zg_verwaltungsgericht · A 2025 13 · 2025-11-04 · de

Abgaberechtliche Kammer — Kantons- und Gemeindesteuern, direkte Bundessteuer 2023 (Ermessensveranlagung) — Rekurs

VERWALTUNGSGERICHT DES KANTONS ZUG
ABGABERECHTLICHE KAMMER
Mitwirkende Richter: Dr. iur. Diana Oswald, Vorsitz
Dr. iur. Matthias Suter und MLaw Stefan Bernbeck
Gerichtsschreiberin: MLaw Jeannine Suter
U R T E I L vom 4. November 2025
[rechtskräftig]
gemäss § 29 der Geschäftsordnung
in Sachen
A.________ AG
Rekurrentin
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Zug, Bahnhofstrasse 26, Postfach, 6301 Zug
Rekursgegnerin 
betreffend
Kantons- und Gemeindesteuern / direkte Bundessteuer 2023 
(Ermessensveranlagung)
A 2025 13


2
Urteil A 2025 13
A.
Mit Mahnung vom 28. Oktober 2024 wurde die A.________ AG (nachfolgend 
auch: Steuerpflichtige) aufgefordert, innert 20 Tagen eine vollständige Steuererklärung 
einzureichen (StV-act. 1). Mit zweiter und letzter Mahnung vom 3. Februar 2025 wurde der 
Steuerpflichtigen letztmalig eine Frist von 10 Tagen eingeräumt, um das Versäumte nach-
zuholen (StV-act. 2). Mit Ermessensveranlagung vom 14. April 2025 wurde die Steuer-
pflichtige veranlagt (StV-act. 3). 
B. 
Mit Einsprache vom 13. Mai 2025 bemängelte die Steuerpflichtige, dass die Er-
messensveranlagung "zu hoch" sei (StV-act. 4). Mit Schreiben vom 15. Mai 2025 forderte 
die Steuerverwaltung die Steuerpflichtige unter Verweis auf § 133 Abs. 2 StG auf, die Ein-
sprache zu verbessern (d.h. die Einsprache zu begründen und allfällige Beweismittel zu 
nennen), andernfalls werde auf die Einsprache nicht eingetreten (StV-act. 5). Mit Ant-
wortschreiben vom 30. Mai 2025 teilte die Steuerpflichtige mit, dass sie "nicht in der Lage 
sei, eine ordnungsgemässe Jahresrechnung mit der dazugehörigen Steuererklärung ein-
zureichen", da "sämtliche Buchhaltungsunterlagen (inkl. Laptop) beim Auszug aus der Ga-
rage entsorgt" worden seien (StV-act. 6). 
Mit Einspracheentscheid vom 4. Juni 2025 (StV-act. 7) trat die Steuerbehörde auf die Ein-
sprache nicht ein. 
C.
Mit Rekurs bzw. Beschwerde vom 2. Juli 2025 (act. 1) wandte sich die Steuer-
pflichtige an das Verwaltungsgericht und beantragte, dass der Einspracheentscheid auf-
zuheben sei. 
Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, dass die Steuerpflichtige 2023 nur noch 
in sehr geringem Umfang geschäftlich tätig gewesen sei und dass im Juni 2021 alle Buch-
haltungsunterlagen "versehentlich" entsorgt worden seien. 
D. 
Mit Verfügung vom 4. Juli 2025 verlangte das Verwaltungsgericht einen Kosten-
vorschuss über Fr. 2'500.– (act. 2). Dieser wurde fristgerecht bezahlt (act. 3). 
E. 
Mit Vernehmlassung vom 20. August 2025 beantragte die Steuerverwaltung unter 
anderem, dass der Rekurs abzuweisen sei (act. 5).
Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, dass Streitgegenstand einzig sei, ob die 
Steuerverwaltung zu Recht auf die Einsprache nicht eingetreten sei. Das Bundesgericht 


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Urteil A 2025 13
habe festgehalten, dass der Unrichtigkeitsnachweis bezüglich Ermessensveranlagungen 
innerhalb der Rechtsmittelfrist anzutreten sei (BGer 2C_1022/2020 vom 18. Mai 2021 
E. 6.3.3; 9C_113/2024 vom 6. August 2024 E. 4.4.2). Gemäss § 133 Abs. 1 StG seien An-
trag und Begründung auch bei Einsprachen gegen ordentliche Veranlagungen Eintretens-
voraussetzungen; dies im Gegensatz zu DBG und StHG. Es stelle sich sowohl die Frage, 
ob sich § 133 Abs. 2 StG (Nachfrist zur Verbesserung von Einsprachen) unter Umständen 
nur auf § 133 Abs. 1 StG (ordentliche Veranlagung) beziehe, jedoch nicht auf § 132 Abs. 2 
StG (Ermessensveranlagung) als auch die Frage, ob die vorliegend angesetzte Nachfrist 
von "rund zwei Wochen" angemessen im Sinne von § 133 Abs. 2 StG gewesen sei. 
F. 
Mit E-Mail vom 4. September 2025 reichte die Steuerpflichtige eine Jahresrech-
nung an die Steuerverwaltung nach, welche diese zuständigkeitshalber dem Verwaltungs-
gericht überwies (act. 7; StV-act. 9). 
Das Verwaltungsgericht erwägt:
1.
Gegen Einspracheentscheide der kantonalen Steuerverwaltung kann die steuer-
pflichtige Person innert 30 Tagen beim Verwaltungsgericht schriftlich Rekurs erheben 
(§ 136 Abs. 1 des Steuergesetzes [StG; BGS 632.1]). Auch gegen Einspracheentscheide 
betreffend die direkte Bundessteuer kann die Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach der 
Zustellung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Rekurskommission schriftlich 
Beschwerde erheben (Art. 140 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer 
[DBG; SR 642.11]). Gemäss § 75 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes (VRG; 
BGS 162.1) ist das Verwaltungsgericht auch hier die kantonale Rekursbehörde im Sinne 
der Vorschriften über die direkte Bundessteuer. Der einfacheren Lesbarkeit halber wird 
nachstehend für beide Rechtsmittel einheitlich der Begriff "Rekurs" verwendet. Der vorlie-
gende Rekurs wurde fristgerecht eingereicht. Er entspricht den formellen Anforderungen, 
weshalb er zu prüfen ist. Die Beurteilung erfolgt auf dem Zirkulationsweg gemäss § 29 der 
Geschäftsordnung des Verwaltungsgerichts (GO VG; BGS 162.11).
2.
2.1
Gemäss § 130 Abs. 1 StG prüft die Steuerverwaltung die Steuererklärung und 
nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor. Hat die steuerpflichtige Person trotz Mah-


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Urteil A 2025 13
nung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt und können die Steuerfaktoren mangels zuver-
lässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt die kantonale Steuerverwal-
tung die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann dabei Erfahrungs-
zahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand der steuerpflichtigen Person berück-
sichtigen (§ 130 Abs. 3 StG). Gegen die Veranlagungsverfügung kann die steuerpflichtige 
Person bei der kantonalen Steuerverwaltung innert 30 Tagen schriftlich Einsprache erhe-
ben (§ 132 Abs. 1 StG). Die Einsprache muss eine Begründung und einen Antrag enthal-
ten. Die notwendigen Beweisunterlagen sind beizulegen oder zu bezeichnen (§ 133 Abs. 1 
StG). Genügt eine Einsprache diesen Anforderungen nicht, ist eine angemessene Frist zur 
Verbesserung anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens bei Unterlassung (§ 133 
Abs. 2 StG). Weder das DBG noch das Steuerharmonisierungsgesetz (StHG; SR 642.14) 
kennen analoge Bestimmungen zu § 133 Abs. 1 oder § 133 Abs. 2 StG. 
2.2
Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann die steuerpflichtige Per-
son nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zu begründen 
und muss allfällige Beweismittel nennen (§ 132 Abs. 2 StG). Auch das Bundesrecht hält 
fest, dass die Steuerpflichtige eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen nur we-
gen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten kann. Die Einsprache ist zu begründen und 
muss allfällige Beweismittel nennen (Art. 132 Abs. 3 DBG; Art. 48 Abs. 2 StHG). 
2.3
In Konkretisierung des allgemeinen Grundsatzes von Art. 8 ZGB, der auch im öf-
fentlichen Recht gilt (BGE 138 II 465 E. 6.8.2; 138 V 218 E. 6), trägt die Steuerbehörde die 
Beweislast für die steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen, wogegen die steuer-
pflichtige Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet 
ist (statt vieler: BGE 150 II 321 E. 3.6.2; 148 II 285 E. 3.1.3; BGer 2C_1273/2012 vom 
13. Juni 2013 E. 3.4).
2.4
Grundsätzlich hat das Gericht den Sachverhalt so abzuklären, dass es von den re-
levanten Tatsachen "voll überzeugt" ist (sog. Regelbeweismass). Es bedarf aber keiner 
absoluten Gewissheit, sondern es genügt, wenn das Verwaltungsgericht nach erfolgter 
Beweiswürdigung und aufgrund objektiver Gesichtspunkte mit "an Sicherheit grenzender 
Wahrscheinlichkeit" vom Vorliegen eines rechtserheblichen Sachumstandes überzeugt ist 
(BGE 150 II 321 E. 3.6.3; BGer 2C_16/2015 vom 6. August 2015 E. 2.5.3). Absolute Ge-
wissheit kann dabei nicht verlangt werden. Das Beweismass der vollen Überzeugung ist 
erreicht, wenn die Behörde am Vorliegen der behaupteten Tatsache keine ernsthaften 
Zweifel mehr hat oder allenfalls verbleibende Zweifel als leicht erscheinen (BGE 149 III 


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Urteil A 2025 13
218 E. 2.2.3; 148 III 134 E. 3.4.1). Es ist zulässig und oft notwendig, dass sich das Gericht 
in seiner Beweiswürdigung auch auf Indizien stützt und daraus Schlüsse zieht (sog. natür-
liche Vermutungen; BGE 150 II 321 E. 3.6.3; BGer 2C_669/2016 vom 8. Dezember 2016 
E. 2.3.1). Das bedeutet jedoch nicht, dass es sich in seinen Untersuchungen gänzlich auf 
Indizien beschränken darf. Vielmehr darf (im Rahmen der Untersuchungspflicht) erwartet 
werden, dass es die unmittelbar relevanten Tatsachen feststellt, soweit dies mit verhält-
nismässigem Aufwand möglich ist (BGer 2C_759/2020 vom 21. September 2021 E. 3.2). 
Beweiserleichterungen gelten dort, wo Tatsachen einem vollen Beweis schon nach der 
Natur der Sache nicht zugänglich sind oder die Beweisführung nicht zumutbar ist 
(BGE 130 III 321 E. 3.2).
3.
3.1
Unbestritten ist die Tatsache, dass die Rekurrentin innert Frist keine Steuerer-
klärung für die Steuerperiode 2023 einreichte, weswegen sie zweifach gemahnt wurde: 
Einerseits mit Mahnung vom 28. Oktober 2024 (StV-act. 1), andererseits mit Mahnung 
vom 3. Februar 2025 (StV-act. 2). In diesen Mahnungen wurde die Rekurrentin unmiss-
verständlich auf die Rechtsfolgen aufmerksam gemacht, sollte sie ihren Verfahrenspflich-
ten nicht nachkommen. Trotz dieser Mahnungen reichte die Rekurrentin die Steuerer-
klärung 2023 nicht ein, weshalb sie von der Steuerverwaltung mit Ermessensveranlagung 
vom 14. April 2025 veranlagt wurde (StV-act. 3). 
Zusammenfassend kann also festgestellt werden, dass die Steuerverwaltung die Rekur-
rentin zu Recht nach Ermessen veranlagt hat.
3.2
Wenn eine Instanz auf ein Rechtsmittel nicht eingetreten ist, beschränkt sich der 
Streitgegenstand für die nachfolgenden Instanzen auf die Frage, ob auf das Rechtsmittel 
hätte eingetreten werden müssen (vgl. zum Begriff des Streitgegenstands BGE 144 II 359 
E. 4.3). Soweit die Anträge über die Frage hinausreichen, ob die Vorinstanz auf seinen 
Rekurs hätte eintreten müssen, sind sie unzulässig und ist auf sie nicht einzutreten 
(vgl. BGer 9C_292/2024 vom 17. Juli 2024 E. 2). Kommt die Rechtsmittelinstanz zum 
Schluss, die Vorinstanz hätte auf das Rechtsmittel eintreten müssen, weist sie die Sache 
zur materiellen Beurteilung zurück (BGE 135 II 38 E. 1.2; für das Steuerverfahren 
vgl. BGer 2C_1063/2014 vom 26. November 2014 E. 2.2).
3.3
Streitig und zu prüfen ist vorliegend also einzig, ob die Steuerverwaltung zu Recht 
auf die Einsprache der Rekurrentin nicht eingetreten ist; auf den darüber hinausreichen-


