vs_gerichte · F1 24 22 · 2024-10-01 · fr
Gewinn- und Kapitalsteuer der juristischen Personen
Gewinn- und Kapitalsteuer der juristischen Personen

F1 24 22 (CCR 2022/8) ARRÊT DU 1ER OCTOBRE 2024 Tribunal cantonal du Valais Cour de droit fiscal Composition : Frédéric Fellay, président ; Dr Thierry Schnyder, juge ; Philippe Imboden, juge assesseur ; Julia Kamhi, greffière, en la cause X _________ SA, recourante, représentée par Maître Antoine Berthoud, avocat, 1204 Genève contre COMMISSION CANTONALE D'IMPÔTS DES PERSONNES MORALES, autorité attaquée (Impôt sur le bénéfice et le capital des personnes morales, période fiscale 2016) Recours contre la décision sur réclamation du 10 janvier 2022

F1 24 22 (CCR 2022/8) 
 
 
ARRÊT DU 1ER OCTOBRE 2024 
 
en la cause 
 
 


- 2 - 
Faits 
 
A. X _________ SA, de siège à A _________, est inscrite au Registre du commerce 
depuis 1991. Son but est « [_________]». Il est en outre précisé que la société exploite 
la résidence hôtelière « B _________ » sise rue C _________. X _________ SA est 
également propriétaire d’autres immeubles qu’elle met en location dans les cantons de 
Genève, de Neuchâtel et du Valais. 
Le capital-actions de X _________ SA est détenu par D _________ et E _________. Ce 
dernier, domicilié au F _________, est l’unique administrateur de la société. 
B. X _________ SA a été taxée d’office pour la période 2016, avec un bénéfice 
imposable arrêté à 200’000 francs. 
C. En mars 2021, l’Inspectorat fiscal a expertisé les comptes 2017 et 2018 de la société. 
L’analyse du bilan d’ouverture de l’exercice 2017 a permis de constater un résultat de 
543’961 fr. 70 pour la période 2016, ce qui représentait une augmentation de 172 %. 
Ainsi, le 30 mars 2021, l’Inspectorat fiscal a signifié à X _________ SA l’ouverture d’une 
procédure en rappel d’impôt au motif que la taxation d’office de l’exercice 2016 s’avérait 
incomplète au regard des informations en sa possession. 
Le rapport d’expertise a été établi le 24 septembre 2021. S’agissant de la période fiscale 
2016, il proposait notamment de procéder aux reprises suivantes, en relation avec les 
honoraires d’administrateur de E _________ : 
 
Libellé 
Capital 
Résultat 
4.5 
Charges non justifiées, frais privés 
 
396’588 fr. 
4.5 
Provisions non justifiées 
160’000 fr. 
160’000 fr. 
Sous le titre « Charges non justifiées, frais privés », l’expert a constaté l’existence d’un 
solde ouvert de 716’588 fr. au 1er janvier 2016 dans la rubrique « Passifs transitoires ». 
Ce montant correspondait à des provisions pour honoraires d’administrateur 
comptabilisées pendant les périodes 2006 à 2011. Durant l’exercice 2016, la provision 
avait été dissoute par deux virements à l’actionnaire : un montant de 292’014 fr. avait 
été payé par banque et un montant de 424’574 fr. avait été viré sur le compte courant 
du concerné. Aux yeux du fisc, ces opérations étaient insolites, voir inadéquates car 
inadaptées aux données économiques. Les provisions n’avaient pas été extournées en 


