zh_steuerrekursgericht · DB.2016.141 · 2017-02-17 · de
Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012

Die Pflichtigen betrieben zusammen mit ihrem erwachsenen Sohn ein im Bereich Gartenbau sowie Blumenshop/Gärtnerei tätiges Familienunternehmen als Kollektivgesellschaft. Ins Pensionsalter gekommen spalteten sie den Bereich Gartenbau ab bzw. überführten sie diesen Betriebsteil in eine von Vater und Sohn neue gegründete Gartenbau GmbH; in der Kollektivgesellschaft verblieb der von ihnen noch weitergeführte Betrieb des Blumenshops mit der Gärtnerei. Umgesetzt wurde diese im Zusammenhang mit einem Generationenwechsel stehende Umstrukturierung durch Verkauf des Gartenbau-Inventars zum Buchwert. Die Steuerbehörde hielt dafür, dass bei diesem Verkauf der Goodwill zu entschädigen gewesen wäre; diesen schätzte sie in der Folge nach pflichtgemässem Ermessen und rechnete den entsprechenden Betrag im Einkommen der Pflichtigen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit auf. Mit den Pflichtigen ist indes von einer steuerneutralen Umstrukturierung auszugehen, indem die mit dem Gartenbau verbundenen stillen Reserven (Goodwill) von einer Personengesellschaft in eine GmbH überführt worden sind, wo sie weiterhin mit dem Betrieb verknüpft und der hiesigen Besteuerung erhalten bleiben (Gutheissung).

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
1. Abteilung
1 DB.2016.141
1 ST.2016.166
Entscheid
17. Februar 2017
Mitwirkend:
Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiberin Vivienne Blunschi
In Sachen
1. A,
2. B,
Beschwerdeführer/
Rekurrenten,
vertreten durch RA Dr.iur. C
gegen
1. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
2. Staat Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Konsum,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012

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hat sich ergeben:
A. Der 1946 geborene A (nachfolgend der Pflichtige bzw. zusammen mit sei-
ner Ehefrau B die Pflichtigen) führt in der dritten Generation ein seit … bestehendes
D-Unternehmen. Dieses ist seit 1973 als Kollektivgesellschaft "E" im Handelsregister
eingetragenen, wobei seit 2009 neben dem Pflichtigen auch dessen Ehefrau und der
Sohn F als Gesellschafter eingetragen sind. Ende 2011 gründete der Pflichtige zu-
sammen mit seinem Sohn die G GmbH. Per … 2012 übertrug alsdann die E den Teil-
betrieb H (inkl. I) der G GmbH; in der E verblieb der J-Shop mit der D, welchen Be-
triebsteil die im Pensionsalter stehenden Pflichtigen noch weiter führten.
Die in offensichtlichem Zusammenhang mit einem Generationenwechsel ste-
hende Umstrukturierung des Familienunternehmens wurde ohne vertragliche Unterla-
gen vollzogen. Dokumentiert ist lediglich die Übernahme des Betriebsinventars für den
H durch die G GmbH; hierfür hatte die Letztere der E gemäss Rechnung Fr. 24'100.-
bezahlt, was dem Buchwert der entsprechenden Einrichtungen, Maschinen, Geräte
und Fahrzeuge entsprach.
Im Veranlagungs- bzw. Einschätzungsverfahren der Steuerperiode 2012 warf
das kantonale Steueramt im Rahmen einer steueramtlichen Buchprüfung und eines
daran anschliessenden Auflageverfahrens insbesondere auch einen Blick auf diese
Umstrukturierung. Gestützt auf das Untersuchungsergebnis kam es dabei zum
Schluss, dass der Betrag von Fr. 24'100.-, welchen die G GmbH der E für die Über-
nahme des Betriebsinventars bezahlt habe, nicht dem Verkehrswert des übernomme-
nen Geschäftsteils H entsprochen habe. In der Folge schätzte es den Letzteren nach
pflichtgemässem Ermessen auf Fr. 150'000.- und rechnete den Differenzbetrag von
125'900.- (Fr. 150'000.- ./. Fr. 24'100.-) im Einkommen der Pflichtigen auf. Unter Be-
rücksichtigung von weiteren Kleinkorrekturen wurden dergestalt den Pflichtigen für die
Steuerperiode 2012 mit Verfügung bzw. Einschätzung vom 4. April 2016 die folgenden
Steuerfaktoren eröffnet:
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Direkte Bundessteuer Staats- und Gemeindesteuern
(Fr.) (Fr.)
