vd_omni · FI.1992.0081 · 1993-07-09 · fr

c/ ACI | Taxation d'office annulée suite à prod.devant tribunal des pièces justificat. que rec.n'avait pas fournies à aut.intimée; en application de LJPA 55, frais à charge du recourant dont la négligence a donné lieu à procédure

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 09.07.1993 FI.1992.0081

canton de vaud
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
- A R R E T -
du 9 juillet 1993
__________
sur le recours interjeté par A.________, à
X.________
contre
la décision sur réclamation du 23 juin 1992
de l'Administration cantonale des impôts (taxation d'office en fonction de
l'évolution de la fortune pour la période fiscale 1989-1990)
***********************************
Statuant à huis clos,
le Tribunal administratif, composé de
MM.     J.-C. de Haller, président
C.-F. Constantin, assesseur
J.-P. Kaeslin, assesseur
Greffier : J.-C. Perroud, sbt
constate en fait :
______________
A.                     Le recourant
A.________, domicilié à X.________, né en 1950, marié et père de deux enfants a
déposé sa déclaration d'impôt 1989-1990 le 10 juin 1989.
Cette déclaration
fait état d'un revenu de Fr. 98'448.- pour 1987 et de Fr. 101'772.- pour 1988.
Revendiquant des déductions importantes (Fr. 60'326.- en 1987 et Fr. 56'949.-
en 1988), relatives notamment à des intérêts de dettes et à des frais
d'entretien d'immeubles, le recourant a indiqué dans sa déclaration un revenu
imposable de Fr. 32'600.-.
En ce qui concerne
la fortune au premier janvier 1989, le recourant a indiqué uniquement son
mobilier de ménage (valeur imposable Fr. 40'000.-) auquel a été ajouté un
immeuble (chalet) dont il est propriétaire à Y.________, valeur imposable Fr.
105'954.- Toujours dans cette même déclaration, le recourant n'annonçait aucun
titre ni valeur mobilière, mais faisait état dans la rubrique "dettes
privées" de deux prêts, l'un auprès de la Banque B.________, l'autre
auprès de la Banque C.________. Sous la rubrique 43 (dettes), le recourant a
indiqué un montant de Fr. 185'000.-.
D.                    Le 9 octobre 1989, la
Commission d'impôt et recette de district de X.________ a invité le recourant à
produire différents documents, en particulier les justificatifs concernant la
dette de Fr. 185'000.- annoncée, ainsi qu'une justification de l'évolution de
la fortune. Le recourant a produit, le 18 octobre 1989, un relevé de son compte
auprès de la banque B.________, indiquant qu'il n'y avait "...rien à
signaler" en ce qui concerne sa fortune. Le 24 octobre 1989, la commission
a procédé à la taxation du recourant, fixant le revenu imposable à Fr. 87'800.-
(au taux de Fr. 31'300.-) et la fortune à Fr. 131'000.- (au taux de Fr.
166'000.-). La détermination de la fortune imposable tenait compte d'un montant
de Fr. 200'000.- sous la rubrique "Titres et créances".
Le 30 octobre 1989,
la Commission d'impôt a donné ces indications au recourant, l'invitant à
produire des attestations de banques, et l'informant que sans réponse dans les
dix jours la taxation sera considérée comme définitive. Le 3 novembre 1989, le
recourant a fait parvenir une copie des extraits bancaires relatifs aux
intérêts payés auprès de D.________, de la banque B.________ et de la banque
C.________. Par décision du 21 novembre 1989, la commission a modifié sur
plusieurs points les éléments déclarés par le contribuable (intérêts passifs,
frais d'immeubles, déduction pour le logement et pour contribuable modeste) et
a fixé le revenu imposable à Fr. 75'600.-, au taux de Fr. 27'000.-. En ce qui
concerne la fortune, cette décision a retenu comme éléments l'immeuble de
Y.________ pour Fr. 90'619.-, le mobilier de ménage pour Fr. 60'000.-, ainsi
que des dettes pour Fr. 179'635.-, arrêtant finalement la fortune imposable
dans le canton à zéro.
E.                     Le recourant a réagi
le 22 novembre 1989, admettant certaines corrections, discutant certaines
déductions et indiquant enfin qu'il n'avait plus de revenu. Il a alors été
invité à prendre contact par téléphone avec la commission selon un avis du 28
novembre 1989 auquel il n'a pas donné suite.
F.                     Menacé de poursuites,
faute de paiement de ses impôts, le recourant s'est adressé le 20 mars 1990 à
la Commission d'impôt pour protester, se référant notamment à son opposition du
22 novembre 1989. Le 26 avril 1990, après avoir été convoqué par
l'Administration cantonale des impôts, le recourant a écrit pour indiquer que
ses dettes n'avaient pas diminué de Fr. 80'000.- et qu'elles s'élevaient à Fr.
289'600.- (Fr. 200'000.- auprès de D.________ à Z.________, Fr. 89'600.- auprès
de la E.________ à Z.________). Il produisait en annexe un extrait de compte
courant auprès de la E.________ de Z.________ faisant état d'un solde au 31
mars 1990 de Fr. 89'591,95. Le recourant a lors été invité le 21 mai 1990 à
justifier de manière détaillée l'évolution de sa fortune au cours des périodes
fiscales 1985-1986 et 1987-1988 et à fournir des photocopies des extraits
concernant le compte auprès de la banque B.________ pour le second semestre
1988. Le recourant n'ayant donné aucune suite à cette invitation, il a été
invité à le faire dans les dix jours, par deux avis des 20 et 24 juillet 1990.
Ce n'est que le 6 août 1990 que A.________ a réagi, demandant un délai supplémentaire
pour finalement, le 27 août 1990, déclarer qu'il n'était pas en mesure de
fournir les justificatifs demandés, réaffirmant que ses dettes s'élevaient à
Fr. 300'000.-. Il se référait à deux propositions de prêts, l'une émanant de la
E.________, le 27 décembre 1989, l'autre de F.________, du 31 juillet 1990,
respectivement de Fr. 100'000.- et Fr. 200'000.-.
G.                    L'ACI a de nouveau
convoqué le recourant, en date du 28 septembre 1990, pour obtenir différentes
explications. A la suite de cet entretien, le recourant a confirmé le 27
octobre 1990 que ses dettes n'avaient pas diminué, en donnant les précision
suivantes :
"Pour rappel, les changements de
créanciers bancaires peuvent se résumer de la manière suivante :
1) nouveaux crédits F.________ - V.________l
et E.________ Z.________ pour liquidités disponibles;
2) disponibles liquidités B.________ pour
remboursement des crédits D.________ Z.________ et G.________ W.________.
Le solde disponible a été utilisé pour
liquidités courantes, paiements des factures résultant des travaux de
Y.________ et du changement de ma voiture".
Le 6 novembre 1990,
l'ACI a accusé réception de cette lettre et a réclamé une dernière fois, en se
référant à ses correspondances des 21 mai, 20 et 24 juillet 1990 les pièces
justificatives se rapportant au compte B.________ et informant le contribuable
qu'à défaut de réponse dans le délai prescrit, sa déclaration d'impôt serait
modifiée de manière à ce que le montant des revenus corresponde à l'évolution
de fortune. Le recourant a répondu par une fin de non recevoir, le 16 novembre
1990.
Par décision du 18
janvier 1991, l'ACI a arrêté la taxation du recourant, fixant le revenu
imposable à Fr. 100'000.- (au taux de Fr. 35'700.-), ce chiffre étant obtenu en
ajoutant au revenu déclaré un montant de Fr. 40'000.- par année pour justifier
l'évolution de la fortune, soit la diminution de fortune de l'ordre de Fr.
100'000.-.
Compte tenu des
dettes, l'ACI n'a retenu aucune fortune imposable.
H.                     Le recourant a fait
part, le 5 février 1991, de son accord sur les différentes modifications
apportées par l'ACI à sa déclaration d'impôt, à l'exception de l'augmentation
de Fr. 40'000.- par an de son revenu.
Par décision du 23
juin 1992, l'ACI a rejeté la réclamation du 22 novembre 1989 de A.________ et fixé
le revenu imposable pour la période fiscale 1989 et 1990 à Fr. 100'000.-, au
taux de Fr. 35'700.-. C'est contre cette décision qu'est dirigé le présent
recours, interjeté le 7 juillet 1992 et transmis le 10 juillet 1992 au Tribunal
administratif. L'autorité intimée s'est déterminée en date du 9 septembre 1992
et le recourant a déposé un mémoire complémentaire le 30 septembre 1992, après
avoir été invité par le juge instructeur a prendre position sur la question de
la diminution de la dette hypothécaire. Dans cette écriture, le recourant
conteste l'existence d'un remboursement de dettes, mais indique un changement
d'établissement bancaire et produit une reconnaissance de dettes du 20 mai 1988
d'un montant de Fr. 250'000.- en faveur de la banque F.________. Le recourant a
réaffirmé ce point de vue dans un mémoire du 23 décembre 1992, produisant un
extrait de son compte courant E.________ (clôturé au 30 septembre 1992 et
faisant état à cette date d'une dette de Fr. 83'270,95) ainsi qu'un avis de
débit d'intérêts au 30 juin 1992 de F.________, faisant état d'une dette de Fr.
194'000.-.
I.                      Le tribunal a
délibéré le 2 février 1993 et il a considéré que, le dossier ne permettant pas
de retrouver l'évolution de la fortune du recourant entre le 1er janvier 1987
et le 1er janvier 1989, l'audition de l'intéressé était nécessaire. Le
recourant a été ainsi entendu en présence du représentant de l'ACI, le 11 mai
1993, audition au cours de laquelle il a réitéré son point de vue, mais sans
fournir de justificatifs. Un délai au 10 juin 1993 lui a alors été imparti pour
produire un relevé complet des comptes bancaires permettant d'établir de
manière claire l'évolution de ses dettes, notamment à la suite des différents
transferts bancaires invoqués par lui-même. Donnant suite à cette adjonction,
le recourant a produit le 9 juin 1993 l'état de ses dettes, qu'il résume de la
manière suivante :
31.12.1988                        31.12.1990                    31.12.1992
D.________                              179'635.00
E.________                                                                         85'935.00                       77'600.00
F.________                               120'000.00                      200'000.00                     191'000.00
dette globale                           299'635.00                      285'935.00                     268'600.00
amortissement                                                                    13'700.00                       17'335.00
Etaient joints à ce
tableau des annexes justifiant les soldes débiteurs, et notamment une
attestation de D.________ faisant état d'un solde débiteur Fr. 179'635.-, ainsi
qu'un avis d'échéance de F.________ faisant état, à la même date, d'un capital
de Fr. 120'000.-.
Ces documents ont
été transmis à l'autorité intimée le 10 juin 1993, les parties étant alors
avisées que le tribunal statuerait à huis clos et leur communiquerait son
arrêt.
et considère en droit :
_________________
1.                     Seul est en cause
dans la présente affaire le montant de Fr. 40'000.- (Fr. 80'000.- pour les deux
années 1987 et 1988) ajouté au revenu déclaré par le contribuable de manière à
justifier une diminution de dettes de Fr. 108'116.- (Fr. 287'751.-, au 1er
janvier 1987, diminuée à Fr. 179'635.-, dettes établies par le contribuable au
1er janvier 1989). Il s'agit donc d'une taxation d'office, au sens de l'art. 97
LI.
2.                     Conformément à cette
disposition, un contribuable peut être taxé d'office lorsque l'examen de sa
situation révèle que les éléments fournis dans la déclaration d'impôt sont
insuffisants, ou que leur exactitude est douteuse. Conformément à la
jurisprudence, dans un tel cas, la taxation d'office doit partir de données
admissibles et se rapprocher autant que possible de la situation réelle en se
fondant, à défaut d'indices concluant, sur des faits d'expérience (voir
notamment CCRI, arrêt F.A. du 7 janvier 1983). En particulier, une taxation d'office
se justifie lorsque la déclaration déposée par le contribuable fait ressortir
une augmentation ou diminution de fortune non justifiée, l'évolution de fortune
- soit la comparaison de la fortune au début et à la fin de la période de
calcul - étant un moyen d'investigation fiable pour l'estimation du revenu (sur
tous ces points, voir notamment Rivier, Droit fiscal suisse, 1980, p.
317 et 320; RDAF 1968 p. 73).
3.                     En espèce, il est est
certain que le chiffre indiqué par le recourant dans sa déclaration d'impôt,
déposée le 10 juin 1989, était largement inférieur à l'état des dettes au début
de la période fiscale précédente, puisque le recourant faisait état d'un
montant - d'ailleurs inexact et non justifié par l'état des dettes privées - de
Fr. 185'000.- (au lieu de Fr. 287'751.- au 1er janvier 1987). L'administration
a alors cherché à établir l'état réel des dettes privées, notamment auprès des
instituts de petits crédits que le recourant avait indiqués dans sa déclaration
(il n'a du reste jamais remis le relevé mainte fois réclamé du compte auprès de
la banque B.________, arrêté au 31 décembre 1988), mais elle n'est jamais
parvenue à obtenir des explications nettes. Ce dialogue de sourds s'est
poursuivi pendant de longs mois, et la responsabilité en incombe entièrement au
recourant. Indépendamment du fait que celui-ci n'avait pas rempli de manière
complète et exacte sa déclaration d'impôt, et notamment l'état des dettes, il
aurait été à même de lever toute équivoque quant à l'évolution de ces dernières
en produisant d'entrée de cause l'avis d'échéance d'intérêts de la banque
F.________ faisant état d'un capital dû au 31 décembre 1988 de Fr. 120'000.-
(document produit au Tribunal administratif le 9 juin 1993, après plusieurs
réquisitions!). Ce document était évidemment en sa possession au moment où il a
rempli sa déclaration d'impôt, et il aurait pu aisément le produire lorsque
l'ACI lui a demandé de justifier l'évolution de sa fortune. En fait, ce n'est
que le 27 août 1990, soit plus d'une année après le dépôt de la déclaration
d'impôt, que le recourant a pour la première fois fait état d'un prêt auprès de
F.________, et encore n'a-t-il produit à cette occasion qu'une offre de crédit
du 31 juillet 1990 sous la forme d'une hypothèque au 1er rang de Fr. 200'000.-.
Or, et seule l'instruction devant le Tribunal administratif a finalement permis
de l'établir, ce prêt n'était évidemment pas déterminant au premier janvier
1989, puisqu'il est intervenu ultérieurement pour permettre, apparemment, le
remboursement du précédent prêt D.________.
L'autorité intimée
était dans ces conditions parfaitement fondée, après avoir vainement tenté
d'obtenir les renseignements nécessaires, de considérer que les revenus
déclarés étaient insuffisants pour justifier un train de vie minimum d'une
part, et un remboursement de dettes, d'autre part, et par conséquent à procéder
à une taxation d'office. Il s'avère toutefois, au terme de l'instruction du
présent recours, que le recourant pouvait bel et bien faire état d'une dette
globale de l'ordre de Fr. 300'000.- (Fr. 179'635.- + Fr. 120'000.-) au 1er
janvier 1989, et qu'il n'y a ainsi pas eu de remboursement de dettes, seul
faisant défaut, parce que n'étant pas annoncé par le recourant, le montant de
Fr. 120'000.- emprunté auprès des banques F.________. La décision entreprise
doit dès lors être annulée et le dossier retourné à l'autorité intimée pour
qu'elle procède à la taxation en fonction des éléments ainsi mis en évidence.
4.                     Il reste à statuer
sur le sort des frais de la présente procédure. Conformément à l'art. 55 al. 1
LJPA, ces frais devraient normalement être laissés à la charge de l'Etat, une
répartition différente étant toutefois possible pour des motifs d'équité. Or,
tel est bien le cas en l'espèce. Si la taxation d'office s'est finalement
révélée erronée, la responsabilité en incombe, on l'a déjà dit, entièrement au
recourant qui n'a pas fourni les éléments nécessaires, ni dans sa déclaration
d'impôt, ni ultérieurement. Il s'agit d'un comportement qui est contraire à la
loi (art. 90 al. 2 LI) ainsi qu'aux règles de la bonne foi qui imposent à
l'administré de ne pas induire l'administration en erreur, volontairement ou
par négligence (voir notamment Knapp, no 498 et ss). Cet aspect de la question
prend une importance particulière dans la présente affaire : le recourant est
réviseur de profession, ce qui signifie qu'il devrait être à même de comprendre
immédiatement ce qu'on lui demande lorsqu'il s'agit de justifier un revenu en
fonction de l'évolution de la fortune. Dans ces conditions, un émolument
judiciaire sera mis à sa charge.
Par ces motifs,
le Tribunal administratif
a r r ê t e  :
I.                 Le recours est admis.
II.                 La décision sur
réclamation du 23 juin 1992 de l'Administration cantonale des impôts est
annulée, le dossier étant retourné à l'autorité intimée pour nouvelle décision
dans le sens des considérants.
III.                Un émolument de Fr.
1'750.- est mis à la charge du recourant.
Lausanne, le 9 juillet 1993
Au nom du Tribunal administratif :
Le président :                                                                                                  Le
greffier :
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.