zh_steuerrekursgericht · ST.2022.67 · 2023-09-12 · de
Staats- und Gemeindesteuern 2019

Wohnsitz eines steuerpflichtigen Ehepaares, welches während dem Umbau ihres Eigenheims in der zürcherischen Gemeinde C in die zugerische Nachbargemeinde D in eine Mietwohnung zogen. Strittig ist die Absicht des dauernden Verweilens am neuen Ort. Eine solche kann auch gegeben sein, wenn von Anfang an feststeht, dass man den Ort später wieder verlassen wird. Ausgehend von einem tatsächlichen Umzug in die zugerische Gemeinde D, von der mindestens relativen Unbewohnbarkeit des Eigenheims während des Umbaus sowie von einem tatsächlichen Aufenthalt am neuen Ort von über zwei Jahren ist der Rekurs gutzuheissen.

Steuerrekursgericht
des Kantons Zürich
1. Abteilung
1 ST.2022.67
Entscheid
12. September 2023
Mitwirkend:
Abteilungspräsident Michael Ochsner, Steuerrichterin Christina Hefti, Steuerrichterin
Barbara Collet und Gerichtsschreiber Marius Obertüfer
In Sachen
1. A,
2. B,
Rekurrenten,
vertreten durch RA lic.iur. Adrian Lienert,
Bürgi Nägeli Rechtsanwälte,
Grossmünsterplatz 9, 8001 Zürich,
gegen
Kanton Zürich,
Rekursgegner,
vertreten durch das kant. Steueramt,
Division Süd,
Bändliweg 21, Postfach, 8090 Zürich,
betreffend
Staats- und Gemeindesteuern 2019

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hat sich ergeben:
A. A und B (nachfolgend der/die Pflichtige, zusammen die Pflichtigen) wohn-
ten vor der streitbetroffenen Steuerperiode 2019 über Jahre in ihrem Eigenheim in der
zürcherichen Gemeinde C). Im streitbetroffenen Zeitraum bauten sie das Haus um. Für
die Steuerperiode 2019 reichten sie die Kopie einer Steuererklärung des Kantons Zug
ein und gaben als Wohnadresse …………..in der zugerischen Gemeinde D an. Sie
deklarierten ein steuerbares Einkommen von Fr. 851'200.- und ein steuerbares Ver-
mögen von Fr. 1'485'000.- (satzbestimmend Fr. 2'338'000.-).
Mit Auflage vom 23. April 2021 forderte das kantonale Steueramt die Pflichti-
gen auf, folgende Fragen zu beantworten bzw. Unterlagen einzureichen:
"Sie haben im 2019 Ihren Wohnsitz in den Kanton Zug verlegt, weiterhin aber Ihr Ein-
familienhaus im Kanton Zürich behalten. Zwecks Überprüfung der Wohnsitzverlegung bitten wir
um folgende Angaben und Unterlagen:
- Mietvertrag der Wohnung / des Hauses im Kanton Zug mit Angabe von Grösse
(Anzahl Zimmer und Wohnfläche total) und Angaben über weiter zur Verfügung
stehende Räumlichkeiten (Anzahl Garagenplätze, Hobbyräume, Garten usw.)
- Kopie der Rechnungen der Zügelunternehmen mit Nachweis des Umfangs des
Umzugsguts
- Allenfalls Nachweis des Kaufs von Mobiliar für die Wohnung / das Haus im Kan-
ton Zug
- Wie wird das Haus in der zürcherischen Gemeinde C seit Wegzug genutzt und
wie soll es in Zukunft genutzt werden? Soll es verkauft oder vermietet werden?
Wenn ja bitten wir um Nachweis der entsprechenden Vermietungs- und /oder
Verkaufsbemühungen. Falls es zwischenzeitlich vermietet ist bitte wir um Kopie
des Vermietungsvertrags.
- Kopie der Strom-, Wasser-und Heizkosten pro 2018, 2019 und 2020 der Lie-
genschaft in der zürcherischen Gemeinde C sowie der Wohnung / Haus in der
zugerischen Gemeinde D (hier nur für 2019 und 2020)
- Wie wurde im 2020 Gartenunterhalt der Liegenschaft in der zürcherischen Ge-
meinde C vorgenommen?"
