zh_steuerrekursgericht · DB.2015.202 · 2015-12-17 · de
Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012

Voraussetzungen für die Besteuerung wieder eingebrachter Abschreibungen anlässlich des Verkaufs eines landwirtschaftlichen Grundstücks sind erfüllt. Ein zuvor diesbezüglich eingeholtes Ruling ist ungültig, weil der Pflichtige fälschlicherweise angab, es seien keine Abschreibungen erfolgt. Zu prüfen ist noch, ob die Besteuerung im Rahmen der privilegierten Liquidationsbesteuerung erfolgen kann (Rückweisung).

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
1. Abteilung
1 DB.2015.202
1 ST.2015.248
Entscheid
17. Dezember 2015
Mitwirkend:
Einzelrichter Anton Tobler und Gerichtsschreiberin Vivienne Blunschi
In Sachen
A,
Steuergemeinde B,
Beschwerdeführer/
Rekurrent,
vertreten durch C gmbh,
gegen
1. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
2. Staat Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Konsum,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012

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hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend der Pflichtige) ist von Beruf Landwirt und veräusserte am
… 2012 das landwirtschaftliche Ökonomiegebäude samt Boden in D/B für Fr. 1 Mio.
Zuvor hatte er am 2. April 2012 beim kantonalen Steueramt einen Antrag u.a. für die
Besteuerung des Wertzuwachsgewinns in Form von kumulierten Abschreibungen im
Falle des Verkaufs des Betriebs stellen lassen. Danach sollten sowohl die direkte Bun-
dessteuer als auch die Staats- und Gemeindesteuern "auf den kumulierten Abschrei-
bungen in der Höhe von Fr. 0.- (gemäss Steuer-Schlussbilanz 2010) bzw. in der Höhe
von allfälligen kumulierten Abschreibungen, welche in den Steuerperioden 2011 und
2012 noch getätigt werden" erhoben werden. Das kantonale Steueramt stimmte dem
am 26. April 2012 bezüglich der Staats- und Gemeindesteuern mit "einverstanden"
unterschriftlich zu und erklärte hinsichtlich der direkten Bundessteuer, die Auswirkun-
gen des vom Pflichtigen in der Anfrage thematisierten Bundesgerichtsurteils vom
2. Dezember 2011 könnten zur Zeit noch nicht beurteilt werden.
Mit Entscheid vom 3. Juni 2015 veranlagte das kantonale Steueramt den
Pflichtigen für die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2012 mit einem steuerbaren
Einkommen von Fr. 118'600.- und schätzte ihn für die Staats- und Gemeindesteuern
2012 mit einem solchen von Fr. 117'700.- sowie einem steuerbaren Vermögen von
Fr. 807'000.- ein. Dabei erhöhte es das steuerbare Einkommen gegenüber der Steuer-
erklärung um Fr. 106'438.-, welcher Betrag den bei der Veräusserung der landwirt-
schaftlichen Liegenschaft wiedereingebrachten Abschreibungen entsprach. Daneben
gewährte es dem Pflichtigen den Abzug von AHV-Beiträgen von 10% auf diesem Be-
trag bzw. Fr. 10'700.-. Es merkte an, der in der Anfrage vom 2. April 2012 geschilderte
Sachverhalt, wonach die Abschreibungen auf der Liegenschaft Fr. 0.- betrügen, habe
sich im Nachhinein als falsch erwiesen, sodass das kantonale Steueramt an sein Ein-
verständnis nicht gebunden sei.
B. Hiergegen liess der Pflichtige am 8. Juni 2015 Einsprache erheben und
gestützt auf die Auskunft des kantonalen Steueramts vom 26. April 2012 beantragen,
ihn gemäss Steuererklärung, d.h. ohne Besteuerung der eingebrachten Abschreibun-
gen auf dem landwirtschaftlichen Grundstück, zu veranlagen bzw. einzuschätzen.
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Am 23. Juli 2015 unterbreitete die Steuerkommissärin dem Pflichtigen den
Vorschlag, seinem Veranlagungs-/Einschätzungsantrag zu entsprechen, wenn er im
Gegenzug damit einverstanden sei, dass die wiedereingebrachten Abschreibungen in
der Steuerperiode 2013 als Liquidationsgewinn (separat vom übrigen Einkommen)
besteuert würden. Der Pflichtige liess diesen Vorschlag ablehnen.
