zh_steuerrekursgericht · DB.2014.148 · 1991-09-05 · de
Direkte Bundessteuer 2008 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2008

Verkauf einer Aktiengesellschaft mit Verpflichtung zur Weiterarbeit. Soweit ein Teil des Kaufpreises zeitlich gestaffelt unter der Bedingung der Weiterarbeit ausbezahlt wird, handelt es sich um Arbeitsentgelt und ist entsprechend zu besteuern. Der Zufluss erfolgt indessen erst nach Eintritt der Bedingung, weshalb sie noch nicht im Jahre des Verkaufs der Gesellschaft besteuert werden können.

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
1. Abteilung
1 DB.2014.148
1 ST.2014.184
Entscheid
27. Februar 2015
Mitwirkend:
Abteilungspräsident Anton Tobler, Steuerrichter Walter Balsiger, Steuerrichter Michael
Ochsner und Gerichtsschreiberin Vivienne Blunschi
In Sachen
A,
Beschwerdeführer/
Rekurrent,
vertreten durch Barbara Stillhart-Zimmermann,
Meyerlustenberger Lachenal,
Forchstrasse 452, Postfach 1432, 8032 Zürich,
gegen
1. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
2. Staat Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Dienstleistungen,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 2008 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2008

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hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend der Pflichtige) war Inhaber von 41 Aktien der 1999 gegrün-
deten B AG mit Sitz in Zürich. Die restlichen 59 Aktien gehörten C. (…) 2008 war der
Pflichtige Präsident des Verwaltungsrats und CFO, C Mitglied des Verwaltungsrats und
CEO der B AG.
Mit Aktienkaufvertrag vom 17. Juni 2008 (nachfolgend AKV) veräusserten der
Pflichtige und C 80 Aktien an die D Holding AG; die Aufteilung der abzugebenden Akti-
en unter den Verkäufern war ihnen überlassen. Der Kaufpreis wurde auf Fr. 5 Mio.
festgesetzt, wovon Fr. 2 Mio. hinterlegt wurden. Der Aktienkaufvertrag sah zudem den
Abschluss eines Aktionärsbindungsvertrags sowie neuer Arbeitsverträge mit dem
Pflichtigen und C vor, welche Verträge gleichzeitig unterzeichnet wurden. In Ziff. 7.1.3
des AKV war weiter vorgesehen, dass ein Verkäufer, welcher vor Ablauf eines Jahrs
ab Vollzug aus der Gesellschaft austritt, diese mit Fr. 500'000.- bzw. bei Austritt vor
Ablauf des zweiten Jahrs mit Fr. 250'000.- zu entschädigen hat. Im Aktionärsbindungs-
vertrag war u.a. ein auf zwei Jahre befristetes Konkurrenzverbot für den Pflichtigen und
C vorgesehen, mit einer Konventionalstrafe von Fr. 500'000.- bei jeder Verletzung.
Weiter wurde am selben Tag noch ein "Escrow"-Vertrag unterzeichnet, welcher die
Bedingungen der Freigabe der hinterlegten Fr. 2 Mio. des Kaufpreises regelte. In der
Folge wurden 33 der 80 verkauften Aktien vom Pflichtigen gestellt.
In der Steuererklärung 2008 behandelte der Pflichtige seinen Anteil am Ver-
kaufserlös als privaten Kapitalgewinn. Mit Veranlagungs- bzw. Einschätzungsvorschlag
für die Steuerperiode 2008 vom 6. Oktober 2010 sah der Steuerkommissär indessen
vor, das deklarierte Einkommen um Fr. 500'000.- zu erhöhen. Er begründete dies da-
mit, dass ein Teil des Kaufpreises auf das Konkurrenzverbot entfalle und in diesem
Umfang als Einkommen steuerbar sei. Der Pflichtige liess dies mit Schreiben vom
26. Januar 2011 bestreiten. Mit Auflage vom 22. November 2013 verlangte der Steuer-
kommissär weitere Angaben und Unterlagen, welche am 2. Dezember 2013 eingingen.
