zg_verwaltungsgericht · A 2019 21 · 2020-11-03 · de

Abgaberechtliche Kammer — Kantonssteuer / direkte Bundessteuer 2016 (Doppelbesteuerung/Akteneinsicht) — Rekurs

VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS ZUG
ABGABERECHTLICHE KAMMER
Mitwirkende Richter: Dr. iur. Aldo Elsener, Vorsitz
Dr. iur. Matthias Suter und lic. iur. Ivo Klingler
Gerichtsschreiber: lic. iur. George Kammann
U R T E I L vom 3. November 2020
gemäss § 29 der Geschäftsordnung
in Sachen
A.________ AG
Rekurrentin
vertreten durch B.________ AG
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Zug, Bahnhofstrasse 26, Postfach, 6301 Zug
Rekursgegnerin 
weiter verfahrensbeteiligt:
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, 
Eigerstrasse 65, 3003 Bern
betreffend
Kantonssteuer / direkte Bundessteuer 2016
(Doppelbesteuerung/Akteneinsicht)
A 2019 21


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Urteil A 2019 21
A.
Die A.________ AG (nachfolgend: Rekurrentin) begründete infolge Sitzverlegung 
aus dem Kanton Zürich in den Kanton Zug, A.________, per 24. September 2016 ihre 
unbeschränkte Steuerpflicht im Kanton Zug.
In ihrer Steuererklärung 2016 (bzw. Jahresrechnung 2016) deklarierte die Rekurrentin 
einen Reingewinn von Fr. 84'534.– sowie einen Reinverlust (nach Verlustanrechnung) von 
Fr. 132'755.–, bei deklarierten Vorjahresverlusten von Fr. 217'289.–. 
Im Anschluss an zwei Beweisauflagen rechnete die Steuerverwaltung des Kantons Zug 
(nachfolgend: Rekursgegnerin) "geschäftsmässig nicht begründeten Leasingaufwand 
(analog ASU + Kt. ZH)" in Höhe von Fr. 25'136.– sowie "Aufwendungen fakturiert an 
C.________ GmbH (personelle Unterstützung Januar bis Dezember 2016)" von 
Fr. 96'000.– dem in der Jahresrechnung ausgewiesenen Reingewinn hinzu. Darüber 
hinaus liess die Rekursgegnerin die geltend gemachten Vorjahresverluste von Fr. 
217'289.– unberücksichtigt. Als Folge resultierte für die direkte Bundessteuer 2016 ein 
steuerbarer Reingewinn von Fr. 205'670.– (Gewinnsteuer Fr. 17'476.–) bzw. für die Zuger 
Kantons- und Gemeindesteuer ein solcher von Fr. 55'400.– (Gewinnsteuer Fr. 3750.45).
B.
Dagegen erhob die Rekurrentin mit Schreiben vom 1. Februar 2019 Einsprache 
und beantragte, von den vorgenommenen Korrekturen sei abzusehen und der steuerbare 
Reingewinn 2016 sei mit Fr. 0.– festzusetzen. Unter dem Titel "verfahrensleitend" 
beantragte die Rekurrentin sodann weiter, es seien die ASU-Akten EMRK-widrig 
unverwertbar aus dem Recht zu weisen und es sei eine vollständige Akteneinsicht zu 
gewähren. 
Im Einspracheverfahren kam die Rekursgegnerin zum Schluss, dass die Aufrechnung des 
Leasingaufwands und die Nichtberücksichtigung der deklarierten Vorjahresverluste nicht 
gerechtfertigt seien, während an der Aufrechnung betreffend C.________ GmbH von 
Fr. 96'000.– festgehalten wurde. In der Folge resultierte für die Steuerperiode 2016 ein 
steuerbarer Reingewinn von Fr. 0.–, so dass die Einsprache mit Entscheid vom 29. 
Oktober 2019 vollumfänglich gutgeheissen wurde. Hierauf basierend wurden die direkte 
Bundessteuer 2016 sowie die kantonale und kommunale Gewinnsteuer 2016 mit Fr. 0.– 
veranlagt. Keine Veränderung erfuhr die im ordentlichen Veranlagungsverfahren mit 
Fr. 207.10 veranlagte und nicht bestrittene kantonale und kommunale Kapitalsteuer 2016.


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Urteil A 2019 21
C.
Mit Schreiben vom 29. November 2019 (Poststempel 28. November 2019) 
rekurrierte die Rekurrentin ans Verwaltungsgericht mit den folgenden Anträgen:
1) Es sei festzustellen, dass der Kanton Zug in der Steuerperiode 2016 die allein 
zuständige Veranlagungsbehörde sei (Art. 22 Abs. 1 StHG und Art. 105 Abs. 2 
DBG).
2) Die "Begründung der Veranlagung" zum Einspracheentscheid sei an den 
Einspracheentscheid anzupassen. 
3) Verfahrensleitend: Es sei eine vollständige Akteneinsicht zu gewähren, und es sei 
der vollständige Kommunikationsinhalt zwischen der Rekursgegnerin und der ASU 
(Abteilung Strafsachen und Untersuchung) der Eidgenössischen Steuerverwaltung 
zur Akteneinsicht offenzulegen. 
4) Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der Rekursgegnerin.
C.1
Das Begehren um Akteneinsicht und Offenlegung der mutmasslich EMRK-
widrigen Kommunikation zwischen der Rekursgegnerin und der Abteilung Strafsachen und 
Untersuchungen der Eidgenössischen Steuerverwaltung (nachfolgend: ASU) wurde im 
Wesentlichen wie folgt begründet:
Die Rekurrentin verlange eine vollständige und detaillierte Akteneinsicht in sämtliche 
Fallakten. Dieses Begehren habe die Rekurrentin bereits in der Einsprache vom 1. 
Februar 2019 gestellt. Der Anspruch auf Akteneinsicht umfasse auch die Meldungen der 
ESTV (insbesondere auch der ASU) an die Rekursgegnerin sowie sämtliche im 
Zusammenhang mit der Rekurrentin und den nahestehenden Verhältnissen erhobenen 
Befunde und Nachforschungen. Bis heute habe die Rekurrentin trotz wiederholtem 
Ersuchen um Akteneinsicht keine Einsicht nehmen können. Notorisch sei, dass zwischen 
der ASU und dem kantonalen Steueramt "SG" seit Jahren eine hemmungslose, spontane 
Kommunikation unter gleichzeitig konsequenter Ausklammerung der Parteirechte der 
Rekurrentin stattfinde. Die Rekurrentin habe einen geschützten Anspruch darauf zu 
erfahren, was genau Inhalt und Umfang dieser mutmasslich EMRK-widrigen 
Kommunikation darstelle. Der Einwand, wonach es sich um verwaltungsinterne Vorgänge 
handle und diese demzufolge dem Anspruch auf Akteneinsicht entzogen seien, sei in 
keiner Weise stichhaltig. Mit der aktenkundigen und EMRK-widrigen Einbindung des 


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Urteil A 2019 21
Strafrechtsorgans ASU, dessen Tätigkeit sich nach dem Verwaltungsstrafrecht richte, in 
das Verwaltungsverfahren, sei eine nichtparteiöffentliche Kommunikation nach Art. 36 
VStrR explizit ausgeschlossen.
Weiter könne die Akteneinsicht nicht mit beispielsweise Art. 190 Abs. 1 DBG oder Art. 111 
DBG begründet werden. Die Einbindung der ASU in das Veranlagungsverfahren stelle 
eine verwaltungsstrafrechtliche Kontamination dar, weshalb die Schutzrechte der EMRK, 
insbesondere Art. 6 Abs. 1 EMRK, zwingend beachtet werden müssten.
Die sogenannte Schubert-Praxis sei durch das Bundesgericht völlig zu Recht abgeschafft 
worden (BGE 142 II 35 E. 3.2; BGE 139 I 116 E. 5.1). Mithin sei es unbeholfen, zur 
Legitimation dieser mutmasslich EMRK-widrigen Kommunikation auf die innerstaatliche 
Gesetzgebung abzustellen. Völkerrecht gehe Staatsrecht vor. Aktenmässig erstellt sei 
weiter, dass die Rekursgegnerin selbst explizit auf die ASU-Akten verwiesen habe. Der 
Einspracheentscheid der Rekursgegnerin vom 29. Oktober 2019 habe die 
Einsprachebegehren vom 1. Februar 2019 vollumfänglich gutgeheissen. Nach dem im 
Verwaltungsrecht geltenden Vertrauensprinzip sei die Rekursgegnerin an ihre klare 
Willensäusserung im Einspracheentscheid gebunden. Zu den vollumfänglich 
gutgeheissenen Rechtsbegehren der Einsprache vom 1. Februar 2019 hätten auch die 
vollständige Akteneinsicht (Rechtsbegehren 7) und die Unverwertbarkeitserklärung der 
ASU-Akten gehört (Rechtsbegehren 6).
Aus den genannten Überlegungen stelle die Rekurrentin verfahrensleitend das 
Rechtsbegehren, dass die Rekursgegnerin die gesamte Kommunikation zwischen ihr und 
der ASU ungekürzt und unverzüglich offenzulegen habe. Die Rekursgegnerin treffe über 
alle Vorgänge eine Protokollführungspflicht. Diese Protokollführungspflicht würde übrigens 
in noch verstärktem Umfang für die ASU (Art. 77 StPO) gelten, sodass die Bereitstellung 
der Kommunikation kein logistisches Problem darstellen könne. Der Rekurrentin sei im 
Anschluss an die Offenlegung uneingeschränkt Akteneinsicht zu gewähren.
C.2
Zum Rechtsbegehren 1 ("Es sei festzustellen, dass der Kanton Zug in der 
Steuerperiode 2016 die allein zuständige Veranlagungsbehörde ist, Art. 22 Abs. 1 StHG 
und Art. 105 Abs. 2 DBG") argumentierte die Rekurrentin wie folgt:
Die Rekurrentin habe unverändert ein hohes und aktuelles Rechtschutzinteresse, weil für 
die gleiche Steuerperiode 2016 auch der für die Veranlagung klarerweise nicht befugte 


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Urteil A 2019 21
ehemalige Sitzkanton Zürich ebenfalls eine Veranlagung am 14. August 2018 erlassen 
habe. Diese Veranlagung sei mit Einsprache vom 22. September 2018 angefochten 
worden. Das kantonale Steueramt Zürich sei mit Einspracheentscheid vom 11. Juli 2019 
nicht auf die Einsprache eingetreten. Gegen den Einspracheentscheid habe die 
Rekurrentin mit Eingabe vom 30. Juli 2019 Rekurs beim Steuerrekursgericht Zürich 
geführt. Dieser Entscheid sei im Zeitpunkt der Erstellung des Rekurses noch pendent. 
Das Veranlagungsverfahren 2016 des Kantons Zürich könne im Kanton Zug mangels 
Zuständigkeit nicht angefochten werden. Das Verfahrensrecht zur Bekämpfung der 
interkantonalen Doppelbesteuerung nach Art. 127 Abs. 3 BV sehe für diese Fälle vor, dass 
mindestens in einem der beteiligten Kantone (Zug oder Zürich) ein letztinstanzlicher 
Entscheid erwirkt werde, der dann mit Einheitsbeschwerde an das Bundesgericht 
weitergezogen werden könne. Im Verfahren vor Bundesgericht könne dann auch die 
Veranlagung des anderen Kantons angefochten werden. Nach Art. 100 Abs. 5 BGG könne 
die Veranlagung des Kantons Zürich somit erst vor Bundesgericht im Rahmen der 
Einheitsbeschwerde angefochten werden. Damit die Einheitsbeschwerde eingereicht 
werden könne, müsse die Rekurrentin das Zuger Verfahren auf dem Rechtsmittelweg vor 
Bundesgericht führen (BGE 133 I 300 ff., insb. E. 2.4). Das Rechtsschutzinteresse sei 
damit nachgewiesen.
Die Rekurrentin habe ihren Sitz im August/September 2016 von D.________ (ZH) nach 
E.________ (ZG) verlegt. Zuständig sei die Veranlagungsbehörde jenes Kantons, wo die 
steuerpflichtige Gesellschaft am 31. Dezember des fraglichen Jahres ihren Sitz habe. Für 
die Steuerperiode 2016 gelte der Sitz per 31. Dezember 2016 als massgebend. Dieser 
Sitz sei gemäss Handelsregistereintragung per 31. Dezember 2016 in E.________ (ZG).
Nach Art. 22 Abs. 1 StHG sei ausschliesslich der Kanton Zug Veranlagungsbehörde für 
die ganze Steuerperiode 2016. Auch nach dem Recht der direkten Bundessteuer sei der 
Kanton Zug Veranlagungsbehörde für die ganze Steuerperiode 2016 (Art. 105 Abs. 3 
DBG). Der Kanton Zürich sei dagegen offenkundig nicht Veranlagungsbehörde der 
Steuerperiode 2016. Eine Delegation der Veranlagungstätigkeit von einem Kanton zum 
anderen, i.c. von Zug nach Zürich, sei im Gesetz nicht vorgesehen und de iure auch nicht 
zulässig. Eine solche Delegation sei von der Rekurrentin ferner auch nie angezeigt 
worden, bzw. sei in keiner Weise aktenkundig.


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Urteil A 2019 21
Es ergebe sich daher zum Rechtsbegehren 1 das folgende Ergebnis: Für die 
Steuerperiode sei alleinige Veranlagungsbehörde der Kanton Zug. Den Kanton Zürich 
treffe keine Mitwirkung und kein Recht, die Veranlagung selbst oder irgendwie antizipiert 
anstelle des Kantons Zug vorzunehmen. Das Feststellungsbegehren sei damit 
gutzuheissen.
C.3
Zum Rechtsbegehren 2 ("Die "Begründung der Veranlagung" zum 
Einspracheentscheid sei an den Einspracheentscheid anzupassen") argumentierte die 
Rekurrentin wie folgt:
Der Entscheid über eine Einsprache kenne ausschliesslich folgende Ausprägungen: 
Vollumfängliche Gutheissung, teilweise Gutheissung, Abweisung und Nichteintreten. Die 
Rekursgegnerin habe am 29. Oktober 2019 die Einsprache der Rekurrentin 
"vollumfänglich gutgeheissen". Dieser Entscheid sei zweifellos richtig und decke sich 
vollständig mit den Rechtsbegehren in der Einsprache vom 1. Februar 2019. Die 
materielle Begründung des Einspracheentscheids, also aus welchen Überlegungen die 
Rekursgegnerin zu ihrem Entscheid gefunden habe, sei nicht weiter ausgeführt worden. 
De iure gelte im Verwaltungsrecht, dass die Behörde ihren Entscheid wenigstens knapp 
begründen müsse, damit die steuerpflichtige Gesellschaft die Beweggründe der 
Verwaltung im Hinblick auf einen Rekurs kenne. Die Verwaltung müsse sich zwar nicht mit 
jedem einzelnen Argument der Einsprache auseinandersetzen, aber die wesentlichsten 
Überlegungen, welche den Einspracheentscheid determinieren, müssten klar und 
verständlich ausgeführt werden.
Die Einsprache vom 1. Februar 2019 sei "vollumfänglich gutgeheissen", d.h. alle 
Rechtsbegehren der Einsprache geschützt worden. Zufolge der ganzheitlichen 
Gutheissung der Einsprache habe die Rekursgegnerin eine weitere Begründung 
unterlassen können und sie sei nach dem im Verwaltungsrecht geltenden 
Vertrauensprinzip darauf zu behaften. Gleichzeitig habe die vollständige Gutheissung der 
Einsprache zur Folge, dass die Rekurrentin auf einen Rekurs habe verzichten können, 
weil ja im Grundsatz – abgesehen von der bereits thematisierten interkantonalen 
Doppelbesteuerung – das Rechtschutzinteresse fehle. Zusammen mit der Eröffnung des 
Einspracheentscheids habe die Rekursgegnerin auf einem Beiblatt zur Berechnung des 
Reingewinns unter Ziffer 2.3 "verdeckte Gewinnausschüttung" wie schon in der 
ursprünglichen Veranlagung 2016 vom 3. Januar 2019 eine Aufrechnung im Umfang von 
Fr. 96'000.– aufgeführt. Die Rekurrentin habe in ihrer Einsprache vom 1. Februar 2019 


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Urteil A 2019 21
unter Rechtsbegehren 2 explizit beantragt, dass von einer Aufrechnung abzusehen sei. 
Diese Aufrechnung stehe damit im krassen Widerspruch zur "vollumfänglichen" 
Gutheissung der Einsprache vom 1. Februar 2019, welche auch die Gutheissung des 
Rechtsbegehrens 2 miterfasse. Im Übrigen fehle im Einspracheentscheid jede 
Begründung für die Erwähnung von Ziffer 2.3. Offensichtlich könne es sich bei der 
Erwähnung von Ziffer 2.3 daher nur um ein redaktionelles Versehen der Rekursgegnerin 
handeln. Der Einspracheentscheid sei zu bereinigen.
Es ergebe sich daher zum Rechtsbegehren 2 das folgende Ergebnis: Die unter Ziffer 2.3 
aufgeführte "verdeckte Gewinnausschüttung" stehe im krassen Widerspruch zur 
"vollumfänglichen Gutheissung" der Einsprache. Deren etwaige unbegründete 
Geltendmachung würde das Vertrauensprinzip unhaltbar verletzen. Es sei offenkundig, 
dass der dominierende Einspracheentscheid prioritär vorgehe, d.h. die Beiblätter müssten 
inhaltlich an den Einspracheentscheid redaktionell und inhaltlich angepasst werden. Das 
Rechtsbegehren 2 sei damit gutzuheissen.
Bei diesem Verfahrensausgang werde die Rekursgegnerin kostenpflichtig. Die Rekurrentin 
mache die Kostenauslagen für die Wahrung ihrer Rechte in diesem Verfahren in Höhe von 
Fr. 3'877.20 (entsprechend Fr. 3'600.– zuzüglich 7,7% MWSt) geltend, was gemäss dem 
aktuell gültigen Honoraransatz 10 Stunden zu Fr. 360.– (exkl. 7,7% MWSt) entspreche. 
Die Bemühungen in dieser Sache würden die Prüfung der Sach- und Rechtslage sowie 
das Erstellen und die Einreichung der Rechtsschrift umfassen. Der total geltend gemachte 
Zeitaufwand sei nach Ansicht der Rekurrentin angemessen und nicht übersetzt.
D.
Den vom Gericht verfügten Kostenvorschuss von Fr. 2'000.– bezahlte die 
Rekurrentin innert Frist.
E.
Mit Vernehmlassung vom 14. Januar 2020 beantragte die Rekursgegnerin die 
Abweisung des Rekurses, unter Kostenfolgen zulasten der Rekurrentin. Begründend 
wurde das Folgende ausgeführt:
E.1
Betreffend Rechtsbegehren 1 (zuständige Veranlagungsbehörde): Die Rekurrentin 
sei im Kanton Zug mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. 0.– veranlagt worden. Nach 
der Rechtsprechung sei das Rechtsschutzinteresse in diesem Fall grundsätzlich zu 
verneinen. Ebenso fehle es an einem Rechtsschutzinteresse, wenn die Einsprache nicht 
erkennbar auf die Abänderung der in der Veranlagungsverfügung festgesetzten 


