vd_omni · FI.1995.0006 · 2000-11-29 · fr

c/ACI | Liquidation du régime matrimonial par transfert à l'épouse de divers biens, dont la moitié d'un immeuble de l'époux, qui devient formellement débitrice de la 1/2 de la dette hypothécaire. Droit de mutation perçu sur la part cédée estimée au montant de la dette qui la grève. Annulation car la part de liquidation de l'épouse excède largement la valeur de la part d'immeuble cédée. Au reste, la dette n'est pas reprise car l'époux assume le service de la dette, y compris l'amortissement, sans contreprestation.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 29.11.2000 FI.1995.0006

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 29 novembre 2000
sur le recours interjeté par Mme
X.________
, à ********, dont le conseil est l'avocat Pierre del Boca, Petit-Chêne 18,
1003 Lausanne,
contre
la décision sur réclamation rendue le 6
décembre 1994 par l'
Administration cantonale des impôts
, rejetant la
réclamation formée le 3 mars 1989 contre la décision de taxation du 15 février
1989 de la Commission d'impôt du district de ******** (droit de mutation;
liquidation du régime matrimonial).
* * * * * * * * * * * * * * * *
Composition de la section: M. Pierre
Journot, président; M. Dino Venezia et M. Raymond Bech, assesseurs.
Vu les faits suivants:
A.                     La recourante
X.________ , née en 1947, a épousé M. X.________  en 1969. Les époux n'ayant
pas conclu de contrat de mariage, ils étaient soumis au régime matrimonial
légal de l'union des biens puis à celui de la participation aux acquêts (art.
181 CC, art. 9a ss du Titre final du Code civil dans la nouvelle teneur de la
loi fédérale du 5 octobre 1984 entrée en vigueur le 1er janvier 1988).
L'époux ayant quitté
le domicile conjugal en février 1987 pour aller vivre avec son amie, les époux
ont passé une convention sur intérêts civils le 6 juillet 1988. Cette
convention prévoit notamment la liquidation du régime matrimonial dans des
termes dont la substance est reprise par un "contrat de mariage" (il
instaure la séparation de biens entre les époux) passé devant notaire le 22
novembre 1988. Selon ce dernier contrat, l'épouse reprend ses apports, à savoir
sa part dans la succession de son père, ainsi que les éléments suivants:
-
Un livret d'épargne de Fr. 200'000.-.
-    La
moitié de l'immeuble situé ******** à ********, précédemment inscrit au
Registre foncier au nom de l'époux; les deux époux se sont constitués
codébiteurs de la dette hypothécaire de Fr. 600'000.- mais la convention
prévoit que le service de la dette sera assuré par M. X.________  tandis que la
recourante conserve l'usage gratuit de l'immeuble ainsi que du mobilier
garnissant la villa.
-    Un
appartement situé à ********, précédemment inscrit au Registre foncier au nom
de l'époux. La convention prévoit que M. X.________ remboursera d'ici au 31
décembre 1988 la totalité des dettes hypothécaires et que les cédules
correspondantes seront remises à Mme X.________  libres de tout engagement.
-    Deux
voitures Mercedes actuellement utilisées par Mme X.________
-    La
demie du mobilier garnissant la villa de ********, chacun des époux demeurant
copropriétaires de ce mobilier.
Le transfert
immobilier a été instrumenté simultanément. Cet acte notarié expose que
l'immeuble est grevé d'une cédule hypothécaires en premier rang d'un capital de
600.000 francs. Il précise ce qui suit:
"Ce titre garantit une dette de M.
X.________  auprès du Crédit suisse, à Lausanne (prêt hypothécaire numéro
425-863812-9a). Cette dette s'élève à six cent mille francs. Mme X.________
s'en constitue solidairement débitrice. À titre interne, chacun des époux est
reconnu débiteur de la demie de la dette. Toutefois, M. X.________ continuer à
assumer seul le service de la dette."
La fiduciaire de la
recourante a encore précisé par lettre du 18 mars 1992 que "la mention de
codébiteurs solidaires de la dette a été exigée par la banque car l'entier de
la dette ne pouvait pas être garantie seulement par la demie de l'immeuble
restant propriété de M. X.________ ".
Le contrat de mariage
du 22 novembre 1988 prévoit enfin que les époux considèrent leur régime
matrimonial de la participation aux acquêts comme liquidé, se donnent
réciproquement quittance et déclarent adopter le régime matrimonial de la
séparation de biens.
La séparation de corps
des époux a été prononcée par jugement du 5 avril 1989. Ce jugement ratifie la
convention signée par les parties le 6 juillet 1988, dont les clauses relatives
à la liquidation du régime matrimonial ont déjà été décrites plus haut. La
convention ratifiée prévoit en outre le payement de pensions alimentaires de
300 francs pour chacun des deux enfants, ainsi que, pour Mme X.________ , de
1'200 francs, montant augmentant au fur et à mesure que les enfants cessent
d'être à la charge du débiteur, qui prend en outre en charge les primes
d'assurance de sa famille, les impôts sur le revenu et les taxes de véhicules à
moteur de Mme X.________ .
En date du 17 janvier
1989, les époux ont fait l'objet d'une décision de taxation provisoire pour
1987-1988 arrêtant le montant de la fortune nette à 2'422'517 francs (fortune
brute 11'060'089 francs) et le revenu imposable à 439'059 francs
On trouve au dossier
une annexe de la déclaration des époux relative à la succession du père de la
recourante dont il résulte que la part de cette dernière s'élève à Fr.
32'161.-.
B.                    Le 13 février 1989, un
bordereau de droit de mutation concernant le transfert du 22 novembre 1988 a
été notifié à la recourante. Le montant imposable est fixé à Fr. 300'000.- et
le montant dû à Fr. 6'600.-. D'après la feuille de calcul interne de l'autorité
de taxation, l'impôt concerne la
"reprise par Mme X.________  de la 1/2
de la dette hypothécaire auprès du Crédit suisse (1/2 = fr. 300'000. -)"
Le bordereau communal
correspondant, apparemment du 14 février 1989, ne figure au dossier que sous la
forme d'un rappel pour la somme de Fr. 3'300.-.
C.                    Par acte du 3 mars 1989,
la Fiduciaire Fiscompta SA a déposé un recours en faisant valoir que le
transfert avait eu lieu dans le cadre de la liquidation du régime matrimonial
et qu'aucun droit n'était dû.
D.                    Saisie du dossier,
l'Administration cantonale des impôts a exposé à la fiduciaire de la
recourante, par lettre du 24 mai 1989, qu'elle confirmait la décision de la
commission d'impôt
"qui consiste a prélever le droit de mutation sur la
valeur de la part cédée déterminée selon l'art. 6 al. 5 LMDS sur la base des
dettes hypothécaires que le grèvent"
. Un délai au 20 juin 1989 a été
imparti à la recourante pour fournir les justificatifs nécessaires au sujet de
la liquidation du régime matrimonial, notamment sous la forme d'un décompte
chiffré des biens propres, acquêts, dettes et attributions à chacune des
parties. Par lettre du 13 juin 1989, la fiduciaire de la recourante s'est
référée à la convention de liquidation du régime matrimonial déjà produite.
Diverses
correspondances et entretiens téléphoniques ont encore été échangés jusqu'au 24
août 1992, date à laquelle l'Administration cantonale des impôts a invité la
recourante à confirmer le maintien ou le retrait de sa réclamation.
E.                    Le divorce des époux a
été prononcé par jugement du Président du Tribunal civil du district de
******** du 2 mai 1991, qui ratifie une convention sur effets accessoires du 19
janvier 1991 dont il résulte notamment que la recourante conserve l'usage
gratuit de la villa et des meubles qui la garnissent.
F.                     En 1994, des rappels
ont été adressés à la recourante qui s'est notamment plainte de l'écoulement du
temps en raison du fait que le droit de mutation devait être supporté d'après
la convention par son ex-époux mais que celui-ci est devenu insolvable
entre-temps. L'Administration cantonale des impôts l'a menacée de procéder à
l'encaissement par voie juridique puis, le 6 décembre 1994, cette autorité a
rendu une décision rejetant la réclamation du 3 mars 1989.
G.                    Par acte du 6 janvier
1995, la recourante s'est pourvu contre la décision sur réclamation du 6
décembre 1994 en reprenant ses conclusions précédentes. Elle fait notamment
valoir que les biens qu'elle avait repris dans la liquidation du régime
matrimonial sont largement inférieurs à sa part légale dans cette liquidation.
H.                    L'Administration
cantonale des impôts a transmis le dossier au Tribunal administratif avec une
réponse du 22 février 1995 qui conclut au rejet du recours.
La recourante a encore
déposé, par l'intermédiaire de son nouveau conseil, un mémoire complémentaire
du 3 mai 1995 ainsi que diverses réquisitions de production de pièces.
Considérant en droit:
1.                     L'art. 3 lit. f LMSD
prévoit ce qui suit:
Le droit de mutation n'est pas perçu:
(...)
f) en cas de constitution d'un droit réel restreint selon les articles 219 et
244 CCS, ainsi que sur les transferts d'immeubles en faveur de l'un des
conjoints en paiement de la part au bénéfice qui lui revient à la liquidation
du régime matrimonial, et cela jusqu'à concurrence du montant de cette part;
l'article 13 est réservé.
Quant à l'art. 6 al. 5
LMSD invoqué dans le courrier de l'autorité intimée du 24 mai 1989, il a la
teneur suivante:
Si la valeur de l'immeuble ou du droit n'est
pas déterminée, ou si le prix convenu paraît inférieur à la valeur réelle,
l'autorité de taxation l'apprécie sur la base des données qu'elle peut réunir.
2.                     En l'espèce, la
décision sur réclamation du 6 décembre 1994 retient que la recourante ne
fournit aucune indication quant à la part du bénéfice de l'union conjugale qui
serait éteinte par le transfert de la moitié de l'immeuble. Cette décision en
conclut qu'en l'absence d'un tel décompte, le transfert immobilier doit être
considéré comme un acte à titre onéreux soumis au droit de mutation. La
recourante, de son côté, expose dans son recours 6 janvier 1995 que les biens
mobiliers et immobiliers mentionnés dans l'acte du 22 novembre 1988
représentent beaucoup moins que sa part légale dans la liquidation, compte tenu
des avoirs des époux à l'époque. Dans sa réponse au recours du 22 février 1995,
l'autorité intimée fait valoir que l'exigence d'un décompte précis pour obtenir
l'exonération ressort clairement de l'art. 3 lit. f LMSD et que sans ce
décompte, il est impossible de savoir si la totalité ou seulement une partie du
montant pouvait être exonérée; elle ajoute que le montant doit pouvoir être
déterminé de façon exacte car l'autorité fiscale ne peut se fonder sur une
quelconque approximation. Enfin, dans son mémoire complémentaire du 3 mai 1995,
la recourante fait valoir, en produisant des déclarations du notaire et de
l'avocat intervenus lors de la liquidation du régime matrimonial, qu'il était
quasiment impossible d'effectuer un calcul exact de la valeur vénale de la
fortune pour effectuer la liquidation du régime matrimonial, mais qu'une
estimation approximative démontrerait que la valeur du transfert immobilier du
22 novembre 1988 est manifestement inférieur aux droits de la recourante dans
le cadre de la liquidation du régime matrimonial.
En examinant les
pièces du dossier, il paraît difficile de contester le fait que le transfert
immobilier litigieux a été effectué dans le cadre de la liquidation du régime
matrimonial des époux. En effet, tant la convention sur effets accessoires du 6
juillet 1988 que le contrat de mariage du 22 novembre 1988 montrent que
l'immeuble est transféré comme élément constitutif de la part de l'épouse dans
la liquidation du régime matrimonial. Quant au transfert immobilier du 22
novembre 1988, il indique aussi que le transfert intervient en exécution du
contrat de séparation de biens instrumenté le même jour. Au reste, à bien
examiner les écritures de l'autorité intimée, on constate qu'elle n'a pas
réellement dénié au transfert litigieux le caractère de payement de la part au
bénéfice revenant à la recourante dans la liquidation du régime matrimonial:
d'après les explications fournies dans sa lettre du 24 mai 1989, l'autorité
intimée a prélevé le droit de mutation sur la valeur de la part cédée
déterminée selon l'art. 6 al. 5 LMSD sur la base des dettes hypothécaires qui
le grèvent. Cela revient à considérer qu'à concurrence du montant de la dette
reprise par la recourante, le transfert litigieux ne pourrait pas être
considéré comme le payement de la part de liquidation de la recourante.
Dans ces conditions,
on ne voit pas très bien ce que permettrait de démontrer un décompte présentant
le calcul exact de la part de la recourante dans la liquidation du régime
matrimonial. Ce qui est certain, compte tenu des différents biens qui lui ont
été transférés en plus de ses apports (ceux-ci étant constitués par sa part
dans la succession de son père, comme le précise le contrat de mariage du 22
novembre 1988) c'est que la part de la recourante excédait largement la valeur
vénale probable de la moitié de l'immeuble qui lui a été transféré. Il n'y a
donc aucun indice que le transfert de la moitié de l'immeuble aurait une autre
cause que la liquidation du régime matrimonial. Quant au moyen que la décision
sur réclamation du 6 décembre 1994 tire du fait que le transfert immobilier
devrait être considérée comme un acte à titre onéreux faute de décompte
établissant le contraire, il procède d'un raisonnement erroné car de toute
manière, le payement de la part d'un époux dans la liquidation du régime
matrimonial ne saurait être considéré - lui non plus - comme un transfert à
titre gratuit.
A titre subsidiaire,
au constate que si la recourante a effectivement repris la moitié de la dette
hypothécaire du point de vue formel (sa fiduciaire invoque des motifs bancaires
à cet égard), il n'en reste pas moins que son époux s'est chargé de l'entier du
service de la dette, ce qui signifie que son engagement porte également sur
l'amortissement de la dette hypothécaire, sans qu'il soit prévu que la
recourante doive lui rembourser l'amortissement de cette dette. On note à cet
égard que l'époux a aussi accepté d'assumer l'essentiel des besoins de sa
famille, jusqu'à et y compris les véhicules et les impôts de son épouse. Dans
ces conditions, c'est bien la moitié complète de la valeur de l'immeuble qui a
été transférée à la recourante, le transfert de la valeur correspondant à la
dette hypothécaire étant simplement reportée au fur et à mesure des
amortissements effectués par l'époux de la recourante.
Vu ce qui précède, le
recours doit être admis, si bien que la décision sur réclamation du 6 décembre
1994 doit être réformée en ce sens que le droit de mutation litigieux est
annulé. L'arrêt sera rendu sans frais pour la recourante, qui a droit à des
dépens en raison de l'intervention d'un mandataire rémunéré.
Par ces
motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.                      Le recours est
admis.
II.                     La décision
sur réclamation du 6 décembre 1994 est réformée en ce sens que le droit de
mutation litigieux est annulé
III.                     L'arrêt est
rendu sans frais.
IV.                    La somme de 800
(huit cents) francs est allouée à la recourante à titre de dépens à la charge
de l'autorité intimée.
mp/Lausanne, le 29 novembre
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint