vd_omni · EF.2018.0002 · 2019-04-30 · fr

A.________/Commission d'estimation fiscale des immeubles des districts de la Broye-Vully, Jura-Nord vaudois et Gros-de-Vaud | Estimation fiscale d'un droit de superficie inscrit au registre foncier comme droit distinct et permanent. Nouvelle décision rendue en cours de procédure. C'est à juste titre que l'autorité intimée s'est fondée sur le coût de construction pour arrêter la valeur vénale du DDP. L'estimation ECA poursuit des buts différents; elle ne porte par ailleurs pas sur l'entier de la parcelle, contrairement au droit de superficie. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 30.04.2019 EF.2018.0002

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 30 avril 2019
Composition
Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Bernard Jahrmann et M. Antoine Rochat, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.
Recourante
A.________,
à ********,
Autorité intimée
Commission d'estimation fiscale des immeubles
des districts de la Broye-Vully, Jura-Nord vaudois et Gros-de-Vaud,
à
Yverdon-les-Bains,
Objet
Estimation fiscale des immeubles
Recours A.________ c/ décision de la Commission
d'estimation fiscale des immeubles des districts de la Broye-Vully, Jura-Nord
vaudois et Gros-de-Vaud du 3 avril 2018 (parcelle ******** de ********)
Vu les faits suivants:
A.
A.________ (ci-après: la propriétaire, la société ou la recourante) est
une société à responsabilité limitée, dont le siège est à ******** et le but l'exploitation
d'un commerce de mazout, l'achat, la vente et le transport de combustibles et
de matériaux en tout genre. Ses associés gérants avec signature individuelle
chacun sont B.________ (119 parts de 1'000 fr.) qui assume également la
fonction de président, et C.________ (1 part de 1'000 fr.). La société est
titulaire d'un droit de superficie (droit distinct et permanent – DDP ********
du registre foncier de la commune de ******** jusqu'au 15 mars 2116, ********)
sur la parcelle de base n° ******** du registre foncier, copropriété de B.________
et de C.________, chacun pour une demie. Sont cadastrés sur cette parcelle
comme objet du droit de superficie plusieurs bâtiments industriels de 773 m
2
au total portant le numéro d'assurance incendie ECA n°********. Le DDP ********
s'exerce sur l'entier de la surface de la parcelle no ******** de ******** de
2'339 m
2
au total. La redevance annuelle du DDP ******** est de
2'000 francs.
B.
En 2017, la société a procédé à la construction d'une halle industrielle
et divers aménagements de la parcelle afin de réunir à la même adresse
l’ensemble de ses activités: bureaux, dépôt et parking. La police ECA du
28 février 2018 fait état d'une valeur indexée pour 2018 (indice 125) de 1'560'930
fr. pour le bâtiment affecté à une halle industrielle (volume de 7'305 m
3
)
et d'une couverture complémentaire côté cour côté jardin de 100'000 fr.,
dernière estimation le 6 février 2018.
C.
Le 28 novembre 2017, la Commission d'estimation fiscale des immeubles des
districts de la Broye-Vully, Jura-Nord vaudois et Gros-de-Vaud (ci-après: la CEFI)
s'est réunie sur place pour une visite du bâtiment en vue d'établir son
estimation fiscale. A cette occasion, un coût de construction de 2'429'000 fr.
lui a été communiqué par la propriétaire, tous CFC confondus. Suite à une
erreur d'interpétation, l'estimation de ce bâtiment a été reportée sur la
parcelle de base n
o ********
et non sur le DDP ********.
Par réclamation du 22 décembre 2017, la société a
contesté le libellé et le montant de la nouvelle estimation en faisant valoir
d'une part que celle-ci concernait le DDP ******** et d'autre part que le prix
des travaux indiqué correspondait à la halle industrielle et à une déchetterie
construite pour le compte de la commune et qui ne lui appartenait pas. Le 3
janvier 2018, elle a adressé à la CEFI le questionnaire concernant la révision
ordinaire des estimations fiscales pour son nouveau bâtiment industriel en
indiquant un coût de construction de 1'800'000 francs. Figure au dossier de la
CEFI quelques photos et plans de la parcelle objet du DDP ainsi qu'un décompte
des travaux pour un montant de 2'347'943 fr. 70.
Par décision sur réclamation du 3 avril 2018, la
CEFI a estimé la valeur fiscale de la parcelle n
o ********
à
1'876'000 fr., en se fondant sur la moyenne entre la valeur de rendement et la
valeur vénale de l'immeuble. Cette dernière a été calculée en prenant en compte
la moyenne arithmétique entre le coût des travaux de 2'429'000 fr. et la valeur
de la police ECA de 1'560'930 francs.
D.
Par acte du 16 avril 2018, la société a recouru contre cette décision
devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), en
faisant valoir que la valeur indexée ECA de l'immeuble se montant à 1'560'930
fr., il convenait de réajuster l'estimation fiscale des deux immeubles
(parcelles n
os
******** et ******** du registre foncier).
La CEFI a déposé sa réponse au recours le 24 mai
2018 en concluant à son rejet. Elle explique que la valeur vénale retenue se
fonde sur la valeur de la police ECA de 1'560'930 fr., additionnée du coût des
équipements et aménagements extérieurs pour 434'035 fr. qui constituent une
plus-value du bâtiment.
La recourante a répliqué le 17 juillet 2018 en contestant
le calcul de la CEFI. Elle estime que plusieurs factures doivent être déduites
du prix de construction retenu, notamment le coût de la déchetterie (520'247
fr.) ainsi que d'autres frais (imprévus, canalisations, frais de mutation) pour
150'000 fr. au total. Elle considère ainsi que le coût de construction du
nouveau bâtiment s'élève au plus à 1'700'000 fr., dont à déduire la TVA de 8%,
et qu'en tout état de cause l'estimation fiscale ne saurait être supérieure à
la valeur de la police ECA.
La CEFI a dupliqué le 3 août 2018. Elle a accepté,
compte tenu des nouvelles allégations de la recourante, de déduire du prix des
travaux les coûts relatifs à la déchetterie qu'elle ne connaissait pas
auparavant, et de corriger la valeur vénale retenue conformément au prix
indiqué par le propriétaire, à savoir 2'429'000 fr. moins le coût de la déchetterie
par 520'247 fr., soit un total de 1'848'136 francs. La CEFI n'a en revanche pas
admis les autres déductions revendiquées par la recourante. Compte tenu du fait
que la valeur de rendement n'a pas été contestée, la nouvelle estimation
fiscale retenue par la CEFI est de 1'803'000 francs.
La recourante a déposé ses déterminations finales le
16 août 2018.
La cour a statué par voie de circulation. Les
arguments des parties seront repris ci-après dans la mesure utile.
Considérant en droit:
1.
Aux termes de l'art. 15 de la loi vaudoise du 18 novembre 1935 sur
l’estimation fiscale des immeubles (LEFI; BLV 642.21), le recours au Tribunal
cantonal contre les décisions sur réclamation rendues par la commission
s'exerce conformément à la loi sur la procédure administrative. Le recours
ayant été interjeté dans la forme prescrite (art. 79 de la loi vaudoise du 28
octobre 2008 sur la procédure administrative
– LPA-VD; BLV 173.36) et le délai de trente jours (art. 95 LPA-VD), il y a lieu
d'entrer en matière.
2.
La recourante requiert la tenue d'une audience d'instruction afin
qu'elle puisse être entendue et fournir toutes les pièces justificatives
relatives au dossier.
a) Devant la CDAP, la procédure est en principe
écrite (art. 27 LPA-VD). Les parties participent à l'administration des preuves
(art. 34 al. 1 LPA-VD). A cet effet, l’autorité peut, notamment (art. 29 al. 1
LPA-VD), entendre les parties (let. a), ordonner une inspection locale (let.
b), mettre en œuvre une ou plusieurs expertises (let. c), recourir à la
production de documents, titres et rapports officiels (let. d), aux
renseignements fournis par les parties, des autorités ou des tiers (let. e) et
recueillir des témoignages (let. f). Elle n'est toutefois pas liée par les
offres de preuves formulées par les parties (art. 28 al. 2 LPA-VD); elle
doit examiner les allégués de fait et de droit et administrer les preuves
requises, si ces moyens n'apparaissent pas d'emblée dénués de pertinence (art.