Am 14. Mai 2014 veranlagte der Steuerkommissär den Pflichtigen für die di-
rekte Bundessteuer 2008 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 585'900.- und
schätzte ihn für die Staats- und Gemeindesteuern 2008 mit einem steuerbaren Ein-
kommen von Fr. 585'600.- sowie einem steuerbaren Vermögen von Fr. 2'512'000.- ein.
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Dabei rechnete er entsprechend den Vorschlägen Fr. 500'000.- als "weitere Einkünfte"
auf. Neu stützte er sich auf die Regelung von Ziff. 7.1.3 des AKV über die pauschale
Entschädigung bei frühzeitigem Austritt. Darin sei eine Entschädigung für die Verpflich-
tung zur Weiterarbeit und Nichtkonkurrenzierung zu erkennen.
B. Hiergegen erhob der Pflichtige am 13. Juni 2014 Einsprache mit dem An-
trag, die angefochtenen Entscheide aufzuheben und auf die Aufrechnung von
Fr. 500'000.- zu verzichten. Die Umqualifizierung der Konventionalstrafe in eine Ent-
schädigung für das Konkurrenzverbot habe keine Grundlage. Die Rückzahlung bei
Austritt der Verkäufer habe dazu gedient, den dadurch entstehenden Schaden zu er-
setzen, und sei deshalb nicht als Einkunft steuerbar. Gemäss seinen Kenntnissen wür-
den nach gängiger Praxis solche Vereinbarungen in Steuerrulings jeweils akzeptiert.
Der Entscheid stelle eine unzulässige Praxisänderung dar.
Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen am 3. Juli 2014 ab.
C. Mit Beschwerde bzw. Rekurs vom 4. August 2014 wiederholte der Pflichti-
ge den Einspracheantrag; eventualiter sei eine Untersuchung über die Höhe der steu-
erbaren Einkünfte durchzuführen; unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Die Be-
gründung entsprach weitgehend der Einsprache. Das kantonale Steueramt schloss am
18. August 2014 auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwal-
tung beantragte am 24. Oktober 2014 bezüglich der Beschwerde ebenfalls Abweisung.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1. a) Gemäss Art. 16 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundes-
steuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 16 Abs. 1 des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) unterliegen der Einkommenssteuer alle wiederkehrenden und ein-
maligen Einkünfte mit Ausnahme der Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Pri-
vatvermögen. Steuerbar sind nach Art. 17 Abs. 1 DBG bzw. § 17 Abs. 1 StG insbeson-
dere alle Einkünfte aus privatrechtlichen oder öffentlich-rechtlichen Arbeits-
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verhältnissen mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleis-
tungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen,
Trinkgelder, Tantiemen und andere geldwerte Vorteile. Leistungen, welche der Steuer-
pflichtige nicht vom Arbeitgeber, sondern von Dritten erhält, sind ebenfalls dem Ar-
beitseinkommen zuzurechnen, wenn sie ihm im Zusammenhang mit dem Arbeitsver-
hältnis ausgerichtet worden sind (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar
zum DBG, 2. A., 2009, Art. 17 N 37 DBG, und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz,
3. A., 2013, § 17 N 37 StG). Steuerbar sind nach Art. 23 lit. c DBG bzw. § 23 lit. c StG
ferner Entschädigungen für Konkurrenzverbote (Zigerlig/Jud, in: Kommentar zu
Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2 a, 2. A., 2008, Art. 23 N 15a DBG).
Steuerfrei sind die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von beweglichem
Privatvermögen (Art. 16 Abs. 3 DBG; § 16 Abs. 3 StG). Solche ergeben sich dadurch,
dass der Mehrwert eines obligatorischen oder dinglichen Vermögensrechts beim Aus-
scheiden aus dem Vermögen der bisher berechtigten Person durch Umwandlung in ein
(auch wirtschaftlich betrachtet) anderes Vermögensrecht realisiert wird (Rich-
ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 16 N 152 DBG und § 16 N 118 StG).