Am 28. August 2015 wies das kantonale Steueramt die Einsprache ab.
C. Mit Beschwerde bzw. Rekurs vom 14./16. September 2015 liess der Pflich-
tige den Einspracheantrag erneuern. Das kantonale Steueramt schloss am 16. Okto-
ber 2015 auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess
sich nicht vernehmen.
Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1. a) Steuerbar sind gemäss Art. 18 des Bundesgesetzes über die direkte
Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 18 des Steuergesetzes vom
8. Juni 1997 (StG) alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und
Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbstständi-
gen Erwerbstätigkeit (je Abs. 1). Zu den Einkünften aus selbstständiger Erwerbstätig-
keit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässi-
ger Aufwertung von Geschäftsvermögen (je Abs. 2 Satz 1). Die Gewinne aus der
Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken werden bei der direk-
ten Bundessteuer den steuerbaren Einkünften jedoch nur bis zur Höhe der Anlagekos-
ten zugerechnet (Abs. 4 DBG). Gleiches gilt auch für die Staats- und Gemeindesteu-
ern, allerdings erweitert für alle Arten von Grundstücken des Geschäftsvermögens
(Abs. 5 StG). Die zu besteuernde Differenz zwischen den Anlagekosten und dem tiefe-
ren Steuerwert bzw. Buchwert wird als wieder eingebrachte Abschreibungen bezeich-
net (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 18
N 161 DBG und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 18 N 143 StG).
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b) Vorliegend veräusserte der Pflichtige am … 2012 das landwirtschaftliche
Grundstück samt Ökonomiegebäude in D/B für Fr. 1 Mio.. Es ist nicht streitig, dass er
dabei stille Reserven in Form von wiedereingebrachten Abschreibungen im Umfang
von Fr. 106'438.- realisierte. Mithin unterliegt der Veräusserungserlös in diesem Um-
fang gemäss Art. 18 Abs. 2 bzw. 4 DBG und § 18 Abs. 2 bzw. 5 StG der Einkommens-
steuer.
Zu prüfen ist, ob das vom Pflichtigen mit dem kantonalen Steueramt abge-
schlossene Ruling vom 2./26. April 2012 dieser Besteuerung entgegensteht.
2. a) Die Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) statuiert den Grundsatz
von Treu und Glauben in Art. 5 Abs. 3 einerseits als Regel für das Verhalten von Staat
und Privaten sowie andererseits in Art. 9 als grundrechtlichen Anspruch des Privaten
gegenüber dem Staat auf Schutz des berechtigten Vertrauens in behördliche Zusiche-
rungen oder sonstiges, bestimmte Erwartung begründendes Verhalten der Behörden
(BGE 126 II 387 mit Hinweisen).
b) Zwar verlangt das Gesetzmässigkeitsprinzip, dass die Verwaltungsbehör-
den nach Massgabe des Gesetzes und nicht nach Massgabe der vom Gesetz abwei-
chenden Auskunft entscheiden. Indessen kann eine unrichtige behördliche Auskunft
unter gewissen Umständen eine Vertrauensgrundlage bilden. Dies gilt auch für das
Steuerrecht (BGr, 1. November 2000, 2A.46/2000). Voraussetzung dafür bildet, dass
sich die Auskunft der Behörde auf eine konkrete, den betreffenden Bürger berührende
Angelegenheit bezieht, dass die Amtsstelle, welche die Auskunft gegeben hat, hierfür
zuständig war oder der Bürger sie aus zureichenden Gründen als zuständig betrachten
durfte (BGE 127 I 36 mit Hinweisen), dass der Bürger die Unrichtigkeit der Auskunft
nicht ohne weiteres hat erkennen können, dass er im Vertrauen hierauf nicht ohne
Nachteil rückgängig zu machende Dispositionen getroffen hat und dass die Rechtslage
zur Zeit der Verwirklichung des Tatbestands noch die gleiche ist wie im Zeitpunkt der
Auskunftserteilung (BGE 121 II 479 mit Hinweisen). Das kantonale Steueramt hat die-
se Praxis in einem Merkblatt festgehalten und führt übereinstimmend damit aus, wenn
diese Voraussetzungen kumulativ erfüllt seien, werde die mit dem Vorentscheid festge-
legte steuerliche Beurteilung im Einschätzungsverfahren nicht mehr in Wiedererwä-
gung gezogen, auch wenn sich die Auskunft im Nachhinein als unrichtig herausstellen
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sollte (Ziff. C. IV. Abs. 2 des Merkblatts des kantonalen Steueramts betreffend Begeh-
ren um amtliche Auskünfte und Vorentscheide vom 13. Oktober 2008, ZStB I
Nr. 30/500). Eine Auskunft bzw. ein diesbezüglicher Vorentscheid entfaltet seine Wir-
kung erst im nachfolgenden Veranlagungsverfahren. Er erlangt Rechtswirkungen,
wenn und soweit dies durch den Grundsatz von Treu und Glauben geboten ist.
c) Der Sachverhalt, auf den sich die (vorbehaltslose) Auskunft der Steuerbe-
hörde – auch Steuerruling bzw. Verständigung zwischen Steuerpflichtigen und Steuer-
behörden genannt – bezieht, muss konkret, korrekt und vollständig dargelegt werden
(Behnisch/Cadosch, Die Bedeutung von vorgängigen Auskünften von Steuerbehörden
im Recht der direkten Bundessteuer, Jusletter vom 23. April 2001, Rz 1 f.; Peter Eisen-
ring, Vorgängige Auskünfte von Steuerbehörden in der Schweiz, ASA 68, 115 f.). Alles,
was auf die Beurteilung Einfluss hat, muss offen gelegt werden, d.h. es dürfen keine
gezielten Unterlassungen erfolgen. Sachverhaltslücken, die für die Beurteilung von
Rulinganträgen nicht relevant sind, sind dagegen nicht schädlich. Bei schriftlichen Ru-
linganfragen obliegt es aber auch der Steuerbehörde, zu beurteilen, ob der Sachverhalt
ausreichend geschildert ist, um die Anträge zu behandeln. Denn mit der Unterzeich-
nung des Rulings bekräftigen die Steuerbehörden grundsätzlich nicht nur, dass sie mit
der steuerlichen Qualifikation und den Anträgen einverstanden sind, sondern auch,
dass der geschilderte Sachverhalt für die Beurteilung der Anträge ausreichend war.
Folglich können die Steuerbehörden bei ausführlichen, schriftlichen Rulinganfragen in
der Regel nicht im Nachhinein argumentieren, dass der Sachverhalt zu wenig ausführ-
lich war (Morf/Müller/Amstutz, Schweizer Steuerruling - Erfolgsmodell und Werthaltig-
keit, ST 2008, 813 ff.).
d) Eine behördliche Auskunft kann nur für den vorgelegten Sachverhalt ver-
bindlich sein. Bei massgeblichen Sachverhaltsänderungen ist die Behörde nicht mehr
an ihre Auskunft gebunden. Das Ruling verliert seine Wirkung mit der Folge, dass die
Veranlagung/Einschätzung aufgrund des tatsächlich geschaffenen bzw. vorliegenden
Sachverhalts vorzunehmen ist. Die Abweichung vom Sachverhalt, wie er mit der Rulin-
ganfrage der Steuerbehörde präsentiert worden ist, muss allerdings eine wesentliche
sein, d.h. den Kerngehalt betreffen. Allerdings vermögen auch mehrere Abweichungen
in Nebenpunkten zusammen den Sachverhalt derart zu verändern, dass er im Wesen
anders erscheint als ursprünglich dargelegt und eine andere rechtliche Würdigung er-
heischt.
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e) Selbst wenn all diese Voraussetzungen einer vorgängigen Auskunftsertei-
lung erfüllt sind, müssen gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung noch das Inte-
resse an der richtigen Durchsetzung des objektiven Rechts und dasjenige des Vertrau-
ensschutzes gegeneinander abgewogen werden. Überwiegt das öffentliche Interesse
an der Anwendung des positiven Rechts, muss sich der Bürger diesem unterziehen
(vgl. zum Ganzen Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. A., 2010,
N 696 mit Hinweisen).
