zh_steuerrekursgericht · DB.2025.153 · 2025-12-19 · de
Direkte Bundessteuer 2023 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2023

"Kleiner" und "grosser" Säule 3a-Abzug. Der unselbstständig erwerbstätige Pflichtige wurde per Ende April eines Jahres pensioniert, arbeitete aber im selben Betrieb weiter. Ab Mai desselben Jahres leistete er keine Pensionskasseneinzahlungen mehr. Während der Abzug im Rahmen des "grossen Abzugs" für die Zeit nach der Pensionierung unbestritten ist (20% der Einkünfte), ist die Zulässigkeit des "kleinen Abzugs" zufolge Einzahlung erst nach der Pensionierung strittig. Der Einzahlungszeitraum innerhalb des Jahres spielt vorliegend keine Rolle. Gutheissung.

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
1. Abteilung
1 DB.2025.153
1 ST.2025.183
Entscheid
19. Dezember 2025
Mitwirkend:
Einzelrichterin Barbara Collet und Gerichtsschreiberin Sophia Stephani
In Sachen
1. A,
,
2. B,
Beschwerdeführer/
Rekurrenten,
gegen
Kanton Zürich,
Beschwerde-/
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt, Zürich Nord,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 2023 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2023

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hat sich ergeben:
A. A und B (nachfolgend der/die Pflichtige, zusammen die Pflichtigen) dekla-
rierten in der Steuererklärung 2023 ein steuerbares Einkommen von Fr. 108'700.- (di-
rekte Bundessteuer) bzw. Fr. 107'600.- (Staats- und Gemeindesteuern) und ein steu-
erbares Vermögen von Fr. 47'000.- (Staats- und Gemeindesteuern). Als Beiträge an
anerkannte Formen der gebundenen Selbstvorsorge (3. Säule a) machten sie für den
Pflichtigen einen Betrag von Fr. 7'056.- und für die Pflichtige einen Betrag von Fr.
5'915.- geltend. Zudem deklarierten sie unter Ziff. 16.1 der Steuererklärung (Beiträge
an die AHV, IV, und 2. Säule) weitere Beiträge des Pflichtigen an die Säule 3a im Be-
trag von Fr. 23'615.-.
Mit Veranlagungsverfügung bzw. Einschätzungsentscheid vom 20. Febru-
ar 2025 veranlagte das kantonale Steueramt die Pflichtigen für die Steuerperiode 2023
mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 134'800.- (direkte Bundessteuer) bzw.
schätzte sie mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 134'700.- und einem steuerba-
ren Vermögen von Fr. 45'000.- (Staats- und Gemeindesteuern) ein. Es reduzierte da-
bei – nebst hier nicht mehr interessierenden Punkten – den in die Säule 3a des Pflich-
tigen einbezahlten Betrag von total Fr. 30'671.- auf den gemäss Art. 7 Abs. 1 lit. a der
Verordnung des Bundesrats über die steuerliche Abzugsberechtigung für Beiträge an
anerkannte Vorsorgeformen vom 13. November 1985 (BVV 3) zulässigen Maximalbe-
trag von Fr. 7'056.-.
Mit E-Mail vom 4. März 2025 nahmen die Pflichtigen zu den Entscheiden vom
20. Februar 2025 Stellung.
B. Mit Eingabe vom 10. März 2025 erhoben die Pflichtigen Einsprache und
beantragten, die Einzahlungen des Pflichtigen in die Säule 3a in der Höhe von
Fr. 30'671.- steuermindernd zu berücksichtigen.
Mit Auflage vom 21. März 2025 forderte das kantonale Steueramt die Pflichti-
gen auf, die für die Berechnung des zulässigen Abzugs massgebenden Lohnabrech-
nungen bzw. Nachweise der Einkünfte ohne Anschluss an eine 2. Säule einzureichen.
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Die Pflichtigen reichten daraufhin die Lohnabrechnungen für das Jahr 2023 ein. Auf
Nachfrage der Steuerkommissärin legten die Pflichtigen sodann weitere Unterlagen
vor.
Mit Veranlagungs- bzw. Einschätzungsvorschlag im Einspracheverfahren vom
13. Mai 2025 stellte das kantonale Steueramt den Pflichtigen die Veranlagung eines
steuerbaren Einkommens von Fr. 127'300.- (direkte Bundessteuer) bzw. die Einschät-
zung mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 127'200.- und einem steuerbaren
Vermögen von Fr. 45'000.- (Staats- und Gemeindesteuern) in Aussicht. Dabei liess die
Steuerbehörde Fr. 14'577.-, entsprechend 20% der zwischen dem 1. Mai und 31. De-
zember 2023 erzielten Erwerbseinkünfte, als Zahlungen in die Säule 3a des Pflichtigen
zum Abzug zu. Am 23. Mai 2025 nahmen die Pflichtigen zu den Vorschlägen Stellung.
Mit Einspracheentscheiden vom 1. September 2025 erhob das kantonale Steueramt
die Vorschläge zum Entscheid.
C. Mit hiergegen erhobener Beschwerde bzw. Rekurs vom 8. September 2025
beantragten die Pflichtigen, nebst dem Betrag von Fr. 14'577.- auch den Betrag von
Fr. 7'056.- als Einzahlungen an die Säule 3a des Pflichtigen zu berücksichtigen. Das
kantonale Steueramt schloss mit Beschwerde- bzw. Rekursantwort vom 3. Okto-
ber 2025 auf kostenfällige Abweisung der Rechtsmittel, soweit darauf einzutreten sei.
Die Einzelrichterin zieht in Erwägung:
1. a) Gemäss Deklaration in der Steuererklärung, war der Pflichtige während
der ganzen Steuerperiode 2023 bei der C AG unselbstständig erwerbstätig. In diesem
Rahmen war er bis zu seiner Pensionierung einer Pensionskasse angeschlossen. Per
16. April 2023 erreichte er das ordentliche Pensionsalter (65 Jahre) und leistete ab Mai
2023 keine Beiträge an die Pensionskasse mehr. Mit dem Erreichen des Pensionsal-
ters endete die gesetzliche Betragspflicht im Rahmen der 2. Säule (Art. 13 Abs. 1 des
Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge
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vom 25. Juni 1982 [BVG] i.V.m. Art. 21 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Alters-
und Hinterlassenenversicherung vom 20. Dezember 1946 [AHVG]).
Ab Mai 2023 arbeitete der Pflichtige bei der C AG nahtlos weiter, ohne jedoch
weitere Beiträge in die Pensionskasse zu leisten. Er bezog ab Mai 2023 eine volle
AHV-Rente von monatlich Fr. 2'450.-. Von seiner Pensionskasse erhielt der Pflichtige
pro 2023 sodann eine Altersrente von insgesamt Fr. 21'960.-.
Am 29. November 2023 leistete der Pflichtige eine Einzahlung in sein Vorsor-
gekonto der Säule 3a bei der UBS im Betrag von Fr. 7'056.-. Zudem leistete er Beiträ-
ge in ein Säule-3a-Konto bei der Zürcher Kantonalbank (ZKB) im Betrag von Fr.
23'615.15. Die konkreten Einzahlungen erfolgten am 30. Mai 2023, 7. Juni 2023, 5. Juli
2023, 28. September 2023 und 27. Dezember 2023.
b) Gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. e des Bundesgesetzes über die direkte Bundes-
steuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 31 Abs. 1 lit. e des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) können Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertragli-
chen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge im Sinne
von Art. 82 BVG von den Einkünften abgezogen werden. Der Bundesrat legt in Zu-
sammenarbeit mit den Kantonen die Einzelheiten fest (Art. 82 Abs. 2 BVG).
Gemäss Art. 7 Abs. 1 BVV 3 i.V.m. Art. 8 Abs. 1 BVG in der für die Steuerpe-
riode 2023 geltenden Fassung betrug der steuerlich abziehbare Höchstbetrag pro 2023
Fr. 7'056.- für Arbeitnehmer und Selbstständigerwerbende, welche einer Vorsorgeein-
richtung nach Art. 80 BVG angehören (lit. a; "kleiner Abzug"). Für Arbeitnehmer bzw.
Selbstständigerwerbende ohne Anschluss an eine Pensionskasse betrug der obere
Grenzbetrag bis zu 20% des Erwerbseinkommens, höchstens jedoch Fr. 35'280.-
(lit. b; "grosser Abzug").
Im Jahr, in dem die Erwerbstätigkeit beendet wird, kann noch der volle Betrag
einbezahlt bzw. abgezogen werden (Art. 7 Abs. 4 BVV 3). Wird die steuerpflichtige
Person pensioniert, arbeitet danach aber noch weiter (ohne weitere Pensionskassen-
einzahlungen), so ist ihr sowohl der kleine als auch der grosse Abzug zu gewähren. Im
Kreisschreiben Nr. 18 der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 17. Juli 2008
(KS 18) ist vorgesehen, dass in einem solchen Fall der grosse Abzug insgesamt die
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oberste Grenze bildet, d.h., dass nicht beide Maximalbeträge kumuliert werden können
(KS 18, Ziff. 5.6 lit. g; vgl. auch Hunziker/Mayer-Knobel in: Kommentar zum Schweize-
rischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A., 2022, Art. 33
Rz. 28a).
c) Vorliegend gehörte der Pflichtige bis Ende April 2023 einer Pensionskasse
an und war anschliessend zwar weiterhin unselbstständig erwerbstätig, jedoch dann
(ab Mai 2023) keiner Pensionskasse mehr angeschlossen. Im vorliegenden Verfahren
beantragt er die steuerliche Berücksichtigung sowohl des maximalen kleinen Abzugs
gemäss Art. 7 Abs. 1 lit. a BVV 3 als auch des grossen Abzugs gemäss Art. 7 Abs. 1
lit. b BVV 3.
Das kantonale Steueramt stellte im Einspracheentscheid nicht in Abrede, dass
aufgrund der unselbstständigen Erwerbstätigkeit bis Ende April 2023 mit Pensionskas-
senanschluss und der nachfolgenden Erwerbstätigkeit ohne Pensionskassenanschluss
grundsätzlich maximal Fr. 7'056.- plus Fr. 14'576.52 in Abzug gebracht werden könn-
ten. Während der Erwerbstätigkeit mit Pensionskassenanschluss vom 1. Januar 2023
bis 30. April 2023 seien aber keine Säule-3a-Beiträge geleistet worden, weshalb dies-
bezüglich auch kein Abzug gewährt werden könne. Massgebend sei der jeweilige Zeit-
punkt der Säule-3a-Einzahlungen, welcher für eine erfolgreiche steuerliche Geltend-
machung vor der Pensionierung hätten liegen müssen.
In der Literatur wird diese Ansicht hinsichtlich des Einzahlungszeitpunkts bis-
weilen geteilt, wobei auf eine Praxis des Kantons St. Gallen verwiesen wird (Rich-
ner/Frei/Kaufmann/Rohner, Handkommentar zum DBG, 4. A., 2023, Art. 33 N 119
DBG mit Hinweis auf das St. Galler Steuerbuch (StB), 45 Nr. 9 Ziff. 6.4 sowie Schwei-
zerische Steuerkonferenz (Hrsg.), Vorsorge und Steuern, Anwendungsfälle zur berufli-
chen Vorsorge und Selbstvorsorge, Anwendungsfall B.2.3.6, Variante A). Eine Begrün-
dung für das Abstellen auf den Einzahlungszeitpunkt vor der Pensionierung findet sich
allerdings nicht.
Nach der hier vertretenen Ansicht rechtfertigt es sich nicht, den kleinen Abzug
vorliegend aufgrund der Einzahlung erst nach der Pensionierung zu verwehren.
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Für den Fall der definitiven Aufgabe der Erwerbstätigkeit ergibt sich aus der
Verordnung nicht, dass der (bei Vorliegen von Erwerbseinkünften in der entsprechen-
den Höhe volle) kleine Abzug nur dann zu gewähren wäre, wenn die entsprechende
Einzahlung vor der Pensionierung erfolgte (vgl. Art. 7 Abs. 4 BVV 3). Damit findet das
Kriterium der Einzahlung vor der Pensionierung weder im Gesetz noch in der bundes-
rätlichen Verordnung eine Stütze.
Einzig können Einzahlungen nach der Pensionierung in der Regel mangels
Erwerbstätigkeit, welche aber Voraussetzung für einen Anschluss an eine Säule 3a ist,
gar nicht mehr geleistet werden (vgl. Art. 3 Abs. 1 BVV 3). In diesen Fällen dürfte der
Abzug an der fehlenden Einzahlung an sich scheitern (wenn beispielsweise aufgrund
der jahrelangen Einzahlung jeweils Ende Jahr die rechtzeitige Zahlung noch während
der Erwerbstätigkeit vergessen ging). Andernfalls aber, wenn wie hier im Jahr der Pen-
sionierung eine Erwerbstätigkeit fortgesetzt wird und die Einzahlung erwiesenermas-
sen innerhalb der Steuerperiode erfolgte, gibt es keinen Grund, die Einzahlung nicht zu
berücksichtigen.
Damit ist vorliegend nebst dem grossen Abzug gemäss Art. 7 Abs. 1 lit. b
BVV 3 der volle kleine Abzug gemäss Art. 7 Abs. 1 lit. a BVV 3 in der Höhe von
Fr. 7'056.- zu gewähren.
2. Diese Erwägungen führen zur Gutheissung der Rechtsmittel und zu folgen-
den neuen Steuerfaktoren: steuerbares Einkommen Fr. 120'300.- (direkte Bundessteu-
er) bzw. Fr. 120'200.- (Staats- und Gemeindesteuern).
Ausgangsgemäss sind die Kosten des vorliegenden Verfahrens dem Be-
schwerde-/Rekursgegner aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG bzw. § 151 Abs. 1 StG).
Parteientschädigungen sind nicht zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64
Abs. 1 - 3 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezem-
ber 1968 sowie § 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
vom 24. Mai 1995).
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Demgemäss erkennt die Einzelrichterin:
1. Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die Beschwerdeführer werden für die direkte
Bundessteuer, Steuerperiode 2023, mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 120'300.- veranlagt (Tarif gemäss Art. 36 Abs. 2 DBG; Verheiratetentarif).
2. Der Rekurs wird gutgeheissen. Die Rekurrenten werden für die Staats- und Ge-
meindesteuern, Steuerperiode 2023, mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 120'200.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 45'000.- eingeschätzt (Tarif
gemäss § 35 Abs. 2 bzw. § 47 Abs. 2 StG; Verheiratetentarif).
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