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produits, mais mises à zéro par virement à l’actionnaire et sans justification par des 
pièces comptables. L’opération était donc de « type bilancielle », de sorte qu’elle 
contrevenait à l’interdiction des compensations entre charges et produits (cf. art. 958c 
al. 1 ch. 7 CO). La démarche correcte aurait consisté à extourner les provisions dans un 
compte perte et profit, puis à comptabiliser les charges. En outre, les charges 
comptabilisées devaient être démontrées et justifiées. Or, les pièces comptables 
relatives à ces provisions (certificats de salaires, contrats, décomptes des charges 
sociales, déclarations des revenus au fisc) n’avaient pas été remises par la société, 
hormis les taxations d’impôt à la source du canton de Genève pour les périodes 2008 et 
2009. A cet égard, la société avait déclaré que les honoraires en question avaient, à 
l’origine, uniquement été provisionnés et non versés, de sorte qu’elle n’était pas en 
possession des certificats de salaires et décomptes AVS, ni des documents relatifs à 
l’impôt à la source. En outre, le mandat d’administrateur datait de la période 2005 et 
n’était plus archivé. La rémunération avait été convenue avec l’administrateur et n’avait 
jamais été contestée lors d’une assemblée générale. Selon le fisc, la société n’avait ainsi 
pas pu prouver que les honoraires 2006, 2010 et 2011 avaient été déclarés et annoncés. 
Les salaires des périodes 2006 à 2010 étaient par ailleurs prescrits au moment de leur 
paiement en 2016 (cf. art. 128 CO). En conséquence, ces charges étaient non justifiées 
commercialement et devaient être reprises, soit 760’588 fr. pour les honoraires 2006, 
160’000 fr. pour les honoraires 2010 et 160’000 fr. pour les honoraires 2011, ce qui 
totalisait 396’588 francs. 
Sous le titre « Provisions non justifiées », l’expert a notamment relevé qu’au 1er janvier 
2016, le compte provision pour charges sociales indiquait un montant ouvert de 
224’000 fr. relatif à des provisions comptabilisées pendant les périodes 2005 à 2011. 
Durant l’exercice 2016, une extourne de 64’000 fr. avait été comptabilisée en produit 
extraordinaire, de sorte que le solde du compte se montait à 160’000 fr. à la fin de 
l’exercice. La société avait indiqué au fisc que les charges sociales relatives aux 
honoraires d’administrateur des périodes 2006 à 2011 n’avaient été ni payées ni 
annoncées, mais uniquement provisionnées. En outre, aucun certificat de salaire, 
déclaration d’impôt à la source ou décompte de charges sociales n’avait été établi lors 
du paiement en 2016. Ainsi, malgré plusieurs demandes du fisc, la société n’avait pas 
démontré que ces montants avaient été un jour ouverts, notamment par la remise d’un 
décompte des soldes ouverts à ce jour par le fisc genevois. Partant, les provisions 
devaient être reprises à hauteur de 160’000 fr., en application de l’art. 63 al. 2 LIFD. 


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Le 1er octobre 2021, le SCC a notifié la décision de rappel d’impôt de la période 2016 en 
procédant aux reprises proposées par l’expert. Il a également procédé à une répartition 
intercantonale du résultat imposable (entre les cantons du Valais, de Genève et de 
Neuchâtel) en fonction des rendements nets des différents immeubles de la société. 
Le 1er novembre 2021, X _________ SA a formé réclamation contre cette décision. Elle 
a notamment contesté avoir contrevenu aux normes du droit comptable dans 
l’enregistrement des provisions pour les honoraires d’administrateur des exercices 
antérieurs. En outre, l’activité du concerné était particulièrement importante. Le montant 
des honoraires alloués était parfaitement justifié et avait été approuvé par l’assemblée 
générale de la société. S’agissant des documents requis par le fisc pour les années 
antérieures à 2011, l’obligation d’archivage de 10 ans était écoulée. 
Par courrier du 15 novembre 2021, le SCC a indiqué à la société que les reprises 
litigieuses concernaient des provisions extournées, non pas dans le compte pertes et 
profits comme cela aurait dû l’être, mais dans le compte courant actionnaire et par 
paiements bancaires à celui-ci. En outre, les documents requis durant le contrôle 
n’avaient toujours pas été remis lors de la réclamation. Le SCC a simultanément adressé 
à la société une sommation de remettre les documents relatifs aux provisions et charges 
sociales liées aux honoraires litigieux, soit les certificats de salaires 2006 à 2011, les 
déclarations aux charges sociales de ces périodes, les attestations des caisses 
concernées, les décisions de taxation de l’impôt à la source du canton de Genève pour 
les périodes 2006, 2007, 2010 et 2011, ainsi que les relevés de compte fiscaux détaillés 
des paiements effectués à l’impôt à la source avec le solde ouvert à ce jour. 
Le 29 novembre 2021, X _________ SA a produit le décompte d’impôt à la source de 
E _________ pour l’année 2007. S’agissant des années 2009 et 2010, elle a expliqué 
que cet impôt n’était pas dû dans la mesure où l’intéressé était domicilié en Suisse durant 
cette période. La société a encore exposé que les provisions enregistrées dans la 
comptabilité étaient conformes à l’usage commercial et aux règles fiscales, notamment 
au principe de périodicité. Elles avaient à juste titre été admises en déduction lors des 
taxations 2006 à 2011 et aucun motif ne permettait dorénavant de les remettre en cause. 
D. Par décision notifiée le 10 janvier 2022, la Commission d’impôt des personnes 
morales (CIPM) a notamment rejeté les griefs synthétisés ci-dessus. Elle a considéré 
que la société n’avait pas pu démontrer, par la remise de pièces justificatives, que les 
honoraires d’administrateur des années 2006, 2010 et 2011 avaient été déclarés et 
annoncés. Partant, ces charges n’étaient pas justifiées commercialement et devaient 


