vd_omni · FI.2024.0035 · 2025-01-30 · fr

A.________/Administration cantonale des impôts | Le recourant conteste la décision l'imposant sur l'intégralité de la prestation en capital issue de la prévoyance individuelle liée (pilier 3a) qui lui a été versée, au motif que son ex-épouse a perçu directement une partie de ce montant. Les prestations de prévoyance sont arrivées à échéance avec le versement anticipé d'une partie de l'avoir à l'ex-femme du recourant. Ce dernier, seul bénéficiaire du 3e pilier, est donc bien tenu de s'acquitter de la totalité de l'impôt. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 30.01.2025 FI.2024.0035

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 30 janvier 2025
Composition
Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente;
M. Guillaume Vianin et M. Raphaël Gani, juges; Mme Mathilde Kalbfuss,
greffière.
Recourant
A.________,
à ********
,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne.
Objet
Impôt cantonal et
communal (sauf soustraction) – Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 5 février 2024 confirmant la
décision de taxation du 12 mars 2020.
Vu les faits suivants:
A.
A.________, né le ******** 1955, et B.________, née le ******** 1959, se
sont mariés le ******** 1983. A.________ s'est constitué une prévoyance
individuelle liée (pilier 3a) à partir du 1
er
août 1997, auprès de C.________.
Le 10 février 2016, A.________ a déposé une demande
unilatérale de divorce. Les époux ont signé une convention sur les effets du
divorce les 25 et 29 octobre 2019. Cette convention prévoyait notamment (cf.
ch. III) que les parties se répartissaient par moitié l'avoir du pilier 3a
auprès de C.________, valeur de rachat de 67'154 fr. 75 au 1
er
mars
2016. Dans ce sens, A.________ consentait à la libération de la moitié du
montant figurant sur son compte de prévoyance et à son transfert en faveur de B.________,
sur un compte ouvert au nom de cette dernière.
La convention sur les effets du divorce a été
ratifiée par le Président du Tribunal civil de l'arrondissement de ********,
pour faire partie intégrante du jugement de divorce rendu le 8 novembre 2019.
Un décompte de rachat pour l'assurance-vie a été
envoyé le 31 janvier 2020 à A.________ en sa qualité de preneur d'assurance et
d'ayant droit. Ce décompte indiquait que l'échéance du contrat était prévue le
1
er
août 2020 et que la valeur de rachat de la police s'élevait à
75'203 fr. 05 au 1
er
janvier 2020. De ce montant était déduite la
somme de 33'577 fr. 40, correspondant à la moitié de la valeur de rachat au 1
er
mars 2016 qui revenait à B.________ en vertu du jugement de divorce. Un montant
de 41'625 fr. 65 (75'203 fr. 05 - 33'577 fr. 40) a ainsi été versé à A.________.
Par courrier du 31 janvier 2020, C.________ a
informé B.________ qu'elle avait versé la somme de 33'577 fr. 40 sur le compte
ouvert à son nom auprès de ********.
B.
Le 12 mars 2020, l'Office d'impôt des districts du ******** (ci-après:
l'office d'impôt) a notifié à A.________ une décision de taxation concernant
les prestations en capital provenant de la prévoyance 2020. Cette décision
fixait la prestation imposable à 75'200 fr. au taux de 75'200 fr. aussi bien
pour l'impôt cantonal et communal (ci-après: ICC) que pour l'impôt fédéral
direct (ci-après: IFD).
A.________ a formé réclamation le 30 mars 2020.
Le 13 mai 2020, l'office d'impôt a établi une
nouvelle détermination des éléments imposables, confirmant les montants arrêtés
précédemment.
A.________ a maintenu sa réclamation le 10 juin
2020.
Le 19 décembre 2023, l'Administration cantonale des
impôts (ci-après: ACI) a rendu une proposition de règlement, concluant au rejet
de la réclamation et à la confirmation de la décision de taxation du 12 mars
2020.
Par courrier du 19 janvier 2024, A.________ a
informé l'ACI qu'il maintenait sa réclamation.
Par décision sur réclamation du 5 février 2024,
l'ACI a rejeté la réclamation du 30 mars 2020 et confirmé la décision de
taxation du 12 mars 2020.
C.
Le 11 mars 2024, A.________ a recouru contre la décision de l'ACI devant
la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (ci-après: CDAP)
en concluant à son annulation.
Dans sa réponse du 14 mai 2024, l'ACI conclut au
rejet du recours.
Le recourant a déposé des déterminations
complémentaires le 3 juin 2024.
Considérant en droit:
1.
Déposé en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi
du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36],
applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts
directs cantonaux [LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs
exigences de forme de l'art. 79 LPA-VD. Il y a lieu ainsi d'entrer en matière
sur le fond.
2.
Le litige porte sur l'imposition, en application de la LIFD et de la LI,
de la prestation en capital provenant de la prévoyance individuelle liée
(pilier 3a) versée au recourant dans le courant de la période fiscale 2020.
a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu’ils se prononcent
sur une question relevant tant de l’impôt fédéral direct que de l’impôt
cantonal et communal, comme en l’occurrence, doivent en principe rendre deux
décisions – qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt –, l’une pour
l’impôt fédéral direct et l’autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des
motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif
distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le
fait qu’il s’agit d’impôts distincts, qui reviennent à des collectivités
différentes et font l’objet de procédures et de taxations séparées (ATF 135 II
260 consid. 1.3.1, et les références citées). Il y a lieu cependant de
relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par
l’autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit
fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un
raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le
litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux
catégories d’impôt; encore faut-il que la motivation de l’arrêt permette de
saisir clairement que l’arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l’autre
(ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).
b) En l’espèce, les questions à trancher sont les
mêmes pour les deux catégories d’impôt. Il s’agit de déterminer le traitement
fiscal des versements de prestations en capital du pilier 3a, problématique qui
est réglée de manière identique en droit fédéral et en droit cantonal. Le
tribunal statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l’impôt
fédéral direct, d’une part, et l’impôt cantonal et communal, d’autre part,
comme la jurisprudence qui vient d’être rappelée lui permet de le faire.
3.
Le recourant soutient qu'il ne doit pas être imposé sur la totalité du
montant de 75'200 fr. retenu, dans la mesure où une partie de cette somme a été
versée directement à son ex-épouse dans le cadre de la liquidation du régime
matrimonial. Il demande que soit uniquement pris en compte le montant de 41'625
fr. 65 qu'il a effectivement perçu, tant pour l'ICC que pour l'IFD. Le
recourant invoque une violation de l'art. 127 al. 2 de la Constitution fédérale
de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101), sous l'angle des
principes de l'égalité de traitement et de l'imposition selon la capacité
économique. Il fait valoir que son
contrat d'assurance
a aussi bénéficié à son ex-femme,
dès lors que le pilier 3a servait de garantie pour la maison achetée par le
couple.
a) Selon l’art. 127 al. 2 Cst., dans la mesure où la
nature de l’impôt le permet, les principes de l’universalité, de l’égalité de
traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être
respectés. L'art. 167 al. 2 de la Constitution du Canton de Vaud du 14 avril
2003 (Cst-VD; BLV 101.01) a un contenu similaire. Ces dispositions concrétisent
en droit fiscal le principe d'égalité consacré à l'art. 8 al. 1 Cst. (TF 2C_164/2015
du 5 avril 2016 consid. 4.1). En vertu des principes de l'égalité d'imposition
et de l'imposition selon la capacité contributive, les contribuables qui sont
dans la même situation économique doivent supporter une charge fiscale
semblable; lorsqu'ils sont dans des situations de faits différentes qui ont des
effets sur leur capacité économique, leur charge fiscale doit en tenir compte
et être adaptée. Ainsi, d'après le principe de la proportionnalité de la charge
fiscale à la capacité contributive, chaque citoyen doit contribuer à la
couverture des dépenses publiques compte tenu de sa situation personnelle et en
proportion de ses moyens; la charge fiscale doit être adaptée à la substance
économique à disposition du contribuable (ATF 149 II 19 consid. 5.3; 144 II 313
consid. 6.1).
b) aa) Aux termes de l'art. 83 de la loi fédérale du
25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et
invalidité (LPP; RS 831.40), les prestations fournies par des institutions de
prévoyance et selon des formes de prévoyance visées aux art. 80 et 82 sont
entièrement imposables à titre de revenus en matière d’impôts directs de la
Confédération, des cantons et des communes.
bb) Selon l'art. 22 al. 1 LIFD (cf. également art.
26 LI), sont imposables tous les revenus provenant de l'assurance-vieillesse et
survivants, de l'assurance-invalidité ainsi que tous ceux provenant
d'institutions de prévoyance professionnelle ou fournis selon des formes
reconnues de prévoyance individuelle liée, y compris les prestations en capital
et le remboursement des versements, primes et cotisations. Sont notamment
considérés comme revenus provenant d'institutions de prévoyance professionnelle
les prestations des caisses de prévoyance, des assurances d'épargne et de
groupe ainsi que des polices de libre-passage (art. 22 al. 2 LIFD).
L'art. 38 LIFD (cf. également art. 49 LI), qui
traite spécifiquement des prestations en capital provenant de la prévoyance,
précise que les prestations en capital selon l'art. 22, ainsi que les sommes
versées ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou d'atteinte
durable à la santé sont imposées séparément. Elles sont dans tous les cas
soumises à un impôt annuel entier (al. 1). L'impôt est fixé pour l'année
fiscale au cours de laquelle ces revenus ont été acquis (al. 1
bis
;
cf. également art. 83 LI). Il est calculé sur la base de taux représentant le
cinquième des barèmes inscrits à l'art. 36 al. 1, 2 et 2
bis
première
phrase (al. 2), respectivement des taux d'imposition (art. 49 al. 2 LI). Les
déductions sociales ne sont pas autorisées (al. 3).
Il résulte de ces dispositions que le traitement
fiscal des prestations du pilier 3a suit celui des autres prestations en
capital provenant de la prévoyance. Le revenu ainsi acquis est imposé à
l'échéance de manière séparée et à un taux réduit (Fabien Liégeois, La
disponibilité du revenu, Genève/Zurich/Bâle 2018, n°1456, p. 453).
cc) A teneur de l'art. 82 al. 4 LPP, les
bénéficiaires d’une forme reconnue de prévoyance disposent d’un droit propre à
la prestation que cette forme de prévoyance leur attribue. L’établissement
d’assurances ou la fondation bancaire verse la prestation aux bénéficiaires.
Contrairement aux contrats d'assurance relevant de la prévoyance individuelle
libre (pilier 3b), le choix des bénéficiaires dans le cadre de la prévoyance
individuelle liée (pilier 3a) est limité. En effet, en cas de vie, le
bénéficiaire est le preneur d'assurance (Gladys Laffely Maillard, Commentaire
romand LIFD, 2éme éd. 2017, n. 12 ad art. 82 LIFD).
Toutefois, l'art. 4 al. 3 de l'ordonnance du 13
novembre 1985 sur les déductions admises fiscalement pour les cotisations
versées à des formes reconnues de prévoyance (OPP 3; RS 831.461.3) prévoit
qu'en cas de dissolution du régime matrimonial pour une cause autre que le
décès, le partage de l'avoir du 3
e
pilier peut intervenir: la
totalité ou une partie des droits aux prestations de vieillesse peut être cédée
par le preneur de prévoyance à son conjoint ou être attribuée à ce dernier par
le juge. Sous réserve d'un versement anticipé des prestations selon l'art. 3
OPP 3, l'institution du preneur de prévoyance doit verser le montant à
transférer à l'établissement d'assurance ou à la fondation bancaire au sens de
l'art. 1 al. 1 OPP 3 indiquée par le conjoint ou à une institution de
prévoyance.
En cas de divorce, la prévoyance individuelle liée
(pilier 3a) ne fait pas l'objet d'un partage spécifique comme pour le 2
e
pilier, mais elle est englobée dans la liquidation du régime matrimonial auquel
sont soumis les époux. S'il résulte de cette liquidation qu'un époux a une
créance de participation au bénéfice de son conjoint, la totalité ou une partie
des avoirs du pilier 3a peut être cédée par le preneur de prévoyance à son
conjoint ou être attribuée à ce dernier par le juge (Scheider/Merlino/Mange, in
Commentaire des assurances sociales suisses – LPP et LFLP, 2
ème
éd.
2020, n. 48 ad art. 82 LPP).
dd) Tant et si longtemps qu'elles sont affectées à
la prévoyance professionnelle au sens large et qu'elles se trouvent donc dans
le système de la prévoyance professionnelle (2
e
pilier) et/ou dans
le système de la prévoyance individuelle liée (pilier 3a), les prétentions de
prévoyance sont exonérées d'impôts. Leur imposition n'intervient donc qu'au
moment où elles deviennent exigibles (art. 84 LPP), c'est-à-dire en principe au
moment de leur échéance (ibidem, n. 2 et 3 ad art. 84 LPP). En matière de
prévoyance individuelle liée (pilier 3a), les prestations de vieillesse sont
échues lorsque l'assuré atteint l'âge ordinaire de la retraite de l'AVS ou
lorsqu'il demande le versement anticipé des prestations (ibidem, n. 32 ad art.
84 LPP).
c) Dans le cas d'espèce, le divorce des époux a été
prononcé par jugement du 8 novembre 2019 du Président du Tribunal civil de
l'arrondissement de ********. En particulier, celui-ci a ratifié la convention
sur les effets du divorce signée les 25 et 29 octobre 2019 pour faire
partie intégrante du jugement. Cette convention prévoyait le partage par moitié
de l'avoir de prévoyance individuelle liée constituée par le recourant, conformément
à l'art. 4 al. 3 OPP 3, selon la valeur de rachat au 1
er
mars 2016.
Dans ce sens, le recourant a consenti à la libération de la moitié du montant de
67'154 fr. 75 et à son transfert sur un compte ouvert au nom de son ex-femme.
Le 31 janvier 2020, l'institution de pilier 3a du
recourant a versé la somme de 33'577 fr. 40 sur le compte bancaire de l'ex-épouse,
qui avait alors atteint l'âge permettant de percevoir de manière anticipée les
prestations de vieillesse selon l'art. 3 al. 1 OPP 3 (au plus tôt cinq ans
avant d'atteindre l'âge de référence, qui était de 64 ans révolus pour les
femmes selon l'art. 21 al. 1 LAVS dans sa teneur en vigueur jusqu'au 31
décembre 2023). Les prestations découlant du pilier 3a sont ainsi arrivées à
échéance avec le versement d'une partie de l'avoir de prévoyance à l'ex-femme du
recourant. Dans ces circonstances, c'est à juste titre que l'autorité intimée a
retenu que le transfert ne pouvait pas être reconnu comme neutre sur le plan
fiscal, puisqu'il n'a pas eu lieu auprès d'une autre institution du pilier 3a
au nom de l'ex-conjointe, mais directement auprès de cette dernière. Le
recourant n'indique d'ailleurs pas avoir donné d'instruction particulière à son
assureur quant au versement de cette prestation en main de l'ex-épouse ni
d'avoir contesté le versement sur un compte bancaire ordinaire de celle-ci,
malgré l'information claire dans ce sens reçue par courrier de son assurance du
31 janvier 2020. C'est donc bien au recourant, en tant que preneur d'assurance
et bénéficiaire, de s'acquitter de la totalité des impôts dus à la suite du
versement du capital prévoyance en cause (cf. dans ce sens TF 2C_133/2021 du 15
avril 2021 consid. 6.3). Le cas échéant, il lui appartiendra de régler
directement avec son ex-épouse la question d'une éventuelle participation au
paiement desdits impôts.
4.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la
confirmation de la décision attaquée. Le recourant, qui succombe, supportera
les frais de justice (art. 49 al. 1 LPA-VD). Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens
(art. 55 al. 1 LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
5 février 2024 est confirmée.
III.
Les frais de justice, par 600 (six cents) francs, sont mis à la charge
du recourant A.________.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 30 janvier 2025
La
présidente:
La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux participants à la
procédure.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse,
Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public
s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le
Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à
celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une
langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve,
et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué
viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être
jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va
de même de la décision attaquée.