vd_omni · FI.2024.0071 · 2024-12-04 · fr

A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Confirmation de la décision sur réclamation de l'ACI, en relation avec l'imposition de rentes AI versées rétroactivement au recourant. Sous l'angle de la LIFD, le versement du rétroactif est imposé avec les autres revenus dela période fiscale durant laquel il est versé, mais l'art. 37 LIFD est applicable. Le recourant est bien l'ayant droit de ces prestations, même si l'arriéré a été versé directement au CSR. Sous l'angle de l'ICC, la question de savoir si l'imposition séparée de tels versements (pratique en vigueur jusqu'au 31.12.2021) est conforme à la LHID est laissée indécise, le recourant ne contestant pas que l'imposition séparée lui est favorable. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 04.12.2024 FI.2024.0071

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
4 décembre 2024
Composition
M. Alex Dépraz,
président
; M. Fernand Briguet et M. Roger
Saul, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourant
A.________,
à ********
,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
à Berne.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt
fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 8 mai 2024 (ICC; IFD; période
fiscale 2014).
Vu les faits suivants:
A.
A.________ est le père de B.________, née le ******** 2006 de son union
avec C.________, dont il est divorcé depuis le ******** 2011. L'intéressé s'est
inscrit le 1
er
juillet 2014 en résidence principale à ********.
Le 22 octobre 2013, l'Office AI a octroyé à A.________
une rente mensuelle de 1'891 fr. à compter du 1
er
novembre 2013,
ainsi qu'une rente mensuelle pour enfant de 756 fr., qui est versée directement
sur le compte de C.________, la mère de B.________.
Par décisions du 14 février 2014, l'Office AI a
octroyé à A.________, de manière rétroactive, une rente mensuelle de 1'875 fr.
du 1
er
juillet 2011 au 31 décembre 2012, puis de 1'891 fr. du 1
er
janvier 2013 au 31 octobre 2013, soit un montant total de 52'660 fr., ainsi
qu'une rente complémentaire pour sa fille B.________, d'un montant mensuel de
750 fr. du 1
er
juillet 2011 au 31 décembre 2012, puis de 756 fr. du
1
er
janvier 2013 au 31 octobre 2013, soit un montant total de 21'060
francs. Le montant de 52'660 fr. a été versé directement au centre social
cantonal, le rétroactif lié à la rente pour enfant ayant été versé en mains de C.________
directement.
B.
A.________ a déposé sa déclaration d'impôt relative à la période fiscale
2014 le 16 mars 2015, déclarant un revenu imposable de 22'692 fr.,
correspondant à la rente AI perçue en 2014.
C.
Par décisions de taxation du 8 mars 2016, l'Office d'impôt du district
du Jura-Nord vaudois (ci-après: l'office d'impôt) a fixé les revenus et fortune
imposables de A.________ comme suit:
Au titre de l'impôt cantonal et communal ordinaire (ci-après:
l'ICC):
-
revenu imposable de
17'100 fr. au taux de 17'100 fr. (quotient familial: 1.00);
- fortune imposable nulle;
- imposition séparée des rentes versées rétroactivement
(79'014 fr.) par application analogique des dispositions relatives à la
taxation des prestations en capital provenant de la prévoyance.
Au titre de l'impôt fédéral direct (ci-après: l'IFD):
-
revenu imposable de
107'700 fr. au taux de 57'600 fr.
Les montants d'impôts calculés sur la base de ces
éléments imposables ont été établis à 1'721,90 fr. pour l'impôt cantonal et
communal ordinaire (ICC) et à 1'221,80 fr. pour l'impôt fédéral direct (IFD).
L'impôt cantonal et communal sur les prestations en capital a été fixé à
4'799,05 fr.
D.
A.________ a formé une réclamation à l'encontre de ces décisions par
acte daté du 11 mars 2016. Il a relevé notamment que la rente destinée à sa
fille B.________ avait été versée directement en mains de la mère de celle-ci.
Dans une nouvelle décision du 18 mars 2016, l'office
d'impôt a fixé le revenu imposable de A.________ à 800 fr. au taux de 800 fr.
s'agissant de l'ICC, respectivement à 98'600 fr. au taux de 48'600 fr.
s'agissant de l'IFD. Les montants d'impôt dus en vertu de cette décision
s'élèvent à respectivement 17,95 fr. pour l'ICC et 827,65 fr. pour l'IFD.
Une audition a eu lieu le 4 mai 2016, au cours de
laquelle le contribuable a déclaré maintenir sa réclamation, qui a été dès lors
transmise à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) comme objet
de sa compétence.
Le 15 mars 2024, l'ACI a proposé d'admettre
partiellement la réclamation de A.________ et de réformer la décision attaquée
en retenant un revenu et une fortune imposable nulle au titre de l'ICC
ordinaire, soit un impôt nul, et un revenu imposable de 72'300 fr. au taux de
30'100 fr. s'agissant de l'IFD, soit un impôt dû de 288,50 francs. Elle a
également proposé de modifier la décision de taxation distincte en matière
d'impôt sur les prestations en capital, retenant une prestation imposable de
73'700 fr. (au taux de 73'700 fr.), ce qui correspond à un impôt de 4'362,80
francs.
A.________ a déclaré maintenir sa réclamation par
courriers datés des 18 mars 2024 et 3 avril 2024.
E.
Par décision rendue sur réclamation le 8 mai 2024, l'ACI a admis
partiellement la réclamation de A.________ et réformé les décisions de taxation
dans le sens de sa proposition de règlement du 15 mars 2024.
F.
Agissant par acte daté du 13 mai 2024, A.________ (ci-après: le
recourant) a recouru à l'encontre de cette décision auprès de la Cour de droit
administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), concluant à sa réforme, en
ce sens que le rétroactif perçu n'est pas imposé.
Dans sa réponse du 8 août 2024, l'ACI a conclu au
rejet du recours.
Le recourant ne s'est pas déterminé dans le délai
qui lui a été imparti pour déposer une éventuelle réplique.
Considérant en droit:
1.
Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi
fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et
art. 95 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la procédure
administrative [LPA-VD; BLV 173.36], applicable par renvoi de l'art. 199
de la loi cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux [LI;
BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions
formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et
79 al. 1 LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99
LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.
2.
Contrairement à ce que le recourant semble laisser entendre, la période
fiscale 2014 n'est en l'occurrence pas atteinte par la prescription absolue du
droit de taxer de 15 ans (cf. art. 120 al. 4 LIFD; 170 al. 4 LI). Quant à la
prescription relative du droit de taxer, elle a été suspendue lors du dépôt,
par le recourant, de sa réclamation (cf. art. 120 al. 2 let. a LIFD; 170 al. 2
let. a LI; cf. également arrêt FI 2023.0025 du 13 novembre 2023 consid. 4,
confirmé par l'arrêt TF 9C_774/2023 du 5 mars 2024). Elle n'est par conséquent
pas non plus atteinte, en dépit du fait qu'il s'est écoulé un délai
particulièrement long de près de huit ans entre l'audition du recourant le 4
mai 2016 et la proposition de règlement de l'ACI du 15 mars 2024.
3.
Le litige porte sur l'imposition des rentes de l'assurance invalidité
(ci-après également: rentes AI) versées rétroactivement au recourant dans le
courant de la période fiscale 2014, pour des prestations couvrant son
invalidité à compter du 1
er
juillet 2011. La matière étant régie de
manière distincte dans la LIFD et dans la LI, il convient d'examiner
successivement les dispositions applicables à l'imposition de ces prestations.
4.
Le recourant conteste avoir réalisé un revenu en lien avec rétroactif
perçu de l'assurance-invalidité, dès lors que les sommes y relatives ne lui
sont pas parvenues, mais ont été versées directement soit au CSR, en
remboursement des prestations d'aide sociale avancées, soit à la mère de sa
fille.
a) Sous l'angle de l'IFD, l'impôt sur le revenu a
pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou
périodiques (art. 16 al. 1 LIFD). Sont en particulier imposables les revenus provenant
de l'assurance-invalidité (AI) (art. 22 al. 1 LIFD). Selon la jurisprudence,
les rentes AVS/AI doivent être déclarées par les personnes qui en sont les
ayants droit immédiats et sont imposables dans le chef de ces personnes (arrêt
TF 2C_285/2020 du 20 septembre 2020 consid. 5.1).
L'impôt sur le revenu est fixé et prélevé pour
chaque période fiscale (art. 40 al. 2 LIFD). La période fiscale correspond à
l'année civile (art. 40 al. 1 LIFD). Le revenu imposable est déterminé d'après
les revenus acquis pendant la période fiscale (art. 41 al. 1 LIFD). Selon le
principe de la périodicité de l'impôt sur le revenu exprimé à l'art. 41 al. 1
LIFD, un revenu est attribué à la période fiscale au cours de laquelle il a été
réalisé (arrêt TF 2C_285/2020 du 20 septembre 2020 consid. 5.2).
