vd_omni · FI.2008.0043 · 2008-11-27 · fr

X.________ c/Autorité de surveillance des fondations | La fondation recourante conteste la validité de la base légale sur laquelle l'autorité intimée se fonde pour percevoir un émolument en contrepartie de son activité de surveillance. Cet émolument constitue une taxe causale, précisément un émolument administratif ordinaire. Si le strict respect du principe de la légalité peut être assoupli en matière fiscale dans la mesure où la taxe respecte les principes de la couverture des frais et d'équivalence, l'objet de la taxe et le cercle des personnes assujetties doivent cependant être définis par une base légale formelle. Tel n'est pas le cas en l'espèce, la LEMO ne prévoyant pas la perception d'un émolument pour une activité telle que la surveillance des fondations. Ni le code civil ni la loi d'introduction dans le Canton de Vaud du code civil ne pallient cette carence, car elles ne contiennent aucune disposition réservant expressément cette possibilité. De plus, l'activité de surveillance des fondations n'est pas exercée dans le seul intérêt de ces dernières, ce qui pourrait justifier le cas échéant la perception d'un émolument. Au contraire, cette activité est principalement motivée par la poursuite d'un intérêt public. Partant, aucune disposition légale valable ne permet la perception de l'émolument litigieux, laquelle viole le principe de la légalité. Recours admis.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 27.11.2008 FI.2008.0043

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 27 novembre 2008
Composition
M. Rémy Balli,
président
;
M. Pierre-André Berthoud et M. Vincent Pelet, juges
; Mme Caroline Rohrbasser, greffière.
Recourante
Fondation A.________,
à 1.********, représentée par Olivier VERREY, Notaire,
à Pully
.
Autorité intimée
Autorité de
surveillance des fondations
.
Objet
Taxe ou émolument cantonal (sauf
véhicules)
Recours Fondation A.________ c/ facture
de l'Autorité de surveillance des fondations du 28 mars 2008.
Vu les faits suivants
A.
La Fondation A.________ (ci-après:
la fondation) est une fondation au sens des art. 80 ss du Code civil
suisse du 10 décembre 1907 (CC; RS 210) dont le siège est à 1.********.
Créée le 27 novembre 1958, elle a pour but de secourir les malades de
l'Hôpital Cantonal à Lausanne qui seraient démunis de ressources pour se
soigner.
B.
Par décision du 31 décembre
1958, la fondation a été placée sous la surveillance du Département de
l'intérieur (ci-après: l'autorité de surveillance).
C.
L'autorité de surveillance procède
au contrôle des états financiers de la fondation et perçoit à cet effet un
émolument calculé au
pro rata
de sa fortune. Cet émolument s'est élevé à
400 fr. pour les exercices 1999 à 2002, 500 fr. pour l'exercice 2003
et 800 fr. pour l'exercice 2004.
D.
Le 28 mars 2008, l'autorité
de surveillance a adressé à la fondation une facture d'un montant de
1'500 fr. pour le contrôle de l'exercice comptable 2006.
E.
La fondation a recouru contre
cette facture en concluant à son annulation.
L'autorité de surveillance a conclu
au rejet du recours. A l'appui de sa réponse, elle a notamment produit un
document intitulé "Rapport du Conseil d'Etat au Grand Conseil sur le
postulat B.________ concernant l'Autorité de surveillance des fondations:
trouvons un financement par les fondations". Il ressort de ce document que
l'un des objectifs du Conseil d'Etat est de couvrir à terme environ 80 %
des charges de l'autorité de surveillance des fondations par les émoluments
facturés aux fondations. En 2006, le budget prévoyait une couverture à plus de
70 %.
La fondation a communiqué un
mémoire complémentaire.
L'autorité de surveillance a
renoncé à dupliquer.
A la demande du juge instructeur,
la fondation a produit le rapport de l'organe de contrôle de ses comptes
comprenant le bilan et le compte de pertes et profits au 31 décembre 2006,
dont il ressort qu'elle disposait à cette date d'une fortune de
8'689'955 fr. 94. Elle a également produit la note d'honoraires de
cet organe, laquelle s'élève à 1'721 fr. 60. Pour sa part, l'autorité
de surveillance a produit les modifications successives du règlement du
8 janvier 2001 fixant les émoluments en matière administrative (RE-Adm; RSV 172.55.1)
ainsi que les barèmes internes des émoluments 2004 à 2008.
F.
Le Tribunal a statué par voie de
circulation.
Considérant en droit
1.
La recourante conteste la validité
de la base légale sur laquelle l'autorité intimée se fonde pour percevoir
l'émolument litigieux. Elle estime que la densité normative de la clause de
délégation de la loi vaudoise du 18 décembre 1934 chargeant le Conseil
d'Etat de fixer, par voie d'arrêté, les émoluments à percevoir pour les actes
ou décisions émanant du Conseil d'Etat ou de ses départements (LEMO;
RSV 172.55) est insuffisante. La perception de l'impôt litigieux violerait
ainsi le principe de la légalité.
a) La LEMO a la teneur suivante:
"Art. 1
1. Le Conseil d'Etat est chargé de fixer,
par voie d'arrêtés, les émoluments à percevoir pour les actes ou décision
émanant du Conseil d'Etat ou de ses départements.
2. …
Art. 2
1. La loi du 1
er
décembre
1919 sur la matière est abrogée.
Art. 3
1. Le Conseil d'Etat est chargé de
l'exécution de la présente loi, qui entrera en vigueur le 1
er
janvier
1935."
Le Conseil d'Etat a fait usage de
cette compétence, notamment en édictant le RE-Adm dont l'art. 7 al. 1
ch. 8 a la teneur suivante:
"Art. 7
1. Le Département des finances perçoit les
émoluments suivants:
8. En matière de surveillance des
fondations:
a) Emolument annuel de surveillance (en
fonction de la fortune) Fr. 300.- à Fr. 5'000.-"
C'est sur la base de cette dernière
disposition que l'autorité intimée a perçu l'émolument litigieux. Il convient
dès lors de s'interroger sur la nature juridique de ce montant afin de
déterminer si l'autorité intimée était fondée à en exiger le prélèvement.
aa) A la différence de l'impôt qui
est dû indépendamment de toute contreprestation concrète pour participer aux
dépenses résultant des tâches générales dévolues à l'Etat en vue de la
réalisation du bien commun, la taxe causale constitue la contrepartie d'une
prestation spéciale ou d'un service appréciable économiquement (ATF 132 II 371
consid. 2 pp. 374 ss; 131 II 271 consid. 5.1 p. 276,
traduit et résumé in RDAF 2006 I p. 675; arrêt du Tribunal administratif
genevois du 29 décembre 1976 consid.
D, publié
in RDAF 1977 p. 55; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 3
ème
éd.,
Bâle 2007, § 1 n° 6 ss pp. 4-5).
Les
taxes causales se divisent généralement en trois sous-catégories. Selon les
cas, il peut s'agir de charges de préférence, de taxes de remplacement ou
d'émoluments (administratifs ou de chancellerie).
Parmi les diverses formes
d'émoluments, l'émolument administratif est la forme la plus générale de rémunération
de l'activité administrative. Il est perçu à raison d'un acte de
l'administration - ainsi par exemple l'exercice d'une surveillance (cf.
Pierre Moor, Droit administratif, vol. III, Berne 1992, n° 7.2.4.1
p. 364). Il est dû par l'administré qui a recours à un service public, que
l'activité de l'Etat ait été déployée d'office ou que l'administré l'ait
sollicitée, que l'administré en retire un avantage ou non (cf. Blaise
Knapp, Précis de droit administratif, 4
ème
éd., Bâle 1991,
n° 2777 s. p. 574 s., et les références citées
;
Adrian
Hungerbühler, Grundsätze des Kausalabgaberechts, ZBI 2003, pp. 505 ss).
Autre forme d'émolument, l'émolument de chancellerie est défini comme une
contribution modique perçue pour rémunérer un acte de l'administration qui
n'exige pas un examen ou un contrôle particulier (ATF 93 I 632 consid. 2
et 3 pp. 634 s;
Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 3
ème
éd.,
Bâle 2007, n° 6 ss pp. 4-5
.)
. Il en va notamment ainsi
des montants réclamés pour la délivrance de photocopies (ATF 107 Ia 29
consid. 2c p. 32). Si l'acte implique un examen approfondi, que ce
soit du point de vue technique, juridique ou d'un autre point de vue encore -
ce qui exige normalement plus de temps ou un personnel qualifié, ou encore le
concours de plusieurs personnes, la rémunération n'a plus le caractère d'un
émolument de chancellerie (arrêt FI.2002.0031 du 21 mars 2003
consid. 1b/aa; GE.2007.0155 du 18 janvier 2008
consid. 2b/aa;
ATF 104 Ia 113 consid. 3 p. 115; 93 I 632
consid. 2 et 3 pp. 634 s.
)
bb) En l'espèce, le montant facturé
à la recourante en contrepartie de la tâche de surveillance déployée par
l'autorité intimée constitue clairement une taxe causale, précisément un
émolument administratif ordinaire. En effet, les tâches dévolues à l'autorité
intimée sont trop complexes et le montant de l'émolument réclamé est trop
important pour que l'on puisse le qualifier de simple émolument de
chancellerie.
b) Il y a lieu à ce stade
d'examiner si la perception de l'émolument litigieux repose sur une base légale
suffisante.
aa) Le droit est le fondement et la
limite de l’activité de l’Etat (art. 5 al. 1 de la Constitution
fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 - Cst. - RS 101;
art. 7 al. 1 de la Constitution du Canton de Vaud du 14 avril
2003 - Cst. VD - RSV 101.01). Le Grand Conseil adopte les lois et les
décrets (art. 103 al. 2 Cst. VD). Le Conseil d’Etat édicte les
dispositions nécessaires à leur application (art. 120 al. 2 Cst. VD).
Valant pour l’ensemble de l’activité de l’Etat (ATF 128 I 113 consid. 3c p.
121; 123 I 1 consid. 2b pp. 3 ss), le principe de la légalité
veut que tout acte étatique repose sur une base légale matérielle, suffisamment
précise et édictée par l’organe compétent au regard de l’ordre constitutionnel
(ATF 128 I 113 consid. 3c p. 121). La délégation de compétences
législatives à l’exécutif ou à un autre organe est admissible, pour autant
qu’elle soit prévue dans une loi au sens formel, qu’elle ne soit pas prohibée
par le droit cantonal, qu’elle soit limitée à un domaine précis et que la loi
contienne elle-même les traits essentiels de la réglementation à adopter,
lorsque la situation des particuliers est atteinte de manière importante (ATF
128 I 113 consid.
3c p. 122, 327 consid. 4.1 p. 337;
126 I 180 consid. 2 pp. 182 ss;
118 Ia 245 consid. 3b p. 247, 305 consid. 2b
pp. 310 ss).
Il est impossible de définir, une fois
pour toutes, quelles règles sont si importantes qu’elles doivent nécessairement
être contenues dans une loi au sens formel. Tout dépend des circonstances. On
admet une telle exigence lorsqu’il s’agit de restreindre les droits
constitutionnels des citoyens, de mettre à la charge de ceux-ci des obligations
fondées sur le droit public, en tenant compte de la nature et de la gravité de
ces restrictions ou obligations (ATF 128 I 113 consid. 3c p. 122; 123
I 221 consid. I.4a p. 226).
En matière fiscale, le principe de
la légalité a pour conséquence que l'Etat n'est autorisé à lever des impôts ou
à percevoir des taxes que si les conditions fixées par la loi sont réunies et
uniquement dans la mesure prévue par elle (cf. arrêt du Tribunal administratif
genevois du 29 décembre 1976 consid. D, publié in RDAF 1977
p. 55). Le principe même du prélèvement de l'impôt ou d'une taxe causale
doit reposer sur une base légale formelle (ATF 131 II 735 consid. 3.2
p. 739
;
118 Ia 320 consid. 3a pp. 323 s), celle-ci
devant être adoptée par le législateur (Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 3
ème
éd.,
Bâle 2007, § 3 n° 3 p. 27).
bb) Pour les taxes causales, on
admet que le strict respect du principe de la légalité est moins important et
peut être assoupli (ATF 132 II 371 consid.
2.1
pp. 374 ss
;
47 consid. 4.1 p. 55; Xavier Oberson,
Droit fiscal suisse, 3
ème
éd., Bâle 2007
, § 3 n° 7 ss p. 28).
Le
fait que les émoluments soient soumis de plein droit aux principes d'égalité
devant la loi, de proportionnalité et de couverture des frais offre en effet
déjà une protection efficace au contribuable (arrêt du Tribunal administratif
genevois du 29 décembre 1976 du 29 décembre 1976 consid. D,
publié in RDAF 1977 p. 55). Les exigences du principe de la légalité sont
ainsi réduites lorsqu'il est possible de contrôler que le montant de la taxe
causale respecte le principe de la couverture des frais et le principe
d'équivalence (ATF 123 I 254 consid. 2 p. 255; Xavier Oberson, Droit
fiscal suisse, 3
ème
éd., Bâle 2007, § 3 n° 9
p. 28), qui sont dérivés du principe de proportionnalité (arrêt
FI.1998.0068 du 2 octobre 1998). Dans la mesure où ces deux principes sont
respectés, la mesure et le barème de la taxe peuvent être fixés par une
ordonnance législative reposant sur une délégation (Moor, op. cit.,
vol. III,
n° 7.2.4.2 p. 365).
Il importe néanmoins de souligner
que les exigences en matière de base légale ne sont assouplies qu'en ce qui
concerne la mesure et le barème de la taxe, mais que, par contre, l'objet de la
taxe et le cercle des personnes assujetties doivent être définis par une base
légale formelle, celle-ci devant être adoptée par le législateur, quand bien
même le principe de la couverture des frais et le principe d'équivalence
seraient respectés (cf. ATF 131 II 735 consid. 3.2 p. 739
;
voir
aussi ATF 128 II 247, traduit et résumé in RDAF 2003 I p. 621
consid. 3.1 p. 623, selon lequel l'indication du montant maximal de
la contribution dans une loi au sens formel peut déjà suffire pour les
contributions causales; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 3
ème
éd.,
Bâle 2007, § 3 n° 9 p. 28, citant l'ATF paru in Archives 67,
426; Adrian Hungerbühler, Grundsätze des Kausalabgaberechts, ZBI 2003
p. 516 s.),
faute de quoi le principe de la légalité serait vidé de sa substance.
2.
Il convient d'examiner si les
émoluments prévus par l'art.
7 al. 1
ch. 8 RE-Adm reposent sur une base légale suffisante au sens des principes
exposés ci-dessus.
a) Dans des affaires similaires, l'existence
d'une base légale suffisante a d'abord été admise par le Tribunal administratif
(arrêts GE.2007.0025 du 19 juin 2007 consid. 1b et FI.2004.0104 du
27 février 2007 consid. 2, implicitement aussi
GE.2006.0129/GE.2006.0134 du 8 novembre 2006) - sans toutefois faire
l'objet d'une analyse approfondie, puis a été remise en question par des arrêts
récents (GE.2006.0196 et GE.2007.0134 du 16 octobre 2007, respectivement
consid. 4 et 5, qui laissent la question ouverte). Dans un arrêt de principe
rendu le 18 janvier 2008 dans la cause GE.2007.0155, le tribunal de céans
a estimé que le règlement du 23 mars 1995 fixant les frais dus pour
certaines interventions de la police cantonale (RE-Pol; RSV 133.12.1) ne
constituait pas une base légale suffisante pour percevoir un émolument en
contrepartie de contrôles routiers. Cette jurisprudence a été confirmée dans
une affaire subséquente (cf. arrêt GE.2007.0230 du 22 février 2008). Enfin, le
tribunal de céans a également jugé que le RE-Adm ne constituait pas une base
légale suffisante permettant la perception d'un émolument administratif à
raison d'actes matériels du service des forêts, de la faune et de la nature
(arrêt GE.2007.0120 du 22 février 2008). Il sied d'examiner dans le cas
d'espèce si le RE-Adm constitue une base légale suffisante pour permettre à
l'autorité intimée de percevoir l'émolument litigieux.
b) aa)
La loi
s'interprète en premier lieu selon sa lettre. D'après la jurisprudence, il n'y
a lieu de déroger au sens littéral d'un texte clair par voie d'interprétation
que lorsque des raisons objectives permettent de penser que ce texte ne
restitue pas le sens véritable de la disposition en cause. De tels motifs
peuvent découler des travaux préparatoires (interprétation historique), du but
et du sens de la disposition (interprétation téléologique), ainsi que de la
systématique de la loi. Si le texte n'est pas absolument clair, si plusieurs
interprétations de celui-ci sont possibles, il convient de rechercher quelle
est la véritable portée de la norme, en la dégageant de tous les éléments à
considérer, soit notamment des travaux préparatoires, du but de la règle, de
son esprit, ainsi que des valeurs sur lesquelles elle repose ou encore de sa
relation avec d'autres dispositions légales (ATF 133 IV 228 consid. 2.2
p. 230 et les références citées).
En l'espèce, la LEMO de 1934 –
fondement légal dont se réclame le RE-Adm – ne prévoit pas explicitement la
fixation d'émoluments pour des prestations telles que les actes matériels de
l'autorité de surveillance des fondations. Il y a dès lors lieu d'en dégager le
sens par voie d'interprétation.
bb) La LEMO de 1934 a été adoptée
pour augmenter de 500 à 1000 francs (à l'époque) le montant maximum de
l'émolument, compte tenu du fait que la délivrance de certaines autorisations
accordait à des personnes relativement aisées des droits importants ou
nécessitait une étude longue et délicate. A cette occasion, le législateur a
également jugé nécessaire de préciser qu'un émolument pouvait aussi être
prélevé en cas de rejet d'une demande d'autorisation. C'est à cet effet qu'il a
ajouté les mots "ou décisions" au titre de la loi et à son article
premier (BGC automne 1934 p. 726 ss), alors que la loi de 1919
qu'abrogeait la LEMO de 1934 ne mentionnait que "les actes émanant du
Conseil d'Etat ou de ses départements". La loi de 1919 visait la
récupération des dépenses et frais résultant de son intervention (en général
gratuite par le passé) en faveur de l'intérêt exclusif de particuliers (Exposé
des motifs, BGC automne 1919 p. 443 s.). Le rapporteur de la commission
avait exposé qu'il s'agissait de décider si cette gratuité pouvait être
maintenue ou s'il fallait prélever des émoluments pour la délivrance d'actes et
de pièces divers afin de permettre à l'Etat de se récupérer du temps qu'il
consacre et des actes qu'il délivre au public; l'adoption d'une nouvelle
disposition légale avait pour but de donner une base légale formelle au
prélèvement d'émoluments de chancellerie (BGC automne 1919 p. 444).
Il résulte ainsi de l'analyse
historique de la LEMO de 1934 que le terme "acte" doit être compris
comme une pièce écrite et non comme une action ou un service. Or,
manifestement, le contrôle des comptes d'une fondation ne peut pas être
qualifié de pièce écrite. En conséquence, il faut considérer que la LEMO ne
constitue pas une base légale suffisante permettant la fixation d'émoluments
pour des prestations telles que la surveillance des fondations.
cc) Au demeurant, même s'il fallait
admettre – dans une perspective téléologique – que le terme "acte"
peut englober des actes matériels, les exigences découlant du principe de la
légalité ne seraient malgré tout pas respectées dans le cas d'espèce. En effet,
la formulation de la LEMO ("actes") est très vague et ne définit pas
avec suffisamment de précision l'objet de l'impôt (cf. dans ce sens ATF 125 I
173 consid. 9 p. 180 s., traduit et résumé in RDAF 2000 I p. 815,
considérant que la loi cantonale bâloise sur les émoluments administratifs
n'était pas suffisante pour constituer le fondement du prélèvement d'un
émolument relatif à l'inscription à un test d'aptitude pour entrer en faculté
de médecine, dès lors que la notion d'acte soumis à émolument y était trop
vague; aussi ATF 123 I 248, considérant que la disposition ainsi formulée
"
Die Behörden können für ihre Amtshandlungen den Beteiligten Kosten
auferlegen
" ne constituait pas une base légale suffisante).
Certes, la jurisprudence a parfois
admis qu'une norme formulée en termes très généraux puisse servir de base
légale (ATF 132 I 49 consid. 6.2 p. 58; 129 I 161 consid. 2.2
p. 163, traduit et résumé in RDAF 2004 I p. 881; 128 I 327
consid. 4.2 p. 339 s., traduit et résumé in RDAF 2003 I
p. 385; arrêt FI.2004.0037 du 13 janvier 2006 consid. 1 et les
références citées). Cependant, elle a réservé cette possibilité à des
situations dont les particularités ne sont pas comparables au cas
d'espèce
(cf. ZBl 1972 p. 353, dans
lequel le Tribunal cantonal zurichois a admis qu'une disposition en vertu de
laquelle l'Etat devait maintenir la valeur de son patrimoine suffisait comme
base légale pour une taxe d'utilisation d'un local de l'Université, assimilée à
un émolument de chancellerie – arrêt dont la portée a d'ailleurs été
circonscrite par le Tribunal fédéral dans
l'ATF 104 Ia
113 consid. 3 p. 116). La doctrine a en outre critiqué cette pratique (Lukas
Widmer, Das Legalitätsprinzip im Abgaberecht, thèse
Zurich 1988, p. 84 et 88), admettant tout au plus qu'elle devait se
limiter aux émoluments prélevés en contrepartie d'actes effectués dans
l'intérêt et à la demande du contribuable (Pierre Moor, Droit administratif,
vol. III, Berne 1992, n° 7.2.4.2 p. 366). Dans le même sens,
même si le Tribunal fédéral a admis que l'art. 4 (aujourd'hui abrogé) de
la loi fédérale instituant des mesures destinées à améliorer les finances
fédérales, qui charge le Conseil fédéral d'édicter des dispositions prévoyant
la perception d'émoluments appropriés pour les décisions et les autres
prestations de l'administration fédérale, pouvait servir de fondement à une ordonnance
fixant des émoluments, il a néanmoins précisé que, par rapport à l'exigence de
délimitation au niveau de la loi des bases de calcul et du montant des
émoluments, il y avait certainement place pour des doutes sur la
constitutionnalité de cette disposition. De ce point de vue, la norme de
délégation était en effet très indéterminée. Toutefois, le Tribunal fédéral, ne
pouvant revoir la constitutionnalité des lois fédérales (art. 191 Cst.), était
lié sous cet angle par le large cadre de la délégation (ATF 128 II 247
consid. 4.2 ss p. 254 ss, traduit et résumé in RDAF 2003 I p. 621).
c) On notera par ailleurs que
diverses lois récentes contiennent un fondement spécial permettant de facturer
les frais d'intervention de l'Etat (cf. l'art. 24 de la loi du 30 mars
2004 sur l'exercice de la prostitution - LPros - RSV 943.05, selon lequel le
Conseil d'Etat fixe dans un règlement les émoluments perçus pour tout acte ou
décision de l'autorité pris en application de la dite loi (al. 1) et qui
réserve la facturation des frais, notamment en cas de déplacement de la police (al. 2);
l'art. 3 de la loi du 22 septembre 1998 sur les entreprises de
sécurité - LESéc - RSV 935.27, selon lequel le
Conseil
d'Etat fixe dans un règlement les émoluments et taxes perçus pour tout acte ou
décision de l'autorité prise en application du concordat ou de la présente loi
(
al. 1)
et qui réserve
la facturation des frais,
notamment en cas de déplacement de la police (
al. 2),
ainsi que l'arrêt GE.2001.0111 du 3 novembre 2005 consid. 5b/bb, rendu en
application de cette disposition, qui considère qu'elle constitue une base
légale suffisante; cf. aussi, plus largement, concernant la facturation de
frais de contrôle par le Service de l'emploi, l'art. 79 de la loi
cantonale du 5 juillet 2005 sur l'emploi (LEmp; RSV 822.11) et
l'arrêt GE.2007.0073 du 14 août 2007, et encore, concernant la
perception d'émoluments par le Service des automobiles et de la navigation,
l'arrêt FI.2002.0031 du 21 mars 2003 consid. 1d/aa considérant
que la LEMO pouvait constituer une fondement suffisant dans la mesure où elle
était complétée par l'art. 105 al. 1
er
LCR
).
d) Il convient dès lors d'examiner
s'il existe en l'espèce une autre base légale, fédérale ou cantonale, qui
permette la perception de l'émolument litigieux.
aa) L'art. 84 al. 2 CC prévoit
que l'autorité de surveillance pourvoit à ce que les biens des fondations
soient employés conformément à leur destination. Cette disposition constitue la
base légale de la surveillance de la gestion financière des fondations
(Parisima Vez, La fondation: lacunes et droit désirable, Berne 2004,
n° 710 p. 200 et les références citées). Le législateur vaudois a
attribué au Conseil d'Etat la tâche d'édicter les prescriptions nécessaires
pour organiser la surveillance des fondations (art. 33 de la loi d'introduction
dans le Canton de Vaud du Code civil suisse du 30 novembre 1920 - LVCC;
RSVD 211.01). Le Conseil d'Etat a ainsi édicté le règlement du
25 janvier 1991 sur la surveillance des fondations (RSF;
RVD 211.71.1), lequel prévoit à son art. 18 al. 1 que l'autorité
de surveillance perçoit des émoluments pour ses activités conformément au
RE-Adm. On relèvera que les lois formelles topiques en matière de surveillance
des fondations ne contiennent aucune disposition réservant expressément la
possibilité de percevoir un émolument en contrepartie de l'activité déployée
par l'Etat. Reste à déterminer si les lois formelles que sont les art. 84
al. 2 CC et 33 RVCC suffisent à permettre à l'Etat de percevoir une taxe
pour la surveillance des fondations.
bb) Dans les causes dans lesquelles
l'existence d'une base légale valable permettant la perception d'un émolument
auprès d'une personne privée a été reconnue, cette perception était prévue
expressément par une loi formelle. Ainsi les art. 55 al. 1 et 56 al. 3
de la loi du 26 mars 2002 sur les auberges et les débits de boisson (LADB;
RVD 935.31) permet la notification d'un bordereau à l'exploitante d'une
boulangerie-épicerie (arrêt FI.2003.0125 du 31 mars 2006). De même,
l'art. 3 al. 2 LESéc pour la facturation des frais d'intervention de
la police suite au déclenchement d'une alarme (arrêt GE.2006.0168 du
14 février 2007) et les art. 54 de la loi fédérale du 24 janvier
1991 sur la protection des eaux (LEaux; RS 814.20), 59 de la loi fédérale
du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE; RS 814.01)
et 9 al. 1 et 2 de la loi du 17 septembre 1974 sur la protection des
eaux contre la pollution (LPEP; RSV 814.31) pour la facturation des frais
d'intervention du centre de conservation de la faune et de la nature (arrêt
GE.2007.0120 du 22 février 2008). En revanche, comme exposé précédemment,
la jurisprudence a estimé que la facturation à un automobiliste des frais
d'intervention de la police ne reposait pas sur une base légale suffisante,
quand bien même l'art. 55 de la loi fédérale du 19 décembre 1958 sur
la circulation routière (LCR; RS 741.01) prévoit la possibilité de
soumettre un conducteur de véhicule à un alcootest (cf. arrêt GE.2007.0155
précité). De même, la jurisprudence a remis en question la validité de la base
légale sur laquelle la commission de la concurrence se fondait pour mettre à la
charge d'une entreprise les frais de procédure en matière de concurrence (ATF
128 II 247 traduit in RDAF 2003 I p. 621 consid. 3.1 p. 623).
cc) Par ailleurs, on ne peut pas
soutenir que l'activité de surveillance se fait dans le seul intérêt des
fondations, ce qui justifierait la perception d'un émolument. En effet, la
surveillance des fondations ne dispense pas ces dernières de se doter d'un
organe de révision, de tenir une comptabilité selon les dispositions du Code
des obligations et d'assumer les coûts qui s'ensuivent. La fondation ne retire
dès lors pas un avantage concret de l'activité déployée par l'Etat, laquelle
est motivée principalement par un intérêt public.
dd) Il découle des exemples qui
précèdent que l'on ne peut déduire de normes aussi générales que l'art. 84
al. 2 CC ou l'art. 33 LVCC une base légale permettant la perception
d'un impôt, ne serait-ce que d'une taxe causale.
Par ailleurs, il est intéressant de
relever que sur le plan fédéral, le préambule de l'ordonnance du 24 août
2005 sur les émoluments perçus par l'autorité fédérale de surveillance des
fondations (OEm Surveillance des fondations; RS 172.041.18) ne se réfère
pas au CC, mais à l'art. 46
a
de la loi fédérale du 21 mars
1997 sur l'organisation du gouvernement et de l'administration (LOGA;
RS 172.010) qui définit le cadre dans lequel un émolument peut être perçu
pour les décisions et les autres prestations de l'administration fédérale.
ee) Enfin, il sied de préciser que
si l'art. 84 al. 2 CC constitue une base légale permettant à
l'autorité de surveillance d'infliger une amende à une fondation (cf. arrêt
FI.2005.0215 du 5 avril 2006), ceci n'implique pas qu'elle puisse
percevoir un émolument en contrepartie de son activité de surveillance. En
effet, la possibilité de sanctionner une fondation découle directement de
devoir de surveillance de l'Etat (cf. ATF 5A.17/2000 du 18 juillet 2000
consid. 2a; Parisima Vez, La fondation: lacunes et droit désirable, Berne
2004, n° 877 p. 240).
e) En résumé, il ressort des
considérations qui précèdent que, si les tribunaux ont parfois pu admettre
qu'une taxe causale trouve son fondement dans un article de loi très général,
il s'agissait de cas de figure particuliers auxquels le cas d'espèce ne peut
être assimilé. Par conséquent, il faut considérer, aussi bien en procédant à
une interprétation historique qu'en adoptant une approche téléologique, que la
LEMO ne constitue pas une base légale suffisante pour l'adoption, par le
Conseil d'Etat, d'un règlement prévoyant la perception d'émoluments
administratifs à raison d'actes matériels de l'autorité de surveillance des
fondations et qu'aucune autre disposition légale ne permet la perception d'un
tel émolument. Partant, la perception de cet émolument litigieux viole le
principe de la légalité.
3.
Le recours doit ainsi être admis
aux frais de l'Etat et la décision attaquée annulée.
4.
Vu l'issue du recours, la
recourante, qui a agi par l’entremise d’un mandataire, a droit à des dépens
(art. 55 de la loi du 18 décembre 1989 sur la juridiction et la procédure
administratives – LJPA; RSV 173.36). Le montant des dépens sera réduit, le
mandataire ayant agi pour le compte de quatre autres fondations dans le cadre
d'affaires similaires soulevant le même problème juridique.
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est admis.
II.
La décision rendue par l'Autorité
de surveillance des fondations le 28 mars 2008 est annulée.
III.
Les frais sont laissés à la charge
de l'Etat.
IV.
L'Autorité de surveillance des
fondations versera à la Fondation A.________ une indemnité de 400 (quatre
cents) francs à titre de dépens.
Lausanne, le
27 novembre 2008
Le
président:                                                                                             La
greffière:
Le
présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint. Il
peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours
au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux
conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral
(LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des
articles 113 ss LTF.
Le mémoire de recours doit être
rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les
moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en
quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve
doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la
partie; il en va de même de la décision attaquée.