vd_omni · FI.2016.0037 · 2016-12-16 · fr

A.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Annulation de la décision de l'ACI concernant des reprises dans le bénéfice d'une société active dans le placement de personnel durant les périodes fiscales 2001 à 2007. Il n'appartenait pas à la contribuable d'établir le contenu de la comptabilité d'une société sous-traitante active au Royaume-Uni dans le recrutement de personnel, l'éventuelle proximité entre les deux sociétés n'étant pas suffisamment établie par l'ACI. Sur la base des résultats réalisés par la société recourante, les charges pour le recrutement de personnel, résultant de prestations facturées par la société sise au Royaume-Uni, apparaissent cohérentes. La seule localisation de ce partenaire commercial hors de Suisse n'a pas pour effet de mettre le fardeau de la preuve à la charge exclusive de la recourante. Recours admis et annulation des amendes prononcées à l'encontre de la société recourante pour soustraction d'impôt.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 16.12.2016 FI.2016.0037

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 16 décembre 2016
Composition
M. Robert Zimmermann,
président
; M. Cédric Stucker et M. Alain
Maillard, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourante
A.________
à ********
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT,
Objet
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 25 février 2016
Vu les faits suivants
A.
La société A.________ (ci-après: A.________), ayant son siège social à ********,
a pour but la vente de logiciels et de produits informatiques, la gestion de
projets informatiques, le placement privé et la location de service de
personnel dans le domaine informatique. Elle a d'abord été inscrite au Registre
du commerce sous la forme d'une société à responsabilité limitée le ********
1998, B.________ en étant l'associé gérant avec une part de 10'000 fr., C.________
l'associé avec une part de 10'000 fr. B.________ et C.________ ont cédé leurs
parts sociales à la société D.________ dans le courant de l'année 2000, tout en
demeurant gérants de la société A.________. A l'occasion de la transformation
en 2002 de la société à responsabilité limitée en société anonyme, le capital
social d'A.________ a été porté à 100'000 fr. (subdivisé en 1'000 actions au
porteur de 100 fr.). C.________ détenait 50% des actions, D.________ les 50%
restantes; ceux-ci ont cédé chacun 5% de leurs actions à E.________ en 2006, C.________
cédant le solde de ses participations à D.________, qui détenait alors 90% du
capital-actions d'A.________.
Depuis la transformation en 2002, E.________ était
l'administrateur d'A.________. Il l'est resté jusqu'en 2012, voire 2013 en tant
que directeur, soit même après la vente des actions d'A.________ à une société
chypriote en 2008. L'organe de révision était la société F.________ (désormais inscrite
au Registre du commerce sous la raison sociale F.________), dont B.________ a
été l'administrateur jusqu'en 2009.
D.________ (désormais en liquidation) est une
société créée en 2000 qui avait pour but, jusqu'en 2007, l'acquisition, l'administration
et la gestion de participations, ainsi que la direction, la coordination et le
financement de sociétés actives dans la fourniture de services de consultation.
Elle avait son siège à ********, auprès de la société F.________, jusqu'en
2007, lorsqu'elle a transféré son siège social à ******** (Tessin), auprès de
la société G.________. B.________ en était l'administrateur avec signature
individuelle. L'actionnariat de la société D.________ n'est pas connu.
D.________ détenait des participations dans les
sociétés suivantes:
-H.________, dont C.________ était l'administrateur
avec signature collective à 2 entre 2006 et 2010;
- I.________ (désormais en liquidation), de siège à ********,
dont C.________ était l'administrateur unique entre 2003 et 2013 et dont il a
été salarié;
- J.________ (ci-après: J.________), société ayant
pour but: consulting, achat et vente ainsi que distribution et tous services
dans le domaine de l'informatique. Dès 2000, D.________ détenait l'intégralité
des parts sociales de J.________, lesquelles étaient précédemment détenues par K.________
(épouse de C.________) à raison de 10'000 fr. et par L.________, à raison de
10'000 fr. également. Ceux-ci sont restés associés gérant de 2000 à 2001. C.________
leur a succédé à cette fonction dès 2001, jusqu'en 2013. La société a son siège
social auprès de la fiduciaire F.________.
- M.________ (désormais en liquidation; précédemment
M.________), société dont les parts sociales étaient initialement détenues par J.________
(19'000 fr.) et par B.________ (1'000 fr.). C.________ apparaissait alors comme
gérant avec un droit de signature individuelle. A compter de 2005, les actions
étaient réparties à parts égales de 5'000 fr. entre quatre personnes (D.________,
N.________, O.________ et P.________). Depuis 2006, la société était détenue
majoritairement (part de 14'000 fr.) par la société Q.________, à ********,
elle-même majoritairement détenue par la société luxembourgeoise R.________. C.________
a racheté la part de D.________ en 2007.
B.
A.________ est en relation d'affaires avec S.________ depuis les années
2000. Cette société basée à Londres a pour principale activité mentionnée dans
le registre des sociétés du Royaume-Uni, "Other computer related
activities". La société T.________, dont le siège se trouve aux Iles Vierges
britanniques, y est mentionnée comme "Director" jusqu'au 1
er
octobre 2004. U.________, dont le siège se trouve à New York, lui a succédé à
cette fonction. Depuis le 13 mars 2000, la société V.________ (devenue V.________),
ayant son siège dans le Canton du Tessin, est l'actionnaire unique de S.________.
W.________ en est l'administrateur unique.
C.
A.________ a signé avec S.________ divers contrats, portant sur le
recrutement de personnel spécialisé en matière d'informatique:
- le 16 décembre 1999, S.________ et A.________ ont
convenu, pour l'année 2000, le versement à S.________ d'un montant mensuel fixe
de 35'000 fr. à titre d'honoraires, ainsi qu'un montant horaire de 16 fr. par
consultant sélectionné. Selon le cahier des charges annexé au contrat, les
prestations visées par le mandat concernent essentiellement deux aspects: le
recrutement de personnel, comprenant la recherche de personnel, les entrevues
et la finalisation des contrats des consultants, ainsi que la représentation de
logiciels.
- le 29 novembre 2002, S.________ et A.________ ont
signé un contrat similaire pour l'année 2003, portant toutefois sur le
versement d'un montant mensuel fixe de 60'000 fr., ainsi que les montants
horaires convenus (par défaut 30 fr., 12 fr. resp. 8 fr.) sur les heures
prestées par les consultants sélectionnés.
- le 18 décembre 2003, S.________ et A.________ ont
signé un contrat similaire pour l'année 2004, portant sur le versement d'un
montant mensuel fixe de 40'000 fr., ainsi que les montants horaires convenus
(par défaut 12 fr.) sur les heures prestées par les consultants sélectionnés.
- le 5 décembre 2005, S.________ et A.________ ont
signé un contrat similaire pour l'année 2005, portant sur le versement d'un
montant mensuel fixe de 40'000 fr. En ce qui concerne la rémunération variable,
le contrat précise ce qui suit:
des commissions basées sur la marge dégagée
par contrat seront facturés par S.________ à A.________. Cette dernière aura le
choix de déterminer si un montant fixe ou un pourcentage est applicable
.
- le 6 décembre 2005, S.________ et A.________ ont
signé un contrat similaire pour l'année 2006, étant précisé toutefois que le
cahier des charges de S.________ ne comprend plus que
l'outsourcing
de
l'activité de recherche de compétences informatiques sur sol européen. Le
contrat précise que ce mandat de consulting est confié à S.________ de manière
non exclusive. La rémunération fixe prévue demeure de 40'000 fr., dus
mensuellement. Quant à la part variable, S.________ offre à A.________ de choix
d'une facturation par heure travaillés (12 fr. par défaut et 6 fr. lorsque la
marge est faible) ou des honoraires de cession.
- le 31 octobre 2006, S.________ et A.________ ont
signé un contrat similaire au précédent pour l'année 2007.
Le 30 novembre 2007, A.________ a mis un terme à ses
relations contractuelles avec S.________, en ce qui concerne le recrutement de
personnel. Cette résiliation coïncide avec l'engagement, à l'interne, de trois
personnes supplémentaires (MM. X.________, Y.________ et Z.________), chargées
d'effectuer le travail de recherche de personnel. Depuis 2008, cette tâche est
assumée par la société AA.________. A.________ a également sous-traité le
recrutement de personnel à BB.________.
La société S.________ a vendu à A.________ un
programme informatique, ********, en 2002 pour le prix de 290'000 euros. Ce
bien, activé dans la comptabilité d'A.________, a été régulièrement amorti.
D.
Pour la période fiscale 2001, A.________ a déclaré un bénéfice imposable
de 27'607 fr. et un capital imposable de 53'957 fr. L'Office d'impôt pour les
personnes morales (ci-après: l'OIPM) l'a taxé par décision du 15 octobre 2004
sur un bénéfice imposable de 27'600 fr. et sur un capital imposable de 53'900
fr.
Pour la période fiscale 2002, A.________ a déclaré
un bénéfice imposable de 35'792 fr. et un capital imposable de 169'750 fr.
L'OIPM l'a taxé par décision du 26 novembre 2013 sur un bénéfice imposable
de 35'700 fr. et sur un capital imposable de 169'000 fr.
Pour la période fiscale 2003, A.________ a déclaré
un bénéfice imposable de 15'194 fr. et un capital imposable de 184'944 fr.
L'OIPM l'a taxé par décision du 17 mars 2006 sur un bénéfice imposable de
15'100 fr. et sur un capital imposable de 184'000 fr.
Pour la période fiscale 2004, A.________ a déclaré
un bénéfice imposable de 14'278 fr. et un capital imposable de 199'222 fr.
L'OIPM l'a taxé par décision du 24 avril 2006 sur un bénéfice imposable de
14'200 fr. et sur un capital imposable de 199'000 fr.
Pour la période fiscale 2005, A.________ a déclaré
un bénéfice imposable de 14'553 fr. et un capital imposable de 213'775 fr.
L'OIPM l'a taxé par décision du 11 avril 2007 sur un bénéfice imposable de
14'500 fr. et sur un capital imposable de 213'000 fr.
Les décisions de taxation afférentes aux périodes
fiscales 2001 à 2005 sont entrées en force.
Pour la période fiscale 2006, A.________ a déclaré
un bénéfice imposable de 23'975 fr. et un capital imposable de 237'750 fr.
Pour la période fiscale 2007, A.________ a déclaré
un bénéfice de 46'801 fr. et un capital imposable de 284'551 fr.
E.
Dans le courant de l'année 2009, l'Administration cantonale des impôts
(ci-après: l'ACI) a procédé à un contrôle des comptes de la société A.________,
en relation avec les périodes fiscales 2006 et 2007. Dans ce contexte, elle a
sollicité la production, par la société, d'une liste récapitulative de ses
prestataires de services, qui figurent dans le poste comptable  "acquisitions
de prestations". A l'occasion d'un entretien le 19 août 2009 avec les
représentants de l'ACI, E.________, qui était alors administrateur de la
société A.________, aurait déclaré ce qui suit:
"La structure de S.________ a été mise en place en 2000
par Messieurs B.________ et C.________. M. E.________ a hérité de l'organisation
ainsi mise en place et dit ne pas connaître les ayants droits économiques de S.________."
Le 8 décembre 2010, l'ACI a informé A.________ de
l'ouverture d'une procédure de rappel et soustraction d'impôt en lien avec les
périodes fiscales 2000 à 2008. Il était reproché à la société d'avoir
comptabilisé des charges non admises par l'usage commercial, en particulier les
montants payés au sous-traitant S.________. A l'issue d'un nouvel entretien
avec les représentants de l'ACI, A.________ a été invitée à produire divers
documents et renseignements, portant notamment sur l'acquisition de logiciels (********
et ********), ainsi que sur ses liens avec les sociétés S.________ et CC.________.
A.________ a répondu à cette demande, en indiquant ne pouvoir fournir aucun
renseignement en lien avec ces dernières sociétés, qui ne seraient que des
partenaires commerciaux. S'agissant du logiciel ********, A.________ a produit
les contrats et factures y relatives. L'ACI a sommé, à deux reprises (les 30
juillet et 20 novembre 2012), A.________ de la renseigner sur la société S.________,
en lui demandant également de démontrer que cette société disposait d'une
structure suffisante pour effectuer les prestations sous-traitées par A.________.
Cette dernière a soutenu qu'elle était dans l'impossibilité de produire les
comptes et les détails quant à la structure de S.________, avec laquelle elle
ne reconnaissait aucun lien. A.________ a produit des offres comparatives de
sociétés actives dans le même marché, pour démontrer que le prix pratiqué par S.________
correspondait aux prix du marché.
Le 1
er
mai 2013, l'ACI a adressé à A.________
un avis de prochaine clôture de l'enquête pour soustraction d'impôt en relation
avec les périodes fiscales 2000 à 2007, s'agissant tant de l'impôt cantonal et
communal (ICC) que de l'impôt fédéral direct (IFD). Elle lui a communiqué un
tableau des reprises sur le bénéfice, avec un calcul des montants d'impôts
qu'elle entendait prélever à titre complémentaire, en l'invitant à se
déterminer. A l'occasion d'un entretien du 18 juin 2013 dans les locaux de
l'ACI, A.________ a indiqué n'avoir rien à rajouter.
