vd_omni · FI.2005.0017 · 2006-06-27 · fr

X./ Municipalité de Montagny-près-Yverdon, Commission de recours en matière d'impôts | L'art. 8d al. 3 LPP - règle d'harmonisation (ATF 116 Ia 264) - confère aux cantons la faculté de soumettre à l'impôt foncier les immeubles propriétés d'institutions de prévoyance. Assujettissement prévu par l'art. 19 LIC. L'art. 80 al. 3 LPP doit être compris à la lumière de l'art. 62d LOGA qui prévoit une exception au principe de l'exemption fiscale pour les immeubles "qui ne sont pas directement affectés à des fins publiques". Bien qu'elle soit liée par les dispositions impératives de la LPP, la caisse de pension recourante (établissement public de la Confédération) ne peut prétendre que son immeuble serve à des fins publiques au sens de l'art. 62d LOGA. Assujettissement à l'impôt foncier confirmé; rejet du recours.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 27.06.2006 FI.2005.0017

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL
ADMINISTRATIF
Arrêt du
27 juin 2006
Composition
M. Vincent Pelet, président;
MM.
Alain Maillard et Marc-Etienne Pache, assesseurs ; M. Stephen Gintzburger,
greffier,
recourante
X.________,
à ********,
représentée par PricewaterhouseCoopers SA, à Bern,
autorité intimée
Commission de recours en matière
d'impôts,
Commune de Montagny,
autorité concernée
Municipalité de 1********,
Objet
Taxe ou émolument communal
Recours X.________ c/ décision de la Commission de recours
en matière d'impôts de 1******** du 29 janvier 2005 (assujettissement à
l'impôt foncier)
Vu les faits suivants
A.
La Caisse fédérale de pensions X.________(ci-dessous :
X.________) est un établissement de droit public soumis à la loi fédérale
régissant la Caisse fédérale de pensions. Elle a son siège social à ********.
Au 1
er
janvier 2004, X.________était
propriétaire d'une parcelle du cadastre de la commune de 1********, sur
laquelle est érigé le Centre commercial « 2******** ».
Le 9 novembre 2004, la commune de 1******** a
adressé à X.________un bordereau d’impôt foncier pour l’immeuble susmentionné
d'un montant de 22'628 francs.
B.
X.________a recouru contre ce bordereau le 9 décembre 2004.
Statuant le 29 janvier 2005, la Commission communale
de recours en matière d’impôts a rejeté le recours. Dans sa décision, elle a
considéré que ni la qualité d’institution de prévoyance, ni les buts de X.________,
ne correspondaient aux critères légaux d’exonération de l’impôt visé.
C.
Par acte du 24 février 2004 (recte : 2005), X.________a
recouru auprès du Tribunal administratif contre la décision du 29 janvier 2005
de la Commission. Le recours conclut à l’annulation de la décision et à la
constatation que la recourante est exonérée de l’impôt foncier dans le canton
de Vaud.
Le 21 mars 2005, respectivement le 9 avril 2005, la
municipalité de 1******** et la Commission se sont déterminées sur le recours
et ont conclu à son rejet. Le 25 avril 2005, la recourante a confirmé ses
conclusions.
Les arguments des parties seront exposés
ci-après, autant que de besoin.
Considérant en droit
1.
Le présent litige a pour objet l’impôt foncier réclamé à
la recourante, une institution de prévoyance, à raison d’un immeuble propriété
de celle-ci.
Selon l’art. 8 al. 1 de la loi fédérale
la régissant (RS 172.222.0 ; ci-après : loi sur la CFP), du 23 juin
2000, la Caisse fédérale de pensions est un établissement de droit public de la
Confédération, doté de la personnalité juridique. Comme les collectivités, elle
a donc la qualité pour recourir (cf. Blaise Knapp, Précis de droit
administratif, 4
ème
éd., Helbing & Lichtenhahn, Bâle 1991, p.
560 n. 2712, renvoyant à p. 546 n. 2632), respectivement la capacité d’ester en
justice (cf. Pierre Moor, Droit administratif, vol. III, Staempfli, Berne 1992,
p. 71 §3).
2.
a) La recourante fait valoir qu’au vu des règles
applicables, l’autorité intimée devait l’exonérer de l’impôt foncier réclamé.
Seul l'assujettissement à l'impôt est litigieux; la recourante ne conteste ni
le taux d'imposition, ni le montant du bordereau.
b) Aux termes de l’art. 19 al. 1 de la
loi vaudoise sur les impôts communaux, du 5 décembre 1956 (RSV 650.11 ;
ci-après : LIC), l’impôt foncier sans défalcation des dettes a pour objet
les immeubles sis dans la commune. Les immeubles de la Confédération et de ses
établissements sont exonérés de l’impôt, dans les limites fixées par la
législation fédérale (art. 19 al. 5 litt. a LIC).
Il convient, eu égard au renvoi de l’art.
19 al. 5 lettre a LIC, de se référer au droit fédéral pour trancher la question
d’une exonération, au bénéfice de la recourante, de l’impôt foncier réclamé.
c) L’art. 62d de la loi fédérale sur
l’organisation du gouvernement et de l’administration, du 21 mars 1997 (RS
172.010; ci-après : LOGA) exempte la Confédération, ainsi que ses
établissements, entreprises et fondations non autonomes, de tout impôt cantonal
ou communal, à l’exception des immeubles qui ne sont pas directement affectés à
des fins publiques.
L’art. 80 al. 2 de la loi fédérale sur la
prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité, du 25 juin
1982 (RS 831.40 ; ci-après : LPP) exonère, dans la mesure où leurs
revenus et leurs éléments de fortune sont exclusivement affectés à des fins de
prévoyance professionnelle, les institutions de droit privé ou de droit public
qui ont la personnalité juridique, des impôts directs de la Confédération, des
cantons et des communes, ainsi que des impôts sur les successions et sur les
donations perçus par les cantons et les communes. En revanche, les immeubles
peuvent être frappés d’impôts fonciers, en particulier d’impôts immobiliers sur
la valeur brute de l’immeuble et de droits de mutation (art. 80 al. 3 LPP).
c) Dans un arrêt de principe (ATF 116 Ia
264), confirmé dans un arrêt du 29 novembre 2002 (2A.483/2001 consid. 1. in
fine), le Tribunal fédéral a jugé à cet égard que les art. 80 à 84 LPP
constituent des règles d’harmonisation qui posent des principes obligatoires
visant à l’uniformisation du droit des impôts directs des cantons et des communes.
A ce titre, elles représentent des règles de principe qui ne sont pas
applicables à l’imposition des contribuables sans que les cantons ne les
reprennent dans leur législation fiscale.
d) L’art. 80 al. 3 LPP prévoit à titre d’exception à
l’exonération que des immeubles puissent être frappés de certains impôts
fonciers et droits de mutation. Ainsi, relève le Tribunal fédéral, les cantons
ont la faculté de prélever des impôts fonciers auprès d’institutions de
prévoyance exonérées (arrêt du 29 août 2003 de la 2
ème
Cour de droit
public du Tribunal fédéral, 2P.112/2003, cons. 2.4.3).
Comme l’a encore précisé la
jurisprudence, l’imposition d’immeubles de la Confédération, qui ne servent pas
directement à des fins d’utilité publique, est admissible dans la mesure où il
s’agit d’impôts destinés à couvrir les charges publiques liées à l’immeuble
(ATF 127 II 1 cons.
3b, RDAF 2001 II 441 sp. p. 445 ; ATF
111 Ib 6 cons. 4b p. 9), tels les impôts fonciers (Reto Kuster, Steuerbefreiung
von Institutionen mit öffentlichen Zwecken, Schulthess, Zurich 1998, p. 136
litt. C; Peter Locher, Zur Auslegung der Steuerbefreiungsnorm von GarG10 : ist
der zweiter Halbsatz von GarG 10 Abs. 1 weiterhin restriktiv zu interpretieren
? in Festschrift 100 Jahre Verband bernischer Notare, Merkur, Langenthal 2003,
pp. 559, sp. 582 §2).
En revanche, un
impôt foncier cantonal, perçu seulement sur des immeubles propriété
d’institutions de prévoyance professionnelle, viole le principe de la
généralité de l’impôt et ne peut pas se fonder sur l’art. 80 al. 3 LPP (ATF 126
I 76 cons. 2).
e) Enfin, la doctrine tient également
pour admissible la perception d’impôts fonciers cantonaux, à raison
d’immeubles, propriété d’institutions de prévoyance, lesquelles bénéficient au
demeurant d’une exonération fiscale (Reto Kuster, loc. cit.; Isabelle Vetter-Schreiber,
Berufliche Vorsorge, Orell-Füssli, Zurich 2005, p. 277).
3.                La recourante voit une violation du droit
fédéral, et plus précisément de l’art. 62d LOGA, dans le refus de l’exonérer de
l’impôt litigieux.
a) Il convient de déterminer si
l’immeuble en question, propriété de la recourante, est ou n’est pas
directement affecté à des fins publiques, au sens de l’art. 62d LOGA.
Relèvent du patrimoine administratif les
biens des collectivités publiques qui sont directement affectés à la
réalisation d’une tâche publique. A la différence des dépendances domaniales,
ils ne sont pas directement accessibles au public : soit ils sont utilisés
par les agents de l’Etat, soit ils servent de moyens matériels (meubles et
immeubles) à la fourniture de prestations de l’administration (Pierre Moor, op.
cit., p. 321). Il s’agit par exemple des immeubles abritant les écoles, les
hôpitaux, les gares etc., et de manière générale les établissements publics et
les services administratifs de l’Etat (ibidem p. 322). Quant au patrimoine
financier d’une collectivité publique, il comprend les valeurs patrimoniales
qui ne contribuent qu’incidemment à l’accomplissement de tâches publiques, par
leur valeur en capital ou par leur rendement (Blaise Knapp, op. cit., p. 594,
n. 2881). Ce patrimoine financier sert tout au plus indirectement à l’exécution
des devoirs de l’administration, en particulier à titre de placement destiné à
conserver la valeur et à couvrir un montant approprié. Il peut être librement
réalisé. Il s’agit par exemple de papiers-valeurs, d’immeubles ne servant pas
directement à l’accomplissement de devoirs de l’administration, notamment
d’immeubles locatifs et commerciaux propriété d’une caisse publique de
pensions, d’argent comptant (Pierre Tschannen/Ulrich Zimmerli, Allgemeines Verwaltungsrecht,
2
ème
éd., Stämpfli, Berne 2005, p. 413 n. 4 ad §47).
b) En l’occurrence, si l’immeuble de la recourante
fait partie du patrimoine administratif, l’art. 62d LOGA dicte une exonération
de l’impôt foncier en cause. En revanche, si ce bien-fonds relève du patrimoine
financier, la recourante peut être assujettie à cet impôt à raison de son
immeuble.
La recourante ne prétend pas que le
bien-fonds en cause serait  utilisé par les agents de l’Etat, ni qu’il
servirait de moyen matériel à la fourniture de prestations par
l’administration. Elle n’explique en tout cas pas quelle prestation elle
fournirait directement au justiciable par le biais d’un tel immeuble.
En revanche, la recourante met en avant
le fait qu'elle est elle-même liée par les dispositions impératives de la LPP,
son inscription au registre de la prévoyance professionnelle, de même que les
règles contraignantes sur le placement de ses avoirs. Sans explication, elle assimile
ce but d’assurer la prévoyance professionnelle de ses membres à un but
d’utilité publique.
c) A l’argumentation de la recourante, il
faut opposer, avec l’autorité intimée, qu’on ne voit pas en quoi la prévoyance
professionnelle revêtirait un caractère d’intérêt public, lorsqu’elle concerne
des agents de la collectivité publique, à la différence de toute autre personne
physique. On peut ajouter que les bénéficiaires de prestations de la recourante
ne sont, le plus souvent, plus des agents de la collectivité publique
lorsqu’ils perçoivent ces prestations.
Selon la jurisprudence fédérale, la
remise à bail, à des tiers, de locaux commerciaux, ne confère pas à l’immeuble
la qualité d’immeubles servant directement à des fins publiques, au sens de
l’art. 62d LOGA. Il en va de même de la location de logements de vacances à des
membres du personnel de l’entreprise des PTT (ATF 101 I 1 cité par Peter
Locher, loc. cit.). La jurisprudence de ce canton a retenu une solution
identique, s’agissant d’une institution de prévoyance vaudoise. Elle a relevé
que l’exonération fiscale accordée à diverses caisses de pensions publiques
vaudoises couvre l’ensemble des impôts cantonaux hormis, notamment, l’impôt
immobilier sur la valeur brute de l’immeuble, savoir l’impôt foncier communal
sans défalcation des dettes (arrêt du 31 août 2005 du Tribunal administratif FI
2005.0037, p. 8 cons. 2a/cc et p. 9 cons. 2b).
d) L’autorité intimée peut se prévaloir d’un arrêt
du 8 avril 2005 de la Cour fiscale du Tribunal administratif du canton de
Fribourg se prononçant dans une affaire, tout à fait analogue à la présente
espèce, de demande d’exonération d’une contribution immobilière ; le
Tribunal cantonal fribourgeois a retenu que X.________ne pouvait pas invoquer
le but particulier auxquels sont affectés ses immeubles pour prétendre à
l’exonération de la contribution immobilière. Cette jurisprudence fribourgeoise
se fonde sur les art. 80 LPP et 62d LOGA, et examine soigneusement les rapports
entre ces deux dispositions légales,en se référant également à la jurisprudence
fédérale et cantonale.
X.________fait quant à elle valoir une décision du 4
février 2005 de la direction des finances, du personnel et de l’informatique de
la ville de ********. Cette décision admet une opposition de X.________, contre
une décision d’imposition sur un bien-fonds de cette institution de prévoyance.
Elle n’invoque expressément ni l’art. 62d LOGA, ni l’art. 80 LPP, ni la
jurisprudence fédérale ou cantonale. Elle consiste en fait dans un dispositif,
d’ailleurs très brièvement motivé et nullement convaincant.
Faute d’affectation de l’immeuble en cause à un but
public spécifique, il y a donc lieu d’admettre que la présente espèce réalise
le cas de l’exception, posée à l’art. 62d
in fine
LOGA, au principe de
l’exemption fiscale de la Confédération, de ses établissements, entreprises et
fondations non autonomes. L’autorité intimée a donc légitimement imposé
l’immeuble en cause.
4                 Au demeurant, la recourante entend opposer
l’art. 62d LOGA à l’art. 80 al. 3 LPP. Elle voit « une collision »
entre ces deux dispositions légales qui s’excluraient. En réalité, l’art. 62d
LOGA énonce le principe de l’exonération fiscale de la Confédération, ainsi que
ses établissements, entreprises, et fondations non autonomes. Mais la même disposition
légale prévoit une exception expresse à ce principe, en ce sens que ces
personnes morales peuvent être soumises à un impôt cantonal et communal à
raison d’immeubles non directement affectés à des fins publiques. Or, on a vu
que l’immeuble en cause n’était pas affecté à des fins publiques ; il est
par conséquent soumis à ce régime d’exception qui permet une imposition. Par
ailleurs, l’art. 80 al. 3 LPP confère aux cantons la faculté de soumettre les
immeubles propriétés d’institutions de prévoyance à l’impôt foncier. La lecture
conjuguée des deux règles montre que cette faculté réservée aux cantons ne
concerne que des objets qui ne sont pas directement affectés à des fins
publiques. Au demeurant, on peut relever que l’art. 62d LOGA reprend le texte
de l’art. 10 de la loi fédérale sur les garanties politiques et de police en
faveur de la Confédération du 26 mars 1934. Cet article 10 faisait partie d’un
train de mesures destinées à équilibrer les finances fédérales. Le message
accompagnant le projet de loi de 1977 précisait qu’on en restait au principe
général selon lequel les immeubles ne servant pas directement à des buts
publics sont soumis aux impôts cantonaux et communaux, et que la jurisprudence
fédérale avait amplement cerné le critère de l’affectation directe à des buts
publics (Feuille fédérale 1977 I 809 ss, 821). L’art. 80 al. 2 LPP apparaît
ainsi comme une loi spéciale et  postérieure à l’art. 62d LOGA (ainsi que
l’expose précisément l’arrêt du Tribunal cantonal fribourgeois cité plus haut au
consid. 3 d).
Enfin, c’est en vain que la recourante plaide qu’il
manque dans le canton de Vaud une disposition concrète relative à l’impôt
foncier auxquels seraient soumises les institutions de prévoyance au sens de
l’art. 80 al. 3 LPP. Le canton de Vaud connaît un impôt foncier, institué par
l’art. 19 al. 1 LIC, qui s’applique à tout immeuble qui ne bénéficie pas d’un
régime d’exception prévu par le droit fédéral.
5.                La recourante fait encore valoir que
l’art. 19 al. 5 LIC renvoie à l’art. 56 LIFD, lequel exempte les institutions
de prévoyance professionnelle.
Or cette dernière disposition légale
s’étend uniquement aux impôts directs (Martin Zweifel / Peter Athanas éd.,
Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht I/2a, Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer, Helbing & Lichtenhahn, Bâle 2000, p. 613 n. 13 ad art. 56).
6.                Aux yeux de la recourante, la décision
entreprise consacre une solution inopportune au sens de l’art. 36 lettre c LJPA.
L’exonération requise par la recourante entraînerait un manque à gagner minime.
En revanche, la recourante réaliserait une économie non négligeable, en cas
d’exemption. Vu sa situation financière préoccupante, elle estime incohérent de
« financer » les collectivités publiques cantonales et communales.
De tels arguments sont hors de propos en
matière fiscale, domaine où le principe de la légalité doit l’emporter. Des
difficultés financières du sujet fiscal ne permettent pas une exonération de
principe, mais éventuellement une remise occasionnelle.
3.
7.  Compte tenu de ce qui précède, le recours doit être
rejeté. Vu l’issue du litige, la recourante supportera un émolument de justice
(art. 55 LJPA).
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision rendue le 29 janvier 2005 par la Commission de
recours en matière d’impôts de la commune de Montagny est confirmée.
III.
L’émolument d’arrêt, par 500 (cinq cents) francs, est mis
à la charge de X.________.
IV.
Il n’est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 27 juin 2006
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint