vd_omni · FI.1992.0075 · 1993-11-02 · fr

c/ACI | La notification d'un pli recommandé à la secrétaire de l'étude où travaille l'épouse de contribuable est régulière; de plus, recourant n'a pas réagi conformément au principe de la bonne foi; irrecevable.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 02.11.1993 FI.1992.0075

canton de vaud
tribunal
administratif
- A R R E T -
du 2 novembre 1993
__________
sur le recours interjeté par A.________, à
X.________,
contre
la décision sur réclamation rendue le 21 mai
1992 par l'Administration cantonale des impôts (irrecevabilité, impôt cantonal
et communal).
***********************************
Statuant à huis clos,
le Tribunal administratif, composé de
MM.     P. Journot, président
C.-F. Constantin, assesseur
J. Koelliker, assesseur
Greffier : M. C. Parmelin, sbt
constate en fait :
______________
A.                     Le recourant
A.________ a épousé le 12 juin 1986 la fille de B.________, Mme A.________. Il
s'est installé au domicile de son épouse, à X.________, tout en continuant à
travailler en Valais où il était domicilié.
Par pli recommandé
du 2 septembre 1986 adressé au domicile de l'épouse du contribuable, la
Commission d'impôt du district de X.________ (ci-après la Commission d'impôt) a
sommé le recourant de déposer sa déclaration d'impôt destinée aux contribuables
nouvellement assujettis à l'impôt. Le 9 septembre 1986, A.________ a averti
l'autorité fiscale qu'il n'entendait prendre son domicile effectif dans le
canton de Vaud qu'au 1er octobre 1986, date à laquelle il cessait ses fonctions
de juriste au sein de l'administration cantonale valaisanne pour prendre un
poste de conseiller juridique et fiscal au service de C.________ SA, à
Y.________, et qu'il ne déposerait pas de déclaration avant cette date, ce que
A.________ a effectivement fait le 21 octobre 1986 en accompagnant sa
déclaration d'une lettre explicative. Ce document fait état d'un revenu
imposable de Fr. 24'000.-- sur le plan communal et cantonal pour une fortune
imposable égale à zéro.
B.                     a) Par pli du 8
janvier 1987, la Commission d'impôt a invité le recourant à fournir diverses pièces
justificatives (certificat de salaire, estimation 1986 du revenu d'exploitation
vinicole, justification de l'emploi d'une dette de Fr. 400'000.--), invitation
à laquelle l'intéressé a partiellement obtempéré, requérant une prolongation de
délai de vingt jours pour la production des pièces manquantes.
b) Le 30 juin 1987,
A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 1987-1988 en
indiquant un revenu imposable de Fr. 36'000.-- pour une fortune imposable égale
à zéro. Il a vendu les immeubles dont il était propriétaire à Z.________ le 5
mai 1988. Par pli recommandé du 13 juillet 1988 adressé aux époux A.________,
l'autorité fiscale a demandé des renseignements complémentaires relatifs à
cette vente, ainsi que le bordereau d'impôt cantonal valaisan pour l'année
1986. Sans nouvelles des contribuables, elle leur a adressé un premier rappel
le 16 août 1988, puis un second le 27 octobre 1988 auquel A.________ a répondu
le 9 novembre 1988 en précisant que la taxation valaisanne pour la période
fiscale 1985-1986 était encore litigieuse, concernant aussi bien la
détermination du revenu imposable que la durée de son assujettissement dans ce
canton pour l'année 1986.
c) Le 10 janvier
1989, la Commission d'impôt a invité le recourant à produire les comptes de
résultat 1987 de son exploitation viticole. Par téléphone, le contribuable a
fait savoir que les comptes n'avaient pas encore été bouclés et que la durée de
son assujettissement en Valais pour l'année 1986 était toujours litigieuse. Le
4 août 1989, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale
1989-1990; celle-ci fait état d'un revenu imposable de Fr. 25'800.-- pour une
fortune imposable égale à zéro.
Par pli recommandé
du 20 juin 1990, l'autorité de taxation a invité les époux A.________ à
produire plusieurs pièces nécessaires à établir la taxation de l'année 1986 et
celles des périodes fiscales ultérieures. La Commission d'impôt a renouvelé sa
demande de production de pièces en date des 22 août et 3 octobre 1990, leur impartissant
un ultime délai de dix jours pour y donner suite sous peine de taxation
d'office et de prononcé d'amende.
d) Sans nouvelles
des contribuables, la Commission d'impôt leur a notifié, par pli recommandé du
7 novembre 1990, deux décisions de taxation d'office pour défaut de production
de pièces pour les périodes de taxation 1987-1988 et 1989-1990 s'agissant de
l'impôt cantonal et communal et un prononcé d'amende de Fr. 200.-- pour la
seconde période en application de l'art. 130 al. 1 de la loi sur les impôts
directs cantonaux du 26 novembre 1956 (LI); ces décisions fixaient le revenu
imposable du couple à Fr. 44'900.-- au taux de 24'900.-- pour la période
1987-1988, et à Fr. 30'600.-- au taux de Fr. 17'000.-- pour la seconde période
de taxation, la fortune imposable étant égale à zéro pour les deux périodes.
Par pli recommandé du même jour, elle a notifié au recourant A.________ une
taxation d'office pour l'impôt 1986, fixant le revenu imposable du contribuable
à Fr. 37'100.-- au taux de Fr. 37'100.-- et la fortune imposable à zéro. Ces
décisions reproduisaient au verso un extrait des dispositions légales relatives
aux voie et délai de recours.
e) Faute de recours
contre les décisions de taxation, la Commission d'impôt a notifié le calcul de
l'impôt communal et cantonal dû pour les périodes correspondantes, à savoir les
27 décembre 1990 pour l'année 1986, 9 janvier 1991 pour 1987, 22 janvier 1991
pour 1988, 12 février 1991 pour 1989 et 28 février 1991 pour 1990.
f) Le 12 juin 1991,
l'Office des poursuites de X.________ a notifié au recourant deux commandements
de payer le montant de l'impôt dû pour 1986 et l'amende d'ordre 1989.
A.________ a écrit à la Commission d'impôt pour contester ces créances en
déclarant n'avoir jamais reçu "
de taxation définitive ouvrant la voie
du recours
". Il déclarait en outre ne pas disposer des moyens
financiers nécessaires pour régler les suppléments d'impôt qui lui étaient
réclamés.
g) Le 20 juin 1991,
la Recette de l'Etat a fait savoir à A.________ que les taxations d'office du 7
novembre 1990, expédiées sous pli recommandé, n'avaient pas été retournées
comme "non réclamées" et l'a invité à retirer son opposition aux
commandements de payer. Le 22 août 1991, la Commission d'impôt a communiqué au
recourant le double des décisions arrêtant le calcul de l'impôt pour les
périodes considérées. Le 18 septembre 1991, A.________ a déposé une réclamation
contre ces décisions en concluant implicitement à leur annulation.
La Commission
d'impôt a écrit à l'Office postal de X.________ pour s'assurer que les plis
recommandés du 7 novembre 1990 avaient bien été retirés. Selon les quittances
de l'Office, ces envois recommandés ont été retirés le 8 novembre 1990 avec
deux autres envois adressés à B.________ par sa secrétaire, Mme D.________.
h) Par plis séparés
du 18 décembre 1991, la Commission d'impôt a avisé le recourant, d'une part, et
les époux A.________, d'autre part, qu'elle considérait comme tardive la
réclamation formée contre les décisions de taxation du 7 novembre 1990 et les a
invités à préciser dans un délai de vingt jours s'ils entendaient retirer leur
réclamation ou au contraire la maintenir.