Nach einem Telefonat der Pflichtigen am 4. Mai 2021 nahmen sie mit E-Mail-
Eingabe vom 9. Mai 2021 zur Auflage Stellung und reichten Unterlagen ein. Am 1. Ju-
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li 2021 mahnte das kantonale Steueramt die Auflage, da mit den eingereichten Unter-
lagen ein Nachweis des Lebensmittelpunkts 2019 im Kanton Zug nicht erbracht sei.
Mit Schreiben vom 11. Juli 2021 nahmen die Pflichtigen zur Mahnung Stellung
und reichten weitere Unterlagen ein.
Mit Einschätzungsentscheid vom 27. August 2021 erachtete das kanto-
nale Steueramt die Pflichtigen als hierorts steuerpflichtig und schätzte sie für die
Staats- und Gemeindesteuern 2019 mit einem steuerbaren Einkommen von
Fr. 885'600.- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 2'540'000.- ein.
B. Hiergegen liessen die Pflichtigen am 23. September 2021 Einsprache
erheben und beantragen, es sei festzustellen, dass ihr Steuerdomizil in der zugeri-
schen Gemeinde D liege. Der Einschätzungsentscheid vom 27. August 2021 sei er-
satzlos aufzuheben. Sodann sei für die nachfolgenden Steuerperioden vorzumerken,
dass die Einsprecher das Domizil an der genannten Adresse in der zugerischen Ge-
meinde D hätten.
Mit Auflage im Einspracheverfahren vom 4. Oktober 2021 forderte das kanto-
nale Steueramt die Pflichtigen auf, Angaben darüber zu machen, welche Art und Um-
fang von Hausrat und Anderem nicht nach Zug gezügelt worden sei und darüber, wo
diese Dinge in der Zwischenzeit gelagert worden seien. Die entsprechenden Lagerorte
und -kosten seien nachzuweisen. Sodann gewährte das kantonale Steueramt den
Pflichtigen nochmals umfassendes rechtliches Gehör zur Frage des Lebensmittel-
punkts und des Wohnsitzes.
Zur Auflage liessen die Pflichtigen am 22. Oktober 2021 Stellung nehmen und
weitere Unterlagen einreichen.
Mit Entscheid vom 7. März 2022 wies das kantonale Steueramt die Einspra-
che ab.
C. Hiergegen erhoben die Pflichtigen am 31. März 2022 Rekurs und beantrag-
ten, es sei festzustellen, dass ihr Steuerdomizil im Jahr 2019 in der zugerischen Ge-
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meinde D gelegen habe. Der Einspracheentscheid vom 7. März 2022 sei aufzuheben
und die Pflichtigen pro 2019 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 22'351.- (satz-
bestimmend Fr. 885'600.-) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 1'067'000.-
(satzbestimmend Fr. 2'540'000.-) einzuschätzen. Vorsorglich sei sodann festzustellen,
dass der im Jahr 2019 begründete Wohnsitz so lange bestehen bleibe, als die Pflichti-
gen nicht von dort wegzögen. Sodann beantragten sie die Auferlegung der Kosten- und
Entschädigungsfolgen zulasten des kantonalen Steueramts.
Das kantonale Steueramt schloss mit Rekursantwort vom 22. April 2022 auf
kostenfällige Abweisung des Rechtsmittels. Mit Replik vom 19. Mai 2022 nahmen die
Pflichtigen erneut zur Sache Stellung und hielten an ihren Anträgen fest. Das kantonale
Steueramt äusserte sich hierzu mit Duplik vom 3. Juni 2022.
