vd_omni · FI.2015.0133 · 2017-04-24 · fr

A.________, B.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Est litigieux le bien-fondé du changement de pratique de l'autorité intimée consistant à considérer que le bruit provenant d'une place de tirs ne doit plus permettre aux habitants d'une commune voisine de bénéficier de la réduction de 10% pour environnement exceptionnellement défavorable. Le tribunal ne se prononce toutefois pas sur ce point dès lors qu'il apparaît que, même si la nouvelle pratique était validée, le recours devrait de toute manière être admis en raison du principe de l'égalité dans l'illégalité. Il ressort des faits que l'autorité intimée avait certes décidé d'un changement de pratique mais que celui-ci n'a pas été généralement appliqué avant la période fiscale 2015 au plus tôt. Il n'y avait pas, pour la période fiscale 2013, de volonté claire de supprimer toutes les réductions de valeur locative pour les propriétaires du village concerné. Par ailleurs, aucun intérêt public ou privé prépondérant n'impose de donner la préférence au respect de la légalité, soit à refuser aux recourants l'octroi de la réduction pour environnement défavorable. Les recourants doivent ainsi pouvoir bénéficier de la réduction pour environnement défavorable pour la période fiscale 2013. Admission du recours.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 24.04.2017 FI.2015.0133

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
24 avril 2017
Composition
Mme Isabelle Guisan,
présidente
;
MM.
Fernand Briguet et Alain Maillard, assesseurs; Mme Liliane Subilia-Rouge,
greffière.
Recourants
1.
A.________,
à
********,
2.
B.________,
à ********,
représentés par Me Raphaël Mahaim, avocat,
à Lausanne,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts
,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT
.
Objet
Impôt cantonal et
communal (sauf soustraction)
Recours A.________ et B.________ c/ décision sur
réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 9 octobre 2015 (refus
d'appliquer la réduction de 10 % de la valeur locative pour environnement
défavorable - période fiscale 2013)
Vu les faits suivants
A.
A.________ et B.________ sont domiciliés à ********, où ils sont
propriétaires de la maison qu’ils habitent. Le 5 mars 2014, ils ont déposé leur
déclaration d’impôt pour la période fiscale 2013. Ils ont déclaré un revenu
imposable de CHF 55'300.- (quotient 1.8) et une fortune imposable de CHF
346'000.-. Ils ont porté en déduction de la valeur locative de leur immeuble précité
un montant de CHF 865.-, au titre de réduction pour environnement défavorable.
B.
Le 3 avril 2014, l’Office d’impôt du Jura-Nord vaudois (ci-après: l’office)
a rendu une décision de taxation pour la période fiscale 2013. S’agissant de
l’impôt cantonal et communal, il a fixé le revenu imposable à CHF 55'900.-
(quotient 1.8) et la fortune imposable à CHF 346'000.-. En matière d’impôt
fédéral direct, il a fixé le revenu imposable à CHF 55'000.- (barème:
contribuables mariés). L’office n’a pas tenu compte de la réduction pour
environnement défavorable.
C.
A.________ et B.________ ont formé opposition par courrier du 4 avril
2014. Ils relevaient une augmentation des nuisances sonores constitutives d’un
environnement défavorable; ils demandaient aussi pourquoi certains
propriétaires avaient droit à une déduction de 10% sur la valeur locative et
d’autres pas.
Le 4 juin 2014, l’office a informé A.________ et
B.________ qu’il confirmait sa taxation. S’ils entendaient malgré les
explications reçues maintenir leur réclamation, ils étaient invités à
transmettre des observations motivées dans un délai de 30 jours. L’office motivait
sa taxation comme suit:
-
pour bénéficier de la réduction, l’environnement devait être
exceptionnellement défavorable;
-
l'Administration cantonale des impôts (ACI) avait confirmé
récemment à la Municipalité de Grandevent (ci-après: la municipalité) que le
bruit provenant de la place de tirs de Vugelles-La Mothe ne permettait pas de
bénéficier de la réduction de 10% pour environnement exceptionnellement
défavorable;
-
le fait que la réduction ait été tolérée lors de périodes
fiscales précédentes n’engageait pas l’administration fiscale à l’admettre pour
le futur.
Le 11 juillet 2014, A.________ et B.________ ont
indiqué qu’ils maintenaient leur opposition, vu que les demandes faites à
l’armée pour réaliser des mesures de nuisance n’avaient jamais abouti. Ils
ajoutaient ne pas pouvoir profiter de leur jardin pendant les tirs et ne jamais
inviter leurs petits-enfants pour dormir chez eux durant les tirs de nuit. Ils songeaient
en outre à changer leurs fenêtres au vu des nuisances.
Le 27 octobre 2014, l’ACI a écrit à la municipalité
qu’elle renonçait exceptionnellement à supprimer l’application du coefficient
pour environnement défavorable aux contribuables qui en bénéficiaient dans le
cadre des taxations passées (2011 et antérieures). En revanche, elle refuserait
de tenir compte de ce critère pour la détermination des valeurs locatives
appliquées aux nouveaux propriétaires, dès la période fiscale 2012.
Le 1
er
décembre 2014, A.________ et
B.________ ont maintenu leur opposition.
D.
Par décision sur réclamation du 9 octobre 2015, l’ACI a rejeté la
réclamation du 4 avril 2014. Elle estimait que les nuisances de la place de
tirs en question étaient certes réelles mais pas exceptionnelles. Elle
comparait à cet égard la situation des recourants à celle de personnes vivant à
proximité d'une voie ferrée. De nombreux propriétaires subissaient les mêmes
nuisances et ne bénéficiaient pas de la réduction pour environnement défavorable.
De plus, la Commune de Grandevent (ci-après: la commune) était globalement hors
du périmètre de bruit et le bruit généré par les tirs ne dépassait pas 45 décibels
(intensité normale de la voix humaine), conformément à la carte du bruit
établie par le Département de la défense, de la protection de la population et
des sports, ce qui correspondait à un niveau sonore tout à fait acceptable.
Elle soulignait encore que les tirs ne se déroulaient pas tous les jours mais seulement
sur 130 jours/an, pendant la journée (en principe de 7h30 à 16h30) et 30 jours/an
en soirée (jusqu'à 22h). D’ailleurs, les promoteurs immobiliers vantaient le
grand calme de la commune. Au surplus, la réduction n'était plus accordée à
aucun propriétaire.
Le 21 octobre 2015, A.________ et B.________ (ci-après:
les recourants) ont interjeté recours auprès de l’ACI contre sa décision du 9
octobre 2015. Ils indiquaient avoir appris par la municipalité que certains
contribuables avaient obtenu cette déduction et que cette autorité avait d’ailleurs
pris rendez-vous avec l’office pour régler le problème de l’impôt locatif. En
outre, un sonomètre avait été installé dans la commune et les mesures ne
correspondaient en rien au cadastre de bruit de l’armée.
E.
Le 29 octobre 2015, l’ACI a transmis ce recours à la Cour de droit
administratif et public du Tribunal cantonal comme objet de sa compétence.
L’ACI (ci-après: l’autorité intimée) s’est
déterminée le 18 janvier 2016 et a conclu au rejet du recours. Concernant les
nuisances sonores, elle reprend pour l’essentiel l’argumentation déjà exposée
précédemment. Elle ajoute que même dans l'hypothèse où l'immeuble des
recourants serait situé dans une zone de sensibilité au bruit, dont les valeurs
limites seraient dépassées, la réduction ne pourrait pas être accordée car leur
situation serait assimilée à une situation courante et non à une situation
exceptionnelle. S'agissant du principe de l’égalité de traitement, elle explique
que seuls trois habitants de Grandevent ont pu bénéficier - par erreur - d’une
réduction sur la valeur locative pour la période fiscale 2013. Toutefois, des
mesures ont été prises pour que cette réduction ne soit plus accordée à
l'avenir. Les conditions de l’égalité dans l’illégalité ne sont donc pas remplies.
Le 13 avril 2016, les recourants ont déposé des déterminations
complémentaires, concluant à l’admission du recours et à l’annulation de la
décision attaquée. Ils exposent que les documents officiels cités par
l’autorité intimée datent de 2002 et sont aujourd’hui obsolètes. La situation
juridique actuelle est totalement différente et impose un assainissement de la
place d’armes (à réaliser d'ici 2025), lequel est admis même par les autorités
fédérales. Celles-ci ont d'ailleurs lancé en 2015 une vaste campagne de mesures
pour déterminer les modalités de l'assainissement envisagé. Les recourants
relèvent que les nuisances sonores rendent la situation invivable. Outre leur
intensité, les tirs, en raison de leur rythme irrégulier, empêchent tout processus
d’habituation. Ils invitent à cet égard la cour à consulter des vidéos en ligne
(tournées à Vugelles-La Mothe). S’il existe une situation exceptionnelle, ils
estiment que c’est bien le cas de la leur. Le simple fait qu'il n'y ait pas des
tirs tous les jours ne change rien. Ils font également état de mesures privées,
effectuées par les Communes du Vallon de l'Arnon, lesquelles font apparaître
des valeurs-crêtes (en décibels) largement supérieures aux valeurs légales. La
proximité de la place de tirs entraîne aussi d’autres nuisances environnementales
(pollution des sols), voire des problèmes radioactifs. Les recourants
soulignent que la réduction a été admise durant plusieurs année et que
l’autorité intimée a modifié sa pratique sans aucun motif objectif, en
particulier sans qu’aucune amélioration n’ait été constatée sur le terrain. Ils
s’étonnent également de la différence de traitement entre propriétaires, alors
que l’égalité en matière fiscale fait l’objet d’une protection propre
(art. 127 al. 2 Cst.).
A titre de mesure d’instruction, ils ont requis
qu’une expertise soit effectuée à propos de la valeur locative de leur immeuble
en comparaison avec la valeur locative de biens comparables dans des communes
voisines non impactées par les nuisances de la place de tir. Ils requièrent en outre
la production par l’autorité intimée d’une liste (anonymisée) de tous les
propriétaires de biens immobiliers de la commune et des communes voisines de Vugelles-La
Mothe et Novalles indiquant si la réduction de la valeur locative est octroyée
ou refusée, avec la date du premier refus de ladite réduction le cas échéant.
L’autorité intimée a remis des observations
complémentaires le 19 mai 2016, confirmant les arguments et conclusions de sa
précédente écriture. Elle admet que la place d’armes devra être assainie, mais
relève que cela ne justifie pas encore la réduction pour environnement
défavorable, d’autant plus que les tirs n’ont pas lieu tous les jours. Elle
souligne que les personnes habitant le long d'une route ou d'une voie ferrée
subissent des nuisances quotidiennes et ne bénéficient d'aucune réduction. Elle
expose que diverses mesures d’assainissement phonique ont déjà été prises
depuis 2010 et que d'autres seront prises d'ici 2025. L'autorité intimée estime
aussi que les mesures privées ne sont pas déterminantes, pas plus que les
vidéos qui n'ont pas été prises à Grandevent. Au sujet des autres problèmes
environnementaux, elle relève qu’il n’y a apparemment pas de risque avéré de
pollution et que ce n’est qu’après une investigation technique (à faire en
2016) que l’on saura si des mesures devront être prises. Concernant la requête
d’expertise immobilière, l’autorité intimée relève qu’elle ne saurait être
représentative et qu’elle paraît en outre totalement disproportionnée. Elle considère
également la seconde requête de mesure d’instruction comme impraticable et
dénuée de pertinence. L'établissement d'une liste anonymisée serait inutile; au
surplus, chaque situation est différente, des tierces personnes pouvant habiter
beaucoup plus près de la place de tirs que les recourants.
Le 2 juin 2016, les recourants ont contesté
l'argumentaire contenu dans les observations du 19 mai 2016. Ils renvoient la
cour au visionnage des vidéos produites, afin de mesurer l'ampleur des
nuisances. Ils exposent que les mesures de bruits privées évoquées précédemment
ont été effectuées sur la base d'une méthodologie reconnue et fiable. Ils
réaffirment la nécessité des mesures d'instruction précédemment requises.
Le 7 juin 2016, la juge instructrice
a
invité l’autorité intimée à indiquer, à partir de quelle année et pour quelles
raisons elle avait décidé de modifier sa pratique en matière de réduction pour
environnement défavorable en rapport avec la place de tirs de Vugelles-La
Mothe. La juge instructrice s'est aussi référée à un courrier du 27 octobre
2014 dans lequel l’autorité intimée avait écrit à la municipalité qu’elle
renonçait exceptionnellement à supprimer l’application du coefficient pour
environnement défavorable aux contribuables qui en bénéficiaient dans le cadre
des taxations passées (2011 et antérieures). Elle a invité l’autorité intimée à
renseigner le tribunal sur la mise en pratique de la résolution formulée dans
le courrier précité.
L'autorité intimée a répondu le 21 juin 2016. Elle
expose que la réduction de la valeur locative n'a pas été refusée et accordée
de manière uniforme par l'office pour les propriétaires voisins de la place de
tirs de Vugelles-La Mothe, bien qu'elle ait donné comme instruction, il y a
quelques années, que cette réduction ne devait plus être accordée. Ce refus de
réduire la valeur locative pour les périodes 2011 et 2012 avait également été
transmis à la
municipalité le 6 mai 2014.
Le courrier du
27 octobre 2014 était ensuite venu assouplir cette règle pour les taxations des
périodes fiscales 2011-2012 mais ne pouvait pas être interprété en ce sens que
la réduction serait accordée
ad aeternum
. Se rendant compte du manque de
clarté de ce courrier, elle avait chargé le préposé de l'office de communiquer
oralement à la
municipalité qu'il n'y aurait plus de réduction
dès la période fiscale 2013.
Les recourants ont fait part de leurs
déterminations le 22 juillet 2016. Ils soulignent que l'autorité intimée n'a
fourni aucune justification juridique à son changement de pratique et que les
"
cafouillages
" qui s'en sont suivis, dans l'octroi ou le refus
de la réduction, ne font que révéler encore davantage à quel point le
changement de pratique ne reposait sur aucun motif juridique.
F.
Une audience d'instruction a été fixée au 14 octobre 2016.
L'autorité intimée a demandé un report de cette audience afin de faire entendre
deux directeurs qui avaient participé à des négociations avec les communes
concernées. Le 27 octobre 2016, les recourants ont indiqué que les communes
concernées contestaient l'existence de négociations et ont demandé l'audition
des syndics de Grandevent et de Vugelles-La Mothe.
Une audience d'instruction a eu lieu le
11 novembre 2016, en présence des parties et de leurs conseils. On
extrait ce qui suit du procès-verbal:
"
(…) La présidente demande quelle serait l’incidence sur l’impôt
dû par les recourants suite à l’admission du recours. L’ACI répond qu’il s’agit
environ de 200 francs (impôt cantonal, communal et impôt fédéral direct). Le
recourant expose avoir fait opposition aux taxations 2014 et 2015 ; l’ACI
indique être informée d’une réclamation pour 2014 uniquement.
L’huissier fait entrer le public
dans la salle.
La présidente interroge le
recourant. Celui-ci est propriétaire depuis 35 ans; le numéro de sa parcelle
est le ********; la parcelle est située à 1.5 kilomètres du stand de tirs. Le
recourant a procédé à une réduction pour environnement défavorable sur sa
déclaration fiscale chaque année depuis que cette réduction est autorisée. Il
indique être à la retraite depuis 8 ans et ne pas pouvoir profiter de son
jardin. Les tirs en soirée ont lieu la semaine, sauf quand il y a les
"Portes ouvertes" de l’armée. Il a changé la fenêtre qui donne vers
le stand de tir pour la remplacer pour une fenêtre à triple vitrage.
La présidente demande à l’ACI de
faire l’historique de sa pratique en la matière. Préalablement, C.________
indique qu’il y a eu 90 jours de tirs en 2013 (dont 30 de nuit), 76 jours en
2014 et 75 jours en 2015 (selon les documents produits par le recourant). Elle
a calculé que la maison du recourant se situe à 2 kilomètres du stand. Me
Mahaim expose qu’il n’y a jamais eu de baisse du nombre de jours de tirs. C.________
répond que la diminution du nombre de jours de tirs découle des mesures prises
pour limiter les nuisances. Les parties divergent sur la question de savoir
s’il y a toujours des tirs à la mitrailleuse. Selon C.________, la suppression
des tirs à la mitrailleuse ressort des interpellations de MM. Voruz et
Recordon. Concernant la pratique de l’ACI, D.________ explique que le
changement intervenu résulte de deux situations. Premièrement, la fiscalité se
complexifie et l‘ACI a décidé de rationaliser le travail dans les centres, donc
de fermer l’office de Grandson en 2014. Les dossiers de Grandson ont ainsi été
repris par la Direction du nord vaudois, à Yverdon-les-Bains, et il est apparu
à cette occasion que les habitants de Grandevent avaient bénéficié - à tort
selon lui - d’une réduction pour environnement défavorable. La correction de
cette erreur s’est faite progressivement, dans le but que tous les
propriétaires soient soumis au même statut. L’idée du courrier du 27 octobre
2014 était de dire qu’il ne serait pas procédé à des révisions fiscales, mais
que, pour le futur, tous les propriétaires seraient soumis au même statut.
L’objectif était aussi de procéder à des corrections de manière progressive et
d’accorder la réduction pour 2014 à ceux qui la demanderaient. C.________ expose
que pour les dossiers 2013 (de Grandevent), taxés avant le 1
er
octobre 2014, la réduction a été admise, à tort, dans 15 cas (sur les 71
personnes concernées). Pour 2014, 10 réductions ont été admises (sur 73
personnes concernées), également à tort. En 2015, il n'y a eu aucun dossier
dans lequel la réduction a été admise. Certaines taxations sont automatiques ou
semi-automatiques, ce qui a contribué à perpétuer les erreurs; de même, des
réductions ont été admises par l’office, ensuite d’une erreur humaine.
Me Mahaim pose la question de
savoir pourquoi la date d’acquisition de la propriété a été retenue comme
élément déterminant. Il pense que le changement de pratique est politique. E.________
répond qu’il n’y avait pas une pratique constante. Quand son office a repris
les dossiers, il a souhaité mettre de l’ordre; il n’y avait aucune volonté
politique. La présidente demande d’où vient le critère de la date d’acquisition
en 2012, mentionné dans la lettre du 27 octobre 2014. Il lui est répondu que
cela est dû au fait que c’est à ce moment que les dossiers sont arrivés à
Yverdon-les-Bains. Auparavant l’administration était moins attentive à ce
problème.
