vd_omni · FI.2007.0039 · 2007-07-27 · fr

X c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Les contribuables exercent, à titre indépendant, une activité de conseil dans le domaine immobilier. Ils ont acquis un immeuble en vue de l'extension des locaux des sociétés qu'ils dominent. Ils ont renoncé à ce projet et revendu l'objet à un tiers huit mois après l'avoir acquis, avec une substantielle plus-value à la clé. Les circonstances de la cause confirment que l'on se trouve en présence d'une opération relevant de la gestion de la fortune commerciale, et non privée.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 27.07.2007 FI.2007.0039

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL
ADMINISTRATIF
Arrêt du
27 juillet 2007
Composition
M. Robert Zimmermann, président; M. Alain Maillard et
M. Nicolas Perrigault, assesseurs.
Recourants
1.
A. X.________,
à C.________,
représenté par Fiscalité & Immobilier M. Joseph Milo, à Echallens
2.
B. X.________,
à C.________,
représentée par Fiscalité & Immobilier M. Joseph Milo, à Echallens
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT,
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt
fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A. X.________& B. X.________ c/ décision de
l'Administration cantonale des impôts du 27 février 2007 (ICC / IFD période
fiscale)
Vu les faits suivants
A.
Les époux A. X.________et B. X.________, domiciliés au
chemin du ******** à C.________, sont  associés gérants, chacun avec la
signature individuelle, de la société E.________ Sàrl (ci-après: E.________),
domiciliée à leur adresse privée. Cette société, inscrite le 7 avril 1998 au
Registre du commerce, a pour but toutes les activités dans le domaine immobilier,
notamment les conseils, la médiation, les expertises et le courtage. Le capital
social, de 50'000 fr., est entièrement libéré. A. X.________ en détient une
part de 26'000 fr., B. X.________ une part de 24'000 fr. A. X.________ et F.________
sont associés gérants de la société G.________ Sàrl (ci-après: G.________),
domiciliée chez A. X.________. Cette société, inscrite le 30 juillet 2004 au
Registre du commerce, a pour but le conseil en matière de placements boursiers,
notamment sous la forme de publications. Le capital social, de 25'000 fr., est
entièrement libéré. F.________ en détient une part de 12'000 fr., A. X.________
une part de 13'000 fr.
B.
La parcelle n°1******** du Registre foncier de Lausanne,
sise à l’avenue de la H.________, supporte deux bâtiments (A et B), soumis au
régime de la propriété par étages. La société I.________ S.A. (ci-après: I.________)
était propriétaire des parcelles n°2********, 3******** et 4********,
représentant des parts de 74/1000, 3/1000 et 3/1000 de la parcelle n°1********.
Ces parts correspondent à trois lots distincts, soit un local de 200 m2
environ, situé au rez-de-chaussée du bâtiment B, un garage situé dans le
sous-sol du bâtiment A et un garage situé dans le sous-sol du bâtiment B. Le 16
décembre 2003, I.________ a confié à E.________ le mandat de trouver un
acquéreur pour le local et les deux garages, pour un prix de vente demandé de
395'000 fr. En passant le contrat, A. X.________et B. X.________ se sont
déclarés prêts à envisager l’achat de ces bureaux à titre personnel, cette
opération s’inscrivant dans une perspective de développement à moyen terme de
leur entreprise. Ils ont offert le prix de 350'000 fr. pour cette transaction à
réaliser au cours de l’année 2004. Le 20 avril 2004, I.________ a accepté cette
proposition. Par acte notarié du 28 mai 2004, I.________ a vendu les parcelles
n°2********, 3******** et 4******** à A. X.________et B. X.________, pour le
prix de 350'000 fr. Par acte notarié du 10 décembre 2004, A. X.________et B.
X.________ ont vendu les parcelles n°2********, 3******** et 4******** à J.________,
pour le prix de 675'000 fr. L’acte précise que l’éventuel impôt sur le gain
immobilier est à la charge des vendeurs (art. XV al. 3).
C.
