zh_steuerrekursgericht · DB.2019.131 · 2020-01-30 · de
Direkte Bundessteuer 2016 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2016

Die (erstmalige) Schaffung eines rechtsgenügenden Hauszugangs als Erschliessungsmassnahme gilt als wertvermehrende Aufwendung und nicht als Liegenschaftenunterhalt. Daran ändert nichts, dass der vorbestandene rechtswidrige Zustand vom früheren Eigentümer lange geduldet worden ist. Gleiches gilt für die in diesem Zusammenhang aufgewendeten Gerichts- und Anwaltskosten.

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
2. Abteilung
2 DB.2019.131
2 ST.2019.172
Entscheid
30. Januar 2020
Mitwirkend:
Einzelrichter Christian Mäder und Gerichtsschreiber Benjamin Briner
In Sachen
A,
Beschwerdeführer/
Rekurrent,
vertreten durch B AG,
gegen
1. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
2. Staat Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Nord,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 2016 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2016

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hat sich ergeben:
A. A (nachfolgend der Pflichtige) ist hälftiger Miteigentümer der Einfamilien-
haus-Liegenschaft Nr. ..., ... strasse 33, Ortsteil C in der Gemeinde D im Kanton Tes-
sin. In der Steuererklärung 2016 deklarierte er für diese Unterhaltskosten von total
Fr. 62'189.- (davon Fr. 28'118.- Gerichts- und Anwaltskosten sowie Fr. 34'071.- für ei-
nen "Grenzumbau"). Mit Veranlagungsverfügung direkte Bundessteuer 2016 sowie
Einschätzungsentscheid Staats- und Gemeindesteuern 2016 vom 29. April 2019 liess
der Steuerkommissär diese Aufwendungen nicht zum Abzug zu. Demgemäss veran-
lagte er den Pflichtigen mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 134'700.- (direkte
Bundessteuer) bzw. Fr. 125'000.- (satzbestimmend Fr. 127'600.-; Staats- und Gemein-
desteuern) und mit einem steuerbaren Vermögen von Fr. 943'000.- (satzbestimmend
Fr. 1'027'000.-).
B. Eine hiergegen erhobene Einsprache des Pflichtigen wies das kantonale
Steueramt am 25. Juli 2019 ab.
C. Mit Beschwerde und Rekurs vom 27./28. August 2019 liess der Pflichtige
den Antrag erneuern, dass die genannten Unterhaltskosten für die Liegenschaft in D
unter Aufhebung des Einspracheentscheids steuermindernd zu berücksichtigen seien.
Eventuell sei die Sache zur Neubeurteilung an das kantonale Steueramt zurückzuwei-
sen. Ausserdem verlangte er eine Parteientschädigung.
In seiner Beschwerde-/Rekursantwort vom 20. September 2019 schloss das
kantonale Steueramt auf Abweisung der Rechtsmittel.
Auf die Begründung des Einspracheentscheids und die Parteivorbringen wird,
soweit wesentlich, in den nachfolgenden Urteilsgründen zurückgekommen.
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Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1. a) Gemäss Art. 25 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom
14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 25 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) wer-
den zur Ermittlung des Reineinkommens die gesamten steuerbaren Einkünfte um die
zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge vermin-
dert. Dazu gehören nach Art. 32 Abs. 2 Satz 1 DBG bzw. § 30 Abs. 2 Satz 1 StG bei
Liegenschaften im Privatvermögen die Unterhaltskosten, die Versicherungsprämien
und die Kosten der Verwaltung durch Dritte.
b) Nach Lehre und Rechtsprechung sind unter Unterhaltskosten Aufwendun-
gen zu verstehen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern die Erhaltung bisheri-
ger Werte ist und die in längeren oder kürzeren Zeitabständen wiederkehren (Rich-
ner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. A., 2016, Art. 32 N 37 ff.
DBG, und Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., 2013, § 30 N 36 ff. StG). Dazu
gehören einerseits die Aufwendungen für den laufenden Unterhalt – wie Kosten für
Ausbesserungsarbeiten aller Art und Ersatzanschaffungen – sowie die mit dem Grund-
stück verbundenen jährlich wiederkehrenden Abgaben. Abzugsfähig sind sodann auch
Aufwendungen für periodische Renovationen grösseren Ausmasses (Fassaden, Dach-
renovation, zeitbedingte Änderung der Zentralheizung, Anpassung der elektrischen
Einrichtung an geänderte Vorschriften u. dgl.). Die Unterhaltsmassnahmen zielen da-
rauf ab, die Liegenschaft langfristig in ertragsfähigem Zustand zu erhalten (RB 1971
Nr. 32; Dieter Egloff, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4. A., 2015, § 39
N 42). Nicht abzugsfähig sind demgegenüber die wertvermehrenden Aufwendungen,
d.h. Auslagen, die im objektiv-technischen Sinn eine dauernde Vermehrung oder Ver-
besserung des Grundstücks bewirken, insbesondere durch bauliche Veränderungen.
c) Nach der Rechtsprechung können unter den vorstehend genannten Vor-
aussetzungen auch Prozesskosten, d.h. Gerichts- und Anwaltskosten, die einem
Pflichtigen im Zusammenhang mit einem Grundstück erwachsen sind, als wertvermeh-
rend oder werterhaltend betrachtet werden (RB 1986 Nr. 35 [Leitsatz]; 1983 Nr. 42,
1977 Nr. 89; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 32 N 108 DBG und § 30 N 99 sowie
§ 221 N 64 f. StG; Dieter Egloff, § 39 N 40). Dabei ist der Abzug auch dann zulässig,
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wenn die Aufwendungen eines Steuerpflichtigen bzw. seines Vertreters erfolglos blei-
ben (Egloff, a.a.O., unter Hinweis auf AGVE 1994, 486 E. 2c; RB 1977 Nr. 89, 1964
Nr. 55). Es wird aber vorausgesetzt, dass das entsprechende Verfahren von vornhe-
rein nicht als offensichtlich aussichtslos erscheint (Richner/Frei/Kaufmann/
Meuter, Art. 32 N 108 DBG; VGr, 28. Januar 2015, SB.2014.00099, www.vgrzh.ch).
Denn auch eine physische Unterhaltsmassnahme an einem Bauwerk stellt nur dann
Unterhalt dar, wenn sie tatsächlich geeignet ist, das angestrebte Ziel zu erreichen.
Dementsprechend wären Renovationsarbeiten an einem (technischen) Abbruchobjekt
(zum Begriff vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 220 N 171 StG) nicht als Unterhalt
zu würdigen.
d) Es ist Aufgabe des Steuerpflichtigen, steuermindernde bzw. steueraufhe-
bende Tatsachen darzulegen und nachzuweisen. Die diesbezüglich erforderliche sub-
stanziierte Sachdarstellung muss spätestens innerhalb der Beschwerde-/Rekursfrist
vorgetragen werden (RB 1964 Nr. 68, 1975 Nrn. 54, 55, 64 und 82, 1976 Nr. 77, 1977
Nr. 60, 1978 Nr. 71 am Ende, 1981 Nr. 90). Als substanziiert gilt eine Sachdarstellung,
die hinsichtlich Art, Motiv und Rechtsgrund alle Tatsachenbehauptungen enthält, wel-
che – ohne weitere Untersuchung, aber unter Vorbehalt der Beweiserhebung – die
rechtliche Würdigung der geltend gemachten Steueraufhebung oder -minderung bzw.
-ermässigung erlaubt. Bei ungenügender Substanziierung hat das Rekursgericht nicht
von Amts wegen eine Untersuchung durchzuführen, um sich die fehlenden Grundlagen
zu beschaffen (RB 1975 Nr. 64, 1981 Nr. 90, 1987 Nr. 35). Eine unvollständige Sach-
darstellung kann nicht im Beweisverfahren nachgeholt werden (RB 1980 Nr. 69 mit
weiteren Hinweisen). Zur Mitwirkung des Steuerpflichtigen gehört ferner die Beschaf-
fung oder Bezeichnung von Beweismitteln, anhand derer sich die Richtigkeit des dar-
gelegten Sachverhalts ergibt (Martin Zweifel, Die Verfahrenspflichten des Steuerpflich-
tigen im Steuereinschätzungsverfahren, ASA 49, 518). Kommt der Steuerpflichtige die-
sen Anforderungen nicht nach, so hat die Steuerminderung bzw. -ermässigung zu un-
terbleiben (vgl. RB 1980 Nr. 72). Nur soweit ihm Substanziierung und/oder Beweisleis-
tung aus Gründen, die er nicht zu vertreten hat, nicht möglich oder nicht zumutbar sind,
kann er sich, hinreichende Schätzungsgrundlagen vorausgesetzt, auch auf Schätzun-
gen berufen.