Il y a d’autres places de tir dans
le canton. Me Mahaim expose que la situation des riverains de ces places de tir
n’est pas comparable et que c’est particulièrement pénible dans le vallon de
l’Arnon.
E.________, interrogé par Me
Mahaim, répète que c’est en reprenant les dossiers de Grandson qu’il a été
décidé de reprendre la question pour assurer une égalité de traitement entre
tous les contribuables. Pour les communes environnantes, E.________ relève
qu’il n’y a pas de volonté d’admettre des réductions. Il lui semble d'ailleurs
qu’il n’y en a pas, mais il ne peut exclure qu’il y ait eu des erreurs. C.________
dit qu’il y a peu de demandes de réduction dans les autres communes. L’ACI a
maintenant pris des dispositions pour que les taxations soient bloquées par un
memo automatique lorsque la réduction est demandée par des habitants de la
Commune de Grandevent. A.________ expose que des municipaux ou syndics ont pu
obtenir des déductions.
Le témoin F.________, né en 1957,
domicilié à Grandevent, est ensuite entendu. Il déclare ce qui suit :
"J’ai fait aussi une
réclamation et j’ai obtenu la réduction pour 2012. Une convention avait été
signée avec l’armée en 2009. Ensuite j’ai été convoqué par l’office et on m’a
dit qu’il ne fallait pas trop en parler. Pour 2013 je ne sais plus et je n’ai
pas encore reçu ma taxation 2014. J’ai à chaque fois demandé la réduction.
Plusieurs de mes concitoyens ont obtenu cette réduction mais d’autres pas. Je
sais que la réduction était admise à Vugelles - La Mothe.
C’est à l’entretien d’octobre 2015
que je me référai avant. On m’a dit que la réduction ne serait plus accordée,
ce que je n’ai pas compris, car les nuisances sont bien présentes.
Nous nous battons depuis 20 ans,
politiquement, pour l’assainissement du stand de tir. Je trouve regrettable
qu’on nous refuse à présent cette réduction. Nous avons continué à prendre des
mesures, qui vont jusqu’à septembre 2016, qui peuvent être produites. La mesure
du bruit est très complexe, car un tir implique plusieurs bruits. A présent il
y a aussi des hélicoptères faisant des transports de troupes, qui vont tirer,
ou pour la gendarmerie.
Concernant l’assainissement, on
parle de mur anti-bruit (mais qui ne seront pas efficace pour Grandevent), et
de diverses mesures d’aménagement local.
Quand j’ai acheté ma maison,
j’étais au courant de l’existence de la place de tirs, mais autrefois on tirait
beaucoup moins. En 2000, on tirait huit jours par année".
Me Mahaim déclare que son client
est en mesure de produire le résultat des mesures de bruit effectuées jusqu'en
septembre 2016.
L’ACI confirme qu’en 2013, la
réduction a été admise pour F.________.
L’ACI produit une carte de
décibels de bruits.
C.________ dit que le jardin
n’entre pas dans la surface locative et le fait de ne pouvoir en jouir ne fait
donc pas baisser la valeur locative.
Si les tirs ont lieu sur deux
demi-journées séparées, cela ne compte que pour une journée.
Le recourant expose qu'avant
d’acheter sa maison, il ne savait pas qu’il y avait une place de tirs.
Me Mahaim produit une
interpellation et une publicité d’une agence immobilière (pièces 18 et 19).
Concernant les mesures
d’instruction requises par le recourant, Me Mahaim retire sa requête
d'expertise immobilière; il maintient en revanche sa seconde requête tendant à
la production par l'ACI d'une liste des réductions accordées depuis 2010 dans
les communes concernées (Grandevent, Vugelles - La Mothe et Novalles). La
présidente indique que cette requête sera tranchée ultérieurement.
D.________ produit la réponse du
Conseil d’Etat à l’interpellation précédemment évoquée.
La présidente demande à l’ACI ce
qui pourrait être admis au titre d’environnement défavorable. C.________ répond
que cela pourrait par exemple être le cas d’une porcherie, pour autant que la
porcherie s’installe après que le contribuable ait acquis la propriété, ou la
proximité de lignes à haute tension ou encore la présence d'électro-smog. Pour
évaluer la situation, tous les éléments sont examinés, notamment le type de
fenêtres de l’immeuble.
(…)".
Le 2 décembre 2016, les recourants ont produit au
tribunal les résultats des mesures faites au sonomètre de février à fin août
2016 à Grandevent, accompagnés d'un extrait d'une note explicative rédigée par
l'ingénieur responsable. Ils soulignent de nombreux dépassements du seuil de 70
dB, voire de 80 dB ou même de 90 dB, de même que le fait que, dans de
nombreuses situations, la fréquence des tirs est telle que le niveau sonore ne
redescend pas pendant de longues durées.
Le 8 décembre 2016, l'autorité intimée a produit un
tableau récapitulatif indiquant, pour les communes de Grandevent, Vugelles-La
Mothe et Novalles, le nombre de propriétaires en valeur locative, le nombre de
contribuables ayant requis la réduction de la valeur locative et le nombre de
contribuables auxquels cette réduction a été accordée. Il en ressort que pour
Grandevent, en 2010, 29 contribuables ont requis la réduction et 26 l'ont
obtenues, en 2011, 33 contribuables ont requis la réduction et 23 l'ont
obtenues, en 2012, 32 contribuables ont requis la réduction et 20 l'ont
obtenues, en 2013, 35 contribuables ont requis la réduction et 15 l'ont
obtenue, en 2014, 31 contribuables ont requis la réduction et 9 l'ont obtenues,
en 2015, 25 contribuables ont requis la réduction et aucun ne l'a obtenue.
Le 23 janvier 2017, l'autorité intimée a indiqué
qu'elle renonçait à se déterminer davantage.
Les recourants se sont déterminés le 6 mars 2017 au
sujet du tableau récapitulatif produit le 8 décembre 2016. Ils estiment qu'il
en ressort que l'autorité intimé a modifié sa pratique de façon arbitraire et
sans aucune année précise de référence pour la transition. Ils insistent
également sur l'absence de motifs valides ayant conduit l'autorité intimée à
modifier sa pratique fiscale. En particulier, la fermeture de l'Office de
Grandson ne constitue pas un motif fondé pour modifier une pratique fiscale,
sachant que les nuisances n'ont pas diminué ces dernières années.
