufigen Erwerb erfolgt der Zufluss
– namentlich bei buchführenden Steuerpflichtigen – beim Forderungserwerb. Dieser
erfolgt bei Grundstücktransaktionen mit dem Abschluss des öffentlich beurkundeten
Kaufvertrags und der dabei getroffenen Zahlungsvereinbarung und nicht erst mit der
Eigentumsübertragung oder im Zeitpunkt der Bezahlung des Kaufpreises. Von diesem
Grundsatz wird in der Steuerpraxis nur ausnahmsweise abgewichen, namentlich dann,
wenn die Erfüllung der Forderung als unsicher betrachtet werden muss.
c) Im vorliegenden Fall wurde im öffentlich beurkundeten Kaufvertrag vom
18. Dezember 2013 vereinbart, dass der Kaufpreis entsprechend der Regelung von
Art. 184 Abs. 2 OR – Zug um Zug – mit der gleichentags stattfindenden Eigentums-
übertragung zu bezahlen sei. Eine Anzahlung vor diesem Datum war nicht zu leisten
und wurde effektiv auch nicht geleistet. Die Vergütung des Kaufpreises wurde der
Pflichtigen am 19. Dezember 2013 gutgeschrieben. Da die Kaufpreisforderung allein
schon aufgrund des unwiderruflichen Zahlungsversprechens der J-Bank nicht als unsi-
cher betrachtet werden kann, entstand der Vermögenszufluss bei der Pflichtigen be-
reits mit dem Vertragsabschluss, nämlich am letzten Tag der bis 18. Dezember 2013
bestehenden Steuerpflicht im Kanton.
d) Daraus kann jedoch nicht abgeleitet werden, dass die Pflichtige für die
Dauer der Steuerpflicht im Kanton Zürich sowohl den Vermögenssteuerwert der Lie-
genschaft als auch – satzbestimmend – den um den Steuerwert reduzierten Verkaufs-
erlös zu versteuern hat. Eine Korrektur dieser Art ist gemäss Rz 12 des Merkblatts am
Ende einer unterjährigen Steuerperiode im internationalen Verhältnis nicht vorgesehen.
Die satzbestimmende Mitberücksichtigung des Verkaufserlöses für die Zeit vom
1. Januar 2013 bis 18. Dezember 2013 wird ausserdem dem vorliegenden Sachverhalt
nicht gerecht, weil es im vorliegenden Fall um die Veranlagung der Vermögenssteuer
für die Dauer der Steuerpflicht im Kanton Zürich zufolge Grundeigentums geht und sich
die Steuerpflicht bei wirtschaftlicher Zugehörigkeit auf die Teile des Einkommens und
Vermögens zu beschränken hat, für die eine Steuerpflicht im Kanton Zürich besteht
(§ 5 Abs. 2 StG). Der Verkaufserlös, der ein Surrogat für die verkaufte Liegenschaft
darstellt und i.d.R. dem Grundeigentum nachfolgt, gehört nicht dazu. Tatsächlich hat
die Pflichtige denn auch den Verkaufserlös erst am 19. Dezember 2013 erhalten.
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e) Das Vermögen ist nach dem Stand am Ende der Steuerpflicht festzusetzen.
