vd_omni · FI.1991.0048 · 1991-08-30 · fr

c/ ACI | Prise en compte de la valeur de rendement dans le prix de vente servant de base au calcul du droit de mutation; conditions non réalisées en l'espèce; interprétation extensive exclue.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 10.03.1992 FI.1991.0048

canton de vaud
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
- A R R E T -
du 10 mars 1992
__________
sur le recours interjeté par A.________ et
B.________, à X.________,
contre
la décision sur réclamation rendue le 30
août 1991 par l'Administration cantonale des impôts.
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Statuant à huis clos,
le Tribunal administratif, composé de
MM.     E. Poltier, président
S. Pichon, assesseur
V. Pelet, assesseur
Greffier : M. C. Parmelin, sbt
constate en fait   :
______________
A.                     A.________ a repris
en 1984 en pleine propriété le domaine agricole du ********  qu'il exploitait
auparavant avec son épouse comme collaborateur de son père, puis comme fermier.
Il bénéficie dans l'exploitation du domaine de la collaboration de trois de ses
fils, dont en particulier l'aîné, B.________, qui est marié et père de trois
enfants en bas âge.
C.________, garde
forestier à la retraite, était propriétaire depuis 1942 de deux parcelles sises
sur le territoire de la Commune de Y.________, classées en zone agricole et
distantes d'environ 200 mètres à vol d'oiseau de la ferme de la famille
A.________. Aucune de ses trois filles n'étant intéressée à reprendre ces
terrains et la maison familiale qui s'y élevait, C.________ a proposé de vendre
sa propriété aux recourants pour le prix de Fr. 500'000.--, afin que B.________
puisse habiter à proximité immédiate de l'exploitation familiale.
B.                     Par acte du 6 juin
1989, C.________, d'une part, et A.________ et B.________, d'autre part, ont
passé un contrat de vente à terme portant sur les parcelles 1******** et
2******** du cadastre de la commune de Y.________, pour le prix de Fr.
500'000.- payable au 1er octobre 1989, date convenue de l'entrée en jouissance.
Cette somme a été payée le 29 septembre 1989 grâce à des emprunts bancaires et le
transfert immobilier en copropriété a été inscrit au registre foncier le 4
octobre 1989.
C.                    Le 10 novembre 1989,
la Commission d'impôt du district de Lavaux a notifié aux recourants un
bordereau de contribution fixant le droit de mutation à un montant de Fr.
16'500.-- calculé sur la base du prix de vente déclaré de Fr. 500'000.- au taux
de 3,3 %.
D.                    Le 14 novembre 1989,
A.________ a déposé une réclamation contre ce bordereau en son nom et au nom de
son fils il conclut à ce que le droit de mutation soit calculé sur la base de
la valeur de rendement des immeubles.
E.                     La Commission d'impôt
du district de Lavaux et les recourants ayant maintenu leur position
respective, la réclamation a été transmise à l'Administration cantonale des
impôts qui, par décision du 30 août 1991, l'a rejetée.
F.                     A.________ et
B.________ ont formé, le 13 septembre 1991, un recours contre cette décision en
concluant à son annulation. Ils font valoir que le transfert imposé porte sur
deux parcelles sises en zone agricole, donc non constructibles, et qu'il n'a
pas été dicté par un souci spéculatif, mais pour loger le fils aîné de la
famille qui travaille sur le domaine familial. Ils concluent dès lors à ce que
le droit de mutation soit arrêté à un montant de Fr. 3'300.-- calculé sur la base
d'une valeur de rendement des immeubles estimée à Fr. 100'000.--. Ils ont
encore précisé que leur exploitation comptait plus d'un million de dettes pour
une surface agricole utile de 33,7 ha en zone de collines et que le paiement
intégral du droit de mutation grèverait le budget de l'exploitation d'une façon
inadmissible. Les autres moyens qu'ils invoquent à l'appui de leur pouvoi
seront repris plus loin dans la mesure utile.
Dans le délai
imparti à cet effet, ils ont effectué l'avance de frais requise par Fr. 250.--.
G.                    L'Administration
cantonale des impôts s'est déterminée le 17 novembre 1991 en concluant au rejet
du recours.
H.                     Dans le cadre de la
procédure de recours, la Commission d'estimation fiscale des immeubles du
district de Lavaux a communiqué sa décision du 6 février 1990 arrêtant la
nouvelle estimation des parcelles 1******** et 2******** à Fr. 335'000.-- et
Fr. 200.--. Si cette dernière estimation n'a pas subi de modification par
rapport à celle arrêtée en 1973, l'estimation de la parcelle 1******** a été
obtenue en prenant en considération la valeur vénale de Fr. 500'000.--,
correspondant au prix de l'acte de transfert du 4 octobre 1989. Pour ce qui est
de la valeur de rendement, elle a tenu compte d'un montant de Fr. 170'000.--
correspondant pour la maison d'habitation à un revenu locatif annuel de Fr.
12'000.--, capitalisé au taux de 7 %. Faute de recours, cette décision est
entrée en force.
I.                      Le Tribunal
administratif a statué sans débats.
et considère en droit :
_________________
1.                     Les recourants ne
contestent pas avoir payé un prix d'achat de Fr. 500'000.--. Ils considèrent
cependant que le droit de mutation n'aurait pas dû être arrêté en fonction de
la valeur vénale des terrains, mais sur la base d'une valeur de rendement
qu'ils estiment à Fr. 100'000.--.
a) Aux termes de
l'art. 6 al. 1 de la loi du 27 février 1963 concernant le droit de mutation sur
les transferts immobiliers et l'impôt sur les successions et donations (LMSD),
le droit de mutation se calcule sur la valeur de l'immeuble y compris ses
accessoires (art. 644 CCS), ou sur celle du droit constitué, transféré ou
éteint.
L'alinéa 2 de cette
disposition impose aux parties l'obligation d'indiquer dans l'acte le prix
réellement convenu et relève que ce prix est présumé représenter la valeur de
l'immeuble ou du droit.
b) Les travaux
préparatoires précisent comme suit ce qu'il faut entendre par la valeur réelle
de l'immeuble (BGC, printemps 1963, ad art. 6 LMSD, p. 1039):
"L'alinéa 2 impose aux parties
l'obligation d'indiquer dans l'acte le prix réellement convenu, ce qui permet
l'application de la sanction prévue au chapitre VII.
(...)
c) La "valeur de l'immeuble" dont
parle l'alinéa 1 et que l'alinéa 5 qualifie de "valeur réelle" est en
principe exprimée par le prix du bien-fonds tel qu'il a été réellement convenu
entre les parties. Ce prix indique en effet la valeur de l'immeuble sur le
marché, pour autant que l'une des parties n'ait pas voulu avantager l'autre -
on serait alors en présence d'un contrat mixte - et qu'une fraction du prix ne
soit dissimulée, ce qui constituerait une soustraction. Si la valeur de
l'immeuble ou du droit n'est pas déterminée ou si le prix convenu paraît
inférieur à la valeur réelle, l'alinéa 5 substitue à la procédure de la taxe
juridique, peu utilisée dans la pratique, une procédure analogue à celle de la
taxation d'office en matière d'impôts directs, avec voies de recours semblables
pour le contribuable.
Une exception importante doit être apportée au principe rappelé
ci-dessus en ce qui concerne l'acquisition d'un bien-fonds ensuite de
l'exercice du droit de préemption résultant du droit successoral paysan. C'est
alors la valeur de rendement qui sera prise en considération en vertu des
dispositions impératives de la législation fédérale."
