vd_omni · FI.1993.0055 · 1995-01-27 · fr

c/ACI | La recourante invoque un fait (passé-expédient dans le cadre de la procédure de divorce la divisant d'avec son mari) n'ayant aucune influence sur son statut fiscal; demande en révision par conséquent rejetée.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 27.01.1995 FI.1993.0055

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 27 janvier 1995
sur le recours interjeté par Mme
X.________
,
dont le conseil est l'avocat François Carrard, rue de la Grotte 6, 1003
Lausanne,
contre
la décision sur réclamation de l'
Administration
cantonale des impôts,
du 18 mars 1993, confirmant une décision du 15
septembre 1992 de la Commission d'impôt et recette de Lausanne-Ville rejetant
une demande de révision de sa taxation fiscale pour la période allant du 1er
juin 1988 au 31 décembre 1990, en matière d'impôt cantonal et communal, et du
1er janvier 1989 au 31 décembre 1990, en matière d'impôt fédéral direct.
* * * * * * * * * * * * * * * *
Composition de la section: M. Etienne
Poltier, président; M. J. Koelliker et M. C.-F. Constantin, assesseurs. Greffier:
M. Jean-Claude Perroud, sbt.
Vu les faits suivants:
A.                     M. X.________ a épousé
Mme X.________ le 15 décembre 1978 à Lausanne. A la suite de difficultés
survenues au sein du couple, les époux se sont séparés dans le courant du mois
de mai 1988. Sur le plan procédural, les choses se sont passées de la manière
suivante: par requête de conciliation du 10 mai 1988, M. X.________ a ouvert
une action en divorce; le 19 du même mois, le président du Tribunal du district
de Lausanne a rendu une ordonnance de mesures préprovisoires attribuant
notamment à Mme X.________ la jouissance du domicile conjugal, sis à
Y.________; par convention sur mesures provisoires du 6 juin 1988, les époux
ont réglé leur situation durant la litispendance en prévoyant que Mme X.________
conserverait la jouissance de la villa familiale et que son mari verserait,
pour elle et ses deux enfants, une pension mensuelle de fr. 30'000.--.
Le 30 mai 1988, M.
X.________ a annoncé son départ pour Z.________ et a été rayé du rôle des
contribuables, ce changement entrant en vigueur immédiatement. Près d'une année
plus tard, soit le 14 juin 1989, le prénommé a déposé une déclaration de
passé-expédient, dans laquelle il a déclaré se soumettre aux conclusions
libératoires prises par son épouse dans le cadre de l'action en divorce qui les
divisait. Craignant alors que son mari n'ouvre une nouvelle action en divorce à
l'étranger, Mme X.________ a derechef intenté une action en divorce par requête
de conciliation datée du 16 juin 1989. Ces événements n'ont toutefois pas
foncièrement modifié les relations entre les époux: M. X.________ est resté
domicilié à Z.________; il a continué de verser une pension mensuelle de fr.
30'000.-- à son épouse et ses enfants; ceux-ci ont conservé leur domicile dans
la villa familiale sise à Y.________.
L'action en divorce
s'est terminée par un jugement rendu par le président du Tribunal civil du
district de Lausanne le 24 septembre 1991, prononçant la dissolution de l'union
des époux X.________.
B.                    Le 23 décembre 1988, Mme
X.________ a déposé une déclaration d'impôt en vue de son assujettissement
distinct au sens de l'art. 9a LI (époux ne vivant pas en ménage commun). Dans
la rubrique "état civil", elle a coché la case "Séparé
"
.
Elle a fait figurer la même mention dans la déclaration pour la période fiscale
1989-1990, déposée le 13 décembre 1989. Ces deux déclarations ont été établies
avec l'aide d'un mandataire, la fiduciaire OFISA, à Lausanne.
