vd_omni · FI.2021.0072 · 2022-01-21 · fr

A.________ et B.________ /Administration cantonale des impôts, Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois, Administration fédérale des contributions | Confirmation de la décision sur réclamation de l'ACI, qui refuse d'admettre en déduction du revenu imposable du recourant, les cotisations versés à des institutions de la prévoyance professionnelle en remboursement de versements anticipés. Une contribution de rachat ne peut être reconnue que lorsque tous les vesements anticipés pour l'encouragement à la propriété ont été remboursés. Sur le plan fiscal, il n'y a pas de droit à la déduction des versements mais uniquement un remboursement éventuel des impôts payés lors du versement anticipé. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 21.01.2022 FI.2021.0072

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 21 janvier 2022
Composition
M. Alex Dépraz,
président
; M. Raphaël Gani, juge suppléant;
M. Fernand Briguet, assesseur; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourants
1.
A.________
à
********
2.
B.________
à
********
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorités concernées
1.
Office d'impôt des districts de
Lausanne et Ouest lausannois,
à Lausanne,
2.
Administration fédérale des contributions,
à Berne,
Objet
Impôt cantonal et
communal (sauf soustraction) - Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ et B.________ c/ décision sur
réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 4 juin 2021 (ICC -
IFD; période fiscale 2018)
Vu les faits suivants:
A.
A.________ (ci-après: le recourant 1) a obtenu le versement anticipé
d’une partie de son capital de prévoyance professionnelle par sa caisse de
prévoyance C.________ à Zurich, pour l’encouragement de la propriété du
logement, en date du 1
er
novembre 2016, à hauteur de 518'500 francs.
Le recourant a, le 26 novembre 2018, procédé au remboursement partiel, à
hauteur de 30'000 fr. de ce versement anticipé, attesté par la caisse de
prévoyance précitée sur formulaire WEF-RZ à la même date. Par courrier du
lendemain, le 27 novembre 2018, la caisse lui a confirmé avoir crédité l’avoir
de prévoyance correspondant et lui indiquait que s’il souhaitait obtenir "un
remboursement de l’impôt correspondant", il devait s’adresser pour cela à
l’autorité fiscale qui l’avait prélevé.
Le recourant et son épouse (ci-après, ensemble: les
recourants) ont, en date du 29 novembre 2019, déposé leur déclaration d’impôt
pour la période fiscale 2018 en revendiquant, sous code 320, la déduction au
titre de rachat d’années de cotisations pour la prévoyance professionnelle
(LPP), le montant remboursé à l’institution de prévoyance en 2018 de 30'000
francs.
B.
Par décision de taxation définitive du 28 septembre 2020, l’Office
d’impôt des districts de Lausanne et Ouest-lausannois (ci-après: OID) a fixé le
revenu imposable des recourants, notamment en refusant la déduction requise de
cotisation de rachat du 2ème pilier, à hauteur de 405'800 fr., au taux de
227'500 fr. (ICC), respectivement 410'500 fr. au même taux, barème mariés
(IFD). La fortune imposable a été fixée par dite décision de taxation à hauteur
de 459'000 fr. au taux de CHF 830'000 francs. Par réclamation du 2 octobre
2020, les recourants ont contesté dite décision de taxation. En date du 6
novembre 2020, l’OID a adressé aux recourants une nouvelle détermination des
éléments imposables, à la suite de laquelle les recourants ont maintenu leur
réclamation par courrier du 10 novembre 2020. Par courrier du 4 décembre 2020,
l’OID a transmis le dossier à l’Administration cantonale des impôt (ACI). Cette
dernière autorité, après avoir maintenu la position défendue par l’OID dans une
proposition de règlement du 26 mars 2021, a rendu une décision sur réclamation
le 4 juin 2021 rejetant intégralement la réclamation et confirmant les éléments
imposables tels que déterminés dans la décision de taxation du 28 septembre 2020.
C.
Les recourants ont déféré cette décision sur réclamation devant la Cour
de céans par recours daté 29 juin 2021. Ils ont conclu en substance à
l’annulation de la décision sur réclamation et au renvoi du dossier à
l’autorité intimée, sous suite de frais et dépens. L'ACI a conclu au rejet du
recours par réponse du 27 juillet 2021. Le recourant a encore répliqué en date
du 12 août 2021, sollicitant alors que l’autorité intimée soit "invitée à
indiquer de quelle façon elle s’assure, en pratique, que les avoirs de
prévoyance professionnelle constitués au moyen de remboursement de versements
anticipés ne sont pas imposés à leur échéance". L’ACI s’est déterminée à
ce sujet dans une écriture du 31 août 2021, transmise aux recourants le 1
er
septembre 2021.
Le Tribunal a statué par voie de circulation.
Les
arguments des parties et les autres faits pertinents seront repris ci-dessous
dans toute la mesure utile.
Considérant en droit:
1.
Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du
14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95
de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD;
BLV 173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4
juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux [LI; BLV 642.11]), le recours
satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité
(cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD,
applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD). Il sera donc
entré en matière sur le présent recours.
2.
a)
Le litige a trait à la
taxation des recourants, relativement à l’impôt cantonal et communal, ainsi
qu’à l’impôt fédéral direct, pour la période fiscale 2018. Cette matière est
régie par la LIFD, la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des
impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14) et la LI.
On rappelle que les tribunaux
cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question relevant tant de l'impôt
fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal, comme en l'occurrence,
doivent en principe rendre deux décisions - qui peuvent toutefois figurer dans
le même arrêt -, l'une pour l'impôt fédéral direct et l'autre pour l’impôt
cantonal et communal, avec des motivations séparées et des dispositifs
distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts.
Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts distincts, qui
reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de procédures et de
taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1, et les références
citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence lorsque la
question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est
réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et
peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel cas, il
est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le
dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il que
la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut aussi
bien pour un impôt que pour l'autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; arrêt
TF 2C_444/2018 du 31 mai 2019 consid. 1).
b) En la présente espèce, les questions à
trancher sont les mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est
réglée de manière identique en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit
cantonal. La Cour statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre
l'impôt fédéral direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre
part, comme la jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire
(cf. entre autres arrêts FI.2020.0067 du 8 juillet 2021 consid. 5;
FI.2018.0074 du 22 novembre 2018 consid. 2).
3.
Le litige porte uniquement sur la déductibilité fiscale du remboursement
partiel effectué sur le versement anticipé que le recourant avait perçu
auparavant de son institution de prévoyance professionnelle. Il est constant
que le recourant a procédé à ce remboursement en date du 26 novembre 2018 et
que son avoir de prévoyance professionnelle en a été crédité. Le recourant
soutient que ce remboursement, en tant que cotisation versée à des institutions
de la prévoyance professionnelle, au sens de l’art. 33 al. 1 let. d
LIFD, doit pouvoir être déduit de son revenu imposable. L’autorité intimée à
l’inverse estime que le remboursement de versements anticipés ne permet que le
remboursement de l’impôt versé lorsque le contribuable a obtenu le versement
anticipé et pas une – nouvelle – déduction.
4.
Le système de la fiscalité de la prévoyance professionnelle fonctionne
globalement en symétrie: au principe de la déductibilité des cotisations
s’oppose celui de l’imposition des prestations (
Gladys Laffely Maillard, in: Commentaire romand, Impôt
fédéral direct,
2
ème
éd. 2018, N 12 ad art. 22 et N 50
ad art. 33; Ruth Bloch-Riemer, Vorsorge und Steuern – Grenzüberschreitende
Sachverhalte, in: Hürzeler Marc/Opel Andrea (éd.), Sozialversicherungen,
Vorsorge und Steuern, 2020, p. 151).
a) Plus en détails, selon les art. 33 al. 1 lettre
d LIFD et 81 al. 2 de la loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance
professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP; RS 831.40), les
primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou réglementaires versés à
des institutions de la prévoyance professionnelle sont déduits du revenu. Les
déductions autorisées valent pour les versements périodiques et les versements
uniques pour le rachat d'années d'assurance, qu'ils soient effectués dans le
domaine de la prévoyance obligatoire ou de la prévoyance surobligatoire (ATF
131 II 627 consid. 4.2 p. 633; arrêt du TF 2C_462/2008 du 20 mars 2009
consid. 5.2, non publié in ATF 135 I 198, mais in: RDAF 2009 II 368; dans
ce sens également, Fabien Liégeois, Prévoyance et fiscalité des prestations de
vieillesse, SJ 2020 II p. 229 ss, 234). L’art. 37 al. 1 let. d LI prévoit une
réglementation identique pour l’impôt cantonal et communal.
La loi fédérale du 17 décembre 1993 sur
l'encouragement à la propriété du logement au moyen de la prévoyance
professionnelle (LFLP; RS 831.42), entrée en vigueur le 1
er
janvier
1995, a introduit les art. 30a et suivants LPP, qui font partie des
dispositions régissant l'assurance obligatoire des salariés (cf. RO 1994 2386).
Selon l'art. 30c al. 1 LPP, l'assuré peut, au plus tard trois ans avant la
naissance du droit aux prestations de vieillesse, faire valoir auprès de son
institution de prévoyance le droit au versement d'un montant pour la propriété
d'un logement pour ses propres besoins. La réglementation de détail est contenue
dans l'ordonnance du Conseil fédéral du 3 octobre 1994 sur l'encouragement à la
propriété du logement au moyen de la prévoyance professionnelle (OEPL; RS
831.411). Le versement anticipé est considéré comme un avantage économique
disponible pour le contribuable au moment du transfert effectif de la caisse de
pensions au créancier-gagiste ou au vendeur. Tel a bien été le cas en l’espèce
puisqu’il n’est pas contesté que le recourant a obtenu une prestation en
capital par versement anticipé d’un montant de 518'500 fr. en 2016.
b) La question litigieuse concerne cependant la
déductibilité d’un montant versé ultérieurement par le recourant à son
institution de prévoyance en remboursement partiel du versement anticipé et la
conséquence fiscale d’un tel remboursement.
D’une manière générale, l'art. 79b al. 1 LPP
prévoit que l’institution de prévoyance ne peut permettre le rachat que jusqu’à
hauteur des prestations réglementaires et l’art. 79c LPP indique à cet égard
que le salaire assurable du salarié selon le règlement de prévoyance est limité
au décuple du montant limite supérieur selon l’art. 8 al. 1 LPP. Comme déjà
mentionné, les déductions autorisées par l’art. 33 al. 1 let. d LIFD valent
aussi pour le rachat d'années d'assurance.
Plus spécifiquement, le droit de la prévoyance
professionnelle a partiellement limité les possibilités de déduction des
contributions de rachat, dans un but de codification de pratiques jugées
fiscalement abusives et qui étaient traitées auparavant, faute de disposition
spéciale, sous l’angle de l’interdiction de l’évasion fiscale (Laurence Cornu,
Théorie de l'évasion fiscale et interprétation économique, Les limites imposées
par les principes généraux du droit, 2014, p. 473 ; William Barbey, Evasion
fiscale codifiée: étude sur la marge de manœuvre laissée au juge fiscal par le
législateur, RDAF 2021 II 261; cf. également arrêts TF 2C_462/2008 du 20 mars
2009 in RDAF 2009 II 368 ; 2A.440/2002 du 13 août 2003 in RF 2003
p. 879).
Ainsi, l’art. 79b al. 3 LPP prévoit,
particulièrement en lien avec le présent litige, une limite relative à la
possibilité de rachats. Il pose le principe selon lequel un remboursement total
des versements anticipés obtenus dans le cadre de l’encouragement à la
propriété doit être effectué, avant qu’un contribuable ne puisse effectuer de
nouveaux rachats. En d’autres termes, dès le moment où l’assuré a bénéficié de
versements anticipés pour l’encouragement à la propriété, une contribution de
rachat ne pourra être reconnue que lorsque tous ces versements anticipés auront
été remboursés (art. 79b al. 3 2
ème
ph. LPP). En vertu de cette
disposition, lorsque des versements anticipés ont été accordés pour
l'encouragement à la propriété, des rachats facultatifs ne peuvent être faits
qu'après le remboursement intégral de ces versements (arrêts TF 2C_240/2010 du
05 novembre 2010 cons. 5.2 ; 2C_462/2008 du 20 mars 2009 consid. 6.2
in : RDAF 2009 II 368).
Cette disposition n’exclut bien entendu pas le
remboursement d’un versement anticipé, comme il s’est produit en l’espèce. En
effet, la loi l’autorise. Dans ce cadre, la LPP distingue le remboursement
facultatif du remboursement obligatoire: d’une part, le remboursement
facultatif est autorisé jusqu’à 3 ans avant la naissance du droit aux
prestations de vieillesse, jusqu’à la survenance d’un autre cas de prévoyance
ou jusqu’au paiement en espèces de la prestation de libre passage
(art. 30d, al. 3, et 30e, al. 6, LPP). D’autre part, le remboursement est
obligatoire lorsque le logement en propriété est vendu ou que des droits équivalant
économiquement à une aliénation sont concédés sur le logement en propriété et
qu’aucune prestation de prévoyance n’est exigible en cas de décès de l’assuré
(art. 30d, al. 1, LPP).
Le droit de rembourser le versement anticipé ne
préjuge cependant pas du caractère déductible fiscalement d’un tel
remboursement. Ainsi, durant la "phase de remboursement" des
versements anticipés, les versements effectués par un contribuable ne peuvent
pas être qualifiés de contributions de rachat, mais uniquement de remboursements
du versement anticipé. Par voie de conséquence, la loi dénie clairement à ce
contribuable le droit à la déduction de ses versements et ne lui permet d’exiger
que le remboursement des impôts payés lors du versement anticipé et pas la
déduction de son revenu imposable (art. 83a al. 2 LPP). En d’autres
termes, tous les versements effectués au titre de remboursement d’un versement
anticipé pour l’encouragement à la propriété du logement ne sont pas
déductibles lors du calcul du revenu imposable (Fabien Liégeois, La
disponibilité du revenu, Le moment de l'acquisition en droit fiscal suisse,
2018, p. 446). Ainsi, lorsqu’un versement anticipé a eu lieu pour acquérir un
logement, il faut d’abord que tous ces fonds soient remboursés avant de pouvoir
prétendre à un rachat déductible fiscalement. La doctrine fiscale a de son côté
admis dans son principe l’application du système précité (outre les auteurs
déjà cités, cf. en particulier Jacques-André Schneider/Nicolas Merlino/Didier
Mange, in: Schneider/Geiser/Gächter (éds), LPP et LFLP, Lois fédérales sur la
prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité et sur le libre
passage dans la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et
invalidité, 2
ème
éd. 2020, N 17 ad art. 83a LPP; ainsi que Marina
Züger, Steuerliche Missbräuche nach Inkrafttreten der 1. BVG-Revision, in:
Archives 75, 513; Mario Lazarrini/Max Ledergerber, Impacts fiscaux de la 1
ère
révision de la LPP, in: TREX 2005, 336).
c) Par ailleurs, comme déjà mentionné,
les art. 9 al. 2 let. d LHID et 37
al. 1 let. d LI ont la même teneur que l'art. 33 al. 1 let. d LIFD précité
et disposent que les primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou
réglementaires versés notamment à des institutions de la prévoyance
professionnelle peuvent être déduits du revenu imposable. En outre, les dispositions
précitées de la LPP, applicables en l’espèce, constituent des dispositions de
droit fédéral qui s'imposent de la même façon dans le cadre de l’impôt fédéral
direct que pour les impôts cantonal et communal. En conséquence, les
considérations développées pour l'impôt fédéral direct s'appliquent également à
ces derniers impôts (arrêt TF 2C_1051 et 1052/2014 du 30 juin 2015
consid. 4). Par conséquent, en matière d’impôt cantonal et communal,
les
versements effectués ensuite d’un versement anticipé pour encouragement à la
propriété du logement ne peuvent pas non plus être qualifiés de contributions
de rachat, mais uniquement de remboursements du versement anticipé. Par voie de
conséquence, sur le plan de ces impôts également, il n’y a pas de droit à la
déduction des versements mais uniquement un remboursement éventuel des impôts
payés lors du versement anticipé.
5.
En l’espèce, les recourants argumentent sur la déductibilité de son
versement en soulignant qu’il s’agit d’une faculté réglementaire de sa caisse
de pension et que le droit fiscal ne ferait pas de différence entre la
contribution de rachat de prévoyance professionnelle et celle de remboursement
d’un versement anticipé. Ils soulignent en outre que la somme versée en
l’espèce sera imposée lors de son (re)versement par l’institution de prévoyance
et que par conséquent la contribution doit pouvoir être déduite. Ils soutiennent
enfin que l’interprétation faite par l’autorité intimée des dispositions légales,
en distinguant les remboursements ensuite de versement anticipé et les rachats
ordinaires, porterait atteinte au principe d’égalité devant l’impôt.
a) Contrairement à ce que soutiennent les recourants,
les conséquences sur le plan fiscal des cotisations et des prestations dans le
régime de la prévoyance professionnelle ne sont pas uniquement régies par des
dispositions contenues dans des lois fiscales
stricto sensu
, mais
découlent également des dispositions à caractère fiscal de la LPP, elle-même.
On ne saurait donc admettre que le litige en l’espèce ne soit réglé que par les
dispositions de la LIFD, de la LHID et de la LI. Or, comme on l’a vu (supra
consid. 4), le système mis en place par l’application conjointe de ces
différentes lois consiste dans la déduction de la contribution initiale dans le
régime de la LPP (art. 33 al. 1 let. d LIFD et 37 al. 1 let. d LI), puis
son imposition lors d’un versement (anticipé) de capital (art. 22 al. 1
cum art. 38 LIFD, respectivement 26 et 48 LI). Ensuite, en cas de
remboursement de ce versement anticipé à l’institution de prévoyance,
l’art. 83a al. 2 LPP prévoit le remboursement de l’impôt acquitté lors de
l’imposition précitée. Enfin, le système prévoit qu’en cas de (re)versement ultérieur
de cet avoir déjà versé une première fois, puis remboursé et à nouveau versé, un
impôt doit de nouveau être acquitté (art. 22 al. 1 cum art. 38 LIFD,
respectivement 26 et 48 LI). Il résulte de ce système que le remboursement de
l’impôt remet le contribuable dans la situation qui était la sienne avant
d’avoir obtenu le versement anticipé de sa prévoyance professionnelle. Les
recourants ne sont ainsi ni favorisés ni défavorisés par l’absence de déduction
et par le remboursement de l’impôt acquitté auparavant, puisqu’ils se retrouvent
dans la situation qui était la leur après avoir cotisé une première fois.
Ainsi, l’absence de déductibilité de la contribution en remboursement du
versement anticipé apparaît entièrement conforme au système mis en place par le
législateur et la décision attaquée ne viole pas la loi à cet égard. Il n’y a
en particulier pas d’imposition à double, comme le soutiennent les recourants,
du montant de CHF 30'000.- puisque, encore une fois, il est initialement déduit
(art. 33 al. 1 let. d LIFD et 37 al. 1 let. d LI), et finalement
imposé (art. 38 LIFD et 48 LI), les opérations de versement anticipé, puis de remboursement
étant neutres du point de vue du paiement de l’impôt.
Il sied d’ailleurs de constater
que c’est bien plus le système préconisé par les recourants, à savoir une
nouvelle déduction pour chaque remboursement, qui apparaîtrait comme contraire
au système. En effet, si un tel versement de remboursement pouvait être déduit
comme le requièrent les recourants, cela reviendrait à multiplier l’effet favorable
d’une imposition de la prévoyance en application de l’art. 38 LIFD (sur
cet effet, cf. arrêt du TF 2C_158/2013 du 26 août 2013 in: RDAF 2014 II 203
consid.
3.2, ainsi que Gladys Laffely Maillard, op. cit.,
N 1 ad art. 38).
En effet, la solution soutenue par le recourant
permettrait aux avoirs de prévoyance d’être pleinement déduits par deux fois –
ou plus – conformément à l’art. 33 al. 1 let. d LIFD (respectivement 37
al. 1 let. d LI) et de bénéficier ensuite par deux fois – ou plus – d’une
imposition privilégiée au sens de l’art. 38 LIFD (respectivement 48 LI).
Or, cette solution a précisément été rejetée par le législateur lorsqu’il a mis
en place l’art. 83a LPP précité (Message concernant l'encouragement à la
propriété du logement au moyen de la prévoyance professionnelle du 19 août 1992,
FF 1992 VI 229, spéc. p. 243): "
En outre, les remboursements, au
même titre que les rachats de cotisations, seraient déductibles du revenu
imposable, ce qui rendrait possible des économies d'impôt injustifiées. Cela
deviendrait problématique principalement dans les cas où l'assuré ferait à
plusieurs reprises usage du versement anticipé et du remboursement. Cette
réglementation aurait ainsi des effets indésirables. Elle présente de grands
défauts au regard du système et du but de la prévoyance professionnelle
".
Commentant ainsi le projet de l’art. 83a LPP, le Conseil fédéral indiquait
d’ailleurs d’une manière claire que "
le contenu de cette disposition a
pour conséquence que le versement anticipé, tout comme son remboursement, n'a
pas d'impact fiscal. Le remboursement ne peut ainsi pas être déduit de
l'assiette fiscale (impôt sur le revenu)
".
Il résulte de ce qui précède que la
législation applicable n’autorise pas la déduction du remboursement du
versement anticipé effectué en l’espèce, ni pour l’impôt fédéral direct, ni
pour les impôts cantonal et communal. La faculté règlementaire qui donnait la
possibilité au contribuable d’effectuer un remboursement de la prestation
anticipée ne permet pas à ce dernier d’exiger la déduction sur le plan fiscal
de ce versement. De même, l’imposition qui aura lieu lorsque le montant en
l’occurrence remboursé à la caisse de prévoyance sera à nouveau perçu par le contribuable
ne lui permet pas d’exiger une telle déduction. Le système, tel que voulu par
le législateur et qui figure de manière dénuée d’ambiguïté dans les lois
applicables, ne permet que le remboursement de l’impôt acquitté par ce dernier
lorsqu’il a obtenu la prestation en capital, au
prorata
du montant
remboursé et pour autant qu’il l’ait déjà fait valoir, dès lors que le droit au
remboursement des impôts payés s’éteint dans les trois ans à partir du
remboursement à une institution de prévoyance du versement anticipé
(art. 83a al. 3 LPP).
b) Les recourants considèrent en outre que
le principe d'égalité devant l'impôt ne serait pas respecté par la
règlementation évoquée au consid. 4 ci-avant, car elle avantagerait les
contribuables qui n’ont pas besoin de procéder à un versement anticipé de leur
avoirs LPP et qui pourraient continuer à effectuer des rachats, alors que les
contribuables, qui, comme le recourant, doivent retirer de manière anticipée
tout ou partie de leurs avoirs, ne pourraient plus procéder à des rachats avec
effet fiscal.
Un acte viole le droit à l'égalité ancré
à l'art. 8 Cst. lorsqu'il établit des distinctions juridiques qui ne se
justifient par aucun motif raisonnable au regard de la situation de fait à
réglementer ou lorsqu'il omet de faire des distinctions qui s'imposent au vu
des circonstances, c'est-à-dire lorsque ce qui est semblable n'est pas traité
de manière identique et ce qui est dissemblable ne l'est pas de manière
différente; cela suppose que le traitement différent ou semblable injustifié se
rapporte à une situation de fait importante (ATF 135 I 130 consid. 6.2;
arrêt TF 2C_366/2009 du 3 mars 2010 consid. 8.1). L'inégalité de
traitement apparaît ainsi comme une forme particulière d'arbitraire (art. 9
Cst.), consistant à traiter de manière inégale ce qui devrait l'être de manière
semblable ou inversement (ATF 129 I 346 consid. 6; arrêt 2C_720/2007 du 13
mars 2008 consid. 3.2, in: RF 63/2008 p. 786). En droit fiscal, le
principe d'égalité consacré à l'art. 8 al. 1 Cst. est concrétisé par les
principes de l'universalité, de l'égalité de l'imposition et de la capacité
économique figurant à l'art. 127 al. 2 Cst. Selon le principe de l'égalité
de l'imposition, les personnes dont les situations sont semblables doivent être
imposées de la même manière. A l'inverse, de réelles différences dans les situations
de fait doivent mener à des charges fiscales différentes (ATF 137 I 145 consid. 2.1;
136 I 49 consid. 5.2 p. 59 s.; arrêt TF 2C_775/2014 du 31 août 2015 consid. 12.1,
in RDAF 2015 II 483).
En l’espèce, aucune violation du principe
d’égalité de traitement ne peut être constatée, en précisant par ailleurs qu’un
tel grief se heurterait à l'art. 190 Cst. En effet, le système mis en
place par le législateur fédéral ne crée aucunement de différence contraire à
ce principe. Comme on l’a vu, l’absence de déductibilité pour le recourant 1 du
versement de remboursement qu’il a effectué découle d’une volonté du
législateur de ne pas favoriser les contribuables qui obtiennent un versement
anticipé dans le cadre de l’encouragement à la propriété du logement. Ce serait
en effet bien au contraire une telle déduction, en tant qu’elle permettrait à
celui ou celle qui obtient une prestation anticipée pour l’encouragement à la
propriété du logement d’être doublement favorisé qui constituerait,
éventuellement, une inégalité de traitement. En tant que le recourant 1 est
replacé par le remboursement de l’impôt dans la situation économique qui était
la sienne après sa cotisation initiale et avant le versement anticipé, il ne
peut pas être considéré comme traité de manière inégale par rapport aux
contribuables qui n’ont pas perçu de versement anticipé.
S’agissant spécifiquement du fait qu’il
est d’une certaine manière empêché de bénéficier d’une déduction de ses
versements jusqu’au complet remboursement de la prestation anticipée qu’il a
perçue, la Cour ne saurait y voir, non plus, une violation de l’égalité devant
la loi. En effet, comme décrit ci-dessus, les deux situations ne sont pas
comparables. Le recourant 1 a bénéficié une première fois de l’effet favorable
d’une imposition de la prévoyance en application de l’art. 38 LIFD (supra
consid. 5a), alors que le contribuable qui n’a pas eu recours à un versement
anticipé n’a pas pu – encore – en bénéficier. On ne saurait dès lors traiter
ces deux situations de manière égale.
Le grief des recourants à cet égard doit
donc être rejeté.
6.
Il résulte des considérants qui précèdent que c’est à juste titre que le
versement de 30'000 fr. effectué par le recourant 1 au cours de la période
fiscale 2018 n’a pas été admis en déduction de son revenu imposable et que
l’autorité intimée a refusé de considérer un tel versement comme une
contribution de rachat dans le cadre de la prévoyance professionnelle.
7.
En vertu de l'art. 144 al. 1 LIFD, les frais de procédure
doivent être mis à la charge de la partie qui succombe. Le montant de
l'émolument est fixé compte tenu du temps et du travail requis, de l'importance
de l'affaire ainsi que, dans les affaires de nature pécuniaire, de la valeur
litigieuse en cause (art. 144 al. 5 LIFD). La même règle résulte des
art. 49 al. 1, 91 et 99 LPA-VD.
En l’espèce, compte tenu des éléments précités, il y a lieu d’arrêter ces frais
à 1’000 fr. (art. 2 du Tarif des frais judiciaires et des dépens en
matière administrative du 28 avril 2015 [TFJDA; BLV 173.36.5.1]). Les recourants,
qui succombent, en supporteront l’intégralité. Il n'y a pas lieu d'allouer de
dépens (art. 64 al. 1 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la
procédure administrative [PA; RS 172.021]
a contrario
, par renvoi de
l’art. 144 al. 4 LIFD, ainsi que les art. 55 al. 1
a
contrario
, 56 al. 3, 91 et 99 LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 24
août 2021 est confirmée.
III.
Les frais d'arrêt par 1'000 (mille) francs sont mis à la charge des
recourants.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 21 janvier 2022
Le président:                                                                                            La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.