Steuerbares Einkommen 144'800.- 152'400.-
Steuerbares Vermögen 2'165'000.-.
B. Hiergegen liessen die Pflichtigen am 29. April 2016 Einsprache erheben
und beantragen, die Aufrechnung im Zusammenhang mit der Umstrukturierung zu-
rückzunehmen. Zur Begründung wurde geltend gemacht, bei der Übertragung des
Teilbetriebs H seien allenfalls auch stille Reserven von der Kollektivgesellschaft in die
GmbH eingebracht worden; diese seien jedoch fiskalisch verknüpft und könnten des-
halb gemäss Art. 19 Abs. 1 lit. b des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer
vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 19 Abs. 1 lit. b des Steuergesetzes vom 8. Ju-
ni 1997 (StG) nicht besteuert werden. Mithin sei es auch nicht zulässig gewesen, von
den Pflichtigen im Rahmen der steuerbehördlichen Untersuchung den Nachweis zu
verlangen, dass der für den Teilbetrieb H bezahlte Kaufpreis von Fr. 24'100.- dem Ver-
kehrswert entsprochen habe und erweise sich die Aufrechnung der Differenz zwischen
dem ermessensweise geschätzten Verkehrswert von Fr. 150'000.- und dem Kaufpreis
von Fr. 24'100.- als nicht rechtens. Eventualiter wurde beantragt, dass der Verkehrs-
wert des veräusserten Teilbetriebs mit Hilfe eines Gutachtens zu bestimmen wäre.
Mit Entscheiden vom 23. Juni 2016 wies das kantonale Steueramt die Ein-
sprachen ab. Es erwog, dass es den Pflichtigen durchaus möglich gewesen wäre, den
Betriebsteil H in Anwendung der angeführten Bestimmungen steuerneutral in die neue
gegründete G GmbH einzubringen. Hierfür hätten jedoch die entsprechenden gesetzli-
chen Voraussetzungen und Bestimmungen eingehalten werden müssen, was nicht
geschehen sei. Gemäss Rechnung betreffend die Inventarübernahme für Fr. 24'100.-
liege zivilrechtlich ein Kaufvertrag gemäss Obligationenrecht und nicht eine Vermö-
gensübertragung gemäss Fusionsgesetz vor; nur im letzteren Fall sei die Übertragung
zu Einkommenssteuerwerten gesetzlich zulässig, während im Fall einer Veräusserung
die Eigentumsübertragung grundsätzlich immer zu Verkehrswerten zu erfolgen habe.
Was diesen Verkehrswert anbelange, sei zu berücksichtigen, dass mit der Ausübung
der Geschäftstätigkeit entstandene nicht aktivierbare Werte, wie etwa Kundenbezie-
hungen oder der erarbeitete Ruf, vom Käufer ebenfalls zu entschädigen seien. Wenn
die E insoweit auf eine Entschädigung verzichtet habe, so nur weil ihr die G GmbH
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nahegestanden habe; damit sei der Grundsatz des "dealing at arm's length" verletzt
worden. Der steueramtlichen Verkehrswertschätzung lägen die bereinigten Geschäfts-
ergebnisse der G GmbH der ersten drei Geschäftsjahre sowie als Substanzwert deren
Aktivenüberschuss zu Buchwerten zugrunde. Unter Anwendung eines Kapitalisie-
rungssatzes von 8% und einer doppelten Gewichtung des Ertragswerts gegenüber
dem Substanzwert errechne sich der geschätzte Unternehmenswert von Fr. 150'000.-.
Die Schätzung sei damit weder unrichtig noch willkürlich und folglich zu bestätigen. Ein
Gutachten brauche es nicht, weil einerseits Grundlagen für eine Schätzung vorlägen
und andrerseits eine ermessensweise Schätzung lediglich auf offensichtliche Unrich-
tigkeit zu prüfen sei.
C. Mit Beschwerde und Rekurs vom 6. Juli 2016 liessen die Pflichtigen aber-
mals beantragen, die Aufrechnung im Zusammenhang mit der Umstrukturierung zu-
rückzunehmen; dies unter Zusprechung von Parteientschädigungen. Nicht mehr ge-
stellt wurde der Eventualantrag betreffend das Einholen eines Gutachtens zum
Verkehrswert des Betriebsteils H. Zur Begründung wurde zusammengefasst geltend
gemacht, dass eine steuerneutrale Übertragung keineswegs lediglich im Rahmen einer
Vermögensübertragung gemäss Fusionsgesetz möglich sei, sondern ebenso bei einem
blossen Verkauf der Aktiven und der Übernahme der Schulden im Sinn des Obligatio-
nenrechts.
Das kantonale Steueramt schloss mit Vernehmlassung vom 25. August 2016
auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht
vernehmen.
Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1. a) Das Bundesgesetz über Fusion, Spaltung, Umwandlung und Vermö-
gensübertragung vom 3. Oktober 2003 (Fusionsgesetz, FusG) regelt die zivilrechtli-
chen Möglichkeiten und Erfordernisse sowie die steuerrechtlichen Folgen von Umstruk-
turierungen auf der Unternehmensebene (Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit,
Gewinnsteuer, Verrechnungssteuer und Stempelabgaben).
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Nicht alle mit dem Fusionsgesetz eingeführten zivilrechtlichen Vorgänge sind
dabei steuerneutral. In den Steuergesetzen wurden deshalb die Bedingungen für steu-
erneutrale Umstrukturierungstatbestände präzisiert und teilweise neu geregelt (vgl.
nachfolgend lit. b). Dabei wird der Begriff Umstrukturierung im Steuerrecht nicht zivil-
rechtlich, sondern ergebnisorientiert ausgelegt. Die Steuerfolgen von Unternehmens-
umstrukturierungen sind demzufolge nicht nach dem privatrechtlichen Vorgehen aus-
zurichten, sondern müssen aufgrund der wirtschaftlichen Auswirkungen beurteilt
werden (Markus Reich, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2a, 2. A.,
Basel 2008, Art. 19 N 4).
Die Steuerverwaltungen richten sich bei der steuerlichen Würdigung von Um-
strukturierungen grundsätzlich nach dem diesbezüglichen Kreisschreiben Nr. 5 vom
1. Juni 2004 der Eidgenössischen Steuerverwaltung (nachfolgend KS 5). In diesem
wird ausführlich und anhand von Beispielen dargestellt, wie Umstrukturierungen mit der
Einführung des Fusionsgesetzes steuerlich zu beurteilen sind.
b) Nach Art. 19 Abs. 1 DBG bzw. § 19 Abs. 1 StG werden stille Reserven ei-
ner Personenunternehmung (Einzelfirma, Personengesellschaft) bei Umstrukturierun-
gen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert,
soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Einkommens-
steuer massgeblichen Werte übernommen werden:
a) bei Übertragung von Vermögenswerten auf eine andere Personenunterneh-
mung;
b) bei Übertragung eines Betriebs oder eines Teilbetriebs auf eine juristische Per-
son;
c) beim Austausch von Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechten anlässlich von
Umstrukturierungen im Sinne von Art. 61 Abs. 1 DBG bzw. § 67 Abs. 1 StG o-
der von fusionsähnlichen Zusammenschlüssen.