A.________ ayant
maintenu sa réclamation, l'Administration cantonale des impôts l'a rejetée par
décision du 21 mai 1992 pour cause de tardiveté. C'est contre cette décision
qu'est interjeté le présent recours. A l'appui de son pourvoi, le recourant a
notamment produit un avis de débit émanant du Service des contributions
valaisan confirmant son assujettissement à l'impôt cantonal 1986 dans le canton
du Valais jusqu'au 31 septembre 1986 sur la base d'un revenu net imposable de
Fr. 36'000.--.
Dans ses
déterminations du 31 août 1992, l'Administration cantonale des impôts conclut
au rejet du recours. Dans le cadre de l'instruction du recours, A.________ a
produit une lettre du 4 mars 1991 adressée à l'Office de poste de X.________
lui demandant de ne pas distribuer en son absence des envois recommandés qui
lui sont destinés à B.________, mais de laisser dans sa boîte aux lettres
l'avis postal prévu à cet effet.
D.                    Le Tribunal
administratif a statué sans avoir fixé d'audience de débats (art. 44 LJPA).
En droit :
_________
1.                     Les taxations de
l'impôt fédéral direct pour les périodes fiscales 1985-1986, 1987-1988 et
1989-1990 ne sont pas litigieuses en l'espèce. Le litige étant ainsi
circonscrit, il convient d'entrer en matière sur le fond.
2.                     Dans un premier
moyen, A.________ considère sa lettre du 18 septembre 1991 comme un recours qui
aurait dû être transmis au Département des finances en appplication de l'art.
121 LI.
Le recourant ne
conteste en réalité pas le calcul de l'impôt en lui-même, mais les éléments
imposables qui ont été fixés dans les décisions de taxation d'office du 7
novembre 1990 et qui ont servi de base au calcul de l'impôt cantonal et
communal pour les trois périodes considérées. L'objet du recours ne concerne
pas des questions relatives à la perception de l'impôt susceptible d'un recours
auprès du Département des finances, mais des éléments propres à la taxation
elle-même. C'est donc à juste titre que l'autorité fiscale a suivi les
procédures de réclamation et de recours prévues aux art. 100 ss LI et transmis
le recours au Tribunal administratif.
3.                     a) Selon l'art. 91
al. 1 LI, les décisions de taxation définitive sont notifiées par écrit au
contribuable. Elles indiquent le délai et l'autorité de recours. L'art. 100 al.
1 ancien LI, en vigueur au moment où les décisions contestées ont été rendues,
prévoit que tout contribuable qui a déposé sa déclaration peut recourir contre
la décision de l'autorité de taxation. Le recours s'exerce par acte écrit et
motivé; il est adressé à l'autorité de taxation dans les trente jours dès la
notification de la décision attaquée (art. 101 al. 1 et 2 ancien LI).
Dans le cas
particulier, A.________ devait attaquer les décisions de taxation d'office et
le prononcé d'amende du 7 novembre 1990 dans les trente jours suivant leur
notification. Or, il n'a formellement contesté ces décisions que le 18
septembre 1991, soit largement après l'échéance du délai de recours. A.________
conteste avoir reçu ces décisions et met en cause la régularité de leur
notification. La question à résoudre se résume donc au bien-fondé du refus de
l'autorité fiscale de restituer le délai de recours contre les décisions de
taxation d'office rendues le 7 novembre 1990 en matière d'impôt cantonal et
communal pour les périodes considérées.
b) La notification
doit permettre au destinataire de prendre connaissance de la décision et, le
cas échéant, de faire usage des voies de droit ouvertes à son encontre.
Doctrine et jurisprudence considèrent que la décision est notifiée, non pas au
moment où le contribuable en prend connaissance, mais le jour où elle est
dûment communiquée (Archives 24, 327 = RDAF 1957, 83; Raymond Jeanprêtre,
L'expédition et la réception des actes de procédure et des actes juridiques,
RSJ 1973, p. 350). S'agissant d'un acte soumis à réception, la notification est
réputée parfaite au moment où la décision entre dans la sphère de puissance de
son destinataire (André Grisel, Traité de droit administratif, II p. 876 et la
jurisprudence citée).
