zh_steuerrekursgericht · ST.2008.326 · 2009-04-08 · de
Einschätzung 2001 und Direkte Bundessteuer 2001

Es liegt keine verdeckte Gewinnausschüttung als Folge eines unterpreisigen Verkaufs eines Handelsunternehmens vor, weil die Käuferfamilie im Zeitpunkt der Veräusserung nicht mehr Aktionärin der abstossenden Gesellschaft war und der neuen Anteilseignerin der letzteren Gesellschaft auch nicht nahe stand. Selbst wenn die Käuferfamilie als Empfängerin einer verdeckten Gewinnausschüttung in Frage käme, fehlte es am Nachweis eines offensichtlichen Missverhältnisses zwischen dem bezahlten Kaufpreis und dem tatsächlichen Wert des Handelunternehmens, weil dieser Wert nur mittels eines Gutachtens eruiert werden könnte.

STEUERREKURSKOMMISSION I
DES KANTONS ZÜRICH
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196
Entscheid
8. April 2009
Mitwirkend:
Vizepräsident A. Tobler, die Mitglieder U. Hofstetter, M. Ochsner und Sekretärin
E. Surdyka
In Sachen
1. A,
2. B,
Rekurrenten/
Beschwerdeführer,
vertreten durch Tax Partner AG,
Talstrasse 80, 8001 Zürich,
gegen
1. Staat Zürich,
Rekursgegner,
2. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Konsum,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Einschätzung 2001 und Direkte Bundessteuer 2001

- 2 -
hat sich ergeben:
A. 1. Die C war Eigentümerin der D als Betreiberin eines Handelsunterneh-
mens sowie der E und der C als Immobiliengesellschaften. Ihr Aktionariat setzte sich
aus mehreren Dutzend Familienmitgliedern bzw. drei Familienstämmen – dem Stamm
A und den zwei Stämmen F – zusammen. Der Familie A gehörten 17% der C-Aktien.
Im Frühjahr 2001 wurden Verhandlungen über den Verkauf der C sowohl mit der G als
auch mit H geführt. Den Zuschlag erhielt aufgrund des höheren Angebots die G, wel-
che die C mit Kaufvertrag vom 28. Mai/12. Juni 2001 zum Preis von Fr., rückwirkend
per 1. Februar 2001, übernahm. Weil die G nur am Immobilienteil der C interessiert
war, nicht jedoch an der D, veräusserte die C am 23. Juli 2001 die D an die Familie A,
und zwar zum Preis von Fr. 100'000.- sowie ebenfalls rückwirkend per 1. Februar
2001. Diese Veräusserung bzw. die entsprechende Absicht der G war im Kaufvertrag
über die C zwischen der G und den bisherigen Aktionären der C bereits erwähnt gewe-
sen. Gleichzeitig mit dem Verkauf der D erwarb I für Fr. 1.- eine nachrangige Darle-
hensforderung der G gegenüber der D im Betrag von Fr. Die G hatte dieses Darlehen
der D im Rahmen des Erwerbs der C gewährt, um den Weiterbestand und die strategi-
sche Neuausrichtung der D als Handelsunternehmen zu ermöglichen.
Am 15. August 2001 erklärte sich das kantonale Steueramt mit der Schluss-
folgerung von J als Vertreterin der G einverstanden, dass der Kauf der C-Aktien samt
anschliessendem Verkauf der D an die Familie A nicht die Annahme einer indirekten
Teilliquidation der C rechtfertige.
Mit Vertrag vom 27. März 2002 verkaufte die Familie A 40% des Aktienkapi-
tals der D an H für Fr. und gewährte Letzterer eine Option für den Erwerb der restli-
chen 60% des Aktienkapitals. Im Jahr 2004 übte H diese Option für Fr. aus, sodass sie
ab dann im Besitz von 100% des Aktienkapitals der D war und dafür insgesamt Fr.
bezahlt hatte.
Die Steuerverwaltung des Kantons K, wo alle Mitglieder der Familie A ausser
A ihren Wohnsitz haben, kam ihm Rahmen der Veranlagung dieser Mitglieder zum
Schluss, dass in der Bezahlung des Kaufpreises von Fr. 100'000.- für die D durch die
Familie A keine verdeckte Gewinnausschüttung der C begründet liege. Hingegen er-
achtete sie den Erwerb des Darlehens der G an die D von Fr. für Fr. 1.- durch I als
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 3 -
geldwerte Leistung und erfasste bei Letzterer den Betrag von Fr. als steuerbares Ein-
kommen.
2. A (nachfolgend der Pflichtige bzw. zusammen mit seiner Ehefrau die Pflich-
tigen) hat seinen Wohnsitz in der Stadt L. Der für ihn zuständige Steuerkommissär kam
nach Durchführung einer entsprechenden Untersuchung zum Schluss, dieser habe in
der Steuerperiode 2001 beim Erwerb der D im Umfang seiner Beteiligung an der C
(8%) von einer verdeckten Gewinnausschüttung der C profitiert. Die Ausschüttung er-
mittelte er dabei als Differenz zwischen dem für die D-Aktien erlegten Kaufpreis von
Fr. 100'000.- und dem später anlässlich des Weiterverkaufs von H bezahlten Entgelt
von Fr. sowie dem Aktionärsdarlehen von Fr. (= total Fr.). Dergestalt ergab sich beim
steuerbaren Einkommen 2001 des Pflichtigen eine Aufrechnung von Fr.. Auf dieser
Grundlage unterbreitete er am 7. April 2006 entsprechende Einschätzungsvorschläge
für die Steuerperiode 2001, welche von den Pflichtigen jedoch abgelehnt wurden. Am
15. April 2008 veranlagte er sie gemäss den Vorschlägen mit einem steuerbaren Ein-
kommen von Fr. (Staats- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. (direkte Bundessteuer) sowie
einem steuerbaren Vermögen von Fr. (Staats- und Gemeindesteuern). Er fügte an,
(weitere) umfangreiche Untersuchungen und Abklärungen hätten ergeben, dass der
Verkehrswert der D weit höher gewesen sei als der bezahlte Kaufpreis von
Fr. 100'000.-. Da im Zusammenhang mit der Entscheidfindung auch Steuerakten von
andern Steuerpflichtigen betroffen seien, könnten detaillierte Begründungen wegen des
Steuergeheimnisses frühestens im Rekurs-/Beschwerdeverfahren geliefert werden.