Zu beachten ist, dass gemäss Abs. 2 der vorgenannten Bestimmungen bei der Über-
tragung eines Betriebs oder Teilbetriebs auf eine juristische Person für die auf die Um-
strukturierung nachfolgenden fünf Jahre eine Veräusserungssperrfrist für Beteiligungs-
oder Mitgliedschaftsrechte gilt.
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2. a) Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die E den Betriebsteil H Ende
2011 aufgegeben bzw. am … 2012 in die neu gegründete G GmbH überführt hat; sie
selber hat fortan allein noch den Bereich J-Shop/D weitergeführt.
Hintergrund dieser Umstrukturierung bildet ganz offensichtlich ein Generatio-
nenwechsel in der Familien-Di, in welcher neben H (extern bei Kunden) auch
J-/K-Verkauf (in der eigenen D mit Verkaufslokal) betrieben wird. Die Betreiber nähern
sich dem Pensionsalter. Der erwachsene Sohn ist bereits als Gesellschafter und Mitar-
beiter in den elterlichen Betrieb eingebunden, wobei er zusammen mit dem Vater vorab
im Bereich H tätig ist. Allmählich und zunächst noch mit der Unterstützung des Vaters
übernimmt der Sohn diesen Bereich, während die Eltern wohl aus Freude am Beruf
weiterhin noch den J-Shop mit der D weiterführen.
aa) Konkret umgesetzt wurde der Generationenwechsel im vorliegenden Fall,
indem der Pflichtige und sein Sohn per Ende 2011 die G GmbH gründeten. Diese star-
tete per Anfang 2012 gemäss ihrer Zweckbestimmung mit dem H. Das dafür benötigte
Betriebsinventar übernahm sie von der E zum Preis von Fr. 24'100.-, was dem Buch-
wert der übernommenen Einrichtungen entsprach (vgl. Rechnung betreffend "Über-
nahme Inventar von E an G GmbH" vom … 2012 sowie Auszug Konto … "G"). Vater
und Sohn betrieben also den H ab 2012 nicht mehr in der E, sondern neu in der
G GmbH.
bb) Auszugehen ist im Weiteren davon, dass im Zug der Überführung des
Betriebsteils H von der E in die G GmbH auch stille Reserven in Form von Goodwill
übertragen worden sind. Im Bereich H wird nämlich einerseits für Kunden die L betrie-
ben; insoweit erhält ein seit Generationen bestehendes H-Unternehmen Aufträge vorab
aufgrund des "guten Rufs". Betrieben wird weiter auch die periodische I für Kunden;
insoweit besteht folglich ein Kundenstamm. Dass demzufolge neben dem Betriebsin-
ventar auch immaterielle Werte übertragen worden sind, ist ebenfalls unbestritten.
b) Stellt man auf den Wortlaut der eingangs erwähnten Bestimmungen von
Art. 19 Abs. 1 DBG bzw. § 19 Abs. 1 StG ab, spricht zunächst alles dafür, davon aus-
zugehen, dass hier eine steuerneutrale Umstrukturierung stattgefunden hat und damit
die vorerwähnten stillen Reserven nicht zu besteuern sind. So wurde hier mit dem H
ein ganzer Betriebsteil einer Personengesellschaft (E) auf eine juristische Person
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(G GmbH) übertragen (vgl. jeweils lit. b). Dabei besteht die Steuerpflicht in der Schweiz
fort und wurden bei der Übertragung die bisher für die Einkommenssteuer massgebli-
chen Werte (Buchwert des aktivierten Inventars von Fr. 24'100.-) übernommen.
c) Die Vorinstanz weist in den angefochtenen Einspracheentscheiden ab-
schliessend darauf hin, dass es in Anwendung von Art. 19 DBG bzw. § 19 StG durch-
aus möglich gewesen wäre, den Betriebsteil H von der E steuerneutral in die G GmbH
einzubringen. Hierzu wären jedoch "die entsprechenden gesetzlichen Voraussetzun-
gen und Bestimmungen" zu erfüllen gewesen, was hier nicht geschehen sei. Konkret
erwog sie in letzterem Zusammenhang, dass die Übertragung eines Betriebsteils im
Sinn von Art. 19 DBG bzw. § 19 StG zivilrechtlich mittels Sacheinlage, Verkauf, Fusion,
Umwandlung oder Vermögensübertragung erfolgen könne. Erfolge die Übertragung
nicht mittels Sacheinlage und Verkauf, seien die gesetzlichen Bestimmungen des Fu-
sionsgesetzes einzuhalten. Erfolge die Übertragung mittels Vermögensübertragung, so
bedürfe es gemäss Art. 73 FusG eines Übertragungsvertrags, welcher dem Handels-
register zur Eintragung angemeldet werden müsse. Wirksam werde die Vermögens-
übertragung in einem solchen Fall erst mit dem Handelsregistereintrag. Im vorliegen-
den Fall existiere lediglich eine Rechnung, welcher sich entnehmen lasse, dass die
"D + J-Shop" der G GmbH für "Übernahme Inventar von E an G GmbH" den Betrag
von Fr. 24'100.- in Rechnung gestellt habe. Zivilrechtlich sei damit das Betriebsinventar
im Rahmen eines Kaufvertrags i.S. von Art. 184 ff. OR übertragen worden und habe
keine Vermögensübertragung im Sinn von Art. 69 ff. FusG stattgefunden. Nur im letzte-
ren Fall sei eine Übertragung zu Einkommenssteuerwerten gesetzlich zulässig, wäh-
rend im Fall einer Veräusserung die Eigentumsübertragung in Anwendung der steuer-
rechtlichen Grundsätze immer zu Verkehrswerten zu erfolgen habe. Mithin hätte die E
nicht darauf verzichten dürfen, bei der Veräusserung der Geschäftstätigkeit H auch
eine Entschädigung für die nicht aktivierbaren Werte wie etwa Kundenbeziehungen
und guter Ruf zu verlangen.
d) Mit den Pflichtigen ist dieser vorinstanzlichen Auffassung zunächst entge-
genzuhalten, dass – wie bereits erwähnt – der Begriff der Umstrukturierung im Steuer-
recht ergebnisorientiert, d.h. aufgrund einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise, auszu-
legen ist (vgl. E. 1a vorstehend).
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aa) In Bezug auf das Einkommen der Pflichtigen aus selbständiger Erwerbstä-
tigkeit bedeutet dies gemäss KS 5 Folgendes (vgl. Ziff. 2.2.1):
Art. 18 Abs. 2 DBG und § 18 Abs. 2 StG umschreiben die Realisationstatbe-
stände für stille Reserven von Personenunternehmungen (Kapitalgewinne auf Ge-
schäftsvermögen). Solche Kapitalgewinne gehören zu den Einkünften aus selbständi-
ger Erwerbstätigkeit. Realisiert werden diese durch echte Realisation (z.B.
Veräusserung), durch buchmässige Realisation (z.B. Aufwertung) oder durch steuer-
systematische Realisation. Die Letztere liegt vor, wenn bisher latent steuerbelastete
Kapitalgewinne steuerfrei oder von der Steuerpflicht ausgenommen werden. Darunter
fallen insbesondere die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen
(Privatentnahme) sowie die Überführung von Geschäftsvermögen in ausländische Be-
triebe oder Betriebsstätten.
Vor dem Hintergrund dieser Realisationstatbestände regelt Art. 19 DBG bzw.
§ 19 StG im Sinne von nicht abschliessend aufgezählten Ausnahmen die Steuer-
neutralität bei Umstrukturierungen. Dabei ist Steuerneutralität grundsätzlich dann ge-
geben, wenn keine Liquidation oder Veräusserung vorliegt (subjektive Verknüpfung der
stillen Reserven), die stillen Reserven weiterhin dem Betrieb dienen (objektive Ver-
knüpfung der stillen Reserven) und das Besteuerungsrecht der stillen Reserven in der
Schweiz erhalten bleibt (fiskalische Verknüpfung der stillen Reserven). Dass die Auf-
zählung der steuerneutralen Umstrukturierungsformen ("insbesondere Fusion, Spal-
tung, Umwandlung") nicht abschliessend ist, ergibt schon aus dem Wortlaut "insbeson-
dere" und wurde explizit auch in der Botschaft zum Fusionsgesetz festgehalten (vgl.
BBl 2000, S. 4371).
bb) Die hier zu beurteilende Übertragung eines Betriebs oder Betriebsteils von
einer Kollektivgesellschaft in eine GmbH kann zivilrechtlich durch Sacheinlage,
Verkauf, Fusion, Umwandlung oder Vermögensübertragung erfolgen (vgl. KS 5,
Ziff. 3.2.1). All diese zivilrechtlichen Vorgänge qualifizieren nach dem Gesagten dann
als steuerneutrale Umstrukturierung, wenn die in Art. 19 DBG bzw. § 19 StG erwähn-
ten Voraussetzungen erfüllt sind (Übertragung eines Betriebs bzw. Betriebsteils,
Verknüpfung der Reserven, Fortbestand der hiesigen Steuerpflicht, Einhaltung der
5-Jahres-Sperrfrist).
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cc) Hätten die Pflichtigen (z.B. bei Fehlen von Nachkommen) den Betriebsteil
H altershalber kurzerhand aufgegeben bzw. einem aussenstehenden Dritten verkauft,
so hätten sie mit Bestimmtheit versucht, sich das nicht mehr benötigte Betriebsinventar
zum bestmöglichen Wert (= Verkehrswert) entgelten zu lassen und zudem auch eine
Entschädigung für den dem Betriebsteil H anhaftenden Goodwill zu erhalten. Insoweit
wären also womöglich stille Reserven realisiert worden und zur Besteuerung gekom-
men (Kapitalgewinn aus dem Verkauf von Betriebsinventar; Verkauf des nicht aktivier-
ten Goodwills).
dd) So hat es sich hier indes nicht zugetragen: Zunächst geht es hier um eine
Kollektivgesellschaft, in welcher einerseits gemäss Handelsregistereintrag seit 2009
auch der Sohn der Pflichtigen Gesellschafter war und welche andrerseits zwei Be-
triebsbereiche umfasste, nämlich den H und den J-Shop/die D. In dieser Ausgangslage
wurde alsdann der Betriebsteil H nicht liquidiert und auch nicht einem aussenstehen-
den Dritten verkauft, sondern es wurde dieser von der Kollektivgesellschaft abgespal-
ten und in die zuvor von Vater und Sohn gegründete G GmbH übertragen; im Ergebnis
hat damit eine "Teilumwandlung" der Kollektivgesellschaft in eine GmbH stattgefunden.
ee) Die Spaltung von Gesellschaften wird im Fusionsgesetz geregelt, wobei
die Zulässigkeit von Spaltungen jedoch auf Kapitalgesellschaften und Genossenschaf-
ten beschränkt ist (vgl. vgl. Art. 30 FusG, e contrario). Diese Umstrukturierungsform
stand der E als Personengesellschaft deshalb nicht zur Verfügung. Geregelt ist im Fu-
sionsgesetz sodann auch die Umwandlung von Gesellschaften, enthaltend die Mög-
lichkeit der Umwandlung einer Kollektivgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft (Art. 54
Abs. 2 lit a FusG); gemäss KS 5 ist die Umwandlung einer Personengesellschaft in
eine Kapitalgesellschaft sogar der häufigste Umstrukturierungstatbestand. Dem Weg
der Umwandlung stand hier jedoch entgegen, dass bloss eine Teilumwandlung zur
Diskussion stand, weil die Kollektivgesellschaft mit einem Teilbetrieb weiterbestehen
sollte. Damit verblieb für die Umstrukturierung letztlich die Möglichkeit, den Teilbetrieb
H im Rahmen einer Sacheinlage, eines Verkaufs oder einer Vermögensübertragung im
Sinn von Art. 69 ff. FusG in eine neu gegründete GmbH zu überführen. Gewählt wurde
dabei offensichtlich der Weg des Verkaufs. Dabei wurde der Verkauf des Betriebsteils
H dem Verkauf des Betriebsinventars zu Buchwerten gleichgesetzt.
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ff) Wenn die Vorinstanz argumentiert, dass demzufolge keine Vermögens-
übertragung im Sinn des Fusionsgesetzes (Universalsukzession) stattgefunden habe,
trifft dies wohl zu, doch folgt daraus noch nicht, dass eine steuerneutrale Umstrukturie-
rung nicht auch im Rahmen eines Verkaufs möglich war bzw. "dass ein Verkauf grund-
sätzlich immer zu Verkehrswerten zu erfolgen habe". Entscheidend ist nach dem Ge-
sagten das Umstrukturierungsergebnis. Dieses besteht hier darin, dass mit dem
Verkauf des Betriebsteils H (= diesbezügliche Betriebsaktiven + diesbezüglicher nicht
aktivierbarer Goodwill) zu Buchwerten (= Buchwert Betriebsinventar) die mit dem Be-
reich H verbundenen stillen Reserven in die G GmbH überführt worden sind, wo sie
weiterhin mit dem H-Betrieb verbunden und damit als hiesiges Steuersubstrat erhalten
bleiben. Dass im Zusammenhang mit der Überführung des Teilbetriebs per Jahres-
wechsel 2011/2012 in Bezug auf weitere Aktiven und Passiven nicht korrekt abgerech-
net worden wäre, macht die Vorinstanz nicht geltend und ergibt sich auch nicht aus
dem Bericht des steueramtlichen Revisors. Sie beanstandet lediglich, dass beim Ver-
kauf der Goodwill nicht entschädigt worden sei.
gg) Eine (von der Vorinstanz nicht aufgeworfene) Frage drängt sich im Rah-
men der ergebnisorientierten Betrachtung indes noch auf: Gesellschafter der Kollektiv-
gesellschaft waren gemäss Handelsregistereintrag die Pflichtigen und deren Sohn.
Gesellschafter der GmbH waren per Übertragung indes nur der Pflichtige und dessen
Sohn; die pflichtige Ehefrau ist an der Letzeren nicht mehr beteiligt. Der Austritt eines
Gesellschafters ist grundsätzlich ein echter Realisationstatbestand, der durch die Um-
strukturierungsnormen nicht abgedeckt ist und deshalb Steuerfolgen auslösen kann
(vgl. Ettlin/Stüdle, in: Der Schweizer Treuhänder, 5/2009, Umstrukturierungen bei Per-
sonengesellschaften, Ziff. 4.1). Art. 19 DBG bzw. § 19 StG setzen in Bezug auf die
steuerneutrale Umstrukturierung einer Kollektivgesellschaft in eine GmbH indes nicht
voraus, dass sämtliche bisherigen Gesellschafter Beteiligungsrechte der Kapitalgesell-
schaft erhalten. Folgt man sodann erneut der ergebnisorientierten Betrachtung, so ist
hier davon auszugehen, dass der Betriebsteil H schon in der Kollektivgesellschaft vor-
ab mit dem Pflichtigen und dessen Sohn verbunden war; der Sohn hat dergestalt nach
seinem Einstieg in den elterlichen Betrieb mit Bestimmtheit auch mitgeholfen, den
diesbezüglichen Goodwill zu erarbeiten. Darauf liessen die Pflichtigen im Auflagever-
fahren denn auch verweisen (vgl. Schreiben vom 25. Januar 2016), was die Steuerbe-
hörde in der Folge nicht in Frage stellte. Ganz allgemein lässt sich sodann sagen, dass
der Goodwill bei einem Familienunternehmen vorab personenbezogen ist und bei ei-
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nem Generationenwechsel wohl fliessend von der älteren auf die jüngere Generation
übergeht. Letztlich war der hier im Streit liegende H-Goodwill im Zeitpunkt der Abspal-
tung jedenfalls mit dem Pflichtigen und dessen Sohn verbunden. Damit ist für die steu-
erneutrale Umstrukturierung allein entscheidend, dass die beiden Letzteren an der
G GmbH beteiligt blieben, in welche sie also den H-Goodwill gewissermassen mitge-
nommen haben.