Hormis l'hypothèse
où le prix a manifestement été fixé trop bas ou trop haut par les parties à
l'acte, c'est en principe le montant qui est indiqué par ceux-ci dans l'acte de
vente qui se révèle déterminant pour le calcul du droit de mutation. De plus,
il s'agit bien de la valeur vénale de l'immeuble, qui seule reflète "la
valeur de l'immeuble sur le marché". La seule exception permettant de
prendre en considération la valeur de rendement est celle où l'acquisition
s'est faite dans l'exercice du droit de préemption résultant du droit foncier
rural instauré aux art. 6 ss de la loi fédérale du 12 juin 1951 sur le maintien
de la propriété foncière rurale (LPR) ainsi que par extension, aux transferts
analogues qui interviennent à la valeur de rendement, définie dans la loi
fédérale du 12 décembre 1940 sur le désendettement de domaines agricoles (art.
12 LPR).
Or, en l'espèce, il
apparaît que l'acquisition des parcelles 1******** et 2******** ne résulte pas
de l'exercice d'un droit de préemption - qui n'est d'ailleurs pas prévu en
faveur du voisin dans le canton de Vaud (voir en ce sens art. 15 LPR et Alain
Bugnon, Le droit de préemption agricole, thèse Lausanne 1991, p. 77 et 152) - ,
ni d'un autre mode de transfert régi par le droit foncier rural, mais d'une
vente de gré à gré; en outre le prix de vente a été fixé à la valeur vénale des
immeubles et non à leur valeur de rendement. Dans la mesure où les recourants
ne contestent pas avoir payé un prix d'achat fondé sur une valeur vénale
supérieure à la valeur de rendement agricole, la taxation apparaît en tout
point conforme au système de la loi.
L'interprétation
extensive de la clause d'exception et son application en l'espèce trahiraient
la volonté du législateur et reviendraient à accorder aux recourants un
privilège fiscal en l'absence d'une base légale, ce que la jurisprudence du
Tribunal fédéral exclut en principe (ATF 103 Ia 34, JT 1979 I 105; ATF 103 Ia
505, JT 1979 I 362; sur ce point, v. aussi Peter Locher, Legalitätpringip in
Steuerrecht, Archives 60, 1ss, spéc. p. 13 ss et réf.).
c) Vu ce qui
précède, la décision attaquée refusant de prendre en compte la valeur de
rendement des immeubles comme prix de vente dans le calcul du droit de mutation
est justifiée. Le tribunal est certes conscient du fait que cette solution
touche durement les recourants étant donné les difficultés financières
particulièrement importantes auxquelles ils sont confrontés. Cependant, dans le
cas d'espèce, aucun élément juridique ne permet de prendre en compte la valeur
de rendement en lieu et place de la valeur vénale de l'immeuble, dont
l'admission n'est prévue que de manière restrictive par la loi. Elle est au
surplus conforme à la nature formelle du droit de mutation qui est perçu sur la
valeur brute d'un bien immobilier indépendamment de l'enrichissement ou non du
contribuable (RDAF 1976, p. 396).
Comme l'a relevé
l'autorité intimée dans un courrier du 11 décembre 1990, il sera toutefois
loisible aux recourants d'introduire une procédure de remise totale ou
partielle du droit de mutation, conformément à l'art. 64 LMSD, à charge pour
eux d'établir que la perception intégrale du droit de mutation aurait, en
raison de circonstances exceptionnelles, des conséquences trop rigoureuses.
2.                     Le recours est en
conséquence rejeté. Conformément à l'art. 55 al. 1 LJPA, il se justifie de
mettre à la charge des recourants  un émolument de justice que le tribunal
arrête à Fr. 250.--.
Par ces motifs,
le Tribunal administratif
a r r ê t e  :
I.                 Le recours est rejeté.
II.                 La décision sur
réclamation rendue le 30 août 1991 par l'Administration cantonale est
maintenue.
III.                Un émolument de justice
de Fr. 250.-- est mis à la charge des recourants, solidairement entre eux,
cette somme étant compensée avec le dépôt de garantie effectué en procédure.
Lausanne, le 10 mars 1992
Au nom du Tribunal administratif :
Le président :                                                                                                  Le
greffier :
Le présent arrêt est notifié :
- aux recourants;
- à l'ACI, rue de la Paix 6, 1014
Lausanne, en 3 exemplaires dont un à l'intention de la Commission d'impôt du
district de Lavaux, à Cully,