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Urteil A 2019 21
Steuerfaktoren (steuerbares Einkommen, steuerbares Vermögen), den Steuersatz oder 
die Steuerbeträge abziele (BGer 2C_233/2017 vom 13. April 2018 E. 2.2).
Bei einer interkantonalen Doppelbesteuerung habe die Vorinstanz des Bundesgerichts die 
Vorbringen eines Beschwerdeführers bzw. Rekurrenten zu prüfen, auch wenn dieser die 
Veranlagung des Kantons, in dem er das Verfahren führt, als richtig und die Veranlagung 
eines anderen Kantons als unzutreffend erachte. Die Vorinstanz des Bundesgerichts habe 
somit im Rahmen der Überprüfung der Veranlagung des eigenen Kantons den 
massgebenden Sachverhalt festzustellen und die erforderliche rechtliche Würdigung 
vorzunehmen. Sie könne sich insbesondere nicht auf die Feststellung beschränken, 
mangels Beschwer im eigenen Kanton fehle es dem Beschwerdeführer bzw. dem 
Rekurrenten an einem Rechtsschutzinteresse (BGE 139 II 373 E. 1.7).
Die Rekurrentin mache geltend, sie habe ein aktuelles Rechtsschutzinteresse, weil für die 
Steuerperiode 2016 auch der für die Veranlagung ihrer Ansicht nach nicht befugte 
ehemalige Sitzkanton Zürich eine Veranlagung erlassen habe. Dazu Folgendes: Verlege 
eine juristische Person während einer Steuerperiode ihren Sitz oder die tatsächliche 
Verwaltung von einem Kanton in einen anderen Kanton, so sei diese in den beteiligten 
Kantonen für die gesamte Steuerperiode steuerpflichtig (Art. 22 Abs. 1 Satz 1 StHG). 
Diese Bestimmung weiche von der Regelung für natürliche Personen ab, wo grundsätzlich 
auf den Wohnsitz am Ende der Steuerperiode abgestellt werde (Art. 4b Abs. 1 StHG). 
Veranlagungsbehörde im Sinne des Art. 39 Abs. 2 StHG sei diejenige des Kantons des 
Sitzes oder der tatsächlichen Verwaltung am Ende der Steuerperiode (Art. 22 Abs. 1 Satz 
2 StHG). Der Gewinn und das Kapital würden zwischen den beteiligten Kantonen in 
sinngemässer Anwendung der Grundsätze des Bundesrechts über das Verbot der 
interkantonalen Doppelbesteuerung ausgeschieden (Art. 22 Abs. 3 StHG). Die 
Steuerpflicht bestehe für die gesamte Steuerperiode (vorliegend 2016) in allen betroffenen 
Kantonen (hier Zürich und Zug), in denen in derselben Steuerperiode eine persönliche 
Zugehörigkeit bestanden habe. In all diesen Kantonen werde eine Veranlagung 
durchgeführt. Zeitlich dürften die Kantone nur die Perioden als Hauptsteuerdomizil 
besteuern, in denen die persönliche Zugehörigkeit in ihrem Kanton bestanden habe. 
Aufgrund der Einheit der Steuerperiode müsse kein Zwischenabschluss erstellt werden, 
sondern die Steuerpflicht sei für die ganze Periode ungeteilt; es komme nicht zu einem 
Ende und Beginn der Steuerpflicht. Es gehe nur um die Zuordnung des Steuersubstrats 
zwischen den verschiedenen Steuerhoheiten (Steuerausscheidung, Art. 22 Abs. 3 StHG). 
Der Wechsel trete am Tag der Sitzverlegung ein. Materiell dürfe jeder Kanton die 


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Urteil A 2019 21
Steuerfaktoren nach seiner Veranlagungspraxis bestimmen (z.B. Korrektur bei 
geschäftsmässig nicht begründeten Aufwendungen usw.). Der Gewinn der gesamten 
Steuerperiode könne somit für die verschiedenen Kantone unterschiedlich hoch sein. Da 
für die gesamte Steuerperiode eine parallele Besteuerung bestehe, könnten sowohl der 
Wegzugs- als auch der Zuzugskanton den Gesamtgewinn und das steuerbare Kapital 
nach eigener Veranlagungspraxis ermitteln. Der Gesamtgewinn sei dann grundsätzlich pro 
rata temporis aufzuteilen (Oesterhelt/Schreiber, in: Bundesgesetz über die 
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. Aufl. 2017, Art. 22 
N 7ff.). Sinngemäss äussere sich auch das Kreisschreiben Nr. 17 der Schweizerischen 
Steuerkonferenz vom 27. November 2001 (Die interkantonale Ausscheidung bei 
Änderungen der Steuerpflicht während der Steuerperiode im System der einjährigen 
Postnumerandobesteuerung mit Gegenwartsbemessung [Juristische Personen]), 
namentlich dessen Ziffer 3.
Aus dem Gesagten erhelle, dass für die Steuerperiode 2016 aufgrund der Sitzverlegung 
ein konkurrierendes bzw. paralleles Besteuerungsrecht bestehe, wobei die steuerbaren 
Elemente für den Zeitraum vom 1. Januar bis zum 23. September 2016 dem Kanton 
Zürich und für den Zeitraum vom 24. September bis zum 31. Dezember 2016 dem Kanton 
Zug zuzuweisen seien. Sowohl die Steuerausscheidung des Kantons Zürich (Beilage 3 der 
Rekurrentin) als auch jene des Kantons Zug (Beilagen 6 und 9 der Rekursgegnerin) trügen 
diesem Umstand vollumfänglich Rechnung. Namentlich sei eine korrekte Ausscheidung 
des steuerbaren Eigenkapitals erfolgt, ohne dass eine interkantonale Doppelbesteuerung 
resultierte (Zürich Fr. 730'000.–, Zug Fr. 270'000.–; insgesamt Fr. 1'000'000.–). In Bezug 
auf den steuerbaren Reingewinn würden zwar Unterschiede bestehen, diese seien 
allerdings nicht auf fehlerhafte Pro-rata-temporis-Ausscheidungen zurückzuführen. 
Vielmehr beruhten sie alleine auf einer abweichenden Beurteilung von Aufrechnungen 
sowie darauf, dass der Kanton Zug die gegen seine Veranlagung erhobene Einsprache 
vollumfänglich gutgeheissen habe, während der Kanton Zürich infolge Fristversäumnisses 
nicht auf die Einsprache eingetreten sei (Rekursbeilage 5). Unter diesen Umständen liege 
weder eine aktuelle oder virtuelle Doppelbesteuerung noch eine Verletzung von Art. 22 
Abs. 1 StHG vor, weshalb die Rekurrentin mit ihren Einwänden nicht gehört werden 
könne. Es bestehe auch kein Anlass, das Zuger Rekursverfahren bis zum Entscheid des 
Zürcher Steuerrekursgerichts zu sistieren. Dies umso mehr, als der steuerbare 
Reingewinn im Zuger Einspracheentscheid auf Fr. 0.– festgesetzt worden sei und im 
Zuger Verfahren nicht über die Steuerhoheit bzw. den Veranlagungsgegenstand des 
Kantons Zürich befunden werden könne. Aufgrund des unbestrittenen Sitzwechsels seien 


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Urteil A 2019 21
hingegen keine Gründe ersichtlich, wieso aus Zuger Sicht nicht wie geschehen eine 
interkantonale Steuerausscheidung mit dem Kanton Zürich vorgenommen werden müsste, 
andernfalls zumindest eine virtuelle Doppelbesteuerung vorläge.
Betreffend die direkte Bundessteuer sei festzuhalten, dass gemäss Art. 108 Abs. 1 DBG 
der Veranlagungsort der direkten Bundessteuer bei umstrittener interkantonaler 
Zuständigkeit durch die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) bestimmt 
werde. Insoweit die Rekurrentin dem Verwaltungsgericht beantrage, über den 
Veranlagungsort der direkten Bundessteuer zu befinden (Rechtsbegehren 1 bzw. Rekurs 
Ziff. 19), sei sie deshalb nicht zu hören (BGer 2P.22/2007 vom 10. März 2008 E. 6). Der 
Kanton Zürich habe nach der hier vertretenen Auffassung korrekterweise auf die Erhebung 
der direkten Bundessteuer verzichtet (Art. 105 Abs. 3 DBG), und die Rekurrentin verlange 
die Erhebung derselben in Zug. Eine Überweisung an die ESTV zum Erlass eines 
Zuständigkeitsentscheides erübrige sich deshalb mangels umstrittener Zuständigkeit.
E.2
Betreffend Rechtsbegehren 2 (Begründung der Veranlagung): 
Anfechtungsgegenstand könne nur das Dispositiv einer Verfügung sein, in welchem die 
Steuerfaktoren und der Steuerbetrag genannt würden. Die Erwägungen, worauf die 
Festsetzungen beruhten, hätten nur die Bedeutung von Motiven; diese würden an der 
materiellen Rechtskraft der Entscheidung für sich allein grundsätzlich nicht teilnehmen 
(statt vieler BGer 2C_1204/2013 vom 2. Oktober 2014 E. 3.4.2).
Im angefochtenen Einspracheentscheid sei mangels Nachweises an der Aufrechnung der 
Position "Aufwendungen fakturiert an C.________ GmbH" im Betrag von Fr. 96'000.– 
festgehalten worden. Es sei dennoch eine vollumfängliche Gutheissung erfolgt, indem der 
steuerbare Reingewinn auf Fr. 0.– festgesetzt worden sei. Die besagte Aufrechnung sei 
mithin ohne Einfluss auf das Veranlagungsdispositiv geblieben.
Wenn eine juristische Person in der Bemessungsperiode einen Verlust erlitten habe oder 
nach der Verrechnung eines Gewinnes mit Vorjahresverlusten ein Verlust resultiere, so 
laute die entsprechende Veranlagung auf null Franken. In Rechtskraft erwachse bloss 
diese Zahl Null. Dagegen werde die Festsetzung des vortragbaren Verlustes von der 
Rechtskraft nicht erfasst und könne entsprechend in den nachfolgenden Veranlagungen 
erneut überprüft werden. 


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Urteil A 2019 21
Von diesem Grundsatz sei nur abzuweichen, wenn die Höhe des Verlustvortrages 
Gegenstand einer eigentlichen Feststellungsverfügung bilden oder wenn sich aus dem 
Grundsatz von Treu und Glauben eine Bindungswirkung ergeben würde. Mit Bezug auf die 
Zulässigkeit von gesetzlich nicht ausdrücklich vorgesehenen Feststellungsentscheiden 
bestehe eine zurückhaltende Praxis. Insoweit bedürfe es eines aktuellen schützenswerten 
Interesses der Steuerpflichtigen, welches kumulativ voraussetze, dass eine Unklarheit 
über Rechte und Pflichten bestehe, der Steuerpflichtigen Nachteile drohten und sie ohne 
verbindlichen Vorbescheid einen Entscheid fällen oder anderweitig handeln müsste 
(aktuelles Interesse) und schliesslich sei gefordert, dass dem schutzwürdigen Interesse 
nicht durch eine rechtsgestaltende Verfügung entsprochen werden könne. Ein solches 
schutzwürdiges Feststellungsinteresse sei aber betreffend die Feststellung der nach § 65 
Abs. 1 StG bzw. Art. 67 Abs. 1 DBG auf das Folgejahr vortragbaren Verluste nicht 
gegeben, da die Berechnung der vorzutragenden Verluste sich jährlich änderten, indem 
wegen der zeitlichen Beschränkung das älteste Jahr jeweils wegfalle und damit der sich 
ergebende Verlustvortrag in den folgenden Jahren seine Bedeutung verliere (BGer vom 9. 
Mai 2001 in: StE 2001 B 96.11 Nr. 6). Somit könne sich ein allfälliges Problem bei der 
Ermittlung des Verlustvortrages in einem bestimmten Augenblick infolge Zeitablaufs 
erledigen, vor allem dann, wenn auch in den Folgejahren kein Gewinn ausgewiesen 
würde, der gegebenenfalls mit Verlusten aus Vorjahren zu verrechnen wäre. Die Frage, ob 
und welche vortragbaren Verluste vorhanden seien, stelle sich aktuell erst, wenn eine 
Verrechnung mit Gewinnen tatsächlich möglich sei. 
Dies bedeute, dass die Zulässigkeit und Höhe der streitbetroffenen Aufrechnung von 
Fr. 96'000.– dannzumal nochmals überprüft werden könne. Vor diesem Hintergrund sei es 
denn auch nicht zu beanstanden, dass im Einspracheentscheid von einer detaillierten 
Begründung abgesehen und stattdessen lediglich darauf hingewiesen worden sei, dass 
mangels Nachweises an der Aufrechnung festgehalten werde. Es sei im Übrigen 
anzufügen, dass selbst die Rekurrentin darauf verweise, dass für die besagten 
Aufwendungen keine Arbeitsrapporte bzw. Aufschlüsselungen vorlägen (Beilage 5 der 
Rekursgegnerin). Insgesamt ergebe sich somit, dass dem Antrag der Rekurrentin, die 
"Begründung der Veranlagung" anzupassen, nicht entsprochen werden könne.
E.3
Betreffend Rechtsbegehren 3 (Akteneinsicht): Nachdem die Einsprache im Sinne 
des Veranlagungsdispositivs vollumfänglich gutgeheissen und dabei namentlich auch von 
der Aufrechnung des Leasingaufwands habe abgesehen werden können, sei die 
Rekursgegnerin davon ausgegangen, dass die Gesuche um Einsicht in die Unterlagen der 


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Urteil A 2019 21
ASU (Beilagen 7 und 10 der Rekursgegnerin) nunmehr gegenstandslos seien. Dies 
namentlich auch deshalb, weil zum einen der Rekursgegnerin bis zum heutigen Zeitpunkt 
lediglich die Meldung der ASU vom 15. Dezember 2017 an das kantonale Steueramt 
Zürich vorgelegen habe (Beilage 11 der Rekursgegnerin), von der die Rekurrentin 
aufgrund des Zürcher Rechtsmittelverfahrens bereits Kenntnis gehabt haben dürfte, und 
zum anderen zwischen der ASU und der Rekursgegnerin kein Schriftverkehr 
stattgefunden habe. Im vorliegenden Rekursverfahren stelle die Rekurrentin indes 
abermals einen entsprechenden Antrag auf Akteneinsicht. Soweit aus Sicht der 
ESTV/ASU keine schutzwürdigen Interessen entgegenständen (vgl. Art. 114 Abs. 2 DBG) 
und diese auch keine anderen Einwände vorbrächten, erscheine es der Rekursgegnerin 
zulässig, wenn das Verwaltungsgericht der Rekurrentin Einsicht in die Meldung der ASU, 
die Bestandteil ihrer Steuerakte bilde, gewähre. Die Rekursgegnerin sei aufgrund des 
Devolutiveffekts nicht mehr berechtigt, das Gesuch zu behandeln.
Es sei im Weiteren nicht ersichtlich, inwiefern eine seit Jahren hemmungslose, spontane 
Kommunikation zwischen der ASU und dem kantonalen Steueramt St. Gallen (so "SG" im 
Rekurs Ziff. 11) für das vorliegende Verfahren relevant sein solle. Zum einen habe sich die 
Korrespondenz vorliegend auf die ASU und das kantonale Steueramt Zürich, nicht 
hingegen auf das kantonale Steueramt St. Gallen bezogen. Und zum anderen gelte auch 
die ASU als inländische Steuerbehörde i.S.v. Art. 111 DBG (Art. 195 Abs. 1 DBG; Locher, 
Kommentar zum DBG: Bd. III, Basel 2015, Art. 111 N 13, Einführung zu Art. 190 ff. N 11). 
Sodann falle das Veranlagungsverfahren nicht unter den Anwendungsbereich von Art. 6 
Abs. 1 EMRK, weil Gegenstand des Verfahrens über die Steuerfestsetzung nicht 
zivilrechtliche Ansprüche und Verpflichtungen im Sinne der Konventionsvorschrift seien 
(Zweifel et. al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht: Direkte Steuern, 2. Aufl. 2018, § 2 
N 2, mit Hinweisen).
F.
Mit Schreiben vom 16. Januar 2020 liess sich die Rekurrentin wie folgt zur 
aktuellen Entwicklung im Zürcher Steuerverfahren vernehmen: 
Am 11. Dezember 2019 habe das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich den Rekurs der 
Rekurrentin abgewiesen, weil offenbar aufgrund eines vermeidbaren Fehlers die 
Einsprache im Kanton Zürich um wenige Tage zu spät eingereicht worden sei. Die 
genauen Umstände dieser für die Rekurrentin katastrophalen Leistung liessen sich leider 
nicht mehr beweissicher rekonstruieren. 


13
Urteil A 2019 21
Im Ergebnis sei die Rekurrentin zum Schluss gekommen, dass das Prozessrisiko eines 
Weiterzugs des Zürcher Entscheids zu gross sei. Sie verzichte daher auf die Einreichung 
einer Beschwerde gegen den Entscheid des Zürcher Steuerrekursgerichts beim 
Verwaltungsgericht des Kantons Zürich und konzentriere sich neu vollständig auf den 
Zuger Verfahrensstrang, d.h. das vorliegende Rekursverfahren A 2019 21. Im Rahmen der 
später folgenden Einheitsbeschwerde vor Bundesgericht werde die Rekurrentin die falsche 
Veranlagung 2016 des dafür offenkundig überhaupt nicht zuständigen Kantons Zürich 
erneut anfechten. Damit könne der Eintritt einer tatsächlichen Doppelbesteuerung in zwei 
Kantonen doch noch vermieden und der unberechtigte Steueranspruch des Kantons 
Zürich bekämpft werden. 
G.
Mit Vernehmlassung vom 21. Januar 2020 schrieb die ESTV, sie äussere sich bei 
den Staats- und Gemeindesteuern praxisgemäss nur in Belangen, die mit dem 
Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden 
(StHG) in Widerspruch stünden. Vorliegend seien keine diesbezüglichen Anmerkungen 
angezeigt, weshalb auf das Stellen eines Antrages verzichtet werde. Auf weitere 
Vorbringen der ESTV ist, soweit erforderlich, im Rahmen der Erwägungen einzugehen. 
H.
Mit Schreiben vom 24. Februar 2020 reichte die Rekurrentin ihre Replik ein. Sie 
hielt an ihre Rekurseingabe vollumfänglich fest und stellte neu die folgenden zwei 
verfahrensleitenden Rechtsbegehren:
1. Die Beilagen 1–11 zur Vernehmlassung der Rekursgegnerin vom 14. Januar 2020 
seien zur Akteneinsicht ihr offenzulegen und es sei ihr eine Frist zur Stellungnahme 
anzusetzen.
2. Das vorliegende Verfahren sei zu sistieren, bis ein rechtskräftiger Entscheid über 
die am Bundestrafgericht hängige Beschwerde der Organperson der Rekurrentin 
(F.________) auf Herausgabe der beschlagnahmten Akten durch die ASU und 
Unverwertbarkeitserklärung der ASU-Handlungen vorliegt.
Zum ersten verfahrensleitenden Rechtsbegehren wurde ausgeführt, die Rekursgegnerin 
habe zusammen mit ihrer Vernehmlassung insgesamt 11 Beilagen eingereicht, welche der 
Rekurrentin zumindest teilweise nicht bekannt seien. Es sei daher bezüglich dieser 
Beilagen vollständige Akteneinsicht zu gewähren.


14
Urteil A 2019 21
Zum zweiten verfahrensleitenden Rechtsbegehren wurde im Wesentlichen vorgebracht, 
das vor Bundesstrafgericht hängige Beschwerdeverfahren betreffe explizit auch die 
Rekurrentin, welche als mitbetroffene Partei im Verfahren aktivlegitimiert sei. Die 
Rekurrentin werde vor Bundestrafgericht wie andere Gesellschaften durch die 
Organperson der Rekurrentin vertreten. Es gehe in diesem Verfahren konkret um die 
konzeptionelle EMRK-Widrigkeit der ASU aufgrund der fehlenden Unabhängigkeit nach 
Art. 6 Abs. 1 EMRK. Die Kernfrage dabei laute, ob die Tätigkeit der ASU als integrierte 
Abteilung der ESTV überhaupt konventionskonform zur EMRK stehe. Weil Völkerrecht 
gegenüber Staatsrecht stets Vorrang geniesse und die sogenannte Schubert-Praxis durch 
das Bundesgericht abgeschafft worden sei, müsse der hierarchische Rechtsaufbau 
hinterfragt werden und insbesondere die Tätigkeit der ASU als Verwaltungsstraforgan 
korrekt verortet werden. Werde die Beschwerde gegen die ASU gutgeheissen, führe dies 
zwangsläufig zum Zusammenbruch aller Verwaltungsverfahren, welche ausschliesslich 
auf die ASU-Befunde abstellten. Dazu gehöre auch die Veranlagung 2016, welche die 
Rekursgegnerin vorgenommen habe und aktuell dem Verwaltungsgericht des Kantons 
Zug zur Beurteilung vorliege. Die Rekursgegnerin habe bei der Veranlagung 2016 auf 
eigene Ermittlungen und Untersuchungshandlungen vollständig verzichtet und stelle zur 
Gänze auf die mutmasslich EMRK-widrigen ASU-Erhebungen ab.
Zur Frage des im Kanton Zürich geführten Rechtsmittelverfahrens erläuterte die 
Rekurrentin unter Verweis auf ein entsprechendes Schreiben des Steuerrekursgerichts 
des Kantons Zürich, dass dieses Gericht praxisgemäss keine Rechtskraftbescheinigungen 
ausstelle. Die Rekurrentin bestätigte jedoch erneut, dass sie den Zürcher Entscheid nicht 
weitergezogen habe, was nicht gleichbedeutend sei mit einem Verzicht der materiellen 
Anfechtung der Veranlagung 2016 im Kanton Zürich. 
Auf die weiteren, zuweilen weitschweifenden Vorbringen der Rekurrentin in der Replik 
wird, soweit erforderlich, im Rahmen der Erwägungen eingegangen.
I.
Mit Schreiben vom 26. Februar 2020 ersuchte das Gericht die ESTV um 
Stellungnahme betreffend Gewährung der Einsicht in die dem Gericht von der 
Rekursgegnerin eingereichten Akten, welche die Kommunikation zwischen der kantonalen 
Steuerverwaltung Zürich und der Abteilung Strafsachen und Untersuchung (ASU) der 
ESTV betreffen. Im gleichen Schreiben vertrat das Gericht sodann den Standpunkt, dass 
nach einer ersten Sichtung der Rechtsschriften samt Unterlagen der Referent zum 
Schluss gekommen sei, das vorliegende Verfahren vorläufig nicht zu sistieren.


