zh_steuerrekursgericht · GR.2009.4 · 2008-09-22 · de
Grundstückgewinnsteuer

Grundstückgewinnsteuer - wertvermehrende Aufwendungen, in casu Kosten für die komplette Erneuerung/Erweiterung der TV-Antennenanlage, Heizungssanierung (inkl. Thermostat-Ventil), Tankraumsanierung, nachträglicher Einbau von Parkettbelägen, Ersatz der Kochherde (neu mit Glaskeramik-Kochfeld). Das Vorliegen wertvermehrender Aufwendungen ist von der Pflichtigen mittels substanziierter Sachdarstellung nachzuweisen. Gelingt dies nicht oder nur teilweise, wird zu ihren Ungunsten entschieden. Die Steigerung des Mietzinsertrages erweist sich als kein ausschlaggebender Gradmesser für die Schätzung der wertvermehrenden Aufwendungen.

STEUERREKURSKOMMISSION III
DES KANTONS ZÜRICH
3 GR.2009.4
Entscheid
3. April 2009
Mitwirkend:
Einzelrichterin M. Roth und Sekretärin S. Weigold
In Sachen
A,
Rekurrentin,
gegen
B,
Rekursgegnerin,
vertreten durch die Kommission für Grundsteuern,
betreffend
Grundstückgewinnsteuer

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hat sich ergeben:
A. Die A (nachfolgend die Pflichtige) veräusserte am 17. Januar 2008 die Lie-
genschaft Kat.Nr., Wohnhaus, an der strasse 48 in B, zu einem Preis von
Fr. 1'460'000.- an die C. Mit Veranlagungsentscheid vom 22. September 2008 aufer-
legte die Kommission für Grundsteuern der Gemeinde B der Pflichtigen zufolge dieser
Handänderung eine reine Grundstückgewinnsteuer von Fr. 51'640.- zuzüglich Zins von
Fr. 460.- somit insgesamt Fr. 52'100.-. Dabei wurden die von der Pflichtigen geltend
gemachten wertvermehrenden Aufwendungen in der Höhe von Fr. 41'800.- nicht be-
rücksichtigt.
B. Eine dagegen erhobene Einsprache wies die Gemeindeverwaltung B mit
Entscheid vom 8. Dezember 2008 vollumfänglich ab.
C. Am 15. Januar 2009 erhob die Pflichtige Rekurs und beantragte, die gel-
tend gemachten Beträge als wertvermehrende Investitionen anzurechnen. Als Begrün-
dung legte sie sechs Bauabrechnungen ins Recht, welche vor der Einsprachebehörde
nicht Aktenbestandteil bildeten.
In der Rekursantwort vom 25. Februar 2009 beantragte die Gemeindeverwal-
tung B Abweisung des Rekurses und Zusprechung einer Parteienentschädigung.
Auf weitere Parteivorbringen wird, soweit rechtserheblich, in den nachfolgen-
den Erwägungen eingegangen.
Die Einzelrichterin zieht in Erwägung:
1. a) Die Grundstückgewinnsteuer wird gemäss § 216 Abs. 1 des Steuerge-
setzes vom 8. Juni 1997 (StG) von den Gewinnen erhoben, die sich bei Handänderun-
gen an Grundstücken oder Anteilen von solchen ergeben. Grundstückgewinn ist laut
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§ 219 Abs. 1 StG der Betrag, um welchen der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis
und Aufwendungen) übersteigt. Die anrechenbaren Aufwendungen sind in § 221
Abs. 1 StG abschliessend aufgezählt (RB 1990 Nr. 51, 1982 Nr. 105; Richner/Frei/-
Kaufmann/ Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., 2006,
§ 221 N 3). Dazu gehören laut lit. a Aufwendungen für Bauten, Umbauten, Melioratio-
nen und andere dauernde Verbesserungen des Grundstücks, nach Abzug allfälliger
Versicherungsleistungen und Beiträge von Bund, Kanton oder Gemeinde.