Conformément à la
jurisprudence, lorsqu'un délai est imparti à un administré, la preuve de la
notification incombe à l'autorité (cf. Jean-François Poudret, Commentaire de la
loi fédérale d'organisation judiciaire, no 1.11 ad art. 32 OJF). En cas de
contestation sur le point de savoir si l'envoi de l'autorité a été reçu par le
destinataire, ce n'est pas à ce dernier de supporter les conséquences de cette
incertitude, qui peut être due à une erreur de la poste. La preuve de la
réception de la décision ou de l'avis notifié par l'autorité peut cependant
être, le cas échéant, établie d'une autre manière ou résulter des
circonstances, par exemple lorsqu'elle ressort de la correspondance échangée
ultérieurement (sur tous ces points ATF 114 III 52; 105 III 44; 103 III 65;
RDAF 1980 p. 170; voir également Poudret, op. cit., vol. 1 no 1.3.1 et 1.11 ad
art. 32; Grisel, op. cit., p. 878).
La communication
d'un pli recommandé intervient dès la remise effective au destinataire ou, s'il
est absent, à une personne habilitée à recevoir un tel envoi. La réception du
pli recommandé fait office de preuve (JT 1944 I 506; JT 1990 II 166).
S'agissant d'une notification par la poste, la législation postale est
applicable à l'exclusion du droit cantonal (Poudret, op. cit., no 1.3 ad art.
32 OJF). Les art. 147 et 148 lit. b de l'Ordonnance relative à la loi sur le
service des postes du 1er septembre 1967 (RS 783.01) autorisent les membres
adultes de la famille vivant en ménage commun avec le destinataire à recevoir
des envois recommandés, sauf instructions contraires de ce dernier. Tel est le
cas notamment de l'épouse (SJ 1974, p. 397) et du fils de famille âgé de plus
de 16 ans (ATF 92 I 213), mais non pas de la concubine, ni de la belle-mère
(ATF 86 II 1). Le destinataire peut également autoriser un tiers à prendre
livraison d'envois postaux arrivant à son adresse (art. 149 OSP). Celui-ci
doit, en règle générale, justifier d'une procuration écrite, mais la
jurisprudence admet que l'on puisse renoncer à cette exigence lorsque le
pouvoir de représentation résulte d'actes concluants (V. Tuason/M. Romanens, Le
droit de l'entreprise des PTT suisses, Berne 1980, p. 75-76 et la jurisprudence
citée), en particulier lorsque le destinataire a précédemment autorisé une
employée de maison à retirer de tels envois (ATF 73 I 433 c. 2). Il en va de
même pour une secrétaire d'avocat lorsque celui-ci la laisse signer les accusés
de réception (Commentaire précité, note 1.3.4 ad art. 32 OJF, p. 202). La
législation postale, pas plus que la LI, n'exige nullement que les
notifications interviennent au domicile des parties. Il est au contraire
admissible de procéder par envoi d'une lettre à une adresse où l'on sait
trouver le destinataire, notamment au domicile ou au siège de l'employeur et en
particulier lorsque le domicile coïncide, comme en l'espèce, avec le domicile
privé des contribuables.
c) En l'occurrence,
il est établi que les plis recommandés contenant les décisions attaquées ont
été retirés le 8 novembre 1990 par la secrétaire de B.________ en même temps
que deux lettres adressées à ce dernier. Or, à cette époque, l'épouse du
recourant, Mme A.________, effectuait son stage avec son père B.________. Mme
D.________ était donc également la secrétaire de Mme A.________ et l'agent
distributeur pouvait de ce fait croire qu'elle était autorisée à retirer les
envois recommandés destinés à son employeur (ATF 73 I 433 précité). Dans ces
conditions, on peut admettre que les deux plis recommandés ont atteint l'épouse
du recourant. Certaines des correspondances notifiées par cette voie ont
d'ailleurs été reçues par le recourant sans que ce dernier ne s'en soit plaint
à l'Office de poste concerné.
d) On pourrait en
revanche se demander si la secrétaire de l'épouse du recourant était habilitée,
en l'absence d'une procuration, à retirer un pli recommandé adressé au
recourant ou si, comme le soutient ce dernier, l'agent distributeur aurait dû
laisser à son intention un avis de retrait l'invitant à retirer le pli auprès
de l'office de poste (cf V. Tuason/M. Romanens, op. cit., p. 75). Cette
question peut être laissée ouverte, car dans l'hypothèse où la notification
n'aurait pas été régulière en ce qui le concerne, le recourant aurait été à
tard pour s'en plaindre.
Selon la
jurisprudence du Tribunal fédéral, la notification irrégulière d'une décision
ne doit pas nuire à une personne qui a le droit de recourir; pour elle, le
délai de recours commence à courir au moment où elle a connaissance de cette
décision. Elle ne peut toutefois retarder ce moment selon son bon plaisir. En
vertu du principe de la bonne foi, elle est tenue de se renseigner sur
l'existence et le contenu de la décision dès qu'elle peut en soupçonner
l'existence, à défaut de quoi elle risque de se voir opposer l'irrecevabilité
de son recours pour cause de tardiveté (ATF 107 Ia 72 = JT 1983 I 318; voir un
raisonnement analogue dans le domaine voisin du droit de la construction, RDAF
1978, 121-122 et les références citées). Or, dans son mémoire de recours, le
recourant reconnaît avoir reçu le 27 décembre 1990 la décision du même jour
arrêtant le calcul de l'impôt cantonal et communal pour la période fiscale
1985-1986. Cette décision rappelle les éléments imposables qui ont été arrêtés
précédemment dans l'avis de taxation du 7 novembre 1990 que le recourant
prétend ne jamais avoir reçu. Si, comme il l'affirme, A.________ n'a jamais
reçu les décisions litigieuses, il devait être conscient à ce moment qu'une
décision de taxation définitive avait été rendue pour cette période. Il aurait
dû sans tarder se renseigner auprès de l'autorité fiscale au sujet de
l'existence d'une décision de taxation définitive, voire, le cas échéant,
déposer un recours pour sauvegarder ses droits. Or, l'intéressé n'a contesté
pour la première fois les décisions de taxation d'office et le prononcé
d'amende du 7 novembre 1990 qu'en date du 13 juin 1991, à réception des
commandements de payer l'impôt dû pour 1986 et l'amende infligée pour la
période 1989-1990. A.________ n'a donc pas agi avec la diligence que l'on était
en droit d'exiger de lui en attendant plus de six mois pour réagir. Pour cette
raison également, il ne saurait être question d'une quelconque restitution du
délai de recours.
e) Pour le surplus, A.________
n'invoque aucun motif d'empêchement non fautif qui justifierait une restitution
du délai de recours, ou un motif de nullité qui autoriserait le tribunal à
annuler les décisions de taxation d'office contestées (Tribunal administratif,
arrêts FI 91/080, du 15 février 1993 et 92/138, du 2 juillet 1993). Dans ces
conditions, la décision attaquée doit être confirmée.
4.                     Le recours est ainsi
rejeté; conformément à l'art. 55 LJPA, un émolument que le tribunal arrête à
Fr. 1'000.-- doit être mis à la charge du recourant qui succombe.
Par ces motifs,
le Tribunal administratif
a r r ê t e
:
I.                 Le recours est rejeté.
II.                 Un émolument de Fr.
1'000.- (mille francs) est mis à la charge du recourant.
Lausanne, le 2 novembre 1993
Au nom du Tribunal administratif :
Le président :                                                                                                  Le
greffier :
Le présent arrêt est notifié aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.