Der Steuerwert dieser Liegenschaft ist bis und mit Ende der Steuerpflicht auf jeden Fall
zu berücksichtigen, da die Pflichtige bis zum 18. Dezember 2013 Gesamteigentümerin
des streitbetroffenen Grundstücks war. Die gegenteiligen Behauptungen der Pflichtigen
und des kantonalen Steueramts im Einspracheentscheid, dass die Liegenschaft per
Ende der Steuerperiode, d.h. am 18. Dezember 2013 einen Steuerwert von Fr. 0.- auf-
weise, was jedoch im Einspracheentscheid zahlenmässig nicht umgesetzt wurde, tref-
fen nicht zu und ergeben ausserdem für die am Ende der Steuerpflicht vorzunehmende
Veranlagung auch keinen Sinn. Verhielte es sich so, könnte das im Kanton Zürich bis
zum 18. Dezember 2013 gelegene Vermögen ungeachtet der Höhe des satzbestim-
menden Vermögens gar nicht mehr besteuert werden. Anzumerken ist, dass auch im
Falle von Änderungen der Besteuerungsgrundlagen im interkantonalen Verhältnis der
Steuerwert einer verkauften Liegenschaft sowohl bei natürlichen als auch juristischen
Personen stets bis und mit dem Datum des Verkaufs bei der Steuerausscheidung be-
rücksichtigt wird (Weisung des kantonalen Steueramts betreffend Änderung der Be-
steuerungsgrundlagen von juristischen Personen während der Steuerperiode im inter-
kantonalen Verhältnis vom 8. April 2002, Rz 50; Weisung des kantonalen Steueramts
betreffend Änderung der Besteuerungsgrundlagen von natürlichen Personen während
der Steuerperiode im interkantonalen Verhältnis vom 8. April 2002, Rz 48).
f) Da der Verkaufserlös ein Surrogat für die verkaufte Liegenschaft darstellt,
das ausscheidungsrechtlich dem Ausland zuzuordnen ist, ohne dass im Falle einer
unterjährigen Steuerperiode eine Korrektur zu Gunsten oder zu Ungunsten des konkur-
rierenden Steuerhoheitsträgers erfolgen darf, macht es ausscheidungsrechtlich Sinn,
den gesamten Verkaufserlös ins Ausland zu verlegen und diesen beim Steuersatz
nicht mehr zu berücksichtigen. Das (beim Steuersatz zu berücksichtigende) bewegli-
che Vermögen per 18. Dezember 2013 beträgt somit Fr. 3'380'035.- (Fr. 11'289'786.-
gemäss Einspracheentscheid abzüglich aufgerechnete Kaufpreiszahlung vom 18. De-
zember 2013 von Fr. 7'909'751.-). In diesem Punkt ist der Rekurs teilweise gutzuheis-
sen.
4. Weiter ist zu prüfen, ob das kantonale Steueramt berechtigt war, vom wei-
sungsgemäss ermittelten Vermögenssteuerwert abzuweichen.
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a) Gemäss § 39 Abs. 1 StG wird das Vermögen zum Verkehrswert bewertet.
Der Verkehrswert eines Vermögensrechts entspricht dem Preis, der dafür im gewöhnli-
chen Geschäftsverkehr am massgebenden Bewertungsstichtag mutmasslich zu erzie-
len gewesen wäre (RB 1984 Nr. 65; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 39 N 7). Grund-
sätzlich wird der Verkehrswert gemäss einer vom Regierungsrat erlassenen
schematischen und formelmässigen Bewertung ermittelt. Massgebend ist vorliegend
die Weisung über die Bewertung von Liegenschaften und die Festsetzung der Eigen-
mietwerte vom 12. August 2009 (ZStB I Nr. 15/502; Weisung 2009). Die Formel ist da-
bei so zu wählen, dass die am oberen Rand der Bandbreite liegenden Schätzungen
nicht über dem effektiven Marktwert liegen (§ 39 Abs. 3 StG). Andererseits darf der
Formelwert gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung auch nicht allzu weit unter
dem effektiven Marktwert liegen. In einem Entscheid vom 20. März 1998 (BGE 124 I
145 E. 6 a-c, S. 158 f.) hielt es fest, dass ein Vermögenssteuerwert von in der Regel
60% des Marktwertes mit dem Steuerharmonisierungsgesetz nicht vereinbar sei und
das Gebot der Rechtsgleichheit im Steuerrecht (Art. 8 der Bundesverfassung vom
18. April 1999; BV) verletzte. Aufgrund dieser bundesgerichtlichen Vorgaben passte
der Regierungsrat seine Weisung über die Liegenschaftenbewertung an und strebte
Formelwerte in einer Bandbreite von 70% bis 100% des Verkehrswerts an. Diese
Bandbreitenregelung liegt auch der vorliegend anwendbaren Weisung 2009 zugrunde
(Weisung 2009, Rz 79). Das Bundesgericht hat diese Regelung als zulässig betrachtet
(BGr, 21. Juli 2009, 2C_823/2008, E. 4.3).