3. a) Der Pflichtige erbat im Zusammenhang mit der beabsichtigten Veräusse-
rung seines landwirtschaftlichen Betriebs in D/B am 2. April 2012 das kantonale Steu-
eramt um eine verbindliche Auskunft sowohl bezüglich der direkten Bundessteuer, der
Staats- und Gemeindesteuern als auch der Grundstückgewinnsteuer. Dabei verwies er
eingangs auf einen vom Bundesgericht am 2. Dezember 2011 gefällten Entscheid
(2C_11/2011, www.bger.ch) und ersuchte um Auskunft, wie sich dieser Entscheid auf
die genannten Steuern auswirken werde. Bezüglich der vorliegend allein interessieren-
den direkten Bundessteuer sowie der Staats- und Gemeindesteuern stellte er den An-
trag, diese Steuern seien auf den kumulierten Abschreibungen in der Höhe von Fr. 0.-
(gemäss Steuer-Schlussbilanz 2010) bzw. in der Höhe von allfälligen kumulierten Ab-
schreibungen, welche in den Steuerperioden 2011 und 2012 noch getätigt werden, zu
erheben (Rz 12 lit. a und d).
Das kantonale Steueramt nahm hierzu am 26. April 2012 wie folgt Stellung: Zu
Rz 12 lit. a (Staats- und Gemeindesteuern): "einverstanden" und zu Rz 12 lit. d (direkte
Bundessteuer): "die Auswirkungen des BGE 2C_11/2011 können im jetzigen Zeitpunkt
noch nicht beurteilt werden".
b) aa) Daraus ergibt sich hinsichtlich der direkten Bundessteuer, dass sich das
kantonale Steueramt zum Antrag des Pflichtigen gerade nicht äusserte, indem es die
Auswirkungen des fraglichen Bundesgerichtsentscheids noch nicht beurteilen konnte.
Demnach stimmte es dem Antrag des Pflichtigen nicht zu und liegt daher bezüglich der
direkten Bundessteuer kein Ruling vor, auf das sich dieser berufen kann.
bb) Hinsichtlich der Staats- und Gemeindesteuern gilt Folgendes: Der Pflichti-
ge legte in seiner Anfrage (Rz 2) dar, dass er bzw. sein Treuhänder aufgrund der be-
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stehenden Bilanzen davon ausgehe, dass der Landwirtschaftsbetrieb über keine kumu-
lierten Abschreibungen verfüge, die im Rahmen einer Überführung ins Privatvermögen
zur Besteuerung gelangten. Dementsprechend quantifizierte er diese Abschreibungen
in seinem Antrag auf Behandlung des Wertzuwachsgewinns bei den Staats- und Ge-
meindesteuern mit Fr. 0.- (Rz 12 lit. a).
Das kantonale Steueramt war vor Beantwortung der Anfrage nicht verpflichtet,
die Angabe des Pflichtigen zur Höhe der Abschreibungen auf ihre Richtigkeit hin zu
überprüfen. Die vom Pflichtigen für seine gegenteilige Auffassung bemühte Untersu-
chungspflicht der Steuerbehörden gemäss § 132 StG traf Letztere zwar im Einschät-
zungsverfahren, aber nicht schon im angestrengten Verfahren der vorfrageweisen
Abklärung. So ist letzteres Verfahren im StG nicht vorgesehen, weshalb die Untersu-
chungspflicht der Steuerbehörde nicht auf dieses Verfahren übertragen werden kann.
Will der Steuerpflichtige letzteres Verfahren beschreiten – die Steuerbehörde kann ein
solches Verfahren nicht von sich aus durchführen –, liegt es vielmehr nach dem Ge-
sagten allein an ihm, den zu beurteilenden Sachverhalt vollständig und korrekt darzu-
legen. Die Steuerbehörde trifft keine diesbezügliche Untersuchungspflicht. Sie wäre
zudem auch gar nicht in der Lage und vermutlich auch nicht mehr willens, Rulinganfra-
gen entgegen zu nehmen und zu beantworten, wenn sie zuerst den präsentierten
Sachverhalt auf seinen Wahrheitsgehalt hin überprüfen müsste. Dergestalt kann der
Steuerpflichtige mit einem Ruling den zu beurteilenden Sachverhalt nicht durch die
Steuerbehörde abklären lassen, sondern muss er diesen eben selber darlegen sowie
vollständig und korrekt liefern. Kommt er dieser Obliegenheit nicht bzw. nicht gehörig
nach, trägt er das Risiko, dass das Ruling ungültig ist und er sich darauf nicht berufen
kann. Die sich daraus allenfalls ergebenden nachteiligen Steuerfolgen hat er selber zu
verantworten.
Aus dem Einverständnis des kantonalen Steueramts, die Einkommenssteuer
auf der genannten, vom Pflichtigen gelieferten tatsächlichen Grundlage zu erheben,
wonach auf dem landwirtschaftlichen Grundstück keine Abschreibungen getätigt wor-
den seien, kann daher kein Anspruch auf entsprechende Behandlung im Einschät-
zungsverfahren abgeleitet werden, wenn sich diese als falsch erwies. Es lag nicht die
Situation vor, dass der geschilderte Sachverhalt Lücken aufwies oder zu wenig konkret
geschildert war, sodass die Steuerbehörde allenfalls zu einer entsprechenden Nach-
frage beim Pflichtigen gehalten gewesen wäre. Auch bedurfte es bei Erklärung des
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Einverständnisses durch das kantonale Steueramt keines Vorbehalts, das Einver-
ständnis erfolge nur unter der Bedingung der korrekten Sachverhaltsangabe durch den
Pflichtigen und das kantonale Steueramt habe diese Angaben nicht auf seine Richtig-
keit hin überprüft, da dies selbstverständliche Voraussetzung einer jeden Anfrage bil-
det. Der Pflichtige bestreitet vielmehr nicht, dass seine Angabe, es seien keine
Abschreibungen erfolgt, nachweislich falsch war. Die Gründe dieser Falschangabe –
der Treuhänder will nach bestem Wissen und Gewissen und gestützt auf die ihm da-
mals bekannten Bilanzen gehandelt haben, obwohl der Pflichtige die Abschreibungen
selber vorgenommen und steuerlich geltend gemacht hatte –, interessieren nicht, da
sie beim Pflichtigen liegen und mangels Untersuchungspflicht des kantonalen Steuer-
amts allein von ihm zu verantworten sind. Mithin vermochte die Zusicherung des kan-
tonalen Steueramts wegen der unkorrekten Angabe über die getätigten Abschreibun-
gen keine Bindungswirkung zu entfalten. Es widerspricht dem Grundsatz von Treu und
Glauben, sich auf eine Zusicherung der Steuerbehörde zu berufen, die auf eigenen
unkorrekten Angaben beruht. Dies gilt auch dann, wenn der Pflichtige seine Unkorrekt-
heit erst im Nachhinein bzw. im nachfolgenden Einschätzungsverfahren realisiert, hätte
er seinen Fehler bei der notwendigen Sorgfalt doch schon vor Stellung der Anfrage
beim kantonalen Steueramt erkennen können.
Demnach vermag das fragliche Ruling auch hinsichtlich der Staats- und Ge-
meindesteuern keine Bindungswirkung für die spätere Einschätzung zu entfalten.
c) Damit bleibt es dabei, dass der streitbetroffene Veräusserungserlös im Um-
fang der wieder eingebrachten Abschreibungen sowohl bei der direkten Bundessteuer
als auch der Staats- und Gemeindesteuern der Einkommensbesteuerung unterliegt.