En principe, le revenu imposable et le revenu
déterminant pour le taux de l'impôt sont identiques. L'art. 37 LIFD prévoit
toutefois que, lorsque le revenu comprend des versements de capitaux remplaçant
des prestations périodiques, l'impôt se calcule compte tenu des autres revenus
et des déductions autorisées, au taux qui serait applicable si une prestation
annuelle était servie en lieu et place de la prestation unique. L'application
de l'art. 37 LIFD ne modifie donc pas la base d'imposition, en ce sens que le
versement en capital remplaçant des prestations périodiques est additionné aux
autres revenus acquis durant la période fiscale. L'art. 37 LIFD instaure un
système spécial dit "du taux de la rente" pour des versements qui
sont effectués en une seule fois, mais qui sont destinés à éteindre une créance
relative à des prestations périodiques, le versement devant remplacer une
prestation due à l'origine sous une autre forme (ATF 145 II 2 consid. 5.1 p. 8
s.; arrêt TF 2C_285/2020 du 20 septembre 2020 consid. 5.3). L'art. 37 LIFD
n'est pas seulement applicable aux versements en capital destinés à éteindre
des prestations périodiques futures, mais aussi à ceux qui remplacent des
prestations périodiques qui sont échues, mais qui n'ont pas été payées,
indépendamment de la volonté du bénéficiaire. La ratio legis de l'art. 37 LIFD
consiste en effet à éviter que la charge fiscale afférente aux indemnités en
capital versées ne soit supérieure (à cause de la progressivité des taux) à
celle qui aurait été la sienne si les indemnités périodiques lui avaient été
versées régulièrement, mais qui ne l'ont pas été, sans que ce dernier n'ait eu
d'influence sur ces retards (ATF 145 II 2 consid. 5.1 p. 8 s. et les
références; arrêts TF 2C_285/2020 du 20 septembre 2020 consid. 5.3; 2C_517/2019
du 17 juin 2019 consid. 3.3.2; 2C_486/2014 du 18 juillet 2016 consid. 3.2;
2C_415/2015 du 31 mars 2016 consid. 2.2, in StE 2016 B 26.13 Nr. 34;
2C_1179/2012 du 13 mai 2013 consid. 4.2; 2C_640/2010 du 11 décembre 2010
consid. 3.2 et les références; 2A.68/2000 du 5 octobre 2000 consid. 4b et 4c,
in Archives 70 p. 210, traduit in RDAF 2002 II 1).
L'art. 37 LIFD est applicable aux versements de
rattrapage de rentes en matière d'assurances sociales, ainsi qu'aux versements
en capital effectués par une caisse de pensions, destinés à rembourser des
arriérés de rentes d'invalidité (cf. arrêts TF 2C_640/2010 du 11 décembre 2010
consid. 3.2 et les références citées; 2A.118/2006 du 4 juillet 2006 consid.
2.2, in RF 61/2006 p. 784; 2A.68/2000 du 5 octobre 2000 consid. 4c). L'art.
38 LIFD, prévoyant une imposition séparée des prestations en capital, ne s'applique
pas à l'imposition de telles prestations (cf. arrêts TF 2C_640/2010 précité,
consid. 5; 2A.68/2000 précité, consid. 2).
Lorsque le droit aux prestations périodiques s'étend
sur un nombre de mois connu, la prestation annuelle se détermine en divisant le
capital versé par le nombre de mois rattrapés - y compris la part d'arriéré
relative aux mois échus durant la période fiscale en cours - qui est ensuite
multiplié par douze (cf. arrêts TF 2C_285/2020 du 20 septembre 2020 consid.
5.3; 2C_640/2010 du 11 décembre 2010 consid. 3.6; 2A.118/2006 du 4 juillet 2006
consid. 2.3).
b) En l'espèce, le recourant a perçu, à la suite de la
décision d'octroi d'une rente AI avec effet rétroactif au 1
er
juillet 2011, des arriérés de rentes AI couvrant la période du 1
er
juillet
2011 au 31 octobre 2013 (28 mois). Ces versements d'arriérés étant intervenus
en 2014, selon une décision datée du 14 février 2014, c'est ainsi au cours de
la période fiscale 2014 que le recourant a obtenu une prétention ferme en lien
avec ces revenus. L'autorité intimée les a par conséquent ajoutés à bon droit au
revenu imposable du recourant pour la période fiscale 2014. C'est en outre bien
le recourant, en tant qu'ayant droit immédiat, qui doit déclarer le revenu
retiré de la rente invalidité, même si l'arriéré a été versé directement au
Centre social régional (CSR), respectivement à la mère de sa fille. L'existence
d'une subrogation en faveur des institutions d'aide sociale ne permet en effet
pas de considérer que le rétroactif versé doive être assimilé à une forme de
subside au sens de l'art. 24 let. d LIFD. Les versements effectués par le CSR
n'ayant pour le surplus pas été imposés en vertu de l'art. 24 let. d LIFD, au
cours des périodes fiscales 2011 à 2013, le recourant n'est pas doublement
imposé. La rente pour enfant est en revanche déductible du revenu imposable du
recourant en vertu de l'art. 33 al. 1 let. c LIFD (pension alimentaire versée à
un enfant mineur), comme l'a à juste titre retenu l'ACI.
L'autorité intimée a en outre fait une application
correcte de l'art. 37 LIFD en divisant le montant total du versement en capital
par 28, puis en le multipliant par douze, l'intégralité du versement rétroactif
couvrant une période antérieure à la période fiscale 2014.
Sous l'angle de l'IFD, la décision attaquée,
conforme au droit, doit ainsi être confirmée.
5.
S'agissant de l'ICC, l'autorité intimée a appliqué son ancienne
pratique, valable jusqu'au 31 décembre 2021, consistant à imposer séparément
des autres revenus les versements rétroactifs de rentes d'invalidité, sur la
base de l'art. 49 LI.
a) L'art. 49 LI dispose ce qui suit:
"
1
Les prestations en capital selon les
articles 20, alinéa 2 et 26, ainsi que les sommes versées à la suite de décès,
de dommages corporels permanents ou d'atteinte durable à la santé sont imposées
séparément.
2
L'impôt est calculé sur la base de taux
représentant le cinquième des taux d'imposition inscrits à l'article 47.
3
Les déductions prévues aux articles 37, alinéa
1, lettre k, 39, 40 et 42 ne sont pas autorisées.
[...]"
L'art. 49 al. 1 LI reprend les mêmes termes que
l'art. 38 LIFD et que l'art. 11 al. 3 LHID. Selon la jurisprudence, le principe
de l'
harmonisation
verticale
de l'impôt fédéral direct et des impôts directs cantonaux prescrite par l'
art. 129 Cst.
commande à première vue d'interpréter de
manière concordante l'art. 38 LIFD et l'art. 11 al. 3 LHID (ATF 145 II 130
consid. 2.2.4; 142 II 182 consid. 3.2.1; arrêt TF 2C_174/2022 du 31 mars 2022
consid. 3.3.1). On peut dès lors se demander si l'imposition séparée, telle que
l'a appliquée l'autorité intimée, est conforme au droit. Cette question
peut néanmoins demeurer indécise, le recourant ne contestant pas que
l'imposition séparée lui est en l'occurrence favorable. Pour le surplus, les
mêmes principes que pour l'IFD trouvent application en l'occurrence, les art.
26 et 28 let. e LI ayant une teneur similaire à celle des art. 22 et 24 let. d
LIFD.
Sous l'angle de l'impôt cantonal et communal, la
décision attaquée doit être également confirmée.
6.
Les difficultés mentionnées par le recourant, qui indique n'avoir pas
été en mesure de constituer des réserves pour assumer le paiement des impôts
dus en relation avec le versement rétroactif des rentes invalidité, ont trait à
une problématique de perception de l'impôt. Le cas échéant, il appartiendra au
recourant de saisir l’autorité de taxation d’une demande de remise d’impôt
(art. 167 LIFD et 231 LI).
7.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la
confirmation de la décision attaquée. Le recourant, qui succombe, supportera
les frais de justice (cf. art. 49 al. 1 LPA-VD). L'allocation de dépens n'entre
pas en considération (cf. art. 55 al. 1
a contrario
LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté
II.
La décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale des
impôts le 8 mai 2024 est confirmée.
III.
Un émolument de 500 (cinq cents) francs est mis à la charge du recourant.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 4 décembre 2024
Le président:
La greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai
6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision
attaquée.