Mit weiterer Eingabe vom 24. April 2023 informierte das kantonale Steueramt
darüber, dass die Pflichtigen sich per 10. März 2022 wieder in der zürcherischen Ge-
meinde C angemeldet hätten, nachdem der Umbau ihrer Liegenschaft abgeschlossen
worden sei.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1. Einen steuerrechtlichen Wohnsitz in der Schweiz bzw. im Kanton hat eine
natürliche Person namentlich, wenn sie sich hier mit der Absicht dauernden Verblei-
bens aufhält (Art. 3 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG] bzw. Art. 3
Abs. 2 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kanton
und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 [StHG]; vgl. auch Art. 23 Abs. 1 ZGB). Der
Begriff des steuerrechtlichen Wohnsitzes setzt sich damit aus einem objektiven, äusse-
ren (Aufenthalt) und einem subjektiven, inneren Element (Absicht) zusammen. Nach
der bundesgerichtlichen Praxis zu Art. 127 Abs. 3 BV gilt dasselbe im interkantonalen
Verhältnis. Das Hauptsteuerdomizil einer natürlichen Person befindet sich am steuer-
rechtlichen Wohnsitz und damit dort, wo faktisch der Mittelpunkt ihrer Lebensinteres-
sen liegt (BGr, 8. März 2022, 2C_323/2021, E. 2.2.1).
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Bei der Feststellung des Hauptsteuerdomizils geht es darum, aufgrund von
objektiven, äusseren Umständen auf innere Tatsachen zu schliessen. Dabei kann
gemeinhin kein klarer Beweis geführt werden, sondern es ist aufgrund von Indizien
eine Evaluierung vorzunehmen. Hierzu ist eine sorgfältige Berücksichtigung und Ge-
wichtung sämtlicher Berufs-, Familien- und Lebensumstände notwendig (BGr, 6. De-
zember 2010, 2C_397/2010, E. 2.4.2 = StE 2011 A 24.21 Nr. 22). Auf die bloss geäus-
serten Wünsche der steuerpflichtigen Person oder die gefühlsmässige Bevorzugung
eines Orts kommt es nicht an. Der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei
wählbar. Gleichermassen spielt das polizeiliche Domizil, an welchem die Schriften hin-
terlegt sind oder wo die politischen Rechte ausgeübt werden, keine entscheidende
Rolle. Als äussere Merkmale können sie ein Indiz für den steuerrechtlichen Wohnsitz
bilden, falls auch das übrige Verhalten der Person dafür spricht. Pflegt eine Person
Kontakte zu mehreren Orten, ist für die Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes
darauf abzustellen, zu welchem Ort sie die stärkeren Beziehungen unterhält. Dabei ist
diese Frage jeweils aufgrund der Gesamtheit der Umstände des Einzelfalls zu beurtei-
len (BGE 132 I 29 E. 4.2, mit Hinweisen).
Der steuerrechtliche Wohnsitz eines Unselbstständigerwerbenden befindet
sich grundsätzlich an dem Ort, von welchem aus der Steuerpflichtige zu seiner tägli-
chen Arbeit geht (BGr, 17. Juli 2019, 2C_87/2019 = StE 2020 A 24.21 Nr. 39).
Die Steuerpflicht endet mit dem Wegzug aus dem Kanton oder mit dem Weg-
fall der im Kanton steuerbaren Werte (§ 10 Abs. 2 StG). Bei einem Wechsel des steu-
errechtlichen Wohnsitzes innerhalb der Schweiz besteht die Steuerpflicht aufgrund
persönlicher Zugehörigkeit für die laufende Steuerperiode dabei in jenem Kanton, in
dem am Ende der Wohnsitz ist (Art. 4b Abs. 1 StHG). Natürliche Personen ohne steu-
errechtlichen Wohnsitz im Kanton sind auf Grund wirtschaftlicher Zugehörigkeit steuer-
pflichtig, wenn sie an Grundstücken im Kanton Eigentum haben (§ 4 Abs. 1 lit. b StG).
2. a) Die Pflichtigen sind seit vielen Jahren Eigentümer der Liegenschaft in der
zürcherischen Gemeinde C), welche 2009 erbaut wurde. Da sie per September 2019
einen grösseren Umbau an der Liegenschaft planten, mieteten sie mit Mietvertrag vom
9. April 2019 per 1. Oktober 2019 eine 3.5-Zimmer-Wohnung in der rund zehn Automi-
nuten entfernten zugerischen Nachbargemeinde D. Per 27. Oktober 2019 meldeten sie
sich bei der Einwohnerbehörde in der zugerischen Gemeinde D an (R-act. 3/16/1 und
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3/16/2). Aufgrund von Verzögerungen konnte der Umbau in der zürcherischen Ge-
meinde C schliesslich erst im März 2020 in Angriff genommen werden. Per 10. März
2022 bewohnten die Pflichtigen wieder ihr nunmehr umgebautes Eigenheim in der zür-
cherischen Gemeinde C.
