vd_omni · FI.2016.0090 · 2019-02-28 · fr

A.________, B.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | La prise en compte de l'évolution de la fortune et du train de vie d'un contribuable durant une période donnée peut être un moyen d'aboutir à la taxation correcte de cette période. Cette constatation a pour conséquence principale de renverser la présomption d'exactitude dont bénéficie initialement la déclaration. En l’espèce, les recourants ont été à diverses reprises, et également devant la CDAP, invités à produire les pièces justificatives nécessaires et formellement avertis des éventuelles conséquences d'une absence de preuves. Toutefois, ils n'ont produit aucune pièce permettant de comprendre comment ils avaient financé l'acquisition de 1'094 parts d'une société coopérative pour un montant total de 328'000 fr. C'est à juste titre que l'autorité intimée a procédé à une reprise en salaire de 328'000 fr. pour l'année 2006.Par arrêt du 28 février 2019 (2C_620/2018), le Tribunal fédéral a rejeté, dans la mesure où il était recevable, le recoours déposé contre cet arrêt.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 22.06.2018 FI.2016.0090

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
22 juin 2018
Composition
Mme Isabelle Guisan,
présidente
;
M.
Fernand Briguet et
M. Cédric Stucker, assesseurs;
Mme Liliane Subilia-Rouge,
greffière.
Recourants
1.
A.________
à
********
2.
B.________
à
********
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts
,
à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT
, à Berne.
Objet
Recours A.________ et B.________ c/ décisions sur
réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 8 juin 2016 (ICC-IFD
relatifs aux périodes fiscales 2003/2004/2005 et 2006)
Vu les faits suivants:
A.
A.________ et B.________ (ci-après aussi: les contribuables) sont
domiciliés à ********. Le 20 octobre 2004, alors qu'ils étaient domiciliés à ********,
ils ont déposé leur déclaration d'impôt de la période fiscale 2003. Ils ont
indiqué un revenu imposable de 53'092 fr. et une fortune imposable de 34'000
fr. Parmi les déductions réclamées, ils ont fait valoir, notamment, un montant
de 3'000 fr., pour personne à charge (code 680), un montant de 800 fr. pour des
cotisations AVS/AI/APG/AC versées par des personnes sans activité lucrative
(code 640) et un montant de 1'403 fr. au titre de frais médicaux et dentaires
(code 710). Dans le formulaire de fixation de la valeur locative, ils ont
réclamé la réduction de la valeur locative pour immeuble sans confort pour leurs
immeubles situés à ******** et ********. Enfin, sous code 610 de la
déclaration, ils ont mentionné des dettes d'un montant de 980'000 fr. et des
intérêts passifs de 25'739 fr.
En ce qui concerne la période fiscale 2004, les
contribuables ont déposé leur déclaration d'impôt le 27 septembre 2005. Ils ont
indiqué un revenu imposable de
36'500 fr. et une fortune imposable de 42'380 fr. Ils ont réclamé, notamment,
au titre de déduction, un montant de 3'000 fr. pour personne à charge, un
montant de 800 fr. pour des cotisations AVS/AI/APG/AC versées par des personnes
sans activité lucrative (code 640), un montant de 3'908 fr. au titre de frais
médicaux et dentaires (code 710), un montant de 5'900 fr. au titre de déduction
sociale pour le logement (code 660), ainsi qu'un montant de 13'800 fr. au titre
de déduction pour contribuable modeste (code 695). Dans le formulaire de
fixation de la valeur locative, ils ont, une nouvelle fois, réclamé la
réduction de la valeur locative pour immeuble sans confort pour leurs immeubles
de ******** et ********. Enfin, ils ont également mentionné, sous code 610 de
la déclaration, des dettes pour un montant de 970'200 fr. et des intérêts
passifs de 18'176 fr.
Le 21 septembre 2006,
les
contribuables ont déposé leur déclaration d'impôt de la période fiscale 2005.
Ils ont indiqué un revenu imposable de 35'500 fr. et une fortune imposable de 0
fr. Parmi les déductions réclamées, ils ont fait valoir, notamment, un montant
de 9'000 fr., pour les cotisations d'assurances (code 300), un montant de
3'000 fr. pour personne à charge (code 680), un montant de 1'200 fr. pour des
cotisations AVS/AI/APG/AC versées par des personnes sans activité lucrative
(code 640) et un montant de 1'425 fr. au titre de frais médicaux et dentaires
(code 710). Dans le formulaire de fixation de la valeur locative, ils ont
réclamé la réduction de cette dernière pour immeuble sans confort pour leurs
immeubles de
******** et ********
. Enfin, sous code 610 de
la déclaration, ils ont mentionné des dettes d'un montant de 959'500 fr. et des
intérêts passifs de 17'870 fr.
En ce qui concerne la période fiscale 2006, les
contribuables ont déposé leur déclaration d'impôt le 23 août 2007. Ils ont
indiqué un revenu imposable de 76'100 fr. et une fortune imposable de 1'231'000
fr. Ils ont réclamé, notamment, au titre de déductions, un montant de 3'698 fr.
au titre de frais médicaux et dentaires (code 710), un montant de 4'891 fr. au
titre de déduction sociale pour le logement (code 660), ainsi qu'un montant de
1'300 fr. au titre de déduction pour contribuable modeste (code 695). Dans le
formulaire de fixation de la valeur locative, ils ont réclamé, une nouvelle
fois, la réduction pour immeuble sans confort pour leurs immeubles de ********
et ********. Enfin, ils ont également mentionné, sous code 610 de la
déclaration, des dettes pour un montant de 700'000 fr. et des intérêts passifs
de 18'068 fr.
B.
Le 14 juillet 2008, l'Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest
lausannois (ci-après: l'office), a notifié aux contribuables une décision de
taxation définitive concernant l'impôt cantonal, communal et l'impôt fédéral
direct de la période fiscale 2003, accompagnée d'une décision de répartition
intercantonale des éléments imposables. Le revenu imposable pour l'impôt
cantonal et communal a été arrêté à 71'100 fr. au taux de 21'500 fr. (quotient
3.30) et la fortune imposable à 637'000 fr. au taux de 637'000 fr. En ce qui
concerne l'impôt fédéral direct, le revenu imposable a été fixé à 62'400 fr. au
taux de 62'400 fr. (barème personnes mariées).
Dans la partie motivation de la décision, l'office a
indiqué ce qui suit:
-
code 500 (immeubles, terrains et forêts): la valeur locative du
bien immobilier sis à ******** est fixée à 8'113 fr. (utilisation 360 jours);
-
code 640 (cotisations AVS/AI/APG/AC, versées par des personnes
sans activité lucrative): la déduction des cotisations AVS pour les enfants est
comprise dans l'octroi d'une part déterminant le quotient familial; aucune déduction
à ce titre n'est admise;
-
code 680 (déduction pour personne à charge): en l'absence de
preuves, la déduction pour personne à charge n'est pas admise;
-
code 710 (frais médicaux et dentaires): les frais médicaux,
d'hospitalisation, dentaires et frais pharmaceutiques ne sont pas admis, la
somme de ceux-ci étant inférieure au 5% du revenu mentionné au code 700 de la
déclaration d'impôt.
L'office a encore indiqué que les parts sociales de
la société C.________ (n. 01 à 1972) avaient été ajoutées à la fortune des
intéressés pour un montant de 591'600 fr.
Les dettes ainsi que les intérêts passifs,
mentionnés sous code 610 par les contribuables, n'ont subi aucune correction.
C.
Le 14 juillet 2008 également, l'office a notifié aux contribuables une
décision de taxation définitive concernant l'impôt cantonal, communal et
l'impôt fédéral direct de la période fiscale 2004, accompagnée d'une décision
de répartition intercantonale des éléments imposables. Pour l'impôt cantonal et
communal, le revenu imposable a été fixé à 62'900 fr. au taux de 19'000 fr.
(quotient 3.30) et la fortune imposable à 643'000 fr. au taux de 643'000 fr. En
ce qui concerne l'impôt fédéral direct, le revenu
imposable
a été arrêté à 63'300 fr. au taux de 63'300 fr. (barème personnes mariées).
Dans la partie motivation de la décision, l'office a
mentionné ce qui suit:
-
code 100 à 800 (motifs généraux et divers): les modifications qui
ont été apportées à la déclaration d'impôt ont entrainé une rectification des
déductions sociales (logement et/ou contribuable modeste);
-
code 500 (immeubles, terrains et forêts): la valeur locative du
bien immobilier sis à ******** est fixée à 15'334 fr. (360 jours);
-
code 500 (immeubles, terrains et forêts): la valeur locative du
bien immobilier sis à ******** est fixée à 6'588 fr.;
-
code 640 (cotisations AVS/AI/APG/AC versées par des personnes
sans activité lucrative): la déduction des cotisations AVS pour les enfants est
comprise dans l'octroi d'une part déterminant le quotient familial; aucune déduction
à ce titre n'est admise;
-
code 660 (déduction sociale pour le logement): le montant déterminant
(selon la situation de famille) du loyer net / valeur locative pour le calcul
de la déduction sociale pour le logement est applicable;
-
code 680 (déduction pour personne à charge): en l'absence de
preuves, la déduction pour personne à charge n'est pas admise.
A l'instar de la décision de taxation de l'année
2003, l'office a indiqué que les parts sociales de la société C.________ (n. 01
à 1972) avaient été ajoutées à la fortune des intéressés pour un montant de
591'600 fr.
Le montant des dettes ainsi que les intérêts passifs
y relatifs, mentionnés sous code 610 par les contribuables, n'ont subi aucune
modification.
D.
Le 14 juillet 2008, l'office a notifié aux
contribuables une décision de taxation définitive concernant l'impôt cantonal,
communal et l'impôt fédéral direct de la période fiscale 2005, accompagnée
d'une décision de répartition intercantonale des éléments imposables. Le revenu
imposable pour l'impôt cantonal et communal a été arrêté à 59'000 fr. au taux
de 17'800 fr. (quotient 3.30) et la fortune imposable à 657'000 fr. au taux de
657'000 fr. En ce qui concerne l'impôt fédéral direct, le revenu imposable a
été fixé à 63'300 fr. au taux de 63'300 fr. (barème personnes mariées).
Dans la partie motivation de la décision, l'office a
indiqué ce qui suit:
-
code 100 à 800 (motifs généraux et divers): les modifications qui
ont été apportées à la déclaration d'impôt ont entrainé une rectification des
déductions sociales (logement et/ou contribuable modeste);
-
code 160 (autres frais professionnels): la déduction pour autres
frais professionnels de Monsieur est limitée à 3% du salaire mentionné au
chiffre II du certificat de salaire (min. 1'900 fr., max. 3'800 fr.);
-
code 640 (cotisations AVS/AI/APG/AC, versées par des personnes
sans activité lucrative): la déduction des cotisations AVS pour les enfants est
comprise dans l'octroi d'une part déterminant le quotient familial; aucune déduction
à ce titre n'est admise;
-
code 680 (déduction pour personne à charge): en l'absence de
preuves, la déduction pour personne à charge n'est pas admise;
-
code 710 (frais médicaux et dentaires): les frais médicaux,
d'hospitalisation, dentaires et frais pharmaceutiques ne sont pas admis, la
somme de ceux-ci étant inférieure au 5% du revenu mentionné au code 700 de la
déclaration d'impôt.
L'office a encore précisé que les parts sociales de
la société C.________ (n. 01 à 1972) avaient été ajoutées à la fortune des
intéressés pour un montant de 591'600 fr. Les déductions des cotisations
d'assurance du code 300 ont été fixées à 7700 fr. Enfin, les dettes ainsi que
les intérêts passifs, mentionnés sous code 610, par les contribuables,
n'avaient subi aucune correction.
E.
Le 14 juillet 2008 également, l'office a notifié aux contribuables une
décision de taxation définitive concernant l'impôt cantonal, communal et
l'impôt fédéral direct de la période fiscale 2006, accompagnée d'une décision
de répartition intercantonale des éléments imposables. Pour l'impôt cantonal et
communal, le revenu imposable a été fixé à 425'900 fr. au taux de 194'700 fr.
(quotient 2.80) et la fortune imposable à 1'242'000 fr. au taux de 1'242'000
fr. En ce qui concerne l'impôt fédéral direct, le revenu imposable a été arrêté
à 423'000 fr. au taux de 423'000 fr. (barème personnes mariées).
Dans la partie motivation de la décision, l'office a
mentionné ce qui suit:
-
code 100 à 800 (motifs généraux et divers): les modifications qui
ont été apportées à la déclaration d'impôt ont entrainé une rectification des
déductions sociales (logement et/ou contribuable modeste);
-
code 160 (autres frais professionnels): la déduction pour autres
frais professionnels de Monsieur est limitée à 3% du salaire mentionné au
chiffre II du certificat de salaire (min. 1'900 fr., max. 3'800 fr.).
L'office a encore précisé que l'enfant D.________ n'était
plus admise dans le quotient familial et qu'un montant de 328'000 fr. avait été
ajouté au revenu. Enfin, les actions de la société A.________ SA avaient subi
une correction de valeur.
A l'instar de la décision de taxation de l'année
2005, l'office a informé les contribuables que les parts sociales de la société
C.________ (n. 01 à 1972) avaient été ajoutées à leur fortune, pour un montant
de 591'600 fr. Toutefois, le montant des dettes ainsi que les intérêts passifs
y relatifs, mentionnés sous code 610, par les contribuables, n'avaient subi
aucune modification.
F.
Les décisions de taxation définitives du 14 juillet 2008, concernant les
périodes fiscales 2003, 2004, 2005 et 2006, ont fait l'objet d'une réclamation,
en date du 21 juillet 2008. Les contribuables ont contesté les modifications
qui avaient été apportées à leurs déclarations d'impôt, en particulier,
l'adjonction des parts sociales de la société C.________, le calcul de valeur
locative des biens immobiliers sis à ******** et ******** ainsi que la déduction
pour personne à charge. Pour justifier l'évolution de leur fortune, ils ont
transmis les documents suivants (sans les contrats hypothécaires y relatifs):
-
attestation de la banque UBS du 16 janvier 2004
concernant le prêt hypothécaire ******** sur ********, à ********, dettes de
300'000 fr., intérêts de 6'843.35 fr.;
-
attestation de la banque UBS du 18 janvier 2005
concernant le prêt hypothécaire ******** sur ********, à ********, dettes de
292'200 fr., intérêts de 4'217.50 fr.;
-
attestation de la banque UBS du 18 janvier 2006
concernant le prêt hypothécaire ******** sur ********, à ********, dettes de
959'500 fr., intérêts de 13'580.45 fr.;
-
attestation (en espagnol) de l'architecte
E.________, à ********, Pérou, versement de USAD 290'000;
-
jugement (en espagnol) du Tribunal de première
instance de Alicante (Espagne), sans autre explication;
-
attestation de Mme F.________, à ******** (vente d'un bien
immobilier), versement d'un montant de USAD 39'000 à B.________.
Le 28 juillet 2008, les contribuables ont déposé
leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2007. Le 1
er
juillet 2009, les contribuables ont déposé leur déclaration d'impôt pour la
période fiscale 2008. Le 25 août 2010, les contribuables ont déposé leur
déclaration d'impôt pour la période fiscale 2009. Le 23 août 2011, les
contribuables ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2010.
Le 29 août 2011, un entretien a eu lieu dans les
locaux de l'office. Les parties n'ont pas été en mesure de régler leur
différend et les réclamations formées le
21 juillet 2008 ont été maintenues. Le procès-verbal de cet entretien
mentionnait, pour la période 2006, que l'office aurait été prêt à renoncer à la
reprise de 328'200 fr. Le dossier fiscal des contribuables a été, par la suite,
transmis à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI), comme objet
de sa compétence.
G.
Le 20 mars 2012, l'office a notifié aux contribuables des décisions de
taxation définitive concernant l'impôt cantonal, communal et l'impôt fédéral
direct, des périodes fiscales 2007, 2008, 2009 et 2010, accompagnées pour
chacune d'une décision de répartition intercantonale des éléments imposables.
Le 7 avril 2012, les décisions susmentionnées ont
fait l'objet d'une réclamation.
Dans le cadre de l'instruction du litige, l'ACI, par
courrier du 15 juillet 2015, a réclamé des informations sur les dettes
hypothécaires qui grevaient l'immeuble situé à ********, à ********, à savoir:
-
détail de toutes les cédules hypothécaires qui grevaient
l'immeuble situé à ********, à ********, pour les années 2003 à 2010;
-
une copie des contrats hypothécaires (y compris les avenants)
concernant l'immeuble susmentionné, pour les années 2003 à 2010;
-
une copie des attestations bancaires relatives aux intérêts
passifs des dettes hypothécaires qui grevaient l'immeuble situé à ********, à ********,
pour les années 2003 à 2010;
-
informations sur la prise en charge des intérêts passifs relatifs
aux dettes hypothécaires de l'immeuble situé à ********, à ********.
Le 26 août 2015, l'ACI a adressé un courrier aux
contribuables leur impartissant un dernier délai au 25 septembre 2015 pour
produire les pièces précitées et leur indiquant que, sans réponse dans le délai
imparti, une décision sur réclamation basée sur les pièces à sa disposition
serait rendue.
Le 15 octobre 2015, se référant à un courrier
adressé le 16 septembre 2015, mais qui ne serait jamais arrivé, les
contribuables ont informé l'ACI que les documents requis étaient déjà en
possession de l'office. Ils ont indiqué qu'ils transmettaient néanmoins à
nouveau diverses attestations hypothécaires de la banque UBS. Aucune
information relative à l'utilisation des fonds versés par la banque n'a été
fournie.
H.
Le 8 juin 2016, l'ACI a rendu quatre décisions sur réclamation. Elle a
rejeté les réclamations déposées par les contribuables contre les décisions de
taxation définitive concernant l'impôt cantonal, communal et l'impôt fédéral
direct des périodes fiscales 2003, 2004, 2005, 2006 et 2007 et elle a très
partiellement admis les réclamations déposées contre les décisions de taxation
définitive concernant l'impôt cantonal, communal et l'impôt fédéral direct, des
périodes fiscales 2008, 2009 et 2010.
I.
Le 7 juillet 2016, A.________ et B.________ (ci-après: les recourants)
ont recouru à l'encontre des décisions de l'ACI du 8 juin 2016 auprès de la
Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal en concluant à
l'admission des recours. Pour la période fiscale 2003, ils concluent plus
précisément à l'admission de la valeur locative qu'ils ont déclarée (poste 500)
et au maintien des postes 680 et 170 de leur déclaration d'impôt;
subsidiairement, ils concluent à l'admission partielle du recours, avec
introduction de la dette du crédit de construction pour cette période fiscale.
Pour la période fiscale 2004, ils concluent à l'admission de la valeur locative
qu'ils ont déclarée (poste 500) et au maintien du poste 680 de leur déclaration
d'impôt; subsidiairement, ils concluent à l'admission partielle du recours,
avec introduction de la dette du crédit de construction pour cette période
fiscale. Pour la période fiscale 2005, ils concluent à l'admission de la valeur
locative qu'ils ont déclarée (poste 500) et au maintien des postes 160 et 680
de leur déclaration d'impôt; subsidiairement, ils concluent à l'admission
partielle du recours, avec introduction de la dette du crédit de construction
pour cette période fiscale. Pour la période fiscale 2006, ils concluent plus
précisément à l'admission de la valeur locative qu'ils ont déclarée (poste 500)
et au maintien des postes 160, 410, 300 et "
autres déductions
"
de leur déclaration d'impôt; subsidiairement, ils concluent à ce que le montant
de 328'000 fr. introduit par erreur sous forme de revenu soit introduit sous
forme de fortune.
Au vu de l'avance de frais requise, les recourants
ont indiqué le 14 juillet 2016 qu'ils limitaient leur recours aux périodes
fiscales 2003, 2004, 2005 et 2006, demandant que l'avance de frais requise soit
dès lors réduite en conséquence.
J.
L'ACI (ci-après aussi: l'autorité intimée) a produit sa réponse,
accompagnée du dossier, le 4 octobre 2016 et a conclu au rejet des recours dans
la mesure de leur recevabilité, reprenant les griefs des recourants et les
rejetant. Pour ce qui concerne plus précisément le montant de 328'000 fr.
repris au titre de salaire non déclaré pour l’année 2006, l’autorité intimée
expose que les recourants ont admis, sans aucune réserve, dans leur courrier du
29 mai 2008, avoir acquis 1'094 parts supplémentaires de la société C.________,
que la valeur nominale desdites parts s'élevait à 30'017 fr. et que la valeur
totale de cette acquisition avait donc été justement arrêtée à 328'200 fr. Les
nouvelles parts avaient été déclarées en fortune par les recourants mais
ceux-ci n’avaient jamais été en mesure de justifier, économiquement, cette
acquisition, ne donnant aucune explication plausible sur la question de
l'évolution de leur fortune.
Invités à répliquer, les recourants se sont
déterminés en date du 17 février 2017 et ont maintenu leurs conclusions. Ils
estiment qu’il est erroné de considérer qu’ils ont acquis 1'094 parts sociales de
la société C.________. Ces parts constitueraient en réalité, selon leurs
affirmations, la contrepartie de fonds propres mis à la disposition de la
société coopérative. Ces fonds propres seraient issus, d’une part, de trois
héritages, et d’autre part, de leur endettement personnel par l’augmentation de
l’hypothèque constituée sur leurs immeubles personnels. Ils ajoutent que
l’office avait décidé de renoncer à cette reprise lors de l’audition du
29 septembre 2011 et que cela ressort du procès-verbal établi à cette occasion.
Ils ne comprennent dès lors pas que l’autorité intimée revienne sur la décision
de l’office.
L'ACI a déposé des observations complémentaires le
13 mars 2017. Elle explique que, dès lors que les recourants ont décidé, après
l’audition du 29 septembre 2011, de maintenir leur réclamation, le dossier lui
a été transmis et qu'elle a procédé à une nouvelle instruction des faits et a
décidé de confirmer intégralement les éléments imposables contenus dans la
décision de taxation définitive du 14 juillet 2008. Elle a joint à son envoi le
procès-verbal de l’audition du 29 septembre 2011, qui n’avait par inadvertance
pas été inséré dans le dossier transmis au tribunal précédemment.
Les recourants se sont déterminés spontanément le 17
mars 2017, déplorant la manière dont l’autorité intimée avait géré leur
dossier.
Le 22 mars 2017, une copie du procès-verbal de
l'audition du 29 août 2011 (période fiscale 2006), produit par l'autorité
intimée avec ses écritures du 13 mars 2017, a été transmise aux recourants pour
information.
Le 7 novembre 2017, dans un courrier à l'intention
de l'autorité intimée, la juge instructrice a relevé qu'il apparaissait que
pour les années précédant celles qui faisaient l'objet du présent litige, l'office
avait admis une déduction pour absence de confort pour les logements des
recourants à ******** et ********. L'autorité intimée était invitée à indiquer
quelles étaient les raisons de son changement de pratique à cet égard; elle était
aussi invitée à produire certaines pièces qui manquaient au dossier.
Le 16 novembre 2017, l'ACI a répondu que l'admission
de l'absence de confort pour l'année 2004 résultait d'une erreur du taxateur. Il
ne s'agissait ainsi pas d'un changement de pratique. Elle a aussi transmis les
documents requis.
Le 20 novembre 2017, les recourants ont été invités
produire toute pièce de nature à confirmer leur affirmation, selon laquelle,
pour les années précédant celles faisant l'objet du présent litige, l'office
avait admis une déduction pour absence de confort pour les logements à ********
et ********.
Le 27 novembre 2017, les recourants ont indiqué que
toutes les pièces avaient été déposées auprès de l'office dans les années 2000.
Ils allèguent à nouveau que le logement de ********, construit en 1893, ne
dispose pas d'ascenseur, n'assure pas les qualités thermiques d'isolation, que
l'installation de chauffage est désuète et que l'intérieur vétuste n'a jamais
été rénové intégralement. Pour le logement de ********, l'accès est difficile
et le chalet composé d'une seule grande pièce habitable et d'une galerie non
habitable.
Le 27 novembre 2017, l'autorité intimée a encore
produit diverses pièces relatives aux périodes fiscales litigieuses.
Le 4 décembre 2017, l'ACI a été invitée à produire
les pièces mentionnées par les recourants dans leur courrier du 27 novembre
2017. Elle a également été invitée à se déterminer sur l'affirmation des
recourants selon laquelle il apparaissait que pour les années précédant celles
qui faisaient l'objet du présent litige, l'office avait admis une déduction
pour absence de confort pour les logements de ******** et ********.
Le 7 décembre 2017, l'autorité intimée a transmis
diverses pièces relatives aux années précédant celles faisant l'objet du
présent litige, en soulignant que les autres pièces avaient été détruites, dès
lors que les taxations étaient entrées en force. Selon elle, il ressortait de
ces pièces que la déduction pour absence de confort n'avait jamais été admise.
Le 23 mars 2018, la juge instructrice a invité les
recourants à produire les documents suivants:
-
tous les documents de nature à renseigner sur l'état de leurs
dettes hypothécaires à la fin de la période fiscale 2001-2002 (taxation fiscale
période fiscale 2001-2002, relevés bancaires, etc.);
-
tous les documents de nature à justifier le financement de
l'augmentation du nombre de parts sociales détenues dans la société C.________
entre l'année 2003 (1'972 parts) et 2006 (3'066 parts).