15
Urteil A 2019 21
J.
Am 6. März 2020 antwortete die ESTV, dass sie nach Durchsicht der von der 
Rekursgegnerin zusammengestellten und eingereichten Beilagen 1–11 bestätigen könne, 
dass diese Unterlagen der Rekurrentin auch aus ihrer Sicht zugänglich gemacht werden 
könnten. Ergänzend wies die ESTV darauf hin, dass entsprechend bevollmächtigte 
Personen bei Bedarf Einsicht in die Akten des von der Rekurrentin erwähnten 
Strafverfahrens der Abteilung Strafsachen und Untersuchung (ASU) der ESTV nehmen 
könnten. 
Zur Frage einer allfälligen Sistierung des vorliegenden Verfahrens sei zu bemerken, dass 
gemäss Stellungnahme der Rekurrentin vom 16. Januar 2020 die Frist für die Einreichung 
einer Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich im Verfahren 
1 ST.2019.144 verpasst worden sei. In der Vernehmlassung der Rekursgegnerin vom 
14. Januar 2020 werde auf Seite vier zudem dargelegt, dass im vorliegenden Fall letztlich 
nicht die Veranlagungszuständigkeit, sondern vielmehr die Frage der Zuordnung des 
Steuersubstrats zwischen den Kantonen Zug und Zürich auf Ebene der Kantons- und 
Gemeindesteuern streitbetroffen sei. Nach Kenntnisnahme der erwähnten 
Stellungnahmen schliesse sich die ESTV der Betrachtungsweise des Verwaltungsgerichts 
des Kantons Zug an, das vorliegende Verfahren vorläufig nicht zu sistieren, auch für den 
Bereich der direkten Bundessteuer.
K.
Mit Schreiben vom 3. April 2020 reichte die Rekurrentin dem Gericht eine 
"Ergänzende Stellungnahme und Ergänzung zur Replik vom 24. Februar 2020" ein.
Sie führte darin u.a. aus, dass sie vom Schreiben der ASU vom 15. Dezember 2017 an 
das kantonale Steueramt Zürich erst Jahre später, d.h. am 20. September 2019, anlässlich 
einer Akteneinsicht beim Steuerrekursgericht des Kantons Zürich habe Einsicht nehmen 
können. Die gewählte Art dieser Kommunikation sei mit der innerstaatlichen 
Gesetzgebung (z.B. Art. 195 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 111 DBG) nicht gerechtfertigt. 
Sodann liess sich die Rekurrentin betreffend die von der ESTV offerierte Einsicht in die 
Akten des Strafverfahrens der ASU wie folgt vernehmen: Dieser recht offenherzig 
vorgetragenen Einladung der ESTV sei klar und deutlich zu widersprechen. So bleibe 
völlig unklar, welche "bevollmächtigen Personen" die ESTV hier konkret meine. Weiter 
bleibe unklar, welches ASU-Strafverfahren die ESTV anspreche. Der Hinweis "in das von 
A.________ AG erwähnte Strafverfahren" sei beliebig formuliert. Es sei in Erinnerung zu 
rufen, dass es gegen die Rekurrentin nie ein Strafverfahren der ASU gegeben habe.


16
Urteil A 2019 21
Auf die weiteren Ausführungen der Rekurrentin wird, sofern erforderlich, in den 
Erwägungen eingegangen.
L.
Mit Duplik vom 9. April 2020 hielt die Rekursgegnerin an ihren bisherigen 
Anträgen fest. Ergänzend wurde das Folgende ausgeführt:
Die Meldung der ASU vom 15. Dezember 2017, an welcher die Rekursgegnerin nicht 
beteiligt gewesen sei, sei im Rahmen der Veranlagung nur im Zusammenhang mit einer 
einzigen Aufrechnung massgebend gewesen, und zwar mit dem "geschäftsmässig nicht 
begründeten Leasingaufwand" in Höhe von Fr. 25'136.–. Im Einspracheentscheid sei im 
Anschluss an eine erneute, eingehende Überprüfung von dieser Aufrechnung 
vollumfänglich abgesehen worden. Die ausführlichen Rügen zum Verfahren der ASU 
liefen deshalb bereits aus diesem Grund ins Leere. Ergänzend sei darauf hingewiesen, 
dass sich die durch die Rekurrentin kritisierte Stellung, Einordung und Kompetenzen der 
ASU mitunter aufgrund der Art. 190 ff. DBG sowie des VStR ergäben. Dabei handle es 
sich um für die rechtsanwendenden Behörden massgebliches Bundesrecht (Art. 190 BV). 
Das Veranlagungsverfahren gelte weder als zivil- noch als strafrechtliche Streitigkeit i.S.v. 
Art. 6 Abs. 1 EMRK, und es bestehe auch kein Grund, die in einem ASU-Verfahren 
erhobenen Akten für das Veranlagungsverfahren auszuschliessen (BGE 144 II 427 E. 
2.3.2 u. 2.3.3). Auch wenn die Rekurrentin gegenüber dem Bundesstrafgericht auf nicht 
vorgebrachte Rügen im zitierten Bundesgerichtsverfahren verweise (Replikbeilage 5, 
Rz. 39 ff.), seien die allgemeinen prozessualen Ausführungen des Bundesgerichts, 
welches sich im Übrigen auch zur Rechtsprechung des EGMR geäussert habe, nach der 
hier vertretenen Auffassung hinreichend klar. 
Ebenso unerheblich seien die Ausführungen zum Zürcher Rechtsmittelverfahren, da – wie 
in der Vernehmlassung abschliessend gezeigt – keine aktuelle oder virtuelle 
Doppelbesteuerung vorliege und im Zuger Verfahren nicht über den 
Veranlagungsgegenstand des Kantons Zürich befunden werden könne. Der Versuch der 
Rekurrentin, die Fristversäumnis im Zürcher Verfahren mit Berufung auf eine angebliche 
Doppelbesteuerung zu heilen, verfange daher nicht. Dem Kanton Zürich sei es im Übrigen 
entgegen der Ansicht der Rekurrentin unbenommen, seine Veranlagung vor jener des 
Kantons Zug vorzunehmen (vgl. hierzu sinngemäss das Urteil SB.2015.00021 des 
Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 2. Dezember 2015 E. 3.3, auf welches sich 


17
Urteil A 2019 21
auch das aktenhängige [Replikbeilage 1] Urteil des Steuerrekursgerichts des Kantons 
Zürich in E. 2c beziehe).
Auch die Einwände gegen die Begründung im Einspracheentscheid überzeugten nicht. Da 
der steuerbare Gewinn sowohl bei den Kantons- und Gemeindesteuern als auch bei der 
direkten Bundessteuer auf Fr. 0.– festgesetzt worden sei, sei es korrekt gewesen, von 
einer vollständigen Gutheissung zu sprechen, auch wenn nicht sämtlichen Anträgen der 
Rekurrentin entsprochen worden sei. Über die Höhe des Verlustvortrags, der nicht Teil des 
Dispositivs sei und damit nicht in Rechtskraft erwachse, sei erst anlässlich einer allfälligen 
Verlustverrechnung zu befinden. Es sei nicht nachvollziehbar, weshalb es der Rekurrentin 
nicht zumutbar sein sollte, sich dannzumal nochmals mit dem aufgerechneten Aufwand 
auseinanderzusetzen, zumal es ihr gemäss § 127 Abs. 3 StG bzw. Art. 126 Abs. 3 DBG 
obliege, alle relevanten Unterlagen während zehn Jahren aufzubewahren. Die 
Verlustverrechnung erfolge dagegen nur für die vergangenen sieben Jahre (vgl. § 65 Abs. 
1 StG bzw. Art. 67 Abs. 1 DBG).
In der ergänzenden Stellungnahme bestätige die Rekurrentin nochmals ausdrücklich, dass 
sie am 20. September 2019 anlässlich einer Akteneinsicht beim Zürcher 
Steuerrekursgericht Einsicht in die Meldung der ASU vom 15. Dezember 2017 habe 
nehmen können. Mithin seien der Rekurrentin sämtliche Unterlagen der ASU, die der 
Rekursgegnerin vorgelegen hätten, bekannt gewesen. Vor diesem Hintergrund und mit 
Blick auf die Tatsache, dass im Einspracheentscheid nicht mehr auf die Meldung der ASU 
abgestellt worden sei, seien die im Einspracheverfahren gezogenen Schlüsse betreffend 
die Gegenstandslosigkeit des Akteneinsichtsgesuchs nicht zu beanstanden.
Was den Sistierungsantrag betreffe, werde darauf hingewiesen, dass das vor dem 
Bundesstrafgericht hängige Verfahren keinerlei Einfluss auf das hier zu beurteilende 
Rekursverfahren habe, weshalb eine Sistierung nicht angezeigt erscheine (BGE 144 II 427 
E. 2.3.3). 
M.
Mit Schreiben vom 29. April 2020 liess die ESTV mitteilen, dass sie auf die 
Einreichung einer Duplik verzichte. Es erfolgten keine weiteren Schriftenwechsel.


18
Urteil A 2019 21
Das Verwaltungsgericht erwägt:
1.
Gemäss Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer 
(DBG; SR 642.11) kann der Steuerpflichtige gegen Einspracheentscheide der 
Veranlagungsbehörde für die direkte Bundessteuer innert 30 Tagen nach der Zustellung 
bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Rekurskommission schriftlich Beschwerde 
erheben. Nach § 75 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes (VRG; BGS 162.1) ist 
das Verwaltungsgericht die kantonale Rekursbehörde im Sinne der Vorschriften über die 
direkte Bundessteuer. Die Beschwerden werden, unter Vorbehalt abweichender und 
ergänzender Vorschriften des Bundesrechts, wie kantonale Steuerstreitigkeiten behandelt 
(§ 75 Abs. 2 VRG). Gemäss § 136 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Zug (StG; 
BGS 632.1) kann die steuerpflichtige Person gegen den Einspracheentscheid der 
kantonalen Steuerverwaltung innert 30 Tagen schriftlich Rekurs beim Verwaltungsgericht 
erheben. Der Rekurs muss einen Antrag und eine Begründung enthalten. Die notwendigen 
Beweisunterlagen sind beizulegen oder zu bezeichnen (§ 136 Abs. 3 StG; ähnlich Art. 140 
Abs. 2 DBG). 
Die vorliegende Beschwerde (bezüglich der direkten Bundessteuer) und der vorliegende 
Rekurs (bezüglich der kantonalen und kommunalen Steuern) werden der einfacheren 
Lesbarkeit halber im Folgenden – mit Ausnahme des Rechtsspruchs im Dispositiv – als 
Rekurs bezeichnet, wobei der Begriff "Rekurs" beide Rechtsmittel (Beschwerde und 
Rekurs) umfasst. Der vorliegende Rekurs gegen den Einspracheentscheid vom 29. 
Oktober 2019 datiert vom 29 November 2019 (mit Poststempel vom 28. November 2019). 
Er gilt daher als rechtzeitig eingereicht. Er entspricht auch den übrigen formellen 
Anforderungen, weshalb er vom Gericht zu prüfen ist. 
2.
Die Rekurrentin beantragt vorab in verfahrensleitender Hinsicht 
a) einerseits die Gewährung der Akteneinsicht und Offenlegung der Kommunikation 
zwischen der Rekursgegnerin und der Abteilung Strafsachen und Untersuchungen 
(ASU) der ESTV (Rekursbegehren 3 im Rekurs Rz. 11) bzw. Offenlegung der Beilagen 
Nr. 1 bis 11 zur Vernehmlassung der Rekursgegnerin (Replik Rz. 10, S. 5), 


19
Urteil A 2019 21
b) sowie andererseits die Sistierung des vorliegenden Gerichtsverfahrens bis zum 
rechtskräftigen Entscheid über die beim Bundesstrafgericht hängige Beschwerde der 
Organperson der Rekurrentin, welche die Herausgabe der beschlagnahmten Akten 
durch die ASU und eine Unverwertbarkeitserklärung der ASU-Handlungen verlange 
(Replik Rz. 17, S. 15). 
Über diese verfahrensleitenden Anträge ist vor der Prüfung der materiellen Streitfragen zu 
entscheiden (vgl. betreffend Akteneinsichtsrecht: Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, 
Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Aufl. 2013, § 124 N 11.
2.1
Akteneinsichtsrecht
2.1.1
Gemäss Art. 114 DBG und § 112 StG hat die steuerpflichtige Person das Recht, in 
alle für die Veranlagung wesentlichen Akten Einsicht zu nehmen. Hierzu gehören 
diejenigen Akten, die Grundlage der Entscheidung bilden, d.h. auf welche im 
Veranlagungsentscheid abgestellt wird (Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker, 
Schweizerisches Steuerverfahrensrecht Direkte Steuern, 2. Aufl. 2018, § 15 Rz. 20 – 
nachfolgend: Schweizerisches Steuerverfahrensrecht).
Das Akteneinsichtsrecht gilt als ein verfassungsrechtlich verankertes Verfahrensrecht und 
folgt aus dem in Art. 29 Abs. 2 BV festgehaltenen Grundsatz auf rechtliches Gehör (BGer 
2C_505/2017 vom 21. November 2018 E. 3.1; Zweifel/Hunziker, in: Kommentar zum 
Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl. 2017, 
Art. 114 N 1 ff. – nachfolgend: DBG-Kommentar).
Wird das Akteneinsichtsrecht verletzt, liegt regelmässig eine Verletzung des Anspruchs 
auf rechtliches Gehör vor. Ein mit einem solchen Mangel behafteter Entscheid ist in der 
Regel bloss anfechtbar. Aus der formellen Natur des Gehörsanspruchs folgt indessen, 
dass der Steuerpflichtige, dem das rechtliche Gehör verweigert worden ist, die Aufhebung 
des Entscheids verlangen kann, ohne dass er ein materielles Interesse daran gelten 
machen muss (Zweifel/Hunziker, in: DBG-Kommentar, a.a.O., Art. 114 N 9, mit Verweis 
auf die diesbezügliche Rechtsprechung des Bundesgerichts).
Allerdings ist die Heilung von Gehörsmängeln in der Regel möglich, wenn die 
Überprüfungsbefugnis (Kognition) der Rechtsmittelbehörde gegenüber der Vorinstanz 
nicht eingeschränkt ist und dem Betroffenen kein Nachteil erwächst. Selbst eine 
schwerwiegende Gehörsverletzung kann geheilt werden, wenn und soweit die 


20
Urteil A 2019 21
Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf führen würde. Dementsprechend ist die 
Heilung von Gehörsmängeln insbesondere im Verfahren der Einsprache zulässig, der die 
Funktion einer Wiedererwägung zukommt, aber auch im kantonalen 
Beschwerdeverfahren, weil die Rechtsmittelbehörden uneingeschränkte 
Überprüfungsbefugnis haben. So kann z.B. unterlassene Akteneinsicht im 
Rechtsmittelverfahren gewährt werden (Zweifel/Hunziker, in: DBG-Kommentar, a.a.O., Art. 
114 N 10, mit Verweisen auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung).
2.1.2
Die vorstehend erwähnten Voraussetzungen zur Heilung des von der Rekurrentin 
gerügten Gehörsmangels durch nicht gewährte Akteneinsicht sind hier zweifelsohne 
erfüllt, soweit eine solche Verweigerung nicht ohnehin im Einspracheverfahren geheilt 
wurde. 
Zum einen stellt die mit Einspracheentscheid der Rekursgegnerin vorgenommene 
Veranlagung der Gewinnsteuern 2016 (Bund und Kanton Zug) in keiner Weise mehr ab 
auf den Bericht der ASU vom 15. Dezember 2017 an das kantonale Steueramt Zürich 
(Beilage 11 der Rekursgegnerin), da die Rekursgegnerin das darin enthaltene 
Korrekturersuchen der ASU betreffend die Position "Leasingaufwand" im 
Einspracheentscheid gerade nicht mehr übernommen hatte. Dass dieser Bericht der ASU 
in anderen Bereichen für die Veranlagung der Gewinnsteuern 2016 durch die 
Rekursgegnerin beigezogen worden wäre, lässt sich im Übrigen weder den Akten noch 
aus den Vorbringen der Parteien entnehmen (vgl. hierzu auch BGer 2C_505/2017 vom 21. 
November 2018 E. 3.3.2).
Zum anderen hat das Gericht der Rekurrentin den erwähnten ASU-Bericht zusammen mit 
den übrigen Unterlagen, welche die Rekursgegnerin eingereicht hatte (Beilagen 1 bis 11), 
mit Schreiben vom 10. März 2020 zugestellt, womit die anbegehrte Akteneinsicht in 
diesem Zeitpunkt verwirklicht wurde.
Kommt hinzu, dass die Rekurrentin gemäss eigener Aussage vom Schreiben der ASU 
vom 15. Dezember 2017 an das kantonale Steueramt Zürich am 20. September 2019 
anlässlich einer Akteneinsicht beim Steuerrekursgericht Zürich Kenntnis nehmen konnte 
(Ergänzende Stellungnahme der Rekurrentin, VG act. 13, S. 2, 2. Abschnitt).
Zusammenfassend ist daher festzuhalten, dass der Anspruch der Rekurrentin auf 
Akteneinsicht im Zusammenhang mit den für die Gewinnsteuerveranlagung 2016 durch 


21
Urteil A 2019 21
die Rekursgegnerin herangezogenen Unterlagen gewahrt wurde beziehungsweise als im 
vorliegenden Verfahren geheilt gilt, soweit er im Einspracheverfahren überhaupt verletzt 
worden war. Eine Rückweisung der Sache an die Vorinstanz infolge Verletzung des 
rechtlichen Gehörs ist folglich nicht angezeigt. 
2.2
Antrag auf Sistierung des vorliegenden Gerichtsverfahrens
2.2.1
Das DBG sieht explizit keinen Anspruch auf Sistierung eines Verfahrens vor. Die 
nicht geregelte vorübergehende Einstellung (Sistierung) eines Rechtsmittelverfahrens mag 
sich aus Gründen der Prozesswirtschaftlichkeit und der richtigen Rechtsanwendung 
jedoch dann aufdrängen, wenn die Entscheidung einer Behörde vom Ausgang eines 
anderen Verfahrens abhängt. Weil jedoch ein öffentliches Interesse an einer 
periodenbezogenen und damit ökonomischen Erhebung der Steuern besteht, aus Art. 29 
Abs. 1 BV das Gebot der beförderlichen Prozesserledigung fliesst und zudem den 
Verfahrensbeteiligten aus der Beilegung eines Rechtsstreits kein (Rechts-)Nachteil 
erwächst, sondern grundsätzlich ein Schritt hin zum Rechtsfrieden getan wird, steht es 
einer Verwaltungsbehörde oder einem Gericht frei, ohne weiteren Verzug zu entscheiden. 
Eine Sistierung des Rechtsmittelverfahrens kommt daher nur ausnahmsweise in Betracht 
(zum Ganzen: Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, 
Art. 134 N 14 und Art. 142 N 19 – nachfolgend: Handkommentar zum DBG).
2.2.2
Vorliegend beantragt die Rekurrentin die Verfahrenssistierung im Zusammenhang 
mit einem am Bundesstrafgericht hängigen Verfahren auf Herausgabe von Akten, welche 
von der ASU offenbar beschlagnahmt wurden.
Wie bereits vorstehend unter Erwägung 2.1.2 festgestellt, steht die vorliegend zu 
beurteilende Gewinnsteuerveranlagung 2016 im Kanton Zug in keinem Zusammenhang 
mit von der ASU vorgenommenen Untersuchungshandlungen. Gemäss eigener Aussage 
der Rekurrentin soll es sodann bisher nie ein Strafverfahren der ASU gegen die 
Rekurrentin gegeben haben (Ergänzende Stellungnahme der Rekurrentin vom 3. April 
2020, S. 4, Ziff. 8 in fine). Wie die Rekursgegnerin richtig bemerkt (Duplik, S. 3, letzter 
Abschnitt), ist folglich eine Sistierung des vorliegenden Verfahrens nicht angezeigt, und 
der Sistierungsantrag der Rekurrentin abzuweisen.