G.
Les arguments des parties seront repris ci-dessous dans la mesure utile.
Considérant en droit
1.
Déposé dans le délai de 30 jours fixé par l’art. 95 de la loi vaudoise
du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; RSV 173.36), le
recours est intervenu en temps utile. Il n'a pas été déposé devant le tribunal
de céans, mais devant l'ACI qui, en application de l’art. 7 al. 1
LPA-VD, l'a transmis au tribunal, sans préjudice pour les recourants. Ceux-ci
disposent de la qualité pour recourir au sens de l’art. 75 LPA-VD. Le
recours satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles énoncées par
l’art. 79 LPA-VD. Il y a donc lieu d’entrer en matière sur le fond.
2.
Le litige porte sur la déduction de 10% de la valeur locative
revendiquée par les recourants, au titre d’un environnement exceptionnellement
défavorable.
a) Selon un principe généralement admis en matière
fiscale, il appartient au contribuable d'apporter la preuve des faits de nature
à diminuer sa dette fiscale (ATF 121 II 257 consid. 4c/aa; TF 2C_132/2010 du 17
août 2010 consid. 3.2 et les références; arrêt FI.2008.0140 du 8 juin 2009
consid. 1a).
b) En droit fiscal suisse, prévaut la règle selon
laquelle l'usage d'une chose dont le contribuable est propriétaire n'est pas
imposable. A cet égard, l'imposition de la valeur locative constitue une
exception (ATF 132 I 157 consid. 4 p. 162-164, et les arrêts cités). La valeur
locative constitue l'un des éléments faisant partie du revenu du contribuable
imposable selon le régime ordinaire; il s'agit en fait d'un revenu en nature
dont l’imposition se justifie en raison de la structure de l'impôt sur le
revenu et du principe de l'égalité horizontale entre contribuables, lequel
exige que des circonstances semblables conduisent à une charge fiscale
semblable. Elle vise, notamment, à corriger la différence entre la situation du
propriétaire qui est autorisé à déduire une partie importante de ses frais de
logement et celle du locataire qui ne peut invoquer de déduction similaire,
quand bien même il doit, dans la pratique, assumer une partie d'entre eux en
payant son loyer; l'imposition de la valeur locative auprès du propriétaire
r.ablit en conséquence l'équilibre entre les deux situations (ATF 132 I 157
consid. 4.3 p. 163/164, et les arrêts cités).
c) En substance, la valeur locative de l'habitation
du contribuable dans son propre immeuble (pour reprendre la formule de l'art. 7
de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs
des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]) correspond à un loyer moyen
de ce logement; cette formulation paraît se référer à une valeur du marché,
soit au loyer (moyen) qu'un tiers devrait payer pour l'occupation d'un tel
logement. Selon la définition qu'en donne la doctrine, la valeur locative,
telle que l’entend l'art. 21 al. 1 let. b de la loi fédérale du 14 décembre
1990 sur l’impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) correspond au loyer objectif
du marché (
ATF 131 I 377
consid.
2.2 p. 381
, 123 II 9
consid. 4b
p. 14/15). Est déterminant le loyer que le propriétaire, en louant l'objet en
question selon les conditions usuelles du lieu, pourrait en obtenir, ou le
montant qu'il devrait payer pour louer un objet similaire (Peter Agner/Beat
Jung/Gotthard Steinemann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurich
2001, ad art. 21 LIFD n° 6, p. 90-91; Nicolas Merlino, in
Noël/Aubry
Giradin
[
éd.
]
, Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Bâle 2017,
ad art.
21 LIFD n° 107 ss; Bernhard Zwahlen, in Martin Zweifel/Peter Athanas
[
éd.
]
, Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht
, Bundesgesetz über die Direkte Bundessteuer
[
DBG
]
,
Band
I/2b, ad art. 21 LIFD n° 25). Il s'agit dès
lors de procéder par comparaison avec des objets loués de même nature et de
même grandeur (Caroline Rusconi, L'imposition de la valeur locative, thèse
Lausanne 1988, p. 94). Cela ne signifie toutefois pas que l'autorité fiscale ne
dispose d'aucune marge d'appréciation, puisque le montant du loyer sur le
marché doit faire l'objet d'une estimation; la notion de prix objectif du
marché est une notion susceptible d'interprétation (cf. sur ce point, Danielle
Yersin, L'impôt sur le revenu, Etendue et limites de l'harmonisation, in
Archives 61, p. 295 ss, not. 304). A teneur de l'art. 21 al. 2 LIFD, cette
valeur locative est déterminée compte tenu, notamment, des conditions locales.
Cette précision est issue des débats parlementaires ayant précédé l'adoption de
dite loi par le Conseil national; l'idée du législateur était de gommer ou du
moins d'atténuer les différences constatées dans la détermination par les
cantons de la valeur locative pour l'impôt fédéral direct, en prenant en
considération le loyer du marché au niveau local et non plus la valeur locative
telle qu'arrêtée par la pratique des autorités fiscales cantonales
(Agner/Jung/Steinmann, op. cit., p. 92-93; Zwahlen, op. cit., ad art. 21 LIFD
n° 26). La prise en compte des conditions locales est toutefois inhérente au
principe de la valeur marchande et ne constitue par conséquent rien de nouveau
à cet égard (cf. Circulaire n° 1 de l'Administration fédérale des contributions
[AFC] de septembre 1992, Innovations apportées par la LIFD, in Archives 61, p.
6 ss, ch. 2.5).
Dans la mesure où l'art. 7 al. 1 LHID n'en dit pas
plus, les cantons conservent une marge de liberté importante dans la détermination
de cette valeur; ceux-ci ont fréquemment prévu des abattements - d'ampleurs
diverses - visant à encourager l'accession à la propriété (Danielle Yersin, op.
cit., p. 305-306). L'autorité fiscale n'a pas à procéder à une estimation
individuelle de la valeur locative de chaque immeuble d'habitation, mais peut
au contraire se fonder sur une estimation générale et forfaitaire (Danielle Yersin,
op. cit., p. 307 et les réf. citées).