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2. a) In den Einspracheentscheiden erwog das kantonale Steueramt, dass die
Mutter des Pflichtigen als damalige Eigentümerin im Einverständnis des Eigentümers
des Nachbargrundstücks Nr. ... seit 1967 im Sinn eines "Gentlemen's Agreement" ei-
nen Weg auf dessen Grundstück als Verbindung zur Strasse habe benutzen dürfen. Im
Gegenzug habe sie zur Sicherung des Weges und des Hangs eine Stützmauer auf der
Parzelle Nr. ... errichtet. Die nachmaligen Eigentümer des Nachbargrundstücks hätten
diese im Grundbuch nicht eingetragene Wegnutzung nicht mehr geduldet und den
Rückbau von Stützmauer und Bepflanzung verlangt. Dagegen habe sich der Pflichtige
erfolglos gerichtlich gewehrt. Weil Unterhaltskosten nur für Massnahmen auf dem ei-
genen Grundstück geltend gemacht werden könnten, seien die Aufwendungen für Ar-
beiten auf der Nachbarparzelle von vornherein nicht abzugsfähig. Im Übrigen stelle nur
der gleichwertige Ersatz einer bestehenden Baute Unterhalt dar, nicht aber ein Rück-
bau. Mit den angefallenen Gerichts- und Anwaltskosten habe sich der Pflichtige – er-
folglos – gegen den Verlust des Wegrechts und die damit zusammenhängenden bauli-
chen Massnahmen gewehrt. Ein Zusammenhang zur Vermeidung einer Wertminde-
rung des Grundstücks sei jedoch nicht dargetan.
b) Zur Begründung von Beschwerde und Rekurs macht der Pflichtige geltend,
dass er entgegen den Einspracheentscheiden keinen ersatzlosen Rückbau der Stütz-
mauer und des Zugangs zum Haus vorgenommen habe. Vielmehr sei der Weg an die
gerichtlich festgestellte Grenze verlegt worden. Deswegen habe er die Hangsicherung
auf dem Nachbargrundstück abtragen und auf seiner Parzelle zur Sicherung von Weg
und Pool wieder anbringen müssen. Die Gerichts- und Anwaltskosten seien dazu auf-
gewendet worden, um die seit 1967 ausgeübte vorbestandene Nutzung von 12 m² auf
dem Nachbargrundstück beizubehalten und die Kosten für den Rück- und Ersatzbau
der Hangsicherung zu verhindern. Er habe für die Erhaltung des bisherigen Zustands
und nicht für eine rechtliche Verbesserung gekämpft. Die Gerichts- und Anwaltskosten
beliefen sich auf insgesamt Fr. 59'235.-, von denen er die Hälfte, also Fr. 29'617.- tra-
ge. Nach Einreichung der Steuererklärung 2016 habe er noch Belege über weitere an-
teilige Gerichtskosten von Fr. 1'499.- gefunden. Ohne Ersatz der zu entfernenden
Stützmauern hätte das Grundstück eine Wertminderung erlitten, weil zum Schutz vor
Elementarschäden wie Hangrutschungen Ersatzbauten erforderlich gewesen seien.
Der vom Pflichtigen getragene Kostenanteil betrage Fr. 34'071.-.
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3. a) Nach der bundesrechtlichen Rahmenordnung in Art. 22 Abs. 2 lit. b des
Raumplanungsgesetzes vom 22. Juni 1979 (RPG) erfordert die Erteilung einer Baube-
willigung, dass das Land erschlossen ist. Dieselbe Regelung enthält das Baugesetz
des Kantons Tessin (Legge cantonale di applicazione della legge federale sulla pianifi-
cazione del territorio) vom 23. Mai 1990 in Art. 70 Abs. 2 lit. b. Land ist nach Art. 19
Abs. 1 RPG erschlossen, wenn die für die betreffende Nutzung hinreichende Zufahrt
besteht und die erforderlichen Wasser-, Energie- sowie Abwasserleitungen so nahe
heranführen, dass ein Anschluss ohne erheblichen Aufwand möglich ist. Als Grober-
schliessung gilt nach Art. 4 Abs. 1 des (eidgenössischen) Wohnbau- und Eigentums-
förderungsgesetzes vom 4. Oktober 1974 die Versorgung eines zu überbauenden Ge-
biets mit den Hauptsträngen der Erschliessungsanlagen, namentlich Wasser-, Ener-
gieversorgungs- und Abwasserleitungen sowie Strassen und Wege, die unmittelbar
dem zu erschliessenden Gebiet dienen. Die Feinerschliessung umfasst laut Abs. 2
derselben Bestimmung den Anschluss der einzelnen Grundstücke an die Hauptstränge
der Erschliessungsanlagen mit Einschluss von öffentlich zugänglichen Quartierstras-
sen und öffentlichen Leitungen. Werden Zugänge zu Grundstücken privatrechtlich ge-
ordnet, so muss dadurch die dauernde und jederzeitige bestimmungsgemässe Benüt-
zung der Zufahrt gesichert sein. Das Gebot einer genügenden strassenmässigen Er-
schliessung gilt nicht nur für die Zufahrt bis zur Grenze einer Parzelle, sondern muss
auch innerhalb eines Grundstücks beachtet werden (RB 1986 Nr. 91 [Leitsatz]). Ob die
zivilrechtliche Ordnung diesem öffentlichrechtlichen Erfordernis genügt, hat die Baube-
hörde bei der Prüfung des Baugesuchs vorfrageweise zu entscheiden (VGr, 18. Sep-
tember 2019, VB.2019.00058, E. 3.2.1).
b) Wie der Pflichtige einräumt, verlief der Zugang von der ...strasse zum
Wohnhaus auf der Parzelle Nr. ... zumindest seit den sechziger Jahren über das Nach-
bargrundstück Nr. .... Ein Wegrecht oder ein anderweitiger Rechtstitel für diese Nut-
zung bestand offenbar nicht, wie der zwischen dem Pflichtigen und den Eigentümern
der Liegenschaft Nr. ... geführte Zivilprozess zeigte. Dasselbe gilt für die seinerzeit vom
Vater des Pflichtigen als Gegenleistung für die Nutzung des Weges erstellte Hangsi-
cherung auf Nr. .... Es kann dahingestellt bleiben, ob die nach früherem Recht erteilte
Baubewilligung für das Wohnhaus des Pflichtigen nach den damaligen Vorschriften
rechtens war. Jedenfalls besteht seit Inkrafttreten des Raumplanungsgesetzes per 1.
Januar 1980 ein (qualifizierter) Erschliessungsmangel mit Bezug auf den Hauszugang.
Dass dieser erst mit dem Verbot des Nachbarn, den auf seiner Parzelle Nr. ... verlau-
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fenden Weg zu nutzen, zutage getreten ist, ändert nichts am Gesagten. Ebenso kann
vorliegend die Frage offenbleiben, ob der Grundeigentümer einen solchen Erschlies-
sungsmangel wegen möglicher Polizeiwidrigkeit – etwa aufgrund des erschwerten Zu-
gangs für Feuerwehr und Sanität – unverzüglich beheben muss oder in Anbetracht der
aus Art. 9 und 26 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 fliessenden Bestandesga-
rantie erst im Fall von baulichen Veränderungen.
c) Jedenfalls steht nach dem Gesagten fest, dass die vom Nachbarn gericht-
lich erzwungene Verlegung des Wegs und der Stützmauer im Zusammenhang mit der
ungenügenden Erschliessung des Grundstücks Nr. ... des Pflichtigen steht. Die Besei-
tigung eines Erschliessungsmangels wiederum stellt wie Erschliessungskosten allge-
mein eine wertvermehrende Aufwendung im Sinn von Art. 34 lit. d DBG und § 33 lit. d
StG dar, welche bei den Einkommenssteuern nicht abzugsfähig ist (dafür allenfalls bei
der [kantonalen oder kommunalen] Grundstückgewinnsteuer, vgl. für das zürcherische
Recht Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 221 N 42 i.V.m. § 33 N 64 StG und für die Di-
rekte Bundessteuer, Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 34 N 74 DBG). Mithin kann
offenbleiben, ob im Fall einer Qualifikation der Bauarbeiten als Liegenschaften-
unterhalt ein solcher nach Auffassung des kantonalen Steueramts deswegen ausser
Betracht fällt, weil die fraglichen Massnahmen nicht auf dem Grundstück des Pflichti-
gen, sondern auf einer Nachbarliegenschaft ausgeführt worden sind. Ebenso wenig ist
darüber zu befinden, ob neben dem Regelfall der Errichtung von Ersatzbauten unter
besonderen Umständen auch ein Rückbau als Unterhalt anerkannt werden kann.
d) Die gleiche Würdigung gilt für die vom Pflichtigen in diesem Zusammen-
hang aufgewendeten Gerichts- und die Anwaltskosten (vorne E. 1c). Entgegen seiner
Auffassung setzte er sich nicht gegen eine drohende Verschlechterung seines Grund-
stücks zur Wehr, sondern bemühte er sich erfolglos darum, die ungenügende
Erschliessung und damit einen rechtswidrigen Zustand beibehalten zu können.
Im Licht dieser Erwägungen können die streitbetroffenen Aufwendungen nicht
als Liegenschaftsunterhalt anerkannt werden, was zur Abweisung von Beschwerde
und Rekurs führt.
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4. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten dem Beschwerdefüh-
rer/Rekurrenten aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG; § 151 Abs. 1 StG) und muss ihm
eine Parteientschädigung versagt bleiben (Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1-3
des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 sowie
§ 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959).
Demgemäss erkennt der Einzelrichter:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Der Rekurs wird abgewiesen.
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