Zu prüfen ist weiter der anzuwendende Steuersatz und – damit verbunden –
der Zeitpunkt bzw. die Periode der Besteuerung:
4. a) Wird die selbstständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Al-
tersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgege-
ben, so ist bei der direkten Bundessteuer die Summe der in den letzten zwei Ge-
schäftsjahren realisierten stillen Reserven getrennt vom übrigen Einkommen zu
besteuern. Einkaufsbeiträge in die berufliche Vorsorge gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. d
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DBG sind abziehbar. Werden keine solchen Einkäufe vorgenommen, so wird die Steu-
er auf dem Betrag der realisierten stillen Reserven, für den der Steuerpflichtige die
Zulässigkeit eines Einkaufs gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG nachweist, zu einem
Fünftel der Tarife nach Art. 36 berechnet. Für die Bestimmung des auf den Restbetrag
der realisierten stillen Reserven anwendbaren Satzes ist ein Fünftel dieses Restbe-
trags massgebend, es wird aber in jedem Falle eine Steuer zu einem Satz von mindes-
tens 2 Prozent erhoben (Art. 37b Abs. 1 DBG, in der Fassung vom 23. März 2007, in
Kraft seit 1. Januar 2011).
Als Ausführungsbestimmung hierzu hat der Bundesrat die Verordnung über
die Besteuerung der Liquidationsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbstständigen
Erwerbstätigkeit vom 17. Februar 2010 (LGBV) erlassen. Weiter hat die Eidgenössi-
sche Steuerverwaltung (ESTV) das Kreisschreiben Nr. 28 Besteuerung der Liquidati-
onsgewinne bei definitiver Aufgabe der selbstständigen Erwerbstätigkeit vom 3. No-
vember 2010 (nachfolgend KS Nr. 28) vorgelegt.
Im kantonalen Recht besteht (noch) keine entsprechende Bestimmung. Für
diesen Fall ist Art. 11 Abs. 5 i.V.m. Art. 72h des Bundesgesetzes über die Harmonisie-
rung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990
(in der Fassung vom 23. März 2007, StHG) direkt anwendbar. Letztere Vorschrift
stimmt mit Art. 37b Abs. 1 DBG überein, mit Ausnahme der Satzbestimmung, zu wel-
cher auf das kantonale Recht verwiesen wird. Zur Füllung der daraus entstandenen
Gesetzeslücke mit Bezug auf den Tarif hat der Regierungsrat des Kantons Zürich in
der Verordnung über den Vollzug des Unternehmenssteuerreformgesetzes II des Bun-
des vom 3. November 2010, in Kraft seit 1. Januar 2011, den anwendbaren Tarif näher
bestimmt.
b) Die privilegierte separate Besteuerung des Liquidationsgewinns setzt dem-
nach eine Aufgabe der selbstständigen Erwerbstätigkeit voraus. Diese muss effektiv
aufgegeben werden; es reicht nicht aus, dass unmittelbar anschliessend eine anders
geartete, aber wiederum selbstständige Erwerbstätigkeit aufgenommen wird (Rich-
ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 37b N 4 DBG und § 37b N 7 StG). Nach Ziff. 2.1 des
KS Nr. 28 schadet indessen die Weiterführung einer geringfügigen selbstständigen
Erwerbstätigkeit ohne feste Einrichtungen und ohne Personal nicht, sofern das mut-
massliche jährliche Nettoeinkommen aus dieser Tätigkeit nicht höher ist als der Betrag
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(Eintrittsschwelle) nach Art. 2 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-
Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juli 1982 (BVG, 2013: Fr. 21'060.-).
Massgebend für die Bestimmung des Zeitpunkts der Aufgabe der selbststän-
digen Erwerbstätigkeit ist das Liquidationsjahr. Als solches gilt dasjenige Geschäfts-
jahr, in dem die letzte Liquidationshandlung vorgenommen wird (Art. 2 LGBV sowie
Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 37b N 8 StG). Dies ist der Fall, wenn die laufenden
Geschäfte beendet, die Aktiven verwertet, die Verpflichtungen erfüllt sind und allenfalls
die Verteilung des Vermögens vollzogen ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 54
N 25 DBG und § 59 N 17 StG).
5. a) Der Pflichtige veräusserte die Liegenschaft seines Landwirtschaftsbe-
triebs am … 2012. Offenbar hat er dann im nachfolgenden Jahr 2013 die selbstständi-
ge Erwerbstätigkeit als Landwirt endgültig aufgegeben. Davon geht auch die Steuer-
kommissärin aus, hat sie doch zumindest im Veranlagungs-/Einschätzungsvorschlag
des Einspracheverfahrens vom 23. Juli 2015 entsprechend argumentiert. Damit über-
einstimmend liegen zwei Rechnungen des Pflichtigen über den Verkauf von Maschinen
und Saatgut bzw. Futter an E vom … 2013 vor.