Beim Verkauf von personenbezogenen Aktiengesellschaften kann sich die
Frage der Abgrenzung zwischen Kaufpreis und Entschädigungen für weitere Leistun-
gen stellen, wenn sich der Verkäufer gleichzeitig verpflichtet, weiterhin für die verkaufte
Gesellschaft tätig zu sein. Eine Entschädigung hierfür wäre nicht mehr Teil des Kapi-
talgewinns, sondern als Einkunft zu betrachten und entsprechend zu besteuern. Bei
der Abgrenzung ist nicht allein auf den Wortlaut der getroffenen Verträge abzustellen,
sondern sind alle Umstände in Betracht zu ziehen. Im Entscheid BGr, 16. Juni 2005,
2P.69/2005 bzw. 2P.269/2003 beurteilte deshalb das Bundesgericht es nicht als will-
kürlich, eine solche Entschädigungskomponente für die Weiterbeschäftigung aus dem
Kaufpreis auszuscheiden, da eine Ungleichbehandlung der verkaufenden Anteilsinha-
ber bezüglich des Kaufpreises festgestellt wurde, welche der weiterhin für das Ver-
kaufsobjekt tätige Steuerpflichtige nicht erklären konnte. Eine solche Entschädigung
wurde ebenfalls in einem Fall angenommen, bei welchem sämtliche Aktien einer Ge-
sellschaft am selben Datum übertragen wurden, die letzte Kaufpreistranche von 20%
aber erst zwei Jahre nach Zustandekommen des Vertrages fällig wurde und unter der
Bedingung stand, dass ein Konkurrenzverbot eingehalten wurde (StRG, 4. Februar
2011, 1 DB.2010.235 + 1 ST.2010.330). Die Verletzung des Konkurrenzverbots hätte
demnach die Käuferin von der Bezahlung der letzten Tranche des Kaufpreises befreit,
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während der Verkauf der Aktien gleichwohl als vollzogen gegolten hätte. Folglich war
diese letzte Tranche des Kaufpreises im Ergebnis nicht als Kaufpreiszahlung, sondern
als Entschädigung für die Einhaltung eines vertraglichen Konkurrenzverbots zu qualifi-
zieren und unterlag damit der Einkommenssteuer.
Demnach gilt es in solchen Fällen zu prüfen, ob sich aus den Verträgen An-
haltspunkte dafür ergeben, dass die zukünftige Arbeitsleistung entschädigt wird. Mithin
ist zu untersuchen, ob die Verträge Klauseln enthalten, welche den Verbleib des Ver-
käufers garantierten bzw. die Käuferin bei dessen Weggang schadlos halten sollen.
Dies kann geschehen durch positive (wie zukünftige Leistungen bei Verbleib) oder ne-
gative Anreize (wie Konventionalstrafen, bedingte Preisrückleistungsverpflichtungen
bei Weggang).
b) Nach der allgemeinen Beweislastregel haben die Steuerbehörden den
Nachweis zu erbringen, dass ein Steuerpflichtiger bestimmte Einkünfte erzielt hat, da
es sich hierbei um einen steuerbegründenden Umstand handelt. Der Nachweis eines
Vermögenszuflusses begründet sodann die natürliche Vermutung, dass dieser steuer-
bares Einkommen darstellt. Die Vermutung kann vom Steuerpflichtigen entkräftet wer-
den, indem er den Gegenbeweis erbringt, dass nämlich die zugeflossenen Einkünfte
kein steuerbares Einkommen darstellen (wie z.B. Vorliegen eines steuerfreien Kapital-
gewinns aus der Veräusserung beweglichen Privatvermögens). Liegt allerdings ein
Kaufvertrag im Bereich des Privatvermögens vor, begründet dies zunächst die tatsäch-
liche Vermutung, dass der verurkundete Kaufpreis nur ein solcher und nicht etwa auch
ein Entgelt für weitere Leistungen des Verkäufers darstellt. Diese tatsächliche Vermu-
tung lässt in steuerrechtlicher Hinsicht den gesamten Veräusserungserlös als Kapital-
gewinn erscheinen. Der allgemeinen Beweislastregel folgend, obliegt daraufhin die
Behauptung und der Nachweis dafür, dass die Gegenleistung ganz oder teilweise kei-
ne Kaufpreisqualität besitzt, den Steuerbehörden.