Les recourants étaient en particulier invités à
produire les actes notariés relatifs à ces augmentations ainsi que le grand
livre de la société C.________ pour les années 2003, 2004, 2005 et 2006. Ils
étaient aussi invités à indiquer au tribunal par quels moyens ils avaient
remboursé une hypothèque à hauteur de 259'500 fr. durant l'année 2006, en
produisant les pièces justificatives y relatives.
Les recourants ont répondu le 19 avril 2018 qu'ils
ne pouvaient pas fournir de renseignements sur l'état de leurs dettes
hypothécaires à la fin de la période fiscale 2001-2002. Concernant le
financement de l'augmentation du nombre de parts sociales détenues dans la
société C.________ entre l'année 2003 et 2006, ils renvoient aux explications
données antérieurement dans la procédure. Ils exposent aussi ne pas disposer
d'actes notariés. Quant au grand livre, ils ne peuvent pas le reproduire sans
autorisation. Au demeurant, il n'est conservé que pour une période de dix ans.
Enfin, concernant les moyens par lesquels ils avaient remboursé une hypothèque
à hauteur de 259'500 fr. durant l'année 2006, ils renvoient à une pièce déjà
produite devant l'autorité intimée.
L'autorité intimée s'est déterminée le 7 mai 2018,
rappelant les règles relatives au fardeau de la preuve et constatant que les
recourants n'avaient pas été en mesure de justifier de manière plausible le
financement des parts sociales
.
Les recourants se sont déterminés spontanément le 15
mai 2018.
Le 28 mai 2018, la juge instructrice a invité l'autorité
intimée à se déterminer sur la question de savoir si le montant de 259'500 fr.
évoqué précédemment pourrait correspondre à des éléments de revenu dissimulés,
qu'il conviendrait d'ajouter au revenu déjà rectifié.
Les recourants se sont déterminés spontanément le 29
mai 2018.
Le 4 juin 2018, l'autorité intimée a répondu qu'elle
s'en remettait à justice concernant la reprise supplémentaire de 259'500 fr.
Les recourants se sont déterminés le 14 juin 2018.
K.
Les arguments des parties seront repris ci-dessous dans la mesure utile.
Considérant en droit:
1.
Déposé dans le délai de trente jours fixé par l'art. 95 de la loi
vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; RSV
173.36), le recours est intervenu en temps utile. Il satisfait également aux
conditions formelles énoncées par l'art. 79 LPA-VD. Il y a donc lieu
d'entrer en matière.
2.
Il convient en premier lieu de préciser l'objet du litige.
a) Aux termes de l'art. 79 al. 2 LPA-VD, le
recourant ne peut pas prendre de conclusions qui sortent du cadre fixé par la
décision attaquée. Il peut en revanche présenter des allégués et moyens de
preuve qui n'ont pas été invoqués jusque-là. L'objet du litige est par
conséquent défini par trois éléments: la décision attaquée, les conclusions du
recours et les motifs de celui-ci. Selon le principe de l'unité de la
procédure, ne peuvent être examinés et jugés, en principe, que les rapports
juridiques à propos desquels l'autorité administrative s'est prononcée
préalablement, d'une manière qui la lie sous forme de décision. L'objet du
litige peut être réduit devant l'autorité de recours, mais pas étendu, ni
modifié (ATF 136 V 362 consid. 3.4.2). Le juge administratif n'entre pas en
matière sur des conclusions qui vont au-delà de l'objet du litige qui lui est
soumis (ATF 134 V 418 consid. 5.2.1; 125 V 413 consid. 1a et les références
citées).
b) En l’espèce, les recourants ont dans un premier
temps recouru contre les décisions sur réclamation concernant les périodes
fiscales 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009 et 2010. Puis, le 14 juillet
2016, ils ont indiqué qu'ils limitaient leur recours aux périodes fiscales
2003, 2004, 2005 et 2006. Seuls les griefs relatifs à ces périodes fiscales
seront donc examinés par le tribunal de céans.
3.
Le litige a trait à la taxation des recourants, relativement à l’impôt
cantonal et communal, ainsi qu’à l’impôt fédéral direct, pour les périodes
fiscales 2003 à 2006.
Cette matière est régie par la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID;
RS 642.14) et la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11).
a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu’ils se prononcent
sur une question relevant tant de l’impôt fédéral direct que de l’impôt
cantonal et communal, comme en l’occurrence, doivent en principe rendre deux
décisions – qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt -, l’une pour
l’impôt fédéral direct et l’autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des
motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif
distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le
fait qu’il s’agit d’impôts distincts, qui reviennent à des collectivités
différentes et font l’objet de procédures et de taxations séparées (ATF 135 II
260 consid. 1.3.1 p. 262, et les références citées). Il y a lieu cependant de
relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par
l’autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit
fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un
raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le
litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux
catégories d’impôt; encore faut-il que la motivation de l’arrêt permette de
saisir clairement que l’arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l’autre
(ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262/263).
b) Dans le cas présent, les questions à trancher
sont les mêmes pour les deux catégories d’impôt. La problématique est réglée de
manière identique en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal. Le
Tribunal statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l’impôt
fédéral direct, d’une part, et l’impôt cantonal et communal, d’autre part,
comme la jurisprudence qui vient d’être rappelée lui permet de le faire (cf.
arrêt FI.2013.0033 du 8 janvier 2014 consid. 2).
4.
Pour l'année 2003, les recourants contestent la décision attaquée sur
quatre points: a) l'intégration dans la fortune de parts d'une société
coopérative, b) le calcul de la valeur locative, c) la déduction pour personnes
à charge et d) la déduction des frais médicaux et dentaires.
a) aa) L'impôt sur la fortune a pour objet
l'ensemble de la fortune nette (art. 13 al. 1 LHID). La fortune est estimée à
la valeur vénale (art. 14 al. 1, 1
ère
phrase, LHID). Toutefois, la
valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée
(ibid., 2
e
phrase). L'Etat perçoit auprès des personnes physiques un
impôt sur le revenu et un impôt sur la fortune (art. 1
er
let. a LI).
L'impôt sur la fortune est perçu sur la fortune nette (art. 50 al. 1 LI). Les
éléments de la fortune sont en principe, sous réserve des art. 53 ss LI, estimés
à leur valeur vénale (art. 52 LI).
La valeur vénale correspond à la valeur qui serait
réalisable sur le marché à la date de l’évaluation (valeur du marché; cf.
Walter Ryser/Bernard Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4
e
édition, Berne 2002, p. 405). Il s’agit en quelque sorte du prix présumé qu’un
tiers acquéreur serait prêt à payer au cours d’une vente se déroulant dans des
circonstances normales (TF 2C_450/2013 du 5 décembre 2013, in StE B.52.42 no 8,
consid. 2.1). La LHID ne prescrit toutefois pas au législateur cantonal une
méthode d'évaluation précise pour déterminer cette valeur. Les cantons
disposent donc en la matière d'une marge de manoeuvre importante pour élaborer
et appliquer leur réglementation, aussi bien dans le choix de la méthode de
calcul applicable que pour déterminer, vu le caractère potestatif de l'art. 14
al. 1, 2
e
phrase LHID, dans quelle mesure le rendement doit être
pris en considération dans l'estimation (ATF 134 II 207 consid. 3.6).
Les instructions concernant l'estimation des titres
non cotés en vue de l'impôt sur la fortune (ci-après: les Instructions) sont
éditées par la Conférence suisse des impôts, qui regroupe les administrations
fiscales cantonales et l'Administration fédérale des contributions. Elles ont
fait l'objet de plusieurs éditions depuis les années 1940 (cf. TF 2C_583/2013
du 23 décembre 2013 consid. 3.1.2); les éditions de 1995 et de 2006 sont
applicables à la présente affaire. Elles sont identiques pour ce qui concerne
l'établissement de la valeur fiscale des parts de sociétés coopératives et
disposent ce qui suit (n° 75):
"1 Pour les sociétés
coopératives dont les statuts stipulent que les associés sortants possèdent des
droits sur la fort
une sociale conformément à
l'article 864 CO (remboursement à la valeur nominale): au plus à la valeur
nominale.
2 Dans la même hypothèse, mais
lorsque l'intérêt rémunérant les parts est plus élevé que le taux d'intérêt
usuel pour les prêts à long terme sans garanties particulières (art. 859, 3e
al., CO): par la moyenne de la valeur nominale et des distributions
capitalisées (moyenne des deux distributions versées avant le jour déterminant
pour l'estimation, celle de la deuxième année étant prise deux fois en
considération).
Le taux de référence pour la
capitalisation des distributions est le taux d'intérêt usuel pour les prêts à
long terme sans garanties particulières".
Il est généralement admis que les Instructions sont
déterminantes et qu'il y a lieu de s'écarter des principes qu'elles contiennent
seulement lorsque cela s'avère nécessaire pour parvenir à une meilleure
estimation de la valeur vénale ou en raison de circonstances particulières
(voir par ex. TA ZH in StE 1999 B 52.41 n° 2; Commission de recours en
matière d'impôts GE in RDAF 2000 II 265; TA NE in RJN 1997 p. 241 consid. 2;
TA TG in StE 1995 B 72.13.22 n° 32; TA BE in JAB 1995 p. 19; Commission de
recours en matière d'impôts SZ in StPS 1996 p. 31; TA SG in RF 1994 p. 548;
ACCR FR 1987 II. G n° 2).
bb) En l'espèce, l'autorité intimée a retenu que les
recourants détenaient, en 2003, 1'972 parts de la société C.________, ce qui
n'a pas été contesté. Elle a aussi retenu que les statuts de ladite société
indiquaient que la valeur nominale d'une part sociale avait été fixée à 300 fr.
(art. 7 al. 1) et que les associés sortants possédaient des droits sur la
fortune sociale conformément à l'art. 864 CO (art. 21 al. 3). Se basant
sur ces éléments de fait, l'autorité intimée a considéré que la valeur fiscale
des parts sociales était de 591'600 fr. (1'972 x 300). Les recourants ne
contestent pas les éléments du calcul mais le principe même de l'imposition de
ces parts sociales. Le premier argument tient au fait qu'ils auraient acquis
ces parts au moyen d'un emprunt hypothécaire et grâce à des héritages
familiaux. Les recourants soutiennent en second lieu que, pendant la durée de
construction des immeubles, les fonds réunis ne peuvent être considérés comme
des parts sociales vu qu'ils font partie du crédit de construction; ce n'est
qu'une fois les constructions terminées et les immeubles mis en exploitation
avec l'installation de locataires que les fonds propres deviendraient des parts
sociales rémunérées et ainsi imposables. Ces deux arguments ne sont pas
recevables. Tout d'abord, peu importe de savoir de quelle manière un élément de
fortune a été acquis. Dès le moment où il fait partie de la fortune, il est en
principe imposable. Ensuite, peu importe également de savoir quelle est
l'activité de la société coopérative et en particulier si elle génère des
revenus pour savoir si les parts sociales sont imposables en tant qu'élément de
fortune. Ce ne n'est que sous l'angle de l'imposition du revenu que cette
question peut avoir de l'importance. Sous l'angle de l'imposition de la
fortune, les parts sociales ont une valeur, qu'elles génèrent ou non du revenu.
Les recourants estiment que si les parts sociales
sont considérées comme de la fortune, alors la dette du crédit de construction
doit aussi "
être considérée
". En amenant cet argument, les
recourants méconnaissent que la société coopérative dispose d'une personnalité
juridique distincte de la leur. Ainsi un crédit de construction conclu par la
société coopérative ne doit pas être pris en considération dans leur propre
taxation. Il est en revanche exact de soutenir qu'il faudrait, sous l'angle des
dettes, tenir compte de crédits de construction dont les recourants seraient
eux-mêmes personnellement débiteurs. Ceux-ci ne soutiennent toutefois pas que
l’autorité intimée aurait refusé de considérer comme dettes des crédits de
construction dont ils seraient directement débiteurs.
Il découle de ce qui précède que les parts de la société
C.________ ont été évaluées correctement par l'autorité intimée. Les décisions
attaquées doivent dès lors être confirmées en ce qui concerne l'adjonction de
591'600 fr. aux éléments de la fortune des recourants.
b) aa) Selon l'art. 21 al. 1 let. b LIFD, est
imposable le rendement de la fortune immobilière, en particulier la valeur
locative des immeubles dont le contribuable se réserve l'usage en raison de son
droit de propriété. L'alinéa 2 de l'art. 21 LIFD prévoit que la valeur locative
est déterminée compte tenu des conditions locales et de l'utilisation effective
du logement au domicile du contribuable. Cette imposition répond à un souci
d'égalité: elle tend notamment à traiter de la même manière le propriétaire,
qui peut déduire une partie des frais de son logement, et le locataire, qui ne
peut pas en déduire, bien qu'il supporte une certaine proportion des frais
répercutée sur le loyer (ATF 132 I 157 consid. 4.3. p. 163 s., 131 I 377
consid. 2.1 p. 380 s.).
La détermination de la
valeur
locative
, qui vaut aussi pour l'impôt fédéral direct, est régie par
l'art. 25 LI. Selon cette disposition, la valeur locative s'élève au 65% de la
valeur statistique indexée au sens de l'alinéa 3. L'art. 25 al. 3 LI prescrit
que la valeur statistique est établie sur la base d'une statistique des loyers,
mise à jour périodiquement; elle tient compte de la surface du logement, de
l'âge du bâtiment et de la commune de situation de l'immeuble, du type de
logement, de l'absence de confort et de l'environnement défavorable; entre les
mises à jour de la statistique, elle est adaptée d'après la variation du coût
de la vie, des loyers et du coût de la construction.
L'art. 25 al. 5 LI précise que le Conseil d'Etat
vaudois fixe notamment les bases servant à la détermination de la
valeur locative
, ce qu'il a fait par règlement du 11
décembre 2000 sur la détermination de la
valeur locative
(RVLoc; RSV 642.11.9.1). L'art. 3 RVLoc précise ce qui suit:
"
1
Les éléments
déterminant le montant de la valeur locative sont:
a. la surface du logement (tableau
1 pour les périodes fiscales 2001-2002 et 2003; tableau 1a dès la période
fiscale 2004);
b. l'âge du bâtiment (année de la
construction, ou de la dernière rénovation lourde ou transformation importante
- tableau 2 pour les périodes fiscales 2001-2002 et 2003; tableau 2a dès la
période fiscale 2004);
c. la commune de situation de
l'immeuble (tableau 3 pour les périodes fiscales 2001-2002 et 2003; tableau 3a
dès la période fiscale 2004);
d. le type de logement (villa
individuelle ou habitat groupé);
e. l'absence de confort du
logement et
f. l'environnement défavorable.
2
La valeur locative de
base est établie en fonction de la surface du logement. Elle est assortie des coefficients
d'adaptation tenant compte de l'âge du bâtiment, de la commune de situation de
l'immeuble et du type de logement. Le coefficient d'adaptation pour habitat
groupé est de 0,9. La valeur locative ainsi que les autres coefficients
précités sont fixés dans les tableaux annexés au présent règlement.
3
L'absence manifeste de confort du logement ou un environnement exceptionnellement défavorable sont
des éléments qui, s'ils sont réalisés, ont chacun pour effet une réduction de
10 % de la valeur locative".
Comme toute exception au principe de l’imposition,
la déduction pour environnement défavorable doit être appréciée de façon
restrictive (cf. sur ce point Peter Locher, Legalitätsprinzip im Steuerrecht,
in Archives de droit fiscal vol. 60, p. 1 ss, not. 13 à 15, et les références
citées; arrêt FI.2010.0039 du 21 octobre 2010, consid. 1d, confirmé par l'arrêt
du TF 2C_886/2010 du 27 avril 2011). Dans un arrêt 2C_164/2007 du 17 octobre
2007, le Tribunal fédéral a du reste confirmé le caractère exceptionnel d’une
telle déduction (consid. 3.4 in fine).
Il convient de relever que la LIFD prévoit que la
détermination de la valeur locative doit prendre en considération l'utilisation
effective du logement au domicile du contribuable (art. 21 al. 2 LIFD). Il y a
donc là une déduction pour sous-utilisation, qui ne s'entend toutefois pas du
point de vue temporel mais uniquement par rapport aux locaux, comme c'est par
exemple le cas lorsque les enfants ont quitté le domicile parental (cf. ATF 135
II 416 consid. 2.5.1, traduit in RDAF 2010 II 441). Les conditions régissant
l'octroi de cette déduction sont toutefois très restrictives. Par exemple, la
partie non-utilisée du bâtiment doit être effectivement et définitivement vide,
c'est-à-dire sans aucun meuble, ni servir de débarras. La charge de la preuve
pour cette déduction revient entièrement au contribuable. Cette réduction n'est
en outre pas accordée pour les résidences secondaires.
bb) En l'espèce, les recourants ont contesté la
valeur locative retenue pour leur logement de ********. Ils estiment que la
valeur retenue devrait être de 12'484 fr. et non de 13'874 fr. Ils contestent
également la valeur locative retenue pour leur logement de ********. Ils
estiment que la valeur retenue devrait être de 1'823 fr. et non de 8'113 fr.
Ils estiment d'une part que leurs logements susmentionnés sont dénués de
confort et d'autre part que la valeur locative ne devrait pas être calculée sur
365 jours pour les deux logements.
Concernant ce second argument, il ressort clairement
de ce qui précède que la loi ne prévoit pas de déduction pour la
sous-utilisation d'un logement d'un point de vue temporel. Il n'y a ainsi pas
lieu d'entrer en matière sur cet argument.
Pour ce qui concerne la réduction pour absence de
confort, les recourants ont soutenu que celle-ci leur avait été accordée avant
2003 et s'interrogent dès lors sur ce changement de pratique. Or il ressort de
l'instruction menée par le tribunal de céans qu'une réduction à ce titre a été
accordée en 2004 uniquement, qui plus est sur la base d'une erreur du taxateur.
Une telle erreur n'est pas assimilable à une pratique. Par ailleurs, les
décisions de taxation n'ont en principe d'effet que pour la période
fiscale
qu'elles concernent et ne lient pas
l'autorité de taxation pour les périodes ultérieures (ATF 2C_585/2012 et
2C_586/2012 du 6 mars 2014 consid. 8). Par conséquent, le fait que l'autorité
de taxation a admis une
déduction
pour une
période fiscale précédente ne peut constituer l'assurance qu'il en ira de même
pour les années fiscales suivantes.
S'agissant des années antérieures à 2003, les
recourants n'ont produit aucune pièce de nature à confirmer leurs dires, à
savoir que la réduction pour absence de confort leur aurait été octroyée pour
leurs deux logements. L'autorité intimée a produit en revanche un certain
nombre de documents dont il ressort que, pour les périodes fiscales 1995-1996
et 2001-2002, la déduction n'avait pas été admise pour l'immeuble de ********
et, pour les périodes fiscales 1987-1988, 1995-1996 et 2001-2002, la déduction
n'avait pas été admise pour l'immeuble de ********. Il n'y a ainsi pas lieu de
considérer que l'autorité intimée a procédé à un changement de pratique en
refusant la réduction pour absence de confort pour les logements des recourants
pour les années litigieuses.
En outre, comme exposé ci-dessus, la pondération
pour absence de confort n’est due que si le contribuable en apporte la
justification et ne peut être retenue qu'exceptionnellement. Force est de
constater en l'occurrence que les recourants n'ont produit aucun élément
susceptible de démontrer une absence particulière de confort. Ainsi, rien ne
permet de retenir que leurs logements seraient dépourvus à tel point de confort
qu’il faille opérer la déduction de 10% prévue par l’art. 3 al. 1 let. e et al.
3 RVLoc. Le recours doit donc être également rejeté sur ce point.
c) aa) Selon l'art. 40 LI et l'art. 35 al. 1
let. b LIFD, une déduction forfaitaire est accordée pour chaque personne à
charge du contribuable au 31 décembre de la période fiscale. Il s'agit de
personnes qui ne peuvent pourvoir seules à leur subsistance et dont les frais
d'entretien sont assumés par le contribuable en totalité ou pour une part
substantielle.
bb) Dans le cas présent, l'autorité intimée a refusé
la déduction pour personne à charge au motif que les recourants n'ont nullement
établi l'indigence de la personne qui aurait été à leur charge. Les recourants
n'ont produit aucune preuve à cet égard et ni donné une quelconque explication
complémentaire dans leurs écritures. Il convient dès lors de confirmer la
décision attaquée sur ce point.
d) aa) Selon l'art. 33 let. h LIFD, sont déduits du
revenu les frais provoqués par la maladie et les accidents du contribuable ou
d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable
supporte lui-même ces frais et que ceux-ci excèdent 5% du revenu net diminué
des déductions prévues aux articles 39, 40, 41 et 42. L'art. 37 al. 1 let. h LI
contient une réglementation similaire. Par frais susceptibles d’être admis en
déduction pour l’impôt cantonal et communal, il faut entendre les frais
pharmaceutiques (pour autant qu’ils résultent de prescriptions médicales), les
frais de médecin, d’oculiste et de dentiste ainsi que les frais normaux et
indispensables que le contribuable doit supporter du fait d'une maladie, d’un
accident ou d’une infirmité (frais de prothèse, lunettes, appareils
acoustiques, etc.). Des frais supplémentaires dépassant les normes usuelles et
nécessaires ne sont pas compris dans la notion de frais médicaux. Sont
considérés comme frais du contribuable ou de toute personne à l'entretien de
laquelle il subvient les frais de traitement médical qui restent à la charge du
contribuable après déduction de toutes les prestations des institutions ou des
assurances publiques, professionnelles ou privées.
bb) En l'espèce, les recourants revendiquent la
déductibilité au titre de frais médicaux d'un montant de 1'403 fr. en 2003. On
a vu ci-dessus que la quotité de cette déduction dépendait de la détermination
du revenu imposable du contribuable. Or il résulte des considérants précédents
que les déductions revendiquées par les recourants n’apparaissent pas
justifiées, de sorte que leur revenu imposable est de 71'100 fr., comme l'a
établi l'autorité intimée, si bien que la déduction revendiquée n'en dépassant
pas le 5% doit être refusée.
5.
Pour l'année 2004, les recourants contestent la décision attaquée sur
quatre points: a) l'intégration dans la fortune de parts d'une société
coopérative, b) le calcul de la valeur locative, c) la déduction pour personnes
à charge.
Les points litigieux sont semblables à ceux soulevés
pour l'année 2003. Il convient dès lors de renvoyer aux développements
figurants ci-dessus et de confirmer la décision attaquée pour ce qui concerne
l'année 2004.
6.
Pour l'année 2005, les recourants contestent la décision attaquée sur
quatre points: a) l'intégration dans la fortune de parts d'une société
coopérative, b) le calcul de la valeur locative, c) la déduction pour personnes
à charge et d) la déduction des autres frais professionnels.
Pour les points a), b) et c), la problématique est
semblable à celle de l'année 2003. Il convient dès lors de renvoyer aux
développements figurants ci-dessus et de confirmer la décision attaquée pour ce
qui concerne l'année 2005.
Concernant la déduction des autres frais
professionnels, en droit fédéral comme en droit cantonal, le contribuable qui
exerce une activité lucrative dépendante peut déduire du total de ses revenus
imposables à titre de frais professionnels, outre les frais de déplacement
nécessaires entre le domicile et le lieu de travail et les frais
supplémentaires résultant des repas pris hors du domicile et du travail par
équipes, "
les autres frais indispensables à l'exercice de la profession
"
(art. 26 al. 1 let. c LIFD; art. 30 al. 1 let. c LI). Par mesure de
simplification, ces frais sont estimés forfaitairement sur la base de tarifs
établis par le Département fédéral des finances (art. 26 al. 2 LIFD; art. 30
al. 2 LI). Pour l'année 2005, la déduction forfaitaire admise pour les autres
frais professionnels s'élève à 3% du salaire net, mais au minimum 1'900 fr.
(appendice à l'ordonnance sur les frais professionnels).
Les recourants estiment que la déduction de 3% doit
se calculer sur le revenu brut et non sur le salaire net. Les textes légaux
prévoient toutefois un calcul fondé sur le revenu net et il n'y a pas lieu de
s'en écarter. Le grief des recourants soit être écarté sur ce point.
7.
Pour l'année 2006, les recourants contestent la décision attaquée sur
quatre points: a) le calcul de la valeur fiscale de certaines actions, b)
l'imputation au revenu d'un montant de 328'200 fr., c) le calcul de la valeur
locative, d) le calcul du quotient familial, e) la déduction des autres frais
professionnels et f) la déduction de primes d'assurance-maladie.