22
Urteil A 2019 21
3.
In materieller Hinsicht beantragt die Rekurrentin das Folgende:
a) Es sei festzustellen, dass der Kanton Zug in der Steuerperiode 2016 die allein 
zuständige Veranlagungsbehörde sei (Art. 22 Abs. 1 StHG und Art. 105 Abs. 2 DBG). 
Die Behandlung dieses Antrags erfolgt in Erwägung 4 nachfolgend.
b) Die "Begründung der Veranlagung" zum Einspracheentscheid sei an den 
Einspracheentscheid anzupassen. 
Die Behandlung dieses Antrags erfolgt in Erwägung 5 nachfolgend.
4.
Die Rekurrentin verlegte ihren steuerrechtlichen Sitz per 24. September 2016 vom 
Kanton Zürich in den Kanton Zug. Dieser bestand unbestrittenermassen auch per 31. 
Dezember 2016 noch im Kanton Zug. Die Rekurrentin hatte somit in der Steuerperiode 
2016 ihren Sitz sowohl im Kanton Zürich (1. Januar bis 23. September) als auch im 
Kanton Zug (24. September bis 31. Dezember).
4.1
Was die direkte Bundessteuer 2016 betrifft, kann vorab festgestellt werden, dass 
diese für die ganze Steuerperiode 2016 einzig durch den Kanton Zug veranlagt wurde. 
Diese Veranlagung erfolgte korrekterweise in Übereinstimmung mit Art. 105 Abs. 3 DBG 
und wird von den Parteien denn auch nicht beanstandet. Auf die Zuständigkeiten zur 
Veranlagung der direkten Bundessteuer 2016 ist an dieser Stelle, wie von der 
Rekursgegnerin richtig erwähnt (Vernehmlassung, S. 4, lit. bb) folglich nicht weiter 
einzugehen.
4.2 
4.2.1
Im Bereich der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden werden die 
interkantonalen Besteuerungsmodalitäten bei der Verlegung des Sitzes einer juristischen 
Person während der Steuerperiode von einem Kanton in einen anderen Kanton in Art. 22 
des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und 
Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14) geregelt. Danach bleibt die 
juristische Person in den beteiligten Kantonen (vorliegend Zürich und Zug) für die gesamte 
Steuerperiode steuerpflichtig (auch konkurrierende oder parallele Besteuerung genannt). 
Veranlagungsbehörde im Sinne von Art. 39 Abs. 2 StHG ist diejenige des Kantons des 


23
Urteil A 2019 21
Sitzes oder tatsächlichen Verwaltung am Ende der Steuerperiode (Art. 22 Abs. 1 StHG). 
Artikel 22 StHG regelt in Abs. 3 weiter, dass der Gewinn und das Kapital zwischen den 
beteiligten Kantonen in sinngemässer Anwendung der Grundsätze des Bundesrechts über 
das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung ausgeschieden werden (vgl. zum 
Ganzen: Oesterhelt/Schreiber, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 
Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und 
Gemeinden, 3. Aufl. 2017, Art. 22 N 5 ff.; nachfolgend: StHG-Kommentar).
Veranlagungsbehörde im Sinne von Art. 39 Abs. 2 StHG ist vorliegend für die 
Steuerperiode 2016 somit der Kanton Zug. Aus verfahrensrechtlicher Sicht regelt Art. 39 
Abs. 2 StHG i.V.m Art. 2 Abs. 3 der Verordnung über die Anwendung des 
Steuerharmonisierungsgesetzes im interkantonalen Verhältnis vom 9. März 2001 (VO-
StHG; SR 642.141), dass bei Steuerpflicht in mehreren Kantonen die zuständige 
Veranlagungsbehörde (hier der Kanton Zug) die andere Behörde (hier der Kanton Zürich) 
über die Steuererklärung und die in ihrem Kanton vorgenommene Veranlagung informiert. 
Gemäss Art. 2 Abs. 2 VO-StHG muss der Steuerpflichtige, so er dies will, somit nur eine 
Steuererklärung im zuständigen Kanton (hier Kanton Zug) einreichen und dem anderen 
Kanton (hier Zürich) lediglich eine Kopie dieser Steuererklärung zustellen. Zweck dieser 
Regelung ist die verfahrensrechtliche Vereinfachung für die steuerlichen 
Deklarationspflichten, zugleich aber auch die Koordination unter den Steuerbehörden, um 
ihrem Besteuerungsanspruch bei einem Wechsel der persönlichen Zugehörigkeit gerecht 
zu werden (Oesterhelt/Schreiber, in: StHG-Kommentar, a.a.O., Art. 22 N 1 ff.). 
4.2.2
Materiell hingegen, und dies verkennt die Rekurrentin in ihren Vorbringen, darf 
jeder Kanton die Steuerfaktoren nach seiner eigenen Veranlagungspraxis bestimmen (z.B. 
Gewinnkorrekturen aufgrund niedrigerer Pauschalwertberichtigungen auf Forderungen, 
Versagung der Einmalabschreibung, Korrektur bei geschäftsmässig nicht begründeten 
Aufwendungen, Beurteilung von steuerneutralen Umstrukturierungsvorgängen, 
Anwendung des Beteiligungsabzugs bei Aufwertungsgewinnen, Ermittlung verdeckten 
Eigenkapitals etc.). Der Gewinn der gesamten Steuerperiode kann somit für die 
verschiedenen Kantone unterschiedlich hoch sein. Da für die gesamte Steuerperiode eine 
parallele Besteuerung besteht, können der Wegzugskanton (hier Kanton Zürich) und der 
Zuzugskanton (hier Kanton Zug) den Gesamtgewinn und das steuerbare Kapital nach 
eigener Veranlagungspraxis ermitteln, somit nicht nur den Gewinn bis zum Zeitpunkt des 
Wechsels des Steuerdomizils (Oesterhelt/Schreiber, in: StHG-Kommentar, a.a.O., Art. 22 
N 10).


24
Urteil A 2019 21
4.2.3
Um bei einer derart, für die gesamte Steuerperiode ungeteilt in beiden Kantonen 
bestehenden Steuerpflicht eine interkantonale Doppelbesteuerung zu vermeiden, dürfen 
die involvierten Kantone in zeitlicher Hinsicht nur die Perioden als Hauptsteuerdomizil 
besteuern, in denen die persönliche Zugehörigkeit zu ihrem Kanton bestand. Es kommt 
mit anderen Worten nicht zu einem Ende (hier Kanton Zürich) und Beginn (hier Kanton 
Zug) der Steuerpflicht, sondern es geht nur um die Pro-rata-temporis-Zuordnung des von 
den Kantonen nach ihren eigenen Veranlagungsgrundsätzen festgestellten 
Steuersubstrats zwischen den involvierten kantonalen Steuerhoheiten 
(Oesterhelt/Schreiber, in: StHG-Kommentar, a.a.O., Art. 22 N 9).
4.2.4
Aus dem Gesagten erhellt, dass der Rekursgegnerin vollständig in ihrer Ansicht zu 
folgen ist, wonach für die Steuerperiode 2016 aufgrund der Sitzverlegung ein 
konkurrierendes bzw. paralleles Besteuerungsrecht besteht, mit Zuweisung der 
steuerbaren Elemente für den Zeitraum vom 1. Januar bis zum 23. September 2016 an 
den Kanton Zürich und für den Zeitraum vom 24. September bis zum 31. Dezember 2016 
an den Kanton Zug. Sowohl die Steuerausscheidung des Kantons Zürich mit einer Quote 
von 263/360 an dem von diesem Kanton festgestellten und veranlagten steuerbaren 
Gewinn und Kapital der Periode 2016 (Beilage 3 der Rekurrentin) als auch jene des 
Kantons Zug mit einer Quote von 97/360 an dem von diesem Kanton festgestellten und 
veranlagten steuerbaren Kapital der Periode 2016 (Beilage 9 der Rekursgegnerin) tragen 
diesem Umstand Rechnung. Namentlich ist eine korrekte Ausscheidung des steuerbaren 
Eigenkapitals durch die beiden Kantone erfolgt, ohne dass eine interkantonale 
Doppelbesteuerung resultiert (Kanton Zürich Fr. 730'000.–, Kanton Zug Fr. 270'000.–; 
insgesamt Fr. 1'000'000.–). In Bezug auf den steuerbaren Reingewinn bestehen zwischen 
den beiden Kantonen zwar Unterschiede, diese sind jedoch nicht auf eine fehlerhafte Pro-
rata-temporis-Ausscheidung zurückzuführen. Vielmehr beruhen diese alleine auf einer 
abweichenden Beurteilung von Aufrechnungen, was materiellrechtlich zulässig ist (vgl. E. 
4.2.2 vorstehend), sowie darauf, dass der Kanton Zug die gegen seine Veranlagung 
erhobene Einsprache gutgeheissen hat, während die Steuerverwaltung des Kantons 
Zürich infolge Fristversäumnisses nicht auf die Einsprache der Rekurrentin gegen die 
Zürcher Veranlagung eintrat (Beilage 5 der Rekurrentin) und dieser 
Nichteintretensentscheid im Kanton Zürich rechtskräftig wurde (VG act. 6). 
Unter diesen Umständen liegt weder eine aktuelle oder virtuelle Doppelbesteuerung noch 
eine Verletzung von Art. 22 Abs. 1 bzw. Art. 39 Abs. 2 StHG vor, weshalb die Rekurrentin 


25
Urteil A 2019 21
mit ihren Einwänden nicht gehört werden kann. Ihr Begehren, es sei festzustellen, dass 
der Kanton Zug in der Steuerperiode 2016 die allein zuständige Veranlagungsbehörde sei, 
bzw. den Kanton Zürich keine Mitwirkung und kein Recht treffe, die Veranlagung selbst 
oder irgendwie antizipiert anstelle des Kantons Zug vorzunehmen (Rekurs S. 11, Rz. 21) 
ist folglich abzuweisen.
5.
Die Rekurrentin beantragt schliesslich, die Begründung der Veranlagung zum 
Einspracheentscheid sei an den Einspracheentscheid anzupassen. Sie bezieht sich 
hierbei auf den Einspracheentscheid der Rekursgegnerin. Dort folgte die Rekursgegnerin 
im Dispositiv zwar dem in der Einsprache von der Rekurrentin gestellten Antrag auf 
Feststellung des steuerbaren Reingewinns in der Periode 2016 (Bund und Kanton Zug) 
auf Fr. 0.–. Gleichzeitig nahm sie indessen eine Aufrechnung von Fr. 96'000.– vor.
Zur Begründung führt die Rekurrentin aus, sie habe in ihrer Einsprache vom 1. Februar 
2019 unter Rechtsbegehren 2 explizit beantragt, dass von einer solchen 
Gewinnaufrechnung abzusehen sei. Zusammen mit der Eröffnung des 
Einspracheentscheids habe die Rekursgegnerin auf einem Beiblatt zur Berechnung des 
Reingewinns unter Ziffer 2.3 "verdeckte Gewinnausschüttung" wie schon in der 
ursprünglichen Veranlagung 2016 vom 3. Januar 2019 eine Aufrechnung im Umfang von 
Fr. 96'000.– aufgeführt. Diese im Einspracheentscheid vorgenommene Aufrechnung stehe 
damit im krassen Widerspruch zur "vollumfänglichen" Gutheissung der Einsprache, welche 
auch die Gutheissung des Rechtsbegehrens 2 miterfasse. Im Übrigen fehle jede 
Begründung im Einspracheentscheid für die Erwähnung von Ziffer 2.3. Offensichtlich 
könne es sich bei der Erwähnung von Ziffer 2.3 nur um ein redaktionelles Versehen der 
Rekursgegnerin handeln. 
5.1
Was die Gewinnsteuern 2016 betrifft (Bund und Kanton Zug), ergibt sich aus dem 
Einspracheentscheid, dass diese in Abweichung des Veranlagungsentscheids mit Fr. 0.– 
veranlagt worden sind. Die Rekursgegnerin anerkannte dabei den von der Rekurrentin 
deklarierten Verlustvortrag vollständig und die von ihr deklarierten Aufwände nur teilweise 
(Einspracheentscheid in Beilage 9 der Rekursgegnerin). Keine Anerkennung fand 
namentlich der deklarierte Aufwand von Fr. 96'000.– (Fakturen der C.________ GmbH) 
mit der Begründung, dieser sei nicht nachgewiesen worden (Beilage 9 der 
Rekursgegnerin, Blatt 5). Die Rüge der Rekurrentin, der Aufrechnung fehle jede 
Begründung, geht daher fehl.


