vs_gerichte · F1 24 65 · 2025-05-07 · fr
Grundstückgewinnsteuer
Grundstückgewinnsteuer

F1 24 65 (CCR 2023/29) ARRÊT DU 7 MAI 2025 Tribunal cantonal du Valais Cour de droit fiscal Composition : Frédéric Fellay, président ; Dr Thierry Schnyder, juge, Laurent Tschopp, juge assesseur ; Julia Kamhi, greffière, en la cause X _________, recourante, représentée par Maître Guillaume Grand, avocat, 1950 Sion contre SERVICE CANTONAL DES CONTRIBUTIONS, autorité attaquée (Impôt sur les gains immobiliers, période fiscale 2022) recours contre la décision sur réclamation du 6 mars 2023

F1 24 65 (CCR 2023/29) 
 
 
ARRÊT DU 7 MAI 2025 
 
en la cause 
 
contre 
 
 


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Faits 
 
A. X _________ était précédemment domiciliée à A _________, dans un appartement 
en location de 3,5 pièces. 
Le 25 septembre 2020 (date de l’inscription au registre foncier), elle a acquis un 
appartement à B _________ pour le prix de 238’000 francs. Dès le mois suivant, elle a 
procédé à des travaux de rénovation qui ont duré plusieurs mois, pour un montant 
allégué de 49’000 ou 57’000 francs. Le 2 mai 2021, elle a transféré ses papiers à 
l’adresse de cet appartement. 
Par acte de vente du 7 mars 2022, la contribuable a vendu l’appartement précité pour le 
prix de 373’000 francs. Le même jour, elle a acheté un appartement équipé de deux 
chambres supplémentaires (soit 4,5 pièces) dans la commune voisine de C _________, 
pour un prix de 985’000 francs. Elle y a déposé ses papiers le 20 mars 2022. Le transfert 
de propriété de l’appartement de B _________ est intervenu le 10 juin 2022. 
La contribuable a résilié le bail de son appartement à A _________ pour le 30 novembre 
2022. 
B. 
B.a Le 8 juillet 2022, le Service cantonal des contributions (SCC) a transmis à la 
contribuable une déclaration d’impôt sur les gains immobiliers s’agissant de la vente de 
l’appartement de B _________. Ce document précisait que l’imposition pouvait être 
différée en application de l’art. 46 let. e LF à la condition, notamment, qu’au moment de 
la cession, le bien cédé servait exclusivement, depuis au moins deux ans, de logement 
principal à l’aliénateur (p. 70 du dossier du SCC). 
X _________ a rempli cette déclaration le 5 septembre 2022. Elle a indiqué que le bien 
aliéné avait constitué sa résidence principale jusqu’au moment de la vente et qu’elle 
requérait un différé d’imposition pour cause de réinvestissement. 
Par courrier du 30 septembre 2022, le SCC a notamment informé la contribuable qu’une 
imposition différée du gain immobilier nécessitait que le bien vendu ait servi 
exclusivement et depuis au moins deux ans au logement principal de l’aliénateur. Cette 
condition n’était pas remplie puisqu’elle n’avait été propriétaire de l’appartement vendu 
qu’entre le 25 septembre 2020 et le 10 juin 2022. 