Pour les points c) et e), la problématique est
semblable à celle des années précédentes. Il convient dès lors de renvoyer aux
développements figurants ci-dessus et de confirmer à cet égard la décision
attaquée pour ce qui concerne l'année 2006.
a) Concernant le calcul de la valeur fiscale des
actions de la société désignée par les parties sous le nom de A.________ SA
(G.________ SA en liquidation selon le registre du commerce, société radiée
depuis le ******** 2016), les recourants reprochent à l'autorité intimée
d'avoir modifié la valeur de l'action, sans autre précision. On ne comprend pas
les critiques des recourants à cet égard. Le document intitulé "
estimation
des titres non côtés en vue de l'impôt sur la fortune
", établi par
l'autorité intimée le 8 novembre 2007, a fixé, pour la société A.________ SA,
la valeur fiscale brute des actions nominatives libres à 385 fr. par action. En
ce qui concerne les actions nominatives à droit de vote privilégié, la valeur
fiscale brute a été fixée à 77 fr. par action. La décision de taxation
litigieuse s'est strictement basée sur cette estimation du 8 novembre 2007. En
outre, les recourants n'ont pas soutenu que l'estimation effectuée par
l'autorité intimée était erronée. Le grief des recourants n'apparaît dès lors
pas pertinent. C'est ainsi à juste titre qu'un montant de 38'500 fr. a été pris
en compte, comme élément de fortune, sous le code 410 de la taxation fiscale.
b) aa) Concernant l'imputation au revenu d'un
montant de 328'200 fr., l'autorité intimée le motive comme suit:
"(…) la prise en compte de
l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable ne sont pas limités à
la procédure de «taxation d'office». En effet, l'Autorité de taxation a le
choix d'appliquer la procédure «stricte» de la taxation d'office ou se
contenter d'appliquer la procédure de taxation ordinaire. Dans cette dernière
hypothèse, elle prend le risque que la décision de taxation soit attaquée par
le biais d'une simple réclamation, sans obligation de motivation (arrêt du
Tribunal fédéral (TF) du 22 février 2006 [2A.561/2005], consid. 3; CASANOVA,
Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Bâle 2008, p. 1276, n. 23;
ALTHAUS-HOURIET, Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Bâle 2008, p. 1262,
n. 27).
14. Dans le cadre de la procédure
de taxation, l'Autorité fiscale a pu constater un problème d'évolution de
fortune. En effet, le train de vie mensuel des recourants, calculé sur la base
des éléments de revenu et fortune mentionnés dans la déclaration d'impôt de la
période
fiscale 2006
, présentait un montant négatif de
CHF 42'751
.
Fortune au
31.12.2005/31.12.2006
.2006
657'600
1'242'300
Revenu
97'730
Plus-Value ou Moins-Value sur titres
-1'000
Valeur
locative
24'821
Paiement
d'impôt
230
TOTAL
754'330
1'267'351
Train de vie annuel
-513'021
13
Train
de vie mensuel
- 42'751
14
13
CHF 1'267'351 -754'330 = 513'021.
14
CHF 513'021 / 12 = 42'751.75.
15. A cet égard, les recourants
ont admis, sans aucune réserve, dans leur courrier du 29 mai 2008, avoir acquis
1'094 parts supplémentaires de la société C.________. La valeur nominale
desdits parts s'élevait à CHF 300. La valeur totale de cette acquisition a donc
été justement arrêtée à CHF 328'200. A noter encore que les nouvelles parts ont
été déclarées en fortune par les recourants. Toutefois, ces derniers, n'ont
jamais été en mesure de justifier, économiquement, cette acquisition. En effet,
la réclamation du 21 juillet 2008, ne donne une quelconque explication
plausible sur la problématique de l'évolution de fortune.
16. En outre, les documents
annexés à la réclamation, soit:
- attestation de la banque UBS du
16 janvier 2004 concernant le prêt hypothécaire ******** sur ********, à ********,
dettes de CHF 300'000, intérêts de CHF 6'843.35.
- attestation de la banque UBS du
18 janvier 2005 concernant le prêt hypothécaire ******** sur ********, à ********,
dettes de CHF 292'200, intérêts de CHF 4'217.50.
- attestation de la banque UBS du
18 janvier 2006 concernant le prêt hypothécaire ******** sur ********, à ********,
dettes de CHF 959'500, intérêts de CHF 13'580.45.
- attestation (en espagnol) de
l'architecte E.________, à ********, Pérou, versement de USD 290'000.
- jugement (en espagnol) du
Tribunal de première instance de Alicante (Espagne
).
- attestation de Mme F.________, à
******** (vente d'un bien immobilier), versement d'un montant de USD 39'000 à
Madame B.________,
n'ont pas permis de reconstituer
les revenus et les éléments de la fortune des recourants, tout comme les pièces
transmises à l'ACI, en date du 15 octobre 2015. En effet, les attestations
bancaires n'étaient pas accompagnées par les contrats hypothécaires y relatifs,
documents qui auraient d'ailleurs permis de comprendre les modalités de
financement des parts de la C.________. L'attestation de M. E.________
(héritage) n'était pas non plus accompagnée par une quelconque pièce
justificative, notamment, celle relative au versement dudit montant. Il est
donc évident que l'Autorité de taxation ne pouvait pas inclure le prétendu
«héritage» dans l'évolution de fortune des recourants. Enfin, le jugement du
Tribunal de première instance de Alicante, concernant une vente aux enchères,
ne permet pas de faire un quelconque lien avec le présent litige. Le montant de
la vente n'a donc pas pu être pris en considération pour le calcul du train de
vie mensuel des recourants.
17. En conclusion, comme il a été
expliqué aux recourants, dans le cadre de cette longue procédure, il incombe au
contribuable de prouver les faits de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale.
En revanche, il appartient à l'autorité fiscale d'établir les faits qui fondent
la créance d'impôt ou qui l'augmentent (arrêt du Tribunal fédéral [ATF] 121 II
257 considérant 4c/aa, p. 266 et les arrêts cités).
18. En définitive, il ne fait
aucun doute que les recourants, sur la base des pièces produites dans le cadre
de la présente procédure, n'ont pas été en mesure de justifier leur train de
vie mensuel qui n'est manifestement pas en adéquation avec les revenus et la
fortune déclarés. L'Autorité de taxation pouvait donc, de manière tout à fait
légitime, procéder à une reprise en salaire de CHF 328'000, soit du montant qui
a permis aux recourants d'acquérir 1'094 parts supplémentaires de la C.________.
19. Au surplus, il sied encore de
relever que l'Autorité de taxation, dans le cadre de l'établissement de la
décision de taxation définitive de la période fiscale 2006, a décidé,
exceptionnellement, de reprendre, en salaire, uniquement, le montant
correspondant à l'acquisition des nouvelles parts de la C.________ (CHF
328'200) et non pas la totalité du découvert constaté, soit CHF 513'021.
Vu ce qui précède, le revenu
imposable du code 800 de la déclaration d'impôt doit être fixé, sans autre, en
matière d'impôt cantonal et communal (ICC), à
CHF 425'900
".
Les recourants estiment qu’il est erroné de
considérer qu’ils ont acquis 1'094 parts sociales de la société C.________. Ces
parts constitueraient en réalité selon leurs affirmations la contrepartie de
fonds propres mis à la disposition de la société coopérative. Ces fonds propres
seraient issus, d’une part, de trois héritages, et d’autre part, de leur
endettement personnel par l’augmentation de l’hypothèque constituée sur leurs
immeubles personnels.
bb) De façon générale, le contribuable a une
obligation de collaboration; il doit renseigner l'autorité fiscale sur tous les
faits pertinents. Aux termes de l’art. 126 al. 1 et 2 LIFD, le contribuable
doit faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation complète et
exacte (al. 1); à la demande de l’autorité de taxation, il doit notamment
fournir des renseignements oraux ou écrits, présenter ses livres comptables,
les pièces justificatives et les autres attestations, ainsi que les pièces
concernant ses relations d’affaires (al. 2). Les art. 42 LHID et 176 LI ont la
même teneur. L’obligation de collaborer ne délie toutefois pas l’autorité de
toute charge. Les organes de l’Etat et les particuliers doivent agir de manière
conforme aux règles de la bonne foi (art. 5 al. 3 Cst.). L’autorité doit donc
attirer l’attention de l’administré sur les faits qu’elle considère comme
pertinents et les moyens de preuve qu’elle attend; elle doit également indiquer
les sanctions éventuelles attachées à un défaut de collaboration (v. Pierre
Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 3
e
éd., Berne
2011, n° 2.2.6.3, p. 295, références citées).
L'autorité de taxation apprécie les preuves
librement sur la base des éléments recueillis dans la procédure et selon son
intime conviction (Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposition du
revenu et de la fortune, 2
e
éd., Lausanne 1998, p. 139). Lorsqu'elle
n'est pas convaincue de l'exactitude de la déclaration d'impôts au terme de
l'appréciation des preuves, elle peut établir les éléments relevant du cas
concret, sur la base de données et de facteurs objectivement comparables. Elle
pourra ainsi s'écarter du contenu de la déclaration et procéder à une taxation
sur la base d'indices concluants, lorsque, par exemple, le train de vie du
contribuable s'écarte manifestement du contenu de sa déclaration.