26
Urteil A 2019 21
Obwohl nicht explizit im DBG und StG erwähnt, setzt die Zulässigkeit eines Rechtsmittels 
generell das Vorliegen einer materiellen Beschwer der beschwerde- bzw. rekursführenden 
Partei voraus. Dies ist in § 62 Abs. 1 lit. b und c VRG als subsidiär anwendbarem 
Verfahrensgesetz (§ 121 Abs. 1 und § 105 StG i.V.m. § 74 Abs. 2 und § 75 Abs. 2 VRG) 
denn auch entsprechend festgehalten. Materiell beschwert ist demnach derjenige, der 
durch den angefochtenen Entscheid besonders berührt ist und ein schutzwürdiges 
Interesse an der Aufhebung oder Änderung des Entscheids hat. Mit anderen Worten ist 
ein Rechtsschutzinteresse erforderlich. Gleiche Regelungen finden sich in Art. 89 Abs. 1 
lit. b und c des Bundesgesetzes über das Bundesgericht (BGG; SR 173.110), welche 
aufgrund der Beschwerdemöglichkeit ans Bundesgericht gemäss Art. 146 DBG und § 138 
StG ebenfalls relevant sind. Das Rechtsschutzinteresse besteht im Umstand, dass mit 
dem Rekurs ein materieller oder ideeller Nachteil vermieden werden kann, den der 
angefochtene Entscheid mit sich bringen würde (siehe generell zur materiellen Beschwer 
und zum Rechtsschutzinteresse Kiener/Rütsche/Kuhn, Öffentliches Verfahrensrecht, 
2. Aufl. 2015, Rz. 1430 ff. m.w.H., sowie speziell im Steuerrecht Handkommentar DBG, 
a.a.O, Art. 132 N 11 ff.).
5.2
Im Steuerrecht fehlt es an einem Rechtsschutzinteresse praxisgemäss, wenn das 
steuerbare Einkommen oder der steuerbare Reingewinn auf Fr. 0.– festgesetzt wird. 
Lautet eine Veranlagung auf Null, kann daher mangels Beschwer auf das Rechtsmittel 
nicht eingetreten werden. Dies gilt auch dann, wenn das hinter der Veranlagung von Null 
stehende negative Einkommen (Verlust) zu einer Verlustverrechnung führen kann. Über 
die Höhe dieses verrechenbaren Verlusts ist erst im Zeitpunkt der Verlustverrechnung zu 
entscheiden (Handkommentar zum DBG, a.a.O., Art. 132 N 15). Ebenso fehlt das 
Rechtsschutzinteresse, wenn die Beschwerde nicht erkennbar auf die Abänderung der im 
Einspracheentscheid festgesetzten Steuerfaktoren (steuerbares Einkommen bzw. 
steuerbarer Reingewinn), den Steuersatz oder die Steuerbeträge abzielt oder wenn das 
Begehren bereits im vorinstanzlichen Verfahren gestellt und gutgeheissen wurde bzw. 
dazu in Widerspruch steht (Schweizerisches Steuerverfahrensrecht Direkte Steuern, 
a.a.O., § 24 Rz. 23; Hunziker/Mayer-Knobel, in: DBG-Kommentar, a.a.O., Art. 140 N 23 
m.w.H.; BGer 2C_254/2014 vom 11. Dezember 2014 E. 3.2; 2C_91/2012 vom 17. August 
2012 E. 1.3.3 und 2C_645/2011 vom 12. März 2012 E. 3.4 m.w.H.). 
5.3
Weiter kommt nach ständiger Praxis des Bundesgerichts einer Veranlagung bei 
periodischen Steuern nur für die betreffende Periode Rechtskraft zu; die tatsächlichen und 
rechtlichen Verhältnisse können daher in einem späteren Veranlagungszeitraum anders 


27
Urteil A 2019 21
gewürdigt werden. Die Erwägungen, worauf die Festsetzung der Steuerfaktoren beruhen, 
haben dabei nur die Bedeutung von Motiven; diese nehmen an der materiellen Rechtskraft 
der Entscheidung für sich alleine grundsätzlich nicht teil. Rechtskräftig wird deshalb nur 
die Taxation als solche, nicht die rechtlichen Qualifikationen einzelner Posten, welche zu 
dieser geführt haben (BGer 2C_1204/2013 vom 2. Oktober 2014 E. 3.4.2). 
5.4
In Rechtskraft erwachsen ist daher vorliegend der mit dem Einspracheentscheid 
eröffnete steuerbare Reingewinn 2016 von Fr. 0.– beziehungsweise die damit verbundene 
Veranlagung der Gewinnsteuern 2016 (Bund und Kanton Zug) von Fr. 0.–, nicht jedoch die 
in der Begründung der Veranlagung aufgeführten Positionen, aus der hervorgeht, wie es 
zur Veranlagung kam. Als Folge fehlt es der Rekurrentin am Rechtsschutzinteresse in 
diesem Punkt, sodass diesbezüglich auf den Rekurs nicht einzutreten ist. 
6.
Zusammenfassend ergibt sich somit für das Gericht aufgrund der vorstehenden 
Erwägungen das Folgende:
6.1
Dem Begehren der Rekurrentin auf Einsicht in die Kommunikation zwischen der 
Rekursgegnerin mit der ASU konnte durch Zustellung der entsprechenden Akten an die 
Rekurrentin in diesem Verfahren Folge geleistet werden. Da der vorliegend angefochtene 
Einspracheentscheid der Rekursgegnerin in keiner Weise mehr auf diese Kommunikation 
abstellt, kann offenbleiben, inwiefern diesbezüglich ein Mangel in der Gewährung des 
rechtlichen Gehörs überhaupt vorgelegen hatte bzw. es gilt dieser im vorliegenden 
Verfahren als geheilt.
6.2
Der Antrag der Rekurrentin auf Sistierung des vorliegenden Verfahrens wird 
abgewiesen.
6.3
Der interkantonalrechtliche Antrag der Rekurrentin auf Feststellung, es sei der 
Kanton Zug in der Steuerperiode 2016 die alleine zuständige Veranlagungsbehörde wird 
abgewiesen.
6.4
Auf den Antrag der Rekurrentin, die "Begründung der Veranlagung" zum 
Einspracheentscheid sei an den Einspracheentscheid anzupassen wird mangels 
Beschwer nicht eingetreten.


28
Urteil A 2019 21
7.
7.1
Gemäss § 120 Abs. 1 StG werden die amtlichen Kosten des Rekursverfahrens der 
unterliegenden Partei ganz bzw. bei teilweiser Gutheissung im Verhältnis des Unterliegens 
auferlegt. Auch gemäss Regelung im DBG trägt die unterliegende Partei die Kosten des 
Beschwerdeverfahrens (Art. 144 Abs. 1 DBG). Die Höhe der Spruchgebühr beträgt 
Fr. 400.– bis Fr. 15'000.– (§ 1 Abs. 1 der Verordnung über die Kosten vor dem 
Verwaltungsgericht [KoV VG; BGS 162.12]). Vorliegend unterliegt die Rekurrentin in der 
Hauptsache, weshalb sie die gesamten Kosten des Rekursverfahrens zu tragen hat. Die 
Kosten werden aufgrund des Zeit- und Arbeitsaufwandes, der Wichtigkeit und 
Schwierigkeit sowie dem Streitwert (§ 1 Abs. 2 KoV VG) ermittelt und werden vorliegend, 
den Umfang des Schriftenwechsels und der aufgeworfenen Rechtsfragen 
berücksichtigend, auf Fr. 4'000.– festgesetzt. Die Spruchgebühr wird im Betrag von Fr. 
2'000.– mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet und im Betrag von Fr. 2'000.– 
der Rekurrentin in Rechnung gestellt.
7.2
Nach § 120 Abs. 3 StG wird der obsiegenden steuerpflichtigen Person für die 
Vertretung durch eine Fachperson eine angemessene Entschädigung zugesprochen. Bei 
der direkten Bundessteuer gilt für die Zusprechung von Parteikosten Art. 64 Abs. 1 VwVG 
sinngemäss (Art. 144 Abs. 4 DBG), welcher festhält: "Die Beschwerdeinstanz kann der 
ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine 
Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten 
zusprechen." Da die Rekurrentin nicht von einer Fachperson vertreten wurde und überdies 
vor Gericht in der Hauptsache unterliegt, entfällt die Zusprechung einer 
Parteientschädigung.


29
Urteil A 2019 21
Demnach erkennt das Verwaltungsgericht:
__________________________________
1.
Die Beschwerde und der Rekurs werden abgewiesen, soweit darauf eingetreten 
wird.
2.
Der Rekurrentin wird eine Spruchgebühr von Fr. 4'000.– auferlegt. Diese wird im 
Betrag von Fr. 2'000.– mit dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss 
verrechnet und im Betrag von Fr. 2'000.– der Rekurrentin in Rechnung gestellt.
3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
4.
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim 
Schweizerischen Bundesgericht in Lausanne Beschwerde in öffentlich-rechtlichen 
Angelegenheiten eingereicht werden.
5.
Mitteilung an die Rechtsvertreterin der Rekurrentin (im Doppel, mit ausführlicher 
Rechtsmittelbelehrung; Rechnung folgt nach Rechtskrafteintritt), an die 
Rechtsmittelkommission der Steuerverwaltung des Kantons Zug, an die 
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung DVS, Abteilung Recht, 3003 
Bern, und zum Vollzug von Ziff. 2 im Dispositiv z.K. an die Finanzverwaltung des 
Kantons Zug.
Zug, 3. November 2020
Im Namen der
ABGABERECHTLICHEN KAMMER
Der Vorsitzende
Der Gerichtsschreiber


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versandt am