C.                    Le 19 septembre 1990, la
Commission d'impôt et recette de Lausanne-Ville a demandé à Mme X.________ de
lui fournir divers documents, dont la convention sur mesures provisoires du 6
juin 1988. Ce document a été produit par la fiduciaire OFISA le 5 octobre
suivant. Après avoir vérifié la déclaration des époux X.________ pour la
période fiscale 1987-1988, l'Administration cantonale des impôts a constaté que
les revenus et la fortune déclarés par le couple ne permettaient pas le service
d'une pension alimentaire mensuelle de fr. 30'000.--. Elle a en conséquence
ouvert une procédure de révision fiscale au sens de l'art. 92 LI (contrôle
périodique), ce dont Mme X.________ a été informée par une lettre du 7 décembre
1990 adressée à sa mandataire.
D.                    Le 7 juin 1991, un
membre de l'inspectorat de l'Administration cantonale des impôts a communiqué à
Mme X.________ les résultats de son contrôle. Il avait constaté que celle-ci
n'avait pas déclaré, dans les deux formulaires susmentionnés (ci-dessus, lettre
B.), l'avantage correspondant à la jouissance gratuite de la villa sise à
Y.________; par ailleurs, un appartement situé à ********, acheté en 1984,
n'avait été déclaré pour la première fois que le 23 décembre 1988. La lettre de
l'inspectorat informait Mme X.________ qu'au vu de ces éléments, une procédure
en soustraction fiscale au sens des art. 128 et 129 LI, ainsi que 129 ss AIFD
était ouverte contre elle.
E.                    Le contrôle effectué par
l'Administration cantonale des impôts a débouché sur une décision de taxation
notifiée le 9 octobre 1991, concernant aussi bien l'impôt cantonal et communal
que l'impôt fédéral direct. Cette décision arrête le revenu imposable dans le
canton à fr. 443'400.--, au taux de fr. 202'100.--, pour la période postérieure
au 1er juin 1988, correspondant au début d'assujettissement jusqu'à la fin de
cette année civile, et à fr. 441'200.--, au taux de fr. 201'200.--, pour la
période fiscale suivante (1989-1990). Sur le plan de l'impôt fédéral direct, la
décision retient un revenu imposable de fr. 77'800.--. pour la période allant
du 1er juin au 31 décembre 1988 et de fr. 69'700.-- pour la période fiscale
1989-1990. La décision a été notifiée à Mme X.________ personnellement, avec
copie à la fiduciaire OFISA. Les bordereaux d'impôt correspondants ont été
notifiés le 25 novembre suivant.
F.                     Ce n'est que le 20
décembre 1991 que Pierre Richa, expert fiscal diplômé, agissant pour le compte
de Mme X.________, a déposé un recours contre la décision précitée et les
bordereaux complémentaires y relatifs. Il se plaignait surtout du fait que
l'avantage correspondant à la mise à disposition gratuite de la villa à
Y.________ était évalué à fr. 54'000.-- par année. Le recours a d'emblée été
considéré par l'Administration cantonale des impôts comme une réclamation
déposée tardivement (v. lettre du 10 janvier 1992), mais Mme X.________ l'a
maintenu (lettre du 15 janvier 1992).
G.                    Elle paraît néanmoins
avoir abandonné cette voie peu après, puisqu'elle a déposé, en date du 20 mars
1992, par l'intermédiaire de l'avocat François Carrard, une requête en révision
des taxations correspondant aux bordereaux émis le 25 novembre 1991; cette
requête porte aussi bien sur l'imposition en matière cantonale et communale
(période allant du 1er juin 1988 au 31 décembre 1990) qu'en matière fédérale
(années 1989 et 1990). La requérante y expose que dès le 14 juin 1989, date du
passé-expédient, la convention du 6 juin 1988 sur mesures provisoires n'avait
plus aucun effet juridique et que dès lors, elle-même et son mari se
retrouvaient dans la même situation que des époux
"pleinement
mariés"
(p. 4). Elle ajoute que l'autorité fiscale ne le savait pas et
ne pouvait donc apprécier correctement sa situation du point de vue fiscal. On
serait ainsi en présence d'un fait nouveau important qui justifierait une
révision des taxations en cause. Elle n'explique toutefois pas en quoi ces
taxations auraient été faussées par la méconnaissance de cet élément.