b) Gemäss ständiger Rechtsprechung sind die Kosten für bauliche Massnah-
men an einer bereits bestehenden Liegenschaft nicht schlechthin bei der Grundstück-
gewinnsteuer anrechenbar. Die Anrechenbarkeit ist grundsätzlich vielmehr auf die
wertvermehrenden Aufwendungen beschränkt (§ 221 Abs. 1 lit. a StG). Darunter sind
solche Aufwendungen zu verstehen, welche die Beschaffenheit des Grundstücks im
objektiv-technischen Sinn dauernd verbessern (RB 1983 Nr. 42; Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, § 221 N 30). Im Gegensatz dazu stehen werterhaltende Aufwendungen
(Ersatzinvestitionen, Renovationen, Instandstellungskosten, Reparaturen), deren Ziel
nicht die Schaffung neuer, sondern die Erhaltung bisheriger Werte ist und die in länge-
ren oder kürzeren Zeitabständen wiederkehren (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 221
N 30). Letztere können bei der Grundstückgewinnsteuer nicht berücksichtigt werden,
sondern sind einzig nach § 30 Abs. 2 StG bzw. § 64 StG bei der Einkommens- bzw.
Gewinnsteuer zum Abzug von den steuerbaren Einkünften zugelassen, dies auch
wenn die Pflichtige vorliegend gestützt auf § 61 Abs. 1 lit. d StG von der Steuerpflicht in
Bezug auf die Gewinnsteuer befreit ist (RB 1977 Nr. 49, 1981 Nr. 55, VGr,
22. April 1986 = StE 1987 B 44.13.1 Nr. 1, jeweils zu § 30 Abs. 2 StG).
c) Abgesehen davon können bei Umbauten bestehender Gebäude wertver-
mehrende und werterhaltende Aufwendungen naturgemäss nicht immer scharf ausein-
ander gehalten werden; sie lassen sich aus diesem Grund nur schätzen. Dabei ist es
Sache des Steuerpflichtigen, die notwendigen Schätzungsgrundlagen zu beschaffen.
Hierzu bedarf es insbesondere genauer Angaben über die ausgeführten Arbeiten und
den Zustand sowie die Ausrüstung des Objekts vor und nach dem Umbau (RB 1997
Nr. 51; VGr, 22. April 1986 = StE 1987 B 44.13.1 Nr. 1). Die diesbezüglich erforderliche
substanziierte Sachdarstellung muss spätestens innerhalb der Rekursfrist vorgetragen
werden (RB 1964 Nr. 68, 1975 Nrn. 54, 55, 64 und 82, 1976 Nr. 77, 1977 Nr. 60, 1978
Nr. 71 am Ende, 1981 Nr. 90). Nach Ablauf der Rekursfrist dürfen neue tatsächliche
Behauptungen und Beweismittel nur nachgebracht werden, wenn sie der Steuerpflich-
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tige auch bei der ihm zumutbaren Sorgfalt nicht rechtzeitig hätte geltend machen kön-
nen, also wenn sie als Revisionsgrund zu berücksichtigen wären (vgl. RB 1984 Nr. 54).
Als substanziiert gilt eine Sachdarstellung, die hinsichtlich Art, Motiv und Rechtsgrund
alle Tatsachenbehauptungen enthält, die – ohne weitere Untersuchung, aber unter
Vorbehalt der Beweiserhebung – die rechtliche Würdigung der geltend gemachten
Steueraufhebung oder -minderung bzw. -ermässigung erlaubt. Bei ungenügender Sub-
stanziierung hat die Rekurskommission nicht von Amtes wegen eine Untersuchung
durchzuführen, um sich die fehlenden Grundlagen zu beschaffen (RB 1975 Nr. 64,
1981 Nr. 90, 1987 Nr. 35). Eine unvollständige Sachdarstellung kann nicht im Beweis-
verfahren nachgeholt werden (RB 1980 Nr. 69 mit weiteren Hinweisen). Zur Mitwirkung
des Steuerpflichtigen gehört ferner die Beschaffung oder Bezeichnung von Beweismit-
teln, anhand derer sich die Richtigkeit des dargelegten Sachverhalts ergibt (Martin
Zweifel, Die Verfahrenspflichten des Steuerpflichtigen im Steuereinschätzungsverfah-
ren, ASA 49, 518). Kommt der Steuerpflichtige diesen Anforderungen nicht nach, so
hat die Steuerminderung bzw. -ermässigung zu unterbleiben (vgl. RB 1980 Nr. 72).
2. Streitig ist vorliegend die Anrechenbarkeit diverser baulicher Aufwendungen
für das Gebäude strasse 48 in B. Die Pflichtige beantragt die Berücksichtigung folgen-
der Positionen:
belegter beantragt
Betrag
TV-Antennenanlage 3'319.80 3'300.-
Heizungssanierung 36'649.- 18300.-
Tankraum-Sanierung 5'760.- 2'900.-
Parketteinbau (2001) 5'189.65 4'800.-
Parketteinbau (2002) 6'101.90 4'300.-
Ersatz Kochherde (Glaske- 16'050.05 _8'200.-
ramik)
Total 41'800.-
Demgegenüber vertritt die Rekursgegnerin die Auffassung, dass es sich bei
den geltend gemachten Aufwendungen ausnahmslos um nicht anrechenbare werter-
haltende Aufwendungen handle sowie dass diese – sofern ein wertvermehrender Anteil
denn bestehen würde – von der Pflichtigen nicht genügend substanziiert worden seien.
a) Vorweg ist anzumerken, dass die Steigerung des Mietertrags einer Liegen-
schaft nach der Praxis kein taugliches Kriterium zur Bestimmung des wertvermehren-
den Anteils von Umbaukosten darstellt, da die Erhöhung des Mietzinses auch auf an-
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deren Gründen (z.B. Hypothekarzinserhöhungen, Anpassung an orts- und quartierübli-
che Mietzinse) beruhen kann. Im Übrigen ist nicht gewährleistet, dass die Vermieterin
bei der Mietzinserhöhung das Ausmass der Vermehrung ebenfalls – wie im
Grundsteuerrecht vorgesehen – nach objektiv-technischen Kriterien bestimmt hat.
b) Ob die vorgenommen Arbeiten wertvermehrend im Sinne von § 221 Abs. 1
lit. a StG sind, muss wie erwähnt nach objektiv-technischen Kriterien beurteilt werden.
Es ist daher nachfolgend zu prüfen, ob (und gegebenenfalls in welchem Umfang) den
einzelnen geltend gemachten Aufwendungen wertvermehrender Charakter zukommt.
aa) Erneuerung / Erweiterung der TV-Antennenanlage:
Hierzu führt die Pflichtige aus, dass durch diese Massnahmen der Radio- und
Fernsehempfang deutlich verbessert worden sei und neu auch mehr Programme emp-
fangen werden können. Die bisherige Anlage sei deshalb in bedeutender Weise erwei-
tert und verbessert worden. Ihren Ausführungen legt die Pflichtige betreffend der gel-
tend gemachten Kosten eine Bauabrechnung sowie die Rechnung der D, welche auch
Aufschluss über die von der D gelieferten Teile gibt bei. Jedoch mangelt es an einem
genauen Beschrieb der alten Anlage.
Die Rekursgegnerin anerkennt in der Rekursantwort, dass sich die Technolo-
gie beim Radio- und Fernsehempfang verändert hat, beruft sich aber dennoch darauf,
dass es sich um den Ersatz von Installationen bestehender Anlagen handle. Anre-
chenbar seien erstmalige Installationen und Anschlussbeiträge. Gemäss der Bauab-
rechnung 1 handle es sich aber um Ersatz bestehender Installationen.
Aus der Bauabrechnung 1 geht - wie die Rekursgegnerin zu Recht vorbringt -
hervor, dass es sich bei der Erneuerung / Erweiterung der TV Antennenanlage tatsäch-
lich um einen Ersatz handelt. Da Ersatzanschaffungen nicht bei der Grundstückge-
winnsteuer als wertvermehrende Aufwendungen berücksichtig werden können, wurden
diese Kosten zu Recht nicht zum Abzug zugelassen.
Sofern die Pflichtige behauptet, dass es sich um eine neue Anlage, bzw. um
eine wesentliche Erweiterung der bestehenden Anlage handelt, hätte sie dies zu bele-
gen. Die Pflichtige reicht aber keine Unterlagen oder Belege ein, aus welchen sich der
Zustand der alten Anlage ergibt und inwiefern die neue TV-Antennenanlage eine Er-
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weiterung darstellt. Dieser Umstand wirkt sich zu Ungunsten der beweisbelasteten
Pflichtigen aus.
bb) Heizungssanierung (inkl. Thermostat-Ventil)
Die Pflichtige macht 50% der aufgewendeten Gesamtkosten von Fr. 36'649.-
als wertvermehrende Aufwendungen geltend. Nähere Ausführungen über den Zustand
und die Ausstattung der Heizung vor sowie nach dem Umbau macht die Pflichtige
nicht. Darüber geben auch die eingereichten Rechnungen keinen Aufschluss. Die
Pflichtige führt lediglich in ihrer Rekursschrift aus, die gesamte Heizungsanlage sei
nicht nur saniert, sondern auch verbessert worden, wobei man auf günstige Lösungen
verzichtet und z.B. freiwillig Thermostat-Ventile für eine individuelle Heizkostenabrech-
nung eingebaut habe. Damit ist unklar, inwiefern den geltend gemachten Aufwendun-
gen ein wertvermehrender Charakter zukommt. Allein der Umstand, dass Thermostat-
Ventile eingebaut wurden, genügt nicht für die Begründung, dass es sich um wertver-
mehrende Aufwendungen gehandelt habe.
cc) Tankraumsanierung
Die Pflichtige behauptet diesbezüglich, dass bessere Geräte eingebaut wor-
den seien, die abgesehen vom Stand der Technik auch qualitativ einen Zusatznutzen
gebracht hätten. Worin dieser Zusatznutzen im Vergleich mit dem vorherigen Zustand
besteht, führt die Pflichtige jedoch nicht aus. Sie begnügt sich einzig damit, auch hier
Bauabrechnungen, welche aber wiederum nichts über den Zustand vor dem Umbau
aussagen, einzureichen.
Aus der eingereichten Offerte der E geht aber hervor, dass eine Tankraum-
Polyesterbeschichtung, d.h. eine Einlaminierung von drei Lagen Glasfasermatten (450
gr/m²) mit 2-Komponenten Polyesterharz stattgefunden hat. Hierbei handelt es sich um
eine Massnahme, damit der Tankraum wieder den gesetzlichen Bestimmungen ent-
spricht, denn heute wird ein absolut dichter Tankraum verlangt, damit Ölunfälle und
damit verbundene Verschmutzungen von Böden und Gewässern vermieden werden
können. Die Kosten dieser zusätzlichen Polyester-beschichtung belaufen sich auf
Fr. 4'600.-. Diese sind infolge objektiv-technischer Betrachtungsweise als wertvermeh-
rend anzusehen und somit zum Abzug vollumfänglich zuzulassen.
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dd) Nachträglicher Einbau von Parkettbelägen
Der Ersatz von Teppich- durch Parkettboden stellt eine Verbesserung dar, da
ein Parkettboden qualitativ höher einzustufen ist. Die Höherwertigkeit begründet sich
aufgrund einer unbestrittenermassen längeren Lebensdauer, höherer Wohnqualität,
aber auch aus ästhetischen Gesichtspunkten. Es rechtfertigt sich daher, hierfür einen
Anteil von 50% (insgesamt Fr. 5'646.-) als wertvermehrend anzurechnen
(vgl. StR 2002, 84 ff.).
ee) Ersatz der Kochherde (neu mit Glaskeramik-Kochfeld)
Die Pflichtige führt zum Küchenumbau aus, dass die neuen Kochherde den
Benutzern neue Möglichkeiten und Finessen ermöglichen würden. Zudem brächten die
neuen Modelle den Mietern auch Stromeinsparungen. Technisch sei hier eindeutig
verbessert und somit Mehrwert geschaffen worden. Aus den von der Pflichtigen einge-
reichten Belege geht nicht hervor, welchen Zustand die Küchen vor dem Umbau auf-
wiesen. Da es sich aber - wie aus den Abrechnungen ersichtlich um einen Ersatz der
Kochherde (einzig neu mit Glaskeramik-Kochfeld) handelt und somit diese Küchen
durch zeitgemässe neue Anlagen ersetzt wurden, sind die dafür aufgewendeten Kos-
ten grundsätzlich den periodisch wiederkehrenden werterhaltenden Aufwendungen
zuzurechnen. Eine teilweise Wertvermehrung läge einzig dann vor, wenn die neuen
Küchen über Einrichtungen verfügten, die vorher nicht vorhanden waren. Dies lässt
sich vorliegend jedoch nicht beurteilen, da über die Ausstattung der bisherigen Küchen
keine Angaben gemacht wurden. Somit verbietet sich – mangels Substanziierung – die
Anrechnung der geltend gemachten Kosten in der Höhe von Fr. 8'200.-.
Die Pflichtige bringt vor, dass die neuen Modelle den Mietern auch Stromein-
sparungen brächten. Gemäss § 30 Abs. 2 StG sind solche Energiesparmassnahmen
jedoch als Unterhaltskosten abzugsfähig und somit bei der Grundstückgewinnsteuer
nicht zu berücksichtigen.
c) Zusammenfassend erweisen sich die Kosten für den nachträglich Einbau
von Parkettbelägen zu 50% (Fr. 5'646.-) sowie die Kosten für die Tankraum-
Polyesterbeschichtung (Fr. 4'600.-), somit insgesamt Fr. 10'246.-, als wertvermehrend.
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3. Daraus resultiert folgende neue Steuerberechnung:
Gewinn gemäss Einspracheentscheid vom 8. Dezember 2008 Fr. 284'700.-
./. wertvermehrende Aufwendungen Fr. 10'246.-
steuerbarer Gewinn Fr. 274'454.-
steuerbarer Gewinn abgerundet Fr. 274'000.-
Grundstückgewinnsteuer gemäss § 225 Abs. 1 StG Fr. 99'000.-
50% Ermässig (Besitz 20 Jahre) Fr. 49'500.-
reiner Steuerbetrag Fr. 49'500.-
Somit ist der Rekurs teilweise gutzuheissen und die Grundstückgewinnsteuer
von Fr. 51'640.- auf Fr. 49'500.- herabzusetzen. Unter diesen Umständen ist auch der
Zins von Fr. 460.- entsprechend der Reduktion der Grundstückgewinnsteuer neu zu
berechnen.
4. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des Rekursverfahrens an-
teilsmässig zu 9/10 der Pflichtigen und zu 1/10 der Rekursgegnerin aufzuerlegen
(§ 151 Abs. 1 StG). Eine Parteientschädigung ist der weitgehend obsiegenden Rekurs-
gegnerin nicht zuzusprechen, da die Voraussetzungen hierfür mangels eines wesentli-
chen Aufwands nicht erfüllt sind (§ 152 StG in Verbindung mit § 17 Abs. 2 des Verwal-
tungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959/8. Juni 1997).
Demgemäss erkennt die Einzelrichterin:
1. Der Rekurs gegen den Einspracheentscheid der Gemeindeverwaltung B vom
8. Dezember 2008 wird teilweise gutgeheissen und die Grundstückgewinnsteuer
von Fr. 51'640.- auf Fr. 49'500.- herabgesetzt.
[…]
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