vd_omni · FI.2011.0066 · 2012-08-14 · fr

X.________ SA c/Administration cantonale des impôts | Confirmation du principe de la reprise, dans les comptes de la société contribuable, d'une partie du loyer que celle-ci paie à l'actionnaire de sa société-mère, propriétaire des locaux. Aux termes du contrat de bail, la société loue une surface de 533 m2, alors qu'elle n'occupe en réalité que 318 m2, le solde étant laissé à la disposition de l'actionnaire. La différence entre le loyer payé et le loyer ayant trait à la jouissance des locaux effectivement occupés constitue une prestation appréciable en argent qu'il y a lieu de reprendre aussi bien dans la société que chez l'actionnaire. L'étendue de la reprise est toutefois redéfinie par le Tribunal. Annulation de la décision et renvoi à l'ACI pour nouvelle décision et calcul des amendes.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 14.08.2012 FI.2011.0066

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 14 août 2012
Composition
M. Rémy Balli,
président
;
MM. Alain Maillard et Cédric Stucker, assesseurs
; M. Patrick Gigante, greffier.
Recourante
X.________ SA,
à 1********, représentée par ILEX Fiduciaire SA, à Lausanne.
Autorité intimée
Administration
cantonale des impôts,
à Lausanne.
Objet
Impôt cantonal et communal (soustraction)
Recours X.________ SA c/ décision sur
réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 31 octobre 2011
(périodes de taxation 2002 à 2005)
Vu les faits suivants
A.
X.________ SA (ci-après: X.________), dont le
siège est à 1********, est inscrite au Registre du commerce depuis le 5
novembre 2002; elle a pour but: commerce, location, fabrication, pose,
entretien et réparation de produits et matériaux servant à l'équipement des
routes, des entreprises ou de l'industrie. Son capital-actions est détenu par Y.________
SA, à 1********. A. Z.________ en est l’administrateur unique; il est également
administrateur unique et actionnaire de Y.________ SA, laquelle a transféré une
partie de ses activités et de ses actifs à X.________, lors de sa constitution.
B.
Dans ses déclarations portant sur les périodes
2002 à 2005, X.________ a annoncé un bénéfice imposable de 127'954, 34'502,
57’408, respectivement 256’129 fr. et un capital imposable de 126'390, 159'088,
224’607, respectivement 463’694 fr. pour l’impôt cantonal et communal (ICC).
S’agissant de l’impôt fédéral direct (IFD), elle a déclaré pour ces quatre
années un bénéfice imposable de 140'300, 37'500, 60’600, respectivement 271'500
francs.
C.
Le 28 juillet 2005, un avis de contrôle fiscal a
été adressé à X.________ par l’Administration cantonale des impôts (ci-après:
ACI). A l’issue du contrôle opéré les 6 et 7 septembre 2005, un avis
d’ouverture d’une procédure pour soustraction d’impôt a été notifié à Y.________
SA, le 15 septembre 2005. A la réquisition de l’ACI, la contribuable a produit
un certain nombre de pièces. En outre, ses mandataires et représentants ont été
reçus à plusieurs reprises par ceux de l’autorité de taxation.
Le 2 octobre 2007, l’ACI a notifié
à Y.________ SA un avis de prochaine clôture portant sur les différentes
modifications, ainsi que les compléments d’impôt qu’elle entendait communiquer
à la contribuable pour les périodes 2002 à 2005, soit au total 238'679 fr.05
pour l’ICC, 106’972 fr.50 pour l’IFD.
Au terme de l’instruction, l’ACI a
rendu, le 15 mai 2010, une décision de rappel d’impôt et de taxation
définitive. Elle a procédé aux reprises suivantes dans les comptes de la contribuable:
Libellé
Années de calcul
2002
2003
2004
2005
Total
Eléments de revenu non déclarés ou
erronés
1 Eléments soustraits à reprendre
Prestations appréciables en argent
0
1.01 Loyer excessif facturé par M. A. Z.________ à la
société(parcelle 213)
52’700
52’700
52’700
52’700
210’800
1.02 Travaux route des Moines 1 à 2********
18’876
7’563
632
27’071
1.03 Frais forfaitaires excédentaires versés à M. A.
Z.________
12’000
24’000
24’000
24’000
84’000
1.04 Dépenses privées de M. A. Z.________
3’670
3’670
1.05 Frais privés de l’immeuble de M. A. Z.________
(parcelle 213)
10’000
10’000
10’000
10’000
40’000
1.06 Dépenses privées de M. A. Z.________
(Flaschengestell)
970
970
Autres corrections
1.07 Amortissements comptabilisés pour véhicule
Ferrari Enzo
26’013
41’600
24’900
92’513
1.08 Bénéfice sur vente véhicule Audi RS4
44’610
44’610
Total des éléments soustraits
119’589
140’503
156’842
86’700
503’634
2. Eléments ne constituant pas une
soustraction
0
0
0
0
0
2.01 Salaire excessif de M. A. Z.________
154’738
94’650
249’388
2.02 Correction indemnité Winterthur (sinistre
9.9.02)
- 16’821
- 16’821
2.03 Correction bénéfice sur vente véhicule Audi RS4
- 44’610
- 44’610
Total des éléments non soustraits
154’738
94’650
0
- 61’431
187’957
Total des reprises affectant le bénéfice
274’327
235’153
156’842
25’269
691’591
Libellé
Date de clôture des comptes
31.12.2002
31.12.2003
31.12.2004
31.12.2005
Total
Eléments non déclarés affectant le capital
1. Eléments soustraits à reprendre
1.01 Bénéfice sur vente véhicule Audi RS4
44’610
44’610
Total des soustractions
44’610
44’610
2. Eléments ne constituant pas une
soustraction
0
0
0
0
0
2.01 Actif fictif véhicule Ferrari Enzo
-104’000
- 62’400
- 37’500
-203’900
2.02 Correction rubrique 37.1 de la déclaration (réserve
générale)
1’200
1’200
Total des éléments non soustraits
-104’000
- 61’200
- 37’500
0
-202’700
Total des reprises affectant le capital
-104’000
- 61’200
7’110
-158’090
Sur la
base de ces reprises, l’ACI a arrêté les éléments imposables suivants pour les
périodes fiscales 2000 à 2005:
Périodes de taxation
Bénéfice déclaré
ICC
Bénéfice imposable ICC
Capital déclaré
ICC
Capital imposable
ICC
Bénéfice déclaré IFD
Bénéfice imposable IFD
2002
127’900
385’400
126’000
90’000
140’300
414’600
2003
37’500
255’200
176’000
109’000
37’500
272’600
2004
57’400
208’200
224’000
231’000
60’600
217’400
2005
256’100
283’300
463'000
463’000
271’500
296’700
Des
compléments d’impôt ont dès lors été notifiés à Y.________ SA, dans la mesure
suivante :
Années
Bénéfice
Canton
Bénéfice
Commune
Bénéfice ICC
Capital Canton
Capital Commune
Capital
ICC
Bénéfice IFD dû
Bénéfice IFDfacturé
Complémt IFD
2002
31'556,65
20'793,15
52'349,80
-8,50
-5,60
-14.10
35'241,00
11'925,50
23'315,50
2003
26'679,15
17'579,30
44'258,45
-103,70
-68,35
-172,05
23'171,00
3'187,00
19'983,50
2004
21'703,90
7'592,80
29'296,70
12,75
4,45
17,20
18'479,00
5'151,00
13'328,00
2005
3'914,80
1'369,55
5'284,35
0
0
0
25'219,50
23'077,50
2'142,00
Totaux
83'854,50
47'334,80
131'189,30
-99,45
-69,50
-168,95
102'110,50
43'341,50
58'769,00
En outre,
les amendes suivantes ont été prononcées à l’encontre de X.________ pour
tentative de soustraction à l’impôt cantonal et communal, respectivement à
l’impôt fédéral direct :
Période de taxation
Amendes ICC
Amendes IFD
2002
15’200
6’700
2003
17’600
7’900
2004
19’500
8’800
2005
3’500
1’400
X.________
a formé une réclamation à l’encontre de cette décision. Le 29 juillet 2010,
l’Office d’impôts des personnes morales a notifié à X.________ le calcul des
impôts dus pour les périodes 2002 à 2005:
Années
Bénéfice
Canton
Bénéfice
Commune
Bénéfice ICC
Capital Canton
Capital Commune
Capital
ICC
2002
47'230,75
31'121,05
78'351,80
21,05
13,85
34,90
2003
31'274,75
20'607,40
51'882,15
168,75
111,20
279,95
2004
29'965,20
10'482,85
40'448,05
419,85
146,90
566,85
2005
40'773,95
14'264,15
55'038,10
841,75
294,45
1'136,20
Le 31
octobre 2011, l’ACI a admis très partiellement la réclamation interjetée par X.________
contre la décision de complément d’impôt et prononcé d’amendes du 15 mai 2010
dans la mesure suivante:
Années
Capital Canton
Capital Commune
Capital ICC
2002
0
0
0
2003
15,50
10,20
25,70
2004
78,20
27,35
105,55
2005
0
0
0
Totaux
93,70
37,55
131,25
L’ACI a
rejeté la réclamation pour le surplus.
D.
X.________ a recouru contre cette dernière
décision dont elle demande l’annulation.
L’ACI propose l’admission très
partielle du recours, en ce sens que les reprises suivantes soient effectuées
dans les comptes de X.________:
Libellé
Années de calcul
2002
2003
2004
2005
Total
Eléments de revenu non déclarés ou
erronés
1 Eléments soustraits à reprendre
Prestations appréciables en argent
0
1.01 Loyer excessif facturé par M. A. Z.________ à la
société(parcelle 213)
52’700
52’700
52’700
52’700
210’800
1.02 Travaux route des Moines 1 à 2********
18’876
7’563
632
27’071
1.03 Frais forfaitaires excédentaires versés à M. A.
Z.________
12’000
24’000
24’000
24’000
84’000
1.04 Dépenses privées de M. A. Z.________
3’670
3’670
1.05 Frais privés de l’immeuble de M. A. Z.________
(parcelle 213)
10’000
10’000
10’000
10’000
40’000
1.06 Dépenses privées de M. A. Z.________
(Flaschengestell)
970
970
Autres corrections
1.07 Amortissements comptabilisés pour véhicule
Ferrari Enzo
26’013
41’600
24’900
92’513
1.08 Bénéfice sur vente véhicule Audi RS4
44’610
44’610
Total des éléments soustraits
119’589
140’503
156’842
86’700
503’634
2. Eléments ne constituant pas une
soustraction
0
0
0
0
0
2.01 Salaire excessif de M. A. Z.________
154’738
94’650
249’388
2.02 Correction indemnité Winterthur (sinistre
9.9.02)
- 16’821
- 16’821
2.03 Correction bénéfice sur vente véhicule Audi RS4
- 44’610
- 44’610
2.04 Annulation du résultat comptabilisé suite à la
vente Ferrari
-92’513
Total des éléments non soustraits
154’738
94’650
0
- 153’944
95’444
Total des reprises affectant le bénéfice
274’327
235’153
156’842
-67’244
599’078
Libellé
Date de clôture des comptes
31.12.2002
31.12.2003
31.12.2004
31.12.2005
Total
Eléments non déclarés affectant le capital
1. Eléments soustraits à reprendre
1.01 Bénéfice sur vente véhicule Audi RS4
44’610
44’610
1.02 Réserve sur amortissement Ferrari non admise
26’013
67’613
92’513
Total des soustractions
26’013
67’613
137’123
230’749
2. Eléments ne constituant pas une
soustraction
0
0
0
0
0
2.01 Actif fictif véhicule Ferrari Enzo
2.02 Correction rubrique 37.1 de la déclaration (réserve
générale)
1’200
1’200
Total des éléments non soustraits
0
1’200
0
0
1’200
Total des reprises affectant le capital
26’013
68’813
137’123
231’949
L’ACI
conclut à ce que la taxation de l’année 2002 de X.________ soit réformée dans
la mesure suivante:
Année
Bénéfice
Canton
Bénéfice
Commune
Bénéfice ICC
Bénéfice IFD dû
Bénéfice IFDfacturé
Complémt IFD
2005
-8'793,80
-3'076,35
-11'870,15
17'357,00
23'077,50
-5'270,50
L’ACI
conclut en outre à ce que les amendes pour tentative de soustraction à l’ICC et
à l’IFD durant l’année 2005 soient ramenée à zéro franc et à ce que la décision
sur réclamation du 31 octobre 2011 soit confirmée pour le surplus.
Invitées à se déterminer dans le
cadre du second échange d’écritures mis sur pied par le juge instructeur, les
parties ont maintenu leurs conclusions respectives.
E.
Le Tribunal a tenu audience en ses locaux le 4
juillet 2012. Il a recueilli les explications des parties et de leurs
représentants, soit A. Z.________, administrateur de Y.________ SA, assisté de A.________,
cependant que l’autorité intimée était représentée par B.________,
juriste-fiscaliste, C.________, inspecteur, et D.________, juriste.
A l’issue de l’audience, le
Tribunal a statué à huis clos.
Considérant en droit
1.
Le litige a trait en l’espèce aux reprises
opérées par l’autorité intimée dans les comptes de la recourante, afin de
déterminer le bénéfice imposable durant les périodes de taxation 2002 à 2005,
et aux amendes prononcées à son encontre pour tentative de soustraction. Il a
trait aussi bien à l’impôt cantonal et communal sur le revenu et la fortune
qu’à l’impôt fédéral direct. S’agissant de l’impôt cantonal et communal, la loi
sur les impôts directs cantonaux, du 4 juillet 2000 (LI; RSV 642.11) a abrogé
la loi homonyme, du 26 novembre 1956 (aLI), dès son entrée en vigueur le 1
er
janvier 2001 (art. 278 et 279 LI). Elle est donc applicable aux périodes 2002 à
2005. S’agissant de l’impôt fédéral direct, la loi fédérale y relative, du 14
décembre 1990 (LIFD; RS 642.11) a abrogé l’arrêté du Conseil fédéral concernant
la perception d’un impôt fédéral direct, du 9 décembre 1940 – AIFD (art. 201
LIFD), dès son entrée en vigueur le 1
er
janvier 1995. Elle est donc
également applicable.