H.                    La requête en révision a
été écartée par décision de la Commission d'impôt et recette du district de
Lausanne-Ville du 15 septembre 1992, rendue tant en matière d'impôt cantonal et
communal que d'impôt fédéral direct. Cette autorité a considéré que les
arguments invoqués ne permettaient pas de satisfaire aux conditions de l'art.
107 LI qui envisage divers motifs de révision. Elle a ajouté qu'elle appliquait
les mêmes critères sur le plan de l'impôt fédéral direct, vu l'absence de
dispositions expresses en cette matière.
I.                      Contre cette décision,
Mme X.________ a déposé une réclamation par mémoire du 14 octobre 1992, au
terme duquel elle conclut à la révision de sa taxation fiscale
"conformément
à la requête de son conseil du 20 mars 1992"
(p. 6). Elle estime,
contrairement à l'autorité de taxation, que les motifs de révision prévus par
les lettres a (inadvertance de l'autorité) et c (faits nouveaux importants) de
l'art. 107 LI existent tous deux en l'occurrence. Elle invoque pour le surplus
l'équité (art. 4 Cst féd.), en se fondant sur un arrêt de la Commission
cantonale de recours en matière d'impôts du canton de Fribourg (RDAF 1990, p.
403), sans pour autant préciser en quoi la décision entreprise serait fausse ou
choquante.
J.                     La réclamation, en tant
qu'elle avait trait à l'impôt cantonal et communal, a été rejetée par décision
de l'Administration cantonale des impôts du 18 mars 1993.
K.                    Cette décision a été
déférée au Tribunal administratif par mémoire de recours déposé le 19 avril
1993, lequel formule des conclusions tant en matière d'impôt cantonal et
communal qu'en matière d'impôt fédéral direct.
Dans ses
déterminations du 23 juin 1993, l'Administration cantonale des impôts a conclu
au rejet du recours en matière d'impôt cantonal et communal et à son
irrecevabilité en tant qu'il visait également l'impôt fédéral direct. Elle
justifie cette dernière conclusion par le fait que, selon elle, la réclamation
du 14 octobre 1992 ne critiquait la précédente décision (du 15 septembre 1992)
qu'en ce qui concerne son volet de droit cantonal. Elle ajoute que la décision
sur réclamation attaquée ne statue qu'en cette matière également.
La recourante a
répliqué par mémoire du 23 août 1993; l'autorité intimée a renoncé à déposer
une duplique.
L.                     Invitée à se déterminer
sur la portée de la procédure de révision, la recourante a répondu, par lettre
du 11 octobre 1993, que celle-ci visait aussi bien la période précédant la date
du passé-expédient (14 juin 1989) que celle qui lui est postérieure. Elle a
ajouté que sur le fond, elle entendait principalement obtenir un nouvel examen
du revenu qui lui était imputé en raison de la mise à disposition gratuite de
l'immeuble sis à Y.________.
M.                    Le tribunal a délibéré à
huis clos.
Considérant en droit:
1.                     Sur le plan de l'impôt
fédéral direct, l'autorité intimée conclut à l'irrecevabilité du recours en
exposant que dans sa réclamation, la recourante n'a plus remis en question la
décision qu'elle attaquait, en tant qu'elle concernait l'impôt fédéral direct.
Cette allégation résulte d'une lecture incomplète des pièces du dossier. Dans
les conclusions de sa réclamation du 14 octobre 1992, Mme X.________ demandait
de procéder à la révision de sa taxation fiscale
"conformément à la
requête de son conseil du 20 mars 1992"
. Or cette requête visait aussi
bien la taxation et les bordereaux complémentaires cantonaux que fédéraux.
Cependant, dans la mesure où l'autorité compétente n'a pas statué sur le plan
de l'impôt fédéral direct, le recours apparaît à ce sujet prématuré; le dossier
devra donc être retourné à l'autorité de taxation pour qu'elle rende une
décision sur réclamation relative à l'impôt fédéral direct.