Le 12 janvier 2005, A. X.________et B. X.________ ont
rempli la déclaration pour l’imposition des gains immobiliers, relativement à
la vente du 10 décembre 2004. Ils ont indiqué que les immeubles vendus
faisaient partie de leur fortune privée. Du prix de vente (675'000 fr.), ils
ont déduit le prix d’acquisition (350'000 fr.), ainsi que des impenses
(14'969,20 fr., soit 3'419,20 fr. de frais d’établissement de l’acte du 28 mai
2004 et 11'550 fr. de frais d’inscription de l’acte du 10 décembre 2004 au
Registre foncier), pour fixer le gain immobilier imposable à 310'030,80 fr. Le
11 février 2005, l’Office d’impôt du district de Lausanne (ci-après: l’Office
d’impôt) a fixé le gain immobilier à 301'780 fr. Il a tenu compte du montant
payé par les contribuables au titre du droit de mutation; les impenses
s’élevaient dès lors à 23'219,20 fr. (soit 3'419,20 fr. de frais
d’établissement de l’acte du 28 mai 2004 et 19'800 fr. de frais d’inscription
au Registre foncier). Cela étant, compte tenu de la brève durée de possession
et au regard de l’activité professionnelle des contribuables, l’Office d’impôt
a considéré que l’opération avait été réalisée à titre professionnel. Le 10 mars
2004 (recte : 2005), les époux X.________ ont formé une réclamation contre
cette décision. Ils ont fait valoir qu’au moment où E.________ avait reçu le
mandat de I.________, G.________ était en passe d’être créée et E.________
envisageait en outre d’acquérir une autre société active dans le domaine
immobilier; comme les locaux qu’E.________ louait à cette époque étaient trop
exigus pour accueillir G.________ et la nouvelle société, ils avaient jeté leur
dévolu sur les bureaux que I.________ se proposait de vendre. Il était
toutefois apparu, après l’acquisition du 28 mai 2004, que le projet d’extension
des activités d’E.________ et de G.________ ne se ferait pas; les locaux de
l’avenue de la H.________ ne leur étaient partant plus nécessaires. Après avoir
cherché à les louer, les époux X.________ avaient saisi l’occasion de vendre
les parcelles n°2********, 3******** et 4******** à J.________. Tout en
reconnaissant être professionnellement actifs dans la branche immobilière
depuis dix-huit ans, mais uniquement à titre de conseils, ils ont indiqué que
cette opération était la première qu’ils réalisaient eux-mêmes; la vente
litigieuse n’avait dès lors pas été réalisée à titre professionnel, mais
uniquement privé. Le 17 mars 2005, l’Office d’impôt a demandé aux époux X.________
des renseignements au sujet de la société tierce qu’E.________ avait envisagé
d’acquérir, du financement de l’acquisition du 28 mai 2004, ainsi du mode
utilisé pour entrer en contact avec J.________. Le 4 avril 2005, les époux X.________
ont donné le nom de trois sociétés avec lesquelles des pourparlers avaient été
entamés et indiqué avoir financé l’acquisition du 28 mai 2004 par des fonds
propres; le contact avec J.________ avait été établi par le truchement
d’Internet ou de la presse, cette personne n’étant pas cliente d’E.________. Le
13 avril 2005, l’Office d’impôt a indiqué aux époux X.________ n’avoir pas été
convaincu par les  explications fournies. Pour le cas où ils entendaient
maintenir leur réclamation du 10 mars 2005, il les a invités à agir contre la
décision de taxation de leur revenu pour la période 2004, auquel le montant de
301'780 fr. serait ajouté.
D.
Le 19 mai 2005, A. X.________et B. X.________ ont déposé
leur déclaration d’impôt pour la période 2004. Ils ont indiqué un montant de
320'650 fr. au titre du revenu des immeubles privés (rubrique 500). Le 18 avril
2006, l’Office d’impôt a biffé ce montant et ajouté celui de 301'780 fr. au
titre des autres éléments de revenu et de fortune (rubrique 445). L’Office
d’impôt a arrêté le revenu et la fortune imposables au titre de l’impôt
cantonal et communal à 481'600 fr. et 1'581'000 fr., à 467'700 fr. le revenu
imposable au titre de l’impôt fédéral direct. Le 16 mai 2006, les époux X.________
ont formé une réclamation contre la décision du 18 avril 2006, en concluant à
ce qu’il soit admis que le gain immobilier de 301'780 fr. avait été réalisé à
titre privé. Le 18 mai 2006, l’Office d’impôt a persisté dans sa décision. Les
époux X.________ ont maintenu leur opposition. Le 27 novembre 2006,
l’Administration cantonale des impôts (ci-après: l’ACI), à laquelle l’affaire
avait été transmise comme objet de sa compétence, a soumis une proposition de
règlement, reprenant la décision du 18 avril 2006, aux époux X.________, qui
s’y sont opposés derechef. Le 27 février 2007, l’ACI a rejeté la réclamation du
16 mai 2006.
E.
A. X.________et B. X.________ ont recouru, en concluant à
ce que le gain de 301'780 fr. résultant de la vente du 10 décembre 2004 soit
considéré comme le fruit de la gestion de leur fortune privée. L’ACI propose le
rejet du recours. Invités à répliquer, les recourants ont maintenu leurs
conclusions.
F.
Le Tribunal a délibéré par voie de circulation.
Considérant en droit
1.
Le litige porte sur la détermination du revenu imposable
pour l’impôt cantonal et communal, d’une part, et pour l’impôt fédéral, d’autre
part, relativement à la période 2004. La matière est régie par l
a loi  du
4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), par la loi
fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11),
ainsi que par la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des
impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14).
2.
a) L’impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du
contribuable, qu’ils soient uniques ou périodiques, en particulier le produit
d’une activité lucrative, dépendante ou indépendante (art. 7 al. 1 LHID; 16 al.
1 et 18 LIFD; 19 al. 1 et 21 LI). Tous les bénéfices en capital provenant de
l’aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d’éléments de
la fortune commerciale font partie du produit de l’activité lucrative
indépendante (art. 8 al. 1 LHID; 18 al. 2 LIFD;  21 al. 2 LI). Les
bénéfices provenant de l’aliénation d’immeubles constituent le revenu d’une activité
lucrative et les démarches qui leur sont liées doivent être qualifiées de
commerce professionnel d’immeubles, lorsque ces activités dépassent la simple
administration de la fortune privée ou que le bénéfice n’est pas réalisé en
profitant d’une occasion fortuite, mais que l’activité dans son ensemble vise à
l’obtention d’un gain (ATF 125 II 113 consid. 3c p. 118 consid. 6a p. 124, et
les arrêts cités; arrêt FI.2005.0195 du 29 décembre 2006, consid. 2c).
Déterminer si l’on se trouve en présence d’une activité lucrative dépend de
l’ensemble des circonstances. S’agissant des bénéfices réalisés lors de la
vente d’immeubles, valent comme indices d’une activité lucrative le caractère
systématique ou planifié de l’activité, le nombre de transactions, la relation
étroite entre une transaction déterminée et l’activité professionnelle du
contribuable, la durée de possession, l’engagement de fonds étrangers
importants pour financer les transactions ou l’utilisation du bénéfice réalisé,
respectivement son réinvestissement en immeubles; chacun de ces indices, pris
isolément ou combiné avec d’autres, peut, selon les circonstances, faire
admettre l’existence d’une activité lucrative au sens de la loi (ATF 125 II 113
consid. 3c p. 118/118, et les arrêts cités; arrêt FI.2005.0195, précité,
consid. 2c). Tel est notamment le cas lorsqu’un contribuable acquiert un bien
patrimonial non pas à la seule fin d’investir sa fortune privée ou de profiter
d’une occasion fortuite, mais dans l’intention manifeste de le revendre le plus
rapidement possible avec profit, ou lorsqu’il s’efforce, comme un entrepreneur
indépendant, de profiter du développement d’un marché pour réaliser un gain
(ATF 125 II 113 consid. 3c p. 119; 122 II 446 consid. 3b p. 450; sur le tout,
cf. Martin Arnold, Nichts Neues unter der Steuersonne ? Archives 67 p.
593ss).
b) Comme associés-gérants d’E.________, société qui
se consacre notamment au conseil et au courtage, les recourants sont des
professionnels de l’immobilier. La jurisprudence assimile à cette catégorie les
représentants de professions du domaine de la construction au sens large, comme
par exemple un ingénieur (ATF 2A.544/2004 du 9 décembre 2004), un architecte
(ATF 2A.698/2004 du 8 mai 2006) et même le directeur d’une société de
construction d’appareils de chauffage (ATF 2A.358/2005 du 23 novembre 2005). En
outre, il importe peu, pour la qualification juridique de l’opération
litigieuse, qu’il s’agisse de la seule occasion en dix-huit ans où les
recourants ait acheté, puis vendu, un immeuble.
c) Les recourants soutiennent avoir profité d’une
aubaine et n’avoir pas eu l’intention, en acquérant les parcelles n°3********, 2********
et 4********, de réaliser un gain.
Les recourants ont acquis ces terrains dans la
perspective de disposer de locaux plus spacieux pour l’exercice des activités
d’E.________, de G.________ et d’une troisième société dont ils envisageaient la
prise de contrôle à cette époque. Ce projet visait ainsi, au premier chef, le
développement des affaires d’E.________ et de G.________, que les recourants
dominent (entièrement, s’agissant de la première, et partiellement, s’agissant
de la deuxième). Il est dès lors difficile de soutenir que cette opération
relevait de la gestion de la fortune privée, et cela quand bien même les
recourants l’ont financée uniquement par des fonds propres. De toute manière,
il n’est pas déterminant que l’objet ait été acquis initialement dans
l’intention de répondre à des  besoins personnels (ATF 2A.544/2004 du 9
décembre 2004, précité, consid. 2.3, et les arrêts cités). Il n’est pas
davantage décisif que les recourants aient dû vendre les immeubles sous la
contrainte des événements; ce fait n’exclut pas en soi que l’opération ait visé
l’obtention d’un profit (ATF 2A.544/2004 du 9 décembre 2004, précité, consid. 2.3,
et l’arrêt cité).
Par leur connaissance du marché immobilier, les
recourants se sont d’emblée rendus compte que I.________, pressée de se défaire
rapidement des parcelles n°3********, 2******** et 4********, était disposée à
les vendre à un prix sensiblement inférieur à celui du marché. Cela les a décidé
à acquérir ces immeubles ou bien pour accueillir les locaux d’E.________, de G.________
et d’une éventuelle troisième société, ou bien, à défaut, pour les revendre
avec profit. C’est là le sens de l’offre d’achat que les recourants ont faite à
I.________ le 16 décembre 2003. Dès qu’ils se sont aperçus que le projet
d’extension des activités d’E.________ et de G.________ avait échoué, les
recourants se sont mis à la recherche d’un nouvel acquéreur, qu’ils ont trouvé
rapidement, puisque la revente des parcelles n°3********, 2******** et 4********
a eu lieu guère plus de six mois après leur acquisition, avec une substantielle
plus-value à la clé. Ce bref délai constitue un indice supplémentaire du
caractère commercial de l’opération, au sens de la jurisprudence qui vient
d’être rappelée.
3.
Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée
confirmée. Les frais sont mis à la charge des recourants; il n’y a pas lieu
d’allouer des dépens (art. 55 de la loi du 18 décembre 1989 sur la juridiction
et la procédure administratives – LJPA; RSV 173.36).
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision rendue le 27 février 2007 par l’Administration
cantonale des impôts est confirmée.
III.
Un émolument de 2'500 (deux mille cinq cents) francs est
mis à la charge des recourants.
IV.
Il n’est pas alloué de dépens.
dl/Lausanne, le 27 juillet 2007
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint. Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant
sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de
droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin
2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel
subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être
rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les
moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en
quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve
doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la
partie; il en va de même de la décision attaquée.