vd_omni · FI.2019.0135 · 2020-07-16 · fr

A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Recours formé par une contribuable contre une décision sur réclamation de l'ACI déclarant irrecevable (pour tardiveté) sa réclamation contre une décision de taxation d'office. Les décisions adressées par l'OID à la recourante postérieurement à la décision de taxation d'office en cause sont des décisions de calcul de l'impôt (qui font partie des décomptes finaux au sens de l'art. 217a LI), et non des nouvelles décisions de taxation qui auraient annulé et remplacé cette décision de taxation d'office (consid. 3b). A supposer même que la sommation adressée à la recourante en lien avec le dépôt de sa déclaration d'impôt ne lui soit jamais parvenue, cette circonstance n'entraînerait pas la nullité de la décision de taxation d'office (consid. 4). Sur le fond, une décision de taxation d'office n'est nulle que s'il est établi que l'autorité fiscale a arrêté les éléments imposables de façon délibérément arbitraire au détriment du contribuable; tel n'est pas le cas en l'espèce (consid. 5). Rejet du recours et confirmation de la décision sur réclamation attaquée.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 16.07.2020 FI.2019.0135

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 16 juillet 2020
Composition
M. Guillaume Vianin,
président
; M. Alex Dépraz, juge;
M. Marc-Etienne Pache, assesseur;
M. Vincent Bichsel, greffier
Recourante
A.________,
à
********,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT,
à Berne
Objet
Impôt cantonal et
communal (sauf soustraction) / Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 24 juin 2019 déclarant irrecevable
sa réclamation contre une décision de taxation d'office avec prononcé
d'amende (période fiscale 2015)
Vu les faits suivants:
A.
A.________ est domiciliée à ******** (VD). Selon sa déclaration d'impôt
pour la période fiscale 2014 au dossier (datée du 9 janvier 2016), elle exerçait
alors la profession de "
banquière
" et a réalisé de ce chef un
revenu net annuel de 189'953 fr. durant la période concernée.
B.
a) Figure au dossier de l'Administration cantonale des impôts (ACI) une
"
Copie conforme à l'original
" d'une "
Invitation à
déposer la déclaration 2015 - Sommation
" adressée le 25 juillet 2016 à
A.________, impartissant à cette dernière un ultime délai de trente jours pour
déposer sa déclaration d'impôt 2015 et l'avertissant qu'à ce défaut, son revenu
et sa fortune imposables seraient évalués d'office.
L'intéressée ne s'étant pas exécutée en temps utile,
l'Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois (l'OID ou
l'Office d'impôt) a procédé à sa taxation d'office par "
décision de
taxation définitive et calcul de l'impôt et prononcé d'amende
" du 26
décembre 2016. Il a arrêté son revenu imposable à 231'300 fr. au taux de
164'300 fr. en matière d'impôt cantonal et communal (ICC) respectivement à
232'900 fr. au taux de 232'900 fr. en matière d'impôt fédéral direct
(IFD), et sa fortune imposable à 316'000 fr. au taux de 316'000 fr.; il a en
outre prononcé des amendes de 500 fr. en matière d'impôt cantonal et de 250 fr.
en matière d'IFD.
b) Par courrier daté du 16 mars 2017, adressé le 23
mars 2017 à l'OID, A.________ a formé "
opposition
" contre la
décision du 26 décembre 2016. Elle a fait valoir que cette décision de taxation
était "
manifestement inexacte
" et qu'elle n'avait pas "
pu
réagir plus tôt car
[elle]
étai
[t]
en déplacement privé puis
professionnel au ******** du 22 décembre à mi
[-]
février 2017
";
elle relevait en particulier qu'il s'était "
dans tous les cas
"
"
passé moins de 30 jours
" entre le moment où elle avait pris
connaissance de cette décision et la présente "
opposition
", et
évoquait l'existence de "
justificatifs tels que billet d'avion
"
prouvant son absence durant cette période.
Par courrier du 11 avril 2017, l'OID a invité
l'intéressée à lui adresser, dans un délai de 20 jours, tout document
justifiant son absence du 22 décembre 2016 à mi-février 2017. Relevant qu'elle
ne s'était pas exécutée en temps utile, cet office l'a informée le 17 juillet
2017 qu'il considérait que sa réclamation était irrecevable; il l'a invitée à
lui faire part, en cas de maintien de sa réclamation, de ses observations
dûment motivées.
A.________ a indiqué maintenir sa réclamation par
courrier du 20 août 2017, précisant en particulier ce qui suit:
"Je m'y oppose car les
revenus retenus sont manifestement largement supérieurs à ceux que j'ai
réellement eus durant cette période. Pendant cette période j'étais la moitié de
l'année au chômage et l'autre moitié de l'année en emploi à la Banque B.________
sur ********.
Je vous certifie sur l'honneur que
je n'étais pas présente en Suisse lors de votre envoi de taxation d'office et
donc n'
[ai]
pas pu faire l'opposition
dans les délais impartis
[
sic!
]
.
Vous me demandez des justificatifs
pour mon absence de fin décembre à mi
[-]
février
mais je ne sais pas quoi vous envoyer.
[…]
"
Le 30 août 2017, l'OID a adressé à A.________ un
document intitulé "
Calcul de l'impôt résultant d'un réexamen de la
dernière décision de taxation
" pour la période fiscale 2015, reprenant
les éléments imposables tels qu'arrêtés dans la décision de taxation d'office
du 26 décembre 2016. Il était précisé que "
les éléments imposables résultant
de l'issue de la procédure de réclamation ou de recours (cas échéant le
prononcé d'amende) ne p
[ouvaient]
plus être contestés
"
respectivement que "
seul le calcul de l'impôt p
[ouvait]
l'être
par la voie d'une réclamation
".