Dass die Pflichtigen in der Zeit ab Ende Oktober 2019 in der zugerischen Ge-
meinde D wohnten, ist an sich trotz des verzögerten Baubeginns unbestritten. Es lie-
gen zudem Belege vor, welche dafür sprechen (R-act. 3/5 i.V.m. R-act. 3/5/2 und 3/5/3;
T-act. S. 325 f.). Ebenso ist grundsätzlich nicht strittig, dass sie während des Umbaus
ihr Eigenheim in der zürcherischen Gemeinde C nicht bewohnen konnten. Aus der
Baubewilligung geht hervor, dass diese für Anpassungen der Fenster, das Anbringen
einer neuen Aussenschalung sowie für die Montage einer Luft-/Wasser-/Wärmepumpe
erteilt wurde (R-act. 3/5/7). Gemäss Angaben der Pflichtigen wurde zusätzlich auch die
Küche ersetzt (R-act. 3/5 und 3/5/13). Die Pflichtigen machen diesbezüglich unwider-
sprochen geltend, dass die geplante Komplettsanierung u.a. von Fenstern, Aussen-
dämmung und Heizung die vollständige Räumung der Liegenschaft und einen erhebli-
chen Rückbau erfordert hätten (R-act. 2 S. 18 und R-act. 4 S. 5). Sie reichten hierzu
auch Fotos ein (R-act. 3/5/13 und T-act. S. 335 ff.) sowie Unterlagen betreffend einen
gesunkenen Wasserverbrauch in der zürcherischen Gemeinde C zwischen 2018 und
2020.
Erstellt ist sodann, dass die Pflichtige seit Jahrzehnten und auch in der
streitbetroffenen Steuerperiode 2019 im Kanton Zug arbeitete. Der Pflichtige ging
demgegenüber im streitbetroffenen Zeitraum keiner Erwerbstätigkeit nach und küm-
merte sich um den Haushalt und später (2020) um das Bauherren-Management. Of-
fenbar musste er sich aufgrund eines medizinischen Befunds schonen (R-act. 2 S. 15).
b) Zwar sind sich die Parteien nicht gänzlich einig darüber, ob die Pflichtigen
jederzeit die Absicht hatten, wieder in ihr Eigenheim in die zürcherische Gemeinde C
zurückzukehren. Tatsache ist zum einen jedoch, dass sie es in der Folge taten (An-
meldung wieder per 10. März 2022) und zum andern, dass diese Option auf jeden Fall
immer bestand und aufgrund der Akten im Vordergrund gestanden zu haben scheint.
Im Wesentlichen zu beantworten ist vielmehr die Frage, ob die Absicht, nach
erfolgtem Umbau wieder ins Haus zurückzuziehen, einer zwischenzeitlichen Verlegung
des Wohnsitzes entgegensteht.
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c) Nach gefestigter Rechtsprechung des Bundesgerichts findet die Annahme,
dass ein Wohnsitz auch nach dessen Aufgabe solange weiterbesteht, bis ein neuer
Wohnsitz begründet wird (fiktiver Wohnsitz in internationalen Verhältnissen), bei inter-
kantonalen Sachverhalten keine Anwendung (BGr, 16. Juni 2009, 2C_827/2008). Das
Konstrukt des fiktiven Wohnsitzes ist auf internationale Sachverhalte gemünzt, in wel-
chen meistens nicht alle Bindungen zum ehemaligen Wohnsitz aufgegeben werden
und zudem nicht klar ist, ob am neuen Ort die Voraussetzungen einer Wohnsitzbe-
gründung erfüllt sind, oder aber auf Situationen, in welchen aufgrund einer z.B. reisen-
den Tätigkeit kein eigentlicher Aufenthaltsort eruiert werden kann (vgl. beispielsweise
BGE 138 II 300, steuerlicher Wohnsitz eines "Weltenbummlers").