Der Verkaufspreis an H betrage total Fr. Mio. (Fr. + Fr. Darlehen) und der Verkauf sei
nur rund acht Monate nach dem Erwerb von der C erfolgt. Damit liege ein zeitnah er-
zielter Verkaufspreis vor. Der Verkehrswert entspreche mindestens diesem Preis, zu-
mal noch weitere Bewertungen der D mit einem höheren Wert vorlägen.
Die Veranlagung der direkten Bundessteuer wurde mit Steuerrechnung vom
9. Mai 2008 formell eröffnet.
B. Hiergegen liessen die Pflichtigen am 15./22. Mai 2008 Einsprache erheben
mit dem Antrag, die Aufrechnung einer geldwerten Leistung beim steuerbaren Ein-
kommen im Zusammenhang mit dem Erwerb der D fallen zu lassen. Das steuerbare
Vermögen blieb unbestritten. Zur Begründung liessen sie im Wesentlichen vorbringen,
die D habe im Zeitpunkt des Verkaufs an die Familie A einen Non-Valeur dargestellt.
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 4 -
Dies zeige sich schon daran, dass H als Kenner von Handelsunternehmen damals
nicht bereit gewesen sei, auch nur Fr. 1.- für die D zu bezahlen. Ausschlaggebend sei
dabei u.a. eine Due Diligence-Prüfung von M gewesen, welche H in Auftrag gegeben
und fundamentale Probleme der D in mehreren Bereichen aufgezeigt habe. Eine ana-
loge Prüfung sei bei der G durch J erfolgt, welche ebenfalls einen negativen Unter-
nehmenswert der D ergeben habe. Die übrigen, eine Mehrheit bildenden Aktionäre der
C hätten der Familie A mit nur 17%-igem Aktienanteil zudem nichts geschenkt, weil sie
mit einer Bevorteilung dieses Stamms nie einverstanden gewesen wären. Dergestalt
sei es zur Bezahlung eines nur symbolischen Kaufpreises für die D gekommen und
handle es sich dabei um einen Marktpreis. Nach dem Kauf habe die Familie A sofort
begonnen, die Probleme bei der D abzubauen und den Handelsbetrieb unter neuer
Führung strategisch neu auszurichten. Es habe sich dabei ein hoher Investitionsbedarf
bis Fr. abgezeichnet, der innerhalb der Familie A zu langwierigen Diskussionen geführt
habe. Auch seien die allgemeinen wirtschaftlichen Verhältnisse nach dem
11. September 2001 unsicher geworden und habe in der zweiten Hälfte 2001 eine Kon-
junkturabkühlung eingesetzt. Deshalb hätten sich die Familienmitglieder entschlossen,
die Option des Zusammengehens mit einem kapitalkräftigen Partner ins Auge zu fas-
sen. In der Folge sei H mit einen Kaufangebot an sie herangetreten, nachdem eine
zweite Due Diligence-Prüfung aufgrund der eingeleiteten Sanierungsmassnahmen und
strategischen Neuausrichtung eine signifikant bessere Beurteilung der Situation der D
ergeben habe. Diese Beurteilung sowie die bei H bezüglich ihrer eigenen Handelsspar-
te (H) geänderte Ausrichtung hätten zur Kaufpreisbildung von H geführt. Im Übrigen
habe das kantonale Steueramt L bestätigt, dass der nach Veräusserung der C vorge-
sehene Verkauf der D nicht zu einer Entreicherung der C geführt habe.
Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen am 3. September 2008 ab. Es
erwog, eine Bestätigung über die nicht erfolgte Entreicherung der C habe das kantona-
le Steueramt nicht abgegeben. H habe bereits vor dem Verkauf an die G grosses Inte-
resse an der D bekundet, weshalb kein Non-Valeur vorgelegen sei. Andernfalls hätte
bei der D auf Liquidationswerte umgestellt werden müssen, was aber nicht geschehen
sei. Zudem hätte der Liquidationswert der D den Preis von Fr. 100'000.- bei Weitem
überschritten. Der Liquidationswert entspreche ungefähr dem Substanzwert. Unter-
nehmensbewertungen durch Beratungs- und Revisionsgesellschaften könnten – je
nach Vorgabe durch den Auftraggeber – durchaus negativ ausfallen, wobei ein mög-
lichst tiefer Unternehmenswert ursprünglich im Interesse von H gewesen sei. Dem kan-
tonalen Steueramt lägen diverse Bewertungen der C-Gruppe sowie weitere Gründe
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 5 -
und Tatsachen vor, welche auf eine weit höhere Bewertung der D als die bezahlten
Fr. 100'000.- schliessen liessen. Aus Gründen des Steuergeheimnisses würden weite-
re Einzelheiten hierzu erst im Rekurs-/Beschwerdeverfahren vorgetragen. Das Interes-
se eines Käufers der D habe in der Weiterführung des Handelsbetriebs bestanden,
sodass es als sachgerecht erscheine, den zeitnah erzielten Verkaufspreis von H
gleichzeitig als massgeblichen Wert bei der Entnahme aus der C zu betrachten, zumal
kein deutlich tieferer Liquidationswert bewiesen sei. Die verdeckte Gewinnausschüt-
tung sei nach dem Modell der Direktbegünstigung bei der Familie A zu besteuern, da
der Kapitalgewinn aus der Weiterveräusserung der D allein dieser Familie zugeflossen
sei, während die übrigen Aktionäre der O davon nicht hätten profitieren können.
C. Mit Rekurs bzw. Beschwerde vom 2. Oktober 2008 liessen die Pflichtigen
die Einspracheanträge wiederholen, eventualiter sei die Sache zur Offenlegung der
dem kantonalen Steueramt vorliegenden Bewertungen der C-Gruppe und zum Neu-
entscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen, alles unter Kosten- und Entschädigungs-
folgen zulasten der Gegenparteien.
Das kantonale Steueramt schloss am 28. Oktober 2008 auf Abweisung der
Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.
Auf Anordnung eines zweiten Schriftenwechsels hin hielten die Pflichtigen mit
Replik vom 30. Januar 2009 und das kantonale Steueramt mit Duplik vom 20. Februar
2009 an ihren Anträgen fest.
Auf die Ausführungen der Parteien in diesen Rechtsschriften wird – soweit
erforderlich – in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Die Rekurskommission zieht in Erwägung:
1. a) Die Pflichtigen sehen ihr rechtliches Gehör dadurch verletzt, dass es die
Vorinstanz in den Einspracheentscheiden unterlassen habe, sich zu ihrem Einwand zu
äussern, die Familie A habe mit 17% nur eine Minderheitsbeteiligung an der C beses-
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 6 -
sen, weshalb sie die behauptete verdeckte Gewinnausschüttung gar nicht habe herbei-
führen können. Indessen trifft dieser Vorwurf nicht zu, führte das kantonale Steueramt
in den Einspracheentscheiden hierzu doch zumindest aus, die verdeckte Gewinnaus-
schüttung sei nach dem Modell der Direktbegünstigung zu beurteilen, weil in den Fol-
gejahren der steuerfreie Kapitalgewinn allein der Familie A zugeflossen sei und die
übrigen Aktionäre aus dem Verkauf an H nicht hätten profitieren können. Damit hat es
durchblicken lassen, dass es auf den Umstand der Minderheitsbeteiligung der Familie
A nicht ankomme, sodass die Einspracheentscheide diesbezüglich eine hinreichende
Begründung aufweisen. Ob sie auch zutrifft, wird nachfolgend zu prüfen sein.
b) Die Pflichtigen erblicken sodann eine weitere Verletzung des rechtlichen
Gehörs darin, dass die Vorinstanz die ihr angeblich vorliegenden Bewertungen sowie
weitere Gründe und Tatsachen, die auf einen weit über Fr. 100'000.- liegenden Wert
der D schliessen liessen, im Einspracheverfahren nicht offen gelegt habe, obwohl sie
sich in den Einspracheentscheiden massgeblich darauf abstütze.
Das rechtliche Gehör des Steuerpflichtigen macht es erforderlich, dass Be-
weismittel, auf die sich die Einschätzungs- oder Rechtsmittelbehörde im Veranlagungs-
oder Rechtsmittelverfahren für ihren Entscheid stützt, zu benennen und offen zu legen
sind. Wird die Einsichtnahme in ein als Beweismittel dienendes Aktenstück verweigert,
darf darauf zum Nachteil des Steuerpflichtigen nur abgestellt werden, wenn ihm die
Behörde von dem für die Sache wesentlichen Inhalt mündlich oder schriftlich Kenntnis
und ausserdem Gelegenheit gibt, sich hierzu zu äussern und Gegenbeweismittel zu
bezeichnen (§ 124 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997, StG, sowie Art. 114
Abs. 3 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990,
DBG). Die Verweigerung der Einsichtnahme ist gerechtfertigt, wenn öffentliche oder
private Interessen die Geheimhaltung erfordern (BGE 119 Ib 12 = Pra 82 Nr. 159 =
ASA 63, 644 = StE 1994 B 101.8 Nr. 14). Hierzu zählt die Wahrung des Amts- bzw.
Steuergeheimnisses nach § 120 StG bzw. Art. 110 DBG.
Das kantonale Steueramt hat sowohl in den Einschätzungs- als auch in den
Einspracheentscheiden für seine Feststellung, der Wert der D liege weit höher als die
von der Familie A bezahlten Fr. 100'000.-, u.a. auf diverse Bewertungen der C-Gruppe
sowie weitere Gründe und Tatsachen bzw. weitere umfangreiche Untersuchungen und
Abklärungen verwiesen, ohne diese Beweismittel in irgendeiner Weise offen zu legen
oder auch nur schon näher zu bezeichnen. Damit hat es das rechtliche Gehör der
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 7 -
Pflichtigen verletzt, auch wenn es galt, das Steuergeheimnis bezüglich anderer Steu-
erpflichtiger – Gesellschaften der C-Gruppe etc. – zu wahren. Zumindest hätte es den
Pflichtigen nach dem Gesagten vom wesentlichen Inhalt dieser Beweismittel Kenntnis
geben müssen, damit sie in den Einsprachen und im Rekurs bzw. in der Beschwerde
dazu Stellung nehmen und Gegenbeweismittel hätten bezeichnen können. Der Hin-
weis, die entsprechenden Einzelheiten würden im Rekurs-/Beschwerdeverfahren vor-
getragen, war unzulässig, da den Pflichtigen dadurch der Rechtsmittelweg verkürzt
wurde.
Liegt demnach eine Verletzung des rechtlichen Gehörs vor, ist zu prüfen, ob
die Sache deswegen an das kantonale Steueramt zurückzuweisen ist.
c) aa) Eine Rückweisung der Sache an die Vorinstanz rechtfertigt sich nur,
wenn ein schwerwiegender Verfahrensmangel vorliegt (§ 149 Abs. 3 StG). Verletzun-
gen des rechtlichen Gehörs können einen solchen Mangel darstellen, sofern die Ver-
letzung nicht untergeordneter Natur ist, sondern schwer wiegt. Diesfalls ist eine Hei-
lung des Mangels nicht möglich, da der gesetzlich vorgeschriebene Instanzenzug
dadurch unzulässigerweise verkürzt und die untere Einschätzungs- bzw. Rechtsmittel-
behörde von der Einhaltung eines korrekten Verfahrens praktisch dispensiert würde
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuerge-
setz, 2. A., 2006, § 149 N 31 sowie Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum
DBG, 2003, Art. 143 N 26).
Eine schwerwiegende Verletzung des rechtlichen Gehörs liegt u.a. vor, wenn
das kantonale Steueramt eine verlangte mündliche Anhörung unterlassen hat oder aus
dem vorinstanzlichen Entscheid überhaupt nicht ersichtlich ist, warum er so und nicht
anders ausgefallen ist, er also überhaupt keine Begründung enthält. In Grenzfällen gilt
es abzuwägen, ob eine Rückweisung der Sache bloss zu einem formalistischen Leer-
lauf führen würde oder ob sie sich z.B. zwecks Wahrung des Rechts auf zwei mit um-
fassender Untersuchungs- und Überprüfungsbefugnis urteilende Instanzen aufdrängt
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 149 N 31 f.).
bb) Vorliegend hat das kantonale Steueramt zwar die Beweismittel, auf die es
sich in den Einschätzungs- und Einspracheentscheiden zum Nachweis des verfochte-
nen Verkehrswerts der D im Zeitpunkt des Verkaufs an die Familie A bezogen hat, den
Pflichtigen zu Unrecht nicht offen gelegt, jedoch führte es zumindest in den Einspra-
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 8 -
cheentscheiden eine Reihe von andern Tatsachen und Indizien an, aufgrund welcher
es diesen Nachweis schon allein deswegen als erwiesen erachtete. Dementsprechend
erwähnte es die zurückgehaltenen Beweismittel erst in zweiter Linie. Mithin stellt sich
die fragliche Verletzung des rechtlichen Gehörs nicht als derart gravierend dar, dass
die Sache deswegen an die Vorinstanz zurückzuweisen wäre. Eine Heilung des Man-
gels im Rekurs-/Beschwerdeverfahren ist grundsätzlich möglich, da die Steuerrekurs-
kommissionen eine uneingeschränkte Überprüfungsbefugnis besitzen (§ 147 Abs. 3
StG und Art. 140 Abs. 3 DBG) und davon auch Gebrauch machen (vgl. RB 1987 Nr. 49
und Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 124 N 12).
Das kantonale Steueramt hat in der Rekurs-/Beschwerdeantwort vom
28. Oktober 2008 ausführlich eine Reihe von bisher nicht genannten Tatsachen und
Indizien angeführt, die seiner Meinung nach den Beweis für die fragliche Bewertung
der D erbringen. Auch hat es die entsprechenden Bewertungsunterlagen, auf die es
sich dabei bezieht und die bisher zum Teil noch nicht vorlagen – Einschätzungsakten
der C und eines früheren Mitaktionärs –, bezeichnet und mit der Rekurs-/Beschwerde-
antwort eingereicht. Auf andere, bisher ungenannte Beweismittel hat es sich nicht mehr
bezogen. Die Steuerrekurskommission I hat den Pflichtigen durch Anordnung eines
zweiten Schriftenwechsels am 11. November 2008 Gelegenheit gegeben, sich zu die-
sen Vorbringen zu äussern und die Pflichtigen haben davon Gebrauch gemacht (Replik
vom 30. Januar 2009). Damit gilt die festgestellte Verletzung des rechtlichen Gehörs
als geheilt.
2. a) Zu den nach § 20 Abs. 1 lit. c StG bzw. Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG steuer-
baren geldwerten Vorteilen aus Beteiligungen gehören insbesondere die verdeckten
Gewinnausschüttungen von juristischen Personen im Sinn von § 64 Abs. 1 Ziff. 2 lit. e
StG bzw. Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG. Auf eine solche Gewinnausschüttung ist zu schlies-
sen, wenn eine juristische Person, sich entreichernd, ihren Gesellschaftern oder ihr
sonst nahestehenden Personen, diese bereichernd, bewusst geldwerte Vorteile zu-
wendet, die sie unbeteiligten Dritten nicht einräumen würde (RB 1985 Nr. 42 =
StE 1985 B 72.13.22 Nr. 4; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher
Steuergesetz, 3. Band, 1969, § 45 N 68 ff.).
Nach ihrer buchmässigen Erscheinung lassen sich zwei Hauptformen ver-
deckter Gewinnausschüttungen unterscheiden: Die verdeckte Gewinnausschüttung im
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 9 -
engern Sinn kennzeichnet sich dadurch, dass die Gesellschaft übersetzte Gewin-
nungs- oder Anschaffungskosten aufwendet, was zu einer überhöhten Belastung eines
Erfolgs- oder eines Bestandeskontos führt. Bei der Gewinnvorwegnahme liegt die Vor-
teilszuwendung darin, dass die Gesellschaft auf Gewinn, d.h. auf ein marktmässiges
Entgelt für die von ihr erbrachten Leistungen oder veräusserten Aktiven, verzichtet
(Markus Reich, Verdeckte Vorteilszuwendungen zwischen verbundenen Unternehmen,
in: ASA 54, 613 ff.).
Der Grund solcher Vorteilszuwendungen liegt nicht in der Geschäftstätigkeit
der Gesellschaft, sondern im Beteiligungsverhältnis. Mit der Ausrichtung von geldwer-
ten Vorteilen kommt die Gesellschaft nicht geschäftlichen Verpflichtungen nach, son-
dern verwendet Gewinn im Interesse ihrer Gesellschafter (Art. 660 OR; Reich, in: ASA
54, 621 f.). Ob eine Leistung der Gesellschaft an den Inhaber von Beteiligungsrechten
gerade wegen dieser Eigenschaft erfolgt ist und einem Dritten nicht erbracht worden
wäre, sodass sie als eine für jenen steuerbare Zuwendung gelten muss, bestimmt sich
danach, ob die Leistung ungewöhnlich ist und sich mit einem sachgemässen Ge-
schäftsgebaren nicht vereinbaren lässt, also als geschäftsmässig nicht begründet
erscheint (BGE 113 Ib 23 E. 2c). Anzustellen ist dazu ein Drittvergleich. Beim Drittver-
gleich sind in jedem Einzelfall alle konkreten Umstände des zwischen der Gesellschaft
und dem Anteilseigner abgeschlossenen Geschäfts zu berücksichtigen, und es muss
davon ausgehend bestimmt werden, ob das Geschäft in gleicher Weise mit einem
der Gesellschaft nicht Verbundenen auch abgeschlossen worden wäre (BGr,
10. November 2000 = StE 2001 B 24.4 Nr. 58 sowie ASA 66, 554 und 559).
Rechtsgeschäfte zwischen Gesellschafter und Gesellschaft führen in der Re-
gel nur dann zu einer verdeckten Gewinnausschüttung, wenn zwischen Leistung und
Gegenleistung ein offenkundiges Missverhältnis zugunsten des Gesellschafters und
zulasten der Gesellschaft besteht. Bloss ungeschickte Dispositionen, denen das
Merkmal der bewussten Vorteilszuwendung fehlt, können zwar für die Unternehmung
nachteilig sein, ja eine Entreicherung derselben darstellen. Sie sind indessen steuerlich
nicht zu erfassen, denn die Gesellschaft darf nur für wirklich erzielte Gewinne und nicht
für geschäftliche Ungeschicktheiten ihrer Leitung besteuert werden (Reimann/Zup-
pinger/Schärrer, § 45 N 75). Die Gegenleistung muss der Leistung der Gesellschaft in
einem solchen Ausmass nicht entsprechen, dass die Gesellschaft von unbeteiligten
Dritten in jedem Fall eine höhere Gegenleistung verlangen würde und dies nach den
Marktverhältnissen auch tun könnte (Brühlisauer/Poltera, in: Kommentar zum Schwei-
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 10 -
zerischen Steuerrecht, Band I/2a, 2. A., 2008, Art. 58 N 99 DBG mit Hinweis auf BGr,
26. November 1981 = ASA 51, 538 = StR 1983, 285).
b) Empfangen alle Gesellschafter eine Leistung, deren geschäftsmassige Be-
gründetheit in Frage gestellt wird, spricht eine starke Vermutung für das Vorliegen ei-
ner verdeckten Gewinnausschüttung. Erhält dagegen nur ein Teil der Gesellschafter
oder nur einer, welcher nicht selbst Hauptaktionär ist, eine solche Leistung, erscheint
eine verdeckte Gewinnausschüttung eher als fraglich. Diesfalls muss zusätzlich die
Beherrschungsmöglichkeit der bzw. des Begünstigten gegenüber der leistenden Ge-
sellschaft geprüft werden. Sowohl die herrschende Lehre als auch das Bundesgericht
vertreten die Meinung, dass zusätzlich zur Gesellschafterstellung eine massgebliche
Beherrschung des Gesellschafters auf das Unternehmen vorliegen muss, damit der
Tatbestand einer verdeckten Gewinnausschüttung erfüllt ist (Brülisauer/Poltera, Art. 58
N 109 DBG mit Hinweis u.a. auf Markus Reich, Die Realisation stiller Reserven im
Bilanzsteuerrecht, 1983, S. 113; Reimann/Zuppinger/Schärrer, § 45 N 73; BGr,
28. Oktober 1977 = ASA 48, 64 ff. und 4. November 1987 = StE 1988 B 72.13.22
Nr. 10; a.M. Peter Locher, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004, Art. 58 N 107 mit Ver-
weis auf Entscheid des Bundesgerichts vom 30. April 2002 [StR 2002, 558], gemäss
welchem die Tatsache, dass der Empfänger blosser Minderheitsaktionär war, die ge-
schäftsmässige Begründetheit der Leistung nicht zu rechtfertigen vermochte).
Die massgebliche Beherrschung ist dabei von der massgeblichen Beteiligung
zu unterscheiden. Das Bundesgericht hat entschieden, dass auch Minderheitsbeteiligte
oder gar Nichtgesellschafter mit Organstellung einen entscheidenden Einfluss auf das
Unternehmen haben können, wenn besondere Umstände vorliegen (vgl. ASA 24, 330
ff., wo das oberste Gericht feststellte, dass eine verdeckte Gewinnausschüttung auch
dann gegeben sein kann, wenn der Leistungsempfänger nicht Allein- oder Mehrheits-
aktionär ist [im konkreten Fall besass er 40% des Aktienkapitals], aber in der Gesell-
schaft eine beherrschende Stellung einnimmt). Solche Situationen liegen vor, wenn
sich Minderheitsaktionäre, z.B. durch Abschluss eines Aktionärbindungsvertrags, zu-
sammenschliessen (vgl. ASA 24, 331) und dadurch einen massgeblichen Einfluss auf
die Aktiengesellschaft ausüben können (vgl. ASA 19, 297 ff.), oder wenn der Minder-
heitsaktionär eine Schlüsselstellung im Verwaltungsrat einnimmt. Im Entscheid vom
30. Oktober 1988 (ASA 57, 514) hatte das Bundesgericht einen Sachverhalt zu beurtei-
len, bei welchem sich die einzelzeichnungsberechtigte Geschäftsführerin und ihr
Freund durch deliktische Machenschaften und ohne Wissen des Verwaltungsrats und
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 11 -
der Alleinaktionärin verdeckte Gewinnausschüttungen zukommen liessen. Das Bun-
desgericht bezeichnete die Geschäftsführerin als faktisches Organ, was als enge wirt-
schaftliche und persönliche Beziehung zur steuerpflichtigen Gesellschaft zu qualifizie-
ren sei, sodass diese steuerlich wie eine massgebende Gesellschafterin qualifiziert
werden müsse.
Das Bundesgericht spricht ebenfalls von einer massgebenden Beherrschung,
wenn die leistende Gesellschaft mittelbar durch eine zwischengeschaltete Gesellschaft
beherrscht wird. Das heisst, der Leistungsempfänger beherrscht die leistende Gesell-
schaft indirekt über die unmittelbar gehaltene Muttergesellschaft, und wird steuerlich so
betrachtet, als ob er die leistende Tochtergesellschaft selbst beherrschen würde (BGE
113 la 26 f.). Das Tatbestandsmerkmal der Gesellschaftereigenschaft wird somit durch
das Kriterium der massgeblichen Beherrschung ergänzt, wobei diese Beherrschung
mehr qualitativer als quantitativer Natur ist. Die kapitalmässige Beherrschung allein ist
gemäss Bundesgericht grundsätzlich unerheblich, stellt aber immerhin ein gewichtiges
Indiz dar, dass das Gesellschaftsverhältnis das Motiv einer verdeckten Gewinnaus-
schüttung ist.
c) Als nahestehende Dritte, welcher Begriff weder das StG noch das DBG
näher umschreiben, sind natürliche oder juristische Personen zu bezeichnen, die zum
beherrschenden Gesellschafter wirtschaftliche oder persönliche enge Verbindungen
besitzen. Dabei begründet der Umstand, dass der Dritte eine aussergewöhnliche Leis-
tung empfängt, allein noch keine derartige Verbindung zum Gesellschafter. Vielmehr ist
eine zusätzliche, objektiv feststellbare Beziehung zu diesem wie Freundschaft, Ver-
wandtschaft, geschäftliche Beziehung etc. erforderlich (Brülisauer/Poltera, Art. 58
N 120 ff., welche sich mit der abweichenden Auffassung des Bundesgerichts im Recht
der direkten Bundessteuer auseinandersetzen und diese verwerfen).
Fliesst der geldwerte Vorteil einer verdeckten Gewinnausschüttung dem na-
hestehenden Dritten zu, erfolgt die Besteuerung dieses Vorteils gleichwohl beim (be-
herrschenden) Aktionär, da nur er kraft seines Beherrschungsverhältnisses die Aus-
schüttung der Gesellschaft herbeiführen kann. Es kommt die so genannte Dreiecks-
theorie zur Anwendung, bei der von einem Fluss der verdeckten Gewinnausschüttung
von der Gesellschaft über den beherrschenden Aktionär zum nahestehenden Dritten
ausgegangen wird (VGr, 3. Oktober 1989 = StE 1991 B 24.4 Nr. 27 sowie
Kuhn/Brühlisauer in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/1, 2. A.,
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 12 -
2002, Art. 24 N 85 ff. StHG). Der nahestehende Dritte kann mangels Anteilseigner-
schaft keinen Beteiligungsertrag erzielen, sodass der Zufluss bei ihm (als natürliche
Person) nur der Schenkungssteuer unterliegt bzw. – im Fall, dass es sich bei der
Empfängerin um eine Schwestergesellschaft der leistenden Gesellschaft handelt – als
steuerfreie Kapitaleinlage gilt.
d) Das Zufliessen von Vermögensertrag im Sinn von § 20 Abs. 1 lit. c StG
bzw. Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG ist eine steuerbegründende Tatsache, welche die Steu-
erbehörden nachzuweisen haben (RB 1990 Nr. 36 = StE 1990 B 92.51 Nr. 3). Demge-
genüber trägt der Steuerpflichtige die Beweislast für die steuermindernden bzw.
-aufhebenden Tatsachen (RB 1987 Nr. 35).
Die Steuerbehörden sind bei der Ermittlung der steuerbegründenden Tatsa-
chen aus allgemein bekannten Gründen in hohem Mass auf die Mitwirkung des Steu-
erpflichtigen angewiesen. Diese Feststellung gilt insbesondere für die im Massenver-
waltungsverfahren durchgeführte Festsetzung der direkten Steuern von Einkommen
bzw. Ertrag und Vermögen bzw. Kapital. Es ist daher folgerichtig, an die rechtsgenü-
gende Darlegung derartiger Tatsachen durch die Behörden keine allzu hohen Anforde-
rungen zu stellen (RB 1990 Nr. 36 = StE 1990 B 92.51 Nr. 3).
3. a) Die D war ursprünglich eine Tochtergesellschaft der C. Soll bei ihrer Ver-
äusserung von der C durch unterpreisigen Verkauf verdeckt Gewinn ausgeschüttet
worden sein, kann die Ausschüttung nur an die Aktionäre der C oder die ihnen nahe-
stehenden Personen geflossen sein. Die C verkaufte die D mit Vertrag vom 23. Juli
2001 an die Familie A. In jenem Zeitpunkt war aber bereits die G Eigentümerin der C,
da diese die C schon mit Vertrag vom 28. Mai/12. Juni 2001 erworben hatte. Die Mit-
glieder der Familie A waren zusammen mit den andern beiden Besitzerfamilien als
Aktionäre der C schon ausgeschieden, sodass sie in dieser Eigenschaft als Empfänger
einer verdeckten Gewinnausschüttung nicht mehr in Frage kamen.
Anhaltspunkte dafür, dass die Mitglieder der Familie A als nahestehende Per-
sonen der G, der neuen Alleinaktionärin der C, betrachtet werden könnten – was nach
dem Gesagten persönliche oder wirtschaftliche Beziehungen zu dieser voraussetzte –,
sind nicht ersichtlich und werden vom kantonalen Steueramt denn auch zu Recht nicht
geltend gemacht. Die geschäftlichen Beziehungen, die sich aus dem Erwerb der D zur
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 13 -
G ergaben und zum Abschluss diesbezüglicher Verträge und Abmachungen führten,
reichen nach dem Gesagten nicht aus, um die Familienmitglieder schon als der G na-
hestehend erscheinen zu lassen. Vielmehr müssten darüber hinaus noch andere ge-
schäftliche Verbindungen zu diesem Unternehmen bestanden haben. Aktenkundig sind
jedoch nur Abmachungen im Zusammenhang mit dem Erwerb der D.
Mithin geht es nicht an, bei den Mitgliedern der Familie A eine verdeckte Ge-
winnausschüttung im Zusammenhang mit der Veräusserung der D zu erfassen, weil
sie bei Abschluss des fraglichen Rechtsgeschäfts weder Anteilseigner der C noch die-
sen nahestehend waren. Ein entsprechender Zufluss wäre – wenn überhaupt – nur bei
der neuen (Allein-)Aktionärin der C, der G, möglich, da nur sie (allein) die Geschicke
bei der C bestimmen und zu einem unterpreisigen Verkauf der D an die Familie A
Hand bieten konnte.
b) Zählte man die Mitglieder der Familie A im Zeitpunkt des – möglicherweise
unterpreisigen – Erwerbs der D am 23. Juli 2001 gleichwohl zum Aktionariat der C,
kämen sie als Empfänger einer verdeckten Gewinnausschüttung aufgrund ihrer Anteil-
seignerschaft zwar grundsätzlich in Frage. Indessen machte ihr Anteil an der C nur
gerade 17% aus und galten sie damit bloss als Minderheitsaktionäre. Als solche waren
sie nicht in der Lage, eine Gewinnausschüttung der C zu ihren Gunsten zu erwirken.
Damit der Tatbestand einer verdeckten Gewinnausschüttung dennoch erfüllt ist, müss-
ten sie in der C nach dem Gesagten über eine beherrschende Stellung – z.B. mittels
Schlüsselstellung im Verwaltungsrat, Stimmrechtsaktien, statutarischen Bestimmun-
gen, Aktionärsbindungsvertrags, anderer Abmachungen etc. – verfügt haben. Für das
Vorliegen einer solcherart beherrschenden Stellung ist das kantonale Steueramt be-
weisbelastet.
aa) Die Familie A war im siebenköpfigen Verwaltungsrat der C unstreitig in der
Person von I lediglich mit einem Mitglied vertreten. Diese verfügte zudem nicht einmal
über eine Zeichnungsberechtigung. Sodann waren Stimmrechtsaktien nicht vorhanden,
indem die Stimmkraft dem Aktienanteil entsprach. Ein Aktionärsbindungsvertrag exis-
tierte zwar, jedoch macht das kantonale Steueramt zu Recht nicht geltend, der Familie
A sei gestützt darauf eine beherrschende Stellung in der C zugekommen.
bb) Das kantonale Steueramt beruft sich in der Rekurs-/Beschwerdeantwort
für das Vorliegen eines Beherrschungsverhältnisses der Familie A vielmehr auf die von
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 14 -
dieser Familie mit der Familie W.O. F, N, geschlossene Vereinbarung vom 27. Mai
2001. Indessen verfügte letztere Familie unstreitig nur gerade über knapp 11% der C-
Aktien, sodass beide Familien zusammen auf einen Anteil an der C von lediglich rund
28% kamen und damit auch zusammen immer noch eine Minderheit im Aktionariat der
C bildeten (vgl. auch die Erwähnung des Anteils der andern Aktionäre mit 13/18
[= 72%] in der Präambel der fraglichen Vereinbarung). Von einer Beherrschung der C
kann daher auch unter Einbezug der Aktien dieser Familie keine Rede sein.
cc) Das kantonale Steueramt scheint sodann im Zusammenhang mit der Fra-
ge der Beherrschung der C durch die Familie A als massgebend zu erachten, dass das
von der G der D als Liquiditätszuschuss gewährte Darlehen von Fr. zuerst für Fr. 1.- an
I (= Mutter des Pflichtigen) abgetreten, von Letzterer anschliessend der Familie W.O. F
weiter zediert sowie von ihr namens der D als Schuldnerin an die Familie W.O. F zu-
rückbezahlt worden ist (vgl. die entsprechenden Ausführungen in der Rekurs-
/Beschwerdeantwort S. 4 f.). Indessen ging es dabei – wie auch das kantonale Steuer-
amt in der Duplik letztlich bestätigt – lediglich darum, das Einverständnis der Familie
W.O. F zur Veräusserung der D durch die G an die Familie A zu erkaufen, sodass dar-
aus jedenfalls kein Beherrschungsverhältnis der Familie A über die C und demnach
auch keine verdeckte Gewinnausschüttung im Zusammenhang mit dem Kauf der D
abgeleitet werden kann.
Die steuerlichen Folgen, welche sich aus den Abtretungen des genannten
Darlehens bzw. dessen Rückzahlung an die Familie W.O. F ergeben, bilden im Übri-
gen vorliegend nicht Prozessgegenstand. Anzumerken ist aber immerhin, dass die
Darlehensabtretung an E. A für Fr. 1.- bei Letzterer jedenfalls zu einer Besteuerung als
Einkommen geführt hat (vgl. diesbezügliches Schreiben der kantonalen Steuerverwal-
tung K vom 5. November 2003). Die Rückzahlung des Darlehens an die Familie W.O.
F wirkte sich zudem – wenn überhaupt – nur bei dieser Familie aus (vgl. hierzu das
diesbezüglich interne Schreiben des kantonalen Steueramts vom 13. April 2007) und
hat bei den Mitgliedern der Familie A keine steuerlichen Folgen.
dd) Im Kaufvertrag über die C mit G ist der Weiterverkauf der D an die Familie
A bzw. an eine von dieser beherrschte Gesellschaft bereits ausdrücklich erwähnt
bzw. vorgesehen (Ziff. 5.2.2). Demgemäss waren die damaligen übrigen (Familien-
)Aktionäre der C mit diesem Weiterverkauf einverstanden und wussten laut den Aus-
führungen der Pflichtigen in der Replik zudem auch, dass der Kaufpreis ein symboli-
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 15 -
scher sein werde). Darin könnte ein Zusammenwirken aller Aktionäre der C zugunsten
der Familie A begründet liegen und die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüt-
tung beim Verkauf der D an diese Familie rechtfertigen.
Mehrheitsaktionäre schenken der Minderheit bei der Veräusserung von Ge-
sellschaftsaktiven in der Regel jedoch nichts, es sei denn, sie profitierten dabei zumin-
dest im gleichen Umfang wie diese. Weder ergeben sich Anhaltspunkte aus den Akten
noch vermag das kantonale Steueramt solche zu nennen, dass die Mehrheit der C-
Aktionäre (ohne Familien A und W.O. F) bei der Veräusserung ihrer Gesellschaft an
die G als Gegenleistung für einen unterpreisigen Verkauf der D an die Familie A für
sich irgendwelche Vorteile beansprucht hätte. Folgte man der Ansicht des kantonalen
Steueramts, wonach die verdeckte Gewinnausschüttung Fr. Mio. ausgemacht haben
soll, hätten diese Vorteile zumindest einen ebensolchen Umfang aufweisen müssen.
Motive, der Familie A eine verdeckte Gewinnausschüttung in derartigem Umfang ohne
die Erlangung eigener gleichwertiger Vorteile zukommen zu lassen, sind nicht ersicht-
lich, um so weniger, als die drei Familienstämme der C nach den glaubwürdigen Aus-
sagen der Pflichtigen zerstritten waren und sich demnach auch von daher nichts zu
schenken brauchten.
In diesem Licht betrachtet erscheint sodann die Vermutung des kantonalen
Steueramts über eine Verschleierung der wirklichen Absichten der "Beteiligten" bei der
ganzen Transaktion betreffend des Verkaufs der C, Herauslösung der D und des Wei-
terverkaufs an H als widersprüchlich (vgl. dessen Ausführungen in der Rekurs-
/Beschwerdeantwort S. 6 f.). Denn "Beteiligte" waren eben nicht nur die Familien A und
W.O. F, sondern auch die übrigen, eine Mehrheit des Aktionariats der O bildenden an-
dern Familienstämme bzw. -mitglieder, welche bei dieser Verschleierung ebenfalls mit-
gewirkt haben müssten, um von einer konzertierten Aktion ausgehen zu können. Dass
ein solches Zusammenwirken aller bzw. eine Mehrheit bildenden Aktionäre stattgefun-
den hat, behauptet das kantonale Steueramt selber nicht.
c) Das kantonale Steueramt versuchte im Einspracheentscheid den Umstand,
dass die Familie A im Zeitpunkt des Erwerbs der D nicht mehr Anteilseignerin der C
war und auch nicht als der neuen Aktionärin G nahestehend galt, durch Anwendung
der Theorie der so genannten Direktbegünstigung zu überbrücken. Im Rekurs-
/Beschwerdeverfahren nimmt sie dann allerdings keine Zuflucht mehr zu dieser Theo-
rie.
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 16 -
Die Direktbegünstigungstheorie kommt dann zum Zug, wenn die verdeckte
Gewinnausschüttung nicht dem Aktionär, sondern dem nahestehenden Dritten zu-
fliesst. Diesfalls wird die verdeckte Gewinnausschüttung nicht – wie dies der Anwen-
dung der erwähnten Dreieckstheorie entspräche – beim Aktionär aufgerechnet, son-
dern beim nahestehenden Dritten. Die Direktbegünstigungstheorie findet indessen in
der Praxis nur im Bereich der Verrechnungssteuer und der Emissionsabgabe Anwen-
dung und nicht bei den direkten Steuern. Allerdings hat sie das Bundesgericht auch
schon unter Geltung des Beschlusses über die direkte Bundessteuer vom 9. Dezember
1940 (BdBSt) angewandt, jedoch ohne diese Abkehr von der sonst üblichen Dreiecks-
theorie näher zu begründen (vgl. hierzu Behnisch/Heuberger, Die Rechtsprechung des
Bundesgerichts zur Dreieckstheorie im Zickzackkurs in: Jusletter 8. Mai 2000 sowie
Kuhn/Brühlisauer, Art. 24 N 90 StHG). Der Direktbegünstigungstheorie ist nicht zu fol-
gen: Die Zurechnung einer verdeckten Gewinnausschüttung als Vermögensertrag beim
Empfänger setzt voraus, dass dieser über das den Gewinn abwerfende Vermögen ver-
fügt. Der nahestehende Dritte – wiewohl Direktbegünstigter – ist an der den Gewinn
ausschüttenden Gesellschaft nicht beteiligt und kann daher auch keinen diesbezügli-
chen Vermögensertrag erzielen. Kommt im vorliegenden Fall dazu, dass die Pflichtigen
nach dem Gesagten nicht als nahestehende Dritte der die C beherrschenden G gelten,
weshalb die Direktbegünstigungstheorie bei ihnen auch bei grundsätzlicher Anwend-
barkeit nicht greifen kann.
d) Nach alledem bleibt bei den Pflichtigen im Zusammenhang mit der Veräus-
serung der D schon deshalb kein Raum für die Annahme einer verdeckten Gewinnaus-
schüttung bzw. einer geldwerten Leistung, weil sie im Zeitpunkt des Verkaufs gar nicht
mehr Anteilseigner der C waren und auch nicht als nahestehende Dritte der neunen
Aktionärin der C, der G, galten sowie als Minderheitsaktionäre die verdeckte Gewinn-
ausschüttung ohnehin gar nicht hätten herbeiführen können.
e) Dies führt zur Gutheissung der Rechtsmittel.
4. Sofern die Familie A als Empfängerin einer verdeckten Gewinnausschüt-
tung in Frage käme, gälte Folgendes:
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 17 -
a) Die Familie erwarb die D am 23. Juli 2001 zum Preis von Fr. 100'000.-. An-
gesichts des Umstands, dass H für das Unternehmen nur rund acht Monate später am
27. März 2002 einen Betrag von (auf 100% umgerechnet) Fr. erlegt hatte, drängt sich
zwangsläufig die Frage nach dem Vorliegen eines allfälligen Vorzugspreises für die
Familie A bzw. eines offensichtlichen Missverhältnisses zwischen dem von ihr entrich-
teten Preis und dem von einem andern (unabhängigen) Dritten erhältlichen Betrag auf.
Für die Existenz eines solchen Missverhältnisses ist nach dem Gesagten das
kantonale Steueramt beweisbelastet.
b) Letzteres Amt führt für die Richtigkeit seines Standpunkts eine Reihe von
Indizien an, die für die Preisbestimmung der D im Zeitpunkt der Veräusserung an die
Familie A nicht einfach als unmassgeblich erachtet werden können. So ist es zutref-
fend, dass die C die Beteiligung D sowohl in ihrer Zwischenbilanz per Ende Januar
2001 als auch in derjenigen per Ende Mai 2001 noch mit Fr. aufgeführt hatte und so-
wohl die C als auch H von einem längeren, für sie aussichtsreichen Weiterbestand der
D nach einem Verkauf ausgegangen sein mussten (Ausführungen in der Rekurs-
/Beschwerdeantwort S. 3 ff.). Dies legt eine gewisse Werthaltigkeit der D bei der Ver-
äusserung im Juli 2001 nahe.
Indessen vermögen die Pflichtigen diesen Indizien Tatsachen und Argumente
entgegen zu setzen, die ebenso wenig als unmassgeblich abgetan werden können
(Replik S. 4 ff.). Vor allem aber präsentieren sie eine Due Diligence-Prüfung von
M, die von H vor dem ersten Übernahmeversuch der D – d.h. in einem unverdächtigen
Zeitpunkt – in Auftrag gegeben wurde, und einen negativen Wert der D aufzeigt. Zum
gleichen Ergebnis soll nach den Pflichtigen eine weitere Due Diligence-Prüfung aus
jener Zeit gekommen sein, welche die J im Auftrag der G erstellt hat und deren Exis-
tenz das kantonale Steueramt – obwohl nicht aktenkundig – nicht in Abrede stellt.
Schliesslich existiert ein Schreiben von H vom 28. April 2003, worin dieses Unterneh-
men eine signifikante Verbesserung bei der D aufgrund der eingeleiteten Massnah-
men, der strategischen Neuausrichtung und der veränderten eigenen Beurteilung des
spezifischen Handelssektors im Jahr 2002 attestiert.
Unter diesen Umständen, bei denen beachtliche Argumente und Tatsachen
sowohl für die eine wie für die andere Partei sprechen, wäre es zwingend erforderlich
gewesen, die für das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung wesentliche
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 18 -
Frage nach dem Marktwert der D im Zeitpunkt der Veräusserung an die Familie A mit-
tels einer Unternehmensbewertung eines ausgewiesenen Gutachters zu beantworten.
Denn immerhin handelt(e) es sich bei den zwei genannten Firmen, welche die Due
Diligence-Prüfungen erstellt haben, um international anerkannte Unternehmen der Be-
ratungs- und Revisionsbranche, sodass es nicht – wie noch in den Einspracheent-
scheiden geschehen – angeht, diese Prüfungen als nicht aussagekräftig hinzustellen
und durch eigene Überlegungen bzw. Bewertungen zu ersetzen.
c) Das kantonale Steueramt ist beweisbelastet und hat es bisher unterlassen,
den Sachverhalt im zentralen Punkt der Bewertung der D bei Veräusserung an die
Familie A mittels eines erforderlichen Gutachtens zu untersuchen und nachzuweisen.
Darin läge ein schwerer Verfahrensmangel, der von der Steuerrekurskommission nicht
geheilt werden könnte, weil sonst der Rechtsmittelweg der Pflichtigen unzulässigerwei-
se verkürzt würde.
Als Folge davon müsste die Sache an das kantonale Steueramt ins Einschät-
zungsverfahren zurückgewiesen werden – wären die Rechtsmittel nicht aus einem an-
deren Grund gutzuheissen –, damit das kantonale Steueramt die notwendigen weiteren
Untersuchungen träfe.
5. Als Folge der Gutheissung der Rechtsmittel sind die Kosten des Verfahrens
dem Rekursgegner bzw. der Beschwerdegegnerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG,
Art. 144 Abs. 1 DBG) und steht den Pflichtigen eine Parteientschädigung zu (§ 152 StG
i.V.m. § 17 Abs. 2 VRG, Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgeset-
zes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968).
Demgemäss erkennt die Rekurskommission:
1. Der Rekurs wird gutgeheissen. Die Rekurrenten werden für die Staats- und Ge-
meindesteuer, Steuerperiode 2001, mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 108'500.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. eingeschätzt (Tarif gemäss
§ 35 Abs. 2 bzw. § 47 Abs. 2 StG; Verheiratetentarif).
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196

- 19 -
2. Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die Beschwerdeführer werden für die direkte
Bundessteuer, Steuerperiode 2001, mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 110'800.- veranlagt (Tarif gemäss Art. 214 Abs. 2 DBG; Verheiratetentarif).
[…]
1 ST.2008.326
1 DB.2008.196