F.
Le 19 novembre 2013, l'ACI a rendu à l'encontre d'A.________ une
décision de rappel d'impôts, taxation et prononcé d'amendes pour les périodes
fiscales 2000 à 2007. Le montant total réclamé à A.________ s'élève, avec les prononcés
d'amendes, à 3'261'262 fr. Il est reproché à A.________ d'avoir
comptabilisé un actif fictif dans le compte 1113 (logiciels informatiques), en
relation avec l'acquisition, y compris l'amortissement, du logiciel ********,
fourni par S.________. L'ACI a également repris dans le bénéfice d'A.________ l'ensemble
des charges comptabilisées en lien avec le recrutement de personnel par S.________.
G.
A.________ a formé une réclamation à l'encontre de la décision de l'ACI
du 19 novembre 2013.
H.
Le 25 janvier 2016, l'ACI a admis très partiellement la réclamation, en
ce qui concerne la période fiscale 2000, constatant que la prescription était
acquise. Elle a confirmé pour le surplus la décision du 19 novembre 2013.
I.
A.________ a recouru à l'encontre de la décision sur réclamation de
l'ACI du 25 janvier 2016, en concluant implicitement à son annulation.
L'ACI a conclu à l'admission très partielle du
recours, en ce sens qu'il est tenu compte de l'ajustement de la provision pour
impôt.
Invitée à répliquer, A.________ ne s'est pas
déterminée. Elle a en revanche produit un classeur de pièces, contenant
essentiellement des curriculum vitae et des échanges d'email entre A.________
et S.________.
J.
Le Tribunal a tenu une audience le 11 août 2016. Il a entendu DD.________,
administrateur de la société A.________, ainsi que pour l'ACI, EE.________, FF.________
et GG.________. Les parties ont eu la possibilité de se déterminer à l'issue de
l'audience. L'ACI a modifié ses conclusions et admis la comptabilisation d'un
quart des charges d'honoraires de S.________ en relation avec le recrutement de
personnel. Elle a conclu au rejet du recours pour le surplus. A.________ a
maintenu ses conclusions.
K.
Le Tribunal a délibéré à huis clos.
Considérant en droit
1.
En
l
'absence d'une réglementation expresse
contraire, le droit applicable à la taxation est celui en vigueur pendant la
période fiscale en cause (cf. ATF 2C_620/2012 du 14 février 2013 consid. 3.1,
in RDAF 2013 II 197; 2A.209/2005 du 3 novembre 2005 consid. 3.2). Le rappel
d'impôt relevant du droit matériel, le droit applicable obéit aux mêmes règles
(cf. ATF 2C_416/2013 consid. 5.1 non publié in ATF 140 I 68 mais in RDAF 2014
II 40, et les arrêts cités).
Le litige a trait en l’espèce aux reprises opérées
par l’autorité intimée dans les comptes d'A.________, afin de déterminer le
bénéfice imposable de cette dernière durant les périodes de taxation 2001 à
2007. Il a trait aussi bien à l’impôt cantonal et communal sur le revenu et la
fortune qu’à l’impôt fédéral direct. S’agissant de l’impôt cantonal et
communal, la LI a abrogé la loi homonyme, du 26 novembre 1956 (aLI), dès son
entrée en vigueur le 1
er
janvier 2001 (art. 278 et 279 LI). Elle est
donc applicable aux périodes ici en cause. S’agissant de l’impôt fédéral
direct, la LIFD a abrogé l’arrêté du Conseil fédéral concernant la perception
d’un impôt fédéral direct, du 9 décembre 1940 – AIFD (art. 201 LIFD), dès son
entrée en vigueur le 1
er
janvier 1995. Elle est donc également
applicable.
Le présent litige portant sur les périodes fiscales
2001 à 2007, c'est par conséquent le droit comptable antérieur à la révision du
23 décembre 2011 (RO 2012 6679) qui est applicable.
2.
a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu’ils se prononcent sur une question
relevant tant de l’impôt fédéral direct que de l’impôt cantonal et communal,
comme en l’occurrence, doivent en principe rendre deux décisions – qui peuvent
toutefois figurer dans le même arrêt -, l’une pour l’impôt fédéral direct et
l’autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des
dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les
deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu’il s’agit d’impôts
distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l’objet de
procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262, et
les références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette
jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par l’autorité cantonale
de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit
cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique.
Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt,
sans que le dispositif ne distingue entre les deux catégories d’impôt; encore
faut-il que la motivation de l’arrêt permette de saisir clairement que l’arrêt
vaut aussi bien pour un impôt que pour l’autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p.
262/263).
b) En l’espèce, les questions à trancher sont les mêmes
pour les deux catégories d’impôt. La jurisprudence rendue en matière d'impôt
fédéral direct et de répartition du fardeau de la preuve en matière fiscale est
en effet également valable pour
l
'application des
dispositions cantonales harmonisées correspondantes.
Le Tribunal statuera dès lors en un seul arrêt, sans
distinguer entre l’impôt fédéral direct, d’une part, et l’impôt cantonal et
communal, d’autre part, comme la jurisprudence qui vient d’être rappelée lui
permet de le faire (cf. arrêt FI.2013.0033 du 8 janvier 2014 consid. 2).
3.
En tant qu’il protège le droit de l’accusé de ne pas s’incriminer
lui-même (selon l’adage "nemo tenetur se ipsum accusare vel procedere"),
l’art. 6 CEDH s’applique à la procédure fiscale de caractère pénal. En
revanche, le contentieux qui se rapporte à la taxation fiscale n’entre pas dans
le champ d’application de cette disposition; partant, la maxime précitée ne
vaut pas dans ce domaine (arrêts de la Cour européenne des droits de l’homme Ferrazzini
c. Italie du 12 juillet 2001, Recueil 2001-VII p. 327, par. 29, et J.B. c.
Suisse du 3 mai 2001, Recueil 2001-III p. 455 ; ATF 132 I 140 consid. 2.1
p. 145/146; 121 II 257 consid. 4b p. 264, et les références citées). Afin d’éviter
que les renseignements obtenus dans la procédure de taxation – à laquelle le
contribuable a le devoir de collaborer – ne soient utilisés pour les besoins de
la procédure pénale dans laquelle l’accusé a le droit de se taire, le Tribunal
statue en deux étapes: il rend un arrêt partiel sur la taxation, avant de se
prononcer, par un arrêt séparé, sur les amendes (arrêts FI.2005.0206 du 12 juin 2006; FI.2005.0003 du 21 juin 2005). Le recourant reste toutefois libre de
renoncer à la protection que lui apporte l’art. 6 CEDH et accepter que la
procédure relative à la taxation et aux amendes soit menée de manière unifiée.