Le 20 septembre 2017, l'OID a invité l'intéressée à
prendre contact avec lui afin de convenir d'un rendez-vous, en référence à sa
"
réclamation du 23 mars 2017
"; il n'apparaît pas que l'intéressée
aurait donné suite à cette requête.
c) L'OID semble par la suite avoir considéré que le
courrier de A.________ du 23 mars 2017 pouvait également être interprété comme
une demande de révision de la décision de taxation d'office du 26 décembre
2016. Par décision du 27 décembre 2017, il a ainsi rejeté la "
demande
de révision du 23 mars 2017
" (selon l'intitulé de cette décision),
estimant que les conditions d'une telle révision n'étaient pas réunies.
Le 29 mars 2018, l'OID a adressé à l'intéressée un
nouveau document intitulé "
Calcul de l'impôt résultant d'un réexamen de
la dernière décision de taxation
" pour la période fiscale 2015, dont
la teneur est identique à celle du document du 30 août 2017.
d) Par courrier du 27 avril 2018, A.________, se
référant notamment au document du 29 mars 2018, a indiqué en particulier ce qui
suit:
"Pour ce qui est de votre
décision de taxation pour la période 2015 je vous remercie de l'avoir
effectivement revue à la baisse mais elle ne colle toujours pas à la réalité
[…]
."
Par courrier du 16 mai 2018, l'OID a qualifié ce
courrier de "
réclamation du 27 avril 2018 contestant la décision de
refus de révision du 27 décembre 2018
" et considéré qu'une telle
réclamation était irrecevable car tardive.
Invitée à se déterminer à ce propos, A.________ n'a
pas réagi dans le délai imparti.
Le 10 juillet 2018, l'OID a adressé à l'intéressée
un nouveau document intitulé "
Calcul de l'impôt résultant d'un réexamen
de la dernière décision de taxation
" pour la période fiscale 2015,
dont la teneur est identique à ceux des 30 août 2017 et 29 mars 2018.
e) Par courrier du 14 août 2018, A.________ a encore
maintenu son "
opposition
" à la décision de taxation d'office
pour la période fiscale 2015, répétant qu'elle n'avait pu contester cette
décision en temps utile dans la mesure où elle était alors "
en
déplacement professionnel
" et requérant que soient pris en compte ses
"
revenus réels
" durant la période concernée.
L'OID a informé l'intéressée le 5 septembre 2018 que
son dossier était transmis à l'ACI.
C.
a) Le 4 février 2019, l'ACI a invité A.________ à lui faire part de ses
éventuels arguments complémentaires respectivement de son souhait, le cas
échéant, d'être entendue.
A sa demande, l'intéressée (assistée de ses
conseils) a été entendue par des collaborateurs de l'ACI le 23 mai 2019. Il
résulte en particulier ce qui suit du procès-verbal établi à cette occasion
(reproduit tel quel):
"La contribuable fournie un
lot de pièces qu'ils datent du jour de l'audition
[…]
.
Lui confirme que la réception des
pièces ne veut pas dire que nous allons rentrer en matière sur les
réclamations.
Le contribuable nous indique qu'il
est conscient être hors délai et qu'il n'existe pas de motif de restitution son
but est de régler la situation 2015, 2016 et pour les années à venir pour
repartir d'un bon pied. Il indique que le montant à payer et très important et
le place dans une situation délicate.
Demande un arrangement de
paiement.
[…]
"
Les pièces produites par la recourante évoquées
comprenaient notamment un certificat de salaire dont il résulte qu'elle avait
perçu un salaire net d'un montant total de 65'741 fr. pour les mois de janvier
à avril 2015 ainsi qu'une attestation de prestations de l'assurance-chômage
faisant état d'un montant imposable versé en sa faveur de 62'770 fr. pour les
mois de mai à décembre 2015. A.________ a signé ce procès-verbal et indiqué que
sa réclamation était "
maintenue au sens de ce qui précède
".
b) Par décision sur réclamation du 24 juin 2019,
l'ACI a déclaré la réclamation du 23 mars 2017 irrecevable, retenant en
particulier les motifs suivants:
"
attendu
[…]
que, dans le cas d'espèce, on
relève que la réclamation interjetée le 23 mars 2017 contre une décision de
taxation d'office rendue le 26 décembre 2016 est manifestement tardive. La
taxation d'office est quant à elle intervenue après l'envoi d'une sommation
invitant la réclamante à déposer sa déclaration d'impôt dans un ultime délai de
trente jours, ce qu'elle n'a pas non plus fait. C'est ainsi à juste titre que
l'Office d'impôt a taxé d'office la réclamante et que l'Office d'impôt n'est
pas entré en matière sur
[sa]
réclamation
[,]
qu'il importe cependant d'examiner
si les conditions d'une éventuelle restitution du délai de réclamation étaient
réunies,
qu'à cet égard la réclamante
indique à plusieurs reprises qu'elle était absente du 22 décembre 2016 à
mi-février 2017, raison pour laquelle elle n'a pas pu agir avant le 23 mars
2017,
qu'on relèvera que malgré
plusieurs requêtes de la part de l'Office d'impôt, la réclamante n'a jamais
fourni la preuve de ses voyages,
[…]
qu'en outre, la réclamante n'a pas
apporté la preuve de la date exacte de son retour en Suisse en février 2017 et
partant du respect du délai de 30 jours de l'art. 133 al. 3 LIFD, celui de
l'art. 22 LPA-VD étant en tous les cas échu, compte tenu qu'au 23 mars 2017 le
délai de 10 jours courant depuis mi-février était d'ores et déjà échu,
qu'il convient dès lors de ne pas
entrer en matière sur la restitution de délai,
que par surabondance, il sied de
relever que les conditions pour demander la révision de la décision de taxation
d'office entrée en force (147 al. 1 LIFD et 203 al. 1 LI) ne sont pas davantage
réunies, ce que l'Office d'impôt a relevé dans sa décision du 27 décembre 2017,
décision qui n'a fait l'objet d'aucune réclamation dans le délai légal de
trente jours,
[…]
."
D.
A.________ a formé recours contre cette décision sur réclamation devant
la Cour de droit administratif et public (CDAP) du Tribunal cantonal par acte
du 25 juillet 2019, concluant qu'il soit constaté que la décision de taxation
d'office du 26 décembre 2016 avait été annulée par la "
décision de taxation
du 29 mars 2018
", subsidiairement que cette décision de taxation
d'office était nulle, avec pour suite principalement que son revenu imposable
pour la période fiscale concernée était arrêté à 99'800 fr. et sa fortune
imposable à 105'100 fr. et subsidiairement le renvoi de la cause à l'ACI pour
nouvelle décision dans le sens des considérants. Elle a en substance fait
valoir que les "
nouvelles décisions de taxation
" des 29 mars
2018 et 10 juillet 2018, qu'elle avait valablement contestées par la voie de la
réclamation, avaient "
annulé et remplacé la décision du 26 décembre
2016
", ce dont l'ACI n'avait tenu aucun compte dans la décision sur
réclamation attaquée. A titre subsidiaire, elle a indiqué n'avoir "
jamais
reçu de sommation pour la période fiscale 2015
", de sorte que la
décision de taxation d'office du 26 décembre 2016 était nulle; elle a en
particulier relevé à ce propos qu'il appartenait à l'autorité de démontrer
l'envoi d'une telle sommation. Elle a soutenu pour le reste que cette décision
de taxation d'office ne se fondait pas davantage sur une appréciation
consciencieuse de sa situation, faisant dans ce cadre grief à l'OID de n'avoir procédé
à aucune mesure d'instruction respectivement de n'avoir "
pas pris par
la suite en considération les éléments et les pièces fournies par la Recourante
en date du 26 janvier 2018, pire les a
[voir]
vraisemblablement égarés
faute de les trouver au dossier
". Elle a produit un lot de pièces à
l'appui de son recours.
L'autorité intimée a conclu au rejet du recours dans
sa réponse du 27 septembre 2019, précisant en particulier ce qui suit:
"
A.
De l'absence de
nullité de la décision de taxation d'office
[…]
9.
[…]
l'Office d'impôt a
bel et bien sommé la recourante avant de rendre la décision de taxation
d'office.
10.   Il est ici le lieu de rappeler que la recourante n'a, depuis
bientôt 10 ans, jamais déposé sa déclaration dans le délai légal et n'a jamais
respecté les sommations qui lui ont été adressées. Il convient de souligner le
fait qu'avant son recours, elle n'a jamais prétendu que la sommation ne lui
avait pas été adressée. L'allégation de la recourante selon laquelle elle
n'aurait jamais reçu la sommation est non seulement nouvelle mais aussi en
contradiction avec ses propos tenus lors de l'entretien du 23 mai 2019 au cours
duquel elle a expressément admis avoir agi hors délai.
11.   S'agissant de l'appréciation consciencieuse faite par l'Office
d'impôt, pour fixer le revenu annuel 2015, ce dernier s'est basé sur le revenu
annuel déclaré en 2014, soit, Fr. 189'953.- auquel ont été ajoutées une
majoration de 20% afin de tenir compte d'une éventuelle augmentation (Fr.
37'990.60) ainsi que des allocations familiales (Fr. 3'600.-). Dans la mesure
où la recourante exerce son activité lucrative dans le secteur bancaire, la
majoration de 20% retenue par l'Office d'impôt ne para
[î]
t pas excessive en l'espèce.
[…]
D.
Des réclamations des 27 avril 2018 et 14 août 2018
[…]
35.   Les courriers intitulés « Calcul de l'impôt résultant d'un
réexamen de la dernière décision de taxation » des 29 mars 2018 et 10 juillet
2018 sont des décisions relatives au calcul de l'impôt, une fois que la
détermination des éléments imposables est devenue définitive.
[…]
36.   Or, il ressort des courriers de la recourante des 27 avril 2018
et 14 août 2018 qu'elle conteste non pas le calcul de l'impôt mais bien les
éléments imposables. Ainsi, même si l'autorité devait entrer en matière sur les
réclamations des 27 avril 2018 et 14 août 2018, elles devraient de toute
manière être rejetées car elles ne concernent pas le calcul de l'impôt.
[…]
"
Invitée à répliquer, la recourante n'a pas procédé
dans le délai imparti.
E.
Le tribunal a statué par voie de circulation.
Considérant en droit:
1.
Déposé en
temps
utile (cf.
art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral
direct - LIFD; RS 642.11 - et art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur
la procédure administrative - LPA-VD; BLV 173.36 -, applicable par renvoi de
l’art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux
- LI; BLV 642.11), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions
formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1
LPA-VD, applicable par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer
en matière sur le fond.
2.
Appelé à se prononcer sur une question relevant
tant de l'IFD que de l'ICC, le tribunal doit en principe rendre deux décisions;
ces dernières peuvent toutefois figurer dans un seul acte, avec des motivations
et des dispositifs distincts ou à tout le moins un dispositif distinguant
expressément les deux impôts (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 et les références).
Lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière
instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal
harmonisé et peut donc être traitée avec un raisonnement identique, il est
admis qu'une seule décision soit rendue et que le dispositif ne distingue pas
entre les deux catégories d'impôts, à condition toutefois que la motivation de
la décision attaquée permette clairement de saisir que la décision rendue vaut
aussi bien pour l'IFD que pour l'ICC (ATF 135 II 260 précité, consid. 1.3.1;
CDAP FI.2019.0001 du 12 février 2020 et les références).
3.
Il convient en premier lieu de déterminer l'objet du litige.
a)
En procédure juridictionnelle administrative, ne peuvent être examinés
et jugés, en principe, que les rapports juridiques à propos desquels l'autorité
administrative compétente s'est prononcée préalablement, d'une manière qui la
lie, sous la forme d'une décision. Dans cette mesure, la décision détermine
l'objet de la contestation qui peut être déféré en justice par la voie d'un
recours (cf. ATF 134 V 418 consid. 5.2.1; Tribunal fédéral [TF] 2C_470/2017 du
6 mars 2018 consid. 3.1).
L'objet du litige dans la procédure administrative
subséquente est le rapport juridique qui constitue - dans le cadre de l'objet
de la contestation déterminé par la décision -, d'après les conclusions du
recours, l'objet de la décision effectivement attaqué. L'objet de la contestation
et l'objet du litige sont donc identiques lorsque la décision administrative
est attaquée dans son ensemble (ATF 125 V 413 consid. 1b et 2; TF 2C_470/2017
précité, consid. 3.1; CDAP PS.2013.0058 du 26 août 2014 consid. 2a). Pour le
reste, dans la mesure où aucune décision n'a été rendue, la contestation n'a
pas d'objet et un jugement sur le fond ne peut pas être prononcé; le juge
n'entre donc pas en matière, en règle générale, sur des conclusions qui vont
au-delà de l'objet de la contestation (ATF 134 V 418 consid. 5.2.1 et les
références).
En droit vaudois, l'art. 79 al. 2, 1ère phrase,
LPA-VD (applicable par renvoi de l'art. 99 LPA-VD) prévoit dans ce cadre que le
recourant ne peut pas prendre des conclusions qui sortent du cadre fixé par la
décision attaquée.
b)
En l'espèce, la recourante soutient en substance qu'à la suite du dépôt
de sa réclamation, l'OID a "
procédé à un nouvel examen et a rendu une
nouvelle décision de taxation en date du 29 mars 2018, puis en date du 10
juillet 2018
", et qu'elle a formé réclamation contre ces nouvelles
décisions en temps utile - étant précisé que cette autorité se serait "
manifestement
trompée dans l'indication des voies de droit
". Elle conclut ainsi
notamment qu'il soit constaté que la décision de taxation d'office du 26
décembre 2016 a été annulée par la "
décision de taxation du 29 mars
2018
".
Un tel grief ne résiste manifestement pas à
l'examen. Les décisions des 29 mars 2018 et 10 juillet 2018 (cf. let. B/c et
B/d
supra
) - comme la décision antérieure du 30 août 2017 (cf. let. B/b
supra
)
- sont des décisions de "
calcul de l'impôt
" (selon leur
intitulé), reprenant les éléments imposables fixés dans la procédure de
taxation et arrêtant les créances fiscales en résultant, et non des nouvelles
décisions de taxation; de telles décisions font partie, avec les relevés de
compte, des décomptes finaux au sens de l'art. 217a LI (cf. CDAP
FI.2019.0001 du 12 février 2020 consid. 3b). C'est ainsi à juste titre qu'il
est précisé dans ces décisions que les éléments imposables ne peuvent plus être
contestés dans ce cadre respectivement que seul le calcul de l'impôt peut
l'être, quoi qu'en dise la recourante. Tout au plus peut-on relever que
l'intitulé de ces décisions, singulièrement la mention d'un "
réexamen
de la dernière décision de taxation
", n'est pas particulièrement
heureux et peut prêter à confusion - de telles décisions de "
calcul de
l'impôt
" étant rendues également lorsque, comme en l'espèce,
l'autorité fiscale a en définitive refusé d'entrer en matière sur la contestation
de la décision de taxation, laquelle n'a en conséquence pas à proprement parler
été "
réexaminée
".
La conclusion tendant à ce qu'il soit constaté que
la décision de taxation d'office du 26 décembre 2016 a été annulée (et
remplacée) par l'une ou l'autre des décisions de "
calcul de l'impôt
"
subséquentes ne peut en conséquence qu'être rejetée d'emblée. Pour le reste et
comme le relève à juste titre l'autorité intimée dans sa réponse au recours
(cf. let. D
supra
), la recourante ne conteste aucunement le "
calcul
de l'impôt
" auquel il a été procédé, mais bien plutôt les éléments
imposables retenus dans la décision de taxation d'office concernée et repris
dans les décisions de "
calcul de l'impôt
"
- et ce tant dans le cadre du présent recours que dans le cadre de ses
écritures dans la procédure devant l'autorité inférieure; c'est ainsi à juste
titre que, dans la décision sur réclamation attaquée, l'autorité intimée a
statué sur la réclamation formée par la recourante le 23 mars 2017 à l'encontre
de cette décision de taxation d'office. Il s'impose en conséquence de constater
que les décisions respectives de "
calcul de l'impôt
" qui se
fondent sur cette décision échappent à l'objet du présent litige.
c)
Dans la décision sur réclamation attaquée, l'autorité intimée a retenu
que la réclamation du 23 mars 2017 contre la décision de taxation d'office du
26 décembre 2016 était manifestement tardive (compte tenu du délai de 30 jours
pour former une telle réclamation; cf.
art. 132 al. 1 LIFD, 185
et 186 al. 1 LI)
et considéré qu'il n'existait aucun motif justifiant la
restitution du délai de réclamation (cf. art. 133 al. 3 LIFD et
22
LPA-VD, applicable par renvoi de l'art. 188 al. 6 LI)
. La recourante,
qui a fait valoir dans le cadre de la procédure devant l'autorité inférieure
qu'elle était en déplacement "
privé puis professionnel
" au ********
du 22 décembre 2016 à "
mi
[-]
février 2017
" et qu'elle
n'avait dès lors pas pu contester cette décision en temps utile, ne se prévaut
plus de ce moyen dans son recours; elle ne conteste pas, en particulier,
l'absence de motif justifiant la restitution du délai de réclamation retenu par
l'autorité intimée - selon le procès-verbal établi à la suite de son audition
par des collaborateurs de l'ACI (reproduit sous let. C/a
supra
), elle a
alors bien plutôt indiqué qu'elle était consciente "
être hors délai
et qu'il n'exist
[ait]
pas de motif de restitution
". Ce point
échappe ainsi également à l'objet du litige.
Le tribunal se contentera de relever à ce propos, à
toutes fins utiles, que la seule absence évoquée n'aurait pas en tant que telle
suffi dans tous les cas à justifier la restitution du délai de réclamation. Selon
la jurisprudence en effet, la restitution du délai (en application de l'art.
133 al. 3 LIFD) ne peut être accordée que si le contribuable et son éventuel
représentant ont été empêchés d'agir dans le délai sans faute de leur part; par
empêchement non fautif, il faut entendre non seulement l'impossibilité
objective, mais également l'impossibilité subjective, l'empêchement ne devant toutefois
pas avoir été prévisible et devant être de nature telle que le respect du délai
aurait exigé la prise de dispositions que l'on ne peut raisonnablement attendre
de la part d'un homme d'affaires avisé (TF  2C_737/2018 du 20 juin 2019 consid.
4.1 et les références, non publié aux ATF 145 II 201; cf. ég. Noël/Aubry
Girardin [éds], Commentaire romand de la loi sur l'impôt fédéral direct
[CR-LIFD], 2
e
éd., Bâle 2017 - Casanova/Dubey, Art. 133 LIFD N 15,
dont il résulte dans ce cadre que "
l'absence temporaire du domicile
ainsi que l'absence à l'étranger peuvent constituer un empêchement à la
condition qu'elles n'aient pas permis à l'intéressé non seulement d'agir
personnellement dans le délai, mais encore de charger un tiers, parce qu'il ne
pouvait alors ressentir le besoin d'être représenté
[ce qui suppose
l'absence de procédure ouverte, contrairement au cas d'espèce]
, d'accomplir
les actes de procédure nécessaires en faisant suivre le courrier et en lui
donnant les instructions suffisantes
").
d)
Dans la décision sur réclamation attaquée, l'autorité intimée a encore
retenu "
par surabondance
" que les conditions d'une révision de
la décision de taxation d'office du 26 décembre 2016 n'étaient pas réunies (cf.
art. 147 LIFD et 203 LI). Ce point n'est pas davantage contesté par la
recourante et échappe en conséquence également à l'objet du litige; l'OID a au
demeurant rendu une décision à ce propos le 27 décembre 2017
(cf. let. B/c
supra
) qui n'a pas été contestée et est ainsi
entrée en force, comme le relève l'autorité intimée.
4.
Cela étant, la recourante fait valoir dans son recours qu'elle n'a
jamais reçu de sommation en lien avec le dépôt de sa déclaration d'impôt pour la
période fiscale 2015, ce qui entraîne à son sens la nullité de la décision de
taxation d'office du 26 décembre 2016.
a)
Aux termes des art. 130 al. 2 LIFD respectivement 180 al. 2 LI - dont la
teneur est identique -, l’autorité de taxation effectue la taxation d’office
sur la base d’une appréciation consciencieuse si, "malgré sommation",
le contribuable n’a pas satisfait à ses obligations de procédure ou que les
éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue
en l’absence de données suffisantes; elle peut prendre en considération les
coefficients expérimentaux, l’évolution de fortune et le train de vie du
contribuable.
b)
Selon la jurisprudence, le fardeau de la preuve de la notification d'un
acte et de la date à laquelle celui-ci a été notifié incombe en principe à
l'autorité qui entend en tirer une conclusion juridique, laquelle supporte donc
les conséquences de l'absence de preuve - en ce sens que, si la notification ou
sa date sont contestées et qu'il existe un doute à ce sujet, il y a lieu de se
fonder sur les déclarations du destinataire de l'envoi (ATF 142 IV 125 consid.
4.3 et les références; TF 2C_884/2019 du 10 mars 2020 consid. 7.1). Selon
un principe général du droit déduit des art. 5 al. 3 et 9 Cst. (protégeant la
bonne foi du citoyen), une notification irrégulière ne peut entraîner aucun
préjudice pour les parties (ATF 138 I 49 consid. 8.3.2 et les références).
c)
D'une façon générale, la nullité d'une décision n'est admise que si le
vice dont elle est entachée est particulièrement grave, est manifeste ou du
moins facilement décelable et si, en outre, la constatation de la nullité ne
met pas sérieusement en danger la sécurité du droit. Des vices de fond
n'entraînent qu'à de très rares exceptions la nullité d'une décision; de graves
vices de procédure, ainsi que l'incompétence qualifiée de l'autorité qui a
rendu la décision, sont en revanche des motifs de nullité (ATF 138 II 501
consid. 3.1 et les références). En lien avec la violation du droit d'être
entendu (cf. art. 29 al. 2 Cst. et 27 al. 2 Cst-VD), un manquement
particulièrement grave aux droits essentiels des parties - telle que l'absence
de possibilité de participer à la procédure - peut ainsi entraîner la nullité
(cf. Tribunal administratif fédéral [TAF] A-6871/2018 du 8 avril 2019 consid.
4.3.2 et les références). L'annulabilité est toutefois la règle, la nullité
l'exception; hormis les cas expressément prévus par la loi, il n'y a lieu
d'admettre la nullité qu'à titre exceptionnel, lorsque les circonstances sont
telles que le système de l'annulation n'offre manifestement pas la protection
nécessaire (TF 2C_549/2009 du 1er décembre 2009 consid. 4.1; TAF A-6871/2018
précité, consid. 4.1 et 4.2 et les références; cf. ég. Moor/Poltier,
Droit administratif, Vol. II, 3
e
éd., Berne 2011, ch. 2.2.7.4 p.
322).
Selon l'ATF 137 I 273, une décision de taxation
d'office n'est qu'annulable (et non nulle) lorsqu'une formule de déclaration
d'impôt est adressée à un contribuable qui la retourne à l'autorité de taxation
sans la remplir et que cette dernière omet de le sommer préalablement de
satisfaire à ses obligations de procédure (consid. 3.5). Dans différents arrêts
ultérieurs, le TF a ainsi retenu que l'absence de sommation préalable
n'empêchait pas l'autorité fiscale d'établir les éléments imposables par
appréciation, lorsqu'il subsistait une incertitude sur ces éléments (TF 2C_620/2018
du 28 février 2019 consid. 6.4 et les références), respectivement que l'absence
de sommation n'était pas rédhibitoire mais excluait uniquement l'application de
l'art. 132 al. 3 LIFD (cf. ég. 186 al. 2 LI) et permettait donc au contribuable
de faire valoir les griefs qu'il pourrait normalement soulever dans le cadre
d'une taxation ordinaire (cf. TF 2C_467/2017 du 5 juillet 2018 consid. 5.3)
- l'absence de sommation ne constituant ainsi en aucun cas un vice à ce point
grave qu'il devrait entraîner la nullité de la décision de taxation d'office
(TF 2C_203/2019 du 4 juillet 2019 consid. 3.3).
d)
En l'espèce et contrairement à ce que soutient la recourante dans son
recours, le dossier de l'autorité intimée contient bel et bien une "
copie
conforme à l'original
" d'une sommation (datée du 25 juillet 2016) lui
impartissant un ultime délai de trente jours pour déposer sa déclaration
d'impôt 2015. Comme le relève l'autorité intimée dans sa réponse au recours
(cf. let D
supra
), la recourante n'a au demeurant jamais prétendu
qu'elle n'avait pas reçu une telle sommation avant le présent recours.
Quoi qu'il en soit et conformément à la
jurisprudence rappelée ci-dessus,
à supposer même par hypothèse
que la sommation datée du 25 juillet 2016 ne soit jamais parvenue à la
recourante, cette circonstance n'entraînerait pas la nullité de la décision de
taxation d'office
du 26 décembre 2016 - contrairement à ce que soutient
la recourante en référence à l'ATF 137 I 273, arrêt qui va précisément dans un
sens contraire comme on vient de le voir;
elle aurait tout au
plus pour conséquence que l'intéressée aurait pu, si elle avait déposé une
réclamation contre cette décision en temps utile, faire valoir les griefs
qu'elle aurait pu soulever dans le cadre d'une taxation ordinaire. Ce grief
n'est ainsi dans tous les cas pas de nature à remettre en cause le bien-fondé
de la décision sur réclamation attaquée.
5.
La recourante fait enfin valoir que la décision de taxation d'office du
26 décembre 2016 ne se fonde pas sur une appréciation consciencieuse de sa
situation.
a) Comme déjà évoqué (consid. 4a), l’autorité de
taxation effectue la taxation d’office sur la base d’une appréciation
consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n’a pas satisfait à ses
obligations de procédure ou que les éléments imposables ne peuvent être
déterminés avec toute la précision voulue en l’absence de données suffisantes;
elle peut prendre en considération les coefficients expérimentaux, l’évolution
de fortune et le train de vie du contribuable (art. 130 al. 2 LIFD et 180 al. 2
LI).
Outre la condition d'une sommation,
l'art. 130 al. 2 LIFD (comme l'art. 180 al. 2 LI) prévoit deux conditions
ouvrant la procédure de taxation d'office: 1) le contribuable n'a pas satisfait
à ses obligations de procédure ou 2) les éléments imposables ne peuvent être
déterminés avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes.