Indessen ist nicht bekannt, ob damit die Liquidation tatsächlich abgeschlos-
sen, und ob sowie inwiefern der Pflichtige danach noch weiter selbstständig erwerbstä-
tig war, wenn auch allenfalls auch in einer andern Branche.
Sollte die Liquidation im Jahr 2013 endgültig abgeschlossen worden sein – zu
prüfen ist dabei auch der Einbezug der bilanzierten Eigentumswohnung in D sowie die
diesbezügliche Hypothek –, hat der Pflichtige Anspruch auf Durchführung der (privile-
gierten) Liquidationsbesteuerung nach Art. 37b DBG bzw. Art. 72h StHG in der Steuer-
periode 2013. Die streitbetroffenen realisierten stillen Reserven auf der landwirtschaft-
lichen Liegenschaft liegen innerhalb der Zweijahresfrist dieser Bestimmungen, sodass
sie an der privilegierten Besteuerung teilnehmen könnten. Der Pflichtige hat am ent-
sprechenden Verfahren allerdings mitzuwirken, was insbesondere bei Ermittlung der
abzugsfähigen tatsächlichen oder fiktiven Einkaufsbeträge in die berufliche Vorsorge
von Bedeutung sein dürfte.
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b) Die Vorinstanz hat die Frage der Aufgabe der selbstständigen Erwerbstä-
tigkeit des Pflichtigen bzw. der Liquidation seines Landwirtschaftsbetriebs bisher nicht
untersucht. Dies stellt insofern einen schwerwiegenden Verfahrensmangel dar, als die
streitbetroffenen realisierten stillen Reserven im fraglichen Umfang nicht in der ordent-
lichen Einschätzung 2012, sondern allenfalls in der privilegierten Liquidationsbesteue-
rung der Steuerperiode 2013 zu erfassen wären. Eine solche Besteuerung hat das
kantonale Steueramt im Einspracheverfahren nicht durchgeführt, sondern dem Pflichti-
gen nur vorgeschlagen. Dies führt zur Rückweisung der Sache zur entsprechenden
Untersuchung zum allfälligen Neuentscheid (§ 149 Abs. 3 StG).
6. Diese Erwägungen führen zur teilweisen Gutheissung der Rechtsmittel
(Rückweisung). Da der Pflichtige die Rückweisung nicht beantragt hat, liegt ein unent-
schiedener Ausgang des Verfahrens vor, weshalb die Kosten den Parteien je zur Hälfte
aufzuerlegen sind (Art. 144 Abs. 1 DBG, § 151 Abs. 1 StG sowie Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, Art. 144 N 9 DBG und § 151 N 14 StG). In der Folge ist dem Pflichtigen
keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1
des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968; § 152
StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/
8. Juni 1997).
7. Der vorliegende Rückweisungsentscheid stellt nach der Rechtsprechung
des Bundesgerichts einen Zwischenentscheid dar (BGE 133 II 409 E. 1.2). Im Rahmen
der Rechtsmittelbelehrung ist darauf hinzuweisen, dass Zwischenentscheide nach
§ 19a Abs. 2 VRG i.V.m. Art. 93 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005
(BGG) vor Verwaltungsgericht nur dann anfechtbar sind, wenn sie einen nicht wieder-
gutzumachenden Nachteil bewirken können (lit. a) oder wenn die Gutheissung der Be-
schwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Auf-
wand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (lit. b).
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Demgemäss erkennt der Einzelrichter:
1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Der Einspracheentscheid vom
28. August 2015 wird aufgehoben. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und
zum allfälligen Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt
ins Einspracheverfahren zurückgewiesen.
2. Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen. Der Einspracheentscheid vom 28. Au-
gust 2015 wird aufgehoben. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum
allfälligen Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt ins
Einspracheverfahren zurückgewiesen.
[…]
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