vd_omni · FI.2022.0063 · 2023-08-08 · fr

A.________, B.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Confirmation de la décision sur réclamation de l'ACI, les recourants n'étant pas parvenus à établir l'existence de contrats de prêt consentis par des débiteurs situés à l'étranger, au regard notamment des exigences accrues de preuve en présence d'une situation transfrontalière. Les transferts de fonds de ces personnes aux recourants doivent être considérés comme des revenus imposables. La fortune imposable des recourants doit être fixée sans défalcation des dettes relatives au remboursement desdits prêts. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 08.08.2023 FI.2022.0063

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
8 août 2023
Composition
M. Guillaume Vianin,
président
; M. Alain Maillard et M. Bernard
Jahrmann, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourants
1.
A.________
à
********
2.
B.________
à
******** tous deux représentés par Me Elie ELKAIM, avocat à Lausanne,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
à Berne.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction) ;
Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ et B.________ c/ décision sur
réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 5 avril 2022 (impôt
cantonal, communal et fédéral direct pour la période fiscale 2015).
Vu les faits suivants:
A.
A.________ et B.________ (ci-après également: les contribuables) sont mariés
et domiciliés à ********. Ils sont les parents de C.________, né le ********
1994 et d'D.________, née le ******** 1995, qui s'étaient déjà constituée un
domicile indépendant en 2015. Les contribuables sont propriétaires d'un motel
et d'un restaurant à ********, qu'ils exploitent eux-mêmes, A.________ en tant
qu'indépendant et B.________ en qualité de salariée à 100%.
B.
Les contribuables ont adressé à l'autorité fiscale leur déclaration
d'impôt relative à la période fiscale 2015 le 19 décembre 2016, déclarant un
revenu imposable de 85'800 fr. au titre de l'impôt cantonal et communal (ICC),
respectivement 77'200 fr, au titre de l'impôt fédéral direct (IFD), ainsi
qu'une fortune de 1'044'000 francs. Ils ont notamment revendiqué la déduction
de dettes privées d'un montant total de 1'406'304 fr. et de dettes
d'exploitation de 73'767 fr., détaillées comme suit à l'annexe 2 de leur
déclaration d'impôt (les éléments surlignés sont nouveaux par rapport à l'état
des dettes de 2014):
A. Dettes privées
1. Dettes privées garanties par gage immobilier
Banque ******** Genève                           670'000 fr.
2. Autres dettes privées
C/C associé "E.________" ********                                   22'304
fr.
C.________ / Fils ********                                                142'000
fr.
D.________ / Fille ********                                               64'000
fr.
F.________ Etranger                                                      70'000
fr.
G.________ Etranger                                                      80'000
fr.
H.________ Etranger                                                      50'000
fr.
I.________ Etranger                                                       40'000
fr.
J.________ Etranger                                                       45'000
fr.
K.________ Etranger                                                      50'000
fr.
L.________ Etranger                                                       45'000
fr.
D.________ / Fille ********                                               28'000
fr.
M.________ ********                                                        100'000
fr.
B. Dettes d'exploitation
Selon bilan/ Capitaux étrangers Servion                           73'767
fr.
Les contribuables n'ont pas donné suite aux demandes
de pièces et sommation de l'Office d'impôt des districts de la Riviera –
Pays-d'Enhaut et Lavaux – Oron (ci-après: l'office d'impôt), qui leur
enjoignait notamment de produire les reconnaissances de dettes, accompagnées
des relevés bancaires justifiant les mouvements de fonds relatifs aux nouveaux
emprunts obtenus en 2015, avec l'indication de l'utilisation de ces montants.
Par décision du 13 décembre 2017, l'office d'impôt a
taxé d'office
A.________ et B.________
, retenant un
revenu imposable de 548'200 fr. au titre de l'ICC (541'800 fr. au titre de
l'IFD) et une fortune imposable de 1'651'000 francs.
C.
Par acte de leur mandataire du 11 janvier 2018, A.________ et B.________
ont formé une réclamation à l'encontre de la décision de taxation d'office du
13 décembre 2017. Ils ont produit en annexe à leur réclamation: un extrait
bancaire attestant de divers versements, avec l'adjonction "Fils",
"Fille" et "M.________"; les contrats de prêts conclus avec
I.________, J.________, K.________ et L.________; le contrat de vente relatif à
l'acquisition d'un bien immobilier dans le canton de Fribourg pour le prix de
420'000 francs. A l'appui de leur réclamation, les intéressés ont expliqué que
les prêts avaient servi au financement du terrain et aux paiements de frais
complémentaires.