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être reprises en application des art. 58 LIFD et 81 LF. S’agissant des provisions pour 
charges sociales, la société n’avait pas démontré, par la remise d’un décompte des 
soldes ouverts à ce jour du fisc genevois ou d’un décompte des charges sociales, que 
les montants avaient été un jour ouverts. Partant, la provision devait être considérée 
comme non justifiée commercialement et rajoutée au bénéfice. La CIPM a également 
rendu une nouvelle décision de répartition intercantonale selon les mêmes principes que 
celle du SCC du 1er octobre 2021. 
E. Par mémoire du 10 février 2022, X _________ SA a recouru contre cette décision 
devant la Commission cantonale de recours en matière fiscale (CCR), en concluant à 
l’annulation des reprises de 396’588 fr. et de 160’000 fr. dans la détermination du 
bénéfice imposable 2016, à ce que la part du bénéfice imposable en Valais soit ramenée 
à 3.877 % et au renvoi du dossier au SCC pour nouvelle décision, le tout sous suite de 
frais et dépens. Elle a notamment produit une décision de répartition intercantonale du 
11 juin 2020 du fisc genevois relativement à la période 2016 (faisant actuellement l’objet 
d’une procédure de réclamation), dans laquelle celui-ci avait procédé à la répartition du 
bénéfice imposable (arrêté à 591’333 fr.) en fonction de quotes-parts résultant de la 
proportion du chiffre d’affaires réalisé dans les cantons du Valais, de Neuchâtel et de 
Genève. La quote-part du canton de Genève avait été fixée à 88,689 % et celle du 
canton du Valais à 3,877 %. 
L’Administration fédérale des contributions (AFC) ne s’est pas déterminée. 
Le SCC a conclu au rejet du recours, le 14 juin 2022. Il a exposé que les provisions qui 
ne se justifiaient plus devaient être dissoutes en application des art. 63 al. 2 LIFD et 25 
al. 2 LF. La justification des provisions devait, par conséquent, être constamment vérifiée 
et celles-ci pouvaient être réexaminées lors de chaque période fiscale. En l’occurrence, 
les honoraires provisionnés en 2006, 2010 et 2011 avaient été acquittés en 2016 sans 
que la société ait pu apporter la preuve que ces versements étaient justifiés par l’usage 
commercial. Cela avait nécessairement eu pour effet d’augmenter le bénéfice 
imposable. Le même raisonnement devait s’appliquer s’agissant des provisions pour 
charges sociales de 160’000 francs. Concernant le grief lié à la double imposition 
intercantonale, la répartition des immeubles de placement devait être effectuée de façon 
objective, hormis s’agissant des dettes et des intérêts passifs. La répartition opérée par 
le fisc était conforme à cette règle. Celle effectuée par le canton de Genève, qui se basait 
exclusivement sur la méthode des quotes-parts, n’était pas pertinente. 