d) aa) Die – nebst dem tatsächlichen Aufhalten am neuen Ort – zweite Vo-
raussetzung eines länger dauernden Verbleibens am Aufenthaltsort bedeutet nicht,
dass man an diesem Ort auf Lebenszeiten verweilen wollen muss. Auch ein von vorn-
herein bloss vorübergehender Aufenthalt kann einen steuerrechtlichen Wohnsitz be-
gründen, wenn er auf eine gewisse Dauer angelegt ist und der Lebensmittelpunkt dort-
hin verlegt wird. Als Mindestdauer spricht das Bundesgericht zuweilen von einem Jahr
(BGE 143 II 233 E. 2.5.2 und E. 2.6, wobei es in diesem Fall um die Frage des Wohn-
sitzes im selbstbewohnten Eigentum im Rahmen eines Steueraufschubs der Grund-
stückgewinnsteuer ging).
bb) Eine Dauerhaftigkeit ab einem Jahr anzunehmen, entspricht auch der
Praxis bei Auslandeinsätzen von Bundespersonal zu Erwerbszwecken (vgl. Kreis-
schreiben 1 der Schweizerischen Steuerkonferenz vom 30. Juni 2010, Besteuerung
von natürlichen Personen im Ausland mit einem Arbeitsverhältnis zum Bund oder zu
einer andern öffentlich-rechtlichen Körperschaft oder Anstalt des Inlandes, nachfolgend
KS 1; grundsätzlich rückwirkend auf den Tag der Abreise, vgl. BGr, 8. November 2015,
2C_873/2014, E. 5.4). Das KS 1 sieht vor, dass – selbst wenn von vornherein davon
ausgegangen wird, dass nach dem Einsatz wieder in die Schweiz zurückgekehrt wird –
nach einem Aufenthalt von mehr als einem Jahr eine Wohnsitzbegründung im Ausland
angenommen wird (eine Ausnahme besteht bei militärischen Swisscoy-Einsätzen, vgl.
KS 1 Ziff. 2.2.3).
cc) Dass ab einem Jahr im Allgemeinen eine gewisse Dauerhaftigkeit des
Aufenthalts bejaht wird – sogar in internationalen Verhältnissen und auch wenn von
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Anfang an klar ist, dass eine Rückkehr wieder an den ursprünglichen Wohnort stattfin-
den wird – ist daher auch für den vorliegenden, interkantonalen Fall relevant.
e) Zur Schlussfolgerung des Fortbestehens des vormaligen Wohnsitzes kam
hingegen das Verwaltungsgericht in einem Fall eines älteren Ehepaares, welches jahr-
zehntelang in ihrem Einfamilienhaus in Zürich wohnte und nach Erzielung eines Lotto-
gewinns seinen Wohnsitz per Mitte Dezember des betreffenden Jahres in eine neu
erworbene Eigentumswohnung im Kanton Obwalden verschoben haben wollte (VGr,
14. Dezember 2011, SB.2011.00064, bestätigt mit BGr, 17. August 2012,
2C_92/2012). Ihr Wohneigentum in Zürich hielten sich die Pflichtigen in jenem Fall un-
verändert zur Verfügung. Nach gut einem Jahr (1 Jahr und 2 Monate) zogen die Ehe-
leute zurück nach Zürich. Das Verwaltungsgericht erachtete den Fortbestand des
Wohnsitzes in Zürich aufgrund der gesamten Umstände als sehr wahrscheinlich und
den Gegenbeweis, dass der Wohnsitz bis zur Rückkehr nach Zürich im Kanton Obwal-
den liegen würde, in jenem Fall als nicht erbracht. Insbesondere war auch entschei-
dend, dass der bisherige Wohnsitz nicht aufgegeben wurde, sondern stets zur freien
Verfügung stand.
3. a) Das kantonale Steueramt hielt im Einspracheentscheid vom
7. März 2022 dafür, dass die Pflichtigen ihren Wohnort in die zugerische Gemeinde D
verlegt hätten, weil sie während des Umbaus nicht in ihrem Haus in der zürcherischen
Gemeinde C hätten wohnen können. Die Pflichtigen hätten indessen von vornherein
die Absicht gehabt, nach dem Umbau wieder in das Haus zurückzukehren. Eine Ab-
sicht, sich in der zugerischen Gemeinde D dauerhaft niederzulassen, hätten die Pflich-
tigen nie gehabt. Mangels Absicht des dauernden Verbleibens in der zugerischen Ge-
meinde D befinde sich der steuerliche Wohnsitz und damit die unbeschränkte
Steuerpflicht pro 2019 weiterhin in der zürcherischen Gemeinde C (R-act. 4).