34 al. 3 LPA-VD).
Le droit d'être entendu découlant des art. 29 al. 2 de
la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst.; RS
101) et 27 al. 2 de la Constitution du Canton de Vaud du 14 avril 2003 (Cst./VD;
BLV 101.01) comprend notamment le droit pour l'intéressé de produire des
preuves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves
pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou, à
tout le moins, de s'exprimer sur son résultat lorsque cela est de nature à
influer sur la décision à rendre. A lui seul, l'art. 29 al. 2 Cst. ne confère
pas le droit d'être entendu oralement, ni celui d'obtenir l'audition de témoins
ou la mise en œuvre d’un expert. Le droit d'être entendu n'empêche pas
l'autorité de mettre un terme à l'instruction lorsque les preuves administrées
lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d'une manière non
arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore
proposées, elle a la certitude que ces dernières ne pourraient pas l'amener à
modifier son opinion (ATF 140 I 285 consid. 6.3.1; 140 I 68 consid. 9.6; 131 I
153 consid. 3 et les arrêts cités). Les art. 29 al. 2 Cst. et 27 al. 2 Cst./VD
n'accordent pas à la partie dans la procédure devant la juridiction administrative
le droit inconditionnel d'être entendu oralement, ni celui d'obtenir l’audition
de témoins ou la mise en œuvre d’une expertise (ATF 134 I 140 consid. 5.3 p.
148; 122 II 464 consid. 4c p. 469/470).
b) En l’espèce, l'autorité intimée a produit son
dossier et la recourante a eu l'occasion de s'exprimer à trois reprises par
écrit dans le cadre de la présente procédure et de produire des pièces. Par
avis de la juge instructrice du 3 juillet 2018, l'attention de la recourante a
été attirée sur le caractère écrit de la procédure et sur le refus en l'état
d'ordonner la tenue d'une audience. Un délai supplémentaire lui a été imparti
pour déposer un mémoire complémentaire et produire les pièces justificatives
dont elle entendait se prévaloir. Dès lors, par appréciation anticipée des
preuves, la cour s'estime en mesure de statuer en connaissance de cause, sans
faire droit à la réquisition d'audition personnelle de la recourante.
3.
a) Selon les art. 1
er
al. 1 let. a et 2 LEFI, il est établi
une estimation dite "estimation fiscale" en vue de déterminer la
valeur d'imposition des immeubles (biens-fonds, droits distincts et permanents,
mines). Cette estimation représente l'estimation officielle au sens de
l'article 19 de la Constitution vaudoise. La compétence pour procéder aux
estimations fiscales, leur mise à jour et leur révision, est attribuée à la
commission de district du lieu de situation de l'immeuble, sous réserve des
compétences du conservateur du Registre foncier.
L'art. 20 LEFI prévoit que la commission de district
procède périodiquement à la mise à jour des estimations. Cette opération a pour
but de revoir l’estimation des immeubles lorsqu’il est constaté notamment par
demande motivée des propriétaires, par mutations, réunion ou division de
biens-fonds, construction ou démolition de bâtiments, constitution ou radiation
de servitudes, ou par d’autres opérations que la valeur fiscale de ces immeubles
a notablement augmenté ou diminué.
Dans la procédure ordinaire de mise à jour, il s'agit
de fixer, à une date donnée, la valeur cadastrale d'un immeuble dont on présume
qu'elle a notablement varié par rapport à l'estimation portée au registre (arrêts
EF.2016.0003 du 4 juillet 2017; EF.2009.0007 du 9 février 2009 consid. 1a;
EF.1997.0027 du 22 juin 2006 et les arrêts cités). L'art. 20 LEFI habilite
l'autorité compétente à réviser d'office l'estimation fiscale d'une parcelle
lorsque la valeur fiscale de celle-ci a notablement augmenté (v., notamment,
arrêts EF.2016.0003 du 4 juillet 2017; EF.2009.0007 du 9 février 2009 consid.
1a; EF.2006.0001 du 30 novembre 2006).
b) L'art. 2 LEFI dispose que l'estimation fiscale
est faite par bien-fonds en prenant la moyenne entre sa valeur de rendement et
sa valeur vénale (al. 1). La valeur fiscale ne pourra être supérieure à la
valeur vénale (al. 2). Ce régime est conforme à l'art. 14 al. 1 de la loi
fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons
et des communes (LHID; RS 642.14), à teneur duquel la fortune est estimée à la
valeur vénale; toutefois, la valeur de rendement peut être prise en
considération de façon appropriée (v. à ce propos ATF 128 I 240 consid. 3). L'art.
3 al. 1 LEFI prévoit que l'estimation fiscale comprend l'estimation du sol, des
bâtiments et des accessoires.
Aux termes de l'art. 8 du règlement sur l'estimation
fiscale des immeubles du 22 décembre 1936 (RLEFI; BLV 642.21.1), la valeur
vénale d'un immeuble représente la valeur marchande de celui-ci, en tenant
compte de l'offre et de la demande. Cette valeur marchande est établie en
prenant notamment pour bases la situation, la destination, l'état et le
rendement de l'immeuble (al. 1). A défaut d'indications (prix d'achat, éléments
de comparaison, etc.), la valeur vénale est obtenue en capitalisant le
rendement brut à un taux qui varie selon le genre d'immeuble, la nécessité
d'amortissement, les risques de placement sur ces immeubles (al. 2). L'art. 9
RLEFI dispose quant à lui que l
es ventes qui ont eu
lieu dans des circonstances extraordinaires et lors desquelles les prix ont été
fixés sous l'influence des conditions particulières (vente entre parents, vente
juridique dont l'acquéreur a qualité de créancier, expropriation, achats
extraordinaires dans des buts de spéculation, etc.) ne sont dans la règle, pas
prises en considération.
c) Les Instructions du Chef du Département des
finances pour les Commissions de district d'estimation fiscale des immeubles du
8 janvier 1991 (ci-après: les instructions) prévoient que les règles en matière
d'estimation fiscale s'appliquent par analogie aux DDP considérés par la loi
comme des immeubles. S'agissant d'un DDP, la valeur du sol est estimée
séparément au chapitre du propriétaire de la parcelle grevée. Les droits de
superficie font l'objet d'une estimation fiscale où seuls les bâtiments
comptent (p. 7 des instructions). Pour ce qui est des immeubles industriels et
commerciaux, les instructions prévoient (p. 7 et s.):
"Lors de la taxation par les Commissions de district d'ateliers
et d'usines, il y a lieu de tenir compte des parties intégrantes (installations
fixes diverses) tandis que les accessoires ne seront pris en compte que s'ils
confèrent au bâtiment son caractère économique. En conséquence, les
installations et machines qui se trouvent dans un bâtiment qui ne peut servir,
sans transformations importantes, qu'à l'usage pour lequel il a été construit,
et qui, sont indispensables à cet usage doivent être incorporées dans l'estimation
fiscale, même dans le cas où elles ne sont pas fixées ou scellées à demeure.
Par contre, les petites machines-outils qui peuvent être
déplacées, ajoutées ou supprimées sans avoir d'influence sur la valeur de
l'immeuble sont à considérer comme des biens mobiliers et à ne pas incorporer
dans l'estimation fiscale de l'immeuble. Il en sera de même du matériel
roulant, de l'outillage, ainsi que des meubles et autres machines de bureau.
Ces principes peuvent diverger des mesures prises par
l'Etablissement cantonal d'assurance qui limite, en général, l'assurance
immobilière aux bâtiments proprement dits, sans se soucier de leur valeur économique,
laquelle est pourtant déterminante au point de vue de la valeur fiscale."
4.
a) La LEFI ne comporte aucune disposition étendant le pouvoir de
l'autorité de recours au contrôle de l'opportunité. Le pouvoir d'examen du tribunal
est ainsi limité au contrôle de la légalité en matière d'estimation fiscale,
y
compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation et la constatation inexacte
ou incomplète des faits pertinents (art. 98 let. a et b LPA-VD).
Selon la jurisprudence constante du Tribunal
administratif, reprise par la CDAP, il n'y a pas lieu de corriger l'estimation
fiscale lorsque la différence entre la valeur contestée et celle à laquelle il
aboutit est inférieure à 5%, marge en-deçà de laquelle il est considéré qu'il
n'y a pas abus du pouvoir d'appréciation (voir arrêts EF.2016.0003 du 4 juillet
2017;
EF.2014.0001 du 1
er
octobre
2014; EF.2011.0002 du 27 septembre 2011 et les arrêts cités).
b) En l'espèce, il n'est pas contesté que la
constitution du DDP ******** sur la parcelle n
o
******** du registre
foncier de la commune de ******** et la construction subséquente d'une halle
industrielle en vertu de cette servitude est un cas nécessitant la mise à jour
de l'estimation fiscale des immeubles au sens de l'art. 20 LEFI. S'agissant de
la méthode employée par la CEFI, il est constaté que la recourante ne conteste
pas la valeur de rendement prise en considération dans le cadre de la fixation
de l'estimation litigieuse, de sorte que celle-ci ne fera pas l'objet d'un
examen par la cour. Seule la valeur vénale est en cause, car la recourante
estime que celle-ci ne saurait être supérieure à la valeur à neuf de la
construction telle que fixée par la police ECA de l'immeuble. Elle discute
ainsi le coût de la construction de sa halle industrielle et revendique
certaines déductions.
Du côté de l'autorité intimée, sa motivation
fluctuante et la prise en considération de la valeur ECA, que ce soit pour
établir une moyenne arithmétique avec le coût des travaux indiqué par la propriétaire
comme dans la décision sur réclamation du 3 avril 2018, ou pour ajouter à cette
valeur des coûts d'aménagement extérieurs extrapolés du décompte des travaux
produit par la recourante comme elle l'indique de manière confuse dans ses
écritures des 24 mai et 3 août 2018, sont difficiles à suivre et semblent
s'écarter des critères d'estimation fixés par la loi.
c) Néanmoins, dans sa duplique du 3 août 2018, la
CEFI accepte les explications de la recourante quant à la déductibilité des coûts
de la déchetterie du coût des travaux initialement indiqué, à savoir 2'429'000
fr. moins 520'247 fr., et admet de fixer la valeur vénale du DDP ******** à
1'848'136 fr., comme alléguée par la recourante. En calculant ensuite la
moyenne arithmétique entre cette valeur et la valeur de rendement, non
contestée, de 1'757'143 fr., elle abouti à une nouvelle estimation de 1'803'000
francs. La CEFI n'admet en revanche pas les autres déductions revendiquées par
la recourante.
C'est à cette dernière valeur admise par la CEFI
qu'il convient de se référer pour déterminer si et dans quelle mesure
l'autorité a violé la loi ou commis un excès ou un abus de son pouvoir
d'appréciation. En effet, selon l'art. 83 LPA-VD, l'autorité peut, en lieu et
place de ses déterminations, rendre une nouvelle décision, totalement ou partiellement
à l'avantage du recourant (al. 1), l'instruction du recours se poursuivant dans
la mesure où il n'est pas devenu sans objet (al. 2). Il y lieu de considérer la
duplique de la CEFI du 3 août 2018 comme une nouvelle décision au sens de cette
disposition.
Or, s'agissant de l'édification d'une nouvelle halle
industrielle et de divers équipements permettant à la recourante d'exercer son
activité économique conformément à son but social et de regrouper à la même
adresse l’ensemble de ses activités (bureaux, dépôt et parking) comme elle
le précise sur son site Internet, la fixation de la valeur vénale aux coûts de
la construction ne prête pas le flanc à la critique et s'inscrit dans le cadre
légal défini par les art. 2 al. 1 et 3 al. 1 LEFI, 8 et 9 RLEFI, ainsi que par
les Instructions du Chef du Département des finances pour les Commissions de
district d'estimation fiscale des immeubles du 8 janvier 1991 (cf. consid. 3
ci-dessus). En effet, il y a lieu de retenir que la valeur marchande du DDP ********,
sauf circonstances exceptionnelles non alléguées et non remplies en l'espèce,
telles un coût de construction excessivement bas, correspond au minimum à ce
coût de construction. On ne voit pas pourquoi le recourant entend aligner la
valeur vénale sur celle retenue par la police ECA pour le bâtiment uniquement:
d'une part, l'estimation ECA des immeubles poursuit des buts différents sans se
soucier de la valeur économique des bâtiments, laquelle est pourtant
déterminante au point de vue de la valeur fiscale (cf. instructions, p. 7 s.);
d'autre part, la valeur ECA à laquelle se réfère la recourante ne concerne que
la halle industrielle de 773 m
2
et 7'305 m
3
, alors
que le droit de superficie s'exerce, selon l'acte constitutif du DDP ********
du 6 mars 2017, sur l'entier de la surface de la parcelle n
o
********
de ********, de 2'339 m
2
. Selon la même logique, les déductions que
la recourante revendique pour motif qu'il s'agirait de citerne, de frais de
canalisations, d'aménagements extérieurs ou de frais de mutation, ne peuvent
pas être admises, tant il est manifeste que ces coûts concernent la
constitution du DDP et la construction des installations nécessaires à
l'exercice de ce droit; ils déterminent ainsi la valeur marchande du bien.
Le coût de la construction et des équipements
nécessaires à l'exercice du DDP ********, déduction faite des coûts de la
déchetterie, a été précisé par la recourante dans le formulaire adressé à la
CEFI le 3 janvier 2018 (1'800'000 fr.), puis dans sa réplique du 17 juillet
2018 (1'848'136 fr.), de sorte que si l'on prend en considération la variante
la plus favorable à la recourante, on aboutit à une estimation fiscale du DDP ********
à 1'778'571.50 fr. (1'800'000 fr. + 1'757'143 fr. : 2), ce qui représente un
écart de moins de 5% de l'estimation corrigée par la CEFI dans sa duplique du 3
août 2018.
Il en résulte qu'en fixant l'estimation fiscale du
DDP ******** à 1'803'000 fr. fondée sur une moyenne entre la valeur de
rendement, non contestée, de 1'757'143 fr., et la valeur des travaux indiqués
par la recourante dans sa réplique du 17 juillet 2018, de 1'848'136 fr., la
CEFI n'a pas violé la loi ni fait preuve d'un excès ou abus du pouvoir
d'appréciation.
5.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours, dans la
mesure où il garde un objet, et à la confirmation de la nouvelle décision de
l'autorité intimée rendue en cours de procédure (art. 83 LPA-VD). Compte tenu
de la motivation défaillante de la décision contestée du 3 avril 2018 et de sa
modification à l'avantage du recourant par duplique du 3 août 2018, un
émolument judiciaire réduit sera mis à la charge du recourant, qui succombe
pour le surplus sur ses conclusions tendant à aligner l'estimation fiscale de
son DDP sur la valeur ECA du bâtiment, le solde des frais de procédure ne
pouvant être mis à la charge de la CEFI (art. 49 al. 1 et 2, 52 al. 1, 91 et 99
LPA-VD). L'allocation de dépens n’entre pas en ligne de compte (art. 55 al. 1
a
contrario
, 91 et 99 LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté, dans la mesure où il garde un objet.
II.
La décision de la Commission fiscale des immeubles des districts de la
Broye-Vully, Jura-Nord vaudois et Gros-de-Vaud du 3 août 2018, modifiant la
décision entreprise du 3 avril 2018 en ce sens que l'estimation fiscale du DDP ********
du registre foncier de la commune de ********, ********, est fixée à 1'803'000
fr., est confirmée.
III.
Un émolument de justice de 800 (huit cents) francs est mis à la charge
de la recourante A.________.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 30 avril 2019
La
présidente:
Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.