vd_omni · FI.1997.0049 · 1999-04-15 · fr

c/ACI | Le contribuable n'a pas démontré l'existence de toutes les impenses qu'il a invoquées, ni le caractère arbitraire de la taxation (initialement prononcée d'office) telle que modifiée en cours de procédure.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 15.04.1999 FI.1997.0049

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 15 avril 1999
sur le recours formé par A.________, à
********, représenté par Roger Lugrin, expert-comptable diplômé, Mon-Repos 14,
1005 Lausanne,
contre
la décision rendue sur réclamation par l'
Administration
cantonale des impôts
(ci-après: ACI) le 20 février 1997, relative à la
taxation de l'impôt sur les gains immobiliers et un prononcé d'amende, en
relation avec la vente de la parcelle 1******** de X.________, réalisée en
1991.
* * * * * * * * * * * * * * * *
Composition de la section: M. Etienne
Poltier, président; M. Philippe Maillard et M. Dino Venezia, assesseurs.
Vu les faits suivants:
A.                     Feu B.________ était
propriétaire de la parcelle 2******** du cadastre de la commune de X.________,
au lieu-dit
"********"
. Situé au bord du lac, ce bien-fonds
comportait alors 32'600 m²; y était érigée une maison de maître de deux étages
sur rez, construite en 1895, communément appelée
"Château C
.________
"
,
et plusieurs dépendances, dont le bâtiment ECA no 3********, désignée comme
étant la maison du jardinier.
Dans le cadre du
partage de la succession de feu B.________, les héritiers ont divisé la
parcelle 2******** en plusieurs lots, l'un d'entre eux constituant désormais la
parcelle no 1********, de 7929 m², supportant la maison du jardinier; quant à
la nouvelle contenance de la parcelle 2********, comprenant le château
"C."
,
elle était désormais de 4'890 m².
B.                    Quoi qu'il en soit,
A.________ a engagé en 1979 des pourparlers avec l'hoirie B.________ en vue de
l'acquisition de diverses parcelles, dont les biens-fonds nos 2******** et
1********. En définitive, par acte du 13 décembre 1979, il a acquis en nom
propre la parcelle 1********; simultanément, la SI E.________ SA (dont le
capital-actions était détenu en totalité par la compagnie financière ********
SA, dont l'actionnaire unique était A.________) a acquis pour sa part la
parcelle no 2********.
Aussitôt après son
acquisition, A.________ a divisé la parcelle 1********, pour en aliéner une
partie (parcelles 4******** et 5********). Ultérieurement, soit le 22 janvier
1987, la SI E.________ SA a vendu à A.________ une surface de 1'809 m² de la
parcelle 2********, qui a été réunie à la parcelle 1********.
C.                    A.________, qui
envisageait, selon ses déclarations, faire de la maison du jardinier son
domicile, a engagé d'importants travaux sur ce bâtiment (no ECA 3********)
durant les années 1982-1983. Il indique que ce dernier se trouvait alors dans
un état de délabrement avancé, raison pour laquelle il a dû y investir des montants
considérables.
Quoi qu'il en soit,
lors de la nouvelle estimation fiscale, effectuée après travaux, ce sont des
montants totalisant 520'000 fr. qui ont été annoncés comme coûts de la
transformation.
D.                    Par acte authentique du
10 septembre 1991, A.________ a vendu la parcelle 1******** de X.________, pour
un prix de 3 millions de francs.
E.                    Le 16 octobre 1991, la
Commission d'impôt de Y.________ a fait parvenir une déclaration d'impôt sur
les gains immobiliers à Roger Lugrin, à Lausanne, mandataire du contribuable;
un délai au 31 octobre 1991 était donné pour la remplir et la retourner. Le
délai a été prolongé au 30 novembre 1991, suite à un téléphone du 1er novembre
1991, puis au 15 février 1992 suite à un téléphone du 21 janvier 1992. Un
rappel a été envoyé au mandataire le 4 avril 1992, donnant un dernier délai au
15 avril 1992, avec copie à A.________.
