vd_omni · FI.2022.0160 · 2023-08-15 · fr

A.________ /Administration cantonale des impôts | Requête en révision d'une décision de taxation définitive concernant un impôt successoral refusée par l'autorité fiscale. L'exécuteur testamentaire indique avoir commis une erreur à la fois en remplissant la déclaration d'inventaire successoral, mais également en n'ayant remarqué l'erreur consécutive de l'autorité intimée que lorsqu'il a procédé au partage de la succession. Compte tenu des circonstances du cas, on ne se trouve pas dans une hypothèse où, comparée à l'omission de la recourante, l'erreur de l'autorité apparaîtrait manifeste, voire crasse; la révision ne peut dès lors qu'être refusée de ce chef. Rejet du recours.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 15.08.2023 FI.2022.0160

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 15 août 2023
Composition
M. Raphaël Gani, président;
Mme Mihaela Amoos Piguet, juge; M. Nicolas Perrigault, assesseur; Mme Lia
Meyer, greffière.
Recourante
A.________,
par sa curatrice B.________,
à ********, représentée par Me Diego ROGGERO, avocat à Lausanne,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne.
Objet
Impôt sur les successions
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 26 octobre 2022 confirmant la
décision de refus de révision (impôt sur les successions).
Vu les faits suivants:
A.
C.________ (ci-après: la défunte) est décédée le 31 janvier 2020 à Lonay
où sa succession s'est ouverte. Par testament olographe, la défunte avait
institué héritiers dix-neuf personnes physiques ou morales, au nombre
desquelles sa sœur, A.________ (ci-après: la recourante). Elle avait également
désigné Me A.________ comme exécuteur testamentaire.
En date du 15 mars 2022, Me A.________ a
transmis à la Section des successions, donations et droits de mutation
(ci-après: section LMSD) de l'Administration cantonale des impôts (ACI) une
déclaration d'inventaire successoral signée le jour d'avant en lien avec la
succession de la défunte. Dite déclaration mentionnait un actif brut de la
succession à hauteur de 2'460'734 fr. et des passifs pour 35'635 fr. 15.
Les différents héritiers figuraient également sur cette déclaration, en
particulier la recourante, dont la part à la succession était indiquée comme
22/264
ème
. Dans la colonne destinée à l'indication du lien de
parenté entre les dix-neuf héritiers institués et la défunte, il était indiqué,
à chaque fois, "aucun".
B.
Par décision de taxation du 23 mai 2022 au titre de l'impôt sur les
successions, la section LMSD précitée a procédé à la clôture de l'inventaire
fiscal et à la taxation définitive de la succession, calculant l'assiette
imposable à hauteur de 2'392'900 fr. et l'impôt dû à 859'491 fr. 40. Dans
le décompte d'impôt joint à cette décision, la recourante, qui recevait 199'408
fr. 33, devait un montant d'impôt (cantonal et communal) de 99'500 francs, le
barème d'impôt appliqué étant indiqué comme "non-parent",
respectivement "f", soit un taux de 24,320% pour l'impôt cantonal auquel
s'ajoutaient 24,320% pour l'impôt communal.
Par courriel du lendemain de la décision
précitée, soit le 24 mai 2022, Me A.________ en a demandé la rectification, indiquant
que deux des héritiers mentionnés comme non apparentés avec la défunte étaient en
réalité des institutions de pure utilité publique qui devaient donc être
exonérées de l'impôt successoral. Rien n'a en revanche été mentionné s'agissant
du taux d'impôt appliqué à la recourante. Par décision rectificative du 24 mai
2022, la section LMSD a procédé à une nouvelle taxation de la succession de la
défunte, l'actif successoral net restant inchangé à 2'392'000 fr., mais l'impôt
cantonal et communal se montant à 751'940 fr. 60. S'agissant de la recourante,
le montant d'impôt est resté inchangé. Cette dernière décision de taxation est
entrée en force.
C.
Par courrier du 29 juillet 2022, Me A.________ a déposé une demande
de révision à l'encontre de la décision précitée du 24 mai 2022 indiquant que,
par erreur, il avait mentionné en page 2 de l'inventaire successoral au regard
du nom de la recourante, dans la colonne "parenté avec le défunt",
"aucun" au lieu de "sœur". Il n'avait remarqué l'erreur que
lorsqu'il avait préparé le partage entre les héritiers de la succession. Par
décision du 24 août 2022, la section LMSD a refusé d'entrer en matière sur la
requête de révision. Me A.________ a contesté ce refus par réclamation du 5
septembre 2022, de telle sorte que l'ACI a statué par décision sur réclamation
du 26 octobre 2022 en rejetant la réclamation.
La recourante a déféré cette dernière
décision sur réclamation devant la Cour de droit administratif et public du
Tribunal cantonal par recours du 28 novembre 2022, concluant sous suite de
frais et dépens à la réforme de la décision attaquée subsidiairement à son
annulation. L'autorité intimée s'est déterminée par réponse du 8 février 2023,
la recourante répliquant le 2 juin 2023.
Considérant en droit:
1.
Déposé dans le délai de trente jours fixé par l’art. 95 de la loi
vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV 173.36),
le recours est intervenu en temps utile. Il respecte au surplus les conditions
formelles énoncées à l’art. 79 LPA-VD (applicable par renvoi de l'art. 99
LPA-VD).
2.
Le litige porte sur le refus de l'ACI d'entrer en matière sur une
demande de révision d'une décision de taxation définitive concernant un impôt
successoral.
a) Toute loi de procédure prévoit un moment à
partir duquel les décisions administratives ou judiciaires sont définitives,
qu’elles émanent d'une autorité administrative ou d'un tribunal. En effet, les
impératifs de la sécurité du droit et la paix du droit
(
Rechtsfriedens)
imposent que la vérité matérielle, si tant est qu’elle puisse être établie,
doive s’effacer devant la vérité administrative ou judiciaire, quelque
imparfaite qu’elle soit (ATF 142 III 521 consid. 2.1). S'agissant de la
procédure applicable en l'espèce, l'art. 49 al. 5 de la du loi du 27 février
1963 concernant le droit de mutation sur les transferts immobiliers et l'impôt
sur les successions et donations (LMSD; BLV 648.11) prévoit que les
dispositions générales de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs
cantonaux (BLV 642.11) concernant les procédures de taxation et de réclamation
sont applicables par analogie. Pour le surplus, la loi sur la procédure
administrative est applicable (cf. ég. art. 50 al. 3 LMSD et art. 188 al. 6
LI). Selon l'art. 186 al. 1 LI, la réclamation s'exerce dans un délai de 30
jours dès la notification de la décision de taxation (cf. ég. art. 50 al. 3
LMSD). A défaut de réclamation, celle-ci entre en force (cf. art. 53 LMSD; art.
58 al. 1 let. a et art. 66 al. 2 LPA-VD; art. 199 LI). En l'espèce, il n'est
pas contesté que la décision de taxation du 24 mai 2022 est entrée en force à
l'égard de la recourante, selon les dispositions susmentionnées. En effet,
aucune réclamation n'a été formulée à l'encontre de la décision précitée du 24
mai 2022 appliquant le barème d'impôt "non parent" appliqué à l'égard
de cette dernière.
Il est cependant des situations extrêmes
où le sentiment de la justice et de l’équité requiert impérativement qu’une
décision bien qu’entrée en force ne puisse pas prévaloir, parce qu’elle est
fondée sur des prémisses viciées, respectivement affectée de vices tenus pour
suffisamment graves. C’est précisément le rôle de la révision que de permettre
d’y remédier. La procédure de révision reste néanmoins une voie de droit
extraordinaire qui permet exceptionnellement de remettre en cause une décision
entrée en force, dont les taxations fiscales n'ayant pas fait l'objet d'une
contestation selon les dispositions susmentionnées (Thierry Tanquerel, Manuel
de droit administratif, 2
ème
édition, 2018, n. 1287, p. 437;
Piermarco Zen-Ruffinen, Le réexamen et la révision des décisions
administratives, in François Bohnet [édit.], Quelques actions en annulation,
Neuchâtel 2007, p. 195 ss, n. 122, p. 249). En droit vaudois, pour ce qui est
des décisions de taxation pour l'impôt successoral, elle est réglée à l'art. 54
LMSD, qui prévoit que la taxation définitive peut être révisée sur demande du
contribuable, dans les trois mois dès la découverte du motif de révision, mais
au plus tard, pour les cas visés sous lit. a et b, dans les quatre ans dès la
communication de la décision attaquée et, pour le cas prévu sous lit c., dans
les dix ans dès ladite communication (al. 2); la voie de la révision est
ouverte (al. 1) :
"a) lorsque l'autorité de taxation ou de recours
n'a pas tenu compte de faits importants qui ressortent du dossier;
b) lorsque la décision a été prise en violation des
règles essentielles de la procédure;
c) lorsque le requérant découvre des faits nouveaux
importants ou des preuves qu'il n'avait pu invoquer dans la procédure de
taxation ou de recours."
3.
On remarque tout d'abord que la découverte d'un fait nouveau important –
par quoi il faut entendre un fait antérieur à la décision attaquée, mais
découvert ultérieurement seulement (
novum repertum
) – ne peut être
invoquée à titre de motif de révision, comme le dit expressément l'art. 54 al.
1 lit. c LMSD, que si le contribuable n'avait pas été en mesure de le faire
valoir durant la procédure de taxation, de réclamation ou de recours. A juste
titre la recourante, à tout le moins devant la cour de céans, ne fait plus
valoir ce motif de révision. En effet, Me A.________ indique clairement dans sa
requête de révision du 29 juillet 2022 avoir commis une erreur à la fois en
remplissant la déclaration d'inventaire successoral, mais également en n'ayant
remarqué l'erreur consécutive de l'autorité intimée que lorsqu'il a procédé au
partage de la succession, ce qui montre bien qu'il n'existe aucun élément
nouveau au sens de l'art. 54 LMSD. Par surabondance, on ne saurait retenir
qu'il a été empêché sans sa faute de faire valoir un tel fait dans le cadre de
la procédure de réclamation ou de recours subséquente à la taxation, ce qui
exclut un tel motif de révision (dans ce sens cf. déjà Jean-François Poudret,
Commentaire de la loi fédérale d'organisation judiciaire n. 2.2.5 ad. art. 137
OJ; la formulation de l'art. 137 lit. b OJ correspond en effet en tout point à
celle de l'art. 54 al. 1 lit. c LMSD; voir aussi ATF 103 Ib 89 consid. 3;
Archives 45, p. 544). A cet égard, lorsque la recourante indique (recours
p. 5 ch. 26) que le notaire représentant des héritiers a fait confiance à
l'autorité et a payé l'impôt, elle admet en cela,
a contrario
, qu'il n'a
pas été empêché, au sens de cette disposition, d'invoquer l'erreur.
4.
Reste ainsi les motifs tirés de l'art.
54 al. 1
let. a et let. b LMSD.
a) D'une manière
générale, la doctrine et la jurisprudence ont déduit du caractère
extraordinaire et subsidiaire de la révision que cette voie n'est pas ouverte à
celui qui aurait pu invoquer l'erreur dont il se prévaut dans la procédure de
réclamation ou de recours, cela y compris pour les moyens tirés d'une violation
des règles de la procédure par l'autorité ou de l'omission par celle-ci de
prendre en compte des faits importants ressortant du dossier (ATF 98 Ia 572;
103 Ib 87 ss; 105 Ib 252; 111 Ib 210). La voie de la révision est ainsi
subsidiaire à la voie de droit ordinaire. La jurisprudence précitée a
essentiellement été rendue en application des art. 4 Cst., 136 et 137 OJ;
l'art. 137 lit. b OJ le dit d'ailleurs expressément s'agissant des
nova
reperta
, mais ce point n'est pas précisé s'agissant des vices de procédure
ou de l'inadvertance manifeste (cf. au contraire l'art. 66 al. 3 de la loi
fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative [PA; RS 172.021]
qui prévoit une telle réserve de subsidiarité). On notera enfin que l'art. 51
al. 2 de la loi fédérale d'harmonisation sur les impôts directs des cantons et
des communes du 14 décembre 1990 (LIHD) et l'art. 147 al. 2 de la loi fédérale
sur l'impôt fédéral direct (LIFD) consacrent expressément la solution décrite
ci-dessus; ces dispositions prévoient en effet toutes deux que la révision est
exclue lorsque le requérant invoque des motifs de révision qu'il aurait pu
faire valoir dans le cours de la procédure ordinaire s'il avait fait preuve de toute
la diligence qui pouvait raisonnablement être exigée de lui. Une telle mention de
la réserve de subsidiarité ne figure cependant pas expressément aux let. a et b
de l'art. 54 al. 1 LMSD de telle sorte qu'il n'est pas possible de transposer
directement la jurisprudence susmentionnée au cas d'espèce.
b) Selon André Grisel (Traité de droit
administratif, vol. II, 1984, p. 944), le motif de révision prévu par les art.
107 lit. a LI et 54 al. 1 lit. a LMSD recouvre l'hypothèse d'une inadvertance
de l'autorité, celle-ci ayant omis, par mégarde, de tenir compte d'une pièce
déterminante pour l'issue du litige ou s'étant écartée de son sens manifeste (voir
déjà, arrêt TA FI 91/011 du 27 janvier 1992). Par faits importants ressortant
du dossier, il faut entendre l'ensemble des actes de procédure et des pièces
que l'autorité devait prendre en considération selon la décision dont elle est
saisie (Jean-François Poudret, COJ, n. 5.2 ad. art. 136). Quant à la violation
de la maxime officielle, elle peut constituer un motif de révision pour autant
que ce vice de forme ait eu une incidence décisive sur l'inexactitude de la
taxation (Hugo Casanova, Heilt mangelnde Sorgfalt des Steuerpflichtigen
offensichtliche Veranlagungsfehler ?, in "L'image de l'homme en
droit", Fribourg 1990, p. 93 ss, sp. 100 et 101).
Dans ce contexte, l'un des éléments
importants s'agissant de l'application de l'art. 54 al. 1 lit. a et b
LMSD est celui de savoir quelle est la diligence que l'on peut attendre du
contribuable avant de l'autoriser à se prévaloir des motifs de révision que
recouvre cette disposition. Il s'ensuit déjà à ce stade du raisonnement qu'il
faut exclure que n'importe quel "faits importants qui ressortent du
dossier" ou n'importe quelle "violation des règles essentielles de la
procédure" puisse, indépendamment du contexte du cas d'espèce, ouvrir la
voie à une révision. Il y a ainsi lieu de déterminer quelle est la portée de
cette disposition légale, respectivement dans quels cas les manquements qu'elle
décrit sont susceptibles d'ouvrir la voie à la révision d'une décision entrée
en force.
Dans la doctrine (Casanova/Dubey,
Commentaire romand LIFD, n. 13 et n. 16 ad art. 147, et les réf. citées), il a
été proposé de reconnaître l’existence d’une forme de révision dite "facilitée",
lorsqu’une décision administrative est entachée d’une erreur essentielle et
manifeste de l’autorité (fiscale). Dans un tel cas, la correction serait admise
même en l’absence d’un motif classique de révision et il importerait peu que le
contribuable ait été ou non en mesure de faire corriger cette erreur dans la
procédure ordinaire en faisant preuve de l’attention commandée par les
circonstances. En effet, l’autorité de taxation commettrait un abus de droit en
invoquant le manque de diligence du contribuable pour s’opposer à la révision
d’une taxation entachée d’un vice dont elle est à l’origine et, partant, la
première responsable. Le refus de la révision s’avérait alors choquant et
heurtait le sentiment de l’équité. Or, comme on l'a vu, l'art. 54 al. 1
lit. a et b LMSD ne subordonne formellement pas le droit d'invoquer les motifs
de révision qu'ils recouvrent à la condition que l'intéressé ait été empêché de
s'en prévaloir dans la procédure de taxation, de réclamation ou de recours. Ces
textes se rapprochent en cela de l'interprétation suggérée d'une révision
facilitée, lorsque les conditions en sont réunies, indépendamment d'ailleurs de
savoir si une telle révision facilité doit être admise (ce que le TF semble
refuser: cf. parmi d'autres, arrêts TF 2C_245/2019 du  27 septembre 2019 consid.
5 et 6.1 et 2A.710/2006 du 23 mai 2007 consid. 3.3, StE 2007 B 97.11 n.
23, ainsi que les réf. citées). Sous cet angle, la révision au sens de ces
disposition de la LMSD se rapproche aussi dans une certaine mesure de la
"reconsidération" du droit des assurances sociales (cf. art. 53 de la
loi fédérale du 6 octobre 2000 sur la partie générale du droit des assurances
sociales [RS 830.1; LPGA]), laquelle ouvre également une brèche dans le système
ordinaire de la révision. Quoi qu'il en soit, la voie de la révision reste
extraordinaire, même dans le cadre de l'art. 54 al. 1 let. 1 et b LMSD et elle
suppose donc une pesée comparative des manquements procéduraux respectifs de
l'autorité fiscale et du contribuable. Ainsi, la voie de la révision – même
facilitée – n'est-elle pas ouverte lorsque le contribuable n'a pas rempli sa
déclaration ou lorsqu'il a omis, fût-ce par négligence, de déclarer certains
éléments imposables ou d'indiquer des montants déductibles. On observe encore,
en effet, que l'ouverture de la voie de la révision se conçoit aussi en
relation avec le principe de la bonne foi; or, le requérant, qui aurait pu faire
valoir un moyen, mais qui a omis de le faire dans le cadre d'une réclamation ou
d'un recours, se trouve en quelque sorte en porte-à-faux par rapport à ce
principe (cf. sur ce point Ursina Beerli-Bonorand, Die ausserordentlichen
Rechtsmittel in der Verwaltungsrechtspflege des Bundes und der Kantone, Zurich
1985, p. 45). Le contribuable qui requiert la révision de la décision de
taxation le concernant alors qu'il a lui-même provoqué l'erreur qu'il entend
voir corriger de manière extraordinaire par la voie de la révision ne saurait
être protégé dans sa bonne foi, d'où le rôle de la pesée comparative des
manquements procéduraux respectifs entre l'autorité fiscale et le contribuable.
5.
En l'espèce, il ressort de l'instruction et du dossier que l'inventaire
successoral a été dressé par Me A.________ comme exécuteur testamentaire et
qu'il a indiqué de manière erronée l'absence de lien de parenté au regard de la
recourante. L'autorité intimée, suivant en cela la déclaration déposée et sans
se référer aux pièces jointes à la déclaration, a procédé à la taxation de la
succession en imposant la part successorale de la recourante au taux "non
apparenté", au lieu de celui applicable entre frère et sœur, plus avantageux.
Dans ces circonstances, force est de
constater que l'erreur a été initialement commise non par l'autorité fiscale
mais par le représentant de la succession. Il sied donc de constater, dans la
pesée comparative des manquements procéduraux, que l'erreur de l'autorité
n'apparaît pas comme prépondérante, déjà au motif que cette dernière ne s'est
pas écartée des éléments déclarés dans l'inventaire établi par Me A.________.
Mais il y a plus. A la réception de la décision de taxation initiale du 23 mai
2022, le représentant des héritiers a remarqué l'erreur dans la taxation en
lien avec deux des héritiers, des institutions de pure utilité publique qui
avaient fait l'objet d'une imposition au taux non parent en lieu et place d'une
exonération. Il a demandé la correction de ces deux erreurs de taux. Il pouvait
ainsi aisément remarquer qu'il avait de manière erronée indiqué pour tous les
héritiers qu'il s'agissait de personnes non apparentées, alors que parmi elles
figurait non seulement deux institutions d'utilité publique, mais également la
recourante, sœur de la défunte. En examinant la décision de taxation du 23 mai
2022, le représentant de la succession pouvait se rendre compte de ce que le
taux appliqué à la recourante était erroné puisque non seulement le lien de
parenté figurait dans le décompte de manière explicite mais surtout aussi parce
que le taux appliqué était largement supérieur à celui qu'il devait attendre
dans les relations entre frère et sœur.
Il apparait ainsi que l'erreur dans la
taxation cède largement le pas à l'erreur initiale dans l'établissement de
l'inventaire successoral, combinée avec la réclamation élevée par Me A.________
sur un autre point de la taxation. On ne peut retenir que l'autorité fiscale
aurait, à tort, omis de tenir compte du certificat d'héritier figurant au
dossier, alors qu'elle disposait d'un inventaire successoral établi par le représentant
de la succession. On ne saurait dès lors considérer que, à la suite d'une inadvertance,
elle n'a pas pris en considération un fait important ressortant du dossier.
Dans ces circonstances, force est de conclure que l'on ne se trouve pas dans
une hypothèse où, comparée à l'omission de la recourante, l'erreur de
l'autorité apparaîtrait manifeste, voire crasse; la révision ne peut dès lors
qu'être refusée de ce chef.
Le reproche selon lequel l'autorité
intimée pouvait sans autre se rendre compte de l'erreur commise tombe aussi à
faux. Pour ce motif, c'est à juste titre que l'autorité intimée n'est pas
entrée en matière sur la demande de révision formée par les recourants, les
conditions de l'art. 54 LMSD n'étant pas réalisées.
6.
La recourante soutient encore que Me A.________ a été "la victime
du remplissage automatique des cases
Excell
, lesquelles composent
intégralement la déclaration d'inventaire successoral" (recours,
p. 10). La recourante ne saurait être suivie en tant qu'elle essaye en
réalité d'inverser les responsabilités. Si elle met en avant le caractère
insolite d'une succession avec dix-neuf héritiers, on rappelle que Me A.________
avait reçu mandat d'être exécuteur testamentaire en lien avec son activité
professionnelle de notaire. Il ne s'agit donc pas d'un "laïc" qui
aurait pu éprouver effectivement quelques difficultés à remplir l'inventaire de
la succession. Si, au surplus, on prend en considération que l'autorité intimée
n'a, s'agissant du taux applicable à la recourante, fait que reprendre les
informations qui lui ont été données dans l'inventaire fiscal par le mandataire
de la recourante, le prétendu remplissage automatique du formulaire ne permet
aucunement de faire passer en arrière-plan l'erreur commise par la recourante.  L'autorité
intimée ne saurait pour ce motif déjà être tenue pour responsable des
manquements de celle-ci, lesquels, comme déjà dit plus haut, auraient pu être
évités en faisant preuve d'un minimum de diligence.
Le grief correspondant doit être rejeté.
7.
La recourante fait encore valoir le principe de la bonne foi, en
invoquant que l'autorité aurait commis une double erreur, la première détectée
par le représentant de la recourante ayant "masqué" une seconde,
l'empêchant de s'en rendre compte.
Ancré à l'art. 9 Cst., et valant pour
l'ensemble de l'activité étatique, le principe de la bonne foi exige que
l'administration et les administrés se comportent réciproquement de manière
loyale. En particulier, l'administration doit s'abstenir de tout comportement
propre à tromper l'administré et ne saurait tirer aucun avantage des
conséquences d'une incorrection ou insuffisance de sa part. A certaines
conditions, le citoyen peut ainsi exiger de l'autorité qu'elle se conforme aux
promesses ou assurances qu'elle lui a faites et ne trompe pas la confiance
qu'il a légitimement placée dans celles-ci (cf. ATF 141 V 530 consid. 6.2; 137
II 182 consid. 3.6.2 et les références citées). Entre autres conditions,
l'autorité doit être intervenue à l'égard du citoyen dans une situation
concrète et celui-ci doit avoir pris, en se fondant sur les promesses ou le
comportement de l'administration, des dispositions qu'il ne saurait modifier
sans subir de préjudice (cf. ATF 139 II 361 consid. 7.1 et les références). Le
recourant doit exposer, de manière claire et détaillée, en quoi consiste la
violation du droit constitutionnel invoqué (cf. ATF 139 I 229 consid. 2.2 et
les références citées).
On ne voit pas en l'occurrence en quoi le
fait que la décision de taxation comportait plusieurs erreurs aurait empêché le
représentant de la succession, mandataire professionnel qualifié, de
s'apercevoir que les taux appliqués non seulement à certaines institutions
exonérées, mais également à la recourante étaient calculés de manière erronée. Bien
au contraire, constatant une erreur, il aurait pu vérifier l'exactitude des
autres indications figurant dans la déclaration d'inventaire successoral. Il
n'y a aucun élément au dossier permettant d'admettre que l'autorité intimée se
serait comportée en violation du principe de la bonne foi dans la portée que
lui a donnée la jurisprudence qui vient d'être rappelée.
Rien ne permet au demeurant de parvenir à
une autre conclusion si l'on considère, comme le fait la recourante, que Me A.________,
en établissant l'inventaire successoral, a agi comme un officier public. La cour
ne saurait suivre cette dernière lorsqu'elle prétend que compte tenu de
l'émolument "très bas" fixé pour établir l'inventaire, le législateur
n'aurait pas souhaité que le notaire assume l'entière responsabilité sans
aucune collaboration de l'Etat. Rien, ni dans la LMSD, ni dans les dispositions
légales afférentes à l'activité des notaires, ni encore dans les règles sur le
mandat (cf. art. 398 du Code des obligations), ne permet d'admettre que
lorsqu'il établit un inventaire (fiscal) successoral pour l'ACI, le notaire
désigné par une personne décédée comme exécuteur testamentaire ne devrait pas
exécuter ce mandat selon les règles de l'art. Certes, la réalisation de la
déclaration d'inventaire par un notaire vaudois ressorti à son activité dite
ministérielle (Olivier Weniger, L'indépendance du notaire lors de
l'établissement de la déclaration d'inventaire fiscal,
in:
Mélanges
de l’Association des Notaires Vaudois
, éd. par François Bianchi, 2005, p. 451). Toutefois, il est clair que
le notaire chargé de dresser l'inventaire n'est pas un employé du fisc. On ne
voit rien dans ces éléments qui permettrait de considérer que l'erreur faite
dans la déclaration d'inventaire autoriserait la recourante à obtenir la
révision de la décision de taxation erronée entrée en force.
Il est en
outre pour le moins téméraire pour la recourante de prétendre à ce que l'erreur
du représentant de la succession devrait ne pas comporter de conséquence dès
lors que ce dernier n'a été rémunéré qu'à hauteur de 750 fr. Cette
argumentation l'est d'autant plus si l'on considère que l'inventaire a réservé
au titre des passifs de la succession un montant prévisionnel de 30'000 fr. au
titre de la "liquidation succession (inventaire successoral et exécution
testamentaire) estimatif" intégralement admis dans le cadre de la
taxation.
8.
Au regard de ces éléments, c'est à juste titre que l'ACI a rejeté la
demande de révision présentée par la recourante. Les considérants qui précèdent
conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée. La
recourante, qui succombe, supportera les frais de justice (art. 49 al. 1
LPA-VD). Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (art. 55 al. 1
a contrario
et 56 al. 3 LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des
impôts du 26 octobre 2022 est confirmée.
III.
Les frais de justice, par 3'000 (trois mille) francs, sont mis à la
charge de la recourante.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 15 août 2023
Le
président:                                                                                            La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai
6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.