A l’image de l’autorité intimée et
comme la jurisprudence lui permet de le faire, le Tribunal tranchera les
recours aussi bien pour ce qui concerne l’impôt cantonal et communal, d’une
part, et l’impôt fédéral direct, d’autre part (ATF 131 II 553 consid. 4.2 p.
559; 130 II 509 consid. 8.3 p. 511).
2.
En tant qu’il protège le droit de l’accusé de ne
pas s’incriminer lui-même (selon l’adage
« nemo tenetur se ipsum
accusare vel procedere »
), l’art. 6 CEDH s’applique à la procédure
fiscale de caractère pénal; en revanche, le contentieux qui se rapporte à la
taxation fiscale n’entre pas dans le champ d’application de cette
disposition ; partant la maxime précitée ne vaut pas dans ce domaine
(arrêts de la Cour européenne des droits de l’homme Ferrazzini c/Italie du 12
juillet 2001, Recueil 2001-VII p. 327,  et J.B. c/Suisse du 3 mai 2001,
Recueil 2001-III p. 455ss, RDAF 2001 II p. 1ss ; ATF 121 II 257 consid. 4b
p. 264 ; cf. en dernier lieu ATF 2P.34 et 2A.67/2004 du 17 février 2005,
consid. 4.2). Afin d’éviter que les renseignements obtenus du contribuable dans
la procédure de taxation – à laquelle il a le devoir de collaborer (cf. consid.
3 ci-dessous) pour les besoins de la procédure pénale dans laquelle l’accusé a
le droit de se taire, le Tribunal statue en deux étapes: il rend un arrêt
partiel sur la taxation, avant de statuer dans une procédure séparée, sur les
amendes (cf. arrêt FI.2005.0003 du 21 juin 2005). Avec l’accord des
contribuables toutefois, il peut adopter une procédure unifiée et rendre un
arrêt unique statuant aussi bien sur la taxation que sur les amendes (v. arrêt
FI.2003.0022 et 2006.0001 du 14 juin 2007). Avertis de cette possibilité, la
recourante a expressément consenti à ce que la procédure soit conduite de manière
unifiée, raison pour laquelle le Tribunal rendra un seul arrêt sur les rappels
d’impôt, les taxations définitives, d’une part, et les prononcés d’amende,
d’autre part.
3.
Avant d’aborder les questions d’ordre matériel
soulevées par le recours, il importe de rappeler quelques principes procéduraux
de la taxation en impôt direct.
a) Le contribuable, personne
physique ou morale, a l'obligation de déposer une déclaration complète et
exacte au début de chaque période fiscale ou au début de l'assujettissement
(art. 124 al. 2 LIFD et 173 al. 1 LI). Cette obligation présente à la fois un
côté formel et un côté matériel. D'un point de vue formel, la déclaration,
faite sur un formulaire officiel, doit être complète et signée par le
contribuable et déposée dans le délai imparti par la loi; en outre, elle doit
être accompagnée des annexes. D'un point de vue matériel, le contribuable est
tenu d'indiquer tous les éléments constitutifs de l'obligation fiscale (v.
Denis Berdoz/Marc Bugnon, in: Les procédures en droit fiscal, 2
ème
édition OREF, Berne/Stuttgart/Vienne 2005, pp. 628-629). Selon la jurisprudence
constante, la procédure de taxation est régie par la maxime inquisitoriale (ATF
92 I 253 consid. 2 p. 255), laquelle est également applicable dans le cadre de
la procédure de recours (art. 142 al. 4 LIFD; 172 al. 1 LI). L’invocation de
l'art. 6 CEDH, disposition dont la jurisprudence a, notamment, tiré le droit de
tout prévenu de se taire durant son procès, est dénué de pertinence, car cette
disposition ne s'applique qu'aux procédures de droit pénal fiscal et non aux
procédures purement fiscales, telles la procédure de taxation et le rappel
d’impôt (ATF 132 I 140 consid. 2.1 pp.145/146; 121 II 257 consid. 4b p. 264, et
les références citées). De façon générale, le contribuable a une obligation de
collaboration; il doit renseigner l'autorité fiscale sur tous les faits
pertinents; il doit faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation
complète et exacte. Conformément aux articles 126 al. 2 LIFD et 176 LI, il doit
en particulier produire, à la demande de l'autorité de taxation, les livres
comptables, les documents et pièces justificatives en sa possession (ATF 133 II
114 consid. 3.2 et 3.3 p. 116/117; arrêt FI.2004.0038 du 18 avril 2006, consid.
4a).
b) L'autorité de taxation
vérifie d'office le contenu de la déclaration; elle est tenue à cet égard par
la maxime inquisitoire; il lui appartient d'établir tous les faits pertinents
pour trancher la question qui lui est soumise pour aboutir à une taxation
complète et exacte (ATF 2C_76/2009 du 23 juillet 2009, in Revue fiscale 2009 p.
834; cf. en outre Martin Zweifel, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,
I/2b, 2
ème
édition, Bâle 2008, n° 2 ad 130 LIFD; Isabelle
Althaus-Houriet, in Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Bâle
2008, nos 2 et 3 ad 130 LIFD, réf. citées). Lorsque la déclaration remise est
dûment remplie et accompagnée des annexes requises, les éléments imposables
peuvent en théorie être déterminés, sans qu'il soit nécessaire de procéder à
d'autres recherches. L'autorité de taxation peut ainsi se fier aux indications
figurant dans la déclaration ou aux renseignements fournis par le contribuable
s'ils sont crédibles et complets et ne sont pas affectés de contradictions
(Walter Ryser/Bernard Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4
ème
éd., Berne 2002, p. 397). Celui-ci est en effet censé connaître sa propre
situation et la présenter de manière correcte; sa déclaration bénéficie en
conséquence à cet égard d'une présomption naturelle d'exactitude
(Berdoz/Bugnon, ibid.). Lorsqu'en revanche, l'autorité a des doutes quant à
l'exactitude de la déclaration d'impôt, elle doit entreprendre des
investigations; en vertu des articles 130 al. 1 LIFD et 172 al. 2 LI, elle peut
élucider les faits et recueillir les preuves nécessaires (Heinz Masshardt,
Kommentar zur direkte Bundessteuer, 2. Auflage, Zurich 1985, ad 88 AIFD n° 1;
références citées). Il reste que la taxation doit reposer sur une appréciation
consciencieuse et s’approcher le plus possible de la réalité (Berdoz/Bugnon,
op. cit., p. 659).
c) L'autorité apprécie les
preuves librement sur la base des éléments recueillis dans la procédure et
selon son intime conviction. L'obligation faite au contribuable de collaborer à
l'établissement de la taxation trouve cependant sa contrepartie dans le droit
de participer à la procédure; l'occasion doit lui être procurée d'offrir des
preuves et de participer à l'administration de celles qui seront ordonnées
(Berdoz/Bugnon, pp. 624-625). Quant au fardeau de la preuve, on retire de
l'art. 8 CC, applicable par analogie en matière fiscale, qu'il appartient à
l'autorité fiscale d'établir les faits qui fondent la créance d'impôt ou qui
l'augmentent. Le contribuable doit, quant à lui, démontrer de façon générale
que les indications figurant dans sa déclaration sont exactes; de même, il a la
charge d'alléguer et prouver les faits qui suppriment ou réduisent la créance
fiscale (ATF 121 II 257 consid. 4c/aa p. 266; 92 I 253; arrêts FI.2005.0206 du
12 juin 2006, consid. 8b; FI.2004.0038, précité, consid. 4d et e; FI.2002.0045
du 10 mars 2003, consid. 3a/bb).