En l'absence de
réponse, la commission d'impôt a notifié le 8 mai 1992 une décision de taxation
d'office à M. Lugrin, fixant le gain imposable à 2'076'000 fr. et une amende de
5'000 fr., conformément à l'art. 130, al. 1 de la loi du 26 novembre 1956 sur
les impôts directs cantonaux (LI); une copie était adressée à M. G.________.
Agissant par
l'intermédiaire de Roger Lugrin, A.________ a formé une réclamation contre
cette décision; il relevait notamment que, dans la mesure où le litige fiscal
relatif à la vente par la SI E.________ d'une partie de la parcelle 2******** à
A.________ n'était pas réglé, la taxation du gain immobilier relative à la vente
de la parcelle 1******** ne pouvait être tranchée. Roger Lugrin faisait valoir
également qu'il n'était pas en possession de toutes les factures relatives aux
travaux effectués à l'époque. Le traitement de la réclamation a effectivement
été suspendu, à tout le moins dès 1993; il n'a été repris qu'à la suite de
l'arrêt du Tribunal fédéral rendu sur le recours formé par la SI E.________ SA;
l'ACI a considéré qu'il y avait lieu de tenir compte en effet, à titre de prix
d'acquisition, de la reprise, effectuée dans le cadre de l'imposition du
bénéfice de la SI E.________ SA, sur le prix de vente d'une partie de la
parcelle 2******** (réunie ensuite à la parcelle 1********) à A.________. Le
calcul, figurant dans une proposition de règlement adressée à A.________ le 10
juin 1996, se présente comme suit:
Fixation du prix d'achat
- Achat le 13.12.1979 de B.________ ________                1'435                      m²  30'000.--
- Achat le 13.12.1979 de I.________                                   7'929                      m²  620'000.--
- Achat le 22.02.1985 de J.________                                13  m²                        3'380.--
- Achat le 22.01.1987 de SI E.________ SA                       1'949                      m²  877'050.--
11'326                      m²  1'530'430.--
A déduire, suite à la vente du 13.4.1984
à J.________ (prix 1'022'210.--)                                          6'013                      m²
dont le prix de revient avait été arrêté à                                                           620'000.--
Solde prix de revient                                                            5'513                      m²  910'430.--
Calcul du gain immobilier imposable
Prix de vente                                                                                                         3'000'000.--
Prix de revient (solde ci-dessus)                                    910'430.--
Frais d'achat (droit de mutation, notaire)                          33'570.--
Coût de construction, à défaut de justificatifs
(coût annoncé au Registre foncier)                                520'000.--
Mobilier                                                                            100'000.--                     1'564'000.--
Gain immobilier                                                                                                    1'436'000.--
Au taux de 18%: impôt = 258'480 fr.
Par lettre du 18
juillet 1996, Roger Lugrin est intervenu pour contester le montant retenu dans
le calcul ci-dessus de 520'000 fr., afférent au coût des travaux de
transformation réalisés en 1982-1983 sur la maison du jardinier. Il relevait
que son client n'avait pas apporté une attention suffisante à l'établissement
de ce coût dans le cadre de la procédure relative à la nouvelle estimation
fiscale du bâtiment ECA no 3********, ce en raison de son absence à l'étranger.
Il avait donc établi une liste de paiements intervenus à l'époque, jointe
d'ailleurs à cet envoi, ainsi qu'une expertise de l'architecte K.________,
établie le 16 novembre 1994. Roger Lugrin en concluait que le montant du gain
immobilier devait être fixé à 900'000 fr. On citera ci-après un extrait du
rapport K.________:
"Constat des lieux
Accompagné de M. G.________, l'expert a pu
procéder, en date du 1er novembre 1994, à la visite complète des lieux.
A cette occasion, M. K.________ a pu constater
la très haute qualité du bâtiment, ainsi que l'équipement de gamme très
supérieure des installations fixes.
Le mode d'application des matériaux reflète le
caractère particulier de cette villa de maître, donnant ainsi à cette demeure
une classe hors du commun qui ne subit, au fil des années pas d'altération de
vieillissement.