c) Nachdem im AKV der gesamte Betrag von Fr. 5 Mio. als Kaufpreis be-
zeichnet wird, obliegt dem kantonalen Steueramt die Beweislast für seine Behauptung,
dass darin auch als Einkünfte zu besteuernde Arbeitsentgelte enthalten sind. Hierzu
stützt es sich u.a. auf Ziff. 7.1.3 des AKV (T-act. 10):
"Sollte ein Verkäufer vor Ablauf von zwei (2) Jahren seit Vollzug, aus Gründen,
die ausschliesslich er selbst zu vertreten hat, nicht mehr für die Gesellschaft tä-
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tig sein ("Austritt"), so hat dieser austretende Verkäufer die Käuferin für den der
Käuferin dadurch entstandenen Schaden pauschal mit einem Betrag von
Fr. 250'000.-, falls der Austritt im 2. Jahr nach Vollzug erfolgt, und von
Fr. 500'000.-, falls der Austritt im 1. Jahr nach Vollzug erfolgt, zu entschädigen.
[…] Als "Austritt" gemäss dieser Ziffer 7.1.3 gilt unter anderem: Todesfall,
krankheits- oder unfallbedingte Abwesenheiten von mehr als 4 Monaten insge-
samt. Bei krankheits- oder unfallbedingten Abwesenheiten von mehr als 1 Mo-
nat bis zu 4 Monaten (pro Jahr) hat der jeweilige Verkäufer die Käuferin für die
Dauer der Abwesenheit pro rata, basierend auf den obigen Schadenersatzbe-
trägen, zu entschädigen. Bei Abwesenheiten von bis zu einem Monat (pro Jahr)
sind keine Entschädigungen geschuldet bzw. diese werden nicht zur Dauer ei-
ner Abwesenheit angerechnet. […]"
Im Escrow-Vertrag vom 17. Juni 2008 finden sich hierzu weitere Bestimmun-
gen. Demnach hatte die Käuferin Fr. 2 Mio. des Kaufpreises auf ein Konto zu hinterle-
gen, über welches die Parteien nur gemeinsam verfügen konnten. Die Auszahlung des
Betrags erfolgte 18 Monate nach dem Vollzug des AKV, mit Ausnahme der genannten
Pauschalbeträge. Hierzu hält Ziff. 5.1 lit. b fest:
"sollten nach Ablauf eines Jahres seit Vollzug des AKV beide Verkäufer noch
für die Gesellschaft tätig sein, dann sind CHF 500'000, und falls nur noch einer
der beiden Verkäufer für die Gesellschaft tätig sein sollte, CHF 250'000 innert
10 Tagen seit Ablauf dieses Jahres an die Verkäufer auszubezahlen; sollten
nach Ablauf von zwei Jahren seit Vollzug des AKV beide Verkäufer noch für die
Gesellschaft tätig sein, dann sind CHF 500'000, und falls nur noch einer der
beiden Verkäufer für die Gesellschaft tätig sein sollte CHF 250'000 innert 10
Tagen seit Ablauf dieses 2. Jahres an die Verkäufer auszuzahlen;"
Während Ziff. 7.1.3 des AKV den Eindruck erweckt, es handle sich jeweils um
von den Verkäufern zu bezahlende Schadenersatzleistungen, wird aus Ziff. 5.1 des
Escrow-Vertrags klar, dass es sich effektiv um eine gestaffelte Auszahlung eines Teils
des Kaufpreises handelt, wobei die Auszahlung von der Weiterführung der Erwerbstä-
tigkeit für die Gesellschaft abhängig gemacht wird. Mithin wird die Auszahlung eines
Teils des Kaufpreises unmittelbar mit der Weiterarbeit des Pflichtigen und von C ver-
bunden. Eine solche Verknüpfung lässt sich nicht anders interpretieren, als dass damit
ein Anreiz zur Weiterarbeit geschaffen werden soll. Der unter dem Vorbehalt ausbe-
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zahlte Geldbetrag stellt damit nicht eine Gegenleistung für die Übertragung der Aktien
dar – diese wird davon überhaupt nicht berührt –, sondern für eine Arbeitsleistung. Sie
ist deshalb als entsprechende steuerbare Einkunft zu qualifizieren.
Diese Betrachtungsweise wird auch durch die weiteren Umstände untermau-
ert. So fällt auf, dass die fragliche Auszahlung eines Restkaufpreises auch bei Todes-
fall und langandauernder Krankheit entfällt und bei Krankheit unter vier Monaten ent-
sprechend gekürzt wird. Damit besteht ein direkter Zusammenhang zwischen der
Dauer der Erbringung der Arbeitsleistung und der Höhe der Auszahlung. Weiter fällt in
Betracht, dass die Aufteilung der Geldsumme nicht den Aktienanteilen entspricht. Von
den mit dem AKV veräusserten 80 Aktien stammten nur 33 Aktien vom Pflichtigen,
während die übrigen 47 Aktien von C gestellt wurden. Davon abweichend nehmen Ziff.
7.1.3 des AKV sowie Ziff. 5.1 lit. b des Escrow-Vertrags eine hälftige Aufteilung der
(Aus-)Zahlungen vor. Dies entspricht proportional den vereinbarten Gehältern, haben
doch beide Aktionäre ab Verkauf ein Jahresgehalt von Fr. 150'000.- brutto bezogen.
Dies legt nahe, dass für die Festsetzung der Höhe der Auszahlung gemäss Escrow-
Vertrag auf ihre Eigenschaft als Arbeitnehmer und nicht als Verkäufer Bezug genom-
men wurde. Dem scheint einzig zu widersprechen, dass – wie aus dem Schreiben des
Pflichtigen vom 12. September 2009 zu schliessen ist – für die Aufteilung der erhalte-
nen Summe letztlich doch auf die Aktienanteile abgestellt wurde. Dabei handelt es sich
indessen um eine interne Übereinkunft zwischen den beiden Verkäufern, auf welche
die Käuferin keinen Einfluss hat und insbesondere auch nicht von ihr vorgegeben wur-
de.
Ergibt sich somit die Qualifikation der genannten Zahlungen als steuerbare
Einkünfte bereits aus Ziff. 5.1 des Escrow-Vertrags, kann offen bleiben, ob damit auch
das Konkurrenzverbot abgegolten wurde.
d) Was der Pflichtige dagegen einwendet, überzeugt nicht:
Er macht geltend, dass Sinn und Zweck der Bestimmung über die Schadlos-
haltung im AKV darin bestanden habe, einen allfälligen Schaden der Käuferin zu ver-
meiden bzw. zu kompensieren. Die Gesellschaft sei mit rund 30 Mitarbeitern (18 Voll-
zeitstellen) familiär strukturiert gewesen und das mittlere Management sei mit
überwiegend jungen und in Bezug auf den Arbeitsmarkt flexiblen Mitarbeitern besetzt
gewesen. Durch einen Abgang der beiden Verkäufer sollten nicht weitere Mitarbeiter in
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Schlüsselpositionen die Gesellschaft verlassen und der Käuferin somit einen Schaden
entstehen.
Dagegen ist vorab einzuwenden, dass – wie bereits erwähnt – die Auszahlung
der hinterlegten Beträge nicht nur bei Weggang entfallen wäre, sondern auch bei
Krankheit und Todesfall. Weshalb ein solcher Vorfall zu Kündigungen anderer Mitarbei-
ter hätte führen sollen, ist nicht ersichtlich. Aber selbst wenn es der Käuferin darum
gegangen wäre, mit dieser Regelung einen durch den Weggang der Verkäufer entste-
henden Schaden auszugleichen, hilft ihr dies nicht weiter. Zwar leuchtet ein, dass mit
einem Know-How-Verlust zu rechnen gewesen wäre, welcher der Gesellschaft wirt-
schaftlich geschadet hätte. Gestützt auf die konkrete vertragliche Ausgestaltung ist
aber – wie bereits erwähnt – zu schliessen, dass dieser Schaden eben gerade durch
eine Bindung der Verkäufer an die Gesellschaft vermieden werden sollte; die Scha-
densmilderung durch Einsparung der betreffenden Zahlung stellt bloss Nebeneffekt der
getroffenen Lösung dar. Weiter liegen auch keine Berechnungen vor, welche die Höhe
der zurückgehaltenen Beträge mit einem zu erwartenden Schaden unterlegen würden.
e) Soweit der Pflichtige der Vorinstanz eine Praxisänderung vorwirft, ist nicht
ersichtlich, worin diese Praxis bestanden haben soll, macht er doch hierzu keine Aus-
führungen. Zudem ist zu schliessen, dass sich dieser Vorwurf einzig auf die Frage der
steuerlichen Behandlung von Konkurrenzverboten bezieht. Da dieses für das vorlie-
gende Ergebnis nicht relevant ist, ist darauf nicht weiter einzugehen.
f) Der Eventualantrag auf Rückweisung an die Vorinstanz zwecks Durchfüh-
rung eines Beweisverfahrens über die Höhe des steuerbaren Einkommens wird mit
keinem Wort begründet. Der aufzurechnende Betrag ergibt sich zudem klar aus den
vorliegenden Verträgen. Auch auf den Eventualantrag ist daher nicht weiter einzuge-
hen.
2. Aufgrund der gestaffelten Freigabe der hinterlegten Geldbeträge stellt sich
aber die Frage, in welcher Steuerperiode diese zu erfassen sind.
a) Das steuerbare Einkommen bemisst sich bei natürlichen Personen nach
den Einkünften in der Steuerperiode (Art. 210 Abs. 1 DBG bzw. § 50 Abs. 1 StG), wo-
bei als Steuerperiode das Kalenderjahr gilt (Art. 209 Abs. 2 DBG bzw. § 49 Abs. 2
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StG). Einkünfte sind demnach einer bestimmten Bemessungsperiode zuzurechnen.
Das Gesetz regelt jedoch nicht, wie dies zu erfolgen hat. Nach ständiger Rechtspre-
chung werden einer bestimmten Steuerbemessungsperiode alle steuerbaren Einkünfte
zugerechnet, die dem Steuerpflichtigen in dieser Zeitspanne mit der Wirkung zugegan-
gen sind, dass sie seine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit gesteigert haben (RB 1981
Nr. 56 = ZBl 1982, 314, auch zum Folgenden). Einkünfte sind zugeflossen, sobald der
Rechtserwerb vollendet ist, der Steuerpflichtige also einen festen Rechtsanspruch auf
das Vermögensrecht erworben hat, dessen Erfüllung nicht besonders unsicher ist
(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 210 N 22 DBG und § 50 N 20 StG). Ein Unselbst-
ständigerwerbender erzielt sein Erwerbseinkommen in der Regel in derjenigen Perio-
de, in der er seine Arbeitsleistung erbringt, da er damit einen festen und frei verfügba-
ren Anspruch auf sein Gehalt erwirbt. Die Lohnforderung entsteht deshalb fortlaufend
mit der Erbringung der Arbeitsleistung, wird aber regelmässig erst am Ende des Mo-
nats fällig (Art. 323 Abs. 1 OR). Am Monatsende ist daher der vertragliche Lohnan-
spruch gesichert und das entsprechende Einkommen grundsätzlich realisiert (Rich-
ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 210 N 34 DBG und § 50 N 29 StG).
Nur unbedingte Leistungsansprüche sind als realisiertes Einkommen zu be-
trachten. Es gilt jedoch zu differenzieren: Bei aufschiebend (supensiv) bedingten
Rechtsgeschäften bleibt der Erwerb von Einkommen bis zum Eintritt eines künftigen
Ereignisses in der Schwebe, so dass der Einkommenszufluss erst in dem Zeitpunkt
erfolgt, in welchem der Schwebezustand wegfällt und feststeht, dass der Empfänger
das fragliche Einkommen ohne weitere Gegenleistung behalten kann. Er erhält mit
Abschluss des aufschiebend bedingten Vertrags erst eine Anwartschaft auf die ihm
zugedachten Rechte (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 210 N 29 ff. DBG und § 50
N 26 ff. StG, mit Verweisen auch zum Folgenden). Hingegen erfolgt der Einkommens-
zufluss bei auflösend (resolutiv) bedingten Rechtsgeschäften schon beim Erwerb; ein
Einkommenszufluss ist nur zu verneinen, wenn das auflösende Ereignis unmittelbar
bevorsteht.