- 3 - 
B.b. Par décision de taxation du 15 novembre 2022, le SCC a arrêté l’impôt sur les 
gains immobiliers à 27’367 fr. 90. 
C. 
C.a Le 23 novembre 2022, X _________ a formé réclamation contre cette décision, en 
demandant que l’imposition soit différée en application de l’art. 46 let. e LF. Elle a 
notamment exposé que la LHID, à son article 12 al. 3 let. e, ne prévoyait pas d’obligation 
de vivre dans l’appartement depuis au moins deux ans. En outre, au moment où elle 
avait acheté ce bien, elle était en télétravail et passait beaucoup de temps à 
B _________. Elle y avait de ce fait annoncé sa résidence principale en 2021. 
Le 23 janvier 2023, le SCC a expliqué à la contribuable que l’art. 46 al. 1 let. e LF 
permettait de différer le gain immobilier si le bien aliéné avait servi exclusivement, depuis 
au moins deux ans (sic), de logement principal à l’aliénateur. Cette disposition reposait 
effectivement sur la LHID, mais chaque canton avait la liberté d’en définir ses propres 
conditions d’application. Le canton du Valais avait fixé ce délai à deux ans, 
conformément à ce qui figurait au dos de la déclaration d’impôt qui lui avait été transmise. 
En l’espèce, la contribuable avait été propriétaire de l’appartement concerné pendant 
moins de deux ans et avait été inscrite en résidence principale dans la commune de 
B _________ durant moins d’une année, ce qui ne constituait pas un délai approprié. La 
décision d’impôt sur le gain immobilier était donc correcte et devait être maintenue telle 
quelle. 
Le 20 février 2023, X _________ a répondu au SCC que son appartement avait été 
vendu comme résidence principale et n’avait jamais été loué. Les art. 12 al. 3 let. e LHID 
et 46 al. 1 let. e LF exigeaient que l’habitation ait servi durablement et exclusivement au 
propre usage de l’aliénateur. Selon la jurisprudence, le critère de durabilité était respecté 
si la résidence du contribuable se situait dans l’objet aliéné à la fin de la durée de 
possession. La contribuable a expliqué à cet égard qu’elle s’était établie à B _________ 
déjà quelques semaines avant la date de son inscription à la commune, le 2 mai 2021. 
Elle y avait depuis lors résidé avec l’intention d’y rester en permanence. Elle y faisait ses 
courses et avait la volonté d’y développer ses centres d’intérêts personnels. En outre, 
l’absence d’une durée minimale de détention dans la LHID constituait un silence qualifié 
du législateur, de sorte qu’aucun délai fixe ne pouvait être imposé pour admettre l’usage 
propre de l’aliénateur. De même, en vertu du principe de primauté du droit fédéral 
découlant de l’art. 49 Cst., les cantons n’étaient pas compétents pour poser des 
exigences supplémentaires au report d’imposition. Partant, les conditions d’un report au 
sens des art. 46 al. 1 let. e LF et 12 al. 3 let. e LHID étaient remplies. 


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C.b Par décision du 6 mars 2023, le SCC a rejeté la réclamation. Il a considéré qu’en 
vertu des art. 46 let. e LF et 12 al. 3 let. e LHID, une durée minimale d’un an apparaissait 
nécessaire pour admettre que le bien avait durablement servi au propre usage de 
l’aliénateur. Or, l’appartement de B _________ avait constitué la résidence secondaire 
de la contribuable jusqu’à ce qu’elle y transfère son domicile le 2 mai 2021. Il n’avait 
constitué son domicile principal que pendant une période de dix mois. Il était par ailleurs 
hautement vraisemblable que la contribuable ait formé le projet de déménager de 
B _________ à C _________ plusieurs semaines, voire plusieurs mois avant la signature 
des actes de vente et d’achat du 7 mars 2022, compte tenu du temps nécessaire à la 
recherche d’un acheteur et d’un logement de remplacement. On ne pouvait donc pas 
admettre que ce bien avait durablement servi à son propre usage au sens de la 
législation fiscale. 
D. Le 4 avril 2023, X _________ a recouru contre cette décision devant la Commission 
cantonale de recours en matière fiscale (CCR), concluant, principalement, à son 
annulation et à ce que la décision de taxation soit réformée en ce sens qu’aucun impôt 
n’est dû sur le gain immobilier, subsidiairement, au renvoi de la cause au SCC pour 
nouvelle décision. A l’appui de ses conclusions, elle invoque une violation des art. 46 
let. e LF et 12 al. 3 let. e LHID. A titre de moyens de preuve, elle sollicite l’édition du 
dossier du SCC. Elle produit également des certificats médicaux attestant de son 
incapacité de travail du 10 au 31 octobre 2020 dans le but d’établir que son 
emménagement à B _________ a été retardé à la suite d’un accident de ski. Elle remet 
également le relevé de ses transactions bancaires entre le 4 janvier 2021 et le 16 mai 
2021 afin de démontrer qu’elle résidait déjà à B _________ durant cette période. Ces 
décomptes indiquent qu’elle a passé au moins 32 jours dans cette station avant d’y 
transférer ses papiers. 
Le 18 juillet 2023, le SCC a produit son dossier. Il y a joint un échange de courriels des 
6 et 7 mars 2023 entre l’administration fiscale et la recourante en lien avec sa taxation 
ordinaire pour la période fiscale 2021, relativement au fait qu’elle n’avait pas déclaré de 
jour de télétravail durant cette période. La recourante y indiquait notamment qu’elle se 
rendait à A _________ – lieu où se situe l’entreprise qui l’employait – pour travailler 
environ 1 à 2 jours par semaine, ou 2 à 3 jours toutes les deux semaines. En raison des 
incertitudes liées à la pandémie de Covid-19 et aux changements de directives de son 
employeur quant aux possibilités de travailler à distance, elle n’avait pas déplacé 
immédiatement son domicile à B _________, car elle était prête à revenir à A _________ 
si son employeur l’avait exigé. Selon le SCC, ce courriel montrait que la recourante 


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hésitait encore en 2021 à prendre domicile à B _________, puisque son choix dépendait 
de l’évolution de la pandémie et des futures directives de son employeur. Le SCC a 
également rappelé que la contribuable avait vendu son appartement de B _________ et 
acquis son nouveau logement à C _________ le même jour. Elle avait donc sans doute 
commencé à chercher un nouveau bien plus grand au moins plusieurs semaines avant 
la vente et l’on pouvait ainsi douter qu’elle avait eu l’intention de résider durablement 
dans l’appartement de B _________. Or, cette preuve lui incombait, dans la mesure où 
elle entraînait un report d’imposition. 
La recourante a répliqué le 23 août 2023, maintenant ses conclusions et requérant son 
interrogatoire à titre de moyen de preuve. Elle a rappelé avoir procédé à des travaux de 
rénovation de l’appartement de B _________ et a assuré avoir eu la ferme intention d’y 
résider durablement dès son acquisition. Des circonstances extérieures et personnelles 
expliquaient pourquoi elle n’avait procédé au changement de domicile que plus tard. 
Le SCC a dupliqué le 1er septembre 2023, observant que la recourante n’avait pas 
prouvé son intention de s’établir durablement dans son premier logement. Le fait qu’elle 
y avait engagé certains travaux ne suffisait pas. L’expérience montrait en effet que de 
nombreux contribuables qui acquéraient un immeuble en résidence secondaire y 
faisaient également exécuter les travaux nécessaires pour en améliorer le confort. Cela 
ne signifiait toutefois pas encore qu’ils souhaitaient s’y installer à demeure. 
Le 21 septembre 2023, la CCR a prononcé la clôture de l’instruction. 
Le 23 novembre 2023, elle a informé la recourante de la cessation de ses activités au 
31 décembre 2023 et du transfert de ses tâches à la nouvelle Cour de droit fiscal du 
Tribunal cantonal à partir du 1er janvier 2024. 
E. Par ordonnance du 5 janvier 2024, le président de la Cour de droit fiscal a informé la 
recourante que son recours comptait au nombre des causes de la CCR non liquidées au 
31 décembre 2023, de sorte qu’il avait été transféré au Tribunal cantonal pour traitement. 
Il lui a en outre indiqué que, dans la mesure où la CCR avait, en son temps, prononcé la 
clôture de l’instruction, la cause apparaissait en principe en l’état d’être jugée. Ainsi, sous 
réserve de mesures d’instruction complémentaires ordonnées d’office, un arrêt allait être 
porté par le Tribunal. 
Le 20 décembre 2024, la recourante a été invitée à produire diverses pièces 
complémentaires, soit ses déclarations d’impôts et décisions de taxation 2020, ainsi que 
tout élément permettant de déterminer la date à laquelle elle avait remis et quitté son 


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logement à A _________, la date à laquelle elle avait décidé de mettre en vente 
l’appartement de B _________ et la date des premiers pourparlers relatifs à la vente de 
celui de C _________. Le SCC a simultanément été invité à produire les déclarations 
d’impôts et décisions de taxation 2021 et 2022 de la recourante. 
Le SCC a produit les pièces requises le 6 janvier 2025. 
Le 17 janvier 2025, la recourante a versé en cause le bail à loyer de son appartement à 
A _________, qui avait été conclu pour la période allant du 15 novembre 2019 au 
31 décembre 2022. Elle a expliqué avoir été contrainte de signer un bail d’une durée de 
trois ans, faute de ne pouvoir conclure le contrat. La pandémie de Covid-19 survenue en 
mars 2020 l’avait amenée à se domicilier hors des centres urbains. Elle avait cependant 
résilié son bail pour l’échéance contractuelle (recte : pour le 30 novembre 2022, 
cf. p. 143 du dossier du TC). S’agissant de l’appartement de C _________, elle s’y était 
intéressée au début de l’année 2022. A cet égard, elle a notamment produit un échange 
de courriels du 8 janvier 2022 avec l’agence D _________ au sujet de la visite de cet 
appartement, ainsi qu’un courriel du 27 janvier 2022 dans lequel elle formulait une 
proposition d’achat pour celui-ci et acceptait une offre pour la vente de son bien de 
B _________. Elle a précisé que la décision de vendre cet appartement était intimement 
liée à la possibilité d’acquérir celui de C _________. Elle a également produit sa 
déclaration d’impôt 2020 déposée auprès du fisc vaudois. 
Le 23 janvier 2025, la recourante a remis la décision de taxation du 16 février 2023 de 
l’autorité fiscale vaudoise pour la période 2020. 
Le 29 janvier 2025, le SCC s’est déterminé sur les pièces produites par la recourante. Il 
a relevé qu’à teneur de sa déclaration d’impôt 2020, l’intéressée avait revendiqué des 
frais de déplacement engendrés par un trajet A _________-A _________ pour l’entier 
de l’année (cf. p. 121 du dossier du TC). En outre, le fil des courriels produits démontrait 
qu’elle avait commencé à chercher un nouvel appartement plusieurs semaines avant la 
signature des actes de vente du 7 mars 2022, soit à tout le moins depuis le 8 janvier 
2022. Quant au contrat de bail de l’appartement de A _________, il n’avait été résilié 
qu’après l’acquisition de l’appartement de C _________. Ces éléments constituaient des 
indices que l’appartement de B _________ n’avait été qu’une résidence secondaire et 
n’avait pas durablement constitué le domicile principal de la recourante. 
Cette écriture a été transmise le 7 avril 2025 à la recourante, qui n’a pas déposé 
d’observations complémentaires. 


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Considérant en droit 
1. 
1.1 Conformément à la loi réorganisant la juridiction fiscale du 11 mars 2022 (RCV 
2022-102), la Cour de céans constitue désormais l'autorité ordinaire de recours contre 
les décisions des autorités fiscales (cf. not. art. 81a al. 1 LPJA). Il lui appartient par 
conséquent de statuer sur le recours du 4 avril 2023, celui-ci n’ayant pas été tranché au 
31 décembre 2023 par la CCR. 
1.2 Le recours a été formé régulièrement, de sorte qu’il convient d’entrer en matière 
(art. 150 et 150a LF dans leur version en vigueur jusqu’au 31 décembre 2023 ; 
art. 150 LF). 
1.3 Le SCC a déposé son dossier. La requête correspondante de la recourante est ainsi 
satisfaite. Il n’y a pas lieu de procéder à son interrogatoire, dans la mesure où elle a eu 
tout le loisir de s’exprimer par écrit (art. 150 al. 3 LF ; art. 80 al. 1 let. d, 56 al. 1 et 17 
al. 2 LPJA). 
2. La recourante reproche au SCC d’avoir refusé de différer l’imposition de son gain 
immobilier. Elle invoque une violation des art. 12 al. 3 let. e LHID et 46 let. e LF. 
2.1 Selon l’art. 12 al. 1 LHID, l’impôt sur les gains immobiliers a pour objet les gains 
réalisés lors de l’aliénation de tout ou partie d’un immeuble faisant partie de la fortune 
privée du contribuable ou d’un immeuble agricole ou sylvicole, à condition que le produit 
de l’aliénation soit supérieur aux dépenses d’investissement (prix d’acquisition ou autre 
valeur s’y substituant, impenses). L’imposition est différée en cas d’aliénation de 
l’habitation (maison ou appartement) ayant durablement et exclusivement servi au 
propre usage de l’aliénateur, dans la mesure où le produit ainsi obtenu est affecté, dans 
un délai approprié, à l’acquisition ou à la construction en Suisse d’une habitation servant 
au même usage (art. 12 al. 3 let. e LHID). Les art. 44 al. 1 et 46 let. e LF correspondent 
à ces dispositions. 
2.2 La notion d’habitation ayant durablement et exclusivement servi au propre usage de 
l'aliénateur de l'art. 12 al. 3 let. e LHID doit être interprétée de façon restrictive et doit 
être comprise comme faisant référence au domicile principal du contribuable, à 
l’exclusion des résidences secondaires (ATF 143 II 233 consid. 2.1 ; 138 II 105 
consid. 6.3.1). Elle doit être interprétée de manière identique pour le bien aliéné et celui 
de remplacement (ATF 143 II 233 consid. 2.4 ; RICHNER, Ersatzbeschaffung von 
selbstgenutztem Wohneigentum [Teil I], ZStP 3/2010 p. 183 ss, p. 202). 


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En principe, l'habitation doit avoir été affectée au propre usage au moment du transfert, 
respectivement au moment où la décision de le remplacer est prise. Il suffit, pour retenir 
le caractère durable du propre usage, que la personne ait occupé sans interruption 
notable l'habitation ayant exclusivement servi à son propre usage durant la période 
précédant le transfert, en d'autres termes qu'elle y ait eu son domicile civil, 
respectivement fiscal. Le domicile doit s'être trouvé au lieu de l'immeuble aliéné à la fin 
de la période de possession. Il n'est en revanche pas exigé que l'immeuble aliéné ait été 
habité de manière ininterrompue et exclusive durant toute la durée de possession. Il ne 
doit toutefois pas s’agir d'une simple résidence occasionnelle ou temporaire (ATF 143 II 
233 
consid. 
2.4 ; 
ZWEIFEL/HUNZIKER/MARGRAF/OESTERHELT, 
Schweizerisches 
Grundstückgewinnsteuerrecht, 2021, § 7 n° 95 s.). L’intention de résider de manière 
durable ne doit exister qu'au moment de l'établissement de la résidence (ATF 143 II 233 
consid. 2.5.2 ; cf. ég. arrêt du Tribunal fédéral 2C_347/2018 précité consid. 2.4.1). 
2.3 La notion de domicile suppose la réunion de deux éléments : un élément objectif 
extérieur, la présence physique en un lieu donné, et un élément subjectif intérieur, 
l'intention d'y demeurer durablement. La jurisprudence ne se fonde pas sur la volonté 
interne, mais sur les éléments objectivement reconnaissables permettant de déduire une 
telle intention. L'intention reconnaissable de l'extérieur doit porter sur le caractère 
durable du séjour. Même un séjour simplement temporaire depuis le début peut fonder 
un domicile, s'il est conçu pour une certaine durée et que le centre de vie y est déplacé. 
On peut en général postuler qu'une année est une durée de détention minimale 
(ATF 143 II 233 consid. 2.5.2 ; cf. ég. arrêts du Tribunal fédéral 9C_714/2023 du 4 février 
2025 consid. 5.4, 2C_347/2018 précité consid. 2.4.1). L'intention de quitter 
ultérieurement à nouveau un endroit (en raison de circonstances nouvelles qui ne 
peuvent être prévues avec certitude) n'exclut pas l'existence d'un domicile (ibidem). 
2.4 Une durée minimale de détention de l’objet vendu n’est pas exigée sous l’angle de 
l’art. 12 al. 3 let. e LHID. Il existe un silence qualifié du législateur à cet égard. Ainsi, les 
cantons ne sont pas autorisés à prévoir dans leur législation une durée minimale à ce 
titre (ATF 143 II 233 consid. 3.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_347/2018 du 24 janvier 
2019 consid. 2.4.1 ; HUNZIKER/SEILER, in : ZWEIFEL/BEUSCH [édit.], Bundesgesetz über 
die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 4ème éd. 2022, 
n° 134 ad art. 12 LHID ; ZWEIFEL/HUNZIKER/MARGRAF/OESTERHELT, op. cit., § 7 n° 100). 
Il ne doit cependant pas s'agir simplement d'un logement occasionnel ou temporaire, 
cela quand bien même le domicile fiscal pourrait s'y situer à court terme (RICHNER, op. 
cit., p. 205). Cela étant, lorsque la durée d’occupation propre avant la vente est de moins 


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d’une année (sur cette durée, cf. consid. 2.3 supra), il convient de vérifier l’existence 
d’une évasion fiscale, c'est-à-dire si l'utilisation personnelle n'a été qu'un prétexte pour 
profiter du privilège du report d’impôt (ZWEIFEL/HUNZIKER/MARGRAF/OESTERHELT, 
op. cit., § 7 n° 100). La question d’un abus de droit peut notamment exister lorsque la 
prise de domicile n’a eu lieu que pour des motifs spéculatifs (cf. ATF 143 II 233 consid. 
2.6). 
2.5 En l’espèce, le SCC a refusé de différer l’imposition du gain immobilier au motif que 
la recourante n’avait pas eu l’intention de résider durablement dans l’appartement vendu. 
Cette appréciation doit être confirmée à teneur du dossier. Aucun élément objectivement 
reconnaissable ne permet en effet d’attester qu’elle avait l’intention de résider 
durablement dans l’appartement de B _________ lors de la prise de domicile, en mai 
2021. La recourante n’a occupé ce logement que moins d’une année et les pourparlers 
relatifs à l’achat de l’appartement de C _________ ont débuté huit mois seulement après 
sa domiciliation à B _________, soit au plus tard en janvier 2022, tel que l’attestent les 
courriels produits. La recourante argue qu’elle résidait déjà à B _________ depuis le 
mois de janvier 2021, soit avant qu’elle y dépose ses papiers, le 2 mai 2021. Sachant 
toutefois que son lieu de travail se trouvait à A _________, où elle disposait d’un 
appartement et où elle avait laissé ses papiers, la présence qui ressort des décomptes 
bancaires produits ne permet objectivement pas de retenir que l’appartement de 
B _________ aurait constitué sa résidence principale dès janvier 2021. Dans ce 
contexte, l’on peut également relever que la recourante a elle-même fait part au fisc de 
ses hésitations à transférer son domicile à B _________ en 2021. Il est donc à tout le 
moins exclu d’admettre que ce transfert serait intervenu factuellement avant le mois de 
mai 2021. Cela étant, les explications de la recourante relatives aux circonstances qui 
l’ont empêchée d’emménager à B _________ dès le mois de septembre 2020 (travaux, 
accident de ski) s’avèrent également inopérantes. 
Cela étant, il est décisif de constater que lors de son inscription à la commune de 
B _________, en mai 2021, la recourante disposait encore de son appartement en 
location à A _________, logement qu’elle n’a restitué que quelque 18 mois plus tard. 
Cette circonstance permet d’autant plus de douter qu’elle avait l’intention de résider 
durablement à B _________ au moment où elle s’y est établie. Certes, la recourante 
objecte que le bail avait été conclu pour une période allant jusqu’au 31 décembre 2022 
et qu’elle l’avait résilié pour son échéance. Cet argument ne lui est toutefois d’aucun 
secours. En effet, compte tenu des difficultés, notoires, de trouver un logement dans des 
villes telles que A _________, elle aurait assurément pu résilier ce logement de manière 


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anticipée avec un préavis d’un mois, en présentant au bailleur un locataire solvable 
(cf. art. 36 des dispositions paritaires romandes et règles et usages locatifs du canton 
de Vaud ; ch. 10 du contrat de bail). La recourante ne l’a cependant pas fait et ne prétend 
pas avoir tenté d’user de cette possibilité. Elle n’a pas non plus soutenu que son bail 
n’était pas résiliable avant l’échéance contractuelle, ni fourni aucune autre explication 
sur le fait qu’elle avait gardé ce logement durant une si longue période. En outre, la 
recourante a elle-même indiqué au fisc que c’est parce qu’elle télétravaillait depuis son 
appartement de B _________ qu’elle y avait finalement déposé ses papiers en mai 2021. 
Elle a toutefois affirmé qu’elle se rendait à A _________ pour y travailler 1 à 2 jours par 
semaine ou 2 à 3 jours toutes les deux semaines, et expressément indiqué avoir été 
prête à revenir dans cette ville en fonction des directives de son employeur. Selon ses 
propres dires, elle ne supportait d’ailleurs pas mentalement de travailler toute seule chez 
elle. Tout ceci montre que son choix de se domicilier dans l’appartement de B _________ 
résultait d’une situation provisoire et ne dénote ainsi pas d’une intention d’y demeurer 
de manière durable. L’on observe encore que l’appartement de B _________ n’était pas 
aussi confortable que celui de C _________, de 4,5 pièces, puisqu’il comportait deux 
chambres de moins, conformément aux dires de la recourante. Il disposait également 
d’une pièce de moins que celui de 3.5 pièces que la recourante avait conservé à 
A _________. Pour le reste, le seul fait que la recourante ait procédé à des travaux de 
rénovation de cet appartement ne suffit pas pour admettre qu’elle l’avait acquis en vue 
d’y constituer durablement sa résidence principale, tel que l’a observé à bon droit le 
SCC. 
Partant, ni la durée d’occupation de l’appartement de B _________, ni les circonstances 
prévalant notamment au moment de la prise de domicile ne permettent d’admettre que 
la recourante s’y était domiciliée avec l’intention d’y résider durablement. La contribuable 
n’a fourni aucun élément plaidant véritablement en ce sens. Cet appartement ne peut 
donc pas être considéré comme ayant durablement servi à son propre usage. Le refus 
du SCC de différer l’imposition du gain immobilier échappe ainsi à la critique. Pour le 
reste, le calcul de l’impôt n’a fait l’objet d’aucune contestation. 
3. 
3.1 Les considérants qui précèdent conduisent dès lors au rejet du recours (art. 150 al. 
3 LF ; art. 80 al. 1 let. e et 60 al. 1 LPJA). 
3.2 Les frais de la cause, fixés principalement sur le vu des principes de la couverture 
des frais et de l'équivalence des prestations, à 1500 francs, sont mis à la charge de la 


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recourante, qui succombe et n'a pas droit à des dépens (art. 150 al. 3 LF ; art. 89 al. 1 
et 91 al. 1 a contrario LPJA ; art. 3 al. 3, 11, 13 al. 1 et 25 LTar). 
 
 
Par ces motifs, le Tribunal cantonal prononce 
 
1. 
Le recours est rejeté. 
2. 
Les frais, par 1500 fr., sont mis à la charge de la recourante, qui n’a pas droit à des 
dépens. 
3. 
Le présent arrêt est communiqué à Maître Guillaume Grand, à Sion, pour la 
recourante, au Service cantonal des contributions, à Sion, et à l’Administration 
fédérale des contributions (AFC), à Berne. 
 
Sion, le 7 mai 2025