Von der pflichtigen Ehefrau zu verlangen, dass sie im Sinn einer "dealing at
arm's length"-Betrachtung als Gesellschafterin der E infolge Ausscheidens aus dem in
die GmbH überführten Betriebsteils eine Goodwill-Entschädigung hätte verlangen
müssen, ginge zu weit, zumal nicht einmal feststeht, dass sie in Bezug auf den Bereich
H überhaupt am insoweit personenbezogenen Goodwill beteiligt war. Wenn in dieser
Ausgangslage der diesbezügliche Goodwill dem pflichtigen Ehemann zugeordnet wird,
bleibt es bei einer steuerneutralen Umstrukturierung ohne Steuerfolgen auf Ebene der
Pflichtigen, denn das mit den übertragenen stillen Reserven verbundene Steuersub-
strat bleibt dergestalt in der vom Vater und Sohn beherrschten G GmbH erhalten.
Ob und inwieweit derweil das Ausscheiden des Pflichtigen aus der G GmbH
per Januar 2014 (vgl. Handelsregistereintrag) im Rahmen der Sperrfristreglung von
Art. 19 Abs. 2 DBG bzw. § 19 Abs. 2 StG Steuerfolgen auf Ebene der Pflichtigen aus-
lösen könnte, ist in der hier betroffenen Steuerperiode nicht zu prüfen.
e) Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Vorinstanz die Überführung
des Teilbetriebs H von der E auf die G GmbH zu Unrecht nicht als steuerneutrale Um-
strukturierung qualifiziert hat.
Damit ist die angefochtene Aufrechnung im Einkommen der Pflichtigen aus
selbstständiger Erwerbstätigkeit aufzuheben und berechnet sich das steuerbare Ein-
kommen wie folgt:
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Direkte Bundessteuer Staats- und Gemeindesteuern
(Fr.) (Fr.)
Steuerbares Einkommen
veranlagt/eingeschätzt 144'800.- 152'400.-
./. Gewinn aus Verkauf
Betriebsteil H
(Fr. 150'000.- ./. Fr. 24'100.-) - 125'900.- - 125'900.-
Steuerbares Einkommen neu 18'900.- 26'500.-.
3. a) Diese Erwägungen führen zur Gutheissung von Beschwerde und Rekurs.
b) Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten der Beschwerdegeg-
nerin/dem Rekursgegner aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG; § 151 Abs. 1 StG).
c) Die Pflichtigen haben zudem Anspruch auf die beantragten Parteientschä-
digungen (§ 152 Abs. 2 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997; Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 des Verwal-
tungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968).
Demgemäss erkennt der Einzelrichter:
1. Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die Beschwerdeführer werden für die direkte
Bundessteuer, Steuerperiode 2012, mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 18'900.- veranlagt (Tarif gemäss Art. 214 Abs. 2 DBG; Verheiratetentarif).
2. Der Rekurs wird gutgeheissen. Die Rekurrenten werden für die Staats- und Ge-
meindesteuern, Steuerperiode 2012 mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 26'500.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 2'165'000.- eingeschätzt
(Tarif gemäss § 35 Abs. 2 bzw. § 47 Abs. 2 StG; Verheiratetentarif).
[…]
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