In der Rekursantwort hielt das kantonale Steueramt an seiner Auffassung fest
und brachte weitere Argumente dafür vor, dass die Pflichtigen stets die Absicht gehabt
hätten, nach dem Umbau wieder in das eigene Haus zurückzuziehen (R-act. 7). In der
Duplik und im Zusammenhang mit der Bestätigung der Rückkehr der Pflichtigen per
10. März 2022 blieb das kantonale Steueramt bei seiner Position, dass die für die Be-
gründung eines Wohnsitzes erforderliche Absicht des dauernden Verbleibens hier nicht
vorliege.
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b) Die Pflichtigen sind hingegen der Meinung, dass für die Bestimmung des
Wohnsitzes alleine die objektiv erkennbaren, äusseren Umstände massgebend seien
und nicht auf in der Zukunft liegende Wunschvorstellungen abgestellt werden könne.
Die Pflichtigen hätten im Zeitpunkt der Wohnsitznahme in der zugerischen Gemeinde
D die Absicht gehabt, dort auf unbestimmte Zeit zu bleiben. Sie hätten in diesem Mo-
ment weder voraussagen können, dass das beabsichtigte Umbauprojekt in der zürche-
rischen Gemeinde C bewilligt würde, noch sei voraussehbar gewesen, ob die Sanie-
rung zu den von ihnen gewünschten Ergebnissen führen würde (R-act. 2 S. 23).
c) Vorliegend wurden nicht alle Bindungen zum vorbestehenden Wohnsitz
gekappt, indem das Wohnhaus im Eigentum der Pflichtigen blieb. Aufgrund dessen,
dass das Bewohnen des Hauses während des Umbaus aber offenbar nicht oder nur
sehr eingeschränkt möglich war, kann jedoch nicht davon gesprochen werden, dass
sich die Pflichtigen das Haus in der zürcherischen Gemeinde C jederzeit zu Wohnzwe-
cken zur Verfügung gehalten hätten.
Nachdem zudem die Verlegung des tatsächlichen Aufenthalts in die zugeri-
sche Gemeinde D wie oben ausgeführt erwiesen ist, bleibt im Wesentlichen zu prüfen,
ob auch der Mittelpunkt der Lebensführung als verschoben erachtet werden muss, und
mithin auch die Voraussetzung der Absicht des dauernden Verbleibens erfüllt ist.
Aufgrund der Situierung von zürcherischen Gemeinde C nahe der Kantons-
grenze zum Kanton Zug bzw. zur zugerischen Gemeinde D, ist davon auszugehen,
dass die täglichen und regelmässigen Kontakte zu Geschäften und Dienstleistern so-
wohl vor wie nach dem Umzug in die zugerische Gemeinde D vorwiegend im Kanton
Zug stattfanden, wo die Pflichtige auch arbeitet. Mit andern Worten mussten die Pflich-
tigen aufgrund des Wohnortwechsels in die Nebengemeinde (welche in einem anderen
Kanton liegt) nicht ihre gesamten Gewohnheiten ändern. Insofern lässt sich auch aus
den eingereichten Belegen zu den Auslagen des täglichen Gebrauchs und den Le-
benshaltungskosten weder etwas Wesentliches für noch gegen die Aufgabe des
Wohnsitzes in der zürcherischen Gemeinde C bzw. die Begründung eines vorüberge-
henden Wohnsitzes in der zugerischen Gemeinde D ableiten. Dass sich auch der
Freundes- und Kollegenkreis aufgrund des Wegzugs in die Nachbargemeinde nicht
wesentlich erneuern musste, liegt ebenfalls auf der Hand.
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Mithin blieb der Lebensmittelpunkt der Pflichtigen rein geographisch und über-
kommunal betrachtet im Wesentlichen gleich. Vor der relativen Unbewohnbarkeit des
Hauses in der zürcherischen Gemeinde C während der Umbauzeit (den Umständen
geschuldete vorübergehende Aufgabe des Bewohnens des Hauses in der zürcheri-
schen Gemeinde C) als auch vor dem Wohnungsbezug in der zugerischen Gemeinde
D (tatsächliches Bewohnen einer Wohnung an einem neuen Ort) kann aber nicht die
Augen verschlossen werden. Die Annahme eines (fiktiven) Wohnsitzes in der Steuer-
periode 2019 in der zürcherischen Gemeinde C, während unbestritten ist, dass die
Pflichtigen am Ende der streitbetroffenen Steuerperiode und während insgesamt fast
2.5 Jahren in der zugerischen Gemeinde D wohnten, kann vor diesem Hintergrund
nicht geschützt werden. Daran ändert auch die Tatsache nichts, dass sich der Pflichti-
ge zeitweilig persönlich um den Hausumbau kümmerte. Dieser Weiterbestand des Be-
zugs zur zürcherischen Gemeinde C auch während der streitbetroffenen Zeit (bzw.
spätestens ab 2020) vermag den tatsächlichen Wohnaufenthalt – bei der Pflichtigen
überdies Ausgangspunkt für ihre unselbstständige Erwerbstätigkeit – in der zugeri-
schen Gemeinde D nicht zu übertreffen.
Als weitere Indizien für eine Wohnsitznahme im Kanton Zug sprechen die
Tatsache der Hinterlegung der Zürcher Nummernschilder am 8. November 2019,
die vorübergehende Immatrikulation der Fahrzeuge im Kanton Zug sowie die Anmel-
dung bei Zuger Agentur der Krankenkasse Swica).
d) Dem Antrag auf vorsorgliche Feststellung des Wohnsitzes über die streitbe-
troffene Steuerperiode 2019 hinaus kann nicht entsprochen werden, da diese Steuer-
perioden nicht Streitgegenstand des angefochtenen Entscheids bilden.
4. Diese Erwägungen führen zur teilweisen Gutheissung des Rekurses. Da die
Pflichtigen aufgrund Grundbesitzes im Kanton Zürich in der Steuerperiode 2019 be-
schränkt steuerpflichtig bleiben und zur Wahrung des Instanzenzugs ist die Sache zur
Neueinschätzung an das kantonale Steueramt zurückzuweisen. Von der direkten an-
tragsgemässen Festsetzung des steuerbaren und satzbestimmenden Einkommens
und Vermögens gemäss Rekursschrift (R-act. 2 S. 52 ff.) ist abzusehen, da im Rahmen
der Steuerausscheidung noch weitere Abzüge (z.B. Sozialabzüge) proportional zu be-
rücksichtigen sein werden. Das kantonale Steueramt wird sich in diesem Zusammen-
hang sodann erneut mit der Frage befassen können, ob es trotz des verzögerten Bau-
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beginns (E. 2a) tatsächlich angemessen erscheint, einkommensseitig bloss den Ei-
genmietwert pro rata temporis zu berücksichtigen (T-act. S. 210).
5. a) Ausgangsgemäss sind die Kosten des vorliegenden Verfahrens dem
Rekursgegner aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG), denn dieser unterliegt trotz der Rück-
weisung beinahe vollständig. Er hat denn auch den Rekurrenten eine Parteientschädi-
gung zu entrichten (§ 152 StG i.V.m. § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes
vom 24. Mai 1959 [VRG]).
b) Soweit eine Partei den vorliegenden Entscheid einzig mit Bezug auf die
Rückweisung mit Beschwerde beim Verwaltungsgericht anfechten will, ist darauf hin-
zuweisen, dass dies nur möglich ist, soweit der Entscheid einen nicht wiedergutzuma-
chenden Nachteil bewirken könnte oder die Gutheissung der Beschwerde sofort einen
Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten
für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (§ 19a Abs. 2 des Verwaltungs-
rechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 i.V.m. Art. 93 Abs. 1 des Bundesgesetzes
über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005).
Demgemäss erkennt die Kammer:
1. Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen. Der Einspracheentscheid vom 7. März
2022 wird aufgehoben und die Sache zur Neueinschätzung an das kantonale
Steueramt zurückgewiesen.
[…]
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