Il doit être ici mentionné que l'entretien des
lieux est marqué par l'intervention régulière d'entreprises qui assure ainsi la
préservation de la valeur de l'investissement.
Taxation
L'expert a eu connaissance du tableau
récapitulatif du coût des transformations, formé par le dossier de l'ensemble
des factures des entreprises ayant oeuvré à cette propriété.
Le total de ces travaux s'exprime comme suit:
Tableau récapitulatif général                                                 Fr.                      613'084.65
Facture ********                                                                    Fr.                      343'445.00
Facture ******** 16.02.89                                                      Fr.                         2'383.00
Note d'honoraires du notaire ********                                       Fr.                       10'580.00
Note d'honoraires de l'architecte ********                                 Fr.                       84'000.00
Facture ********                                                                    Fr.                         2'245.15
Valeur totale de des travaux investis en 1982                         Fr.                         1'055'737.80"
F.                     Le 23 juillet 1996,
l'ACI invitait le recourant à produire les factures et les justificatifs des
paiements figurant dans la liste produite le 18 juillet 1996; malgré une
prolongation de délai accordée au 30 septembre pour effectuer cette production,
le recourant n'a fourni aucune pièce à l'autorité intimée. Celle-ci a dès lors
statué sur la réclamation le 20 février 1997; elle a ainsi admis partiellement
la réclamation, dans le sens de la proposition de règlement citée plus haut, en
arrêtant le gain immobilier imposable à 1'436'000 fr. et en maintenant l'amende
de 5'000 fr.
G.                    C'est contre cette
décision que A.________ a recouru au Tribunal administratif par acte confié à
la poste le 21 mars 1997, soit en temps utile. Dans son pourvoi, l'intéressé se
borne à annoncer qu'il va s'efforcer de trouver les pièces justificatives qu'il
n'a pas pu produire jusque-là, concernant les travaux de transformation de la
villa
"********"
à X.________; il ne l'a fait que dans un
envoi daté du 1er mai 1997, auquel était joint un dossier comportant des copies
des factures relatives à ces travaux, accompagné d'une liste récapitulative.
L'ACI a déposé sa
réponse au recours le 25 juillet 1997, en relevant notamment que les pièces
produites ne constituaient pas des pièces originales et que certains paiements
n'étaient pas prouvés. A.________ a dès lors produit, en annexe à son envoi du
7 août 1997, de nouvelles pièces, essentiellement des relevés de paiements
bancaires. Le 5 septembre 1997, l'ACI a pris position sur ces nouvelles pièces;
elle a estimé en définitive pouvoir admettre la réalité d'une part importante
des frais invoqués par le recourant, ce qui l'a amenée à modifier ses conclusions.
En substance, elle conclut désormais à l'admission partielle du recours, le
gain immobilier devant être fixé à 1'124'898 fr. Ce montant résulte du calcul
suivant:
Prix de vente                                                                                                                  3'000'000.--
Prix de revient 910'430.--
Frais d'achat (3,3% du prix de revient)                                         30'044.--
Coût de construction                                                                   834'628.--
Mobilier                                                                                        100'000.--                   1'875'102.--
Gain immobilier                                                                                                              1'124'898.--
Au taux de 18%: impôt = fr. 202'481.65
Dans le calcul ci-dessus, on remarque ainsi que le coût
des travaux de transformation du bâtiment ECA no 3******** a été admis
désormais à hauteur de 834'628 fr., au lieu de 520'000 fr. auparavant. Cette
écriture est accompagnée au demeurant d'un tableau commenté des différentes
factures invoquées en déduction par A.________. Comme le souligne Roger Lugrin,
le poste le plus important refusé par l'ACI a trait à un montant de 260'300 fr.
payé, selon les allégations du recourant, à l'entreprise italienne L.________
(il s'agit d'une partie de la facture ********, mentionnée dans l'expertise de
l'architecte K.________).
Dans sa correspondance
du 29 septembre 1997, Roger Lugrin relevait que la réalité de l'exécution des
travaux de gros-oeuvre (auxquels correspond la facture L.________) peut être
établie par expertise; en conséquence, le juge instructeur a interpellé le
recourant en l'invitant à préciser s'il demandait qu'une telle expertise soit
ordonnée, en attirant son attention sur le fait que celui-ci serait amené à
effectuer l'avance de frais nécessaire. A.________, par lettre du 14 novembre
1997 n'a pas répondu directement à cette question, mais a signalé la
possibilité, pour l'autorité intimée, d'obtenir le dossier du permis de
transformer l'immeuble de X.________. Pour le surplus, il a évoqué
l'éventualité d'une visite sur place, en ajoutant qu'il lui était impossible de
se rendre à Z.________ pour plaider une évidence.
Le juge instructeur,
après avoir accordé plusieurs prolongations ou restitutions de délai, à la
demande de Roger Lugrin, a pris acte du fait que, faute de demande expresse, le
recourant renonçait à ce qu'une expertise soit ordonnée.
H.                    Le juge instructeur a
encore recueilli de la Municipalité de X.________ la production du dossier
relatif à la demande de permis de construire nécessaire à la transformation de
la maison du jardinier. Outre le permis précité délivré le 24 novembre 1980, ce
dossier comportait notamment la demande et les plans du projet; dite demande
comportait la précision, donnée sans doute à titre indicatif, que le coût total
de la construction s'élevait à 725'000 fr., y compris la piscine qui n'a
finalement pas été réalisée.
Ayant pris
connaissance de ces éléments, le recourant a relevé - à nouveau - qu'une visite
d'expert sur place aurait permis d'apporter la preuve que des travaux très
importants ont été entrepris, ainsi que d'estimer le coût total du chantier
(voir sa lettre du 24 mars 1999).
Considérant en droit:
1.                     a) Le recours du 21
mars 1997 était à peine motivé; en annonçant la production ultérieure de
pièces, il contestait en effet implicitement le coût des travaux de
transformation consenti en 1982-1983 tel que retenu par la décision attaquée.
On peut se demander si cette manière de procéder est conforme aux exigences
posées par l'art. 104 al. 2 LI, quant à la motivation du pourvoi, ce qui paraît
toutefois pouvoir être admis. L'art. 101 al. 2, 2e phrase LI doit cependant
être appliqué également en procédure de recours, dans la mesure où la taxation
contestée initialement a été rendue d'office, comme en l'espèce; en
particulier, l'on devrait exiger du recourant, dans le cadre d'un tel pourvoi,
qu'il indique les moyens de preuve, ce qu'il n'a pas véritablement fait dans
son acte du 21 mars 1997. On laissera toutefois cette question indécise, au vu
des développements qui suivent, ce d'autant que le magistrat instructeur lui a
accordé une prolongation de délai pour réparer le vice que présentait l'acte de
recours à cet égard (pour un exemple d'application de la règle de l'art. 52
OTVA en matière de taxation d'office, v. ATF paru à la RDAF 1999 II 169, très
rigoureux au demeurant).
Dans la mesure où le
litige, comme on l'a vu, s'inscrit dans le cadre d'une taxation d'office, le
recourant peut contester la décision attaquée
"uniquement pour le motif
qu'elle est manifestement inexacte"
(art. 101 al. 2 LI). En effet, le
principe de l'unité de la procédure empêche que l'autorité de recours soit
dotée d'un pouvoir d'examen plus large que l'autorité de réclamation; en
d'autres termes, l'une et l'autre doivent se borner à vérifier la taxation
(d'office) sous l'angle de l'arbitraire.
b) Le litige porte
désormais exclusivement sur le montant des travaux de transformation exécutés
en 1982-1983 susceptible d'être admis à titre d'impenses dans le cadre du
calcul du gain immobilier réalisé à la suite de la vente de la parcelle
1******** de X.________ par le recourant. Plus précisément, l'ACI a admis la
réalité d'un certain nombre de paiements, ce qui l'a conduite à modifier le
montant du gain immobilier imposable, dans le sens des conclusions prises par
l'intéressé. Les parties sont désormais divisées par un montant d'impenses de
l'ordre de 300'000 fr. seulement; le recourant, au demeurant, ne prend
nullement position sur chacun des postes refusés par l'ACI dans sa dernière
détermination du 5 septembre 1997, mais conteste exclusivement le fait que les
travaux exécutés par l'entreprise L.________ n'aient pas été pris en
considération.
Cela étant et sous
réserve de ce dernier point, le tribunal admet comme correct le tableau joint
par l'autorité intimée à son écriture du 5 septembre 1997, dont il ne voit en
effet pas de motifs sérieux de s'écarter.
2.                             a)
Selon l'art. 48 LI, les impenses
sont les dépenses inséparablement liées à l'acquisition ou à l'aliénation, ou
qui contribuent à l'augmentation de la valeur de l'immeuble.
Le fardeau de la preuve en matière d'impenses
incombe en principe au contribuable. L'autorité fiscale n'a ainsi aucune
obligation de suppléer à la carence de ce dernier et de prendre d'office des
mesures pour établir le droit du contribuable à la déduction d'impenses. Il ne suffit
pas de prétendre à une déduction pour que l'autorité fiscale soit obligée de
l'admettre. Dans le domaine des gains immobiliers plus particulièrement, celui
qui entend faire valoir une impense déductible doit l'établir (H. Guhl, Die
Spezialbesteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, p. 224; J.-M.
Barilier, Les frais d'acquisition du revenu des simples particuliers, thèse
Lausanne 1970, p. 148, et les références citées; v. encore Martin Zweifel, Die
Sachverhaltermittlung im Steueranlagungs-verfahren, Zürich 1989, p. 110 s et
références citées). Certaines législations cantonales allègent ce principe en
autorisant le contribuable qui ne peut présenter de pièces justificatives, en
raison de leur destruction ou de l'ancienneté des travaux, à présenter une
expertise des travaux (voir ainsi, pour le canton du Jura, StE 1991, B 44.13 Nr
5). Tel n'est cependant pas le cas de la législation vaudoise; mais la faculté
d'invoquer, dans certaines hypothèses, l'estimation fiscale de l'immeuble vise
à vrai dire un but analogue, soit alléger la charge de la preuve des impenses,
qui pèse sur le contribuable. La jurisprudence de la Commission cantonale de
recours en matière d'impôt a également repris ce principe en n'admettant comme
déductibles que les dépenses prouvées ou rendues suffisamment vraisemblables
(CCRI E. et O. Ot-Gi., du 10.5.1991 et A. Pa., du 12.3.1991). Conforme au
principe général selon lequel c'est au contribuable qu'il incombe de démontrer
l'exactitude des indications qu'il fournit (StE 1988, B.93.3 Nr 3; Revue
fiscale 1986, p. 369), cette jurisprudence mérite d'être confirmée.
La maxime d'office
reconnue à l'art. 53 LJPA impose certes à l'autorité de recours le devoir
d'établir de manière conforme et complète l'état de fait à juger (F. Gygi,
Bundesverwaltungsrechtspflege, 2e éd., p. 207; sur cet aspect, v. aussi R. Ae.,
du 20.3.1991, cons. 2). Toutefois, si elle allège la charge incombant aux
parties d'alléguer les faits et de soumettre leurs moyens de preuve, elle
n'influe en revanche pas sur la charge matérielle objective de la preuve. En
procédure contentieuse, en particulier, la maxime d'office ne décharge pas les
parties du devoir de motiver leur demande. Il leur appartient au contraire
d'invoquer les faits à l'appui de leur demande et d'étayer leurs griefs.
L'autorité doit ensuite, lors de la procédure probatoire, donner l'occasion aux
parties de préciser et compléter leurs allégués et de produire les moyens de
preuve pertinents. Selon les circonstances, la sommation faite par le juge aux
parties de produire les moyens de preuve indispensables et que l'on peut
raisonnablement exiger d'elles suffit au respect de la maxime d'office (Revue
fiscale 1988, p. 383).
b) S'agissant du
montant de 260'300 fr., relatif à des travaux de l'entreprise L.________, le
dossier ne comporte aucun justificatif de paiement. L'ACI a admis un autre
montant de 74'500 fr. sur la base d'une facture du 13 novembre 1982, ainsi que
d'un document établissant que A.________ avait reçu de l'Union de banque suisse
50'000'000 de lires italiennes au cours usuel le 25 novembre 1982. Pour le
surplus, le dossier comporte un document manuscrit intitulé
"Conto
finale lavori Sig. G.________"
, pour un total de 230'500'000 lires (ce
document manuscrit comporte, apparemment d'une autre main, la déduction de
l'acompte de 50'000'000 de lires, le solde, ainsi que sa conversion en francs
suisses soit le montant de 260'300 fr.). Le dossier contient encore le journal
de l'entreprise, mentionnant les jours d'occupation de divers travailleurs sur
le chantier, pendant toute la durée de celui-ci. Pour le surplus, le dossier
comporte encore diverses pièces relatives à des reçus par l'entreprise
L.________ de montants payés par A.________; ces montants sont admis par l'ACI
dans son écriture du 5 septembre 1997 (il s'agit de paiements oscillant entre
772 fr. 20 et 7'300 fr.); les sommes en question ont été acceptées, même si
l'instruction n'a pas permis de déterminer de manière sûre, pour certaines
d'entre elles, si elles avaient trait à la transformation de la maison du
jardinier ou au contraire du C.________. On ne reviendra toutefois pas sur ce
point dans le présent arrêt.
S'agissant du
principal poste litigieux, soit le montant de 260'300 fr., le tribunal estime
que l'expertise établie par K.________ ne démontre pas à satisfaction que ces
travaux ont été réalisés et moins encore qu'ils ont été acquittés par le
recourant. L'expertise parle d'une facture Nuova Domus 80, sans analyser son
détail, ni confirmer que les travaux auxquels elle correspond ont effectivement
été réalisés. L'expert privé se borne a relever que les matériaux utilisés -
dans le cadre de travaux qui ne sont pas datés - donnent à la demeure des
Châtaigniers une classe hors du commun; quant à la remarque relative à
l'entretien des lieux, elle n'est assurément pas déterminante dans le cadre du
présent litige.
Il a encore été
question, en cours d'instruction, d'ordonner une expertise relative à la
réalité des travaux exécutés par l'entreprise L.________ dans l'immeuble
précité; le recourant, à qui la charge de la preuve incombe, comme on l'a vu
plus haut, y a toutefois renoncé tout en émettant le souhait que le tribunal
ordonne celle-ci d'office; compte tenu du contexte de la présente cause (il
s'agit de démontrer l'existence d'impenses; le contribuable n'a pas été des
plus transparents dans le procédure d'estimation fiscale de l'immeuble; l'on se
trouve enfin dans un cas de taxation d'office), l'autorité de céans ne voit pas
de motif d'ordonner de son propre chef une telle mesure d'instruction. Au
surplus, sur la base d'une appréciation anticipée des preuves, il est douteux
qu'une expertise soit véritablement déterminante pour l'issue du présent
litige, à elle seule tout au moins, pour les motifs qui suivent.
Dans le cas d'espèce,
le recourant n'a pas démontré le paiement de la somme qu'il invoque comme
impense; le recourant proteste à cet égard, en faisant valoir la difficulté
auquel il est confronté pour produire des justificatifs bancaires 15 ans après
les travaux (voir sa lettre du 14 novembre 1997); il est d'autant plus
embarrassé pour le faire que la somme en question aurait été payée par le débit
de la banque UTO, à Genève, close aujourd'hui et incapable dès lors de lui
produire un duplicata des avis de débit. Ces difficultés sont certes
compréhensibles dans une large mesure. Toutefois, il faut observer que, lors de
la vente par le recourant de l'immeuble de X.________, il s'était écoulé moins
de dix ans depuis les travaux. Au demeurant, on peut aussi s'étonner qu'il ait
été en mesure de produire de nombreux bons de paiement, mais non la pièce
bancaire relative à ce versement, qui apparaît pourtant comme le plus important
parmi toutes les impenses invoquées. Au demeurant, il ressort encore du dossier
que A.________ ne s'est guère montré empressé d'établir les frais qu'il a
consentis en 1982-1983. Déjà négligent à l'endroit de la Commission
d'estimation fiscale des immeubles, il a commencé par se laisser taxer d'office
et n'a produit les premiers documents qu'en 1996 (sous la seule forme d'une
liste récapitulative et de l'expertise K.________), puis durant la procédure de
recours au Tribunal administratif. Il est ainsi mal venu de se plaindre
aujourd'hui des difficultés de preuves accrues pour lui par l'écoulement du
temps, dès lors qu'il n'est nullement étranger à la longueur de la présente
procédure.
En conclusion, le
tribunal estime que le recourant a échoué dans la preuve du paiement de 260'300
fr. à l'entreprise L.________, de sorte que ce montant ne peut être admis comme
impense déductible.
3.                     Selon l'art. 130 al. 1
LI, qui renvoie à l'art. 89 de la loi, le contribuable qui ne dépose pas de
déclaration en vue de l'imposition d'un gain immobilier est frappé d'une amende
de 50 à 25'000 fr., prononcée par l'autorité de taxation. Cette contravention
est sanctionnée au demeurant qu'elle soit commise intentionnellement ou par
négligence.
Dans le cas présent,
on se souvient que la Commission d'impôt de Y.________ a invité le recourant,
par l'intermédiaire de Roger Lugrin, à déposer une telle déclaration; après
plusieurs prolongations et rappels, le recourant n'y a donné aucune suite. Dans
ses écritures, l'intéressé ne conteste pas sérieusement sa faute, mais fait
valoir toutefois qu'il lui était difficile de fournir les éléments nécessaires,
notamment en relation avec le litige fiscal concernant la SI E.________ SA; il
fait également valoir son attitude coopérative par la suite.
Au demeurant, rien
n'empêchait A.________ de déposer une déclaration en temps utile, voire de
demander des délais pour la production de pièces, voire la suspension de la
procédure de taxation en relation avec le cas de la SI précitée. En réalité, il
a effectivement demandé des prolongations de délai, mais les a finalement
laissés venir à échéance sans donner aucune suite à l'invitation de l'autorité
fiscale. Sa collaboration, postérieurement à la taxation d'office - qui a été
loin d'être pleine et entière, mais qui s'est révélée plutôt réticente - n'est
pas déterminante. Face à une violation claire de l'art. 89 LI, il apparaît en
définitive que l'amende prononcée initialement par l'ACI est pleinement
justifiée.
4.                     Comme on l'a vu plus
haut, le recours doit en définitive être admis partiellement, dans le sens des
conclusions nouvelles de l'ACI.
Il reste que le
contribuable aurait eu l'occasion de produire les pièces nécessaires plus tôt
et partant d'obtenir, dans le cadre de sa réclamation déjà, la réduction du
montant du gain immobilier imposable; de plus, il n'obtient pas l'adjudication
de la totalité de ses conclusions. Dans ces conditions, il convient en
définitive de mettre à la charge du recourant un émolument entier; il n'y a pas
lieu non plus de lui allouer des dépens (art. 55 LJPA).
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.                      Le recours est
partiellement admis.
II.                     La décision
rendue sur réclamation le 20 février 1997 par l'Administration cantonale des
impôts est réformée en ce sens que le gain immobilier imposable est fixé à
1'124'898 fr.; elle est maintenue pour le surplus.
III.                     L'émolument
d'arrêt mis à la charge de A.________ est fixé à 1'500 francs (mille cinq cents
francs).
IV.                    Il n'est pas
alloué de dépens.
me/peLausanne, le 15 avril 1999
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint