vd_omni · FI.1991.0024 · 1991-11-25 · fr

c/ C. I. Aigle | l'intéressé, qui était déjà propriétaire de la parcelle aliénée avant le décès de ses parents, n'y avait pas affecté son habitation, d'où refus du taux réduit.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 25.11.1991 FI.1991.0024

canton de vaud
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
- A R R E T -
__________
25
novembre 1991
sur le recours interjeté par
A.________
,
à X.________, dont le mandataire est le notaire Daniel Malherbe, Rue
Sainte-Claire 28, 1350 Orbe.
contre
la décision de taxation du 12 août 1988 de
la Commission d'impôt de district de X.________ (gains immobiliers; taux
réduit).
***********************************
Statuant à huis clos,
le Tribunal administratif, composé de
MM.     J.-C. de Haller, président
J. Koelliker, assesseur
S. Pichon, assesseur
Greffier : N. Krieger, sbt
constate en fait   :
______________
A.                     A.________ a acquis à
la suite d'un partage intervenu le 13 novembre 1970 et d'une donation du 2
juillet 1971 la parcelle no 1********, située à Y.________ d'une surface de 1'575
m2. Cette parcelle a été grevée d'un droit d'habitation en faveur des parents
de l'intéressé. Il semble qu'une propriété par étages ait été constituée en
date du 31 décembre 1965 sur cet immeuble.
B.                     Par acte notarié du
15 octobre 1982, A.________ a vendu une partie de la parcelle no 1********,
soit 1'133 m2, dont il était propriétaire, à B.________ et à C.________. La
parcelle no 1******** a été ainsi divisée en trois biens-fonds distincts : l'un
de 694 m2 et l'autre de 439 m2 ont été transférés aux acquéreurs et ont porté
respectivement les no 2******** et 3********. A.________ a conservé les 442 m2
restants; cette parcelle a gardé le no 1********.
Le droit
d'habitation, en faveur des parents de l'aliénateur, a été reporté sur les
parcelles 3******** et 1********. La parcelle 2******** a toutefois été libérée
de cette servitude personnelle dont elle était grevée auparavant. Un droit de
préemption en faveur de B.________ et de C.________ a été constitué sur
l'immeuble appartenant à A.________.
A.________ avait
occupé lui-même, avec ses parents, une partie de l'immeuble vendu jusqu'en juin
1982, date à laquelle il s'est installé à X.________.
Le 30 mai 1988,
A.________ a vendu aux époux B.________ la parcelle 1******** située à
Y.________ pour le prix de fr. 120'000.-.
C.                    Le notaire Daniel
Malherbe a déposé, pour le compte de l'intéressé, une déclaration pour
l'imposition des gains immobiliers, datée du 31 juillet 1988, dont il résulte
un gain immobilier de fr. 77'805.-. Il sollicite l'application du taux réduit
de 12 % ; dans ce cadre, il fait valoir que l'immeuble vendu était une maison
familiale occupée par ses parents, en vertu de leur droit d'habitation, jusqu'à
leur décès, le dernier époux étant décédé le 16 mars 1988, et que la maison n'a
pas été loué depuis lors.
D.                    Par décision de
taxation du 12 août 1988, la Commission d'impôt de district de X.________ a
arrêté à fr. 78'800.- le gain immobilier réalisé et a appliqué à ce dernier le
taux de 18 % pour le motif que l'immeuble aliéné n'était pas affecté
principalement à l'habitation du contribuable; le 15 août 1988, La Commission
d'impôt d'Orbe a adressé à A.________ un bordereau de fr. 14'184.- (soit le 18
% de fr. 78'800.-).
E.                     Par lettre datée du 5
septembre 1988, A.________ a recouru contre cette décision de taxation. Les
moyens invoqués à l'appui de son recours seront examinés plus loin dans la
mesure utile.
F.                     Le recours a été
transmis à l'Administration cantonale des impôts (ci-après); cette dernière a
maintenu, le 30 janvier 1991, la décision dont est recours.
G.                    Le 3 mai 1991, le
dossier a été transmis à la Commission cantonale de recours en matière d'impôt,
avec un préavis de rejet du recours.
H.                     En application de
l'art. 62 al. 1 LJPA, la cause a été transmise au Tribunal administratif, comme
objet de sa compétence.
I.                      Le Tribunal
administratif a délibéré à huis clos en date du 29 octobre 1991.
et considère en droit :
_________________
1.                     En l'espèce, seule
est litigieuse la question du taux applicable au gain immobilier réalisé à
l'occasion de la vente, en 1988, de la parcelle no 1********.
a) Selon l'art. 51
al. 3 de la loi sur les impôts directs cantonaux (LI), l'impôt est perçu au
taux de 18 %. S'agissant d'immeubles destinés à la culture du sol et affectés à
l'exercice de l'activité du contribuable ou de membres de sa famille, ce taux
est réduit à 12 % lorsque la durée de possession est supérieure à vingt ans et
que l'estimation fiscale de l'immeuble cinq ans avant l'aliénation est
déterminante comme prix d'acquisition (art. 44, al.2). Le taux réduit est
également accordé, aux mêmes conditions, en cas d'aliénation par le
propriétaire de l'immeuble principalement affecté à son habitation.
b) En l'espèce, le
recourant est installé à X.________ depuis 1982. L'immeuble n'était ainsi pas
affecté à l'habitation du contribuable au moment de son aliénation en 1988. Le
recourant ne remplit dès lors pas la première des condition cumulatives posées
par l'art. 51 al. 3 LI. Le dossier ne permet pas d'établir si le recourant a,
avant 1982, occupé lui-même cette partie de l'immeuble vendu; cette question
peut toutefois rester irrésolue dès lors qu'elle n'apparaît pas décisive.
c) Le recourant se
prévaut de la teneur de l'ancien article 51 LI, lequel comportait la notion de
"
maison familiale
". Il soutient que son immeuble répond à
cette définition. Il fait valoir en substance que cette disposition, qui a été
modifiée en 1982, ne correspond pas à la volonté du législateur, lequel
entendait exclure l'octroi du taux réduit aux seules résidences secondaires.
Avant l'entrée de la
novelle du 1er juin 1982 entrée en vigueur le 1er janvier 1983, l'art. 51 al. 3
LI avait la teneur suivante:
"L'impôt est perçu au taux de 18 %.
S'agissant d'immeubles destinés à la culture du sol et de maisons familiales,
ce taux est réduit à 12 % lorsque la durée de possession est supérieure à vingt
ans et que l'estimation fiscale de l'immeuble cinq ans avant l'aliénation est
déterminante comme prix d'acquisition (art. 44, al. 2)."
Sous l'empire de
cette disposition, la Commission de recours avait jugé à de multiples reprises
que la qualité de "
maison familiale
" impliquait en principe
"
une relation personnelle entre le contribuable et l'immeuble sous
forme d'occupation réelle
" (CCRI A. F. du 18.3.1985; J.-P. P. du
10.1.1985; P. W. du 24.11.1982; H. M. du 23.4.1982; RDAF 1982 p. 439). La
jurisprudence admettait toutefois qu'un immeuble ne perdait pas son caractère
de maison familiale si un certain délai s'écoulait entre la fin de l'occupation
et son aliénation par le propriétaire qui l'habitait : un tel délai devait être
admis lorsqu'il apparaissait que son écoulement était raisonnablement
nécessaire, au vu des circonstances pour permettre la préparation et
l'achèvement de l'aliénation dans des conditions favorables (RDAF 1981 p. 266).
Considérant en outre que l'héritier reprend la situation du défunt, un arrêt
légèrement postérieur avait précisé que l'immeuble conservait son caractère
familial même si un certain délai s'écoulait entre le décès du défunt et
l'aliénation par les héritiers pour permettre l'accomplissement des formalités
successorales (RDAF 1981 p. 271). En bref, il suffisait que ni le propriétaire
ni ses héritiers n'aient affectés l'immeuble "
à un but incompatible
avec les démarches entreprises en vue de l'aliénation
" (arrêts
précités).
d) Après avoir
élucidé les circonstances dans lesquelles la novelle du 1er juin 1982 donnée à
l'art. 51 LI avait été adoptée, la Commission de recours a constaté que si le
législateur avait voulu effectivement exclure l'octroi du taux réduit aux
résidences secondaires, il entendait accorder en revanche le taux de 12 % en
cas de vente par les héritiers de l'immeuble principalement affecté à
l'habitation du contribuable décédé. La Commission de recours a ainsi jugé que
la volonté du législateur devait l'emporter sur le texte de la loi et par
conséquent, qu'après le décès du propriétaire qui habitait l'immeuble, ses
héritiers peuvent bénéficier du taux réduit (CCRI T. Ga., P. Gr., A. Ma., E.
Pa. du 15 novembre 1990; la jurisprudence W. L. publiée in RDAF 1987 p. 372,
Revue fiscale 1988 p. 547, qui aboutissait à la solution opposée à la suite
d'une interprétation a contrario du texte de la loi, a été abandonnée pour le
motif qu'elle méconnaissait gravement les principes régissant l'interprétation du
droit administratif). Dans ces arrêts, la Commission a rappelé la jurisprudence
rendue sous l'empire de l'ancien art. 51 al. 3 LI, selon laquelle le taux
réduit peut être appliqué même si, entre le décès du défunt et l'aliénation par
les héritiers, il s'écoule un certain délai dont l'écoulement paraît
raisonnablement nécessaire, au vu des circonstances, pour permettre
l'accomplissement des formalités successorales ainsi que la préparation et
l'achèvement de l'aliénation dans des conditions favorables. Dans les arrêts P.
Gr., A. Ma. et E. Pa. précités, elle a jugé qu'après le décès du propriétaire
qui habitait l'immeuble, l'affectation de celui-ci à l'habitation d'un des
cohéritiers - il s'agissait du conjoint survivant bénéficiant d'un droit
d'usufruit - ne privait pas les autres cohéritiers du bénéfice du taux réduit
lors de la vente ultérieure de l'immeuble dans un délai raisonnable.
En l'espèce, le
Tribunal constate que A.________, qui est installé depuis 1982 à X.________, a
vendu en 1988 la parcelle no 1******** sise à Y.________, grevée d'un droit
d'habitation en faveur de ses parents, quelques mois après l'extinction de ce
droit en raison du décès du dernier parent; le recourant ne se trouve ainsi pas
dans un des cas envisagés ci-dessus qui lui permettraient de bénéficier du taux
réduit. En effet, l'intéressé, qui était déjà propriétaire de la parcelle
aliénée avant le décès de ses parents, n'y avait pas affecté principalement son
habitation au moment de la vente; c'est là le point décisif; dans ces conditions,
le "délai raisonnable" destiné, après le décès du propriétaire qui
habitait l'immeuble, à l'accomplissement des formalités successorales par les
héritiers ainsi que la préparation et l'achèvement de l'aliénation de
l'immeuble dans des conditions favorables ne s'applique pas ici. Ainsi, il n'y
a pas lieu d'examiner si le temps écoulé entre l'extinction du droit
d'habitation et l'aliénation de l'immeuble constitue un délai raisonnable. Il
faut encore préciser que les parents de A.________ n'occupaient pas la parcelle
no 1******** en qualité de cohéritiers de leur fils, hypothèse qui alors aurait
permis l'application du taux réduit; à cet égard, il faut également souligner
que le droit d'habitation des parents du recourant est une circonstance - dont on
ne sait pas dans quelle mesure elle a empêché l'habitation conjointe du
recourant avec ses parents - qui a été voulue par les parties lors de la
donation , contrairement à ce qui étaient le cas dans les arrêts P. Gr., A. Ma.
et E. Pa. précités (arrêts dans lesquels le droit d'usufruit du conjoint
survivant- cohéritier- tel qu'il était prévu par l'ancien droit ab intestat,
avant l'entrée en vigueur depuis le 1er janvier 1988 de l'art. 462 CC, était
une circonstance indépendante de la volonté des autres cohéritiers).
Au vu de ce qui
précède, c'est à juste titre que l'autorité intimée a refusé d'appliquer au
gain immobilier réalisé en 1988 le taux de 12 %. La décision attaquée doit être
confirmée.
2.                     Le recours étant
rejeté, un émolument est mis à la charge du recourant (art. 55 LJPA et art. 1
du règlement du 14 juin 1991 sur les émoluments perçus par le Tribunal
administratif).
Par ces motifs,
le Tribunal administratif
a r r ê t e  :
I.                 Le recours est rejeté.
II.                 La décision de taxation
du 12 août 1998 de la Commission d'impôt de district de X.________.
III.                Un émolument de fr. 500.-
est mis à la charge du recourant, cette somme lui étant réclamée au moyen du
bulletin de versement joint en annexe.
Lausanne, le 25 novembre 1991
Au nom du Tribunal administratif :
Le président :                                                                                                  Le
greffier :
Le présent arrêt est notifié :
- au recourant, par
l'intermédiaire de son mandataire, sous pli recommandé;
- à l'ACI, rue de la Paix 6, 1014
Lausanne, en 3 exemplaires, avec son dossier en retour.