vd_omni · FI.2013.0044 · 2014-03-06 · fr

A. X.________-Y.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Amendes pour soustraction fiscale (suite de la cause FI.2012.0086). Même s'il existe une certaine communauté économique entre l'actionnaire unique et la société, on ne peut pas parler de confusion de personnes, sur le plan fiscal comme sur le plan civil. Dès lors, les procédures ouvertes à la fois contre l'actionnaire et la société le sont contre des personnes différentes. Les amendes infligées à l'actionnaire ne violent ainsi pas le principe ne bis in idem. Elle ne sont par ailleurs pas excessives, compte tenu de l'ampleur des montants soustraits, de la durée de l'activité incriminée, ainsi que de la présence d'un antécédent en matière fiscal. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 06.03.2014 FI.2013.0044

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
6 mars
2014
Composition
M. Eric Kaltenrieder,
président
; M. Bernard Jahrmann et M. Nicolas
Perrigault, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.
Recourant
A. X.________,
à 1********,
Autorité intimée
Administration
cantonale des impôts,
à Lausanne
Autorité concer
née
Administration
fédérale des contributions,
à Berne
Objet
Impôt cantonal et communal
(soustraction), Impôt fédéral direct (soustraction)
Recours A. X.________ c/ décision sur
réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 12 septembre 2012
(soustractions ICC et IFD; amendes; périodes fiscales 1999-2000 à 2002-2002
bis; suite de la cause FI.2012.0086)
Vu les faits suivants
A.
Les époux A. X.________ et B. X.________-Y.________
sont domiciliés à 1********, où se trouve leur maison familiale. A. X.________
est l’associé et gérant unique de la société C.________ Sàrl (ci-après: C.________).
Inscrite le 23 décembre 1997 au registre du commerce, cette société a pour but
les opérations financières et de négoce. Elle a pris la suite dès le 12 mai
1999 de la société D.________ Sàrl.
B.
En juillet 2004, le Ministère public de la
Confédération a ouvert une enquête pénale à l'encontre de A. X.________ et d’un
tiers, soupçonnés de blanchiment d’argent et de participation à une
organisation criminelle. A. X.________ aurait, dès 1997, aidé son comparse à
recycler, au travers de différentes sociétés et relations bancaires, le produit
d’un important trafic de cocaïne organisé depuis la Colombie et le Venezuela à
destination de l’Espagne.
Dans le cadre de la procédure
pénale, la maison familiale de 1********, ainsi que des avoirs pour un montant
de 1'547’716 fr. (au 16 mars 2011), déposés sur un compte bancaire au nom d'un
trust, dont A. X.________ est le settlor et le bénéficiaire, ont fait l'objet
d'un séquestre.
Par jugement du 25 octobre 2012, le
Tribunal pénal fédéral (TPF) a acquitté A. X.________ des chefs d'accusation de
soutien à une organisation criminelle, d'infraction grave à la loi fédérale sur
les stupéfiants et de blanchiment d’argent aggravé, l'a condamné pour faux dans
les titres à une peine pécuniaire de 45 jours-amende à
165 fr., avec sursis pendant deux ans, ordonné la levée des séquestres et mis
les frais, arrêtés à 4'000 fr., à la charge du condamné, le solde étant laissé à
la charge de la Confédération.
Par acte du 18 février 2013, le
Ministère public de la Condération a formé un recours en matière pénale contre
ce jugement auprès du Tribunal fédéral. Il a conclu au renvoi de la cause au
Tribunal pénal fédéral pour qu'elle condamne A. X.________ pour infraction
grave à la loi fédérale sur les stupéfiants, blanchiment d'argent en bande et
par métier, soutien à une organisation criminelle et faux dans les titres,
qu'elle prononce la confiscation des avoirs séquestrés et une créance
compensatrice et qu'elle mette l'entier des frais à la charge du condamné.
Par arrêt du 1
er
octobre
2013 (causes 6B_184/2013, 6B_693/2013, 6B_774/2013), le Tribunal fédéral a
confirmé le jugement du TPF du 25 octobre 2012 à l'exception des points du
dispositif concernant les frais et l'indemnisation.
C.
En octobre 2007, l’Administration fiscale du
canton de Genève a ouvert à l’encontre de C.________ une procédure en rappel
d’impôts pour les périodes 2001 à 2005 concernant l'impôt cantonal et communal
et 1998 à 2005 s'agissant de l’impôt fédéral direct.
Le 27 novembre 2008,
l’Administration fiscale du canton de Genève a rendu une décision de rappel
d'impôt, ainsi qu'un prononcé d'amendes à l'encontre de C.________. Par
décision sur réclamation du 29 avril 2009, elle a maintenu les reprises et les
amendes prononcées.
Par jugement du 13 avril 2011, le
Tribunal administratif de première instance du canton de Genève a confirmé la
décision du 29 avril 2009, à l'exception des reprises et des amendes relatives
à la période 1998. Par arrêt du 18 décembre 2012, la Chambre administrative de
la Cour de justice du canton de Genève a rejeté le recours déposé par C.________
contre cette décision.
D.
Parallèlement, l’Administration cantonale des impôts
(ci-après: l’ACI) a ouvert, en octobre 2007, à l’encontre des époux X.________
une procédure en rappel d'impôts et soustraction d’impôt pour les périodes
1999-2000, 2001-2002 et 2001-2002bis, s’agissant de l’impôt fédéral direct,
ainsi que l’impôt cantonal et communal.
Le 30 mars 2011, l’ACI a rendu une
décision de rappel d’impôt et de taxation définitive, ainsi que de prononcés
d’amendes, portant sur les périodes en question, selon le tableau suivant:
Périodes
ICC/Revenu
ICC/Fortune
ICC/Amendes
IFD/Revenu
IFD/Amendes
1999
47'594 fr.
47'550 fr.
2000
47'594 fr.
47'550 fr.
2001
164'022,15 fr.
11'477,40 fr.
340'700 fr.
75'651 fr.
75'650 fr.
2001bis
77'437 fr.
65'915 fr.
43'900 fr.
2002
154'486 fr.
10'810,10 fr.
53'400 fr.
75'651 fr.
75'650 fr.
2002bis
2'797,5 fr.
411 fr.
300 fr.
Total ICC
398'742,65 fr.
22'287,50 fr.
394'100 fr.
Total IFD
312'816 fr.
290'600 fr.
Total général
1'418'546,15 fr.
Le 29 avril 2011, les époux X.________
ont formé une réclamation contre cette décision. Le 12 septembre 2012, l’ACI a
rejeté la réclamation, en précisant que les amendes n’étaient prononcées qu’à
l’encontre de A. X.________.
E.
Le 11 octobre 2012, A. X.________ et B. X.________-Y.________
ont recouru devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal
cantonal (CDAP) contre cette décision, en concluant à son annulation
"à
mesure que les montants repris font déjà l’objet d’un séquestre conservatoire,
d’une confiscation, voire d’une dévolution à l’Etat ou de toute autre mesure de
nature confiscatoire"
. La cause a été enregistrée sous la référence
FI.2012.0086. Les recourants ont fait valoir pour l'essentiel que dès lors que
les reprises concernaient des revenus confisqués par l'autorité pénale et qui
pourraient être dévolus à l'Etat, tout taxation parallèle serait contraire au
principe de la capacité contributive.
Dans sa réponse du 24 janvier 2013,
l'ACI a conclu au rejet du recours.
Les parties ont confirmé leurs
conclusions respectives dans un second échange d'écritures.
Par décision incidente du 23 avril
2013, le juge instructeur a refusé de suspendre la cause jusqu'à droit connu
sur la procédure pénale menée à l'encontre de A. X.________ (le recours
déposé par le Ministère public de la Confédération sera finalement admis
uniquement sur la question des frais et de l'indemnisation, les séquestres étant
définitivement levés; voir
supra
let. B). Le recours déposé contre cette
décision a été déclaré irrecevable par le Tribunal fédéral (causes 2C_479/2013
et 2C_484/2013).
Interpellés sur le point de savoir
s'ils souhaitaient que la procédure de taxation soit dissociée de celle portant
sur les amendes, les recourants ont fait savoir, dans une correspondance du 9
mai 2013, qu'ils optaient pour la procédure séparée.
Par arrêt partiel du 16 mai 2013,
la CDAP a rejeté le recours en tant qu'il portait sur les reprises d'impôt et
confirmé dans cette mesure la décision rendue le 12 septembre 2012 par l'ACI.
F.
L'instruction s'est poursuivie sous la référence
FI.2013.0044 s'agissant du volet pénal (amendes).
Dans une écriture du 8 octobre
2013, le recourant a complété leurs moyens sur la question des amendes. Il s'est
plaint pour l'essentiel d'une violation du principe
ne bis in idem
.
L'ACI a déposé des déterminations
complémentaires le 11 novembre 2013.
La cour a tenu audience le 20
février 2014 en présence du recourant, de son épouse et de représentants de
l'ACI.
La cour a délibéré à huis clos.
Considérant en droit
1.
Le présent arrêt complète celui rendu le 16 mai
2013 sur les points laissés en suspens, à savoir les amendes infligées au
recourant pour soustraction fiscale et tentative de soustraction fiscale pour
les périodes fiscales 1999-2000, 2001-2002 et 2001-2002bis.
2.
a) En droit fédéral, comme en droit cantonal, la
soustraction fiscale est réalisée lorsqu'une taxation n'a pas été effectuée ou
est demeurée insuffisante, parce qu'un contribuable a violé de manière fautive
l'obligation qui lui est imposée par la loi de collaborer à la taxation et de
renseigner l'autorité fiscale de manière exacte et complète sur tous les
éléments nécessaires à une taxation correcte (art. 175 de la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11], 242 de la loi
vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux [LI; RSV 642.11]; Arch.
52, p. 454; Arch. 54, p. 660; Arch. 56, p. 345). La tentative de soustraction
est réalisée dans les mêmes conditions, mais elle suppose que la taxation
insuffisante ne soit pas encore entrée en force au moment de l'intervention du
fisc; elle est réprimée par les art. 176 LIFD et 243 LI.
La condition objective de la soustraction
fiscale suppose, d’une part, que les montants non déclarés constituent des
éléments imposables, d’autre part, que ces montants soient entrés dans la
sphère de disposition du contribuable (Arch. 63, p. 208). La condition
subjective de la soustraction est réalisée lorsque le contribuable a agi de
manière fautive, soit intentionnellement, soit par négligence. Contrairement à
la soustraction consommée qui est déjà punissable lorsqu’elle est commise par
négligence, la tentative de soustraction ne peut être punie que si elle est
intentionnelle (RDAF 1987 p.15; ATF 100 Ib 480, consid. 2; Arch. 54, p. 662;
Arch. 44, p. 55; ATF 85 I 259). La preuve du caractère intentionnel d'une
soustraction incombe à l'autorité fiscale (RDAF 2010 II p. 593). Cette preuve
est apportée lorsqu'il est établi avec une sécurité suffisante que le
contribuable était conscient du caractère inexact ou incomplet de sa
déclaration. Si cette conscience est établie, on peut alors présumer
l'intention, ou du moins le dol éventuel (RDAF 2010 II p. 597). Lorsque des
éléments imposables ne sont pas indiqués dans la déclaration, on peut admettre
ordinairement qu'il y a intention de les soustraire à l'impôt (ATF du 7 octobre
1986, StE 1987 B. 101.2 n° 3). La jurisprudence admet également que celui qui
déclare un revenu de loin inférieur à son revenu réel a conscience que les
indications qu'il donne sont fausses ou incomplètes et, partant, qu'il agit
intentionnellement (Arch. 56, p. 138). La négligence est définie par l’art. 12
al. 3 du Code pénal (CP). Ainsi, un contribuable commet une infraction par
négligence lorsque, par une imprévoyance coupable, il agit sans se rendre
compte ou sans tenir compte des conséquences de son acte. L’imprévoyance est
coupable quand l’auteur de l’acte n’a pas usé des précautions commandées par
les circonstances et par sa situation personnelle. Selon la jurisprudence, il
faut poser des exigences sévères quant à la prévoyance requise: si un
contribuable a des doutes sur ses droits et obligations, il doit faire en sorte
de les lever ou, du moins, en informer l'autorité fiscale (StE 1989 B. 101.9 n°
6 et les références citées).
b)
Le
recourant ne conteste à juste titre pas que les éléments objectif et subjectif
de la soustraction, respectivement de la tentative de soustraction, sont
réalisés. Il se plaint en revanche d'une violation du principe
ne bis in
idem
. Il estime que son comportement fautif a en effet déjà été sanctionné
par les amendes infligées à la société C.________ par les autorités fiscales
genevoises.
aa) Le principe
ne bis in idem
est un corollaire de l'autorité de chose jugée. Il appartient, selon la
jurisprudence constante, au droit pénal fédéral. Il est ancré dans la
Constitution fédérale (art. 8 al. 1 Cst.; cf. Michel Hottelier, in: Commentaire
romand, Code de procédure pénale suisse, n. 1 ad art. 11 CPP) ainsi qu'à l'art.
14 al. 7 du Pacte international du 16 décembre 1966 relatif aux droits civils
et politiques (RS 0.103.2) et à l'art. 4 al. 1 du Protocole n° 7 à la
Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales
(RS 0.101.07). D'après ces dispositions, dont la teneur est pratiquement la
même, nul ne peut être poursuivi ou puni pénalement par les juridictions du
même État en raison d'une infraction pour laquelle il a déjà été acquitté ou
condamné par un jugement définitif conformément à la loi et à la procédure
pénale de cet État. Le principe
ne bis in idem
suppose qu'il y ait
identité des faits, de l'objet de la procédure et de la personne visée (cf. ATF
125 II 402 consid.
1b p. 404; 120 IV 10 consid. 2b p. 12 s.; 119 Ib 311
consid. 3a p. 318; 118 IV 269 consid.
2 p. 271).
bb) Les amendes litigieuses visent
en l'occurrence le recourant en sa qualité de personne physique. Celles
prononcées par les autorités fiscales genevoises sont pour leur part dirigées
contre la société C.________. Selon la jurisprudence, même s'il existe une
certaine communauté économique entre l'actionnaire unique et la société, on ne
peut pas parler de confusion de leurs personnes, sur le plan fiscal comme sur
le plan civil (arrêt du Tribunal fédéral du 4 avril 1995, in RDAF 1996 p. 172,
consid. 6b). Dès lors, les procédures ouvertes à la fois contre l'actionnaire
et la société le sont contre des personnes différentes. Les amendes infligées
au recourant ne violent ainsi pas le principe
ne bis in idem
(arrêt du
Tribunal fédéral du 4 avril 1995, in RDAF 1996 p. 172, consid. 6b). Que la
faute de la société s'apprécie selon la jurisprudence au regard du comportement
de ses organes (ATF 135 II 86 consid. 4.2) n'y change rien.
Le principe d'une sanction étant
justifié, il reste encore à examiner la quotité des amendes prononcées.
3.
a)
Tant en droit fédéral
qu'en droit cantonal, l’amende est fixée en règle générale au montant de
l’impôt soustrait; si la faute est légère, elle peut être réduite jusqu’au
tiers de ce montant; si elle est grave elle peut être au plus triplée (art. 175
al. 2 LIFD, 56 al. 1 LHID, 242 al. 2 LI). La tentative est réprimée de l’amende
(art. 176 al. 1 LIFD, 243 al. 1 LI), fixée au deux tiers de la peine qui serait
infligée si la soustraction avait été commise intentionnellement et consommée
(art. 176 al. 2 LIFD, 56 al. 2 LHID, 243 al. 2 LI).
Conformément à l’art. 47 CP
(correspondant à l'art. 63 CP dans son ancienne teneur), la peine est fixée
d’après la culpabilité de l’auteur, en tenant compte de ses antécédents, de sa
situation personnelle ainsi que de l'effet de la peine sur son avenir. Le
montant de l’amende est ainsi déterminé d’après la situation de l’auteur, de
façon à ce que la perte à subir constitue une peine correspondant à sa
culpabilité (ATF 114 Ib 27 consid. 4a p. 30/31; 2P.237/2001 du 6 mars 2002,
consid. 6.1, et les arrêts cités; arrêts FI.2006.0068, consid. 8, FI.1993.0126
du 17 juillet 2000, consid. 2b; FI.1993.0103 du 1
er
novembre 1999,
consid. 8c; FI.1997.0158 du 2 juillet 1998, consid. 2b; cf. également la
circulaire n°21 de l’Administration fédérale des contributions, relative au
rappel d’impôt et au droit fiscal pénal selon la LIFD, reproduite in: Archives
64 p. 539 ss, ch. 2.4).
La peine
"ordinaire"
– qui correspond au montant de l'impôt soustrait – est généralement prononcée
lorsque l’acte punissable a été commis intentionnellement, en l’absence de
circonstances aggravantes ou de circonstances atténuantes (cf. Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht I/2b, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Art. 1-82 / Art.
83-222, édité par Martin Zweifel et Peter Athanas, Bâle/Genève/Munich 2000,
Sieber, n. 45 ad art. 175 LIFD). Par faute grave, il faut comprendre entre
autres la récidive de même que l’attitude continuellement récalcitrante du
contribuable vis-à-vis des autorités fiscales. Il y a également circonstance
aggravante lorsque le contribuable dispose de connaissances fiscales
particulières (cf. Circulaire AFC n° 21 du 7.4.1995; RDAF 1996, 32). Quant à la
faute légère, elle peut exister dans les cas de circonstances atténuantes
mentionnées à l’art. 48 CP. L’attitude coopérative du contribuable lors de
l’établissement des faits doit être appréciée sous l’angle d’une atténuation de
la faute (cf. Agner/Digeronimo/Neuhaus/Steinmann, Commentaire de la loi sur
l'impôt fédéral direct, Complément, Zurich 2001, p. 374 ch. 2.4).
b) En l'espèce, le recourant estime
que les amendes infligées sont excessives. Il reproche en particulier à l'ACI
de n'avoir pas tenu suffisamment compte des sanctions prononcées à l'encontre
de la société C.________. Selon lui, les amendes devraient être réduites de
50%.
L'ACI a qualifié la faute du
recourant de moyenne tant sous l'angle de l'impôt cantonal et communal que de
l'impôt fédéral direct. Elle a appliqué un coefficient de 1 pour la
soustraction consommée relative aux périodes fiscales 1999-2000 et 2001-2002 et
de 2/3 pour la soustraction tentée portant sur la période fiscale 2001-2002bis.
L'ACI a tenu compte des sanctions infligées à la société C.________ comme
circonstance atténuante. Elle a estimé que cet élément était toutefois
contrebalancé par trois circonstances aggravantes, à savoir la présence d'un
antécédent en matière fiscal (période fiscale 1997-1998), le montant des
éléments soustraits (1'803'700 fr. de revenu ICC, 2'570'409 fr. de revenu IFD
et 1'703'937 fr. de fortune) et la durée de l'activité incriminée (quatre ans en
matière d'ICC et six ans en matière d'IFD).
Cette appréciation ne prête pas le
flanc à la critique, les trois circonstances rappelées ci-dessus devant à
l'évidence être qualifiées d'aggravantes et contrebalançant clairement les
sanctions déjà infligées à la société. Les montants des amendes seront par
conséquent confirmés.
4.
Les considérants qui précèdent conduisent au
rejet du recours à la confirmation de la décision attaquée.
Le recourant (seul concerné par le
volet pénal de l'affaire), qui succombe, supportera les frais de justice (art.
49 al. 1 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative
– LPA-VD; RSV 173.36).
Il n'y a pas lieu d'allouer de
dépens (art. 55 al. 1 a contrario et 56 al. 3
LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
En matière d'impôt fédéral direct:
a)
Le recours en tant qu'il porte sur les amendes
est rejeté.
b)
La décision sur réclamation de l'Administration
cantonale des impôts du 12 septembre 2012 est confirmée.
II.
En matière d'impôt cantonal et communal
a)
Le recours en tant qu'il porte sur les amendes
est rejeté.
b)
La décision sur réclamation de l'Administration
cantonale des impôts du 12 septembre 2012 est confirmée.
III.
Les frais de justice, par 1'500 (mille cinq
cents) francs, sont mis à la charge de A. X.________.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 6 mars 2014
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente
jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en
matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du
17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours
constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF.
Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.