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Urteil A 2025 13
den Antrag der Rekurrentin (hier: die Ermessensveranlagung sei aufzuheben), kann folg-
lich nicht eingetreten werden. 
4.
4.1
Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann die Steuerpflichtige nur 
wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zu begründen und muss 
allfällige Beweismittel nennen (vgl. vorne E. 2.2). Genügt die Einsprache diesen Erforder-
nissen nicht, wird auf sie nicht eingetreten. Bei der Begründung der Einsprache handelt es 
sich praxisgemäss um eine Sachurteilsvoraussetzung; wird innert der dreissigtägigen Ein-
sprachefrist keine oder keine den formellen Anforderungen genügende Begründung einge-
reicht, ist auf die Einsprache nicht einzutreten. Die Steuerpflichtige hat die Einsprache so 
abzufassen, dass die Veranlagungsbehörde mit Blick auf die Begründung und die angebo-
tenen Beweismittel ohne Weiteres zu erkennen vermag, inwieweit die Ermessensveranla-
gung "offensichtlich unrichtig" ausgefallen sein soll (statt vieler: BGer 2C_61/2021 vom 
22. Dezember 2021 E. 4.1). Der Unrichtigkeitsnachweis ist dabei umfassend (statt vieler: 
BGer 9C_288/2024 vom 30. Januar 2025 E. 4.3) und innerhalb der Rechtsmittelfrist zu er-
bringen (BGer 2C_1022/2020 vom 18. Mai 2021 E. 6.3.3; 9C_113/2024 vom 6. August 
2024 E. 4.4.2). 
4.2
Das Bundesgericht hat in BGer 2C_61/2021 vom 22. Dezember 2021 festgestellt, 
dass die Steuerverwaltung zu Recht nicht auf eine Einsprache gegen eine Ermessensver-
anlagung eingetreten ist, obwohl der Steuerpflichtige innert der Einsprachefrist eine Steu-
ererklärung eingereicht und in dieser "substantiierte Angaben" (E. 4.4) gemacht habe. Es 
schützte die Schlussfolgerung der Steuerverwaltung, dass die formellen Anforderungen an 
eine Einsprache aufgrund fehlender "Beweismittelangebote" (E. 4.5) nicht gegeben seien. 
Daraus erhellt, dass das Bundesgericht hohe Anforderungen an die Begründungspflicht 
bei Einsprachen gegen Ermessensveranlagungen stellt. Diese hohen Anforderungen sind 
Ausfluss der Beweislastverteilung bei Ermessensveranlagungen. Die Steuerverwaltung 
muss beweisen, dass die Voraussetzungen für eine Ermessensveranlagung vorliegen 
(vgl. dazu vorne E. 3.1). Die Steuerpflichtige hingegen hat einen umfassenden Unrichtig-
keitsbeweis der geschätzten Faktoren zu erbringen (vgl. vorne E. 4.1). 
5. 
5.1
Im vorinstanzlichen Verfahren hat sich die Rekurrentin im Wesentlichen wie folgt 
geäussert: 