L'emploi effectif de moyens économiques par le contribuable au cours
d'une période déterminée peut revêtir une certaine importance lorsqu'il atteint
un niveau qui ne correspond pas au revenu déclaré. C'est la raison pour
laquelle l'autorité de taxation étudie en règle générale l'évolution de fortune
du contribuable; elle compare alors la fortune imposable de la période fiscale
précédente avec celle de la période courante en tenant compte des différentes
dépenses
(TF 2A.561/2005 du 22 février 2006;
FI.2013.0077 et FI.2013.0078
du 4 septembre 2014
consid. 7a/
aa;
v. en outre Isabelle Althaus-Houriet, in:
Noël/Aubry Girardin [éd.],
Commentaire romand de la LIFD, 2
e
éd., Bâle 2017, ad art. 130 LIFD, n° 14).
Après avoir effectué
une comparaison avec le revenu déclaré, elle peut, lorsqu'elle constate une
disparité à l'issue de cette opération, procéder à une reprise (arrêt
FI.2000.0111 du 5 avril 2001 consid. 2, et les références citées). Dans deux autres
arrêts, l'ancien Tribunal administratif a confirmé que la prise en
considération par l'autorité fiscale de l'évolution de la fortune et du train
de vie d'un contribuable durant une période donnée était un moyen d'aboutir à
la taxation correcte de cette période (FI.1997.0016 du 25 septembre 1997 consid.
3, FI.1995.0126 du 27 septembre 1996 consid. 4).
Cette constatation a pour conséquence principale de renverser la
présomption d'exactitude dont bénéficie initialement la déclaration et de
modifier, en quelque sorte, le fardeau de la preuve. Le résultat obtenu par
l'autorité de taxation en comparant l'évolution de fortune bénéficie alors de
la présomption selon laquelle il existe un revenu imposable à reprendre dans
les éléments déclarés par le contribuable (v. plus particulièrement sur cette question,
Roman Truog, Die natürliche Vermutung im Steuerrecht,
in
: Archives de
droit fiscal vol. 49, p. 97 et ss, not. 100-101, 106 et ss). Il appartient
donc au contribuable d'apporter la preuve du contraire, à savoir l'inexistence
des éléments repris par l'autorité de taxation ou leur neutralité sur le plan
de l'impôt sur le revenu; à défaut, la présomption naturelle selon laquelle les
dépenses justifiées par le train de vie du contribuable correspondent à un
revenu imposable ne sera pas renversée (Truog, op. cit., p. 109).
cc) En l’espèce, les recourants ont été à diverses
reprises, et également devant l'autorité de céans, invités à produire les
pièces justificatives nécessaires et formellement avertis des éventuelles
conséquences d'une absence de preuves. Toutefois, ils n'ont produit aucune
pièce permettant de comprendre comment ils avaient financé l'acquisition de
1'094 parts de la société coopérative en cause pour un montant total de 328'200
fr.
Les recourants ont soutenu avoir bénéficié de trois
héritages, perçus entre 2003 et 2005. Ces affirmations ne sont cependant
confirmées par aucune pièce attestant d'un versement concret. Des attestations
de tiers indiquant avoir versé de tels montants ne sont à l'évidence pas
suffisantes, en l'absence de tout autre document relatif aux opérations de
versement.
Les recourants exposent aussi que l'acquisition des
parts de la société C.________a été financée par l'endettement personnel du
recourant, soit par augmentation de l’hypothèque sur son immeuble personnel. Ici
encore, les pièces produites en rapport avec l'immeuble personnel du recourant
ne permettent pas d'avoir une vision d'ensemble claire de la situation
hypothécaire de cet immeuble, notamment en raison du fait que les attestations
bancaires relatives à ces prêts hypothécaires qui figurent au dossier ne sont
pas accompagnées par les contrats hypothécaires y relatifs. De manière
générale, l'évolution des engagements hypothécaires entre 2003 et 2005 n'est
pas du tout expliquée. Par ailleurs, dans leur réplique du 17 février 2017, les
recourants ont détaillé diverses opérations relatives d'une part à la création
de la société C.________ et d'autre part à des projets de construction réalisés
par cette société (******** à ******** et ******** à ********). Toutefois, ces
diverses démarches, en particulier les crédits de construction relatifs aux
immeubles précités, n'expliquent pas quelle serait l'origine des fonds avec
lesquels les recourants ont acquis 1'094 parts de la société précitée. De même,
lorsque les recourants indiquent que les parts sociales n’ont pas été achetées
mais qu’elles représentent la contrepartie de fonds propres mis à disposition,
ils n'indiquent pas non plus d’où proviennent ces fonds propres.
Enfin, les recourants ont raison lorsqu'ils indiquent
qu'il ressort du procès-verbal de l'entretien du 29 août 2011 que l'office
aurait été prêt à renoncer à la reprise de 328'200 fr. Toutefois l'entretien
n'a pas abouti à un accord et le dossier a été transmis à l'autorité intimée,
qui a confirmé dite reprise dans la décision attaquée, seule déterminante à ce
stade. Les recourants ne peuvent ainsi déduire aucun droit du procès-verbal de
l'entretien du 29 août 2011.
c) Concernant enfin le calcul du quotient familial
et la déduction de primes d'assurance-maladie, les recourants demandent que leur
fille aînée, qui était âgée de 26 ans et avait terminé ses études en 2006, soit
considérée comme étant à leur charge jusqu'au moment où elle a entamé une
activité lucrative (1
er
octobre 2006).
L'art. 43 LI dispose ce qui suit:
"
1
Le revenu
déterminant pour le taux d'imposition correspond au revenu imposable du
contribuable, divisé par le total des parts résultant de sa situation de
famille. L'alinéa 3 est réservé.
2
Les parts sont les
suivantes:
a. 1 pour le contribuable
célibataire, veuf, divorcé ou imposé séparément selon l'article 10 ;
b. 1,8 pour les époux vivant
en ménage commun (art. 9) ;
c. 1,3 pour le contribuable
célibataire, veuf, divorcé ou imposé séparément, selon l'article 10, pour
autant qu'il tienne un ménage indépendant seul avec un enfant mineur, en
apprentissage ou aux études, dont il assure l'entretien complet. Le maintien de
l'exercice conjoint de l'autorité parentale ne doit pas conduire à l'octroi de
plusieurs parts de 1,3. Le Conseil d'Etat édicte les règles d'application
de cette disposition;
d. 0,5 pour chaque enfant
mineur, en apprentissage ou aux études, dont le contribuable assure l'entretien
complet. Si les père et mère sont imposés séparément, celui qui peut déduire
les contributions versées pour l'entretien de son enfant n'a pas droit à une
part de quotient pour ce même enfant. On ne peut pas accorder plus d'une
part de 0,5 au total par enfant. Le Conseil d'Etat arrête les
dispositions réglant la répartition de la part de 0,5 entre des père
et mère imposés séparément, lorsqu'aucune contribution pour l'entretien de
l'enfant n'est déductible".
Vu ce qui précède, c'est à juste titre que le
quotient familial a été fixé à 2.8. Tout au plus une déduction forfaitaire pour
chaque personne à charge du contribuable selon l'art. 40 LI et l'art. 35 al. 1
let. b LIFD aurait pu entrer en ligne de compte, mais les recourants n'ont
nullement établi l'indigence de leur fille et il ne revenait pas à l'autorité
intimée d'instruire d'office cette question en l'absence d'autre élément. Il
convient dès lors de confirmer la décision attaquée sur ce point.
Selon les art. 37 al. 1 let. g LI et 33
al. 1 let. g LIFD, le contribuable a droit à une déduction
forfaitaire, au titre de primes d'assurances-maladie, accidents, d'assurances
sur la vie et de rentes viagères. Pour la période fiscale 2006, un couple avec
deux enfants à charge avait droit à une déduction de 6'400 fr. Durant la
période fiscale litigieuse, les recourants avaient deux enfants à charge
(H.________, née le
******** 1981, et I.________, née le ******** 1985). La déduction de 6'400 fr. a
ainsi été calculée correctement.
8.
Au vu de ce qui précède, les recours doivent être rejetés et les
décisions attaquées confirmées. Les recourants, qui succombent, supporteront
les frais de justice (art. 49 al. 1, 91 et 99 LPA-VD), solidairement entre eux.
Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (art. 55 al. 1
a contrario
, 56 al.
3, 91 et 99 LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Les recours sont rejetés.
II.
Les décisions sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts
du
8 juin 2016 sont confirmées.
III.
Les frais du présent arrêt, par 2’500 (deux mille cinq cents) francs,
sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 22 juin 2018
La présidente:                                                                                           La
greffière
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.