vd_omni · FI.2015.0105 · 2016-03-29 · fr

A. X.________, B. X.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Demande de fin de solidarité. Les ex-époux ont été imposés de manière conjointe pour les périodes fiscales 2004 et 2005. Les décisions de taxation y relatives sont entrées en force à la suite de la procédure ayant abouti à l'arrêt de la CDAP FI.2013.0059, puis à l'arrêt du TF 2C_34 et 35/2014. Le principe de l'imposition conjointe ne peut ainsi plus être contesté, sous réserve d'un motif de révision non réalisé en l'espèce. Une décision de fin de solidarité ne saurait dans ces conditions être rendue.Recours au TF rejeté (arrêt 2C_375 et 376/2016 du 23 mai 2016)

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 29.03.2016 FI.2015.0105

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
29 mars 2016
Composition
M. Eric Kaltenrieder,
président
; M. Marc-Etienne Pache et
M. Alain Maillard, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.
Recourants
1.
A. X.________,
à 1********
(Italie),
2.
B. X.________,
à 2********,
représentée par A. X.________,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
à Berne
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction); Impôt fédéral
direct (sauf soustraction)
Recours A. X.________ et B. X.________ c/ décisions sur
réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 21 juillet 2015 (ICC;
IFD; périodes fiscales 2004 et 2005; responsabilité solidaire)
Vu les faits suivants
A.
Les époux A. X.________ et B. X.________ ont divorcé en octobre 2006.
Ils ont été imposés de manière conjointe jusqu'en 2005.
B.
Le 19 octobre 2009, l'Administration cantonale des impôts (ACI) a notifié
aux ex-époux X.________ les décisions de taxation relatives aux périodes
fiscales 2004 et 2005. Le 23 octobre 2009, elle a adressé à A. X.________ les
décisions de taxation relatives aux périodes fiscales 2006 et 2007.
Par décision du 18 juin 2013, l'ACI a partiellement
admis la réclamation formée par A. X.________ contre ces décisions en tant
qu'elle concernait la période fiscale 2004 (la modification portait sur la
fortune imposable retenue); elle l'a rejetée en tant qu'elle concernait la
période fiscale 2005; elle l'a déclarée irrecevable en tant qu'elle portait sur
les périodes fiscales 2006 et 2007.
Par arrêt du 12 décembre 2013 (cause FI.2013.0059),
la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) a rejeté
le recours déposé par A. X.________ contre cette décision. Elle a en
particulier confirmé la reprise de provisions pour litiges comptabilisées dans
les comptes de la raison individuelle de l'intéressé (500'000 fr. par période),
au motif qu'elles n'étaient pas justifiées par l'usage commercial.
Par arrêt du 15 août 2014 (causes 2C_34/2014 et
2C_35/2014), le Tribunal fédéral a rejeté le recours de A. X.________, dans la
mesure où il était recevable.
C.
Le 23 octobre 2014, l'ACI a notifié aux ex-époux X.________, par plis
séparés, de nouvelles décisions de taxation relatives aux périodes fiscales
2004 et 2005, qui tenaient compte des modifications intervenues dans la cadre
de la procédure de réclamation et de recours précitée. Il était précisé que
seul le calcul de l'impôt pouvait être contesté. Le même jour, l'ACI a adressé
à A. X.________ une nouvelle décision de taxation relative à la période fiscale
2007, comportant la même réserve sur les possibilités de contestation.
Le 26 octobre 2014, l'ACI a envoyé aux intéressés,
par plis séparés également, un décompte final complémentaire pour chaque période
litigieuse, à savoir 2004 et 2005 pour chacun des ex-époux et 2007 pour A.
X.________ seul.
D.
Le 24 novembre 2014, A. X.________ a formé une réclamation contre les
décomptes finaux complémentaires du 26 octobre 2014. Il a fait valoir n'avoir
pas reçu les décisions de taxation du 23 octobre 2014 auxquels les décomptes se
référaient. Il a contesté par ailleurs devoir des intérêts moratoires, dans la
mesure où sa faillite avait été prononcée le 27 mai 2007. Il s'est prévalu à
cet égard de l'art. 267 de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite
pour dettes et la faillite (LP; RS 281.1).
Dans une proposition de règlement du 6 mars 2015,
l'ACI a admis que l'intéressé ne devait pas d'intérêts moratoires et a corrigé
les montants d'impôts dus.
Par lettre du 4 avril 2015, A. X.________ a déclaré
maintenir sa réclamation. Il a requis que les décisions de taxation 2004, 2005
et 2007 soient rectifiées pour tenir compte des provisions pour litiges
comptabilisées dans les comptes de sa raison individuelle.
Par décision du 21 juillet 2015, l'ACI a partiellement
admis la réclamation de A. X.________; elle a corrigé les décomptes finaux
attaqués en tant qu'ils prévoyaient un intérêt moratoire; elle les a confirmés
pour le surplus, relevant que la question de la déductibilité des provisions
pour litiges comptabilisées dans les comptes de la raison individuelle de
l'intéressé avait été définitivement tranchée par le Tribunal fédéral dans son
arrêt du 15 août 2014.
E.
Parallèlement, le 24 novembre 2014, A. X.________ a formé une
réclamation au nom de B. X.________ contre les décisions de taxation du 23
octobre 2014 relatives aux périodes fiscales 2004 et 2005. Il a fait valoir que
son ex-épouse ne ferait plus ménage commun avec lui depuis 1995 et qu'elle ne pouvait
dès lors plus répondre solidairement du paiement de l'impôt cantonal et
communal, ainsi que de l'impôt fédéral direct pour les périodes litigieuses.
L'ACI a statué sur cette réclamation qu'elle a
traitée comme une demande de fin de solidarité par décisions séparées du 6 mars
2015. Elle l'a refusée s'agissant de l'impôt cantonal et communal; elle l'a
admise en revanche s'agissant de l'impôt fédéral direct et recalculé les
montants dus en proportion des revenus de chacun des ex-époux, pour arriver à
la conclusion que B. X.________ ne devait pas d'impôt fédéral pour les périodes
2004 et 2005.
Le 2 avril 2015, A. X.________, agissant toujours au
nom de B. X.________, a contesté le refus de l'ACI d'admettre la demande de fin
de solidarité pour l'impôt cantonal et communal. Il semble par ailleurs que
dans sa lettre du 4 avril 2015 évoquée ci-dessus, dans laquelle il a déclaré
maintenir sa réclamation, il visait également les décisions du 6 mars 2015 en
matière d'impôt fédéral direct concernant son ex-épouse. L'ACI l'a à tout le
moins interprété comme telle.
Par décisions sur réclamation séparées du 21 juillet
2015 (une pour l'impôt cantonal et communal et une autre pour l'impôt fédéral
direct), l'ACI a confirmé ses décisions du 6 mars 2015 concernant la demande de
fin de solidarité de B. X.________.
F.
Par acte du 21 août 2015, A. X.________, agissant en son nom et au nom
de son ex-épouse, a saisi la CDAP d'un recours contre les trois décisions sur
réclamations de l'ACI du 21 juillet 2015. Il revendique la déduction des
provisions pour litiges comptabilisées dans les comptes de sa raison
individuelle pour les périodes 2004, 2005 et 2007. Il conteste par ailleurs la
responsabilité solidaire de B. X.________ du paiement de l'impôt cantonal et
communal pour les périodes 2004 et 2005.
Dans sa réponse du 29 octobre 2015, l'ACI a conclu
au rejet du recours.
Les parties ont confirmé leurs conclusions
respectives dans des écritures complémentaires des 26 novembre et 14 décembre
2015.
La cour a statué par voie de circulation.
Considérant en droit
1.
Recevabilité
:
Déposé dans le délai de trente jours fixé par l’art.
95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative
(LPA-VD; RSV 173.36), le recours est intervenu en temps utile. Il respecte au
surplus les conditions formelles énoncées à l’art. 79 LPA-VD.
2.
Recours en tant qu'il concerne A. X.________
:
Le recourant revendique la déduction pour les
périodes 2004, 2005 et 2007 des provisions pour litiges comptabilisées dans les
comptes de sa raison individuelle.
Le Tribunal fédéral a tranché définitivement cette
question dans son arrêt du 15 août 2014. Il a retenu que les litiges, objets
des provisions, relevaient de la gestion des affaires privées du recourant et
qu'ils n'autorisaient dès lors pas la comptabilisation de provisions à charge
du compte de résultat de sa raison individuelle. Il a dès lors confirmé les
reprises effectuées de ce chef par l'ACI (cf. arrêt, consid. 5).
Le recourant ne peut plus remettre en cause cette
appréciation comme le rappelaient expressément les décisions de taxation
correctives du 23 octobre 2014 ("
Les éléments imposables résultant de
l'issue de la procédure de réclamation ou de recours
[...]
ne peuvent
plus être contestés. Seul le calcul de l'impôt peut l'être par la voie d'une
réclamation.
"), sous réserve toutefois d'un motif de révision. Les
art. 147 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct
(LIFD; RS 642.11) et 203 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts
directs cantonaux (LI; RSV 642.11) disposent en effet qu'une décision ou un
prononcé entré en force peut être révisé en faveur du contribuable, notamment
lorsque des faits importants ou des preuves concluantes sont découverts. Le
recourant considère que cette hypothèse est justement réalisée dans le cas
d'espèce. Il fait valoir que les prétentions objets des provisions n'étaient
pas précisément connues lors du dépôt des déclarations d'impôts et de leurs
compléments, puisque sa faillite prononcée en 2007 est intervenue
postérieurement. Ces éléments ne sont toutefois pas nouveaux. Le recourant
aurait pu les invoquer dans le cadre de la procédure ayant abouti à l'arrêt de
la CDAP du 12 décembre 2013, puis à l'arrêt du Tribunal fédéral du 15 août 2014.
Quoi qu'il en soit, le moyen n'est pas pertinent. Il n'enlève en effet pas aux
litiges, objets des provisions, leur caractère privé, élément qui a fondé le
refus de la déduction demandée.
C'est ainsi sans violer le droit, ni abusé de son
pouvoir d'appréciation, que l'ACI a refusé d'entrer en matière sur la demande
du recourant.
3.
Recours en tant qu'il concerne B. X.________
:
La recourante soutient qu'elle ne peut pas répondre
solidairement du paiement de l'impôt cantonal et communal dû pour les périodes
2004 et 2005. Elle expose qu'elle ne faisait en effet plus ménage commun avec
son ex-époux depuis 1995. Elle a produit dans la procédure de réclamation
plusieurs pièces pour prouver ses allégations, dont le jugement de divorce.
a) La responsabilité solidaire des époux vis-à-vis
du fisc n’est pas réglée par la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur
l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS
642.14). Il s’agit là d’un domaine du droit fiscal non harmonisé, relevant de
l’autonomie cantonale (ATF 122 I 139 consid. 4b p. 146; ég. arrêt FI.2014.0130
du 23 juin 2015 consid. 1b).
En droit vaudois, l'art. 9 al. 1 LI prévoit que le
revenu et la fortune des époux vivant en ménage commun s'additionnent, quel que
soit leur régime matrimonial. Les époux qui ne vivent pas en ménage commun de
façon durable et qui administrent séparément leurs biens sont en revanche considérés
comme des contribuables distincts et font chacun leur déclaration (art. 10 LI).
L'art. 14 al. 1 LI précise que
les époux qui
vivent en ménage commun répondent solidairement du montant global de l'impôt
.
Selon la jurisprudence, la solidarité prévue par cette disposition subsiste et
se prolonge après la séparation des époux, pour la part afférente à la vie
commune (arrêts FI.2014.0130 du 23 juin 2015 consid. 2b; FI.2013.0070 du 20
décembre 2013 consid. 2b; FI.2007.0106 du 21 décembre 2007 consid. 2a et les
références citées). Le législateur a choisi à cet égard une solution plus sévère
que celle retenue par le législateur fédéral, qui prévoit que lorsque les époux
ne vivent pas en ménage commun, l’obligation de répondre solidairement du
montant global de l’impôt s’éteint pour tous les montants de l’impôt encore dus
(cf. art. 13 al. 2 LIFD).
b) En l'espèce, les ex-époux ont été imposés de
manière conjointe pour les périodes 2004 et 2005. Les décisions de taxation y
relatives sont entrées en force à la suite d'une longue procédure qui a abouti
à l'arrêt du Tribunal fédéral du 15 août 2014. Le principe d'une imposition
conjointe n'a pas été remis en cause, ni véritablement contesté. Les intéressés
avaient du reste déposé des déclarations conjointes et le quotient familial
leur avait été appliqué. La recourante fait désormais valoir qu'elle ne faisait
plus ménage commun avec son ex-époux durant les périodes litigieuses. Elle sous-entend
en d'autres termes qu'elle n'aurait pas dû être taxée de manière conjointe ou à
tout le moins qu'elle ne peut pas être tenue responsable solidaire du paiement
de l'impôt encore dû. Comme déjà relevé précédemment (cf.
supra
consid.
3), une décision entrée en force ne peut être révisée qu'à certaines
conditions, en particulier lorsque des faits importants ou des preuves
concluantes sont découverts (art. 147 LIFD et 203 LI). Or, les pièces produites
par la recourante pour prouver la fin du ménage commun bien avant 2004 auraient
pu l'être dans la procédure de recours précédente. Ces moyens de preuve ne sont
pas nouveaux et ne sauraient justifier une révision sur ce point des décisions
de taxation litigieuses. Le principe de l'imposition conjointe ne peut ainsi
plus être contesté. Une décision de fin de solidarité ne saurait dans ces
conditions être rendue. Comme rappelé plus haut (cf. jurisprudence citée sous
consid. 3a), la solidarité prévue en droit vaudois par l'art. 14 al. 1 LI subsiste
en effet après la séparation des époux.
C'est ainsi sans violer le droit, ni abusé de son
pouvoir d'appréciation, que l'ACI a refusé de rendre une décision de fin de
solidarité pour l'impôt cantonal et communal dû pour les périodes 2004 et 2005.
4.
Frais et dépens
:
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet
du recours et à la confirmation de la décision attaquée. Les recourants, qui
succombent, supporteront les frais de justice (art. 49 al. 1 LPA-VD),
solidairement entre eux (art. 51 al. 2 LPA-VD). Il n'y a pas lieu d'allouer de
dépens (art. 55 al. 1
a contrario
et 56 al. 3 LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
Les décisions sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts
du 21 juillet 2015 sont confirmées.
III.
Les frais de justice, par 2'500 (deux mille cinq cents) francs, sont mis
à la charge de A. X.________ et B. X.________, solidairement entre eux.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 29 mars 2016
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit
public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur
le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire
à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans
une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de
preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte
attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent
être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il
en va de même de la décision attaquée.