vd_omni · FI.2004.0042 · 2005-01-10 · fr

Administration cantonale des impôts | La recourante ne fait valoir aucun fait important nouveau, ni aucune preuve concluante justifiant une révision de la décision de taxation définitive rendue pour la période fiscale 2001-2002. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 10.01.2005 FI.2004.0042

CANTON
DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt du 10 janvier 2005
Composition
M. Pierre-André Berthoud, président;  M.
Fernand Briguet
et Mme Lydia Masmejan,
assesseurs;
M.
Gilles-Antoine Hofstetter, greffier.
recourante
X.________,
à ********,
autorité intimée
Administration
cantonale des impôts
, route de Berne 46, 1014
Lausanne.
I
Objet
Recours X.________ contre la décision sur réclamation rendue le 29
mars 2004 par l'Administration cantonale des impôts (impôt cantonal et
communal, période fiscale 2001-2002).
Vu les faits suivants
A.               X.________,
née le ********, a déposé sa déclaration d’impôt 2001-2002 en date du 29
novembre 2001 en y déclarant un revenu imposable de 84'400 fr. au taux de
36'000 (quotient familial 2,3). Elle y indiquait, sous le poste "
Rentes
et pensions"
, un revenu de 20'496 fr. tant pour l’année 1999 que pour
l’année 2000. Ce montant correspond aux rentes AI perçues par l’intéressée,
pour elle-même ainsi que pour ses deux enfants, Y.________, né le ********, et Z.________,
née le ********.
B.               Par
décision de taxation définitive du 4 décembre 2001, l’Office d’impôt du
district de ******** (ci-après: l'Office d'impôt) a arrêté le revenu imposable de
Mme X.________ à 105'400 fr. et a imposé cette dernière au taux de 45'800 fr. (quotient
familial 2,3). Cette décision, qui n’a pas fait l’objet d’une réclamation, est
entrée en force de chose décidée.
C.               Le
20 octobre 2003, l'intéressée a déposé sa déclaration d’impôt 2001-2002bis.
Sous le poste
"Rentes et pensions"
elle y a fait figurer un
revenu de 5'736 fr. pour l’année 2001 et de 4'780 fr., pour l’année 2002.
Dans
une lettre explicative du 20 octobre 2003, Mme X.________ expose qu’elle n’a
reporté dans sa déclaration  2001-2002bis que la rente d'invalidité de 478 fr.
mensuelle qui lui a été allouée et non plus comme auparavant les rentes versées
en faveur de ses deux enfants devenus majeurs au cours de la période de calcul,
Y.________ en 1999 et Z.________ en 2000. Elle allègue ainsi qu’elle a ajouté à
tort dans sa déclaration 2001-2002 les sommes de 7'452 fr. pour l’année 1999
correspondant à douze mensualités de 621 fr. versées en faveur d’Y.________ et
12'420 fr. pour l’année 2000 correspondant à dix mensualités de 621 fr. versées
en faveur d’Y.________ et de Z.________.
Par décision de taxation définitive du
27 octobre 2003, l’Office d’impôt a arrêté à 102'200 fr. le revenu imposable de
Mme X.________ pour la période fiscale 2001-2002 et a imposé cette dernière au
taux de 44'400 fr. (quotient familial 2,3). L’Office d’impôt retient en
substance que la taxation a été corrigée afin de tenir compte des frais
médicaux et/ou de reconversion professionnelle supportés durant la brèche de
calcul (2001-2002) et effectivement déductibles. L’Office d’impôt ajoute
que la demande de révision de la période 2001-2002 doit par contre être
rejetée, l’art. 203 LI excluant la révision lorsque le requérant invoque des
motifs qu’il aurait déjà pu faire valoir au cours de la proc¿ure ordinaire
s’il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait raisonnablement être
exigée de lui.
X.________
a formé réclamation contre cette décision en date du 27 novembre 2003.
Dans
un document intitulé « Proposition de règlement pour la période du 1er
janvier 2001 au 31 décembre 2002 », l’Office d’impôt a maintenu sa
décision litigieuse au motif que les conditions d’une demande de révision au
sens de l’article 203 LI n’étaient pas réunies. L’Office d'impôt ajoutait que
l’imposition des rentes AI complémentaires était justifiée dans la mesure où
celles-ci étaient liées au montant de base touché par Mme X.________ durant la
durée des études de ses enfants.
L'intéressée
a maintenu sa réclamation en date du 19 janvier 2004.
D.               Par
décision sur réclamation du 29 mars 2004, l’Administration cantonale des impôts
(ci-après: ACI) a rejeté cette réclamation au motif (cela ressort implicitement
de la décision) que les conditions de l’art. 203 LI n’étaient pas réunies et
que, en conformité avec l’art. 275 LI, l’autorité de taxation avait révisé la
période fiscale 2001-2002 afin de tenir compte des frais médicaux supportés
durant la brèche de calcul.
X.________
a recouru contre cette décision par acte du 5 mai 2004. Elle invoque une
violation des art. 151, 180 et 203 LI. Elle soutient par ailleurs qu’elle a
ajouté à ses revenus des rentes non imposables, en 1993 et 1995, ce qui n’a pas
été rectifié. Elle ajoute que l’Office d'impôt ne peut invoquer que la taxation
est définitive puisqu'il l'a revue à la baisse pour les frais médicaux d'une
part, et puisque les taxations définitives pour la période fiscale 2001-2002
ont été rendues les 30 janvier et 6 février 2004, soit après sa lettre du 20
octobre 2003 d'autre part. Mme X.________ observe enfin que le refus de l’Office
d'impôt est motivé par deux appréciations différentes dans les décisions des 27
octobre et 22 décembre 2003, lesquelles font fi des règles du droit de la
famille puisqu’il s’agit d’enfants majeurs aux études, ce que la décision
attaquée se garde bien de préciser.
L’ACI a déposé sa réponse en date du
16 juillet 2004. Après avoir développé ses arguments, elle conclut au rejet du
recours.
Pour
sa part, la recourante a encore formulé des observations complémentaires par
lettre du 15 août 2004 au terme desquelles elle maintient les conclusions énoncées
dans son recours du 5 mai 2004.
E.                Le
tribunal a statué par voie de circulation.
F.                Les
arguments des parties seront repris, en tant que de besoin, dans les
considérants qui suivent.
Considérant en droit:
1.
La recourante souhaite une
modification de la décision de taxation définitive du 4 décembre 2001 en ce
sens que les rentes AI versées en faveur de ses deux enfants en 1999 et 2000
soient retranchées de son revenu imposable pour la période fiscale 2001-2002.
Ce faisant, l'intéressée requiert, implicitement, la révision de la décision
litigieuse. La présente cause porte donc sur le point de savoir si la décision
de taxation définitive du 4 décembre 2001 peut être révisée en faveur de la
recourante et si celle-ci peut, le cas échéant, soustraire de son revenu
imposable les rentes AI perçues pour ses enfants Y.________ et Z.________,
devenus majeurs au cours de la période de calcul 1999-2000.
2.
Il y a lieu de se pencher, à titre
liminaire, sur la recevabilité de la demande de révision présentée par la recourante
à l’encontre de la taxation définitive du 4 décembre 2001.
La procédure de révision
est une voie de droit extraordinaire qui permet exceptionnellement de remettre
en cause une décision entrée en force, ce qui est le cas des taxations fiscales
n'ayant pas fait l'objet d'un recours (cf. arrêts FI 1995/0046 du 13 juin 1996,
1994/0065 du 18 août 1995, 1993/0053 du 20 décembre 1994, 1993/0016, du 10 mai
1994). En droit vaudois, elle est réglée aux art. 203 ss de la loi du 4 juillet
2000 sur les impôts directs cantonaux (ci-après: LI; cf. également, à titre de
comparaison, art. 107 à 109 aLI et 51 LHID).
L'art.
203 LI stipule ce qui suit:
"Une décision ou un prononcé entré en
force peut être révisé en faveur du contribuable, sur sa demande ou d'office:
a) lorsque des faits importants ou des preuves
concluantes sont découverts;
b) lorsque l'autorité qui a statué n'a pas tenu
compte de faits importants ou de preuves concluantes qu'elle connaissait ou
devait connaître ou qu'elle a violé de quelque autre manière l'une des règles
essentielles de la procédure;
c) lorsqu'un crime ou un délit a influé sur la
décision ou le prononcé.
La révision est exclue lorsque le requérant
invoque des motifs qu'il aurait déjà pu faire valoir au cours de la procédure
ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait
raisonnablement être exigée de lui."
a) Par faits importants (lit. a), on entend ici des faits antérieurs à
la décision de taxation, mais découverts après seulement; sont nouveaux les
faits qui, survenus à un moment où ils pouvaient être invoqués dans la
procédure de taxation initiale, n'étaient pas connus du contribuable malgré
toute sa diligence. Le Tribunal administratif a eu l'occasion de rappeler ce
principe pour confirmer, sous l'empire de l'art. 107 lit. c aLI, la forclusion
d'un contribuable qui agissait par la voie de la révision pour obtenir la
déduction de frais d'entretien non revendiqués dans la procédure de taxation
(arrêt TA du 4 avril 2003 FI 2002/0087 et les réf. citées).
b) L'invocation de preuves concluantes
peut également constituer un motif de révision (au sens des art. 203 al. 1 lit.
a LI et 107 lit c aLI; ce motif-là s'apparente à celui des faits nouveaux, mais
il s'en distingue néanmoins sous plusieurs aspects qui sont développés dans
l'arrêt FI 2004/0087 précité).
En premier lieu, il doit s'agir de
preuves existant antérieurement, mais dont la découverte - et elle seule - est
subséquente (ainsi, une expertise réalisée postérieurement à la décision à
réviser ne constitue pas un tel moyen). Par ailleurs, le requérant doit avoir
été empêché, sans sa faute, de faire valoir précédemment la preuve en question.
A cet égard, on soulignera qu'il convient d'apprécier la diligence requise avec
moins de sévérité en ce qui concerne l'ignorance des faits, dont la découverte
est souvent due au hasard, que l'insuffisance des preuves au sujet de faits
connus, la partie ayant le devoir de tout mettre en oeuvre pour prouver
ceux-ci.
Enfin, les preuves en question doivent
être concluantes ou décisives, c'est-à-dire de nature à entraîner une
modification de la décision dans un sens favorable au requérant. Tel est le cas
à la double condition de porter sur des faits décisifs et d'être propres à les
établir, donc à emporter la conviction du juge.
c) L'art. 203 al. 1 let. b LI
mentionne également deux autres hypothèses, susceptibles de justifier une
révision: il s'agit du cas dans lequel l'autorité a ignoré des faits importants
ou des preuves concluantes par inadvertance (par exemple, des pièces du dossier),
d'une part, et plus généralement celui d'une violation des règles essentielles
de la procédure, d'autre part. On relèvera que les exemples d'application de
cette disposition (qui existait déjà dans le droit antérieur, avec une autre
formulation, à l'art. 107 let. a et b aLI) sont restés fort rares. Cela restera
le cas à l'avenir dans la mesure où un tel motif de révision suppose le respect
de la diligence requise du contribuable par l'art. 203 al. 2 LI.
On mentionnera, pour illustrer la
disposition précitée, l'exemple d'une violation du droit d'être entendu;
celle-ci, à teneur de l'art. 203 al. 2 LI, doit être invoquée au premier chef
dans le cadre de la procédure ordinaire de réclamation ou de recours (sur
l'ensemble des points examinés ci-dessus, cf. arrêt FI 2002/0087 précité).
3.
Dans le cas particulier, les rentes
d’invalidité servies aux enfants de la recourante l’ont été avant la décision
de taxation définitive du 4 décembre 2001. L'intéressée ne pouvait de toute
évidence pas l'ignorer, celle-ci en étant la bénéficiaire économique. Il
apparaît ainsi que la question des rentes litigieuses ne peut pas être
assimilée à un fait nouveau ou, plus exactement, à un fait antérieur qui était
inconnu de recourante avant la décision de taxation définitive du 4 décembre
2001. La condition de l’art. 203 al. 1 lit. a) n’est donc pas remplie dans le
cas d’espèce.
Par ailleurs, l'on ne voit
pas dans le dossier quel fait important ou quelle preuve concluante l'Office
d'impôt aurait ignoré par inadvertance. Il apparaît au contraire que celui-ci a
délibérément englobé les rentes d’invalidité litigieuses dans le revenu de la
recourante. De même, aucune violation des règles essentielles de procédure ne
peut être reprochée l'Office précité et la recourante ne le prétend d'ailleurs
pas. Force est donc de reconnaître que les critères posés par la lit. b) de
l’art. 203 al. 1 LI ne sont également pas satisfaits en l’espèce.
Enfin, la décision attaquée n’a pas
été influencée par un crime ou un délit au sens de l’art. 203 al. 1 lit. c) LI,
ce qui n’est pas contesté par la recourante.
Il résulte de ce qui précède qu’aucune
des conditions prévues par l’art. 203 al. 1 LI n'est remplie en l’espèce. Par
conséquent, la recourante ne peut pas prétendre à la révision de la décision de
taxation définitive du 4 décembre 2001.
L’on relèvera par surabondance que la
recourante aurait déjà pu faire valoir ses griefs au cours de la procédure
ordinaire de réclamation si celle-ci avait été un peu plus diligente. En
particulier, une lecture attentive des instructions afférentes à la déclaration
d’impôt 2001-2002 lui aurait permis, en tant que de besoin, de se poser la
question du caractère imposable des rentes AI versées en faveur de ses enfants et,
cas échéant, d’interpeller l’autorité de taxation à cet égard. Cette omission
exclut également toute entrée en matière sur la demande de révision (art. 203
al. 2 LI).
4.
La recourante reproche encore à l'Office
d'impôt de ne pas l’avoir informée sur ses droits. Ce faisant, elle perd de vue
que les autorités ne sont pas tenues d’informer les administrés ni sur leurs
droits et obligations, ni sur la portée d’une décision, sauf disposition légale
prévoyant un tel devoir d’informer, ce qui n’est pas le cas en l’espèce (ATF
110 V 338 et 111 V 402 cités par FI 2002/0087 précité). De surcroît, comme dit
ci-dessus (consid. 4) en cas de doute de la recourante au sujet du caractère
imposable ou non des rentes litigieuses, il lui était loisible d’interpeller
l’autorité de taxation à ce propos.
5.
La recourante fait également grief à
l'Office d'impôt de ne pas avoir directement retranché de son revenu imposable
les rentes AI perçues pour ses deux enfants Y.________ et Z.________. Autrement
dit, elle se prévaut d’une erreur de l'Office dans l’application du droit. Or,
selon la jurisprudence, une erreur dans l’application du droit ne constitue pas
un motif de révision (arrêt TF du 12 décembre 2003 2A.346/2003; cf. aussi arrêt
TF du 19 mars 1998 FI 1097/0024). Par conséquent, sous cet angle également, le
recours doit être rejeté.
Certes, dans l'arrêt précité, le
Tribunal fédéral a renoncé à se prononcer sur l’argument selon lequel une
décision de taxation entachée d’une erreur (de droit ou de fait) manifeste et essentielle
de l’autorité fiscale peut être révisée même en l’absence d’un motif légal de
révision (arrêt TF du 12 décembre 2003 précité, consid. 3.3). Cette question peut
aussi rester ouverte dans la présente espèce, l’imposition des rentes
complémentaires d’invalidité versées à Y.________ et Z.________ étant en tout
état de cause parfaitement fondée, bien que ceux-ci soient devenus majeurs au
cours de la période de calcul (1999-2000). En effet, la Cour de céans a jugé
qu’il n’y avait pas lieu de remettre en cause l’imposition auprès d’un
contribuable de la rente complémentaire d'invalidité servie à un parent en
faveur de son enfant majeur et aux études (arrêt TA du 5 septembre 2002 FI 2002/0016).
6.               A
cet égard, l’ACI a observé dans ses déterminations du 16 juillet 2004, d’une
façon pour le moins ambiguë, que
"nous constatons que l’ayant droit des
rente complémentaires pour enfant – c'est-à-dire l’ancien mari de la recourante
– n’a pas déclaré durant la période fiscale 2001-2002 les montants desdites
rentes, de sorte que les montants en question n’ont pas été imposés"
.
L’autorité intimée semble ainsi soutenir que les rentes d’invalidité
litigieuses n’ont pas été imposées auprès de l’ex-époux de la recourante et,
partant, l’ont été à bon droit auprès de cette dernière. Il convient dès lors
d'examiner si l’ancien mari de la recourante, ayant droit des rentes
complémentaires pour ses enfants, aurait dû être imposé à la place de la
recourante.
En droit fiscal, seul le bénéficiaire
du revenu, soit celui qui acquiert dans son patrimoine un droit ferme à la
prestation, est imposable (Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, 1998, p. 318;
cf. aussi arrêt TA FI 2002/0016 précité). En l’occurrence, l’ex-époux de la
recourante semble être le bénéficiaire juridique des rentes litigieuses, alors
que cette dernière en est manifestement la bénéficiaire économique (cf. à ce
propos la décision du 9 avril 2002 de l’Office AI du canton de Vaud). Or, le
bénéficiaire économique peut lui aussi être imposable (Rivier,
op. cit.
p.
318). Par conséquent, dans la mesure où la recourante a directement bénéficié
des rentes AI litigieuses, il était parfaitement justifié d’imposer ce revenu. C'est
le lieu d'ajouter que la recourante a été imposée sur la base d’un quotient familial
de 2,3, soit sur la base d’un taux tenant compte de sa situation (1,3) et de
celle de ses deux enfants qui sont aux études et dont elle est censée assurer
l'entretien (0,5 par enfant). Il était donc logique que l’intéressée supporte
la charge fiscale afférente aux rentes AI versées en faveur de ses deux enfants
à charge, dès lors qu'elle a dans le même temps tiré profit du coefficient de
réduction découlant de sa situation familiale. Pour ce motif également, c’est à
bon droit que l’Office d’impôt a tenu compte de ces rentes dans le calcul du
revenu imposable de la recourante.
7.               La
recourante soutient enfin que la taxation du 4 décembre 2001 ne peut être
définitive, d’abord parce que l’Office d'impôt l'a revue à la baisse pour les
frais médicaux, ensuite parce que les taxations définitives pour la période
fiscale 2001-2002 ont été rendues les 30 janvier et 6 février 2004. Cet
argument ne saurait être suivi. En effet, l’imposition des rentes complémentaires
servies en faveur des enfants de la recourante n’a été modifiée ni dans la
décision de taxation du 27 octobre 2003, ni dans les décisions de taxation
définitive des 30 janvier et 6 février 2004. Une réclamation contre ces
décisions ne pouvait donc porter que contre les éléments imposables corrigés,
savoir le montant des frais médicaux supportés durant la brèche de calcul
2001-2002 (pour la décision de taxation du 27 octobre 2003) et le montant des
frais d’entretien d’immeuble supportés durant la brèche du calcul 2001-2002
(pour les décisions de taxation définitive des 30 janvier et 6 février 2004).
On rappelle à cet égard que la
déclaration d'impôt 2001-2002bis a eu pour seul but de déterminer les charges
et les revenus extraordinaires des années 2001-2002. Or, les rentes
d'invalidité litigieuses ne constituent ni des charges, ni des revenus
extraordinaires devant figurer dans ladite déclaration. La recourante n'était
dès lors pas en droit de remettre en cause l'imposition de ces rentes par le
biais de cette déclaration d'impôt 2001-2002bis, qui n'avait au demeurant pas
pour vocation de remplacer la voie ordinaire de la réclamation, sous peine de
vider celle-ci de toute substance. En définitive, pour ce motif également, le
recours doit être rejeté.
8.               Il
résulte des considérants qui précèdent que le recours doit être rejeté et la
décision attaquée confirmée. Vu l'issue du pourvoi, les frais du présent arrêt,
par 800 fr., seront mis à la charge de la recourante qui succombe (art. 55 al.
1 LJPA).
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation rendue le
29 mars 2004 par l'Administration cantonale des impôts est confirmée.
III.
Un émolument judiciaire de 800 (huit
cents) francs est mis à la charge de X.________, somme compensée avec le dépôt
de garantie effectué.
Lausanne, le 10 janvier 2005
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint