zh_steuerrekursgericht · DB.2014.121 · 2014-04-07 · de
Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012

Liegenschaftenunterhalt. Einlagen in den Reparatur- und Erneuerungsfonds einer Stockwerkeigentümergemeinschaft sind im Zeitpunkt der Zahlung und nicht im Zeitpunkt der späteren Mittelverwendung abzugsfähig (Bestätigung der Rechtsprechung).

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
2. Abteilung
2 DB.2014.121
2 ST.2014.145
Entscheid
11. August 2014
Mitwirkend:
Einzelrichter Christian Mäder und Gerichtsschreiberin Vivienne Blunschi
In Sachen
1. A,
2. B,
Beschwerdeführer/
Rekurrenten,
gegen
1. Schweizerische Eidgenossenschaft,
Beschwerdegegnerin,
2. Staat Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Süd,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Direkte Bundessteuer 2012 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2012

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hat sich ergeben:
A. A und B (nachfolgend die Pflichtigen) sind Eigentümer einer Eigentums-
wohnung an der …strasse … 16 in C. In der Steuererklärung 2012 deklarierten sie
Liegenschaftenunterhalt von insgesamt Fr. 27'004.-, wovon Fr. 17'531.- auf Zahlungen
in den Erneuerungsfonds aus den Jahren 2008 - 2011 entfielen. Mit Veranlagungsver-
fügung und Einschätzungsentscheid vom 7. April 2014 bezeichnete die Steuerkommis-
särin die letztgenannte Position als periodenfremd und verweigerte deren Abzug.
Dementsprechend wurden die Pflichtigen mit einem Einkommen von Fr. 140'600.- (di-
rekte Bundessteuer) bzw. Fr. 140'700.- (Staats- und Gemeindesteuern) veranlagt; das
steuerbare Vermögen belief sich auf Fr. 810'000.-.
B. Eine Einsprache der Pflichtigen hiess das kantonale Steueramt am
23. Mai 2014 teilweise gut und ermässigte das steuerbare Einkommen auf
Fr. 132'200.- (direkte Bundessteuer sowie Staats- und Gemeindesteuern); das steuer-
bare Vermögen blieb unverändert bei Fr. 810'000.-. Dabei liess die Amtsstelle die für
das Jahr 2012 in den Erneuerungsfonds geleistete Zahlung zum Abzug zu; hingegen
beharrte sie auf der Nichtberücksichtigung der Beiträge für die früheren Jahre.
C. Mit Beschwerde und Rekurs vom 16. Juni 2014 erneuerten die Pflichtigen
vor Steuerrekursgericht das mit der Einsprache gestellte Begehren, wonach auch die
Zahlungen von Fr. 17'531.- für die Jahre 2008 - 2011 als Unterhalt anzurechnen seien.
In seiner Beschwerde-/Rekursantwort vom 26. Juni 2014 schloss das kanto-
nale Steueramt auf Abweisung der Rechtsmittel.
Auf die Erwägungen der Einspracheentscheide und die Parteivorbringen wird,
soweit wesentlich, in den nachfolgenden Urteilsgründen zurückgekommen.
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Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
1. Gegenstand des Beschwerde-/Rekursverfahrens bildet einzig die Steuerpe-
riode 2012. Soweit die Pflichtigen beantragen, die von ihnen verfochtene Anerkennung
der Einzahlungen in den Erneuerungsfonds sei auf dem Weg der Revision der Veran-
lagungen für die Jahre 2008 - 2011 zu berücksichtigen, ist auf das Rechtsmittel daher
nicht einzutreten.
2. a) Gemäss Art. 25 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom
14. Dezember 1990 (DBG) bzw. § 25 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) wer-
den zur Ermittlung des Reineinkommens von den gesamten steuerbaren Einkünften
die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abge-
zogen. Dazu gehören nach Art. 32 Abs. 2 Satz 1 DBG bzw. § 30 Abs. 2 Satz 1 StG bei
Liegenschaften im Privatvermögen die Unterhaltskosten, die Versicherungsprämien
und die Kosten der Verwaltung durch Dritte. Darunter sind Aufwendungen zu verste-
hen, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern die Erhaltung bisheriger Werte ist
und die in längeren oder kürzeren Zeitabständen wiederkehren (Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., 2009, Art. 32 N 35 ff. DBG, sowie
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 2. A., 2006, § 30 N 36 ff. StG).
b) Zu den abzugsfähigen Unterhaltskosten zählen auch Einlagen in den Repa-
ratur- und Erneuerungsfonds von Stockwerkeigentümergemeinschaften, soweit mit den
geäufneten Mitteln ausschliesslich der Unterhalt von Gemeinschaftsanlagen bestritten
wird (Art. 1 Abs. 1 lit. a Ziff. 2 der Verordnung der Eidgenössischen Steuerverwaltung
über die abziehbaren Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten
Bundessteuer vom 24. August 1992, ZStB II Nr. 63/655; Richner/Frei/Kaufmann/Meu-
ter, Art. 32 N 87 DBG und § 30 N 74 StG). Diese Rechtslage galt bereits unter der
Herrschaft des früheren Steuergesetzes vom 8. Juli 1951 ab Steuerjahr 1995. Zuvor
waren Einlagen in den Erneuerungsfonds nicht abzugsfähig; vielmehr konnte jeder
Miteigentümer im Umfang seiner Quote erst dann Unterhaltskosten geltend machen,
wenn solche aus dem Fonds bezahlt wurden.
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c) Das steuerbare Einkommen bemisst sich nach den Einkünften in der Steu-
erperiode (Art. 210 Abs. 1 DBG, § 50 Abs. 1 StG). Aufgrund des Periodizitätsprinzips
wird dasjenige Einkommen besteuert, das in einer Steuerperiode von einem Kalender-
jahr gemäss Art. 209 Abs. 2 DBG bzw. § 49 Abs. 2 StG erzielt wird (Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, Art. 210 N 9 DBG und § 50 N 10 StG). Das Periodizitätsprinzip kommt
nicht nur beim Einkommenszufluss, sondern auch beim Einkommensabfluss zum Tra-
gen (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 210 N 97 DBG bzw. § 50 N 79 StG). Grund-
sätzlich fliessen Einkünfte dem Steuerpflichtigen in dem Zeitpunkt zu, in welchem der
Rechtserwerb vollendet ist; dann hat er einen festen Anspruch auf das Vermögens-
recht erworben (sog. Soll-Methode; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 210 N 22 DBG
bzw. § 50 N 23 StG). Ist hingegen die Erfüllung der Forderung besonders unsicher,
wird auf den Zeitpunkt der Erfüllung abgestellt (sog. Ist-Methode; Richner/Frei/Kauf-
mann/Meuter, Art. 210 N 33 DBG bzw. § 50 N 28 StG). Laut dem Merkblatt des kanto-
nalen Steueramts über die steuerliche Abzugsfähigkeit von Kosten für den Unterhalt
und die Verwaltung von Liegenschaften vom 13. November 2009 (gültig ab Steuerperi-
ode 2010; ZStB I Nr. 18/821; www.steueramt.zh.ch) hat der Abzug bei Liegenschaften
im Privatvermögen entweder im Zeitpunkt der Fälligkeit oder im Zeitpunkt der Zahlung
der Schuld zu erfolgen; an der einmal getroffenen Wahl ist festzuhalten (Rz. 39).
3. a) Das kantonale Steueramt erwog in den Einspracheentscheiden, dass die
Einlagen in den Reparatur- und Erneuerungsfonds ausschliesslich im Jahr der Einzah-
lung abgezogen werden könnten. Dass die Pflichtigen diese Regelung nicht gekannt
hätten, tue nichts zur Sache. Ebenso wenig spiele es eine Rolle, dass die Pflichtigen
den Steuererklärungen jeweils die Verwaltungsabrechnungen beigelegt hätten. Mithin
könnten die in den Jahren 2008 - 2011 getätigten Einlagen in der Steuererklärung 2012
nicht mehr berücksichtigt werden. Anrechenbar sei indessen die Einlage im Jahr 2012,
weshalb die Einsprache insoweit gutzuheissen sei. An diesem Standpunkt hält die
Amtsstelle in der Beschwerde-/Rekursantwort fest. Weil die Einlage mit der Einzahlung
in den ausschliesslich zweckgebundenen Erneuerungsfonds der Verfügungsmacht des
einzelnen Stockwerkeigentümers entzogen sei, trete der Vermögensabfluss in jenem
Zeitpunkt ein. Der von den Pflichtigen erwähnte Entscheid des Steuergerichts des Kan-
tons Basel-Landschaft vermöge nicht zu überzeugen.
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In Beschwerde und Rekurs machen die Pflichtigen geltend, sie hätten nach
Errichtung des Erneuerungsfonds im Jahr 2008 angenommen, dass die Unterhaltskos-
ten erst im Zeitpunkt der Rechnungsstellung abgezogen werden könnten. Die anschei-
nend ab Steuerjahr 1993 geltende zürcherische Praxis, wonach schon die Einlage in
den Erneuerungsfonds als abzugsfähiger Unterhalt gelte, sei weder gesamtschweize-
risch einheitlich noch in der Lehre unumstritten. Die Wegleitung zur Steuererklärung
äussere sich nicht dazu, sondern verweise bloss auf ein Merkblatt des kantonalen
Steueramts. Die Pflichtigen hätten keineswegs einen ungebührlichen steuerlichen Vor-
teil angestrebt. Der streitbetroffene Abzug sei ihnen daher aufgrund von Treu und
Glauben zu gewähren. Im Übrigen hätte die Veranlagungsbehörde der Zusammenstel-
lung der Liegenschaftskosten, die den Steuererklärungen beigelegen habe, entnehmen
können, dass die Pflichtigen Zahlungen an den Erneuerungsfonds geleistet hätten.
Schliesslich sei auf einen Entscheid des Steuergerichts Basel-Landschaft vom 15. Ap-
ril 2005 hinzuweisen, worin in einem nahezu identisch gelagerten Sachverhalt der an-
begehrte Abzug gewährt worden sei.
b) Es steht fest, dass die Pflichtigen die Leistung für den Erneuerungsfonds
der Liegenschaft …strasse … 16 von insgesamt Fr. 17'531.- für die Jahre 2008 - 2011
erst in der Steuererklärung 2012 geltend gemacht haben. Die in E. 2b skizzierte Praxis,
wonach Einlagen eines Stockwerkeigentümers in den Erneuerungsfonds als Liegen-
schaftenunterhalt abgezogen werden können, darf entgegen der Auffassung der Pflich-
tigen als allgemein bekannt gelten. Wie sie selbst einräumen, verweist die Wegleitung
zur Steuererklärung – seit Jahren – auf das Merkblatt des kantonalen Steueramts über
die steuerliche Abzugsfähigkeit von Kosten für den Unterhalt und die Verwaltung von
Liegenschaften (ab Steuerperiode 2010 gilt die Fassung vom 13. November 2009
[ZStB I Nr. 18/821]; in den hier ebenfalls interessierenden Steuerperioden 2008 und
2009 war die Fassung vom 31. August 2006 massgebend [ZStB I Nr. 18/820]). Sämtli-
che Weisungen des kantonalen Steueramts sind auch im Internet publiziert
(www.steueramt.zh.ch). Anzumerken ist, dass das Steuerrekursgericht diese Praxis
wiederholt bestätigt hat; der Entscheid ST.2009.21 + DB.2009.13 vom 23. September
2009 ist ebenfalls im Internet veröffentlicht (www.strgzh.ch). Im Übrigen entspricht es
einem allgemeinen Grundsatz, dass sich ein Bürger nicht auf die eigene Rechtsun-
kenntnis berufen kann; diese Regel ist von der Rechtsprechung auch auf dem Gebiet
des Steuerrechts wiederholt bestätigt worden (statt vieler StRG,
23. August 2013, DB.2012.230 + ST.2012.255, E. 4c/bb mit Hinweis auf BGr, 25. Ju-
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li 2006, 2P.191/2006, E. 2.2; BGE 124 V 215, E. 2b/aa [www.strgzh.ch]). Die zürcheri-
sche Praxis, wonach bereits die Zahlung in den Erneuerungsfonds und nicht erst die
spätere Verwendung der Mittel als abzugsfähiger Unterhalt gilt, ist deswegen sachge-
recht, weil der einzelne Stockwerkeigentümer mit der Einlage über seine Mittel verfügt
hat. Wie in E. 2b festgehalten, gilt die nämliche Rechtslage auch bei der direkten Bun-
dessteuer. Sodann ist diese Lösung wesentlich praktikabler als die Gewährung des
Abzugs erst im späteren Zeitpunkt der Mittelverwendung. Dies gilt insbesondere auch
deswegen, weil sich Unterhalts- und Renovationsarbeiten oft über mehr als eine Steu-
erperiode erstrecken. Weder der von den Pflichtigen ins Recht gelegte Entscheid des
Steuergerichts Basel-Landschaft vom 15. April 2005, der einen anderen Sachverhalt
betrifft, noch die abweichende Lehrmeinung von Dieter Egloff (in: Kommentar zum
Aargauer Steuergesetz, Band 1, 3. A., 2009, § 39 N 47 f.) geben Anlass, diese Praxis
zu ändern. Wie Egloff einräumt, stellt die Praxis im Kanton Aargau ebenfalls auf die
Einlage in den Erneuerungsfonds ab (AGVE 1999, 402), was sich "aus Gründen der
Praktikabilität sowie der Sicherung der Zahlungsfähigkeit der Stockwerkeigentümer-
gemeinschaften" vertreten lasse. Die Behauptung der Pflichtigen, dass gesamtschwei-
zerisch eine uneinheitliche Praxis bestehe, wird nicht näher dargelegt. Sodann ist dem
kantonalen Steueramt beizupflichten, dass es für die vorliegend zu beurteilende
Rechtsfrage nicht darauf ankommt, ob mit Bezug auf den Vermögensabfluss auf den
Zeitpunkt der Verpflichtung (Soll-Methode) oder der Zahlung (Ist-Methode) abgestellt
wird. Schliesslich ist der von den Pflichtigen erhobene Vorwurf zurückzuweisen, dass
das kantonale Steueramt den Grundsatz von Treu und Glauben missachtet habe.
Denn es war Sache der Pflichtigen, in der Steuererklärung einkommensmindernde
Tatsachen wie den Liegenschaftenunterhalt geltend zu machen. Wenn sie dies ver-
säumt haben, war die zuständige Steuerkommissärin nicht gehalten, aus den Beilagen
zur Steuerklärung nach solchen Abzugsmöglichkeiten zu forschen.
Diese Erwägungen führen zur Abweisung von Beschwerde und Rekurs.
4. Wie in E. 1 festgehalten, darf sich das Steuerrekursgericht nicht zu der aus-
serhalb des Streitgegenstands liegenden Frage äussern, ob auf die – offenbar rechts-
kräftigen – Veranlagungen für die Steuerperioden 2008 - 2011 zurückgekommen wer-
den könne. Ein solches Begehren hätten die Pflichtigen an das kantonale Steueramt zu
richten.
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5. Bei diesem Prozessausgang sind die Verfahrenskosten den Pflichtigen auf-
zuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG, § 151 Abs. 1 StG).
Demgemäss erkennt der Einzelrichter:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2. Der Rekurs wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
[…]
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