b) Führt die schematische, formelmässige Ermittlung zu einem Vermögens-
steuerwert, der über 100% des Verkehrswerts oder unter 70% desselben liegt, so ist
eine individuelle Schätzung des Vermögenssteuerwerts vorzunehmen (Weisung 2009,
Rz 79). Bei der individuellen Schätzung des Verkehrswerts ist in erster Linie auf den
zeitnahen Kaufpreis der Liegenschaft, auf den zeitnahen Anlagewert der Liegenschaft
oder auf ein nach anerkannten Bewertungsgrundsätzen erstelltes Privatgutachten ab-
zustellen (Weisung 2009, Rz 80). Wird der Verkehrswert aufgrund einer individuellen
Schätzung ermittelt, ist der Vermögenssteuerwert auf 70% des ermittelten Verkehrs-
werts festzusetzen, wenn der Formelwert weniger als 70% des Verkehrswerts beträgt
(Weisung 2009, Rz 82).
c) Im vorliegenden Fall beläuft sich der Formelwert nach der Weisung 2009
per 18. Dezember 2013 auf Fr. 2'468'000.- (½-Anteil). Dieser Wert liegt weit unter dem
Verkaufspreis von Fr. 9'300'000.- (½-Anteil), welchen die Pflichtige genau am massge-
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benden Bewertungsstichtag erzielte. Der deklarierte Formelwert von Fr. 2'468'000.-
basiert ausserdem auf den kapitalisierten Mietzinserträgen aus dem Vorjahr. Diese
stimmen mit den Verhältnissen am Ende der Steuerpflicht nicht mehr überein, weil die
Pflichtige die Liegenschaft mit Kosten von über vier Mio. Franken komplett umbaute.
Dieser vollendete Umbau hatte entsprechende Mietzinserhöhungen zur Folge, die den
Mietern gemäss Kaufvertrag vom 18. Dezember 2013, Ziffer 8 der weiteren Bestim-
mungen, per 18. Dezember 2013 erst angekündigt worden sind. Im bisher deklarierten
Mietzinsertrag sind sie noch nicht enthalten. Da gemäss Rz 40 der Weisung 2009 bei
nicht-, nur teilweise vermieteten Objekten oder bei offenkundig zu Vorzugsbedingun-
gen vermieteten Objekten, welchem Sachverhalt der vorliegende Fall ähnlich ist, der
erzielbare Ertrag in die Berechnung einzubeziehen ist, war das kantonale Steueramt
berechtigt, den deklarierten Formelwert auszublenden und stattdessen den massge-
benden Steuerwert des hälftigen Liegenschaftenanteils auf 70% des zeitnah erzielten
Verkaufspreises (= Fr. 6'510'000.-) festzusetzen. Entgegen der Auffassung der Pflichti-
gen gilt die Regel gemäss Rz 80 der Weisung 2009, dass bei der individuellen Schät-
zung des Verkehrswerts auf den zeitnahen Kaufpreis der Liegenschaft abzustellen sei,
nicht nur für den Erwerber, sondern gleichermassen auch für den Verkäufer. Entgegen
der Ansicht der Pflichtigen kann nicht von einem (nicht dem Verkehrswert entspre-
chenden) "Liebhaberpreis" ausgegangen werden, wenn die Käuferin der Liegenschaft
in Kenntnis aller Parameter, insbesondere Mieterspiegel (der aber die angekündigten
Mietzinsaufschläge noch nicht enthält), einen Preis zahlt, der ihr weniger als 2% Brutto-
rendite ermöglicht.