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La recourante a déposé sa réplique le 14 juillet 2022. Elle a expliqué avoir démontré que 
la dissolution des provisions litigieuses durant l’exercice 2016 n’avait pas affecté son 
compte de résultat. L’affirmation du fisc selon laquelle les versements pour les 
honoraires n’étaient pas justifiés par l’usage commercial ne reposait sur aucun document 
ni élément probant, alors que le fardeau de la preuve lui incombait. La recourante a 
également précisé qu’elle n’était pas une simple société immobilière, mais exploitait des 
établissements para-hôteliers, ce qui avait nécessité une activité importante de son 
administrateur, conformément aux rapports établis par celui-ci concernant les exercices 
2006, 2010 et 2011. Ces rapports détaillaient selon elle les importants travaux qui 
avaient dû être effectués sous la supervision des organes de la recourante. 
Par courrier du 22 août 2022, le SCC a rappelé qu’il appartenait exclusivement à la 
recourante de démontrer que les charges provisionnées durant l’exercice étaient 
justifiées par l’usage commercial, et non au fisc d’établir qu’elles ne l’étaient pas. 
Cette écriture a été transmise le 25 août 2022 à la recourante, qui n’a pas déposé 
d’observations complémentaires. 
Le 14 septembre 2022, la CCR a prononcé la clôture de l’instruction. 
Par lettre du 23 novembre 2023, elle a informé la recourante de la cessation de 
ses activités au 31 décembre 2023 et du transfert de ses tâches à la nouvelle 
Cour de droit fiscal du Tribunal cantonal à partir du 1er janvier 2024. 
F. Par ordonnance du 5 janvier 2024, le président de la Cour de droit fiscal a informé la 
recourante que son recours comptait au nombre des causes de la CCR non-liquidées 
au 31 décembre 2023, de sorte qu’il avait été transféré au Tribunal cantonal pour 
traitement. Il lui a en outre indiqué que, dans la mesure où la CCR avait, en son temps, 
prononcé la clôture de l’instruction, la cause apparaissait en principe en l’état d’être 
jugée. Ainsi, sous réserve de mesures d’instruction complémentaires ordonnées d’office, 
un arrêt allait être porté par le Tribunal. 
Considérant en droit 
I. Procédure 
1. 
1.1 Conformément à la loi réorganisant la juridiction fiscale du 11 mars 2022 (RCV 
2022-102), la Cour de céans constitue désormais l’autorité ordinaire de recours contre 


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les décisions des autorités fiscales (cf. not. art. 81a al. 1 LPJA). Il lui appartient par 
conséquent de statuer sur le recours du 10 février 2022, celui-ci n’ayant pas été tranché 
au 31 décembre 2023 par la CCR. 
1.2 Le recours porte tant sur l’IFD que sur les ICC et peut être traité dans un seul arrêt 
(cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1). Il a été formé régulièrement, de sorte qu’il convient 
d’entrer en matière (art. 140 ss LIFD ; art. 50 al. 1 LHID ; art. 150 et 150a LF dans leur 
version en vigueur jusqu’au 31 décembre 2023 ; art. 150 LF). 
II. Impôt fédéral direct 
2. La recourante conteste les reprises opérées par le fisc s’agissant des provisions liées 
aux honoraires d’administrateur (396’599 fr.) et aux charges sociales y relatives 
(160’000 fr.). 
2.1 Selon l’art. 63 al. 1 let. a LIFD, des provisions peuvent être constituées à la charge 
du compte de résultat notamment pour les engagements de l'exercice dont le montant 
est encore indéterminé. Peuvent notamment entrer dans cette catégorie des provisions 
pour des cotisations sociales ou des prétentions découlant d’un contrat de travail 
(DANON, in : NOËL/AUBRY GIRARDIN [édit.], Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 
2ème éd. 2017, n° 22 ad art. 63 LIFD et les références). Conformément au principe de la 
justification (cf. art. 957a al. 2 ch. 2 CO), l’opération doit être documentée par une pièce 
reflétant l’élément de fait concerné (EXPERTsuisse, Manuel suisse d’audit –Tenue de la 
comptabilité et présentation des comptes [ci-après : MSA], 2023, pp. 8 et 225). En outre, 
la provision comptabilisée doit être justifiée par l’usage commercial (arrêt du Tribunal 
fédéral 2C_455/2017 du 17 septembre 2018 consid. 6.3 ; DANON, op. cit., n° 12 ad art. 63 
LIFD). 
2.2 D’après l’art. 63 al. 2 LIFD – sur lequel se fonde l’autorité intimée dans sa réponse 
céans concluant au rejet du recours – les provisions qui ne se justifient plus sont ajoutées 
au bénéfice imposable. Selon la jurisprudence, il découle de cette disposition que la 
justification des provisions doit être constamment vérifiée. Il ne saurait exister de 
prétention ou de droit acquis à leur libre maintien, même lorsqu'elles sont justifiées sur 
le plan commercial dans leur existence ou dans leur montant (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_392/2009 du 23 août 2010 consid. 2.4, in RDAF 2011 II 70, p. 75 ; DANON, op. cit., 
n° 41 ad art. 63 LIFD). La dissolution a lieu lors de la période durant laquelle l’absence 
de justification commerciale de la provision est constatée (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_712/2020 du 4 mars 2021 consid. 5.1). 