La valeur locative prise en considération pour
l'impôt fédéral direct est établie par les cantons, dans le cadre de la
compétence dévolue à leurs autorités conformément à l'art. 104 LIFD (ATF 123,
déjà cité, consid. 4b). En pratique, l'AFC admet une valeur locative atteignant
au moins 70% du loyer du marché, niveau qui apparaît comme un seuil
d'intervention, au dessous duquel l'AFC demande l'adaptation des valeurs
cantonales (RDAF 1999 II 441 consid. 3a); par ce biais schématique, l'AFC
renonce en règle générale, pour autant que ce seuil soit respecté, à déterminer
une valeur différente pour l'impôt fédéral direct de celle établie par le
canton (Caroline Rusconi, op. cit., p. 96). Si ce minimum n'est pas atteint,
l'autorité fiscale cantonale doit adapter les valeurs locatives arrêtées pour
l'impôt cantonal et fixer ainsi la valeur déterminante pour l'impôt fédéral
direct (cf. Circulaire du 25 mars 1969 concernant la détermination du rendement
locatif imposable des maisons d'habitation, Archives 38, p. 121 ss; cf. ég.
Circulaire de l'Administration fédérale des contributions du 30 janvier 1991
concernant l'estimation des immeubles pour la procédure de taxation 1991/1992);
cette pratique a reçu l'aval du Tribunal fédéral (Archives 63, p. 816 consid.
4b et c; Archives 55, p. 617).
d) L'art. 25 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur
les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), dans sa teneur actuellement
en vigueur, prévoit l'imposition de la valeur locative comme il suit:
"1. La valeur locative
des immeubles ou de parties d'immeubles dont le contribuable se réserve l'usage
en raison de son droit de propriété ou d'un droit de jouissance obtenu à titre
gratuit correspond à un loyer moyen de ce logement, estimé au moment de
l'affectation.
2.
La valeur locative
s'élève au 65% de la valeur statistique indexée au sens de l'alinéa 3.
3. La valeur statistique est
établie sur la base d'une statistique des loyers, mise à jour périodiquement.
Elle tient compte de la surface du logement, de l'âge du bâtiment et de la
commune de situation de l'immeuble, du type de logement, de l'absence de
confort et de l'environnement défavorable. Entre les mises à jour de la
statistique, la valeur statistique est adaptée d'après la variation du coût de
la vie, des loyers et du coût de la construction.
(…)
5. Le Conseil d'Etat fixe les
bases servant à la détermination de la valeur locative ainsi que le taux annuel
d'adaptation. Il arrête les dispositions d'application".
Le 11 décembre 2000, le Conseil d'Etat a adopté le
règlement sur la détermination de la valeur locative (RVLoc; RSV 642.11.9.1)
dont l'art. 4 a fixé le taux d'adaptation de la valeur locative, fondé sur les
données du recensement fédéral des bâtiments et logements de 1990. Le 28
janvier 2004, le Conseil d’Etat a adopté diverses modifications du RVLoc; dès
la période fiscale 2004, ce sont "
les données du recensement de 2000
"
qui servent de base de calcul des valeurs locatives au sens de l'art. 25
al. 2 et 3 LI (art. 2 al. 2 nouveau de ce règlement). L’art. 4 al. 2 RVLoc fixe
des taux d’adaptation propres à chaque période, par rapport aux données du
recensement fédéral de 2000. Il prévoit notamment un taux d’adaptation de 7%
(indice 107) par rapport aux données du recensement fédéral de 2000 pour la
période fiscale 2006, de 9% (indice 109) pour la période fiscale 2007 et de 11%
(indice 111) pour la période fiscale 2008. La Cour constitutionnelle a jugé que
le régime d'imposition de la valeur locative dans le canton de Vaud comportait
bien une composante d'encouragement de l'accession à la propriété dans
l'abattement de 35% prévu à l'art. 25 al. 2 LI et que la disposition précitée
ne débouchait pas sur un régime généralement défavorable aux personnes
propriétaires de leur logement (arrêt CCST.2005.0001 du 28 juin 2005).
L’art. 3 RVLoc, inchangé depuis la modification du
28 janvier 2004, entrée en vigueur le 1
er
janvier 2004, a, pour sa
part, la teneur suivante:
"1.Les éléments déterminant
le montant de la valeur locative sont:
a) la surface du logement (tableau
1 pour les périodes fiscales 2001-2002; tableau 1a dès la période fiscale
2004);
b) l’âge du bâtiment (année de
construction, ou de la dernière rénovation lourde ou transformation importante
– tableau 2 pour les périodes fiscales 2001-2002 et 2003; tableau 2a dès la
période fiscale 2004);
c) la commune de situation de
l’immeuble (tableau 3 pour les périodes fiscales 2001-2002 et 2003; tableau 3a
dès la période fiscale 2004);
d) le type de logement (villa
individuelle ou habitat groupé);
e) l’absence de confort du
logement et
f) l’environnement défavorable.
2. La valeur locative de base est
établie en fonction de la surface du logement. Elle est assortie des
coefficients d’adaptation tenant compte de l’âge du bâtiment, de la commune de
situation de l’immeuble et du type de logement. Le coefficient d’adaptation
pour habitat groupé est de 0,9. La valeur locative ainsi que les autres
coefficients précités sont fixés dans les tableaux annexés au présent
règlement.
3. L’absence manifeste de confort
du logement ou un environnement exceptionnellement défavorable sont des
éléments qui, s’ils sont réalisés, ont chacun pour effet une réduction de 10%
de la valeur locative".
e) Comme toute exception au principe de
l’imposition, la déduction pour environnement défavorable doit être appréciée
de façon restrictive (cf. sur ce point Peter Locher, Legalitätsprinzip im Steuerrecht,
in Archives de droit fiscal no 60, p. 1 ss, not. 13 à 15, et les références
citées; arrêt FI.2010.0039 du 21 octobre 2010, consid. 1d, confirmé par l'arrêt
du TF 2C_886/2010 du 27 avril 2011). Dans un arrêt 2C_164/2007 du 17 octobre
2007, le Tribunal fédéral a du reste confirmé le caractère exceptionnel d’une
telle déduction (consid. 3.4 in fine).
f) Pour l'impôt fédéral direct, la valeur locative
calculée selon les critères précités est imposable à 90 % (cf. TF 2C_164/2007
précité, consid. 5, qui se réfère aux  Instructions générales éditées par
l'ACI,
ad
valeur locative). Le Tribunal fédéral a expressément relevé
que, s'agissant des déductions pour logement sans confort et pour environnement
défavorable, les règles dans le canton de Vaud étaient les mêmes pour l'impôt
cantonal et communal qu'en matière d'impôt fédéral direct (TF 2C_886/2010
précité, consid. 6).
g) La cour de céans a eu l'occasion de se prononcer
à diverses reprises sur l'existence ou non d'un environnement
exceptionnellement défavorable, justifiant une réduction de 10% de la valeur
locative.
Dans un arrêt FI.2008.0140 du 8 juin 2009, il a été
jugé que le cas d'une habitation se situant entre 8 et 10 mètres des rails CFF,
occasionnant des nuisances sonores dépassant de jour comme de nuit les normes
tolérées par la Confédération, des tremblements lors du passage de gros convois
ainsi que des poussières métalliques générées par les trains, ne constituait
pas un environnement particulièrement défavorable. Il en allait de même dans le
cas d'une habitation située en bordure d'une artère particulièrement chargée
(arrêt FI.2008.0093 du 10 décembre 2008).
Des contribuables ont aussi vu leurs prétentions
rejetées dans un cas d'une villa située à proximité d'une centrale de
fabrication de béton et d'une gravière, occasionnant du bruit et de la
poussière. Bien que regrettable, cette situation ne pouvait être considérée
comme exceptionnelle (arrêt FI.2008.0006 du 13 juin 2008).
Dans la cause FI.2010.0039 du 21 octobre 2010 (arrêt
confirmé par l'arrêt du TF 2C_886/2010 du 27 avril 2011), l'existence d'un
environnement particulièrement défavorable a été déniée dans le cas d'une
habitation située dans un quartier résidentiel, au bord d'une route qui
supportait "
un certain trafic générant des désagréments sonores
".
La cour a en l'espèce considéré que ces nuisances n'avaient rien
d'exceptionnel. Dans l'affaire FI.2011.0077 du 1
er
novembre 2012, la
cour a rejeté les prétentions de propriétaires, dont l'immeuble était situé
dans un quartier résidentiel (zone de faible densité), et se trouvait à environ
45 m des rails. Il n'était pas contesté que la proximité de la voie ferrée leur
causait des désagréments sonores. Cette proximité ne constituait toutefois pas
à elle seule un environnement particulièrement défavorable, les nuisances
sonores invoquées n'ayant rien d'exceptionnel, étant précisé que les valeurs
limites d'exposition telles que prévues par l'OPB n'étaient pas déterminantes
dans ce cadre.
Dans l’arrêt FI.2014.0074 du 27 octobre 2014, le
tribunal a admis que le trafic de véhicules le long de la rue des Alpes, à
Crissier, voire le rassemblement de véhicules ou de personnes dans la cour
d'école voisine, étaient de nature à provoquer des désagréments pour le
recourant, particulièrement de nuit. Au regard de la jurisprudence, il a
cependant estimé que cette situation ne saurait être considérée comme
constitutive d'un environnement exceptionnellement défavorable. En effet, en
milieu urbain ou quasi urbain, il est dans l'ordre des choses qu'une habitation
qui se trouve en bordure de route subira des désagréments sonores. Il en va de
même des nuisances causées par des rassemblements nocturnes de personnes.
Pareille situation n'a rien d'exceptionnelle, ce d'autant moins que si, pour
apprécier la notion d'environnement défavorable, le bruit constitue un élément
à prendre en compte, d'autres facteurs doivent aussi être pris en
considération, comme le quartier ou les commodités à disposition.
3.
Une décision ou un arrêté viole le principe de l'égalité de
traitement consacré à l'art. 8 al. 1 Cst. lorsqu'il établit des distinctions
juridiques qui ne se justifient par aucun motif raisonnable au regard de la
situation de fait à réglementer, ou lorsqu'elle omet de faire des distinctions
qui s'imposent au vu des circonstances, c'est-à-dire lorsque ce qui est
semblable n'est pas traité de manière identique et que ce qui est dissemblable
ne l'est pas de manière différente. Il faut que le traitement différent ou
semblable injustifié se rapporte à une situation de fait importante (
ATF 138 I 205
consid.
5.4 p. 213; TF 2C_608/2007 du 30 mai 2008 consid. 4 et les références).
L'inégalité de traitement apparaît ainsi comme
une forme particulière d'arbitraire, consistant à traiter de manière inégale ce
qui devrait l'être de manière semblable ou inversement (ATF 131 I 394 consid. 4.2
p. 399 et réf. citées; ég. arrêt GE.2009.0166 du 20 novembre 2009).
En matière fiscale, l'art. 8 al. 1 Cst. est
concrétisé par les principes de la généralité et de l'égalité de l'imposition
ainsi que par le principe de l'imposition selon la capacité économique (art.
127 al. 2 Cst.) Le principe de la généralité de l'impôt exige que toute
personne ou groupe de personnes doivent être imposées selon la même règlementation
juridique: les exceptions qui ne reposent sur aucun motif objectif sont
inadmissibles. Le principe de l'égalité de l'imposition exige d'imposer de la
même manière les personnes qui se trouvent dans la même situation et d'imposer
de manière différenciée les personnes qui se trouvent dans des situations de
faits comportant des différences importantes (ATF 133 II 206, consid.6.1 et les
réf. citées, traduit in RDAF 2007 II 505).
Le principe de la légalité de l'activité
administrative prévaut en principe sur celui de l'égalité de traitement. En
conséquence, le justiciable ne peut généralement pas se prétendre victime d'une
inégalité devant la loi lorsque celle-ci est correctement appliquée à son cas,
alors qu'elle aurait été faussement, voire pas appliquée du tout, dans d'autres
cas (ATF 136 V 390 consid. 6a p. 392 et les références citées). Cela présuppose
cependant, de la part de l'autorité dont la décision est attaquée, la volonté
d'appliquer correctement à l'avenir les dispositions légales en question. Le
citoyen ne peut prétendre à l'égalité dans l'illégalité que s'il y a lieu de
prévoir que l'administration persévérera dans l'inobservation de la loi (TF 2C_442/2012
du 14 décembre 2012 consid. 5.5, in RDAF 2013 II 60; TF 1C_482/2010 du 14 avril
2011 consid. 5.1; ég. ATF 136 I 65 consid. 5.6 p. 78 s. et les références
citées). Il faut encore que l'autorité n'ait pas respecté la loi selon une
pratique constante, et non pas dans un ou quelques cas isolés (ATF 132 II 485
consid. 8.6; 127 I 1 consid. 3a; 126 V 390 consid. 6a et les arrêts cités), et
qu'aucun intérêt public ou privé prépondérant n'impose de donner la préférence
au respect de la légalité (ATF 139 II 49 consid. 7.1; ATF 123 II 248 consid.
3c.; 115 Ia 81 consid. 2 p. 82 s. et les références; ég. TF 2C_490/2014 du 26
novembre 2014, consid. 3.2).
4.
Dans le cas présent, est notamment litigieux le bien-fondé du changement
de pratique de l'autorité intimée consistant à considérer que le bruit
provenant de la place de tirs de Vugelles-La Mothe ne doit plus permettre aux
habitants de Grandevent de bénéficier de la réduction de 10% pour environnement
exceptionnellement défavorable. Le tribunal ne se prononcera toutefois pas sur
ce point dès lors qu'il apparaît que, même si la nouvelle pratique était
validée, le recours devrait de toute manière être admis en raison du principe
de l'égalité dans l'illégalité.
Se rapportant à la période fiscale 2013, l’office a
indiqué aux recourants le 4 juin 2014 que le bruit provenant de la place de
tirs de Vugelles-La Mothe ne permettait plus de bénéficier de la réduction de
10% pour environnement exceptionnellement défavorable. Le 18 janvier 2016,
l’autorité intimée a expliqué que trois habitants de Grandevent avaient pu
bénéficier - par erreur - d’une réduction sur la valeur locative pour la
période fiscale 2013, mais que des mesures avaient été prises pour que cette
réduction ne soit plus accordée à l'avenir. Toutefois, lors de l'audience du 11
novembre 2016, la représentante de l'autorité intimée a indiqué
que
l'objectif était
de procéder à des corrections de manière progressive et
d’accorder la réduction pour 2014 à ceux qui la demanderaient. Elle a exposé
que pour les dossiers 2013 (de Grandevent), taxés avant le 1
er
octobre 2014, la réduction avait été admise, à tort, dans 15 cas (sur les 71
personnes concernées). Pour 2014, 10 réductions avaient été admises (sur 73
personnes concernées), également à tort, et qu'en 2015, il n'y avait eu aucun
dossier dans lequel la réduction a été admise. Il ressort également des
déterminations de l'autorité intimée du 8 décembre 2016 que, jusqu'à la période
fiscale 2014 y comprise, la réduction a été accordée à plusieurs propriétaires
de Grandevent, même si les chiffres ne sont pas identiques à ceux invoqués par
l'autorité intimée lors de l'audience du 11 novembre 2016. Dans son écriture du
21 juin 2016, l'autorité intimée a expressément admis que la réduction de la
valeur locative n'avait pas été refusée, respectivement accordée de manière
uniforme par l'office pour les propriétaires voisins de la place de tirs de
Vugelles-La Mothe, bien qu'elle ait donné comme instruction, il y avait
quelques années, que cette réduction ne devait plus être accordée. Par
ailleurs, l'autorité intimée, après avoir indiqué en date du 6 mai 2014 à la
municipalité qu'elle refuserait de procéder à des réductions sur la valeur
locative pour les périodes 2011 et 2012, lui a indiqué par courrier du 27
octobre 2014, qu'elle assouplirait cette règle pour les taxations des périodes
fiscales 2011-2012 à l'égard des anciens propriétaires. Ensuite, se rendant
compte du manque de clarté de ce courrier, elle a indiqué, toujours dans ses
écritures du 21 juin 2016, qu'elle avait chargé le préposé de l'office de
communiquer oralement à la
municipalité qu'il n'y aurait plus de
réduction dès la période fiscale 2016.
Il ressort de ce qui précède que l'autorité intimée
avait certes décidé d'un changement de pratique mais que celui-ci n'a pas été généralement
appliqué avant la période fiscale 2015 au plus tôt. Pour ce qui concerne la décision
litigieuse, qui se rapporte à la période fiscale 2013, il apparaît qu'elle
n'est pas fondée sur une pratique claire. Durant cette période-là, selon le
tableau produit le 8 décembre 2016 par l'autorité intimée, une petite moitié
des propriétaires de Grandevent qui avaient requis une réduction de la valeur
locative l'a obtenue. Il ne s'agit ainsi pas de cas isolés. Le tribunal retient
par conséquent qu'il n'y avait pas, pour la période fiscale 2013, de volonté
claire de supprimer toutes les réductions de valeur locative pour les
propriétaires de Grandevent. Par ailleurs, aucun intérêt public ou privé
prépondérant n'impose de donner la préférence au respect de la légalité, soit à
refuser aux recourants l'octroi de la réduction pour environnement défavorable.
Les recourants doivent ainsi pouvoir bénéficier de la réduction pour
environnement défavorable pour la période fiscale 2013.
5.
Les considérants qui précèdent conduisent à l'admission du recours et à
la réforme de la décision attaquée, en ce sens que les recourants ont droit à
la réduction pour environnement défavorable pour la période fiscale 2013.
Vu l'issue du litige, l'arrêt est rendu sans frais
(art. 49 al. 1 et 52 al. 1 LPA-VD).
Les recourants, qui ont procédé par l'intermédiaire
d'un mandataire professionnel, ont par ailleurs droit à des dépens (art. 55 al.
1 LPA-VD), arrêtés conformément à l'art. 11 al. 2 du Tarif des frais
judiciaires et des dépens en matière administrative [TFJDA; RSV 173.36.5.1]), à
la charge de l'autorité intimée.
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est admis.
II.
La décision de l'Administration cantonale des impôts du 9 octobre 2015
est réformée, en ce sens que A.________ et B.________ ont droit à la réduction
pour environnement défavorable pour la période fiscale 2013; elle est confirmée
pour le surplus.
III.
L'arrêt est rendu sans frais.
IV.
L'Etat de Vaud, par l'intermédiaire de l'Administration cantonale des
impôts, versera un montant de 2'000 (deux mille) francs à A.________ et
B.________, solidairement entre eux, à titre de dépens.
Lausanne, le 24 avril 2017
La présidente:                                                                                           La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit
public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur
le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire
à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans
une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de
preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte
attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent
être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il
en va de même de la décision attaquée.