vd_omni · FI.2018.0220 · 2019-04-03 · fr

A.________ et B.________ /Administration cantonale des impôts, Office d'impôt des districts du Jura-Nord vaudois et Broye-Vully, Administration fédérale des contributions | Confirmation de la décision de l'ACI, qui a déclaré à juste titre irrecevable la réclamation insuffisamment motivée de contribuables taxés d'office. La maladie de la responsable du dossier fiscal des recourants ne constitue pas un motif de restitution du délai de réclamation. Confirmation également des amendes mises à la charge des contribuables. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 03.04.2019 FI.2018.0220

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
3 avril 2019
Composition
Mme Mélanie Pasche,
présidente
; Mme Mihaela Amoos Piguet et M.
Guillaume Vianin, juges; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourants
1.
A.________
à ********
2.
B.________
à ******** tous deux représentés
par Me Jonathan REY, avocat à Fribourg,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorités concernées
1.
Office d'impôt des districts du
Jura-Nord vaudois et Broye-Vully,
à Yverdon-les-Bains,
2.
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT,
à Berne.
Objet
Impôt cantonal et
communal (sauf soustraction)
Recours A.________ et consort c/ décision sur réclamation
de l'Administration cantonale des impôts du 26 septembre 2018 (taxation
d'office et prononcé d'amende de l'Office d'impôt du district du Jura-Nord
vaudois)
Vu les faits suivants:
A.
A.________ et B.________ sont domiciliés dans le Canton de Fribourg. Ils
sont propriétaires d'un immeuble situé à ********, où A.________ exerce une
activité lucrative indépendante. A.________ et B.________ ont été sommés, le 26
décembre 2017, de déposer leur déclaration d'impôt relative à la période
fiscale 2016 dans un ultime délai de trente jours, à l'échéance duquel leurs
revenu et fortune imposables seraient taxés d'office.
B.
Le 12 avril 2018, l'Office d'impôt du district du Jura – Nord vaudois (ci-après:
l'Office d'impôt) a taxé d'office A.________ et B.________, retenant un revenu
imposable au titre de l'impôt cantonal et communal (ICC) de 94'100 fr. au taux
de 36'300 fr. et une fortune imposable de 110'000 fr. au taux de 266'000 francs.
L'Office d'impôt a simultanément prononcé à leur encontre une amende d'un
montant de 960 fr. s'agissant de l'ICC.
C.
Le 16 mai 2018, A.________ et B.________, agissant par l'intermédiaire
de la fiduciaire C.________, ont formé une réclamation à l'encontre de la
décision de l'Office d'impôt du 12 avril 2018. La motivation de la réclamation
était la suivante:
"En effet, cette réclamation est proforma, car nous
sommes dans l'élaboration des comptes de l'activité indépendante de Monsieur au
31 décembre 2016, mais malheureusement il manque encore quelques éléments pour
la finaliser. De prime abord, la taxation d'office paraît surévaluée par
rapport à la réalité économique de nos mandants. Pour nous permettre de
finaliser ce dossier et afin de vous remettre cette déclaration d'impôt dûment
complétée, nous vous remercions de nous accorder un délai complémentaire
jusqu'au 31 mai 2018.
Nous profitons également de vous rappeler que ce retard est
toujours dû à la maladie grave de longue durée de la responsable du dossier,
Madame D.________. Nous vous sommes reconnaissants d'avance de votre
patience."
D.
Le 5 juillet 2018, l'Office d'impôt a constaté qu'en dépit des promesses
de leur mandataire du 14 juin 2018 de déposer la déclaration jusqu'au 29 juin
2018, A.________ et B.________ n'avaient toujours pas déposé leur déclaration
d'impôt relative à la période fiscale 2016. Il a ainsi maintenu sa décision de
taxation d'office du 12 avril 2018 et considéré que la réclamation, non
motivée, devait être déclarée irrecevable.
E.
Le 6 août 2018, A.________ et B.________ ont déclaré, par
l'intermédiaire de leur mandataire, maintenir leur réclamation. Ils ont
sollicité un ultime délai échéant le 15 septembre 2018 pour la remise de leur
déclaration d'impôt pour la période fiscale 2016. Les motifs invoqués à l'appui
de cette demande tenaient aux graves problèmes de santé auxquels leur
mandataire devait faire face.
F.
A.________ et B.________ ont remis, le 18 septembre 2018, leur
déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2016. Ils ont invité l'Office
d'impôt à procéder aux modifications de la taxation 2016 conformément à leur
déclaration.
G.
Le 26 septembre 2018, l'Administration cantonale des impôts (ci-après:
l'ACI), à qui le dossier a été transmis comme objet de sa compétence, a déclaré
la réclamation de A.________ et B.________ irrecevable.
H.
Agissant en vertu d'une procuration signée par la fiduciaire en faveur
d'un avocat par acte daté du 29 octobre 2018, A.________ et B.________ ont
recouru auprès de la Cour de droit administratif et public (CDAP) du Tribunal
cantonal à l'encontre de la décision de l'ACI du 26 septembre 2018, en
concluant à sa réforme, en ce sens que le délai de réclamation à l'encontre de
la décision de taxation d'office du 12 avril 2018 est restitué, A.________ et B.________
étant taxés pour l'année 2016 sur la base de leur déclaration d'impôts 2016
déposée le 18 septembre 2018. A.________ et B.________ concluent également à
l'annulation de l'amende prononcée à leur encontre.
L'ACI a répondu le 26 novembre 2018 et a conclu au
rejet du recours.
A.________ et B.________ ont répliqué le 4 février
2019, maintenant leurs conclusions.
L'ACI a dupliqué le 20 février  2019.
I.
Le Tribunal a statué par voie de circulation.
Considérant en droit:
1.
a) Sous l'angle de la recevabilité du recours, il
convient de relever que le recours a été formé au nom de A.________
et
de B.________.
La procuration dont s'est prévalu leur
représentant a toutefois été signée par la fiduciaire C.________
.
Selon l'art. 16 de la loi du 28
octobre 2000 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV 173.36), les parties
peuvent se faire représenter en procédure, sauf si elles doivent agir
personnellement en vertu de la loi ou pour les besoins de l'instruction (al. 1,
1
ère
phr.). L'autorité peut exiger du représentant qu'il justifie de
ses pouvoirs par une procuration écrite. Les avocats inscrits à un registre
cantonal des avocats sont réputés disposer des pouvoirs nécessaires. Ils
justifient de leur pouvoir s'ils en sont requis (al. 3).
On ignore en l'occurrence si la
fiduciaire pouvait valablement représenter les recourants, en signant, en leur
nom et pour leur compte, une procuration en vue du dépôt du présent recours.
Compte tenu de l'issue du recours, on se dispensera toutefois d'interpeller
l'avocat des recourants à ce sujet, qui est réputé disposer des pouvoirs
nécessaires.
b) Aux termes de l’art. 185 de la loi du 4 juillet
2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), le contribuable peut
former une réclamation contre la décision de l'autorité de taxation, à
l'exclusion des décisions fixant le for fiscal et de celles relatives à la
récusation (1
ère
phrase). A teneur de l’art. 199 LI, le recours au
Tribunal cantonal contre les décisions sur réclamation s'exerce conformément à
la loi sur la procédure administrative.
Le recours ayant été interjeté en l’espèce dans la
forme prescrite (art. 79 LPA-VD, par renvoi de l'art. 99 LPA-VD) et le
délai de trente jours (art. 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.
2.
a) Les contribuables, domiciliés dans le Canton de Fribourg, sont en
l'occurrence imposables dans le canton de Vaud à raison d'un rattachement
économique (cf. art. 4 LI), l'étendue de leur assujettissement étant ainsi
limitée aux parties du revenu et de la fortune acquis dans le canton (cf. art.
6 LI). Le litige porte dès lors exclusivement sur la taxation des contribuables
en vertu de l'ICC.
Il n'est pas contesté que les contribuables n'ont
pas satisfait à leur obligation de déposer leur déclaration d'impôt dans le
délai imparti par la loi (cf. art. 173 ss LI).  Dans de telles circonstances, l’autorité
intimée pouvait, après avoir adressé une sommation aux contribuables, procéder
à une taxation d'office. Lorsqu'elle effectue une taxation d'office, l'autorité
de taxation, qui détermine les éléments imposables sur la base d'une appréciation
consciencieuse, prend en considération les coefficients expérimentaux,
l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable (cf. art. 180 al. 2
LI).
b) La réclamation s'exerce par acte écrit, adressé à
l'autorité de taxation dans les trente jours dès la notification de la décision
attaquée (art. 186 al. 1 LI). Les délais fixés dans la loi ne peuvent être
prolongés (cf. art. 21 al. 1 LPA-VD, applicable par renvoi de l’art. 188 al. 6
LI). Ceux impartis par l’autorité peuvent être prolongés s’il existe des motifs
sérieux ou suffisants et que la demande de prolongation est présentée avant
l’expiration de ces délais (cf. art. 21 al. 2 LPA-VD). Les délais de
réclamation et de recours sont péremptoires et entraînent la perte du droit (v.
Lydia Masmejan-Fey/Guillaume Vianin,
in
: Commentaire romand, 2
ème
éd. Noël/Aubry Girardin [éds], Bâle 2017, ad art. 119 LIFD, n° 3; Xavier
Oberson, Le contentieux fiscal,
in
: Les procédures en droit fiscal, p.
728). L’inobservation des délais légaux ne peut être corrigée que par la voie
de la restitution (v. Jean-Maurice Frésard,
in
: Commentaire de la loi
sur le Tribunal fédéral, Berne 2009, ad art. 47 LTF n° 4, p. 314).
La réclamation contre une taxation d'office n'est
recevable que si elle contient une motivation suffisante et qu'elle indique de
façon valable les moyens de preuve invoqués (art. 186 al. 2, 2
ème
phrase, LI). Si la production de la déclaration d'impôt non déposée n'est pas
une condition de recevabilité de la réclamation (arrêt TF 2C_579/2008 du 29 avril
2009, consid. 2.2 et les arrêts cités, publié
in
: StE 2009 B 95.1 n°
14), il appartient toutefois au réclamant de présenter les faits de manière
suffisamment détaillée et de mentionner les moyens de preuve relatifs à cet
état de fait (ibid., consid. 2.1; arrêt FI.2010.0080 du 11 mai 2011).
c) L'acte du 16 mai 2018 ne satisfaisait
manifestement pas aux exigences accrues de motivation d'une réclamation déposée
contre une décision de taxation d'office. Il ne contenait en particulier aucun
fait ou moyen de preuve susceptible d'établir que la décision attaquée était
manifestement inexacte. C'est dès lors à juste titre que l'autorité intimée a
considéré que la réclamation était irrecevable, à moins que, comme le
soutiennent les recourants, le délai de réclamation doive être restitué.
3.
a) Selon l'art. 168 LI, la restitution de délai est régie par la loi sur
la procédure administrative (al. 1). La décision sur restitution d'un délai
peut faire l'objet d'une réclamation (al. 3).
Selon l’art. 22 LPA-VD, le délai peut être restitué
lorsque la partie établit qu’elle a été empêchée d’agir dans le délai fixé,
sans faute de sa part (al. 1); la demande motivée de restitution doit être
présentée dans les dix jours à compter de celui où l’empêchement a cessé; dans
ce même délai, le requérant doit accomplir l’acte omis; sur requête, un délai
supplémentaire lui est accordé pour compléter cet acte, si des motifs
suffisants le justifient (al. 2).
b) Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, sur
laquelle se fonde la pratique vaudoise, la restitution d'un délai suppose
l'existence d'un empêchement d'agir dans le délai fixé, lequel doit être non
fautif. La question de la restitution du délai ne se pose pas dans
l'éventualité où la partie ou son mandataire n'ont pas été empêchés d'agir à
temps. C'est le cas notamment lorsque l'inaction résulte d'une faute, d'un
choix délibéré ou d'une erreur, en particulier de calcul. En d'autres termes,
il y a empêchement d'agir dans le délai lorsqu'aucun reproche ne peut être
formulé à l'encontre de la partie ou de son mandataire (arrêt TF 2C_120/2018 du
14 février 2018 consid. 4.1; cf. arrêts FI.2018.0233 du 8 février 2019 consid.
2b; AC.2018.0438 du 22 janvier 2019 consid. 2; FI.2018.0031 du 21 mars 2018).
La maladie ou l'accident peuvent, à titre d'exemples, être considérés
comme un empêchement non fautif et, par conséquent, permettre une restitution
d'un délai, s'ils mettent la partie recourante ou son représentant légal
objectivement ou subjectivement dans l'impossibilité d'agir par soi-même ou de
charger une tierce personne d'agir en son nom dans le délai (ATF 119 II 86
consid. 2; arrêts TF 9C_209/2012 du 26 juin 2012 consid. 3.1; 8C_15/2012 du 30
avril 2012 consid. 1; arrêts FI.2018.0016 du 26 novembre 2018 consid. 1b;
GE.2016.0181 du 23 mars 2017; PS.2016.0055 du 29 novembre 2016 et références). La
faute du
représentant
est assimilée à la faute de
l'intéressé conformément aux règles sur la
représentation
directe. De même, s'agissant des auxiliaires, l'application des motifs
exonérant la responsabilité de l'employeur selon l'
art. 55
CO
est exclue (arrêt TF 5A_972/2018 du 5 février 2019 consid. 5.1 et les
références citées).
c) Il est vrai que, comme le relèvent les
recourants, les demandes de restitution de délai relèvent en principe de la
compétence de l'autorité de taxation et non de l'autorité de recours.
L'autorité intimée s'étant déjà exprimée sur les griefs soulevés par les
recourants dans ses déterminations, il convient néanmoins, par économie de
procédure, de se saisir du litige (cf. arrêt FI.2018.0233 du 8 février 2019
consid. 2).
d) Les recourants font valoir que D.________, seule
responsable du dossier fiscal des recourants au sein de la fiduciaire C.________,
était, pour des raisons médicales, dans l'impossibilité d'établir la déclaration
d'impôt des recourants et de déposer une réclamation dûment motivée dans le
délai légal. Outre la grave maladie dont était atteinte D.________, la
fiduciaire avait dû faire face au départ de deux employés, l'engagement d'un
expert fiscal n'ayant en outre pas permis de remplacer utilement D.________. D.________
relève en particulier que son incapacité de travail entre 80 et 100% durant la
période litigieuse l'a empêchée d'effectuer son activité, ainsi que de donner
des instructions pour qu'une tierce personne accomplisse ce travail à sa place.
S'il est incontestable que la maladie de D.________
l'a empêchée d'exercer son activité, on ne saurait pour autant admettre qu'elle
justifie la restitution du délai pour le dépôt de la réclamation. Selon un
certificat médical établi par le CHUV le 31 janvier 2019, D.________ était en
rémission depuis avril 2018, soit lorsqu'a été rendue la décision de taxation
d'office du 12 avril 2018. Elle a d'ailleurs pu reprendre son activité
lucrative à 20% depuis le 1
er
décembre 2017. Cette aptitude, même
restreinte, lui permettait, si elle estimait ne pas être en mesure d'accomplir
son mandat dans les délais légaux, de résilier celui-ci ou de charger une
tierce personne de le faire. Les difficultés d'élocution de D.________ ne
sauraient justifier l'absence de recherche d'une solution alternative, soit au
sein de la fiduciaire elle-même, soit à l'externe si les mesures prises à
l'interne n'étaient pas suffisantes. Les différents départs survenus au sein de
la fiduciaire en fin d'année 2017 et en début d'année 2018, antérieurs à la
décision de taxation d'office, n'apparaissent pas non plus de nature à rendre
le retard de la représentante des recourants excusable.
Il s'ensuit que les recourants, dont la faute de
leur représentant leur est imputable, ne peuvent se prévaloir d'un motif de
restitution du délai de dépôt de leur réclamation.
4.
Les recourants contestent également l'amende mise à leur charge.
a) Les
art. 55 LHID
et 241
LI punissent la violation des obligations de procédure d'une amende de 1'000
fr. au plus, respectivement de 10'000 fr. au plus dans les cas graves ou en cas
de récidive, lorsque, malgré sommation, le contribuable enfreint
intentionnellement ou par négligence une obligation qui lui incombe.
Le bien juridiquement protégé par ces articles est
la bonne exécution de la taxation qui est mise en danger par le comportement
récalcitrant du contribuable; en outre, ce comportement provoque,
indirectement, la mise en danger à tout le moins abstraite de la créance
fiscale de la communauté publique (ATF 143 IV 130 consid. 3.1 p. 133s. et les
références citées). La sanction n'a pas pour seule fonction de punir le
contribuable, elle vise aussi à le contraindre à suivre les injonctions qui lui
sont faites lorsqu'il n'obéit pas à une obligation qui lui est prescrite (ATF
143 IV
130 consid. 3.1 p. 133s. et les références citées;
121 II 257
consid. 5b p. 271). La sanction doit permettre à l'autorité de taxation
d'établir de façon exacte et complète les éléments imposables, afin d'établir
les impôts dus; si le contribuable manque à son devoir, le risque existe en
effet de voir ces éléments être sous-estimés et, par conséquent, la charge
fiscale diminuée de façon indue (ATF
143 IV 130 consid. 3.1 p. 133s.
).
Les amendes d'ordre infligées pour violation des
obligations de procédure sont qualifiées de sanctions pénales, ainsi que de
mesures de contrainte. Ainsi, l'amende doit être arrêtée dans chaque cas selon
la culpabilité du contribuable. Une appréciation adéquate du cas doit être
opérée: il s'agit de prendre en considération tous les aspects particuliers, à
savoir la gravité de la faute, ainsi que la situation personnelle du
contribuable, notamment sa situation financière et les effets de la peine sur
sa situation. L'amende doit représenter une sanction efficace, et non pas
seulement une mesure "bagatelle" (ATF
143 IV 130 consid. 3.2 p. 135
).
Dès lors que ces amendes sont qualifiées de sanctions
pénales, la peine est fixée selon les principes généraux du Code pénal suisse
du 21 décembre 1937 (CP; RS 311.0), dont l'art. 47 CP (ATF 143 IV 130 consid.
3.2 et 3.3 p. 135s.). Dans le cadre
de l'application des
art. 55 LHID, respectivement de l'art. 241 LI, il s'agit d'établir l'importance
que peut avoir l'obligation violée pour une taxation conforme au droit,
l'importance présumée du montant des éléments imposables constituant un facteur
à prendre en considération dans ce cadre (
143 IV 130 consid. 3.3 p. 135ss)
.
b) En l'occurrence, les recourants ne contestent pas
que les conditions objectives d'application de l'art. 241 LI soient réunies,
dès lors qu'ils n'ont, malgré une sommation, pas déposé leur déclaration
d'impôt. Le fait que le contribuable accomplisse l'obligation après le délai
imparti dans l'injonction n'exclut pas le prononcé de l'amende, puisque
celle-ci a un caractère de sanction pénale (Pietro Sansonetti/Danielle
Hostettler, in Noël/Aubry Girardin [éd.], Commentaire romand de la LIFD, n°31
ad. art. 174 LIFD). Dans le cadre de leur réclamation, les recourants se sont
toutefois prévalus de l'incapacité de leur représentante. Les recourants ont
ainsi implicitement demandé une restitution du délai pour déposer la
déclaration d'impôt (cf. art. 22 LPA-VD).
Comme on l'a vu toutefois, les circonstances de l'affaire
ne permettent pas de considérer que le délai de dépôt de la déclaration d'impôt
devait être restitué. Il incombait en effet à la représentante des recourants,
si elle estimait ne pas être en mesure d'accomplir les formalités requises dans
le délai légal, de résilier son mandat ou de charger une tierce personne de
l'accomplir. Les recourants n'invoquent en outre pas un motif d'ordre personnel
qui les aurait empêchés de déposer leur déclaration d'impôt. Dans ces
circonstances, les conditions pour une restitution de délai ne sont pas réunies,
de sorte qu'une demande de restitution aurait dû être rejetée.
La sanction prononcée doit ainsi être confirmée
dans son principe. Reste à examiner si elle est également justifiée dans sa
quotité.
S'il est vrai que les recourants ont accompli
l'obligation procédurale qui leur incombe, ce dont il convient de tenir compte
dans la fixation de la peine (cf. Sansonetti/Hostettler, op. cit., n°31 ad.
art. 174 LIFD), cette coopération n'est intervenue que tardivement, après le
dépôt de la réclamation et une fois la sanction pénale prononcée et la créance
fiscale établie par le biais d'une taxation d'office.
Les recourants ne contestent en l'occurrence pas la
quotité de la sanction prononcée, qui se situe dans la fourchette prévue en
l'absence de récidive ou de cas grave. La sanction, qui demeure modérée au
regard notamment de la valeur litigieuse en cause, doit ainsi être également
confirmée, les recourants ne prétendant pour le surplus pas que leur situation
matérielle justifierait la réduction du montant des amendes mises à leur
charge.
5.
Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée confirmée. Un
émolument est mis à la charge des recourants, qui succombent (art. 49 LPA-VD).
Il n'est pas alloué de dépens (art. 55 LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
26 septembre 2018 est confirmée.
III.
Un émolument de 1'000 (mille) francs est mis à la charge de A.________
et de B.________, solidairement entre eux.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 3 avril 2019
La
présidente:
La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.