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Urteil A 2025 13
-
Sie sei "nicht in der Lage, eine ordnungsgemässe Jahresrechnung mit der dazu-
gehörigen Steuererklärung einzureichen" (StV-act. 6); 
-
"sämtliche Buchhaltungsunterlagen (inkl. Laptop) seien beim Auszug aus der Gara-
ge entsorgt" worden (StV-act. 6). 
5.2
Im Verfahren vor dem Verwaltungsgericht liess sie sich wie folgt vernehmen: "Lei-
der kam es durch ein Missverständnis und organisatorische Schwierigkeiten beim Auszug 
[…] dazu, dass sämtliche Buchhaltungsunterlagen versehentlich entsorgt wurden" (act. 1). 
5.3
Die Rekurrentin hat während dem vorliegenden Rekursverfahren letztendlich doch 
noch eine Jahresrechnung nachgereicht. Diese ist für die vorliegend zu klärende Frage, ob 
die Steuerverwaltung zu Recht auf die Einsprache nicht eingetreten ist, indessen bedeu-
tungslos. Denn das Gericht hat nur zu beurteilen, ob im Zeitpunkt des vorinstanzlichen 
Entscheids, d.h. nach Ablauf der dreissigtägigen Einsprachefrist, ausreichend substantiier-
te Angaben und Beweismittelangebote (vgl. E. 4.1 f. vorne) vorlagen, um auf die Einspra-
che einzutreten. 
5.4
Es steht ausser Frage, dass die Rekurrentin innerhalb der Einsprachefrist weder 
eine Steuererklärung noch eine Jahresrechnung eingereicht hat, weshalb die Steuerver-
waltung zu Recht nicht auf die Einsprache eingetreten ist. Der Rekurs und die Beschwerde 
sind folglich abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. 
6. 
Im Sinne eines obiter dictum soll nachfolgend – soweit entscheidrelevant – auf die 
von der Steuerverwaltung gestellten Fragen eingegangen werden. 
6.1 
Die Steuerverwaltung fragt in der Vernehmlassung (S. 2 f.; vgl. auch vorne Sach-
verhalt lit. E), was folgt: Gemäss § 133 Abs. 1 StG seien Antrag und Begründung auch bei 
Einsprachen gegen ordentliche Veranlagungen Eintretensvoraussetzungen; dies im Ge-
gensatz zu DBG und StHG. Es stelle sich die Frage, ob sich § 133 Abs. 2 StG (Nachfrist 
zur Verbesserung von Einsprachen) unter Umständen nur auf § 133 Abs. 1 StG (ordentli-
che Veranlagung) beziehe, jedoch nicht auf § 132 Abs. 2 StG (Ermessensveranlagung). 
6.1.1
Das StHG kennt weder im erstinstanzlichen Verfahren (Art. 48 StHG) noch im Be-
schwerdeverfahren (Art. 50 StHG) ein Recht auf eine Nachfrist, und zwar weder bei or-
dentlichen Einsprachen noch bei Einsprachen gegen Ermessensveranlagungen. 


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Urteil A 2025 13
Unbestritten ist, dass weder das StHG noch das DBG einen Antrag oder eine Begründung 
für Einsprachen gegen ordentliche Veranlagungen verlangen. 
Artikel 48 Abs. 2 StHG hingegen erhöht die Eintretensvoraussetzungen für Einsprachen 
gegen Ermessensveranlagungen deutlich im Vergleich zu den (fast inexistenten) Eintre-
tensvoraussetzungen gemäss Art. 48 Abs. 1 StHG. Diese klare und abschliessende bun-
desrechtliche Regelung lässt keinen Raum für entgegenstehendes kantonales Recht.
Folglich haben Steuerpflichtige (bei Einsprachen gegen Ermessensveranlagungen) den 
Unrichtigkeitsnachweis innerhalb der Rechtsmittelfrist zu erbringen (vgl. E. 4.1 f. vorne) 
und es bleibt zum vornherein kein Raum für das Ansetzen von Nachfristen durch die 
Steuerverwaltung. 
6.1.2
Mangels Entscheidwesentlichkeit offen bleiben kann die Frage, ob es den Kanto-
nen bei Einsprachen gegen ordentliche Veranlagungen überhaupt erlaubt ist, höhere An-
forderungen zu stellen, als das StHG vorgibt, insbesondere Antrag und Begründung zu 
verlangen, und bei deren Fehlen dann auch entsprechend Nachfristen zur Verbesserung 
anzusetzen. 
6.2
Endlich ist die Frage zu beantworten, wie die Rechtslage ist, sollte die Steuer-
pflichtige ihre Steuerschulden (etwa aufgrund der "versehentlich entsorgten Buchhal-
tungsunterlagen" [vgl. vorne E. 5.2]) nicht nachkommen können. Endet die Steuerpflicht 
einer juristischen Person, so haften die mit ihrer Verwaltung und die mit ihrer Liquidation 
betrauten Personen solidarisch für die von ihr geschuldeten Steuern bis zum Betrag des 
Reinvermögens. Die Haftung entfällt, wenn die haftpflichtige Person nachweist, dass sie 
alle nach den Umständen gebotene Sorgfalt angewendet hat (§ 56 Abs. 1 StG; Art. 55 
DBG; Art. 15 Verrechnungssteuergesetz [VStG; SR 642.21]; Art. 15 Mehrwertsteuergesetz 
[MWSTG; SR 641.20]). 
7.
7.1
Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht werden der unterliegen-
den Partei auferlegt (§ 120 Abs. 1 StG; Art. 144 Abs. 1 DBG). Die Höhe der Spruchgebühr 
beträgt Fr. 400.– bis Fr. 15'000.– (§ 1 Abs. 1 der Verordnung über die Kosten vor dem 
Verwaltungsgericht [KoV VG; BGS 162.12]). Die Kosten werden aufgrund des Zeit- und 
Arbeitsaufwandes, der Wichtigkeit und Schwierigkeit der Sache sowie des Streitwerts er-
mittelt (§ 1 Abs. 2 KoV VG). Die Spruchgebühr wird vorliegend auf Fr. 2'500.– festgesetzt 


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Urteil A 2025 13
und ausgangsgemäss der Rekurrentin auferlegt. Sie wird mit dem geleisteten Kostenvor-
schuss von Fr. 2'500.– verrechnet.
7.2
Bei diesem Verfahrensausgang ist der Rekurrentin keine Parteientschädigung zu-
zusprechen, da sie nicht obsiegt (§ 120 Abs. 3 StG und Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 
Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]). 


10
Urteil A 2025 13
Demnach erkennt das Verwaltungsgericht:
__________________________________
1.
Der Rekurs (betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2023) und die Be-
schwerde (betreffend die direkte Bundessteuer 2023) werden abgewiesen, soweit 
darauf eingetreten wird. 
2.
Der Rekurrentin wird eine Spruchgebühr von Fr. 2'500.– auferlegt, die mit dem ge-
leisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet wird. 
3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
4.
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen seit der Eröffnung beim Schweize-
rischen Bundesgericht in Luzern Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegen-
heiten eingereicht werden.
5.
Mitteilung an die Rekurrentin (mit ausführlicher Rechtsmittelbelehrung), an die 
Steuerverwaltung des Kantons Zug, an die Eidgenössische Steuerverwaltung, 
Bern sowie im Dispositiv (zum Vollzug von dessen Ziff. 2) an die Finanzverwaltung 
des Kantons Zug. 
Zug, 4. November 2025
Im Namen der
ABGABERECHTLICHEN KAMMER
Die Vorsitzende
Die Gerichtsschreiberin
versandt am