2.                     Pour ce qui est des
aspects de droit cantonal, la recourante reproche à l'autorité de taxation de
ne pas avoir tenu compte du passé-expédient déposé par son mari le 14 juin
1989; elle estime que ce fait avait pourtant une incidence sur son statut
fiscal. Elle en déduit que cette omission fonde deux motifs de révision, à
savoir ceux relevant des lettres a et c de l'art. 107 LI.
a) A teneur de l'art.
107 let. a LI, l'autorité doit procéder à la révision, à la demande du
contribuable, lorsqu'elle n'a pas tenu compte de faits importants qui
ressortent du dossier. La jurisprudence a précisé que cette disposition vise le
cas de l'inadvertance (Tribunal administratif, arrêt FI 93/016 du 10 mai 1994
et les réf. citées). Quant à la lettre c de l'art. 107 LI, elle prévoit
l'ouverture de la procédure de révision lorsque le requérant découvre des faits
nouveaux importants ou des preuves qu'il n'avait pu invoquer dans la procédure
de taxation, de réclamation ou de recours. On entend par fait nouveau important
celui qui s'est produit avant la décision attaquée, mais que l'auteur de la
demande de révision a été empêché sans sa faute d'alléguer dans la procédure
antérieure (André Grisel, Traité de droit administratif, Neuchâtel 1984, vol.
II, p. 944; Revue fiscale 1983, p. 541; Tribunal administratif, arrêts FI
93/114 du 21 décembre 1994 consid. 3 et FI 92/062 du 30 avril 1993). L'art. 107
let. c LI envisage donc l'hypothèse d'une décision prise par l'autorité sans
tenir compte d'un fait essentiel, parce qu'elle-même, pas plus que le
requérant, n'en avait connaissance.
b) En l'occurrence, la
position de la recourante est parfaitement contradictoire. D'un côté, elle
invoque l'art. 107 let. a LI en reprochant à l'autorité de taxation de n'avoir
pas tenu compte du passé-expédient, ce qui sous-entend que la pièce établissant
l'existence de cet acte de procédure figurait au dossier. De l'autre, elle tire
argument de l'art. 107 let. c LI en exposant qu'au moment où l'autorité a
statué, celle-ci n'avait pas connaissance du passé-expédient et de ses
incidences fiscales, parce qu'elle-même ne l'en avait pas informé, du fait
qu'elle n'était pas en mesure d'en apprécier l'importance. En vérité,
l'autorité de taxation n'avait pas connaissance du passé-expédient; ce qui
permet d'emblée d'écarter le grief tiré de l'art. 107 let. a LI. De toute manière,
comme on le verra ci-après, le passé-expédient n'était pas de nature à influer
sur la taxation de la recourante. A supposer même que cette pièce ait été
produite, l'autorité n'aurait donc dû en tirer aucune conséquence.
c) Dans le cadre de
l'examen de l'art. 107 let. c LI, la question se pose de savoir si le
passé-expédient constitue un fait nouveau important que la recourante n'avait
pu invoquer dans la procédure de taxation.
aa) On pourrait
d'abord se demander si la renonciation du mari de la recourante à poursuivre la
procédure de divorce qu'il avait engagée constitue un fait nouveau. En effet,
il ne fait nul doute que Mme X.________ avait connaissance de l'existence du
passé expédient, sans quoi elle n'aurait pas à son tour ouvert action en divorce.
Certes, elle soutient qu'elle n'avait pas connaissance des incidences fiscales
de cet acte, raison pour laquelle elle n'a pas cru nécessaire de devoir le
communiquer à l'autorité de taxation. Il n'est pas certain pour autant que
cette erreur soit excusable, dès lors qu'elle était assistée par un mandataire
professionnel dont elle ne peut se prévaloir des éventuels manquements
(Tribunal administratif, arrêt FI 93/016 du 10 mai 1994, cons. 2b bb et la réf.
citée; Grisel, op. cit. vol. II, p. 895 ss et les réf. citées). On renoncera
toutefois à examiner plus avant ces questions, compte tenu du fait que les
considérations qui suivent sont décisives.
bb) Pour qu'un fait
nouveau puisse être qualifié d'important, il faut qu'il soit propre à entraîner
une modification de la décision en faveur du requérant (Jean-François Poudret,
Commentaire de la loi fédérale d'organisation judiciaire, Berne 1992, vol. V,
ch. 2.2.2 ad art. 137, p. 27). Dans le cas particulier, le siège de la matière
se trouve aux art. 9 et 9a LI dont la teneur est la suivante:
Art. 9 - Le revenu et la fortune des époux
vivant en ménage commun s'additionnent, quel que soit le régime matrimonial.
Les époux sont considérés comme un seul contribuable et déposent une
déclaration unique. Ils sont solidairement responsables du paiement de leurs
impôts. Dans les cas d'infractions prévus au titre III, ch. IX, est seul tenu
le conjoint coupable.
L'art. 50 bis, al. 2, est réservé.
Art. 9a - Les époux qui ne vivent pas en ménage
commun de façon durable et qui administrent séparément leurs biens sont
considérés comme des contribuables distincts et font chacun leur déclaration.
cc) L'examen de ces
deux dispositions démontre qu'aussi longtemps que deux personnes sont unies par
les liens du mariage, un éventuel changement de leur statut fiscal ne peut
dépendre que d'une circonstance de fait consistant dans une séparation durable
(l'art. 70 al. 1 LI pose le même critère pour la taxation intermédiaire). C'est
sur cette base que la recourante a été imposée séparément dès le 1er juin 1988.
Le passé-expédient intervenu le 14 juin 1989 n'a entraîné aucune modification
des relations entre les époux: le mari de la recourante est resté à Z.________;
quant à cette dernière, elle a continué de résider à ********, dans la villa
sise à Y.________, avec l'appui financier de son mari. Avant comme après, les
époux X.________ ne vivaient donc pas en ménage commun et se trouvaient séparés
de façon durable. Le passé-expédient n'ayant ainsi eu aucune incidence sur la
situation de fait des époux X.________, c'est à juste titre que l'autorité
intimée a refusé de donner une suite favorable à la demande de révision.
dd) Pour le même
motif, l'application des critères plus souples adoptés par la Commission
cantonale de recours en matière d'impôts fribourgeoise dans l'arrêt publié in
RDAF 1990, p. 403 et dont le Tribunal administratif s'est inspiré dans sa
récente jurisprudence (arrêts FI 93/053 du 20 décembre 1994 et FI 93/114 du 21
décembre 1994) n'est en l'occurrence d'aucune utilité pour la recourante.
3.                     Les considérants qui
précèdent conduisent au rejet du recours en matière d'impôt cantonal et
communal et à la constatation de son caractère prématuré en tant qu'il concerne
l'impôt fédéral direct.
En application de
l'art. 55 LJPA, un émolument de justice réduit, compte tenu du fait que la
conclusion de l'autorité intimée tendant à faire constater l'irrecevabilité du
recours en tant qu'il a trait à l'impôt fédéral direct est écartée, sera mis à
la charge de la recourante. L'équité commande de ne pas lui allouer d'indemnité
à titre de dépens.
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.                      Le recours en
matière d'impôt cantonal et communal est rejeté; en tant qu'elle concerne cette
matière, la décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts
du 18 mars 1993 est confirmée.
II.                     Le recours en
matière d'impôt fédéral direct est prématuré; le dossier est retourné à
l'autorité de taxation pour qu'elle statue sur la réclamation du 14 octobre
1992 contestant le refus de révision notifié le 15 septembre 1992.
III.                     Un émolument
de justice de fr. 3'000.-- (trois mille francs) est mis à la charge de la
recourante, X.________.
IV.                    Il n'est pas
alloué de dépens.
mp/Lausanne, le 27 janvier 1995
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint
En tant qu'il concerne l'impôt fédéral
direct, le présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours dès sa
notification, d'un recours de droit administratif au Tribunal fédéral. Le
recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation
judiciaire (RS 173.110)