Interpellé sur ce point à l'audience, la recourante
a opté pour la procédure unifiée. Le présent arrêt portera ainsi sur la
taxation et sur les amendes.
4.
La recourante requiert, à titre de moyen de preuve, la mise en œuvre d'une
audience en vue de procéder à l'audition en tant que témoin de HH.________.
Elle demande également la mise en œuvre d'une expertise, en vue de démontrer
que le prix des prestations facturées par S.________ est conforme au marché.
a) Les parties ont le droit d'être entendues (art.
29 al. 2 Cst., 27 al. 2 Cst./VD et 33 al. 1 de la loi du 28 octobre 2008 sur la
procédure administrative - LPA-VD; RSV 173.36). Cela inclut pour elles le droit
de s'expliquer avant qu'une décision ne soit prise à leur détriment, d'avoir
accès au dossier, de proposer et fournir des preuves quant aux faits de nature
à influer sur la décision, d’en prendre connaissance, de participer à leur administration
et de se déterminer à leur propos (ATF 142 III 48 consid. 4.1.1 p. 52/53; 141 V
557 consid. 3.1 p. 564; 140 I 99 consid. 3.4 p. 102/103, 285 consid. 6.3.1 p.
299, et les arrêts cités). L’autorité reste toutefois libre de mettre un terme
à l’instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de forger sa
conviction et que, procédant de manière non arbitraire à une appréciation
anticipée de la valeur probante des mesures proposées, elle a acquis la
certitude que celles-ci ne modifieraient pas son opinion (ATF 140 I 285 consid.
6.3.1 p. 299; 134 I 140 consid. 5.3 p. 148; 131 I 153 consid. 3 p. 157, et les
arrêts cités).
b) Selon les explications de la recourante,
l'audition de HH.________ doit permettre d'établir l'actionnariat de la société
D.________, durant les périodes fiscales litigieuses. L'établissement de ce
fait n'est toutefois pas nécessaire pour l'issue du litige, compte tenu des
considérants qui suivent. Il en va de même, en ce qui concerne la réalisation
de l'expertise demandée par la recourante. L'autorité intimée ne conteste en
effet pas que les conditions pratiquées par S.________ sont conformes au
marché, mais estime que l'ampleur des prestations facturées n'est pas
justifiée. Par appréciation anticipée des moyens de preuve, il peut dès lors
être renoncé à sa mise en œuvre.
5.
Les reprises qui portent sur les périodes fiscales 2001 à 2005
concernent des taxations qui sont désormais entrées en force.
a) Une fois que la taxation est entrée en force, une
correction de bilan en raison d'une violation d'une disposition impérative du
droit commercial n'est envisageable que dans les cas de révision au sens des
art. 147 ss LIFD (en faveur du contribuable), respectivement de rappel d'impôt
au sens des art. 151 ss LIFD (en défaveur du contribuable) (ATF
2C_1218/2013
ibidem
; 2C_911/2013
ibidem
; 2A.370/2004
du 11 novembre 2005 consid. 4.2, in Archives 77 p. 257; Peter Locher, op. cit.,
n° 21 ad art. 58 LIFD; Danielle Yersin, Les corrections et modifications
apportées par une entreprise à sa comptabilité et leurs conséquences fiscales,
RDAF 1977 p. 371, p. 377; Robert Danon, in Commentaire romand, Impôt fédéral
direct, 2008, n° 38 ad art. 57-58 LIFD; Markus Berger, Probleme der
Bilanzberichtigung, Archives 70 p. 539, p. 554 ss).
D'après l'art. 151 LIFD, lorsque des moyens de
preuve ou des faits jusque-là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent
d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû
l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète ou qu'une taxation
non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre
l'autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été
perçu, y compris les intérêts. Le rappel d'impôt n'est soumis qu'à des
conditions objectives: il implique qu'une taxation n'a, à tort, pas été établie
ou est restée incomplète, de sorte que la collectivité publique a subi une
perte fiscale; il suppose aussi l'existence d'un motif de rappel. Ce motif peut
résider dans la découverte de faits ou de moyens de preuve inconnus jusque-là,
soit des faits ou moyens de preuve qui ne ressortaient pas du dossier dont
disposait l'autorité fiscale au moment de la taxation. Il n'est pas nécessaire
que le contribuable ait commis une faute (ATF 2C_416/2013 du 5 novembre 2013
consid. 8.1, non publié in
ATF 140 I 68
;
2C_104/2008 du 20 juin 2008 consid. 3.3; 2A.300/2006 du 27 février 2007
consid. 3.3 et les références citées, RF 62/2007 p. 369).
Le rappel d'impôt ne représente pas une prétention
fiscale de nature différente de la créance primitive d'impôt. En outre, la
fixation de ce montant ne se fait pas selon des critères de calcul particuliers
et ne fait pas l'objet d'une majoration. Le contribuable doit ainsi s'acquitter
de l'impôt primitivement dû qui n'a pas été taxé correctement ou qui n'a pas
été taxé du tout. Le rappel d'impôt n'a donc pas de caractère pénal ou de
réparation; il porte uniquement sur l'obligation fiscale primitive qui ne s'est
pas encore éteinte (
ATF 121 II 257
consid.
4b p. 264 s. et les références citées; Hugo Casanova, Le rappel d'impôt, in
RDAF 1999 II p. 3, p. 9). Les droits et les obligations du contribuable sont
les mêmes que lors de la procédure de taxation (art. 153 al. 3 LIFD). Les
contribuables doivent notamment faire tout ce qui est nécessaire pour assurer
une taxation complète et exacte (art. 126 al. 3 LIFD). En d'autres termes, la
procédure de rappel d'impôt sert à mettre le contribuable dans la situation qui
aurait dû être la sienne si, lors de la procédure de taxation ordinaire,
l'autorité avait eu connaissance de tous les faits et moyens de preuve pertinents.
b) En l'occurrence, l'ACI a eu connaissance à
l'occasion d'un contrôle de la comptabilité de la société recourante portant
sur les périodes fiscales 2006 et 2007, des faits qui ont justifié le rappel
d'impôt. Avant l'audition de E.________ le 19 août 2009, l'ACI n'avait pas de
raison de mettre en doute le bien-fondé des prestations fournies par la
sous-traitante S.________ à A.________. Aucun élément du dossier ne permettait
en effet d'établir l'existence d'éventuels liens entre ces deux sociétés.
6.
Le litige a trait aux reprises effectuées par l'ACI dans le bénéfice de
la société recourante.
Le bénéfice imposable des sociétés anonymes se
détermine d'après le solde du compte de résultats (art. 58 al. 1 let. a LIFD;
art. 94 al. 1
let. a LI). L'art. 58 al. 1 let. a LIFD énonce le principe de l'autorité du
bilan commercial ("Massgeblichkeitsprinzip"), selon lequel le bilan
commercial est déterminant en droit fiscal. Les comptes établis conformément
aux règles du droit commercial lient les autorités fiscales, à moins que le
droit fiscal ne prévoie des règles correctrices spécifiques. L'autorité fiscale
peut donc s'écarter du bilan remis par le contribuable lorsque des dispositions
impératives du droit commercial sont violées ou que des normes fiscales correctrices
l'exigent (
ATF 137 II 353
consid.
6.2 p. 359;
132 I 175
; 2C_1218/2013
du 19 décembre 2014 consid. 3.1, destiné à la publication; 2C_911/2013 du 26
août 2014 consid. 6.1.1; 2C_787/2012 du 15 janvier 2013 consid. 2.2, in StE
2013 B 72.11 n° 23 et RDAF 2013 II 380). Selon ce principe, le contribuable est
lié à la situation patrimoniale de la période fiscale, telle qu'elle ressort
des livres de compte régulièrement établis.
D'après les art. 58 al. 1 let. b LIFD et 94 al. 1
let. b LI, sont ajoutés au solde du compte de résultat tous les prélèvements
opérés avant le calcul de celui-ci, qui ne servent pas à couvrir des frais
généraux justifiées par l'usage commercial. Parmi les prélèvements opérés avant
le calcul du solde du compte de résultats figurent les "les distributions
ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui
ne sont pas justifiés par l'usage commercial" (art. 58 al. 1 let. b, 5
ème
tiret, LIFD; art. 94 al. 1 let. b, 5
ème
tiret, LI). Il y a
distribution dissimulée de bénéfice lorsque les quatre conditions cumulatives
suivantes sont remplies: 1) la société fait une prestation sans obtenir de
contre-prestation correspondante; 2) cette prestation est accordée à un
actionnaire ou à une personne le ou la touchant de près; 3) elle n'aurait pas
été accordée dans de telles conditions à un tiers; 4) la disproportion entre la
prestation et la contre-prestation est manifeste de telle sorte que les organes
de la société auraient pu se rendre compte de l'avantage qu'ils accordaient (ATF
140 II 88 consid. 4.1 p. 92s.; 138 II 57 consid. 2.2 p. 59s.; 131 II 593
consid. 5.1 p. 607).
7.
La procédure de taxation est régie par la maxime
inquisitoriale (ATF 92 I 253 consid. 2). Cette maxime est également applicable
dans le cadre de la procédure de recours en matière fiscale, à défaut d'une
disposition contraire de la loi fiscale
(cf. art. 142 al. 4 LIFD; art. 199 LI et 28 al. 1 LPA-VD; ATF 2P.215/2002 et
2A.479/2002 du 7 avril 2003 consid. 4.1).
L'autorité doit vérifier la
déclaration (cf. art. 123 et 126 LIFD; art. 172 et 176 LI). Elle doit
déterminer d'office tous les éléments pertinents en vue de la taxation, même en
cas de violation de son obligation de coopérer par le contribuable. Il
appartient ainsi à l'autorité d'établir les faits qui fondent la créance
d'impôt ou qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver
les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (ATF 133 II 153 consid. 4.3;
121 II 257 consid. 4c/aa). Quand des indices clairs et précis rendent
vraisemblable l'état de fait établi par l'autorité, il revient ensuite au contribuable
de réfuter, preuves à l'appui, les faits avancés par celle-ci; les parties ont en
effet l'obligation de collaborer à l'établissement de la taxation (art. 126 al.
1 LIFD et 176 al. 1 LI), et ce également dans le cadre de la procédure de
rappel d’impôt (cf. art. 153 al. 3 LIFD et 209 al. 3 LI; ATF 2C_239/2013 et
2C_240/2013 du 27 mai 2014 consid. 5.1). La justification commerciale des
dépenses revendiquées en déduction d’une recette doit en conséquence être
établie par le contribuable; ce principe est issu de l'art. 8 CC, selon lequel
chaque partie doit alléguer et prouver les faits dont elle entend déduire son
droit
(cf. ATF 2C_1081/2013 et 2C_1164/2013 du 2 juin 2014 consid. 5.5
et les références
).
Le fisc et le contribuable sont donc
tenus de collaborer dans l'administration des preuves, soit en précisant les
allégations qu'il appartient à la partie chargée de la preuve de détruire, soit
en apportant des preuves ou indices positifs contraires; l'omission ou l'échec
de ces preuves contraires peut être considéré comme un indice suffisant de la
véracité des allégations de la partie adverse si celles-ci sont vraisemblables.
L'autorité de recours apprécie les preuves apportées par les parties avec un
large pouvoir d'appréciation (ATF 120 Ia 31 consid. 4b et les références; 2P.185/2006
et 2A.429/2006 du 27 novembre 2006 consid. 8.1; arrêt FI.2009.0005 précité,
consid. 3b).
8.
Les reprises opérées par l'autorité intimée concernent exclusivement les
prestations fournies par S.________. L'autorité intimée estime avoir apporté la
preuve qu'A.________ et S.________ sont des sociétés sœurs. La recourante nie
l'existence d'un quelconque lien, précisant qu'elle a, avec cette société dont
le siège se trouvait au Royaume-Uni, uniquement des relations commerciales.
a) Pour établir la proximité entre les sociétés A.________
et S.________, l'autorité intimée se réfère notamment à deux courriers,
adressés par A.________ le 16 novembre 1999 à l'assurance ******** et le 22
mars 2000 à C.________. Il y est mentionné que C.________ touche, en sus du
salaire versé par A.________, une rémunération de S.________, dont il est
précisé qu'il s'agit d'une société sœur dans le courrier destiné à l'assurance
********. Dans le cadre d'une audition du 19 août 2009, E.________ a indiqué
que la structure de S.________ avait été mise en place en 2000 par Messieurs B.________
et C.________. E.________ aurait hérité de l'organisation ainsi mise en place,
sans connaître les ayants droits économiques de S.________. La recourante a
soutenu que les deux courriers précités représentaient des documents de
complaisance. A l'audience, elle a encore produit une déclaration de B.________
du 28 juillet 2016, confirmant que les deux attestations précitées avaient été
établies dans le seul but de permettre à C.________ de bénéficier de crédits
bancaires, visant à l'acquisition d'un bien immobilier. En ce qui concerne le
courrier du 16 novembre 1999, B.________ a précisé qu'il n'était pas signé et
qu'il avait été établi à son insu par la secrétaire, à la demande de C.________.
L'ACI se réfère également à un document intitulé
"tableau de bord de commission 2002", qui évoquerait des commissions
versées par S.________. Pour la recourante, il s'agirait uniquement d'un
document de travail, ne faisant pas partie de sa comptabilité. Selon ses
explications, l'ancien administrateur de la société, B.________, aurait établi
ce document à titre de proposition de rémunération de E.________ par le biais
de plusieurs sources, dont une rémunération complémentaire calculée sur les
marges versées à S.________.
Ces pièces du dossier peuvent constituer des indices
de l'existence d'une certaine proximité entre la recourante et S.________. S'y
ajoute le fait que certaines personnes actives pour le compte de la recourante,
l'ont été également pour celui de S.________. Il en va ainsi de L.________, qui
percevait des commissions de S.________ en sa qualité de responsable clientèle,
tout en étant en relation d'affaires avec la recourante et les sociétés qui lui
sont apparentées. L'ACI a en effet mis en évidence que L.________ a été en
relation d'affaires avec C.________, par la détention successive de parts dans
la société J.________; C.________ a en effet racheté les parts initialement
détenues par son épouse, qui était alors l'associée de L.________. Ce dernier
aurait par ailleurs touché des honoraires de la société I.________, dont il est
vraisemblable qu'il s'agit d'une société sœur d'A.________ (cf. rapport de
l'AFC du 15 juin 2010). Selon une note d'entretien du 11 juillet 2005 de l'AFC,
L.________ a été présenté comme actionnaire de D.________, ce que la recourante
n'a pas contredit. Cela ne permet pas encore d'établir qu'A.________ et S.________
sont des sociétés sœurs, dont l'actionnariat se confondrait, comme le soutient
l'ACI. Il n'existe de surcroît aucune preuve du fait que des actionnaires de la
recourante ou de toute société lui étant apparentée auraient bénéficié, par le
truchement de S.________, d'un quelconque versement. S'agissant en particulier
de C.________, l'enquête menée à son sujet sur le plan privé par l'ACI n'a pas permis
d'en établir l'existence.
b) On peut néanmoins s'interroger sur l'existence
d'une éventuelle obligation "particulièrement qualifiée" de
collaboration de la recourante, s'agissant de prestations fournies dans le
cadre de relations juridiques internationales. Un tel devoir existe surtout
lorsque les transactions sont effectuées auprès d'un pays étranger sans
convention de double imposition ou lorsque celle-ci ne satisfait pas encore les
standards actuels de l'OCDE en matière d'échange de renseignements (ATF
2C_16/2015 du 6 août 2015 consid. 2.5.2, publié et traduit
in
: RDAF 2016
II 110 p. 118). Le degré d'exigence de preuves et du devoir de renseigner est
également accru si le contribuable déduit un quelconque avantage de la relation
internationale, soit en particulier lorsque la partie cocontractante est
résidante d'un Etat dont l'ordre juridique favorise, comme l'expérience le
prouve, la constitution de sièges fictifs de personnes morales (ATF 2C_16/2015
du 6 août 2015 consid. 2.5.2 et les références citées, publié et traduit
in
:
RDAF 2016 II 110 p. 118, en ce qui concerne la Principauté du Liechtenstein). La
société S.________ avait son siège à Londres, au Royaume-Uni. Si Londres représente
incontestablement une place financière attractive pour de nombreuses sociétés,
on ne saurait pour autant en déduire d'emblée que la constitution de sièges
fictifs y est favorisée, ce qui aurait pour conséquence d'accroître de manière
générale le degré de preuve exigé de la recourante.
Un certain nombre d'indices permettent certes de
douter de l'effectivité du siège de S.________ au Royaume-Uni. Il est en effet
surprenant de constater que la plaquette d'information de S.________ ne
mentionne que le territoire suisse. L'activité de cette société se déroule dans
un appartement, ce qui peut constituer un indice supplémentaire du fait que le
siège de S.________ à Londres est fictif. L'adresse de la société à Londres – ********
– est d'ailleurs identique à celle de la société G.________ (UK) Ltd, dont HH.________
était le directeur entre 1999 et 2014. A cela s'ajoute que W.________, qui a également
été directeur d'G.________ (UK) Ltd, représente S.________ lors de la signature
du contrat relatif à la vente du logiciel ******** du 15 janvier 2002. Or,
depuis 2007, D.________, société qui détenait la majorité des actions d'A.________,
avait son siège auprès de la société G.________, à ********. L'actionnariat de S.________
était, durant les années fiscales qui font l'objet de la présente procédure, détenu
par la société V.________ (devenue V.________ en janvier 2006), dont W.________
est l'administrateur unique et qui a son siège au Tessin. On peut déduire de
ces circonstances que l'activité de S.________ visait essentiellement le marché
suisse, voire italien. Cela ne dit en revanche rien d'une éventuelle proximité
entre la recourante et S.________, à tout le moins avant 2007, lorsque D.________
a déplacé son siège social auprès d'G.________. On ne peut en outre exclure
l'intérêt d'une localisation de la société S.________ au Royaume-Uni, pour ce
qui a trait notamment à la recherche de personnel spécialisé en informatique.
Les nombreux CV portant l'en-tête de S.________ concernent des candidats issus
de nationalités diverses. On peut concevoir qu'en raison de la variété et de la
technicité des profils recherchés, le choix d'implanter une société active dans
la recherche de personnel à Londres est crédible.
c) L'autorité intimée ne conteste d'ailleurs plus
l'existence de prestations fournies par S.________ en matière de recrutement de
personnel, notamment par l'intermédiaire de L.________. Les prestations
fournies dans ce cadre n'excéderaient toutefois pas 20% du montant total des
charges invoquées par la recourante.
Du dossier, il ressort que les prestations de S.________
sont rémunérées de deux manières: une part fixe due mensuellement et une part
variable, rétribuée proportionnellement au nombre d'heures effectuées par les
personnes dont le profil a été proposé à la recourante et placées auprès de
clients de la recourante. A cet égard, il est précisé qu'A.________ a pour
principale activité le placement de personnel spécialisé en informatique auprès
de ses clients. Le personnel mis à disposition dans ce contexte est en principe
rémunéré par la recourante, qui facture des honoraires à ses clients, calculés
sur la base du nombre d'heures consacrées à la mission par les personnes
placées. Alternativement, les candidats proposés par la recourante peuvent être
directement engagés par les clients de la recourante; dans ce cas de figure, A.________
facture une commission à son partenaire commercial.
Le dossier contient les contrats signés par la
recourante avec S.________ et les factures établies par S.________. La
recourante a également produit un classeur contenant des CV de candidats et des
échanges d'email entre les représentants de la recourante et L.________. La
recourante n'a en revanche pas été en mesure de produire d'autres preuves de
ses relations avec S.________. Des différents contrats signés par la
recourante, il ressort qu'il lui incombe de communiquer à S.________
l'intégralité des éléments permettant de déterminer le montant de la commission
à facturer. La recourante n'a pu produire aucune de ces pièces. Il est par
ailleurs difficile d'établir dans quelle mesure S.________ a effectivement
présenté la candidature ayant donné lieu à la perception des commissions
facturées, la plupart des CV imprimés avec l'en-tête de S.________ ne
correspondant pas à des personnes ayant été rémunérées par la recourante. Il
manque également de nombreuses informations, permettant de justifier le montant
acquitté à titre de commission, lequel est uniquement fixé par défaut dans les
contrats signés par la recourante avec S.________. Le contrôle de l'ACI a
débuté en 2009 et a d'emblée porté sur les relations entre la recourante et S.________.
La recourante ne peut dès lors, de bonne foi, se prévaloir de l'écoulement du
temps pour justifier son impossibilité de prouver les faits litigieux. Reste
dès lors à examiner si les pièces produites par la recourante suffisent à
établir l'importance de la rémunération versée à S.________.
La recourante a produit différents tableaux, en vue
d'établir le chiffre d'affaires réalisé en lien avec le placement auprès de sa
clientèle du personnel proposé par S.________. On peut mettre en évidence les
valeurs qui suivent:
Chiffre
d'affaires réalisé par A.________ en lien avec l'activité de S.________
Honoraires
fixes annuels versés à S.________
Honoraires
variables annuels versés à S.________
Salaires
bruts payés par A.________
Marge
brute
(CA – Honoraires – salaires)
en Fr.
en %
2002
1'995'479,12
420'000
235'195,76
1'018'971,15
321'312,21
16,1 %
2003
2'321'857,38
697'000
271'479,84
1'144'373,30
209'004,24
9 %
2004
2'909'668,14
480'000
297'064,22
1'568'510,25
564'093,67
19,4 %
2005
2'794'704,71
480'000
271'943,70
1'629'689,58
413'071,43
14,8 %
2006
5'722'393,60
480'000
425'977,94
3'412'254,13
1'404'161,53
24,6 %
En comparant ces valeurs au chiffre d'affaires
global réalisé par A.________ entre 2002 et 2006, on constate que la part du
chiffre d'affaires attribuée à S.________ n'a cessé d'augmenter, passant d'un
quart à plus d'une demie en 2006. En 2007, en raison de la cessation
progressive de la collaboration avec S.________, la recourante a engagé à
l'interne trois personnes supplémentaires chargées selon ses dires du
recrutement de personnel. La réduction des coûts des prestations de recrutement
externe peut être mise en relation avec l'augmentation des salaires internes à
l'entreprise, les proportions étant comparables. Hormis en 2003, la marge brute
réalisée par la recourante en lien avec les services proposés par S.________
s'avère supérieure à celle dégagée en lien avec le chiffre d'affaires global de
l'entreprise (de respectivement 12,64 % en 2002; 12,21 % en 2003; 12,31 % en
2004; 12,76 % en 2005 et 10,81 % en 2006 selon le tableau de flux de trésorerie).
Il est à noter toutefois que les montants indiqués
par la recourante ne coïncident que partiellement avec ceux ressortant de sa
comptabilité. A ces valeurs, s'ajoutent encore divers versements effectués par
la recourante à S.________, soit 522'292,34 fr. en 2002 (solde du compte S.________,
soit 1'177'488,10 fr. - 420'000 fr. - 235'195,76 fr.; la majeure partie de ce
montant correspond à l'acquisition du logiciel ********), 22'999,95 fr. en 2004
(solde du compte S.________, soit 800'064,17 fr. - 480'000 fr. - 297'064,22
fr.), 61'999,95 fr. en 2005 (solde du compte S.________, soit 813'943,65 fr. - 480'000
- 271'943,70), et 64'499,99 fr. en 2006 (solde du compte S.________, soit
970'477,93 - 480'000 fr. - 425'977,94 fr.). A supposer que ces charges soient
également liées au placement de personnel, elles auraient pour conséquence de
réduire la marge y relative. La nature exacte de ces charges n'a pas été
précisée, excepté pour ce qui a trait à l'acquisition de logiciel. On ne peut
ainsi d'emblée exclure qu'une partie de ces montants soit à déduire de la marge
brute réalisée par la recourante en relation avec le placement du personnel
proposé par S.________. Cela ne modifie pas pour autant de manière
significative le résultat qu'elle réalise.
L'activité de la recourante concernant presque
exclusivement le recrutement de personnel, il est vraisemblable qu'il en
découle d'importantes charges en relation avec la recherche de personnel. Les charges
internes de salaires étant très faibles par rapport au chiffre d'affaires
réalisé par la recourante, on ne peut nier le besoin, pour la recourante, de
recourir aux services d'entreprises tierces en mesure de lui fournir et de
sélectionner les candidats appropriés aux différentes missions assumées par la
recourante. Dans cette mesure, les abonnements contractés avec des plateformes
de recherche d'emploi telles que "Monster" et "Jobup"
revêtent une importance mineure par rapport aux autres ressources à disposition
de la recourante. La comparaison de deux propositions de contrat similaires à
celui qui liait la recourante à S.________ tend enfin à confirmer qu'il est d'usage
de convenir d'une double rémunération, fixe et variable. Il est en revanche
plus délicat de se référer aux montants figurant dans ces offres, qui ne
peuvent avoir qu'une valeur indicative. On ignore en effet le contexte dans
lequel ces propositions ont été formulées, notamment en ce qui concerne le volume
d'activité prévisible. En 2002, S.________ a fourni 14 collaborateurs. En 2003,
elle en a fourni 16, puis 13 en 2004. En 2005, 22 collaborateurs ont été mis à
disposition de la recourante par S.________. En 2006, ils étaient 32.
En définitive, et en dépit de l'existence de
certains indices tendant à remettre en cause l'effectivité du siège de S.________
à Londres, il convient d'admettre que la recourante est parvenue à établir que S.________
a bien fourni des prestations en matière de recrutement de personnel. Quant aux
prétendus liens existants entre S.________ et la recourante, s'ils ne peuvent
être exclus, ils n'apparaissent pas non plus d'emblée évidents. Il n'a en effet
pas été possible d'établir que l'actionnariat de ces deux sociétés était
commun. L'autorité intimée n'a en particulier pas pu établir que C.________
percevait une rémunération de S.________, l'enquête menée sur le plan privée en
ce qui le concerne n'ayant pas conduit au prononcé d'une reprise fiscale en
relation avec des revenus perçus de S.________. Dans ces circonstances, les
indices initialement retenus par l'autorité intimée, qui impliquaient tous C.________,
doivent être relativisés. Ils ne sauraient, à eux seuls, avoir pour effet de
mettre à la charge exclusive de la recourante, la preuve du contenu de la
comptabilité de S.________. Il convient enfin de relever que la recourante a
fourni tous les contrats qu'elle a signés avec S.________ et les factures
émises par cette société. La recourante a donné des explications plausibles
pour justifier la différence d'adressage des factures; celles qui sont établies
sur la base de la redevance mensuelle fixe prévue contractuellement sont
adressées directement à la fiduciaire, alors que celles qui portent sur la
commission qui varie en fonction du placement effectif du personnel sont
adressées au siège de l'entreprise, pour des motifs de contrôle. On peut en
effet admettre que les personnes œuvrant au siège de l'entreprise et qui sont
en contact avec la clientèle disposent des connaissances nécessaires à la
vérification du montant facturé. Faute de pouvoir démontrer une certaine
proximité entre la recourante et S.________ et en l'absence de preuve que les
charges invoquées par la recourante seraient manifestement excessives, il
convient de retenir que l'autorité intimée a repris à tort dans le bénéfice
imposable de la recourante, les charges liées aux prestations fournies par S.________.
9.
L'autorité intimée a également repris dans le bénéfice et le capital
imposable de la recourante, les charges liées à l'acquisition et à l'amortissement
d'un logiciel fourni par S.________. Elle soutient qu'il s'agit d'un actif
fictif.
a) La notion d'actif fictif regroupe les actifs qui,
en violation du principe de sincérité ou de vérité du bilan commercial,
"n'existent pas" (Pierre-Marie Glauser, Apports et impôt sur le
bénéfice, 2005, p. 55); il s'agit donc d'une "non-valeur", qui peut
notamment prendre la forme d'une acquisition d'un actif à un prix surfait (Robert
Danon, ad art. 57-58 LIFD, in Commentaire IFD, 2008, n. 160 p. 761, citant
notamment l'ATF 2P.40/2002 du 1er mai 2002 consid. 3.1; Peter Locher, Kommentar
zum DBG, vol. II, 2004, n. 112 p. 293), et qui revient, en somme, à établir un
faux bilan en y faisant figurer des valeurs comptables (partiellement)
inexistantes (cf. ATF 2C_589/2013 et 2C_590/2013 du 17 janvier 2014 consid.
8.1; A.425/81 du 5 avril 1984 consid. 3b/cc, in: ASA 53 p. 279, 287).
L'art. 62 al. 1 LIFD prévoit que les amortissements
des actifs justifiés par l'usage commercial sont autorisés, à condition que
ceux-ci soient comptabilisés ou, à défaut d'une comptabilité tenue selon
l'usage commercial, qu'ils apparaissent dans un plan spécial d'amortissements.
D'après l'art. 62 al. 2 LIFD, en général, les amortissements sont calculés sur
la base de la valeur effective des différents éléments de fortune ou doivent
être répartis en fonction de la durée probable d'utilisation de chacun de ces
éléments.
Selon la jurisprudence, un amortissement - qui
constitue en droit fiscal la constatation définitive d'une diminution de valeur
d'un actif - est justifié par l'usage commercial dans la mesure où il permet de
tenir compte d'une véritable moins-value d'un poste au bilan. En principe, les
amortissements sont progressifs; un amortissement unique - on parle alors
d'amortissement extraordinaire - est toutefois admissible à titre exceptionnel
(cf.
ATF 137 II 353
consid.
6.4.1 p. 361 et les références citées).
b) Un lien de proximité n'ayant pas pu être établi
entre la recourante et S.________, on ne peut reprocher à la recourante d'avoir
été dans l'incapacité de fournir la comptabilité de S.________. Selon l'ACI, S.________
n'aurait pas la structure nécessaire au développement de logiciels. A
l'audience, la recourante a expliqué que S.________ était la distributrice du
logiciel ********. Cela explique qu'elle n'ait qu'un nombre limité de
personnel. Quoi qu'il en soit, l'autorité intimée n'a pas non plus démontré que
la recourante avait pour sa part les moyens à disposition pour développer le
logiciel litigieux. Dans ces circonstances, il convient d'admettre que la
reprise calculée par l'ACI est également injustifiée.
10.
Les reprises effectuées par l'autorité intimée sur le bénéfice et le
capital imposable de la recourante ne se justifiant pas, il y a lieu également
d'annuler la décision de l'autorité intimée, en tant qu'elle prononce des
amendes pour soustraction fiscale en relation avec les années 2001 à 2007.
11.
Le recours doit ainsi être admis et la décision attaquée annulée. Le
dossier est renvoyé à l'autorité intimée pour nouvelle décision s'agissant des
périodes fiscales 2006 et 2007, qui n'ont pas encore été définitivement taxées.
Il n'est pas perçu de frais. L'autorité intimée versera à la recourante une
indemnité de dépens réduite, pour tenir compte du fait qu'un avocat n'est
intervenu que tardivement dans la procédure, après l'audience.
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est admis.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
25 février 2016 est annulée. Son dossier lui est renvoyé pour nouvelle décision
au sens des considérants s'agissant des périodes fiscales 2006 et 2007, non
encore définitivement taxées.
III.
Il est statué sans frais.
IV.
L'Etat de Vaud, par l'intermédiaire de l'Administration cantonale des
impôts, versera à la recourante un montant de 1'500 (mille cinq cents) francs à
titre de dépens.
Lausanne, le 16 décembre 2016
Le président:                                                                                             La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit
public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur
le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire
à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans
une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de
preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte
attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent
être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il
en va de même de la décision attaquée.