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La question de savoir si une provision est justifiée par l'usage commercial doit être 
examinée sur la base de tous les éléments en présence et à la lumière de la situation 
prévalant au moment où le bilan est établi. La société contribuable supporte le fardeau 
de la preuve à cet égard (arrêt du Tribunal fédéral 9C_469/2023 du 9 avril 2024 
consid. 6.2.1 ; DANON, op. cit., n° 14 ad art. 63 LIFD). Lorsqu’elle se refuse à donner des 
renseignements ou n’est pas en mesure de fournir suffisamment d'éléments pour 
prouver la justification commerciale de la provision, celle-ci ne peut être considérée en 
droit fiscal comme justifiée par l’usage commercial (arrêt du Tribunal fédéral 
2C_392/2009 précité consid. 3.2). Au demeurant, la question de savoir si une dépense 
est justifiée commercialement ne se pose que si cette dépense comptabilisée comme 
charge est prouvée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_775/2019 du 28 avril 2020 consid. 7.1 
et les références). 
2.3 En matière fiscale, en application du principe de l'étanchéité (ou de l'indépendance) 
des exercices comptables et des périodes fiscales, l'autorité n'est pas liée pour l'avenir 
par une taxation notifiée pour une période fiscale déterminée ; à défaut, elle risquerait 
de se trouver indéfiniment liée par une erreur ou une omission qu'elle aurait pu 
commettre initialement. Il n'y a ainsi pas de droit au maintien d'une provision au motif 
que l'autorité fiscale a renoncé à une reprise au cours des années précédentes (ATF 
147 II 155 consid. 10.5.1). Il n’y a par ailleurs pas de violation du principe de la bonne 
foi (art. 5 al. 3 et 9 Cst.) lorsque l’administration fiscale procède à un examen de la 
justification commerciale de la provision, alors qu'un tel examen n'a pas eu lieu l'année 
précédente (arrêt du Tribunal fédéral 2C_426/2019 du 12 juillet 2019 consid. 3.3.5 ; 
DANON, op. cit., n° 43 ad art. 63 LIFD). 
2.4 
2.4.1 En l’occurrence, la reprise d’un montant de 396’588 fr. concerne des provisions 
comptabilisées en 2006 (760’588 fr.), en 2010 (160’000 fr.) et en 2011 (160’000 fr.) au 
titre d’honoraires de l’administrateur, et dissoutes en intégralité durant l’exercice 2016 
par paiement au concerné. La recourante n’a pas été en mesure de prouver que ces 
charges étaient justifiées au moment de leur comptabilisation, n’ayant pas produit la 
moindre pièce justificative y relative, et ce malgré des demandes répétées du fisc. Elle 
n’a pas non plus été en mesure de justifier la dissolution des provisions par paiement à 
son administrateur et actionnaire durant l’exercice 2016. Elle n’a en particulier établi 
aucun certificat de salaire ni annoncé ou payé les charges sociales y relatives. Il 
s’impose dès lors de constater que la recourante n’est pas parvenue à démontrer avoir 
payé les montants litigieux au titre d’honoraires pour le travail effectué. C’est donc à juste 


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titre que l’autorité intimée a confirmé la reprise de ces provisions en les ajoutant au 
bénéfice imposable. La recourante fait pour sa part valoir qu’aucune charge relative aux 
honoraires litigieux n’a grevé le résultat de son exercice 2016, de sorte qu’il ne saurait 
être question d’en examiner la justification. Elle perd de vue que le fisc était précisément 
en droit de vérifier les provisions qui ont grevé les charges d’exercices antérieurs et qui 
n’étaient pas encore dissoutes lors de la période litigieuse, comme on l’a vu plus haut. 
De même, le seul fait que les taxations des exercices 2006, 2010 et 2011 soient entrées 
en force sans que ces provisions aient été reprises au moment de leur comptabilisation 
n’y change rien. L’on ne saisit pas non plus ce que la recourante entend tirer de l’arrêt 
du Tribunal fédéral 2A.465/2006 du 19 janvier 2007 (in RDAF 2007 II 263), dans lequel 
il a été jugé qu'un contribuable ne pouvait pas dissoudre rétroactivement une provision 
en revenant sur une taxation entrée en force. Dans le cas en question, la société avait 
été imposée sur un bénéfice de zéro franc conformément à sa propre estimation, 
considérant que la provision litigieuse était alors justifiée commercialement. C’est lors 
d’un exercice ultérieur qu’elle avait dissous cette provision en opérant simultanément 
une déduction pour réserve latente déjà imposée, afin de compenser un report de pertes. 
Admettre un tel procédé aurait contraint le fisc à rendre une nouvelle décision s’agissant 
de la taxation précédente entrée en force, afin de s’assurer de l’existence d’un report de 
pertes suffisant pour être compensé avec le bénéfice extraordinaire provenant de la 
dissolution de la provision (arrêt du Tribunal fédéral 2A.465/2006 précité consid. 4.1 et 
4.2). Ces circonstances diffèrent considérablement du cas d’espèce, où les reprises 
opérées par le fisc n’ont eu aucun impact sur les taxations des périodes fiscales 2006, 
2010 et 2011. 
La recourante argue également que l’obligation de conserver les pièces justificatives 
était déjà écoulée s’agissant des honoraires 2006, 2010 et 2011. Or, comme on l’a vu, 
elle était tenue de pouvoir justifier les provisions comptabilisées aussi longtemps que 
celles-ci n’étaient pas dissoutes. Partant, le délai de conservation de dix ans ne pouvait 
pas avoir commencé à courir avant la fin de l’exercice 2016 (cf. art. 958f al. 1, 2ème 
phrase CO). De toute manière, rien n’empêchait la recourante de justifier par pièces les 
paiements opérés en 2016 en faveur de son administrateur et actionnaire, ce qu’elle n’a 
pas fait par le moindre document s’agissant des montants prétendument versés au titre 
d’honoraires des périodes 2006, 2010 et 2011. La recourante fait encore valoir que le 
mode de comptabilisation utilisé pour la dissolution des provisions durant l’exercice 2016 
était correct. S’il est exact que l’utilisation de provisions peut, selon les circonstances, 
être effectuée directement par le bilan, sans passer par le compte de résultat (cf. MSA, 
pp. 225 et 276), cela ne change rien au fait que les paiements en question devaient être 


