vd_omni · FI.2018.0113 · 2019-08-22 · fr

A.________ /Administration cantonale des impôts, Office d'impôt du district de Nyon | Confirmation de la décision de l'ACI de prélever l'impôt successoral sur la base de l'inventaire établi. Le recourant, fils du de cujus, n'a pas établi, alors que cette preuve lui incombe, avoir répudié la succession de son père (consid. 2). L'ACI a présumé à juste titre que le de cujus était copropriétaire du compte dont il était cotitulaire avec son épouse (consid. 3b). La créance dont le de cujus était titulaire à l'égard de sa fille, dûment mentionnée précédemment à titre de fortune, n'était pas prescrite au moment du décès du de cujus, ce qui justifie de l'intégrer à l'actif successoral (consid. 3c). L'actif successoral comprend également une créance relative au produit d'une vente, le recourant n'ayant pu démontrer son extinction au moment du décès du de cujus (consid. 3d). L'autorité intimée pouvait enfin tenir compte dans l'inventaire des biens du de cujus des actions dont il était propriétaire au moment de son décès. L'acte de cession des actions n'a manifestement pas été exécuté, dès lors que le de cujus a mentionné les actions en question dans ses dernières déclarations d'impôt, à titre d'élément de fortune (consid. 3e). Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 22.08.2019 FI.2018.0113

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
22 août 2019
Composition
Mme Mélanie Pasche,
présidente
; M. Fernand Briguet et
M. Marc-Etienne Pache, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourant
A.________
à ********
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Office d'impôt du district de Nyon,
à Nyon.
Objet
Impôt sur les successions
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 2 mai 2018 (confirmant la décision
de taxation définitive relative à l'impôt sur les successions du 29 mars
2018)
Vu les faits suivants:
A.
B.________, domicilié de son vivant à ********, est décédé le ********
2009 sans avoir pris de disposition pour cause de mort. Il a laissé pour héritiers
son épouse, C.________ (décédée le ******** 2017), ainsi que ses deux enfants, A.________
et D.________. Les héritiers n'ont pas requis l'établissement d'un inventaire
civil et la Justice de Paix du district de Nyon n'a pas accusé réception d'une
déclaration de répudiation de la succession de feu B.________.
B.
E.________, en sa qualité de notaire, a été désigné par l'Administration
cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) pour établir l'inventaire fiscal
successoral de feu B.________ (cf. art. 41 al. 2 de la loi du 27 février 1963
concernant le droit de mutation sur les transferts immobiliers et l'impôt sur
les successions et les donations [LMSD; BLV 648.11]). Il n'a pas été en mesure
de l'établir, en dépit des nombreuses relances adressées aux héritiers, et a
donc renoncé, le 24 mai 2012, à son mandat, conformément aux art. 41 al. 4 LMSD
et 43 al. 3 LMSD.
C.
L'ACI s'est dès lors adressée, le 27 mai 2013, aux héritiers de la
succession de feu B.________, les priant de produire divers documents et de
fournir les renseignements permettant d'établir l'inventaire successoral.
Le 12 juin 2013, A.________ s'est désigné comme
représentant des héritiers et a invité l'ACI à lui transmettre toutes
éventuelles correspondances à l'adresse de son étude.
Le 21 janvier 2014, l'ACI a sommé A.________ de
produire les documents requis dans un délai de dix jours, à défaut de quoi elle
procéderait à une taxation d'office de la succession.
A.________ a remis à l'ACI de brèves déterminations
en relation avec les documents et renseignements demandés par l'ACI. Il a
notamment indiqué que la succession ne comportait aucun actif.
L'ACI contestant les déterminations de A.________,
elle a invité ce dernier à lui faire parvenir les documents suivants: un état
détaillé et complet des actifs de la succession, où que ces biens se situent,
avec pièce justificative; copie des documents d'ouverture du compte ********
auprès de la Banque UBS; copie du contrat de mariage; détail des donations
effectuées par le défunt jusqu'à son décès; explications quant au sort des
terrains de ******** et de ********, avec indication du régime de propriété.
L'ACI a réitéré sa demande le 18 septembre 2014, à la suite d'un entretien
ayant eu lieu le 10 juillet 2014.
Agissant par l'intermédiaire de son conseil, A.________
a fait parvenir à l'ACI, le 10 octobre 2014, les comptes de la société F.________,
indiquant que le couple formé par B.________ et son épouse était actionnaire à
parts égales, une copie du livret de famille, dont il ressort que le couple
était soumis au régime de la séparation de biens, ainsi qu'une copie de
l'ouverture du compte UBS précité, dont il ressort que le couple en était
co-titulaire.
Une nouvelle réunion a eu lieu le 5 mars 2018. A
l'issue de celle-ci, A.________ a fait savoir qu'il avait répudié la succession
de son père. L'épouse de ce dernier avait reçu en donation de B.________, avant
son décès, l'intégralité des biens du couple. A.________ a par ailleurs
contesté le bien-fondé d'une créance de 800'000 francs.
D.
L'ACI a dressé, le 27 mars 2018, un projet d'inventaire successoral,
répertoriant les actifs et passifs suivants:
UBS – ******** (1/2)                                             212'559,50
fr.
Créance contre D.________                                 350'000
fr.
Produit de la vente du terrain de ********    800'000 fr.
F.________                                                        104'000
fr.
Total actifs
1'466'559,50
fr.
Frais funéraires estimés et impôts échus              79'616
fr.
Arrondi                                                               43,50
fr.
Total Passifs
79'659,50
fr.
Montant net soumis à l'impôt successoral
1'386'900
fr.
C.________ étant exonérée de l'impôt successoral,
l'ACI a considéré que la part d'impôt due par A.________ et D.________
s'élevait à 4'176,20 fr. chacun (346'725 fr. au taux de 1,207 %).
A.________ a adressé à l'ACI une proposition de
règlement, dans le sens qu'il s'acquitterait des deux tiers de la créance
fiscale. L'ACI a exclu la possibilité de s'engager en ces termes. Elle a dès
lors rendu sa décision définitive le 29 mars 2018, fixant l'impôt successoral
au montant total de 8'352,40 fr. conformément à son projet d'inventaire et de
décompte du 27 mars 2018.
E.
A.________ a formé une réclamation le 27 avril 2018 à l'encontre de la
décision rendue par l'ACI le 29 mars 2018.
F.
L'ACI a rejeté, le 2 mai 2018, la réclamation de A.________ et confirmé
sa décision du 29 mars 2018.
G.
Par acte du 1
er
juin 2018, A.________ a recouru auprès de la
Cour de droit administratif et public (CDAP) du Tribunal cantonal à l'encontre
de la décision rendue sur réclamation par l'ACI le 2 mai 2018, concluant à son
annulation et à l'octroi de dépens en sa faveur. Il conclut également à ce que C.________
soit reconnue comme l'unique héritière de feu B.________, A.________ et D.________
n'étant pas héritiers de ce dernier, ainsi qu'au constat que la succession de
feu B.________ ne contient aucun actif, subsidiairement que les actifs retenus
par l'ACI ont une valeur nulle, respectivement une valeur inférieure à celle
fixée par l'ACI.
L'ACI a répondu le 28 août 2018 et a conclu au rejet
du recours.
Invité à répliquer, A.________ a maintenu ses
conclusions le 7 novembre 2018.
L'ACI s'est encore brièvement déterminée le 14
novembre 2018, confirmant ses conclusions.
H.
Le Tribunal a statué par voie de circulation.
Considérant en droit:
1.
a) Le présent litige a trait à l’impôt sur les successions. L’art. 53
LMSD prescrit que les dispositions de la loi sur les impôts directs cantonaux
relatives au droit de recours s'appliquent par analogie au recours contre les
décisions sur réclamation (1
ère
phrase). Pour le surplus, la loi sur
la procédure administrative est applicable (2
ème
phrase). Aux termes
de l’art. 199 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI;
BLV 642.11), le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur
la procédure administrative. En l’espèce, le recours ayant été interjeté dans
la forme prescrite (art. 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la
procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et le délai de trente jours
(art. 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.
b) Le recourant a pris diverses conclusions, tendant
notamment à faire reconnaître feue C.________ comme unique héritière de feu B.________
et à modifier l'inventaire successoral. Ces
conclusions excèdent
le cadre de la décision attaquée, qui ne se prononce que sur l'étendue de
l'impôt successoral. De telles conclusions sont dès lors irrecevables (art. 79
al. 2 LPA-VD). On relèvera au surplus que le recourant n'allègue pas ni
a
fortiori
démontre qu'il pourrait tirer un avantage juridique de l'admission
de ses conclusions constatatoires.
En effet, de jurisprudence constante, les
conclusions constatatoires sont subsidiaires par rapport aux conclusions
condamnatoires ou formatrices  (ATF 141 II 113 consid. 1.7 p. 123). De même,
selon l'art. 3 al. 3 LPA-VD, une décision constatant l'existence, l'inexistence
ou l'étendue de droits et obligations ne peut être rendue que si une décision ayant
notamment pour objet de créer, de modifier ou d'annuler des droits et
obligations ne peut pas l'être. En ce sens, une décision constatatoire a un
caractère subsidiaire. Le prononcé d'une telle décision suppose que le
justiciable y ait un intérêt digne de protection, ce qui n'est pas le cas si
cet intérêt peut tout aussi bien être sauvegardé par une décision formatrice
(cf. ATF 126 II 300 consid. 2c p. 303). En matière fiscale, la pratique
administrative est dans une large mesure opposée au droit à l'obtention d'une
décision de constatation (François Bellanger,
in
Les procédures en droit
fiscal, 3e éd., 2015, p. 72).
En l'occurrence, l'autorité intimée a rendu une
décision formatrice, fixant l'étendue de l'impôt successoral dû par le
recourant. Les conclusions constatatoires prises par le recourant doivent dès
lors être déclarées d'emblée irrecevables.
2.
Le recourant conteste tout d'abord avoir la qualité d'héritier de feu B.________.
Il soutient avoir répudié sa succession.
a) Selon l'art. 18 al. 1 LMSD, l'impôt sur les
successions est dû notamment par les héritiers. Aux termes de l'art. 457 al. 1
CC et conformément à la vocation légale, les héritiers les plus proches sont
les descendants. Le conjoint survivant a droit, en concours avec les
descendants, à la moitié de la succession (art. 462 ch. 1 CC). Selon  l'
art. 566 al. 1 CC
, les
héritiers
légaux ou institués ont la faculté de
répudier
la succession. Le délai pour
répudier
est de
trois mois; il court pour les
héritiers
légaux
dès le jour où ils ont connaissance du décès (
art. 567 al. 1
et 2 CC
) ou, le cas échéant, dès le jour où la clôture de l'inventaire
prévu à l'
art. 553 CC
a été portée à leur
connaissance par l'autorité (
art. 568 CC
). La
répudiation se fait par une déclaration écrite ou verbale de l'héritier à
l'autorité compétente, qui tient un registre des répudiations (art. 570 CC).
Aussi longtemps qu'un héritier a la faculté de
répudier, il n'est qu'un héritier provisoire (Suzette Sandoz, in:
Pichonnaz/Foëx/Piotet [éd], Commentaire romand, Code civil II, 2016, n°21 ad
art. 567 CC). La qualité d'
héritier, au sens de l'art.
18 al. 1 LMSD,
n'est ainsi établie définitivement qu'après l'acceptation
expresse de la succession ou l'écoulement du délai de
répudiation
lorsqu'il n'a pas été fait usage de celui-ci.
b) Le recourant a annexé à son recours une
déclaration de répudiation de la succession de feu B.________. La justice de
Paix du district de Nyon n'en a toutefois pas accusé réception et le recourant
n'a pas été en mesure de prouver son envoi. Le recourant n'en a de surcroît
fait mention que très tardivement, en mars 2018, dans la procédure visant à
établir l'impôt successoral. Auparavant, le recourant, indiquant agir au nom de
la succession, n'avait jamais mentionné avoir répudié la succession de son
père.
En matière fiscale, les règles générales du
fardeau
de la
preuve
ancrées à l'
art. 8 CC
, destinées à déterminer qui
doit supporter les conséquences de l'échec de la
preuve
ou de l'absence de
preuve
d'un fait, impliquent
que l'autorité fiscale doit établir les faits qui justifient l'assujettissement
et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les
faits qui diminuent la dette fiscale ou la suppriment (cf. ATF 140 II 248
consid. 3.5 p. 252 et les références citées).
Les héritiers du défunt n'ayant pas requis
l'établissement d'un inventaire, le délai de répudiation, de trois mois dès le
jour où ils ont eu connaissance du décès, est désormais largement échu.
L'autorité intimée pouvait ainsi, à bon droit, considérer que le recourant
avait bien la qualité d'héritier, dans la mesure où l'expédition de la
déclaration de répudiation n'a pu être établie. Selon les règles relatives au
fardeau de la preuve précitées, c'est en effet au recourant de supporter
l'échec de la preuve de l'envoi de sa déclaration de répudiation, s'agissant
d'un fait de nature à supprimer sa dette fiscale.
3.
Le recourant conteste ensuite l'inventaire dressé par l'autorité
intimée.
a) L'impôt sur les successions est notamment perçu
sur l'acquisition par succession: d'immeubles ou de parts d'immeubles situés
dans le canton, de droits réels grevant des immeubles situés dans le canton,
quel que soit le lieu d'ouverture de la succession (art. 11 al. 1 let. a LMSD);
de tous biens mobiliers compris dans une succession ouverte dans le canton, où
qu'ils soient situés (art. 11 al. 1 let. b LMSD). Il est dû par les héritiers
(art. 18 al. 1 LMSD) et calculé sur la valeur nette des biens qui lui sont
dévolus (art. 30 al. 1 LMSD). Il est perçu d'après les barèmes annexés à la loi
(art. 34 al. 1 LMSD).
L’évaluation des biens transférés est définie à
l’art. 21 LMSD, aux termes duquel ceux-ci sont en principe estimés à leur
valeur vénale, en cas de succession, au moment où elle s'ouvre (let. a). Dans
la détermination de l’assiette de l’impôt, le contribuable peut invoquer les
déductions définies aux art. 27 à 29b LMSD.
b) Selon le recourant, le compte bancaire UBS – ********
appartiendrait exclusivement à sa mère. Il s'appuie à cet égard sur un document
signé par son père le 2 février 2007, à teneur duquel le compte joint précité
appartiendrait exclusivement à son épouse.
Dans la déclaration fiscale 2007 du couple, ce
compte a été déclaré comme fortune imposable, avec une valeur de 105'524 au 31
décembre 2007. Au 31 décembre 2008, le compte s'élevait à un total de 425'119
fr. (soit 388'880 fr. + 36'239 francs). Au 31 décembre 2009, le montant de la
fortune déclarée en relation avec ce compte bancaire n'était plus que de 3'086
francs.
Le simple fait que deux personnes soient titulaires
d'un
compte
bancaire
ne dit en principe rien quant aux relations internes existant entre ces
personnes et n'a donc aucune influence sur la propriété des biens se trouvant
sur le
compte
(cf. ATF 112 III 90 consid. 5 p. 98
s.; Emch/Renz/Zarpagaus, Das Schweizerische Bankgeschäft, 7
e
éd.
2011, n. 665; Brigitta Kratz, in Berner Kommentar, 2015, n. 68 ad
art. 150 CO
; Carlo Lombardini, Droit
bancaire
suisse, 2
e
éd. 2008, n.
XII/63 p. 339). La
présomption
de l'
art. 200 al. 1 et 2 CC
(cf. arrêt TF 5A_478/2016 du 10
mars 2017 consid. 6.1.1 et les références citées; cf. également
art. 248 CC
), qui dispose que quiconque allègue qu'un bien
appartient à l'un ou à l'autre des époux est tenu d'en établir la preuve (al.
1) et qu'à défaut de cette preuve, le bien est présumé appartenir en
copropriété
aux deux époux (al. 2), permet en revanche
à l'autorité fiscale de considérer que les époux sont copropriétaires du bien
en cause (cf. arrêt TF 2C_807/2017 du 30 mai 2018 consid. 4.4).
L'attestation sur laquelle le recourant s'appuie ne
saurait suffire à renverser la présomption selon laquelle l'avoir figurant sur le
compte bancaire UBS appartient en copropriété aux époux. Elle atteste
simplement d'un état de fait à la date déterminante du 2 février 2007, qui ne
permet pas d'en tirer des conclusions quant à l'attribution ultérieure des
fonds déposés sur le compte dont les époux étaient cotitulaires. Dans ces
circonstances, l'autorité intimée pouvait, sans arbitraire, considérer que les
époux étaient copropriétaires du compte et attribuer dès lors au de cujus la
moitié de sa valeur au 31 décembre 2008, à défaut de production d'un décompte
actualisé à la date du décès.
c) Le recourant conteste par ailleurs la mention,
dans l'inventaire, de la créance dont son père était titulaire à l'égard de D.________.
La
fortune imposable
au sens de l'
art. 13 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre
1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID;
RS 642.14)
se compose de l'ensemble des actifs, pour autant qu'ils ne
soient pas exonérés de l'impôt en vertu d'une disposition spéciale. Les actifs
imposables comprennent en principe tous les droits - qu'ils portent sur des
choses, des
créances
ou des participations -
appréciables en argent, à savoir tous les droits qui peuvent être réalisés,
c'est-à-dire cédés en échange d'une contre-prestation (ATF 136 II 256 consid.
3.2 p. 259). L'art. 56 LI précise, s'agissant des créances douteuses et des
droits litigieux, qu'ils sont estimés en tenant compte de la probabilité de
leur recouvrement.
Sur le vu de ces dispositions, les parents du
recourant ont en l'occurrence déclaré, durant les périodes fiscales 2007, 2008
et 2009, une fortune de 350'000 fr. ayant trait à une créance détenue à l'égard
de D.________, la sœur du recourant.
Il n'y a pas de raison de s'écarter de la valeur de
350'000 fr. déclarée au titre de l'impôt sur la fortune par les parents du
recourant pour établir la valeur de la créance litigieuse sous l'angle de
l'impôt successoral. Le recourant n'a en effet fourni aucune indication quant à
la nature de cette créance, ni aux éventuelles incertitudes quant à la
solvabilité de la débitrice. A supposer que, comme le soutient le recourant,
cette créance soit désormais prescrite, tel n'était pas le cas au moment de
l'ouverture de la succession, date déterminante pour fixer la valeur vénale des
biens composant l'actif successoral (cf. art. 21 al. 1 let. a LMSD).
d) Le recourant conteste par ailleurs qu'une créance
relative au produit de la vente du bien immobilier de ******** soit inscrite à
l'inventaire.
Des explications du recourant, il ressort que son
père, B.________, avait acquis un terrain sis à ********. Il avait ensuite vendu
cette propriété à G.________ et H.________ en 1992. La créance de 800'000 fr. proviendrait
du fait que les acquéreurs demeureraient débiteurs de cette somme en
souffrance.
Dans la déclaration d'impôt du couple, cette somme
est mentionnée comme prêt en 2007, 2008 et 2009. Elle aurait généré, selon
leurs propres indications, un intérêt annuel de 40'000 fr. durant ces mêmes
périodes. Ces faits sont en contradictions avec les explications du recourant,
qui n'a pu fournir aucune preuve de l'inexistence, voire de l'extinction par
prescription, de cette créance. On ne voit d'ailleurs pas pourquoi les parents
du recourant auraient mentionné cette créance comme fortune imposable, si celle-ci
était prescrite, et partant irrécouvrable. Dans ces circonstances, l'autorité
intimée était fondée à mentionner une créance de 800'000 fr. à l'actif
successoral.
e) Enfin, le recourant a soutenu que les actions de
la société F.________ lui avaient été cédées par son père le 2 février 2007, de
sorte qu'elles n'étaient plus la propriété de son père au moment de son décès.
Le recourant s'appuie à cet égard sur une déclaration du 2 février 2007, à
teneur de laquelle B.________ s'est engagé à céder l'entier de la propriété du capital-actions
de la société F.________, cession qui aurait été exécutée le même jour par la
transmission des titres de la société.
D'emblée, on peut s'étonner du fait que le recourant
ait remis tardivement cette déclaration, à l'appui de sa réplique seulement.
Ayant lui-même contresigné cette déclaration, il en disposait très
vraisemblablement d'une copie. Quoi qu'il en soit, il convient de relever que,
contrairement à la teneur de cette déclaration, les actions en question étaient
toujours en possession de B.________ en 2008, puisqu'il les a déclarées comme
élément de fortune dans ses déclarations d'impôt relatives aux périodes fiscales
2007 et 2008. Il ne ressort par ailleurs pas de la déclaration du 2 février
2007 que l'acquisition des actions aurait eu lieu à titre onéreux. Dans de
telles circonstances, le recourant se devait d'annoncer cette donation à l'ACI,
conformément à l'art. 38 al. 2 LMSD, ce qu'il n'a pas fait.
Tout porte ainsi à croire que B.________ est demeuré
propriétaire des actions de la société F.________ jusqu'à son décès. Dans ces
circonstances, l'autorité intimée était légitimée à tenir compte de la valeur
des actions de F.________ pour l'établissement de l'inventaire des biens de
B.________.
4.
Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée confirmée. Les
frais, arrêtés à 1'000 fr., sont mis à la charge du recourant, qui succombe (art. 49
al. 1, 91 et 99 LPA-VD; art. 4 al. 1 du Tarif du 28 avril 2015 des frais
judiciaires et des dépens en matière administrative [TFJDA; BLV 173.36.5.1]).
Il n'est pas alloué de dépens (art. 55 al. 1
a contrario
, 91 et 99
LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale des
impôts le 2 mai 2018 est confirmée.
III.
Un émolument de 1'000 (mille) francs est mis à la charge de A.________.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 22 août 2019
La
présidente:
La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.