vd_omni · FI.2022.0041 · 2023-01-26 · fr

A.________/Administration cantonale des impôts, Office d'impôt des districts de La Riviera-Pays-d'Enhaut, Lavaux-Oron, Administration fédérale des contributions, B.________ | Le recourant, au lieu de reporter le chiffre 11 du certificat de salaire au code 100 de sa déclaration d'impôt, a intégré à cette valeur les chiffres 10.1, 12 et 15 du certificat de salaire, en croyant de manière erronée que ces différentes valeurs devaient être additionnées. Il ne s'agit pas là d'un motif de révision qui permettrait de remettre en cause une décision de taxation définitive, la formulation de l'annexe 03 de la déclaration d'impôt n'étant pas de nature à induire le contribuable en erreur. L'ACI a refusé par conséquent à juste titre d'entrer en matière sur la demande de révision du recourant. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 26.01.2023 FI.2022.0041

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
26 janvier 2023
Composition
M. Alex Dépraz,
président
; MM. Nicolas Perrigault et
Cédric Stucker, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourant
A.________
à
********
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorités concernées
1.
Office d'impôt des districts de La
Riviera-Pays-d'Enhaut, Lavaux-Oron,
à Vevey,
2.
Administration fédérale des
contributions,
à Berne,
Tiers intéressé
B.________
à
********.
Objet
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 25 février 2022 (rejet de la demande
de révision concernant les périodes fiscales 2015, 2016 et 2018; ICC et IFD).
Vu les faits suivants:
A.
A.________ a été définitivement taxé en lien avec la période fiscale
2015 par décision du 20 juillet 2016, fixant son revenu imposable au titre de
l'impôt cantonal et communal (ICC) à 99'000 fr. (respectivement 103'100 fr. au
titre de l'impôt fédéral direct [IFD]) et sa fortune imposable à 48'000 francs.
B.
A.________ a été définitivement taxé en lien avec la période fiscale
2016 par décision du 24 juillet 2017, fixant son revenu imposable au titre de
l'ICC à 104'800 fr. (respectivement 117'100 fr. au titre de l'IFD) et sa
fortune imposable à 28'000 francs.
C.
A.________ et B.________, qui se sont mariés en cours d'année 2018, ont
été définitivement taxés en lien avec la période fiscale 2018 par décision du
13 août 2019, fixant leur revenu imposable au titre de l'ICC à 192'800 fr.
(respectivement 205'400 fr. au titre de l'IFD) et leur fortune imposable à
120'000 francs.
D.
Le 25 octobre 2020, A.________ a sollicité de l'Office d'impôt des
districts de Lausanne et Ouest lausannois la révision des décisions de taxation
relatives aux périodes fiscales 2015, 2016 et 2018. Il a expliqué s'être aperçu
en octobre 2020 qu'il avait mal reporté dans ses déclarations d'impôt
manuscrites le code 100, y intégrant, outre le chiffre 11 du certificat de
salaire (salaire net), les cotisations ordinaires au 2
e
pilier (ch.
10.1), la retenue d'impôt à la source (ch.12) et les autres cotisations
contractuelles des salariés (ch. 15). Il indique avoir été induit en erreur par
l'indication figurant à l'annexe 03 de la déclaration d'impôt: "
Selon
les types de revenus, le total des différents montants doit être reporté
respectivement sous les codes 100 – 105 – 110 – 120
". Il a encore
relevé que ses déclarations d'impôt des périodes fiscales 2013 et 2014 avaient
été spontanément corrigées par l'autorité de taxation, de sorte qu'il devait en
aller de même pour les périodes fiscales subséquentes.
Cette requête a été transmise à l'Office d'impôt des
districts de la Riviera – Pays-d'Enhaut et Lavaux – Oron comme objet de sa
compétence (ci-après: l'office d'impôt).
Le 30 novembre 2020, l'office d'impôt a rejeté la
demande de révision formée par A.________, considérant que les conditions pour
entrer en matière sur sa requête n'étaient pas réunies.
E.
Agissant par acte du 15 décembre 2020, A.________ a formé une
réclamation à l'encontre de cette décision, contestant le refus de l'autorité
de taxation d'entrer en matière sur sa demande de révision.
L'office d'impôt, dans sa proposition de réglement
du 3 février 2021, a maintenu inchangée sa décision du 30 novembre 2020.
A.________ a déclaré maintenir sa réclamation le 25
février 2021. Celle-ci a été transmise à l'Administration cantonale des impôts
(ci-après: l'ACI) comme objet de sa compétence.
Dans sa proposition de règlement du 19 janvier 2022,
l'ACI a informé A.________ de son intention de confirmer la décision de
l'office d'impôt du 30 novembre 2020. Dans le délai imparti par l'ACI, A.________
a confirmé le maintien de sa réclamation.
F.
Le 25 février 2022, l'ACI a rejeté la réclamation du 15 décembre 2020 et
a confirmé la décision de l'office d'impôt du 30 novembre 2020.
G.
Agissant par acte du 25 mars 2022, A.________ a déféré cette décision
auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP),
concluant implicitement à sa réforme en ce sens qu'il est entré en matière sur
sa demande de révision et que le code 100 des décisions de taxation des
périodes fiscales est fixé à 100'145 fr. pour l'année 2015, 112'348 fr. pour
l'année 2016 et 236'551 fr. pour l'année 2018.
Dans sa réponse du 31 mai 2022, l'ACI a conclu au
rejet du recours.
A.________ a répliqué le 12 juin 2022, maintenant
ses conclusions.
H.
Le Tribunal a ensuite statué.
Considérant en droit:
1.
Déposé en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.1] et 95 LPA-VD,
applicable par renvoi de l’art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000
sur les impôts directs cantonaux [LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par
ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en
particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par renvoi de
l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.
2.
a) En procédure juridictionnelle administrative, ne
peuvent être examinés et jugés, en principe, que les rapports juridiques à
propos desquels l'autorité administrative compétente s'est prononcée
préalablement, d'une manière qui la lie sous la forme d'une décision. Dans
cette mesure, la décision détermine l'objet de la contestation qui peut être
déféré en justice par la voie d'un recours (cf. ATF 144 II 359
consid. 4.3; 134 V 418 consid. 5.2.1; 131 V 164 consid. 2.1). Le juge
n'entre donc pas en matière, sauf exception, sur des conclusions qui vont
au-delà de l'objet de la contestation (cf. ATF 144 II 359 consid. 4.3; 134
V 418 consid. 5.2.1; arrêt TF 2C_53/2017 du 21 juillet 2017 consid. 5.1).
b) L’objet du recours est en l’occurrence limité à
la question de savoir si l’autorité intimée a refusé à juste titre d’entrer en
matière sur la demande de révision du recourant en relation avec les périodes
fiscales 2015, 2016 et 2018. L’objet du litige est ainsi délimité par des questions,
traitées dans les décisions de taxation attaquées. Les arguments développés par
le recourant en relation avec le fond du litige, notamment sur le point de
déterminer la base imposable, sortent ainsi du cadre du litige et ne seront pas
examinés.
3.
Appelé à se prononcer sur une question relevant tant de l'IFD que de
l'ICC, le tribunal doit en principe rendre deux décisions; ces dernières
peuvent toutefois figurer dans un seul acte, avec des motivations et des
dispositifs distincts ou à tout le moins un dispositif distinguant expressément
les deux impôts (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 et les références). Lorsque,
comme en l'espèce, la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de
dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit
cantonal harmonisé et peut donc être traitée avec un raisonnement identique, il
est admis qu'une seule décision soit rendue et que le dispositif ne distingue
pas entre les deux catégories d'impôts, à condition toutefois que la motivation
de la décision attaquée permette clairement de saisir que la décision rendue
vaut aussi bien pour l'impôt fédéral direct que pour les impôts cantonal et
communal (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; CDAP FI.2019.0182 du 23 juillet 2020
consid. 2, FI.2019.0001 du 12 février 2020 consid. 2 et les références).
4.
Le recourant considère que l'autorité intimée a refusé à tort d'entrer
en matière sur sa demande de révision portant sur les décisions de taxation
relatives aux périodes fiscales 2015, 2016 et 2018. Il soutient en substance
qu'il a été induit en erreur par le libellé de l'annexe 03 du formulaire de
déclaration d'impôt, dont il ne ressortirait pas clairement que seul le salaire
net (chiffre 11 du certificat de salaire) devrait être reporté sous le code 100
de la déclaration d'impôt. De ce fait, il a déclaré comme revenu imposable, dès
2013, son revenu net, auquel il a additionné ses cotisations au 2
ème
pilier et les montants retenus à titre d'imposition à la source par son
employeur, ainsi que les autres cotisations contractuelles des salariés.
a) Relatifs aux motifs et aux délais de révision, l'art.
147 LIFD prévoit notamment ce qui suit:
1
Une décision ou un
prononcé entré en force peut être révisé en faveur du contribuable, à sa
demande ou d'office:
a)
lorsque
des faits importants ou des preuves concluantes sont découverts;
b)
lorsque
l'autorité qui a statué n'a pas tenu compte de faits importants ou de preuves
concluantes qu'elle connaissait ou devait connaître ou qu'elle a violé de
quelque autre manière l'une des règles essentielles de la procédure;
c)
lorsqu'un
crime ou un délit a influé sur la décision ou le prononcé.
2
La révision est
exclue lorsque le requérant a invoqué des motifs qu'il aurait déjà pu faire
valoir au cours de la procédure ordinaire s'il avait fait preuve de toute la
diligence qui pouvait raisonnablement être exigée de lui.
[...]
En droit cantonal harmonisé et en droit vaudois, les
art. 51 al. 1 à 3 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation
des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14),
respectivement 203 al. 1 et 2 LI, ont une teneur identique.
b)
La révision sert à
modifier en faveur du contribuable une décision ou un prononcé entré en force,
à sa demande ou d'office (Hugo Casanova/Claude-Emmanuel Dubey, in Commentaire
Romand, Impôt fédéral direct, 2
ème
éd., Bâle 2017, ad art. 147 LIFD
N 1). Même en présence d'un motif de
révision
, si
le contribuable ou son représentant omet, de manière négligente, de faire
valoir celui-ci dans la procédure ordinaire, la
révision
n'est pas possible. La jurisprudence souligne qu'il faut se montrer strict à
cet égard. Le seul facteur décisif est donc celui de savoir si le contribuable
aurait déjà pu présenter les motifs de
révision
dans la procédure ordinaire. Le but de la procédure extraordinaire de
révision
n'est en effet pas de réparer les omissions
évitables du contribuable commises au cours de la procédure ordinaire. Cette
limitation importante à la
révision
s'explique
par le caractère subsidiaire de cette voie de droit et par les exigences de la
sécurité du droit (arrêts TF 2C_339/2022 du 24 juin 2022 consid. 4.1;
2C_962/2019 du 19 février 2020 consid. 5.3; 2C_245/2019 du 27 septembre 2019
consid. 5.3 et les références citées). En principe, on admettra que le
contribuable connaît sa situation financière, qu'il contrôle la décision de
taxation lorsqu'il la reçoit et qu'il signale en temps utile les vices dont
elle serait affectée (
Casanova/Dubey, op. cit.,
art.