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justifiés par pièces. Du reste, même si la recourante avait procédé à l’opération 
considérée par le fisc comme correcte selon le droit commercial (cf. tableau let. C de la 
décision attaquée), soit en extournant la provision et en comptabilisant une nouvelle 
charge, celle-ci devait être prouvée sous peine d’être reprise en application de l’art. 58 
al. 1 let. b LIFD. Le même constat s’impose s’agissant des arguments liés à l’importance 
de l’activité de l’administrateur et à la justification du montant de ses honoraires. En effet, 
la question de l’importance de la rémunération ne se pose pas, puisque la recourante 
n’a pas pu démontrer que les paiements effectués l’ont été au titre d’honoraires pour le 
travail effectué. Au vu des considérants qui précèdent, c’est à juste titre que l’autorité 
intimée a confirmé la reprise de 396’588 francs. 
2.4.2 La seconde reprise litigieuse, d’un montant de 160’000 fr., concerne des 
provisions pour charges sociales et pour l’impôt à la source sur les honoraires 
d’administrateur, comptabilisées entre les périodes 2006 à 2011. A cet égard, force est 
également de constater que la recourante n’a pas été en mesure de démontrer par la 
moindre pièce justificative qu’elle serait tenue un jour de s’acquitter de ces charges, 
n’ayant pas procédé aux démarches qui s’imposaient à cette fin. L’on peut d’ailleurs 
s’étonner qu’elle n’ait procédé à aucune annonce ni paiement à ce titre durant l’exercice 
2016, lors duquel elle prétend avoir payé à son administrateur un montant de 716’588 fr. 
au titre d’honoraires pour les périodes 2006 à 2011. Partant, à l’instar du fisc, il s’impose 
de constater que les charges comptabilisées en tant que provisions n’ont pas été 
prouvées. La recourante prétend que cette absence de preuve ne serait pas pertinente, 
car elle serait exposée à devoir ces montants lors d’un éventuel contrôle de la part des 
autorités compétentes. Un tel argument ne suffit évidemment pas pour admettre que les 
charges provisionnées sans aucun justificatif ne doivent pas être reprises. Partant, c’est 
à bon droit que l’autorité intimée a confirmé la reprise du solde des provisions litigieuses, 
en ajoutant le montant y relatif au bénéfice imposable. 
2.4.3 En conséquence, les reprises de 396’588 fr. et de 160’000 fr. doivent être 
confirmées et les griefs y relatifs rejetés. 
III. Impôts cantonaux et communaux 
3. Les principes juridiques précités, qui concernent la déduction des provisions, trouvent 
leur parallèle en matière d'impôts cantonal et communal (cf. 24 al. 4 et 10 al. 1 let. b 
LHID ; art. 85 al. 1 et 25 al. 1 let. a LF). L’art. 25 al. 2 LF, applicable par le renvoi de 
l’art. 85 al. 1 LF, correspond du reste à l’art. 63 al. 2 LIFD. Il en va de même de l’art. 81 
al. 1 let. b LF, qui correspond à l’art. 58 al. 1 let. b LIFD. Il s’ensuit que la jurisprudence 


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rendue en matière d'impôt fédéral direct est également valable pour l'application des 
dispositions cantonales harmonisées correspondantes (ATF 140 II 88 consid. 10). Il peut 
ainsi être renvoyé, s'agissant de l'impôt cantonal et communal, à la motivation 
développée en matière d'impôt fédéral direct en relation avec les reprises litigieuses. 
4. Dans un grief supplémentaire, la recourante se plaint d’une double imposition 
intercantonale (art. 127 al. 3 Cst.), réclamant que le bénéfice imposable dans le canton 
du Valais soit déterminé conformément aux quotes-parts fixées par le canton de Genève. 
4.1 L’art. 127 al. 3 Cst. interdit la double imposition intercantonale. Selon la 
jurisprudence, une telle imposition existe lorsqu'un contribuable est imposé par deux ou 
plusieurs cantons pour le même objet fiscal et pour la même période (double imposition 
actuelle) ou lorsqu'un canton, en violation des règles de conflit de lois applicables, 
outrepasse sa souveraineté fiscale et prélève un impôt qui revient à un autre canton 
(double imposition virtuelle) (ATF 148 I 65 consid. 3.1). 
4.2 Les sociétés de capitaux sont assujetties à l’impôt lorsqu’elles ont leur siège ou leur 
administration effective dans le canton (art. 20 al. 1, 1ère phrase LHID). Selon l’art. 21 
al. 1 let. c LHID, les personnes morales dont le siège ou l’administration effective se 
trouve hors du canton sont assujetties à l’impôt notamment lorsqu’elles sont propriétaires 
d’un immeuble sis dans le canton. Ainsi, lorsqu’une entreprise est propriétaire d'un 
immeuble de placement dans un canton où elle n'a ni siège ni établissement stable, le 
canton de situation de l'immeuble se voit attribuer le droit exclusif d'imposer dans le 
chapitre de celle-ci le capital et les revenus provenant de cet immeuble au titre de for 
fiscal spécial (ATF 138 I 297 consid. 4.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_41/2012 du 
12 octobre 2012 consid. 2.2 ; DE VRIES REILINGH, La double imposition intercantonale, 
2ème éd. 2013, n° 561). En revanche, ce canton n’est pas légitimé à taxer une quote-part 
du capital ni du bénéfice d’exploitation, puisqu’il n’exerce sa souveraineté que sur 
l’immeuble et son rendement (OBERSON, Droit fiscal suisse, 5ème éd. 2021, § 21 n° 53 ; 
DE VRIES REILINGH, op. cit., n° 1027 ; cf. ég. ATF 120 Ia 361 consid. 3a). 
Ces règles sont reprises en droit cantonal valaisan : l’art. 73 al. 1 LF soumet la personne 
morale à l’impôt en raison de son rattachement personnel, soit lorsqu’elle a son siège 
ou son administration effective dans le canton. L’art. 75 al. 1 LF précise que 
l'assujettissement fondé sur des circonstances de rattachement personnelles est en 
principe illimité, mais ne s'étend pas aux établissements stables et aux immeubles situés 
hors du canton. 