Ainsi, la
justification commerciale des dépenses revendiquées en déduction d’une recette
doit être établie par le contribuable; ce principe est issu de l'art. 8 CC,
selon lequel chaque partie doit alléguer et prouver les faits dont elle entend
déduire son droit, disposition applicable par analogie en matière fiscale (v.
Xavier Oberson, in: Les procédures en droit fiscal, 2
ème
éd. OREF,
2005, p. 723).
L'autorité doit déterminer
d'office tous les éléments pertinents en vue de la taxation et ceci, même en
cas de violation de son obligation de coopérer par le contribuable
(Ryser/Rolli, op. cit., p. 461-462; arrêt FI.2004.0038, précité,
consid. 4b)
. Dès lors, si des indices précis rendent
vraisemblable l'existence des conditions fondant l'obligation fiscale,
l'autorité peut sans arbitraire exiger du contribuable qu'il apporte la preuve
du contraire (cf. ATF 121 II 257 consid. 4c/aa p. 266; 92 I 253; Archives 64
493 consid. 3c; v. en outre Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 3
ème
éd., Bâle/Genève/Munich 2007, § 22/n° 9, pp. 442-443).
d) Le fisc et le contribuable
sont donc tenus de collaborer dans l'administration des preuves, soit en
précisant les allégations qu'il appartient à la partie chargée de la preuve de
détruire, soit en apportant des preuves ou indices positifs contraires ;
l'omission ou l'échec de ces preuves contraires peut être considéré comme un
indice suffisant de la véracité des allégations de la partie adverse si celles-ci
sont vraisemblables. Le Tribunal cantonal a sur ce point les mêmes compétences
que l'autorité de taxation (articles 142 al. 4 LIFD et 201 LI). Il peut
demander un complément d'instruction et apprécie librement les preuves
apportées par les parties (ATF 120 Ia 31 consid. 4b p. 40 et les arrêts cités).
Confronté à des actes émanant du contribuable, le juge peut s'en tenir à la
formulation utilisée par l'intéressé, celui-ci ayant toutefois la faculté de
rapporter la preuve du contraire; par exemple, les rapports de droit et les
actes juridiques doivent être attribués (sous réserve de preuve contraire) à
celui au nom duquel ils sont établis, tels des versements effectués sur le
compte d'une société, qui sont présumés constituer des recettes de celle-ci (cf.
Archives de droit fiscal 58, 516; 47, 536; TA, arrêts FI.2005.0003 du 21 juin
2005; FI.1991.0036, du 6 octobre 1993).
4.
L’impôt sur le bénéfice frappe l’augmentation
des fonds propres constatée durant la période fiscale (Robert Danon, in
Commentaire LIFD, ad art. 57-58 LIFD n° 1, réf. citées). Le bénéfice net
imposable comprend le solde du compte de résultats, compte tenu du solde
reporté de l’exercice précédent (art. 58 al. 1 let. a LIFD; 94 al. 1 let. a
LI), de même que tous les prélèvements opérés avant le calcul du solde du
compte de pertes et profits, qui ne servent pas à couvrir des frais généraux
autorisés par l’usage commercial, tels que les amortissements et les provisions
qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial et les distributions ouvertes
ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont
pas justifiés par l’usage commercial (art. 58 al. 1 let. b, 2
ème
et
5
ème
tirets, LIFD; 94 al. 2 let. b, 2
ème
et 5
ème
tirets, LI). Une dépense dûment comptabilisée est justifiée par l’usage
commercial lorsqu’il existe entre celle-ci et l’activité commerciale exercée
par l’entreprise une connexité objective (Danon, ibid., n° 65).
Aux articles 58 al. 1 let. a LIFD,
54 al. 1 let. a aLI, 94 al. 1 let. a LI, le législateur a consacré par ailleurs
le principe de périodicité de l’impôt. Selon celui-ci, le bénéfice réellement
obtenu durant l’exercice commercial doit être soumis à l’impôt. Cela suppose
que le bénéfice ne soit pas réduit par des charges autres que celles
effectivement afférentes à la période fiscale concernée (ATF 137 II 353 consid.
6.4.4 et 6.4.5 pp.364/365; ATF 2C_272/2011 du 5 décembre 2011, in RF 2012, p.
127; ATF 2C_429/2010 du 9 août 2011, in RF 2011 p. 865; cf. en outre
Peter Brülisauer/Flurin Poltera, in Kommentar zum
schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2ème éd., Bâle 2008
,
ad art. 58 LIFD, n° 41; Danon, op. cit., n° 57; références citées).
En outre, l
es comptes annuels de la société anonyme
sont dressés conformément aux principes généralement admis dans le commerce; ils
doivent être complets, clairs et faciles à consulter (art. 662a et 959 CO). Si
ces principes ne sont pas respectés et que le compte de résultats ne reflète
pas le bénéfice réel de la société anonyme, le résultat doit être corrigé en
faveur comme au détriment du contribuable (Francis Cagianut, Bedeutung der
kaufmännischen Buchhaltung und Bilanz im Steuerrecht, in: Archives de droit
fiscal 37 p. 137 ss, not. 142).
E
n
l’absence de lacune matérielle ou d’irrégularité formelle propre à mettre en
doute la force probante d’une comptabilité, celle-ci bénéficie, en principe,
d’une présomption d’exactitude à l’égard du fisc (ATF 137 II 353 consid. 6 pp.
359/360; 136 II 88 consid. 3.2-3.4 pp. 92-94; 134 II 207 consid. 3.3 p. 211;
106 Ib 311 consid. 3c et d p. 315ss). Cette exigence de conformité aux règles
comptables présuppose toutefois que la loi fiscale y renvoie expressément,
comme c’est en principe le cas pour l’estimation du bénéfice comptable des
personnes morales (ATF 134 II 207 consid. 3.3 p. 211/212, et les arrêts cités).
Suivant l’art. 58 al. 1 let. b LIFD en effet, les charges de l’entreprise
doivent être réintégrées au bénéfice imposable lorsque celles-ci ne servent pas
à couvrir des dépenses justifiées par l’usage commercial (Danon, ibid., n° 64).
Une dépense dûment comptabilisée est justifiée par l’usage commercial lorsqu’il
existe entre celle-ci et l’activité commerciale exercée par l’entreprise une
connexité objective (ibid., n° 65). Cette connexité existe lorsque la dépense
aurait été consentie par un gestionnaire ordinaire faisant preuve de la
diligence objective requise par le droit commercial (ATF 136 II 88 consid. 3.1
p. 92). La dépense sans relation avec l’activité de l’entreprise ne sera dès
lors pas déductible; il s’agira dans ce cas d’une prestation appréciable en
argent (Pierre-Marie Glauser, Apports et impôt sur le bénéfice, Zurich 2005, p.
100).
5.
En l’occurrence, seules deux reprises sont
contestées par la recourante.
a) L’autorité intimée a tout
d’abord repris dans les charges comptabilisées de la recourante, sous chiffre
1.01, une partie du loyer facturé par l’actionnaire de Y.________ SA, A.
Z.________, de 2002 à 2005, qu’elle estime excessif. Selon contrat de bail du
27 juin 1997, Y.________ SA (dont le recours fait l’objet de la cause n°
FI.2011.0067) loue depuis le 1
er
juin 1997 des locaux de 533 m
2
plus une surface extérieure de 1'450 m
2
dans le bâtiment n°ECA 592
érigé sur la parcelle n°213 de 1********, dans la zone artisanale du ********,
propriété jusqu’en 2002 de A. Z.________ qui a en fait don depuis lors à ses
filles B. Z.________ et C. Z.________, mais en a conservé l’usufruit. En 2002,
ce bail a été repris par la recourante. Le montant du loyer s’élève à 103'200
fr. l’an, ce qui fait apparaître un prix de 180 fr. environ le mètre carré. Le
loyer de 103'200 fr., comptabilisé dans les charges, a été déclaré par la
recourante dans le formulaire A/02 (attestation concernant les montants alloués
aux membres de l’administration, aux organes de direction et aux associés de
personnes morales), joint à ses déclarations 2002 à 2005. L’autorité de
taxation ignorait en revanche le nombre de mètres carrés loués par la
recourante. Or, il est ressorti de l’instruction qu’en réalité, le contenu du
bail du 27 juin 1997 était faux. Y.________ SA puis la recourante ne louent en
effet que 318 m
2
à l’intérieur du bâtiment n°592; le solde, soit 215
m
2
, soit environ 40%, est demeuré à la disposition de A. Z.________,
ce que ce dernier a admis. On retire que la recourante aurait en définitive
payé à l’actionnaire de sa société-mère un loyer représentant plus de 320 fr.
le mètre carré.
La recourante justifie la quotité
du loyer en expliquant que ce montant se compose de trois postes: loyer des
entrepôts (180 fr./m
2
) soit 58’140 fr., loyer des places de parc (30
x 1'200 fr.), soit 36'000 fr. et provision pour charges locatives, soit 9'060
fr. L’autorité intimée estime, pour sa part, qu’à hauteur de 52'700 fr. ce
loyer devait être qualifié de prestation appréciable en argent et repris en
tant que tel dans les comptes de la société. Elle a opéré à cet égard une
comparaison avec le loyer facturé par A. Z.________ à E.________ S.àr.l.,
commerce de pneus qui occupait alors 197m
2
au rez-de-chaussée du
même immeuble. Or, à cette même époque, cette société payait un loyer annuel de
20'400 fr., soit 103 fr. le mètre carré. Pour la recourante, cette comparaison
ne serait pas pertinente, mais ses explications ont à cet égard varié. Elle a
tout d’abord soutenu, durant la procédure de rappel d’impôt, que l’installation
d’un fournisseur de pneumatiques dans le même immeuble représentait un avantage
pour elle, d’où des raisons objectives de fixer un loyer plus bas pour E.________
S.àr.l. Le contrôle a cependant démontré que tel n’était pas le cas puisqu’en
2003, les factures de cette société représentaient moins de 1% des factures des
véhicules de l’entreprise. La recourante a par la suite expliqué que E.________
S.àr.l., qui devait quitter les locaux qu’elle occupait précédemment à 2********,
se trouvait dans une situation assez délicate. A. Z.________ aurait ainsi fixé
un loyer inférieur au prix du marché pour rendre X.________vice à
l’associé-gérant de cette société, avant de l’augmenter par la suite. En effet,
E.________ S.àr.l. a transféré ses activités en Valais et les locaux ont été
repris d’abord en 2007 par F.________ S.àr.l. à 154 fr. le mètre carré,
provision pour charges incluse (cf. PV d’entretien du 06.12.2007), puis par G.________
Sàrl, pour atteindre en 2010 le montant de 177 fr. le mètre carré.
Actuellement, G.________ SA, loue les locaux 3'100 fr. par mois, depuis 2010,
ce qui représente un montant de 188 fr. le mètre carré. On relève par ailleurs
que la recourante est elle-même propriétaire de la parcelle voisine, n°562. Y.________
SA lui a du reste donné à bail une surface d’environ 800m
2
dans le
bâtiment industriel de 1'103m
2
érigé sur cette parcelle. Or, elle est
astreinte en contrepartie au paiement d’un loyer de 144'000 fr. par an, soit
180 fr. le mètre carré, ce qui représente un montant bien inférieur à ce
qu’elle-même paie à A. Z.________.
Si, sur le principe, la reprise
opérée doit être confirmée, cela ne signifie pas pour autant que le calcul de
l’autorité intimée doive l’être également. Il importe en effet de prendre en
considération le montant du loyer tel qu’il ressort du bail convenu entre A.
Z.________ et la recourante, soit 103'200 fr. l’an pour une surface de 533 m
2
.
Pour déterminer le prix au mètre carré, la provision contractuellement arrêtée
à 4'800 fr. sera déduite, de même que le loyer afférant aux places de parc
extérieures. Un loyer de 100 fr. par mois pour les places de parc extérieures
mises à disposition des collaborateurs s’avère toutefois excessif; bien plutôt,
il convient de s’en tenir à un montant de 70 fr. par mois, ce qui représente,
pour trente places, 25'200 francs. Le loyer dû en contrepartie de la jouissance
de l’ensemble des locaux sis dans l’immeuble n°592 se monte ainsi à 73'200
francs. Cela représente un prix de 137 fr. le mètre carré, qui apparaît comme
conforme à ceux du marché locatif à l’époque des faits. Or, la recourante
n’occupe, comme on l’a vu, que 318 m
2
dans ce bâtiment alors que A.
Z.________ a conservé la jouissance d’une surface de 215 m
2
. On
rappelle à cet égard qu’il y a prestation appréciable en argent - également
qualifiée de distribution dissimulée de bénéfice - devant être réintégrée dans
le bénéfice imposable de la société, lorsqu'une attribution est faite par la
société, sans contre-prestation équivalente, à ses actionnaires ou à toute
personne la ou les touchant de près et qui n'aurait pas été consentie à des
tiers dans les mêmes circonstances (ATF 131 II 593 consid. 5.1 p. 607; cf. en
outre Jean-Marc Rivier, La fiscalité de l’entreprise constituée sous forme de
société anonyme, Lausanne 1994, p. 265). Or, l’inclusion dans les charges
commerciales de la recourante d’un loyer pour des locaux dont la jouissance ne
lui a pas été concédée, dès lors que ceux-ci sont restés à la disposition de
l’actionnaire, doit être considérée comme une prestation appréciable en argent,
tout comme le sont les loyers excessifs payés à celui-ci (v. Rivier, op. cit.,
p. 269). Dès lors, c’est le loyer théorique dont A. Z.________ aurait dû
s’acquitter pour les 215 m
2
restants, soit 29'500 fr. (215 m
2
x 137 fr.), qui devra être repris dans les frais de loyer comptabilisés par la
recourante durant les exercices 2002 à 2005 et par conséquent, dans le bénéfice
imposable.
b) La seconde reprise contestée a
trait à l’amortissement du véhicule Ferrari Enzo, que l’autorité intimée a
ajouté, sous chiffre 1.07, au bénéfice déclaré durant les années 2002 à 2004. Y.________
SA a acquis ce véhicule de luxe en 2002 au prix de 665'000 Euros (soit, hors
TVA, 942'379 francs); pour l’acquisition de ce véhicule, la recourante avait
versé 130'012 fr.55 le 15 octobre 2002; elle a inscrit cet actif à son bilan, à
concurrence du montant financé. Y.________ SA a revendu ce véhicule le 17
novembre 2005 à A. Z.________ pour le même montant, sans réaliser le moindre
bénéfice. L’autorité intimée a considéré qu’il s’agissait-là d’un actif de
placement, dans la mesure où ce véhicule n’était pas destiné à servir à
l’exploitation commerciale de Y.________ SA mais à satisfaire exclusivement les
intérêts personnels de son actionnaire, lequel disposerait au surplus d’une
collection d’automobiles de marque Ferrari. Elle y a vu par conséquent une
prestation indue de Y.________ SA à l’actionnaire. L’autorité intimée a donc
déterminé le rendement que générerait théoriquement cet actif avant de le
reprendre dans le bénéfice imposable de Y.________ SA de 2002 à 2005.
Considérant que la recourante avait, quant à elle, octroyé un prêt à Y.________
SA de 130'012 fr.55, l’autorité intimée a refusé d’admettre à la déduction la
charge d’amortissement revendiquée. Elle a donc repris dans les comptes de la
recourante cette charge, soit un montant total de 92'513 francs.
Dans l’arrêt FI.2011.0067, du même
jour, consid. 6b, le Tribunal estime que ce véhicule n’a jamais fait partie de
la fortune commerciale de Y.________ SA (v. sur ce point arrêt FI.1997.0014 du
1
er
décembre 2000, not. consid. 3). Ce véhicule de luxe n’a en effet
pas pu servir d’une quelconque manière à l’exploitation de l’entreprise et les
explications selon lesquelles il constituait en quelque sorte un placement pour
la recourante n’ont pas été retenues. Y.________ SA n’a jamais loué ce
véhicule, qu’elle a du reste revendu le 17 novembre 2005 à A. Z.________, sans
faire le moindre bénéfice. Force est par conséquent d’admettre que ce véhicule
n’était destiné en aucune manière à servir à l’exploitation commerciale de la
société-mère de la recourante, que ce soit de façon directe ou indirecte, mais
bien à satisfaire exclusivement les intérêts personnels de son actionnaire,
lequel jouit au surplus d’une importante collection d’automobiles de marque
Ferrari. C’est dans ces circonstances que la recourante a consenti ce prêt à Y.________
SA. A. Z.________ a du reste reconnu que Y.________ SA disposait d’importantes
liquidités à l’époque de cet achat; il a dès lors obtenu de financer celui-ci
au moyen des liquidités de l’entreprise, afin de limiter les conséquences de la
double imposition économique. Seules
les étroites
relations personnelles et économiques entre la recourante et l’actionnaire de
sa société-mère ont conduit à cette prestation insolite (concernant l'impôt
anticipé, voir Archives 60 p 564/565 consid. 3).
L
’autorité intimée estime à juste titre que la recourante a prêté
130'012 fr.55
à sa société-mère, cette
opération ne constituant pas à elle seule une prestation appréciable en argent.
Tel est également l’avis du Tribunal. I
l y a lieu
d’admettre à cet égard que la recourante était en droit de prêter une somme
d’argent à son actionnaire, en l’occurrence Y.________ SA; peu importe
l’utilisation qui en a été faite par cette dernière. En revanche, les
amortissements opérés sur le prêt ne sont pas justifiés par l’usage commercial; c
eux-ci paraissaient d’autant moins justifiés que la débitrice du
prêt consenti, Y.________ SA, a toujours eu la capacité de rembourser le
montant de 130'012 fr.55. Ces écritures
doivent dès lors
être reprises tant pour le bénéfice imposable que sur le capital imposable (réserves
latentes imposées). Cette reprise n’a toutefois d’effet que dans les livres de
la recourante. Comme il ne s’agit pas d’une prestation appréciable en argent, il
n’y a lieu de procéder à aucune correction chez Y.________ SA. Au moment de la
revente du véhicule, le bénéfice imposable de la recourante devra être diminué
du montant des amortissements d’ores et déjà repris et la réserve latente
imposée au capital, supprimée .
Dans
sa réponse, l’autorité intimée a du reste admis le fait que la recourante avait
enregistré un produit de 121'877 fr.30 suite à la revente du véhicule par Y.________
SA à A. Z.________. Elle a dès lors porté les amortissements repris durant les
années 2002 à 2004, à savoir 92'513 fr., en déduction du résultat de la période
fiscale 2005. La recourante, qui n’est pas revenue sur cet élément dans sa
réplique, semble admettre ce calcul, qui conduit, comme on le voit, au nouveau
calcul de l’impôt sur le bénéfice 2005, celui-ci étant arrêté à 43'167 fr.95
pour l’ICC, 17'357 fr. pour l’IFD.
6.
La recourante s’en prend également aux amendes
prononcées à son encontre. Dans le domaine du droit harmonisé, on distingue la
soustraction consommée de la tentative.
a) Est punissable d’une amende pour
soustraction consommée, le contribuable qui, intentionnellement ou par
négligence, fait en sorte qu’une taxation ne soit pas effectuée alors qu’elle
devrait l’être, ou qu’une taxation entrée en force soit incomplète (art. 175
al. 1 LIFD, 56 al. 1 LHID, 242 al. 1 LI). Pour qu’il y ait soustraction, il
faut que soient réunis trois éléments: une double condition objective – la
soustraction d’un montant d’impôt en violation d’une obligation légale
incombant au contribuable – et une condition subjective – la faute (ATF
2P.92/2005 du 30 janvier 2006 consid. 3.2; 2P.241 et 2A.235/1998 du 29 mai 1998,
reproduit in: Revue fiscale 2000 p. 122, consid. 5b/cc p. 125). L’auteur d’une
tentative de soustraction fiscale n’est en effet amendable que s’il a agi avec
intention, à l’exclusion de la simple négligence (ATF 2A.481/2003 du 18 août
2004, consid. 3; 2A.351/2002 du 5 novembre 2002, reproduit in: RDAF 2003 II p.
632, consid. 3).
b) La tentative de soustraction
(art. 176 LIFD, 56 al. 2 LHID, 243 LI) se situe entre les actes préparatoires
d’une soustraction, qui ne sont pas punissables, et la soustraction consommée,
qui l’est. Elle commence en général par le dépôt de la déclaration qui contient
des renseignements inexacts (ou par l’omission intentionnelle de déposer cette
déclaration) et s’achève par l’entrée en force de la décision de taxation,
grâce à laquelle la soustraction est consommée. Il y a donc tentative de
soustraction lorsque les actes du contribuable, tendant à ce qu’indûment la
taxation ne soit pas effectuée ou soit incomplète, sont découverts avant
l’entrée en force de la taxation (ATF 2A.719/2004 du 11 mai 2005, consid. 4;
2A.351/2002 du 5 novembre 2002, consid. 3; 2A.232/1995, du 2 avril 1996,
reproduit in: Archives 66 p. 458, consid. 6a p. 466). La poursuite de la
tentative de soustraction doit ainsi être introduite avant l’entrée en force de
la taxation. Si la poursuite est introduite ultérieurement, la soustraction sera
alors consommée et réprimable comme telle (ATF 2A.719/2004 précité, consid. 4,
et les références citées). Il suit de là qu’une tentative de soustraction ne
peut être établie et le montant de l’impôt soustrait fixé qu’après l’entrée en
force de la décision de taxation. La poursuite de l’infraction peut et doit
être introduite pendant la procédure de taxation, mais ne peut être terminée
qu’avec la fin définitive de celle-ci. Subséquemment, la prescription de la
tentative de soustraction ne commence à courir qu’après le terme définitif de
la procédure de taxation, le cas échéant, des procédures de recours, celles-ci
étant en outre soumises à la prescription du droit de taxer (art. 120 LIFD, 47
LHID). Le point de départ du délai de prescription de la tentative de soustraction
est la même pour ce qui est de la prescription relative ou absolue (cf. art.
184 LIFD; ATF 2A.719/2004, précité, consid. 4, faisant référence à l’ATF du 10
août 1998, reproduit in: Archives 68 p. 416 consid. 2b p. 421).
En l’occurrence, les taxations des
périodes 2002 à 2005 étaient encore provisoires lors de l’ouverture de
l’enquête; les actes de la contribuable, tendant à ce qu’indûment la taxation
ne soit pas effectuée ou soit incomplète, ont été découverts avant la
notification des décisions de taxation définitive. On a donc affaire,
s’agissant de ces quatre périodes, à une tentative de soustraction.
c) Dans la procédure d’amende, il
incombe à l’autorité de taxation de prouver que l’imposition est incomplète
(ATF 2P.215/2002 du 7 avril 2003, consid. 4; ATF du 8 février 1991, reproduit
in: RDAF 1993 p. 32); à défaut de preuve matérielle, un faisceau d’indices
concordants peut suffire (ATF 2P.215/2002, précité, consid. 4.2). La preuve
d’un comportement intentionnel doit être considérée comme apportée, en matière
de soustraction fiscale, lorsqu’il est établi avec une sécurité suffisante que
le contribuable était conscient que les informations qu’il a données étaient
incorrectes ou incomplètes. Si l’intention est établie, il faut présumer que le
contribuable a délibérément voulu tromper les autorités fiscales, ou du moins,
qu’il a agit par dol éventuel, afin d’obtenir une taxation moins élevée; cette
présomption ne se laisse pas facilement renverser, car l’on peine à imaginer
quel autre motif pourrait conduire le contribuable à fournir au fisc des
informations qu’il sait inexactes ou incomplètes (cf. ATF 114 Ib 27 consid. 3a
p. 29/30; 2A.351/2002 du 5 novembre 2002 consid. 3.3; 2P.237/2001 du 6 mars
2002 consid. 5.2, et les arrêts cités; arrêt FI.1995.0013 du 31 août 2000,
consid. 4a). Il incombe alors au contribuable d’infirmer ces éléments par la
preuve du contraire, du moment que les faits, établis sur la base d’indices
précis, sont hautement vraisemblables (ATF 2P.215/2002, précité, consid. 4.2;
arrêt FI.1992.0100 du 29 septembre 2000, consid. 4a). Lorsque des éléments
imposables ne figurent pas dans la déclaration, on peut admettre ordinairement
qu’il y a intention de les soustraire à l’impôt (arrêts FI.1992.0100, précité,
consid. 4a ; FI.1993.0126 du 17 juillet 2000, consid. 1a). On doit
admettre que celui qui déclare un revenu de loin inférieur à son revenu réel a
conscience que les indications qu’il donne sont fausses ou incomplètes et,
partant, qu’il agit intentionnellement (arrêt FI.1992.0100, précité, consid.
4a). Le contribuable ne saurait à cet égard prétendre que l’insuffisance de
taxation est due au comportement de l’autorité de taxation, laquelle aurait
négligé de procéder aux vérifications propres à éviter l’erreur (ATF 100 Ib
480; cf. Torrione, op. cit., p. 1025, et les références citées). Pour le
surplus, le juge de l’amende est libre d’utiliser les documents et
renseignements librement fournis par le contribuable dans le cadre de la
procédure de taxation (Torrione, op. cit., p. 1045).
d)
aa)
S’agissant de la quotité des amendes, on rappellera que l'art. 175 LIFD prévoit
une amende en principe équivalente à l'impôt soustrait, mais pouvant être
réduite jusqu'au tiers de ce montant ou triplée, suivant la gravité de la faute
de l'auteur. En revanche, l'art. 176 al. 2 LIFD impose à l'autorité de
répression de fixer, en cas de tentative de soustraction, une peine équivalant
aux deux tiers de celle qui aurait été infligée au cas où la soustraction eût
été consommée, sans fixer aucun plafond.
bb) La LI prévoit que l’amende est
fixée en règle générale au montant de l’impôt soustrait; si la faute est
légère, elle peut être réduite jusqu’au tiers de ce montant; si elle est grave,
elle peut être au plus triplée (242 al. 2 LI). La tentative est réprimée de
l’amende (243 al. 1 LI), fixée au deux tiers de la peine qui serait infligée si
la soustraction avait été commise intentionnellement et consommée (243 al. 2
LI).
cc) Au surplus, la fixation de
l’amende doit répondre aux conditions de l’art. 47 CP (v. FF 1999 p. 1787 et
ss, not. 1959). La culpabilité est notamment déterminée par la gravité
objective de l’acte, laquelle s’apprécie principalement en fonction du résultat
de l’infraction, soit le montant d’impôt soustrait (v. Pietro Sansonetti, in
Commentaire LIFD, nos 41-42 ad art. 175). Il convient cependant d’éviter que
l’amende frappe plus durement celui qui est économiquement faible que celui qui
est économiquement fort (ATF 114 Ib 27 consid. 4a p. 30/31; 2P.237/2001 du 6
mars 2002, consid. 6.1, et les arrêts cités; arrêts FI.1993.0126 du 17 juillet
2000, consid. 2b; FI.1993.0103 du 1
er
novembre 1999, consid. 8c;
FI.1997.0158 du 2 juillet 1998, consid. 2b; cf. également la circulaire n°21 de
l’Administration fédérale des contributions, relative au rappel d’impôt et au
droit fiscal pénal selon la LIFD, reproduite in: Archives 64 p. 539ss, ch.
2.4).
7.
En l’occurrence, la recourante ne conteste pas
la tentative de soustraction qui lui est reprochée. A juste titre, dans la
mesure où l’inclusion dans ses charges d’un loyer pour des locaux restés à
disposition de l’actionnaire de sa société-mère est constitutive de
soustraction. Ces écritures ont en effet comme conséquence de réduire le
bénéfice et le capital imposables. La recourante n’a pas fait valoir les conséquences
que pourraient entraîner pour elle les pénalités qui lui ont été infligées par
l’autorité intimée et, aux dires de son administrateur, sa situation demeure
confortable. La recourante se contente de mettre en avant deux motifs. En
premier lieu, la recourante explique que la lenteur de la procédure, ouverte
par avis du 15 septembre 2005, justifierait à elle seule une réduction de
moitié desdites pénalités. En second lieu, elle se plaint d’une inégalité de
traitement, expliquant que si une convention portant sur une procédure
simplifiée avait été conclue en l’espèce, les pénalités auraient été moins lourdes.
Selon les explications de la recourante, les amendes se sont avérées plus
élevées, dès lors qu’elle n’a pas consenti à ce que cette procédure soit appliquée.
a) L'art. 29 al. 1 Cst. garantit
notamment à toute personne, dans une procédure judiciaire ou administrative, le
droit à ce que sa cause soit traitée dans un délai raisonnable. A l'instar de
l'art. 6 par. 1 CEDH, qui n'offre, à cet égard, pas une protection plus
étendue, cette disposition consacre le principe de la célérité, en ce sens
qu'elle prohibe le retard injustifié  à statuer. L'autorité viole cette
garantie constitutionnelle lorsqu'elle ne rend pas une décision qu'il lui
incombe de prendre dans le délai prescrit par la loi ou dans le délai que la
nature de l'affaire et les circonstances font apparaître comme raisonnable (ATF
130 I 312 consid. 5.1 p. 331). Une violation du principe de célérité doit en
principe être prise en compte au stade de la fixation de la peine. Le plus
souvent, elle conduit à une réduction de la peine, parfois même à l'abandon de
la poursuite (ATF 124 I 139 consid. 2a p. 140 s.). Il incombe au juge
d'indiquer comment et dans quelle mesure il a tenu compte de cette circonstance
(ATF 117 IV 124 consid. 3 et 4 p. 126 ss).
Il n’apparaît pas que la procédure ait
duré de façon déraisonnable in casu.  Deux ans et deux mois séparent l’avis
d’ouverture d’une procédure de contrôle, du 28 juillet 2005, de l’avis de
prochaine clôture, du 2 octobre 2007. L’autorité intimée a procédé au contrôle
et a requis la production de pièces et de renseignement, sans désemparer. Moins
de trois ans après, elle a procédé à la taxation et au rappel d’impôt, ainsi
qu’au prononcé d’amendes, le 15 mai 2010. La question de savoir s'il subsiste
un droit à la constatation d'une éventuelle violation du principe de la célérité
peut de toute façon demeurer rester ouverte. En effet, la recourante ne prétend
pas être intervenue auprès de l'autorité intimée pour s'inquiéter de
l'avancement de la procédure, de sorte qu'elle ne peut, en vertu du principe de
la bonne foi (art. 5 al. 3 Cst.), soulever ce grief une fois la décision rendue
(ATF 125 V 373 consid. 2b/aa p. 375/376). Au contraire, il apparaît à la lecture
du dossier que son attitude a ralenti quelque peu la procédure; ainsi entre le
2 octobre 2007, date de notification par l’autorité intimée d’un
avis de prochaine clôture et la décision de taxation et de rappel d’impôt du 15
mai 2010, la recourante
a demandé à de multiples reprises
des délais pour compléter son dossier et son argumentation et ses mandataires
ont requis plusieurs fois de pouvoir s’entretenir avec les représentants de
l’autorité intimée (v. sur ce point ATF 2A.86/2007 du 12 juillet 2007, consid.
5.2). Ainsi, à supposer même que la procédure ait été exceptionnellement
longue, ce qui ne paraît pas avoir été le cas en l’occurrence, la recourante
est de toute façon mal venue de s'en plaindre.
b) Quant au grief ayant trait à
l’inégalité de traitement dans la sanction qui résulterait du consentement du
contribuable à l’application de la procédure simplifiée en matière de
contravention, il est évoqué de façon générale et bien trop sommaire par la
recourante pour qu’il y ait lieu de s’y arrêter.
Du reste,
la recourante n’a fourni aucun exemple comparatif concret permettant
d’illustrer sa critique. Au surplus, le grief invoqué tombe à faux s’agissant
de deux situations différentes, pour lesquelles le principe de l’égalité de
traitement n’est en principe d’aucun secours.
c) Quoi qu’il en soit, l’annulation de
la décision attaquée, s’agissant des reprises, s’étend aux amendes et implique
nécessairement que celles-ci soient recalculées au regard de ce qui a été
constaté au considérant 5 qui précède.
8.
a) Les considérants qui précèdent conduisent
ainsi à admettre partiellement le recours et à annuler la décision attaquée. La
cause est renvoyée à l’autorité intimée pour nouvelle décision sur les taxations
définitives et prononcés d’amende, tant en ce qui concerne l’impôt fédéral
direct que l’impôt cantonal et communal et ceci, conformément aux considérants
5 et 7 du présent arrêt.
b) Le sort du recours implique de
mettre un émolument réduit à la charge de la recourante, vu les articles 49 al.
1 et 91 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD;
RSV 173.36) et de statuer sans dépens, vu en outre l’art. 55 al. 1 LPA-VD a
contrario.
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est partiellement admis.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration
cantonale des impôts du 31 octobre 2011 est annulée.
III.
La cause est renvoyée à l’autorité intimée pour
nouvelle décision sur les taxations définitives et prononcés d’amende, tant en
ce qui concerne l’impôt fédéral direct que l’impôt cantonal et communal et
ceci, conformément aux considérants 5 et 7 du présent arrêt.
IV.
Un émolument judiciaire de 4'000 (quatre mille)
francs est mis à la charge de la recourante.
V.
Il n’est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 14 août 2012
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente
jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en
matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du
17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours
constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF.
Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.