d) Der Umstand, dass bei der Schwester der Pflichtigen der deklarierte Ver-
mögenssteuerwert nicht korrigiert wurde und offenbar auch die geltend gemachten
werterhaltenden Aufwendungen keiner näheren Prüfung unterzogen wurden, verletzt
die Rechtsgleichheit gemäss Art. 8 Abs. 1 BV nicht. Denn eine steuerpflichtige Person
hat grundsätzlich keinen Anspruch darauf, ebenfalls abweichend vom Gesetz behan-
delt zu werden. Der Grundsatz der Gesetzmässigkeit der Verwaltung, der eine Über-
einstimmung der Entscheidung mit dem Gesetz verlangt, geht der Rücksichtnahme auf
gleichmässige Rechtsanwendung grundsätzlich vor (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,
VB zu § 119-131 N 111). Im Massenverfahren kann es vorkommen, dass die Steuer-
behörde etwas übersieht oder auf eine Untersuchung aus Zeit- oder aus ande-
ren Gründen (z.B. Geringfügigkeit, korrektes Deklarationsverhalten in der Vergangen-
heit etc.) verzichtet, die sie unter anderen Umständen für geboten hält. Ein Anspruch
auf Gleichbehandlung im Unrecht besteht einzig dann, wenn die Behörde eine in an-
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dern Fällen bewusst ausgeübte gesetzwidrige Praxis gegenüber einem bestimmten
Steuerpflichtigen ablehnt und keine gewichtigen öffentlichen Interessen einer gesetz-
widrigen Rechtsanwendung entgegenstehen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, VB zu
§ 119-113 N 112). Davon kann jedoch im vorliegenden Fall keine Rede sein, weil
das kantonale Steueramt die Weisung 2009 grundsätzlich befolgt und sich vorliegend
erst im Verlaufe des Einschätzungs- und Einspracheverfahrens zeigte, dass der dekla-
rierte Vermögenssteuerwert nach fertiggestelltem Umbau augenscheinlich weit unter
dem Verkehrswert lag.
5. Da der Verkaufserlös im vorliegenden Fall nicht in die internationale Steu-
erausscheidung einbezogen werden muss, erübrigen sich weitere Ausführungen zu
den eventualiter geltend gemachten Passiven (Notariatskosten und Grundstückge-
winnsteuer).
6. Aufgrund der vorstehenden Erwägungen ist der Rekurs teilweise gutzuheis-
sen. Das steuerbare Vermögen für die Steuerperiode vom 1. Januar 2013 bis … 2013
ist wie folgt festzusetzen:
Kanton Zürich Österreich Total Satz
Bewegliches Vermögen 3'380'035 3'380'035
Liegenschaft F 6'510'000
Repartitionswert 5'859'000 5'859'000
Total der Aktiven 5'859'000 3'380'035 9'239'035
Quote der Aktiven 63.42% 36.58% 100.00%
Schulden -2'893'127 -1'668'725 -4'561'852
Repartitionsdifferenz ZH 651'000 651'000
steuerbares Vermögen 3'616'873 1'711'310 5'328'183
steuerbares Vermögen gerundet 3'616'000 5'328'000.
Auf das steuerbare Einkommen haben die geänderten Quoten der Aktiven
keine Auswirkungen, weil das zürcherische wie das gesamte Einkommen negativ ist.
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7. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten zu 3/4 der Pflichti-
gen, unter Verrechnung mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'200.-, und zu
1/4 dem Rekursgegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG). Da die Pflichtige weitgehend
unterliegt, steht ihr die beantragte Parteientschädigung nicht zu (§ 152 StG i.V.m. § 17
Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/6. September 1987).
Demgemäss erkennt die Kammer:
1. Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen.
a) Der Einspracheentscheid vom 29. Februar 2016 wird aufgehoben, soweit er
sich an C richtet. Es wird festgestellt, dass C keiner Steuerpflicht im Kanton Zü-
rich unterliegt.
b) Die Rekurrentin wird wie folgt eingeschätzt (Tarif gemäss § 35 Abs. 2 bzw. § 47
Abs 2 StG; Verheiratetentarif):
Steuerperiode Einkommen Vermögen
Fr. Fr.
2013 (1.1. - …2013) steuerbar 0.- 3'616'000.-
satzbestimmend 0.- 5'328'000.-.
[...]
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