b) Gemäss Ziff. 3.3.1 lit. b des AKV überwies die Käuferin Fr. 2 Mio. auf ein
"Escrow"-Konto. Dieses wurde am 16. Juni 2008 bei der CS eröffnet und lautete auf
die beiden Verkäufer sowie die D Holding AG. Gemäss Ziff. 3.2 und 4 lit. a des Escrow-
Vertrags hatten jeweils nur die Vertreter der Käuferin und die Verkäufer zusammen
Zugriff auf das Konto bzw. die Verfügungsmacht darüber. Die Voraussetzungen der
Auszahlung waren in Ziff. 5.1 des Escrow-Vertrags umschrieben. Demnach hatte diese
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erst nach Zugang und gemäss gemeinsamen und übereinstimmenden schriftlichen
Instruktionen der Verkäufer und der Käuferin zu erfolgen (lit. a; auch zum Folgenden).
Die hinterlegte Summe sollte 18 Monate nach Vollzug des AKV bezahlt werden, sofern
die Käuferin keine Gewährleistungsansprüche geltend macht, und unter Vorbehalt der
vorliegend streitigen Zahlungen gemäss der bereits zitierten Ziff. 5.1 lit. b. Damit konn-
te aber der Pflichtige 2008 über den ihm zustehenden Anteil am hinterlegten Betrag
noch nicht verfügen und fiel die Beschränkung erst mit dem Eintritt der Bedingung weg.
Dieser Vertragsgestaltung ist als Suspensivbedingung zu qualifizieren.
c) Damit ist der hinterlegte und als Arbeitsentgelt zu qualifizierende Geldbe-
trag von Fr. 500'000.- dem Pflichtigen 2008 noch gar nicht zugeflossen; dies erfolgte
erst mit Erfüllung der Bedingung, und zwar entsprechend dem Aktienkaufvertrag bzw.
dem Escrow-Vertrag gestaffelt 2009 und 2010 zu je Fr. 250'000.-. Die Vorinstanz hat
deshalb den Betrag von Fr. 500'000.- zu Unrecht in der Steuerperiode 2008 besteuert.
3. Dasselbe gilt bei den Staats- und Gemeindesteuern mit Bezug auf das
steuerbare Vermögen. Der Anteil des Pflichtigen am hinterlegten Geldbetrag stellte
2008 eine blosse Anwartschaft dar und ist deshalb von ihm noch nicht zu versteuern.
Dies betrifft nicht nur den Anteil, welcher als Entgelt für die Arbeitsleistung zu qualifizie-
ren ist, sondern den gesamten Betrag. Das steuerbare Vermögen ist deshalb um den
deklarierten Anteil von Fr. 825'000.- zu korrigieren. Anzufügen ist, dass 2008 kein Zins
fällig wurde und der Steuerkommissär deshalb die vom Pflichtigen deklarierten Zinsen
gestrichen hat. Es ergibt sich deshalb kein weiterer Korrekturbedarf mit Bezug auf den
Vermögensertrag.
4. Gestützt auf diese Erwägungen sind die Beschwerde bzw. der Rekurs gut-
zuheissen. Ausgangsgemäss sind die Verfahrenskosten der Beschwerdegegnerin bzw.
dem Rekursgegner aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG und § 151 Abs. 1 StG). Dem
Pflichtigen steht jedoch trotz seines Obsiegens keine Parteientschädigung zu (Art. 144
Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren
vom 20. Dezember 1968 bzw. § 152 StG i. V. m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechts-
pflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997 [VRG]), hat er doch den zur Aufhebung
des Entscheids führenden Mangel nicht einmal gerügt (VGr, 5. Februar 1992,
SB 90/0032; VGr, 5. September 1991, SB 91/0021 und 91/0026).
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Demgemäss erkennt die Kammer:
1. Die Beschwerde wird gutgeheissen. Der Beschwerdeführer wird für die Steuerperi-
ode 2008 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 85'900.- veranlagt (Tarif ge-
mäss Art. 214 Abs. 1 DBG; Alleinstehendentarif).
2. Der Rekurs wird gutgeheissen. Der Rekurrent wird für die Steuerperiode 2008 mit
einem steuerbaren Einkommen von Fr. 85'600.- und einem steuerbaren Vermögen
von Fr. 1'687'000.- eingeschätzt (Tarif gemäss § 35 Abs. 1 bzw. § 47 Abs. 1 StG;
Grundtarif).
[…]
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