Une interprétation littérale de cette disposition laisse entendre que ces deux
conditions sont alternatives; la seule violation d'obligations de procédure
suffirait ainsi pour que l'autorité de taxation soit habilitée à procéder à une
taxation d'office (après sommation). Il ressort toutefois de la jurisprudence
constante que le droit de procéder à une taxation d'office suppose
fondamentalement qu'il existe ou qu'il subsiste, après examen par l'autorité de
taxation, une incertitude dans les faits qui empêche cette dernière de procéder
à la taxation de manière complète et exacte; en d'autres termes, le fait que le
contribuable ait violé ses obligations de procédure n'ouvre pas le droit à taxer
d'office, si l'autorité de taxation a pu par ailleurs établir d'office tous les
éléments déterminants pour effectuer la taxation (TF 2C_544/2018 du 21 décembre
2018 consid. 3.3 et les références; CDAP FI.2018.0211 du 30 décembre 2019
consid. 5a).
L'obligation de procéder à une
appréciation consciencieuse du cas impose à l'autorité de taxation de tenir
compte, dans le cadre d'une taxation d'office, de tous les éléments qui sont à
sa disposition. L'appréciation consciencieuse des facteurs déterminants pour
l'imposition implique pour l'autorité l'obligation de se rapprocher le plus
possible de la situation réelle du contribuable, qu'elle estime sur la base des
éléments à sa disposition et en fonction de l'expérience de la vie. Dans la
mesure du possible, les éléments connus de chaque cas particulier doivent
entrer en ligne de compte, en particulier ceux fournis par des tiers.
L'autorité fiscale peut le cas échéant procéder à des actes d'instruction
additionnels pour établir les éléments nécessaires à la taxation qui ne
seraient pas contenus dans ses dossiers; on ne peut cependant exiger d'elle
qu'elle effectue des enquêtes et établisse les faits par des recherches trop
détaillées, en particulier lorsqu'elle ne dispose pas d'éléments probants (cf.
TF 2C_620/2018 du 28 février 2019 consid. 6.4 et les références, 2C_129/2018 du
24 septembre 2018 consid. 5.1.2, 2C_467/2017 du 5 juillet 2018 consid.
5.4;
CR LIFD - Althaus-Houriet, Art. 130 N 23 et les
références). L'autorité fiscale n'a ainsi pas à s'acquitter des obligations de
procédure omises en lieu et place du contribuable. Une certaine marge d'erreur
entre les derniers facteurs fiscaux connus et ceux qui ont été retenus est
inhérente à la taxation d'office; ce n'est que lorsque les valeurs qu'elle a
retenues sont manifestement inexactes que le contribuable peut déposer une
réclamation au sens de l'art. 132 al. 3 LIFD (CR-LIFD - Althaus-Houriet, Art.
130 N 25).
b) S'agissant des conditions de la
nullité d'une décision de taxation d'office, le Tribunal fédéral a eu
l'occasion de se prononcer dans l'arrêt 2C_679/2016, 2C_680/2016 du 11 juillet
2017 sur le cas d'une contribuable (salariée) qui avait été taxée d'office
durant neuf années successives (périodes 2004-2012) par des décisions entrées
en force du fisc zurichois. Il a retenu que si, dans le cadre d'une taxation
d'office, l'autorité fiscale se basait sur les facteurs des périodes
précédentes, dont elle s'écartait peu ou pas du tout, elle n'avait pas besoin
de procéder à des mesures d'instruction complémentaires (consid. 5.2.1).
Tel n'était toutefois pas le cas en l'occurrence, le fisc zurichois ayant
procédé à des augmentations systématiques et massives du revenu imposable de
l'intéressée sans se fonder pour ce faire sur aucun indice probant
(consid. 5.2.2); en pareille hypothèse, il lui aurait appartenu de
vérifier la plausibilité de ces augmentations en mettant en œuvre des mesures
d'instruction complémentaires, notamment en demandant à l'employeur un certificat
de salaire (consid. 5.2.3). A ce défaut, il apparaissait que les
augmentations du revenu imposable de la contribuable se fondaient exclusivement
sur des motifs punitifs respectivement fiscaux; les taxations d'office étaient
en conséquence manifestement inexactes (au sens de l'art. 132 al. 3 LIFD).
Pour autant, l'autorité fiscale n'avait pas violé son obligation d'effectuer la
taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse (au sens de
l'art. 130 al. 2 LIFD) dans une mesure telle qu'il en résulterait la nullité
des taxations (consid. 5.2.4). Dès l'année 2006 toutefois, le fisc zurichois
avait reçu copie des avis de saisie de salaire de l'intéressée (consid. 5.3) et
ainsi eu connaissance de sa situation (en particulier de ses revenus et du fait
qu'elle n'arrivait plus à payer ses impôts, ce qui signifiait que ceux-ci
avaient été fixés au-delà de sa capacité contributive; consid. 5.3.1-5.3.2).
Dès la période en cause, le procédé du fisc zurichois était ainsi en
contradiction avec les informations dont il disposait, et ce dans une mesure si
grossière qu'il apparaissait comme l'expression d'un arbitraire injustifiable;
l'autorité fiscale avait violé ses obligations d'une manière choquante voire
insupportable ("
in einer stossenden, ja geradezu unerträglichen Weise
"),
ce qui a entraîné la nullité des taxations d'office dès la période 2006
(consid. 5.3.3).
En référence notamment à ce dernier
arrêt, le TF a encore retenu dans un arrêt 2C_720/2018 du 11 septembre 2018
qu'une taxation d'office était nulle (seulement) si l'autorité fiscale avait
arrêté le revenu ou le bénéfice imposable de façon délibérément arbitraire au
détriment du contribuable ("
bewusst und willkürlich zum Nachteil der
steuerpflichtigen Person
"; consid. 3.2.3 et 3.3.2).
c) En l'espèce, dans la décision de
taxation d'office
du 26 décembre 2016,
l'OID a arrêté le
revenu imposable de la recourante pour la période fiscale 2015 à
231'300 fr.
au taux de 164'300 fr. en matière d'ICC respectivement à 232'900 fr. au
taux de 232'900 fr. en matière d'IFD, et sa fortune imposable à 316'000 fr. au
taux de 316'000 fr. (cf. let. B/a
supra
). Selon les explications de
l'autorité intimée dans sa réponse au recours (cf. let. D
supra
), cet
office s'est basé pour ce faire sur le revenu annuel déclaré en 2014 (189'953
fr.) qu'il a majoré de 20 % (37'990 fr. 60) afin de tenir compte d'une
éventuelle augmentation de revenu - une telle majoration n'apparaissant pas
excessive dès lors que la recourante exerçait son activité lucrative dans le
secteur bancaire - ainsi que des allocations familiales (3'600 fr.).
La recourante a produit des pièces dont il résulte
en particulier qu'elle a perçu un salaire net de 65'741 fr. du mois de janvier
au mois d'avril 2015 (y compris) puis des indemnités de chômage pour un montant
total de 62'770 fr. du mois de mai au mois de décembre 2015 (y compris). Elle reproche
à l'autorité fiscale de n'avoir procédé à aucune mesure d'instruction "
alors
que cela aurait été une simple formalité tenant compte que la recourante était
salariée puis au bénéfice de l'assurance-chômage
".
Un tel grief ne résiste pas à l'examen. Si
l'autorité fiscale a la possibilité de
procéder à des actes
d'instruction complémentaires pour établir les éléments nécessaires à la
taxation qui ne seraient pas contenus dans ses dossiers, elle n'est pas tenue
de le faire et
n'a pas à s'acquitter des obligations de
procédure omises en lieu et place du contribuable
(cf.
consid. 5a
supra
). Dans ce cadre, il a déjà été jugé qu'à supposer même
qu'il y ait lieu de retenir que lorsque le droit cantonal prévoit l'obligation
pour l'employeur de transmettre une copie du certificat de salaire à l'autorité
fiscale - comme dans le canton de Vaud (cf. art. 179 al. 1 let. d LI) -, cette
dernière ne pourrait pas procéder à une taxation d'office sans avoir
préalablement sommé l'employeur de s'exécuter, l'absence d'une telle sommation n'entraînerait
pas la nullité de la décision de taxation d'office mais exclurait tout au plus
l'application de l'art. 132 al. 3 LIFD (cf. CDAP FI.2018.0211 précité, consid. 5e/bb).
La recourante indique également avoir
déposé le 26 janvier 2018 auprès de l'OID sa déclaration d'impôt 2015 ainsi que
des pièces justificatives et reproche à l'autorité fiscale de n'en avoir tenu
aucun compte - voire de les avoir égarées. Le tribunal ne peut que constater
que les pièces évoquées ne figurent pas au dossier de l'autorité intimée
(réputé original et complet) et relever que la recourante n'apporte aucunement
la preuve d'un tel dépôt, qui aurait dans tous les cas été tardif; tout porte à
croire pour le reste que ces pièces justificatives sont identiques à celles
produites par l'intéressée lors de son audition du 23 mai 2019 ou encore à
l'appui du présent recours. Quoi qu'il en soit, le seul fait que les montants
retenus par l'OID à titre de revenus et de fortune imposables pour la période
fiscale concernée ne correspondent pas à la situation réelle de la recourante
durant cette période ne saurait à l'évidence entraîner la nullité de la
décision de taxation d'office
du 26 décembre 2016. Est bien plutôt
déterminant sous cet angle le fait que les montants retenus par cet office
n'étaient pas en contradiction manifeste avec les éléments dont il avait alors
connaissance, soit qu'il n'a pas taxé la recourante de façon délibérément arbitraire
à son détriment; dans cette mesure, la décision de taxation d'office ne saurait
être considérée comme étant nulle, et ce même dans l'hypothèse où il y aurait
lieu de retenir que
l'augmentation des éléments imposables à
laquelle a procédé l'OID ne reposerait sur aucun indice probant voire qu'une
telle augmentation serait réputée ne se fonder que sur des motifs punitifs
respectivement fiscaux
(consid. 5b
supra
; cf. ég. pour
comparaison CDAP FI.2017.0105 du 3 juin 2020 consid. 6e et
FI.2018.0211
précité, consid. 5e/aa).
6.
Il résulte des considérants qui précèdent que le recours doit être
rejeté et la décision sur réclamation litigieuse confirmée.
Un émolument de 2'500 fr. est mis à la
charge de la recourante, qui succombe (cf. art. 49 al. 1 LPA-VD; art. 1 et
2 du tarif des frais judiciaires et des dépens en matière administrative, du 28
avril 2015 - TFJDA; BLV 173.36.5.1). Il n'y a pas lieu pour le reste d'allouer
d'indemnité à titre de dépens (cf. art. 55 al. 1 LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation rendue le 24 juin 2019 par l'Administration
cantonale des impôts est confirmée.
III.
Un émolument de 2'500 (deux mille cinq cents) francs est mis à la charge
de A.________.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 16 juillet 2020
Le
président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF;
RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113
ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.