vd_omni · FI.1993.0128 · 1995-12-08 · fr

c/ACI | Punissabilité des personnes morales en droit vaudois. Confirmation de la jurisprudence. Application des barèmes d'amende approuvés par le TA.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 08.12.1995 FI.1993.0128

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 8 décembre 1995
sur le recours interjeté par A.________ &
CIE SA, représentés par l'avocat Michel Renaud, case postale 3640, 1002
Lausanne
contre
les décisions rendues le 19 juillet 1993 par
l'Administration cantonale des impôts (rappels d'impôts et prononcés d'amendes
en matière d'impôt cantonal et communal et en matière d'impôt fédéral direct;
périodes fiscales 1987-1988 à 1991-1992)
* * * * * * * * * * * * * * * *
Composition de la section: M. J.-C. de Haller,
président; M. J.-P. Kaeslin et M. V. Pelet, assesseurs.
Vu les faits suivants:
A.                     L'entreprise B________,
créée en 1944 par le père des recourants, a été constituée en 1979 en société
anonyme sous la raison sociale A.________ & Cie SA. Elle a pour but la
construction d'immeubles, les travaux de génie civil, un atelier
d'architecture, ainsi que des affaires immobilières. Au cours des périodes de
taxation en question, C.________ était président du conseil d'administration et
son frère D.________ était l'un de ses administrateurs. Salariés de cette
entreprise, ils y participaient également chacun à concurrence du quart du
capital-actions, le solde étant réparti de manière égale entre leur soeur
E.________ et leur frère F.________, également administrateur. Les trois frères
assumaient chacun la direction d'un secteur d'activités de la société
A.________ & Cie SA. Mme E.________ était par ailleurs organe de contrôle
de la société et M. E.________, son mari décédé dans l'intervalle en mars 1995,
oeuvrait comme comptable au sein de la société. F.________ n'est plus
administrateur ni actionnaire depuis le 31 août 1994; ses actions ont été
reprises entre ses frères et sa soeur.
B.                    La société recourante a
régulièrement déposé ses déclarations d'impôt, annonçant pour la période
1987-1988 un bénéfice imposable de 11'600 fr. et un capital imposable de
111'000 francs. Pour les périodes suivantes, ces chiffres sont montés
respectivement à 104'000 et 309'000 fr. (période 1989-1990) à 19'000 et 347'000
fr. (période 1991-1992). Pour la période 1993-1994, la société a annoncé une
perte de 33'759 fr., le capital imposable s'élevant à 279'790 francs.
C.                    Le 30 mars 1992,
l'Administration cantonale des impôts (ci-après ACI) a ouvert une enquête
destinée à déterminer si la société recourante n'avait pas reçu, au cours des
dernières périodes fiscales, des ristournes non comptabilisées non déclarées.
Elle en a informé la recourante par lettre du même jour l'invitant à fournir
les informations nécessaires. Cette enquête s'est terminée le 7 juin 1993,
l'ACI établissant que A.________ Cie SA avait reçu des ristournes non déclarées
pour les montants suivants :
Périodes fiscales
1987-1988
1989-1990
1991-1992
Années de calcul
1985
1986
1987
1988
1989
1990
Ristournes non déclarées dans la société
16'140
16'105
19'004
23'199
20'117
36'466
Part de chaque actionnaire (1/4)
4'035
4'026
4'751
5'780
5'029
9'117
S'ajoutait à ces
montants, pour les années 1991-1992, des frais de représentation et de
publicité non justifiés pour des montants de 14'400 fr., pour chacune des
années considérées.
D.                    Le 19 juillet 1993,
l'ACI a notifié à la société un prononcé d'amende en matière d'impôt cantonal
et communal, infligeant une amende totale de 22'500 fr. pour les soustractions
relatives aux périodes 1987-1988 et 1989-1990, et majorant de 10% les éléments
soustraits pour la période fiscale 1991-1992 (art. 128 al. 2 lit. a LI). Une
décision similaire a été notifiée le même jour en matière d'IFD, une amende de
7'500 fr. étant prononcée pour les périodes 1987-1988 et 1989-1990, et de 3'500
fr. pour la tentative de soustraction commise pour la période 1991-1992.
Toutes ces décisions
font abstraction des frais de représentation et de publicité, l'autorité
fiscale ayant renoncé à une reprise à la suite notamment d'explications
fournies par les organes de la société le 8 juillet 1993.
E.                    Les décisions
mentionnées ci-dessus ont fait l'objet d'un recours, déposé aussi bien en
matière d'impôt cantonal et communal qu'en matière d'IFD le 19 août 1993, la recourante
concluant chaque fois principalement à l'annulation des prononcés d'amendes,
respectivement à leur réduction dans une mesure importante. L'ACI s'est
déterminée en date du 8 novembre 1993, concluant au rejet des recours. Les
parties ont encore échangé répliques (17 janvier 1994) et duplique (21 mars
1995 confirmant les conclusions prises en procédure. Leurs moyens seront repris
ci-après pour autant que de besoin.
F.                     Indépendamment de
l'enquête instruite contre la société elle-même, l'ACI a ouvert des procédures
en soustractions contre les actionnaires, soit C.________ et D.________ et
leurs épouses, F.________, ainsi que E.________ et son mari. A la suite des
décisions prises dans le cadre de ces procédures, deux recours ont été
enregistrés au Tribunal administratif au printemps 1995, émanant des frères
C.________ et D.________, et de E.________. En raison de la connexité des
faits, le Tribunal administratif a statué sur les trois recours à son audience
du 26 septembre 1995, après avoir entendu les frères C.________ et D.________.
Considérant en droit:
1.                     La recourante ne
conteste pas les montants et les ristournes, tels qu'il ont été révélés par
l'enquête de l'ACI, ni les reprises d'impôt entraînées par ces soustractions.
Seules sont litigieuses dans la présente cause les amendes, contestées dans
leurs principes et dans leurs montants.
2.                     La recourante fait tout
d'abord valoir, en ce qui concerne les amendes cantonales et communales, le
défaut de base légale, le droit vaudois ne prévoyant pas, selon elle, une
disposition expresse et précise sur la punissabilité des personnes morales.  Le
Tribunal administratif a déjà eu l'occasion d'examiner ce moyen, qu'il a écarté
dans un arrêt du 14 juin 1994 (RDAF 1994 p. 69) aux considérants duquel le
tribunal de céans ne peut que renvoyer purement et simplement.
Le moyen tiré du
défaut de punissablité des personnes morales en droit vaudois en peut qu'être
écarté.
3.                     La recourante s'en
prend également à l'application des "barèmes" auxquels recourent les
autorités fiscales dans la fixation du montant des amendes en matière de
soustraction fiscale. Ils soutiennent que ce système est contraire au principe
de l'individualisation de la peine et ne permet pas de prendre en compte les
circonstances propres à la recourante (petite entreprise familiale dont la
gestion n'est pas aussi rigoureuse que celle des grandes entreprises,
importance relative des montants soustraits).
b) En matière d'impôt
fédéral direct, l'Administration fédérale des contributions a publié en
décembre 1987 des "Instructions concernant la poursuite et la répression
de la soustraction d'impôt consommée, de la tentative de soustraction et
d'autres infractions" destinées à faciliter la fixation du montant de
l'amende et à unifier les pratiques cantonales (Archives 56, 344); ces
instructions contiennent un barème qui prévoit pour les cas ordinaires,
c'est-à-dire en l'absence de circonstances justifiant une amende plus forte ou
plus faible, une amende fixée en pour-cent du montant de l'impôt soustrait. Ce
pour-cent est fonction du rapport existant entre l'impôt soustrait et l'impôt
dû sur la base d'une taxation correcte. Dans sa jurisprudence constante, le
Tribunal fédéral a jugé que ce barème constituait une référence appropriée pour
la fixation des amendes, tout en insistant sur le fait qu'il ne devait pas être
appliqué de manière rigide; conformément aux principes généraux du droit pénal,
ce sont bien plutôt les autres facteurs influençant la fixation de la peine et
en particulier les circonstances permettant de déterminer la gravité de la
faute qui doivent être pris en considération tout comme les circonstances
atténuantes ou aggravantes (ATF 114 Ib 27; voir néanmoins les critiques
adressées par Zweifel, in Mélanges Zuppinger, p. 543 ss, Behnisch, Das
Steuerstrafrecht im Recht der direkten Bundessteuer, thèse Berne 1991, p. 149
ss). L'autorité ne saurait donc être liée de manière absolue par ces
instructions, mais elle doit fixer l'amende de façon appropriée dans le cadre
du minimum et du maximum prévu par l'AIFD (Archives 60, 404; RDAF 1993, p. 36).
Pour l'impôt cantonal
et communal, l'Administration cantonale des impôts a également édicté le 27
juillet 1981 des directives non publiées concernant les rappels d'impôt et les
amendes en cas de soustraction fiscale. Ces directives, modifiées le 8 mai 1991
sur un point qui n'est pas déterminant en l'espèce, distinguent les cas de
soustraction simple et qualifiée. La quotité dépend de l'importance et de la
nature de la soustraction, du degré de culpabilité, de la collaboration du
contribuable, de la récidive éventuelle et de la situation patrimoniale de
l'intéressé. Un tableau récapitulatif, légèrement remanié en août 1992, a été
établi à l'intention des taxateurs. Ces directives, internes à l'administration
fiscale cantonale, ne sauraient avoir force de loi, mais elles constituent une
base adéquate permettant d'assurer une certaine égalité de traitement entre les
contribuables. Il reste que pour arrêter le montant de l'amende, l'autorité
fiscale ne peut se réfugier derrière ce document, en faisant abstraction des
circonstances du cas d'espèce et des dispositions générales du droit pénal sur
la fixation de la peine, qui sont applicables aux amendes fiscales dans la
mesure décrite ci-dessus (art. 48 al. 2 et 63 à 67 CP) (cf en ce sens, Tribunal
administratif, arrêt FI 91/67, du 20 novembre 1992).
En l'espèce, en ce qui
concerne  l'impôt cantonal et communal, le montant de l'amende s'est élevé à
12'500 fr. pour la période 1987-1988, correspondant à un peu plus d'une fois le
droit soustrait (5'776 fr. 60 pour chacune des deux années, soit 11'562 fr.
20). Pour la période 1989-1990, l'amende s'est élevée à 10'000 fr., soit un peu
moins d'une fois les montants soustraits (6'330 fr. pour chacune des années,
soit 12'660 fr.) Au total, les 22'500 fr. d'amende prononcée représentent moins
de 1 fois le montant soustrait (24'213 fr. et se situe donc dans la partie
inférieure des fourchettes prévues par le "barème" vaudois.
Il en va de même en ce
qui concerne l'impôt fédéral direct, le total des amendes prononcées (11'000
fr.) représentant moins d'une fois les impôts soustraits durant les 3 périodes
fiscales considérées (1987-1992), soit 14193 fr. 30.
Aucune critique ne
peut donc être adressée à l'autorité intimée, dans la manière dont elle a
apprécié les différents éléments susceptibles d'influencer le montant de la
vente. Au contraire, l'autorité intimée a pesé très soigneusement l'ensemble
des circonstances, retenant notamment en faveur des recourants une
collaboration au rétablissement de la situation légale les amendes infligées ne
sont manifestement pas hors de proportion avec les résultats réalisés par
l'entreprise durant les années considérées. Enfin, en fixant une amende
inférieure au minimum de principe (une fois le droit soustrait), l'autorité
intimée a tenu compte de manière correcte du fait que, en cas de reprises
fiscales dues à des ristournes non comptabilisées dans la société, des reprises
et des amendes interviennent également auprès des actionnaires, sans même
parler d'autres pénalités (impôt anticipé non remboursable, accompagné le cas
échéant d'une amende).
4.                     Il résulte de ce qui
précède que les griefs invoqués à l'encontre des amendes infligées à la
recourante sont sans substance, le pourvoi devant dès lors être rejeté, aux
frais de son auteur débouté, qui n'a pas droit à des dépens (art. 55 LJPA).
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.                      Le recours est
rejeté.
II.                     Les décisions
rendues le 19 juillet 1993 par l'Administration cantonale des impôts sont
confirmées.
III.                     Un émolument
de 2'500 fr. (deux mille cinq cents francs) est mis à la charge de la
recourante.
IV.                    Il n'est pas
alloué de dépens.
Lausanne, le 8 décembre 1995
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires
de l'avis d'envoi ci-joint
Le présent arrêt peut faire l'objet, dans
les trente jours dès sa notification, d'un recours de droit administratif au
Tribunal fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi
fédérale d'organisation judiciaire (RS 173.110)