vd_omni · FI.2024.0102 · 2024-09-10 · fr

A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Refus d'octroi qu'un quotient ou d'un demi-quotient familial au recourant, qui vit séparé de la mère des enfants à laquelle il verse une pension alimentaire, qu'il déduit de son revenu imposable. La réglementation légale en matière de déductions comprend nécessairement un certain schématisme en raison de la multiplicité des situations individuelles à considérer, ce qui s’avère, de manière générale, compatible avec les principes ancrés à l'art. 127 Cst. Elle a encore été confirmée récemment par la jurisprudence fédérale et il y a lieu de s'y tenir. Ce qui est déterminant dans le cas de parents séparés, c'est le statut créé par le versement d'une contribution d'entretien quelle qu'en soit par ailleurs l'ampleur et quelle que soit en outre la prise en charge d'autres frais. Rejet du recours.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 10.09.2024 FI.2024.0102

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 10 septembre 2024
Composition
M. Raphaël Gani, président;
M. Fernand Briguet et M. Alain Maillard, assesseurs; M. Loïc Horisberger, greffier.
Recourant
A.________,
à
********, représenté par Me Alessandro BRENCI, avocat à Lausanne,
0
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
à Berne.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction) ;
Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 6 juin 2024 (période fiscale 2022)
Vu les faits suivants:
A.
A.________ (ci-après: le recourant) domicilié à ******** vit séparé B.________,
mère de ses deux enfants mineurs, nés en 2011 et en 2017. En date du ********
2022, la Justice de paix du district de Lausanne a ratifié pour valoir jugement
définitif la convention du ******** 2022 entre le recourant et la mère précitée
de ses enfants, prévoyant une autorité parentale conjointe, une garde partagée
sur les enfants ainsi que le versement d'une contribution d'entretien mensuelle
de 500 fr., respectivement 100 fr., pour les enfants du couple.
Le 2 juillet 2023, le recourant a déposé sa
déclaration d'impôt pour la période fiscale 2022, indiquant faire ménage commun
avec ses deux enfants. Il a également revendiqué la déduction d'une
contribution d'entretien à hauteur de 7'440 francs.
B.
Par décision de taxation du 23 août 2023, l'Office d'impôt des districts
de Lausanne et Ouest lausannois (ci-après: OID) a procédé à la taxation de la
période fiscale 2022 fixant le revenu imposable du recourant pour l'impôt
cantonal et communal (ICC) à hauteur de 61'500 fr. au même taux. Il a arrêté le
quotient familial déterminant à 1,0. Il a aussi fixé le revenu imposable au
titre de l'impôt fédéral direct (IFD) à hauteur de 63'000 fr. au même taux,
retenant le barème des contribuables vivants seuls. Ces montants tenaient
compte en particulier, en déduction, de la contribution d'entretien versée à
hauteur de 7'440 francs.
Le 21 septembre 2023, le recourant a formé une
réclamation à l'encontre de cette décision de taxation. Après le maintien de
cette réclamation devant l'OID et le transfert du dossier à l'Administration
cantonale des impôts (ACI), cette dernière a notifié au recourant une
proposition de règlement le 1
er
mars 2024, maintenant inchangée la
décision de taxation. Après audition personnelle du recourant à l'ACI et compte
tenu du maintien de la réclamation, exprimée le 17 mai 2024, cette autorité a
rendu une décision sur réclamation le 6 juin 2024 confirmant entièrement la
décision attaquée.
C.
Le recourant a déféré cette dernière décision par recours du 10 juillet
2024 devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal
(CDAP) concluant en substance à la réforme de la décision attaquée et à
l'octroi d'un "
quotient familial supérieur à 1,0, qui sera précisé en
cours d'instance mais qui sera à tout le moins de 1,3
", sous suite de
frais et dépens. Le recourant a par ailleurs requis l'octroi de l'assistance
judiciaire gratuite. L'autorité intimée a conclu, dans sa réponse au recours du
15 août 2024, au rejet de ce dernier.
Cet acte a été transmis au recourant en date du 16
août 2024.
Considérant en droit:
1.
Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi
cantonale du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV
173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi cantonale du 4 juillet
2000 sur les impôts directs cantonaux [LI; BLV 642.11]), le recours
satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en
particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par analogie par
renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le
fond.
2.
Le litige porte en l'occurrence sur la détermination du revenu imposable
du recourant durant la période fiscale 2022, tant en ce qui concerne l'ICC que
l'IFD.
a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent
sur une question relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt
cantonal et communal, comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux
décisions – qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt –, l'une pour l'impôt
fédéral direct et l'autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des
motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif
distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le
fait qu'il s'agit d'impôts distincts, qui reviennent à des collectivités
différentes et font l'objet de procédures et de taxations séparées (ATF 135 II
260 consid. 1.3.1, et les références citées). Il y a lieu cependant de
relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par
l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit
fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un
raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le
litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux
catégories d'impôt; encore faut-il que la motivation de l'arrêt permette de
saisir clairement que l'arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l'autre
(ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).
b) En l'espèce, les questions à trancher sont les
mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est réglée de manière similaire
en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal, s'agissant des
conséquences fiscales du versement d'une pension alimentaire. La cour statuera
dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral direct, d'une
part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la jurisprudence qui
vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. en autres arrêts CDAP FI.2018.0074
du 22 novembre 2018 consid. 2; FI.2016.0037 du 16 décembre 2016 consid. 2 et FI.2015.0069
du 11 juillet 2016 consid. 2).
3.
A titre de mesures d'instruction, le recourant sollicite sa propre
audition en audience ainsi que celle de la mère de ses enfants, qui doit
permettre de corroborer la question de "
la prise en charge des enfants
".
a) Le droit d'être entendu garanti par l'art. 29 al.
2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999
(Cst.; RS 101). comprend notamment le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur
les éléments pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa
situation juridique, d'avoir accès au dossier, de produire des preuves
pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves
pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou à
tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à
influer sur la décision à rendre (ATF 145 I 73 consid. 7.2.2.1 et les
références). Le droit d'être entendu n'empêche pas le juge de mettre un terme à
l'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de se forger une
conviction et que, procédant de manière non arbitraire à une appréciation
anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, il a la certitude qu'elles
ne pourraient pas l'amener à modifier son opinion (ATF 144 II 427 consid.
3.1.3; 141 I 60 consid. 3.3; 138 III 374 consid. 4.3.2; arrêt 2C_112/2020 du 9
juin 2020 consid. 3.1).
b) En l'occurrence, on ne voit pas ce que l'audition
personnelle du recourant ou de la mère de ses enfants apporterait à la question
litigieuse. C'est en effet à tort qu'il soutient que la question de la prise en
charge des enfants serait centrale dans le présent litige. Comme on le verra,
il s'agit d'appliquer une législation qui fait, d'une manière quelque peu schématique,
dépendre l'octroi du quotient familial que réclame le recourant d'éléments
objectifs parmi lesquels le versement d'une contribution d'entretien et sa
déduction. Ces éléments priment, comme on le verra aussi, la prise en charge
effective des enfants. Savoir s'il s'occupe comme il l'allègue dans une grande
proportion de la prise en charge des enfants n'est dès lors pas déterminant, à
tout le moins pas au-delà de ce qui est d'ores et déjà établi sur la base du
dossier. En outre, il convient de rappeler que, sous l'angle de l'art. 29 al. 2
Cst. il n'existe pas, de façon générale, un droit d'être entendu oralement (cf.
ATF 134 I 140 consid. 5.3; ATF 130 II 425 consid. 2.1; arrêt TF
2C_834/2012 du 19 avril 2013 consid. 4.1). A moins qu'elles revêtent un
caractère pénal, l'art. 6 CEDH, qui n'est d'ailleurs pas mentionné par le
recourant, ne s'applique pas aux causes fiscales (ATF 140 I 68 consid. 9.2). Il
y a lieu dès lors de renoncer à la tenue d'une audience, par appréciation
anticipée des preuves.
4.
Sur le plan matériel, le recourant se plaint du quotient familial de 1,0
qui lui a été octroyé dans le cadre de la décision de taxation pour la période
fiscale 2022. Il indique que cette décision irait à l'encontre de la "
réalité
factuelle
" au motif que, selon la convention entre lui-même et la mère
des enfants, ratifiée par la Justice de Paix le ******** 2022, le domicile des
enfants serait auprès de leur père (
i.e
lui-même) et que les deux
parents en auraient la garde partagée.
a) Aux termes de l’art. 127 al. 2 Cst., dans la
mesure où la nature de l’impôt le permet, les principes de l’universalité, de
l’égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier,
être respectés. L'art. 167 al. 2 de la Constitution du Canton de Vaud du 14
avril 2003 (Cst-VD; BLV 101.01) a un contenu similaire. Ces dispositions
concrétisent en droit fiscal le principe d'égalité consacré à l'art. 8 al.
1 Cst. (cf. arrêt TF 2C_164/2015 du 5 avril 2016 consid. 4.1). Le
principe de l'universalité de l'impôt, qui vise l'aspect
subjectif du rapport fiscal (cf. Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 5
ème
éd., Bâle 2021, p. 38),
exige que toute personne ou groupe de personnes
soit imposé selon la même règlementation juridique. Il interdit, d'une part,
que certaines personnes ou groupes de personnes soient exonérés sans motif
objectif (interdiction du privilège fiscal), car les charges financières de la
collectivité qui résultent des tâches publiques générales qui lui incombent
doivent être supportées par l'ensemble des citoyens (
ATF 133 I 206
consid.
6.1;
132 I 153
consid.
3.1); il prohibe, d'autre part, une surimposition d'un petit groupe de
contribuables (interdiction de la discrimination fiscale; cf.
ATF 122 I 305
consid.
6a; ég. TF 2C_164/2015 précité consid. 4.1).
Le principe de l'égalité de l'imposition, pour sa
part, concerne l'aspect objectif du rapport fiscal (cf. Xavier Oberson, Droit
fiscal suisse, op. cit., p. 39). Selon ce principe, les personnes dont les
situations sont semblables sont imposées de la même manière. A l'inverse, de
réelles différences dans les situations de fait doivent mener à des charges
fiscales différentes (
ATF 137 I 145
consid.
2.1; ATF
136 I 49
consid. 5.2.;
TF 2C_516/2018 du 18 juin 2018 consid. 5.1). Ainsi, d'après le principe de la
proportionnalité de la charge fiscale à la capacité contributive, chaque
citoyen doit contribuer à la couverture des dépenses publiques compte tenu de
sa situation personnelle et en proportion de ses moyens (ATF 144 II 313 consid.
6.1 p. 320; 140 II 157 consid. 7.1 p. 160 s. et les références citées). Paradoxalement,
ce principe n'implique donc pas nécessairement une imposition identique des
revenus identiques (Peter Hongler, Das Leistungsfähigkeitsprinzip – eine
moralische Illusion, Jusletter, 4. November 2019, p. 19).
b) A teneur des
art. 25 LIFD et
29 LI
, le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus
imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 33a
LIFD (30 à 42a LI). S'agissant des éléments admis en déduction, on distingue
les déductions dites organiques (frais d'acquisition du revenu; art. 26 à 32
LIFD, 30 à 36 LI), les déductions générales (dites aussi anorganiques;
art. 33 et 33a LIFD, 37 LI
), ainsi que les déductions
sociales (
art.
35 LIFD et 39s.
LI; ATF
149 II 19 consid. 6.1 et les réf. citées). Les dépenses
nécessaires à l’acquisition du revenu et les déductions générales sont
défalquées de l’ensemble des revenus imposables (art. 9 al. 1, 1
ère
phr. de la loi fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et
des communes [LHID; RS 642.14]). Parmi les déductions générales figure la
pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de
fait, ainsi que les contributions d’entretien versées à l’un des parents pour
les enfants sur lesquels il a l’autorité parentale, à l’exclusion toutefois des
prestations versées en exécution d’une obligation d’entretien ou d’assistance
fondée sur le droit de la famille (art. 9 al. 2 let. c LHID). On n’admettra pas
d’autres déductions. Les déductions pour enfants et autres déductions sociales
de droit cantonal sont réservées (art. 9 al. 4 LHID).
Selon la jurisprudence, constituent des déductions
sociales celles qui ont pour but d'adapter (de manière schématique) la charge
d'impôt à la situation personnelle et économique particulière de chaque
catégorie de contribuables conformément au principe de l'imposition selon la
capacité économique de l'art. 127 al. 2 Cst. Ce sont autant d'ajustements
légaux de la charge fiscale qui montrent que le législateur a distingué les
catégories de contribuables en fonction de leur capacité économique de façon à
établir entre elles et, sous cet angle restreint, une certaine égalité de
traitement (ATF 141 II 338 consid. 4.5 p. 344 et les références citées). La
réglementation légale en matière de déductions comprend nécessairement un
certain schématisme en raison de la multiplicité des situations individuelles à
considérer, ce qui est toutefois, de manière générale, compatible avec les
principes ancrés à l'art. 127 Cst. Le Tribunal fédéral a retenu à plusieurs
reprises qu'il n'est pas réalisable, pour des raisons pratiques, de traiter
chaque contribuable de façon exactement identique d'un point de vue
mathématique et que, de ce fait, le législateur est autorisé à choisir des
solutions schématiques. S'il n'est pas possible de réaliser une égalité
absolue, il suffit que la réglementation n'aboutisse pas de façon générale à
une charge sensiblement plus lourde ou à une inégalité systématique à l'égard
de certaines catégories de contribuables. A cela s'ajoute que les possibilités
de comparer les différentes situations restent limitées et qu'il existe un
risque de créer de nouvelles inégalités (ATF 141 II 338 consid. 4.5 et les
arrêt cités ; arrêt TF 2C_686/2018 du 21 janvier 2019 consid. 5.3). Les
parents taxés séparément ont par ailleurs la possibilité d'aménager leur
situation et les obligations financières qui en découlent en fonction de leurs
conséquences fiscales, de manière à tenir compte au mieux des capacités
économiques de chacun d'eux (ATF 133 II 305 consid. 9.2; cf. également TF
2C_436/2010 du 16 septembre 2010 consid. 5.2; Daniel de Vries Reilingh, Les
conséquences fiscales en cas de séparation et de divorce: mode d'emploi pour
praticien, in: PJA 2010 p. 267).
La teneur de l'
art. 9 al. 4 LHID
laisse ainsi une grande marge de manœuvre au législateur cantonal dans la mise
en place des déductions sociales (cf. arrêts TF  2C_686/2018 du 21 janvier 2019
consid. 5.3 et 6.2; 2C_287/2015 du 23 juillet 2015 consid. 3.2 et les
références citées).
c) En droit cantonal, le quotient familial est
défini à l’art. 43 al. 1 LI, dont la 1
ère
phrase précise que le
revenu déterminant pour le taux d'imposition correspond au revenu imposable du
contribuable, divisé par le total des parts résultant de sa situation de
famille. Les parts, définies à l’art. 43 al. 2 LI, sont les suivantes: 1 pour le
contribuable célibataire, veuf, divorcé ou imposé séparément selon l'article 10
(let. a); 1,8 pour les époux vivant en ménage commun selon l'article 9 (let.
b); 1,3 pour le contribuable célibataire, veuf, divorcé ou imposé séparément,
selon l'article 10, pour autant qu'il tienne un ménage indépendant seul avec un
enfant mineur, en apprentissage ou aux études, dont il assure l'entretien
complet; le maintien de l'exercice conjoint de l'autorité parentale ne doit pas
conduire à l'octroi de plusieurs parts de 1,3; 0,5 pour chaque enfant mineur,
en apprentissage ou aux études, dont le contribuable assure l'entretien
complet; si les père et mère sont imposés séparément, celui qui peut déduire
les contributions versées pour l'entretien de son enfant n'a pas droit à une
part de quotient pour ce même enfant; on ne peut pas accorder plus d'une part
de 0,5 au total par enfant selon l'article 9 al. 2 let. d.  Par ailleurs, selon
cette disposition, le Conseil d'Etat arrête les dispositions réglant la
répartition de la part de 0,5 entre des père et mère imposés séparément,
lorsqu'aucune contribution pour l'entretien de l'enfant n'est déductible (let.
d).
La répartition du quotient familial entre les
parents imposés séparément est régie, pour la période fiscale concernée, par le
règlement du Conseil d'Etat sur l'imposition de la famille du 6 avril 2011
(RIFam; BLV 642.11.3). L'art. 5 al. 2 RIFam, applicable aux parents divorcés ou
aux parents mariés imposés séparément et exerçant en commun l'autorité
parentale sur leur enfant mineur dont ils assurent l'entretien complet, dispose
que la part de quotient de 0,5 est partagée par moitié lorsque les
parents assument la garde de l'enfant dans une mesure comparable, et qu'aucune
contribution pour l'entretien de cet enfant n'est déductible (1
ère
phrase). La part de quotient de 1,3 est octroyée au parent qui
assume principalement l'entretien de l'enfant, s'il tient un ménage
indépendant seul avec cet enfant (2
ème
phrase). Cette disposition
précise le contenu de l'art. 43 al. 2 let. d LI.
Il résulte des dispositions qui
précèdent que, pour déterminer lequel des parents imposés séparément assure
l'entretien de l'enfant, le législateur vaudois s'est d'abord référé au
versement d'une contribution d'entretien pouvant être déduite par l'un des deux
parents (art. 37 al. 1 let. c LI). Dans cette hypothèse, le parent
débirentier, qui peut déduire le montant des contributions versées, ne peut
faire valoir de droit à une part de quotient pour ce même enfant; le parent
crédirentier, dont le revenu imposable inclut les contributions d'entretien, se
verra attribuer la part de quotient familial pour l'enfant (art. 43 al. 2
LI et art. 5 al. 1 RIFam). Le versement de la pension alimentaire
constitue un déplacement de ressources: celui qui reçoit la pension alimentaire
l'utilise pour les besoins de l'enfant en sus de ses propres ressources
auxquelles cette pension est assimilée et sur laquelle il est imposé. Par
conséquent, c'est lui qui, sur le plan fiscal, assure l'entretien de l'enfant
(ATF 133 II 305 consid. 6.5 p. 311; v. ég. arrêt TF 9C_652/2022 du 24 mai 2023
consid. 3.2.2).
d) S'agissant des déductions sociales pour enfant,
l'art. 35 al. 1 let. a LIFD, dans sa version en vigueur jusqu’au 31 décembre
2022 – donc applicable à la période fiscale concernée – prévoit qu’est
notamment déduit du revenu un montant de 6’500 fr. pour chaque enfant mineur ou
faisant un apprentissage ou des études, dont le contribuable assure
l’entretien; lorsque les parents sont imposés séparément, cette déduction est
répartie par moitié s’ils exercent l’autorité parentale en commun et ne
demandent pas la déduction d’une contribution d’entretien pour l’enfant selon
l’art. 33 al. 1 let. c LIFD. L’art. 36 al. 2 LIFD fixe le montant d’impôt
pour les époux vivant en ménage commun. Vu l’al. 2
bis
, il s’applique
par analogie aux époux vivant en ménage commun et aux contribuables veufs,
séparés, divorcés ou célibataires qui vivent en ménage commun avec des enfants
ou des personnes nécessiteuses dont ils assument pour l’essentiel l’entretien.
Le montant de l’impôt ainsi fixé est réduit de 251 francs par enfant (jusqu’au
31 décembre 2022) et par personne nécessiteuse.
A teneur de l’art. 33 al. 1 let. c LIFD, sont
déduits du revenu la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé
judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d’entretien versées à
l’un des parents pour les enfants sur lesquels il a l’autorité parentale, à
l’exclusion toutefois des prestations versées en exécution d’une obligation
d’entretien ou d’assistance fondée sur le droit de la famille.
Il
ressort également du système légal qu’il est exclu d'accorder plusieurs fois,
pour un même enfant, la déduction sociale pour enfant, soit au contribuable
séparé ou divorcé qui assure l'entretien de l'enfant et à celui qui verse la
contribution d'entretien pour cet enfant (ATF 133 II 305 consid. 6.8 pp. 312/313).
De même, il est exclu d’accorder
le barème pour couples à chacun des
deux parents lorsqu'ils sont séparés ou divorcés, ce qui reviendrait à faire
bénéficier les contribuables concernés de plusieurs déductions de nature
identique pour le même enfant (
ATF 131 II 553 consid. 3.4 p. 557).
Ainsi, on a vu plus haut que lorsque
l'un des parents verse une pension
alimentaire à l'autre, l'assimilation de cette pension aux ressources du parent
qui la reçoit aux fins d'entretien de l'enfant désigne ce dernier comme le
contribuable qui assure l'entretien de l'enfant (ATF 133 II 305 consid. 6.5 p.
311). En revanche, les dépenses d'entretien direct consenties par le parent
débiteur de la pension alimentaire lors de la garde alternée ne font pas
l'objet d'abattements sociaux particuliers; il importe peu sous cet angle que
la garde alternée soit, ou non, d'égale importance,
le
statut créé par l'existence d'une pension alimentaire l'emporte
(ATF 133 II
305 consid. 8.4 p. 307; dans le même sens, arrêt TF 9C_652/2022 déjà cité
consid. 5.2 et 5.3.2; pour la situation particulière dans laquelle les parents
séparés ou divorcés ont l'autorité parentale conjointe, la garde alternée
équivalente, où aucune contribution d'entretien n'est versée et où les parents
ont convenu de prendre en charge l'entretien de l'enfant à parts égales en
versant chacun le même montant, le barème réduit doit être accordé à celui des
parents qui a le revenu le plus faible; cf. ATF 141 II 338 consid. 6 p. 346s.;
arrêt TF 2C_380/2020 du 19 novembre 2020 consid. 4.7).
e) Il importe de garder à l’esprit,
s’agissant de l’art. 127 al. 2 Cst., que les situations durant et après la
communauté familiale se distinguent en cela que, dans la première hypothèse, la
famille est perçue comme une unité dont les rapports financiers internes ne
sont en principe pas fiscalement pertinents. Dans la seconde hypothèse, le
droit fiscal tient compte du déplacement des ressources entre les membres de la
famille. Tandis que le contribuable qui verse la pension alimentaire ou la
contribution d'entretien à la mère de ses enfants a le droit de déduire
celle-ci, le parent qui reçoit ces contributions les utilise pour les besoins
de l'enfant et ses besoins personnels en sus de ses propres ressources
auxquelles cette pension est assimilée et sur laquelle il est imposé; pour sa
part, le parent qui reçoit les contributions bénéficie de la déduction sociale
pour enfant (ATF 133 II 305 consid. 6.5 p. 311; arrêts TF 2C_87/2016 du 19 août
2016 consid. 6.2.2; 2C_200/2011 du 14 novembre 2011 consid. 5.2.2, in: RDAF
2012 II 56; 2C_3/2008 du 18 avril 2008 consid. 2.2).
5.
En l'espèce, le recourant fait valoir qu’il a la garde partagée de ses
deux enfants et que le "
simple motif qu'il doit payer une contribution
d'entretien en faveur de ses enfants
" ne saurait le priver de tout quotient
familial. Il continue en soutenant assumer une part importante de la prise en
charge des enfants et aurait donc dû "
bénéficier des avantages fiscaux
découlant de la prise en charge effective des enfants
". Il estime que
la cause "
s'inscrit dans un équilibre, classique, entre droits fiscal
et de la famille
". Il en conclut avoir droit "
au moins
"
à un quotient familial de 1,3.
Or, il ressort clairement du dossier que le
recourant exerce avec la mère de ses enfants dont il vivait séparé au 31
décembre 2022, une garde partagée sur leurs deux enfants. Selon la convention
figurant au dossier et que rappelle le recourant, ce dernier verse en main de
la mère de ses enfants, une contribution d'entretien de 500 fr. par mois pour
son enfant ******** et de 100 fr. par mois pour son enfant ********. Le
recourant a par ailleurs fait valoir la déduction de ces pensions alimentaires
pour la période fiscale 2022 dans sa déclaration d'impôt à hauteur de 7'440
francs. La déduction de ces montants a par ailleurs été admise dans le cadre de
la décision de taxation.
Le recourant critique le fait d’être imposé au titre
d’un contribuable vivant seul. Il revendique l’application d’un quotient
familial plus élevé. Toutefois, dans une situation où – comme en l’occurrence –
les parents séparés se partagent la garde de leurs enfants et exercent celle-ci
de façon alternée, le statut créé par le versement d'une pension alimentaire
l'emporte sur l'exercice de la garde des enfants, comme on l’a vu au
considérant précédent. Cela signifie concrètement pour le recourant qu’il peut
sans doute revendiquer la déduction de la pension qu’il verse pour les siens à
l’autre parent, ce qui lui a été accordé, sans pouvoir bénéficier en même temps
du quotient familial.
Par conséquent, la décision attaquée, qui refuse au
recourant de pouvoir bénéficier pour le taux d’imposition de son revenu d’un quotient
de 0,5 ou 0,25 par enfant et d’un quotient familial de 1,3, s’agissant de
l’ICC, n’est pas critiquable. Il en va de même en tant qu’elle lui refuse une
(demi-)déduction sociale supplémentaire par enfant, ainsi que le barème
parental de l'art. 36 al. 2
bis
LIFD, n’est pas critiquable.
Comme il a été rappelé dans les considérants qui
précèdent, la réglementation légale en matière de déductions comprend
nécessairement un certain schématisme en raison de la multiplicité des
situations individuelles à considérer, ce qui s’avère, de manière générale,
compatible avec les principes ancrés à l'art. 127 Cst. Les conséquences
exposées ci-dessus, tant en matière d'ICC que d'IFD ont par ailleurs encore été
examinées récemment par le Tribunal fédéral (arrêt TF, 9C_110/2024 du 25
juillet 2024) qui a confirmé, sous l'angle de l'impôt fédéral direct, que
l'octroi du barème parental (art. 36 al. 2
bis
LIFD) n'entrait pas en
ligne de compte lorsqu'une contribution d'entretien été versée. Le Tribunal
fédéral a rappelé par ailleurs que le débiteur de la contribution d'entretien
ne pouvait pas renoncer à demander la déduction de cette dernière à des fins
d'optimisation fiscale. Par un autre arrêt du même jour (arrêt TF 9C_159/2024
du 25 juillet 2024), le Tribunal fédéral a également confirmé qu'une certaine
schématisation et une forfaitisation du droit fiscal sont admissibles et
souvent inévitables (consid. 5.1). Il a par ailleurs confirmé sa jurisprudence
selon laquelle le législateur avait créé une forme d'interdiction du cumul,
c'est-à-dire en rendant impossible le droit à une déduction pour la
contribution d'entretien au sens de l'art. 33 al. 1 let. c LIFD et à une
déduction pour enfants au sens de l'art. 35 al. 1 let. a LIFD, de même du
coup à une déduction pour assurances plus élevée au sens de l'art. 33
al. 1
bis
let. b LIFD) pour le même enfant (consid. 5.2).
On extrait ce qui suit du consid. 5.2 de l'arrêt
9C_110/2024 précité, en traduction libre:
"Dans la mesure où le
recourant demande un changement de jurisprudence, il convient de rappeler qu'un
tel changement doit se fonder sur des motifs objectifs sérieux, qui doivent
être d'autant plus importants - surtout au regard de l'exigence de sécurité du
droit - que l'application du droit, reconnue comme erronée ou obsolète, a été
considérée comme correcte pendant longtemps. Un changement de pratique ne peut
en principe être justifié que si la nouvelle solution correspond à une
meilleure connaissance du but de la loi, à des circonstances extérieures
modifiées ou à une évolution des conceptions juridiques (ATF 149 II 381 consid.
7.3.1) […]. Il convient à cet égard de faire preuve d'une retenue particulière
dans des questions telles que celle qui nous occupe, où l'on peut supposer que
de nombreux contribuables informés se sont inspirés de la pratique antérieure
pour organiser leurs affaires de droit civil. Le recourant ne démontre pas que
les conditions d'un changement de pratique seraient remplies en l'espèce, ce
qui n'est d'ailleurs pas évident."
On en retiendra que ce qui est déterminant dans le
cas de parents séparés, c'est le statut créé par le versement d'une
contribution d'entretien quelle qu'en soit par ailleurs l'ampleur et quelle que
soit en outre la prise en charge d'autres frais. Il n'y a donc aucune raison de
ne pas suivre la jurisprudence claire du Tribunal fédéral que notre Haute cour
vient par ailleurs de refuser de modifier.
6.
Il suit de ce qui précède que le recours ne peut qu’être rejeté et la
décision attaquée confirmée. Le recourant, qui succombe, devrait supporter les
frais de justice (cf. art. 49 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).
Il a toutefois requis l'assistance judiciaire, sur
laquelle il n'a pas encore été statué, ce qu'il y a lieu de faire désormais.
L'assistance judiciaire au sens de l'art. 18 al. 1
LPA-VD est subordonnée à la réalisation de deux conditions cumulatives, à
savoir l'indigence du requérant et les chances de succès de la démarche
entreprise. L'octroi de l'assistance gratuite d'un défenseur (art. 29 al.
3 2
ème
phrase Cst. et art. 18 al. 2 LPA-VD), est subordonnée à une
troisième condition (ATF 141 III 560 consid. 3.2.1), celle que l'assistance
d'un défenseur soit nécessaire à la sauvegarde des droits du requérant. Le
Tribunal fédéral considère le droit à l'assistance judiciaire comme une
émanation du principe de l'égalité des armes, en particulier lorsqu'il s'agit
d'examiner le droit éventuel à un conseil d'office et que la partie adverse est
assistée. Cependant, il n'existe pas d'automatisme dans ce cas et il convient
de prendre en considération les circonstances concrètes de l'espèce (ATF 128 I
225 consid. 2.5; CDAP GE.2017.0196 du 4 janvier 2018 consid. 2b), et de se
demander si un administré raisonnable et de bonne foi, présentant les mêmes
caractéristiques que le requérant, disposant des ressources suffisantes, ferait
appel à un mandataire professionnel (TF 4A_87/2008 du 28 mars 2008 consid. 3.2;
CDAP GE.2017.0196 précité consid. 2b).
Dans ce sens, une personne est indigente lorsqu'elle
n'est pas en mesure d'assumer les frais de la procédure sans porter atteinte au
minimum nécessaire à son entretien et à celui de sa famille (ATF 144 III 531
consid. 4.1; 141 III 369 consid. 4.1 et les références); pour déterminer
l'indigence, il convient de prendre en considération l'ensemble de la situation
financière du requérant au moment où la demande est présentée, celui-ci devant
indiquer de manière complète et établir autant que faire se peut, d'une part,
ses revenus (gains accessoires compris), sa situation de fortune et ses
éventuelles créances envers des tiers et, d'autre part, ses charges d'entretien
et les engagements financiers auxquels il ne peut échapper (ATF 135 I 221
consid. 5.1; TF 5A_489/2023 du 20 octobre 2023 consid. 3.1.2).
En l'espèce, sur la base des pièces produites et du
budget annexé à sa demande d'assistance judiciaire, le recourant ne démontre
pas remplir la condition d'indigence. En effet, son salaire de plus de 7'700
francs bruts par mois permet de couvrir largement l'entier des dépenses
mensuelles qu'il revendique dans son budget. Déjà pour ce motif, la requête
d'assistance judiciaire doit être rejetée.
En outre, un procès est dépourvu de chances de
succès lorsque les perspectives de le gagner sont notablement plus faibles que
les risques de le perdre, et qu'elles ne peuvent donc être considérées comme
sérieuses, de sorte qu'une personne raisonnable et de condition aisée
renoncerait à s'y engager en raison des frais qu'elle s'exposerait à devoir
supporter; en revanche, une demande ne doit pas être considérée comme dépourvue
de toute chance de succès lorsque les perspectives de gain et les risques
d'échec s'équilibrent à peu près ou lorsque les premières sont seulement un peu
plus faibles que les seconds. Ce qui est déterminant est de savoir si une
partie, qui disposerait des ressources financières nécessaires, se lancerait ou
non dans le procès après une analyse raisonnable. Une partie ne doit pas
pouvoir mener un procès qu'elle ne conduirait pas à ses frais, uniquement parce
qu'il ne lui coûte rien (ATF 138 III 217 consid. 2.2.4; 133 III 614 consid. 5; 129
I 129 consid. 2.3.1 ; ATF 128 I 225 consid. 2.5.3). La situation doit être
appréciée à la date du dépôt de la requête et sur la base d'un examen sommaire
(ATF 138 III 217 consid. 2.2.4 ; 133 III 614 consid. 5). L'absence de chances
de succès peut résulter des faits ou du droit.
S'agissant des chances de succès de la démarche
entreprise, force est de constater en l'espèce, que le recours était
manifestement mal fondé et que compte tenu de la jurisprudence claire exposée
ci-avant, il n'y a pas lieu d'octroyer l'assistance judiciaire. La question de
l'octroi du quotient familial et des déductions supplémentaires a fait en effet
l'objet de nombreux arrêts tant du Tribunal fédéral que de la Cour de céans. Au
surplus, le fait que les deux derniers arrêts du Tribunal fédéral cités dans le
cadre du présent arrêt soient postérieurs à la date du recours n'y change rien.
En effet, ces arrêts n'ont fait, une fois de plus, que confirmer une
jurisprudence claire. Il y a lieu d'admettre par conséquent que le recours
était dépourvu de toute chance de succès. La requête d'assistance judiciaire
doit ainsi être refusée pour ce motif également.
Pour tenir compte de ce que cette requête n'est
refusée que dans le cadre de l'arrêt au fond, il sera exceptionnellement
renoncé à percevoir des frais de justice (art. 50 LPA-VD).
L’allocation de dépens n’entre pas en ligne de
compte (cf. art. 55 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
La requête d'assistance judiciaire est rejetée.
II.
Le recours est rejeté.
III.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts, du
6 juin 2024, est confirmée.
IV.
Il n'est pas perçu de frais ni alloué de dépens.
Lausanne, le 10 septembre 2024
Le
président:
Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai
6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision
attaquée.