147 N 15).
Durant le processus de taxation, l'autorité fiscale
peut en principe considérer que la déclaration est conforme à la vérité et
complète (Casanova/Dubey, op. cit., art. 151 N 10 et les références). Elle n'a
pas l'obligation, en l'absence d'indice particulier, d'effectuer des
recoupements avec les données d'autres contribuables ou de se mettre à la
recherche de renseignements supplémentaires dans le dossier fiscal du
contribuable concerné. Une telle solution paraît, d'une part, inévitable au vu
du grand nombre de dossiers à traiter. D'autre part, le contribuable doit assumer
la responsabilité de l'exactitude et de l'intégralité de sa déclaration d'impôt
(Casanova/Dubey, op. cit., art. 151 N 10).
c) En l'espèce, il ne pouvait échapper au recourant
que son salaire net devait être déclaré sous le code 100. Le certificat de salaire
précise à cet égard sans ambiguité que c'est le chiffre 11 qui doit être
reporté dans la déclaration d'impôt. Les indications figurant dans l'annexe 03,
outre le revenu net, concernent des déductions de prévoyance professionnelle,
la retenue d'impôt à la source et les autres cotisations des salariés. Le
formulaire de déclaration d'impôt aurait certes pu être plus explicite, en
précisant expressément que seul le chiffre 11 du certificat de salaire devait
être reporté sous le code 100. Le guide sur la manière de remplir la
déclaration d'impôt ne précise pas non plus que le code 100 correspond au
chiffre 11 du certificat de salaire. Cela étant, il n'indique pas non plus que
les différentes rubriques de l'annexe 03 devraient être additionnées pour
calculer le code 100, le contribuable étant seulement invité à
compléter
ce document. On ne saurait ainsi considérer, contrairement à ce que soutient le
recourant, que la formulation de l'annexe 03 et les instructions générales
accompagnant la déclaration d'impôt induiraient le contribuable en erreur.
Il était en outre aisément reconnaissable pour le
recourant que les autres indications fournies à l'annexe 03 consistaient en des
déductions, qui n'entrent précisément pas dans le calcul du revenu net
imposable. La vérification des décisions de taxation aurait ainsi permis au
recourant de déceler cette erreur, qui ne peut plus être corrigée dans le cadre
d'une procédure de révision. Il est en outre sans importance que l'autorité de
taxation n'ait pas spécifiquement attiré l'attention du recourant, lorsqu'elle
a corrigé en sa faveur le code 100 des déclarations d'impôt relatives aux
périodes fiscales 2013 et 2014. L'exigence de motivation ne revêt en effet pas une
portée décisive lorsque, comme en l'occurrence, l'autorité s'écarte de la
déclaration en faveur du contribuable. Le recourant ne peut donc rien en tirer
à son avantage.
Il importe pour le surplus peu que
l'autorité de taxation n'ait pas décelé spontanément, au cours des périodes
fiscales ultérieures, l'erreur dont les déclarations d'impôt du recourant
étaient entachées. Le recourant avait toute l'aptitude de reconnaître le
caractère erroné du montant retenu à titre de revenu imposable et former une
réclamation dans le délai légal.
Les motifs dont se prévaut le
recourant, qui ne sont au demeurant constitutifs ni de faits ni de moyens de
preuve nouveaux, auraient ainsi pu être invoqués au cours d'une procédure
ordinaire, le recourant n'ayant pas fait preuve de toute la diligence requise.
Dans ce contexte, la voie de la révision est exclue (cf. art. 147 al. 2 LIFD et
art. 203 al. 2 LI).
C'est donc à juste titre que l'autorité intimée
n'est pas entrée en matière sur la demande de révision formulée par le
recourant.
5.
Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée confirmée. Les
frais sont mis à la charge du recourant, qui succombe. Il n'y a pas lieu
d'allouer de dépens (cf. art. 55 al. 1 LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
25 février 2022 est confirmée.
III.
Un émolument de 500 (cinq cents) francs est mis à la charge de A.________.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 26 janvier 2023
Le président:
La greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai
6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision
attaquée.