- 12 - 
4.3 Au moment de la répartition intercantonale des immeubles, le rendement immobilier 
est attribué objectivement au for spécial, qui doit également supporter la déduction des 
frais d’entretien et amortissements liés à l’acquisition du revenu immobilier (ATF 132 I 
220 consid. 3.1 ; OBERSON, op. cit., § 21 n° 54 ; DE VRIES REILINGH, La répartition 
intercantonale des immeubles [2ème partie], FStR 2006 p. 266 ss, p. 267 s.). S’agissant 
des intérêts passifs, ils sont répartis proportionnellement aux actifs localisés, c’est-à-dire 
qu’ils doivent être pris en compte par le canton du for spécial selon la proportion existant 
entre les actifs situés dans ce canton et les actifs totaux du contribuable (ibidem). 
4.4 En l’occurrence, la recourante a son siège à A _________et n’a pas d’établissement 
stable dans un autre canton. Elle est donc assujettie à l’impôt dans le canton du Valais 
en vertu de son rattachement personnel. Les cantons de Genève et de Neuchâtel sont 
quant à eux en droit de percevoir un impôt sur le rendement des immeubles qui se situent 
sur leur territoire. Ils ne peuvent toutefois pas percevoir d’impôt sur une quote-part du 
bénéfice imposable, contrairement à ce que soutient la recourante. C’est dès lors à bon 
droit que l’autorité intimée a procédé à une répartition intercantonale de manière 
objective, et non en fonction de quotes-parts calculées sur le bénéfice imposable. Le fait 
que le canton de Genève ait procédé selon cette dernière méthode ne saurait en aucun 
cas lier le fisc valaisan. Pour le reste, c’est également de manière conforme au droit que 
les rendements des immeubles respectifs ont été déterminés (cf. pièce 5 du dossier du 
SCC). La recourante ne conteste d’ailleurs pas la manière dont ce calcul a été effectué. 
Partant, la répartition intercantonale telle qu’opérée par l’autorité intimée doit être 
confirmée, de sorte que le grief y relatif doit, lui aussi, être rejeté. 
IV. Conclusion, frais et dépens 
5. Les conclusions qui précèdent conduisent au rejet du recours (art. 150 al. 3 LF ; 
art. 80 al. 1 let. e et 60 al. 1 LPJA). 
6. Les frais de la cause, fixés principalement sur le vu des principes de la couverture 
des frais et de l’équivalence des prestations, à 1500 fr., sont mis à la charge de la 
recourante, qui succombe et n’a pas droit à des dépens (art. 144 LIFD, art. 8 LALIFD ; 
art. 150 al. 3 LF ; art. 89 al. 1 LPJA, art. 64 al. 1 a contrario PA, art. 91 al. 1 a contrario 
LPJA ; art. 3 al. 3, 11, 13 al. 1 et 25 LTar). 
 


- 13 - 
Par ces motifs, le Tribunal cantonal prononce 
 
1. 
Le recours est rejeté en tant qu’il concerne l’impôt fédéral direct. 
2. 
Le recours est rejeté en tant qu’il concerne les impôts cantonaux et communaux. 
3. 
Les frais, par 1500 fr., sont mis à la charge de X _________ SA, qui n’a pas droit à 
des dépens. 
4. 
Le présent arrêt est communiqué à Maître Antoine Berthoud, avocat à Genève, pour 
la recourante, à la Commission cantonale d'impôts des personnes morales, à Sion, 
à l'Administration cantonale de l'impôt fédéral direct, à Sion, et à l'Administration 
fédérale des contributions (AFC), à Berne. 
Sion, le 1er octobre 2024