Dans une nouvelle détermination des éléments
imposables du 8 mars 2018, l'office d'impôt a établi le revenu imposable ICC
des contribuables à 228'200 fr. (respectivement 221'800 fr. pour l'IFD) et leur
fortune imposable à 1'334'000 fr., admettant les prêts accordés par les
enfants  d'A.________ et B.________, ainsi que par M.________, à concurrence
d'un montant total de 334'000 francs. A la suite du maintien de la réclamation,
le dossier a été transmis à l'Administration cantonale des impôts (ci-après:
l'ACI) comme objet de sa compétence.
Par proposition de règlement du 10 février 2021,
l'ACI a informé les contribuables de son intention de rejeter leur réclamation,
les invitant à se déterminer à ce sujet et à produire les pièces permettant
d'établir la justification des prêts conclus avec des personnes à l'étranger.
Les contribuables ont expliqué, par lettre datée du
5 juillet 2021, que les prêts octroyés par des personnes à l'étranger l'ont été
au comptant et qu'il n'y avait de ce fait aucun document bancaire. Ils ont
indiqué envisager l'amortissement des dettes à raison de 500 fr. par mois et
par prêteur dès le mois d'août 2021.
Par nouvelle proposition de règlement du 14 décembre
2021, l'ACI a informé les contribuables que l'existence des prêts n'était pas
suffisamment établie. Elle les a invités à transmettre tous documents
permettant de documenter les prêts conclus avec des personnes à l'étranger,
ainsi que le contrat de prêt conclu avec M.________, le détail de l'écriture
concernant le versement de 100'000 fr. effectué par ce dernier, ainsi que les
modalités de remboursement du prêt. A défaut de production de la documentation
de ce prêt, l'ACI a informé les contribuables de son intention de reprendre
également ce montant dans leurs éléments imposables.
Les contribuables ne se sont pas déterminés dans le
délai qui leur a été imparti à cet effet par l'ACI.
D.
Par décision sur réclamation du 5 avril 2022, l'ACI a rejeté la
réclamation du 11 janvier 2018 et modifié comme suit les éléments imposables d'A.________
et B.________ pour la période fiscale 2015:
ICC
Revenu:              CHF 328'000                 au taux de                    CHF
182'300
Fortune:              CHF 1'334'000              au taux de                    CHF
1'408'000
Quotient familial: 1.8
IFD
Revenu:              CHF 321'800                 au taux de                    CHF
321'800
Barème:              Mariés
E.
Par acte de leur avocat du 5 mai 2022, A.________ et B.________
(ci-après: les recourants) ont recouru à l'encontre de cette décision auprès de
la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), concluant
principalement à sa réforme, en ce sens que l'intégralité des prêts effectués
en leur faveur sont reconnus. Subsidiairement, ils concluent à l'annulation de
la décision attaquée. A l'appui de leur recours, les recourants ont produit le
relevé périodique détaillé de leur banque s'agissant du mois de septembre 2015,
dont il ressort qu'ils ont reçu un remboursement de N.________ de 50'000 fr.,
des attestations sur l'honneur de M.________, ainsi que des quatre créanciers
domiciliés à l'étranger.
Dans sa réponse du 6 juillet 2022, l'ACI a conclu à
l'admission partielle du recours, en ce sens que la reprise dans le revenu
imposable des recourants de 100'00 fr., en lien avec le prêt de M.________, est
annulée, la somme de 3'000 fr. (en lien avec le prêt accordé par la fille des
recourants) étant par ailleurs ajoutée à leur fortune imposable. L'ACI a par
ailleurs demandé des renseignements au sujet de la créance de N.________ de 50'000
francs.
Par avis du 7 juillet 2022, le juge instructeur a
invité les recourants à renseigner le tribunal sur le prêt accordé à la société
N.________, à ********, succursale de ********, en produisant les pièces
requises par l'autorité intimée. Il leur a également donné la possibilité de
déposer une réplique.
Les recourants ont répliqué le 16 septembre 2022,
maintenant leurs conclusions. Ils n'ont donné aucune explication concernant le
prêt accordé à la société N.________.
L'ACI a dupliqué le 11 octobre 2022. Constatant
qu'aucune explication n'avait été fournie en relation avec le prêt
à la société N.________
, elle a requis l'adjonction
d'un montant de 50'000 fr. au revenu imposable des recourants, à titre de
revenu d'activité lucrative indépendante.
Considérant en droit:
1.
Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du
14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95
de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD;
BLV 173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4
juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux [LI; BLV 642.11]), le recours
satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité
(cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD,
applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD).
2.
a) Le litige a trait à la
taxation des recourants, relativement à l’impôt cantonal et communal, ainsi
qu’à l’impôt fédéral direct, pour la période fiscale 2015. Cette matière est
régie par la LIFD, la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des
impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14) et la LI.
On rappelle que les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils
se prononcent sur une question relevant tant de l'impôt fédéral direct que de
l'impôt cantonal et communal, comme en l'occurrence, doivent en principe rendre
deux décisions - qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt -, l'une pour
l'impôt fédéral direct et l'autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des
motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif
distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le
fait qu'il s'agit d'impôts distincts, qui reviennent à des collectivités
différentes et font l'objet de procédures et de taxations séparées (ATF 135 II
260 consid. 1.3.1, et les références citées). Il y a lieu cependant de
relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par
l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit
fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un
raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le
litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux
catégories d'impôt; encore faut-il que la motivation de l'arrêt permette de
saisir clairement que l'arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l'autre
(ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; arrêt TF 2C_444/2018 du 31 mai 2019 consid. 1).
b) En la présente espèce, les questions à trancher
sont les mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est réglée de
manière identique en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal. La
Cour statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral direct,
d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la
jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. entre
autres arrêts FI.2020.0067 du 8 juillet 2021 consid. 5; FI.2018.0074 du 22
novembre 2018 consid. 2).
3.
En droit fédéral comme en droit cantonal, l'impôt sur le revenu a pour
objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques
(art. 16 al. 1 LIFD; art. 19 al. 1 LI). Cette disposition exprime la théorie de
l'accroissement du patrimoine, respectivement du principe de l'imposition du
revenu global net, selon lesquels tous les montants qui accroissent le
patrimoine d'une personne sont inclus dans son revenu imposable, à moins d'être
expressément exonérés (ATF 146 II 6 consid. 4.1 p. 9; 143 II 402 consid. 5.1).
A teneur de l'art. 123 al. 1 LIFD, les autorités de
taxation établissent les éléments de fait et de droit permettant une taxation
complète et exacte, en collaboration avec le contribuable. La procédure de
taxation est ainsi caractérisée par la collaboration réciproque de l'autorité
fiscale et du contribuable (procédure de taxation mixte). Le contribuable est
tenu de faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation complète et
exacte (art. 126 al. 1 LIFD). Si le contribuable ne fournit pas les éléments
nécessaires à sa taxation, alors l'autorité fiscale est autorisée à effectuer
une taxation d'office au sens de l'art. 130 al. 2 LIFD. Elle effectue cette
taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si les éléments
imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en
l'absence de données suffisantes. Elle peut prendre en considération les
coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du
contribuable. Même dans cette hypothèse, le contribuable doit être taxé d'après
sa capacité économique réelle (arrêt TF 2C_679/2016 du 11 juillet 2017 consid.
4.2). La taxation d'office peut être opérée non seulement lorsque le
contribuable faillit à son obligation de renseigner le fisc mais aussi chaque
fois que les indications qu'il fournit sont insuffisantes, sans égard au fait
que le défaut de renseignements sur sa situation lui serait ou non imputable
(arrêts TF 2C_74/2021 du 26 juillet 2021 consid. 6.1; 2A.387/1997 du 16 mars
1999 in RDAF 2000 2 41 consid. 2b p. 43).  L'autorité de taxation appelée
à évaluer d'office le revenu imposable d'un contribuable doit tenir compte,
selon sa propre appréciation, de toutes les données disponibles au moment de
prendre sa décision. On ne peut toutefois exiger de l'autorité de taxation
qu'elle effectue des enquêtes et qu'elle procède à des éclaircissements par
trop détaillés, en particulier lorsqu'elle ne dispose pas d'éléments probants
(cf. arrêt TF 2C_679/2016 du 11 juillet 2017 consid. 4.2.3). Ainsi, lorsque les
seules indications vérifiables ont trait à l'évolution de la situation de
fortune, l'autorité fiscale peut se baser sur la différence entre l'état de
fortune au début et à la fin de la période fiscale, puis ajouter au montant
ainsi obtenu les dépenses privées et le train de vie estimés pour déterminer le
revenu imposable (arrêts TF 2C_620/2018 du 28 février 2019 consid. 6.4 ; 2P.306/2004
du 24 juin 2005 consid. 7.1).
A cet égard, il en va par ailleurs de même sur le
plan de l’impôt cantonal et communal. Les art. 172 ss LI ont un contenu
similaire à celui des art. 123 ss LIFD. Enfin, l'art. 180 al. 2 LI prévoit
que l'autorité de taxation effectue la taxation d'office sur la base d'une
appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas
satisfait à ses obligations de procédure ou que les éléments imposables ne
peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en l'absence de données
suffisantes. Elle peut prendre en considération les coefficients expérimentaux,
l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable. Cette disposition,
conforme à l'art. 46 al. 3 LHID, a une teneur semblable à l'art. 130 LIFD (cf.
arrêts TF 2C_467/2017 du 5 juillet 2018 consid. 6.1; 2A.561/2005 du 22 février
2006 consid. 5).
4.
Les recourants considèrent qu'ils ont apporté suffisamment de preuves de
l'existence des prêts qu'ils ont conclus avec des personnes se trouvant à
l'étranger. L'autorité intimée soutient au contraire que les pièces figurant au
dossier sont insuffisantes pour établir la réalité des prêts et qu'ils ont par
ailleurs été élaborés pour les besoins de la cause.
a) D’une manière générale, la procédure
administrative contentieuse est régie par la maxime inquisitoire, ce qui
signifie que l’autorité (administrative ou judiciaire) constate les faits
d’office et apprécie librement les preuves (cf. art. 63 LPA-VD). L’autorité
doit établir d'elle-même les faits, dans la mesure qu'exige l'application
correcte de la loi. Elle ne saurait attendre que l’administré lui fournisse spontanément
les renseignements et preuves adéquats. C'est en effet elle qui a la charge
d'instruire la cause, c’est-à-dire de définir quels faits elle considère comme
pertinents et d'ordonner l'administration des preuves nécessaires à
l’établissement de ces faits. Il lui appartient en conséquence également de
juger s'il y a lieu de requérir la collaboration de l'administré, ainsi que du
moment et de la forme de celle-ci. Lorsque tel est le cas, l'autorité doit en
principe indiquer à l’intéressé les faits qu'elle considère comme pertinents et
les moyens de preuve qu'elle attend et lui fixer un délai pour qu'il s'exécute,
en l’avertissant des conséquences d'un défaut de collaboration (ATF 130 I 258
consid. 5; Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 2011, p.
295; Clémence Grisel, L'obligation de collaborer des parties en procédure
administrative, 2008, n. marg. 159 ss). La maxime inquisitoire doit toutefois
être relativisée par son corollaire, à savoir le devoir des parties de
collaborer à l'établissement des faits (cf. art. 30 LPA-VD).
b) L’appréciation des preuves est libre en ce sens
qu’elle n’obéit pas à des règles de preuve légales prescrivant à quelles
conditions l’autorité devrait admettre que la preuve est apportée et quelle
valeur probante elle devrait reconnaître aux différents moyens de preuve les
uns par rapport aux autres. Le tribunal de céans forme librement sa conviction
en analysant la force probante des preuves administrées, en choisissant entre
les preuves contradictoires ou les indices contraires qu’il a recueillis et en
indiquant les motifs de son choix (cf. ATF 130 II 482 consid. 3.2; arrêts TF
2C_709/2017 du 25 octobre 2018 consid. 3.3 et 9C_55/2016 du 14 juillet 2016
consid. 3.2). En droit fiscal, les documents écrits revêtent une importance
considérable, dès lors qu’ils sont les plus à même d’apporter une preuve
précise et immédiate (cf. arrêts TF 2C_709/2017 précité consid. 3.3 et
2C_947/2014 du 2 novembre 2015 consid. 7.2.4).
A contrario
, les
témoignages, en particulier lorsqu’ils émanent de personnes proches de
l’administré, ont une valeur probante quasi nulle en droit fiscal. Il en va de
même des preuves, certes écrites, mais établies après coup et des documents non
contemporains aux faits sur lesquels porte le litige (cf. ATF 133 II 153
consid. 7.2; arrêts TF 2C_614/2007 du 17 mars 2008 consid. 3.4 et 2C_470/2007
du 19 février 2008 consid. 3.4; voir également arrêt FI.2021.0114 du 31 mars
2022 consid. 6b). Compte tenu de ce qui précède, et après une libre
appréciation des preuves en sa possession, le Tribunal se trouve face à une
alternative. S’il estime que l'état de fait est clair et que sa conviction est
acquise, il peut rendre sa décision. En revanche, si le Tribunal reste dans
l'incertitude après avoir procédé aux investigations requises, il applique les
règles sur la répartition du fardeau de la preuve.
c) En matière fiscale, lorsqu'un fait déterminant
pour la taxation reste incertain, les règles générales sur le fardeau de la
preuve ancrées à l'art. 8 CC, destinées à déterminer qui doit supporter les
conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un fait
s’appliquent. Dites règles ont pour effet que l'autorité fiscale doit établir
les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation,
tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la
suppriment (ATF 144 II 427 consid. 8.3.1; 140 II 248 consid. 3.5; 133 II 153
consid. 4.3). Ainsi, si les preuves recueillies par l'autorité fiscale
apportent suffisamment d'indices révélant l'existence d'éléments imposables, il
appartient au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations et de
supporter le fardeau de la preuve du fait qui justifie son exonération (ATF 146
II 6 consid. 4.2 ; arrêts TF 2C_722/2017 du 13 décembre 2017 consid. 5.2;
2C_47/2009 du 26 mai 2009 consid. 5.4, in RDAF 2009 II 489). Les règles
précitées s'appliquent également à la procédure devant les autorités de recours
en matière fiscale comme en l’espèce (art. 142 al. 4 LIFD; arrêt TF 2C_47/2009
du 26 mai 2009 in RDAF 2009 II 408 consid. 5 et les références citées).
De manière corollaire, lorsque
l'autorité de taxation n'est pas
convaincue de l'exactitude de la déclaration d'impôts au terme de la procédure
d’instruction, elle peut établir les éléments relevant du cas concret, sur la
base de données et de facteurs objectivement comparables. Elle pourra ainsi
s'écarter du contenu de la déclaration et procéder à une taxation sur la base
d'indices concluants, lorsque, par exemple, le train de vie du contribuable
s'écarte manifestement du contenu de sa déclaration (arrêts FI.2020.0086 du 6
novembre 2020 consid. 3a; FI.2016.0090 du 28 juin 2018 consid. 7/bb). En
particulier, lorsque les seules indications vérifiables ont trait à l'évolution
de la situation de fortune, l'autorité fiscale peut se baser sur la différence
entre l'état de fortune au début et à la fin de la période fiscale, puis
ajouter au montant ainsi obtenu les dépenses privées et le train de vie estimés
pour déterminer le revenu imposable (arrêt TF 2C_620/2018 du 28 février 2019
consid. 6.4 et les références citées). Cette constatation a pour conséquence
principale de renverser la présomption d'exactitude dont bénéficie initialement
la déclaration et de modifier, en quelque sorte, le fardeau de la preuve. Le
résultat obtenu par l'autorité de taxation en comparant l'
évolution de
fortune
bénéficie alors de la
présomption selon laquelle il existe un revenu imposable à reprendre dans les
éléments déclarés par le contribuable (v. plus particulièrement sur cette
question, Roman Truog, Die natürliche Vermutung im Steuerrecht,
in
:
Archives de droit fiscal vol. 49, p. 97 et ss, not. 100-101, 106 et ss).
Il appartient donc au contribuable d'apporter la preuve du contraire, à savoir
l'inexistence des éléments repris par l'autorité de taxation ou leur neutralité
sur le plan de l'impôt sur le revenu; à défaut, la présomption naturelle selon
laquelle les dépenses justifiées par le train de vie du contribuable
correspondent à un revenu imposable ne sera pas renversée (Truog, op. cit., p.
109; arrêts FI.2020.0086 du 6 novembre 2020 consid. 3a; FI.2016.0090 du 28 juin
2018 consid. 7/bb).
5.
a) En l'occurrence, l'autorité de taxation a constaté, lors de l'examen
de la déclaration d'impôt 2015, que les prêts suivants avaient été nouvellement
octroyés aux recourants:
C.________ / Fils ********                                                142'000
fr.
D.________ / Fille ********                                               64'000
fr.
I.________ Etranger                                                       40'000
fr.
J.________ Etranger                                                       45'000
fr.
K.________ Etranger                                                      50'000
fr.
L.________ Etranger                                                       45'000
fr.
D.________ / Fille ********                                               28'000
fr.
M.________ ********                                                        100'000
fr.
L'autorité intimée ne conteste pas l'existence des
prêts consentis en faveur des recourants par leur fils et leur fille, sous la
seule réserve que le prêt de 28'000 fr. consenti par la fille des recourants
est en réalité de 25'000 francs.
Dans le cadre de la présente procédure, l'autorité
intimée a également admis la justification du prêt de 100'000 fr. consenti par M.________
en faveur des recourants. La production par les recourants de l'extrait
détaillé du compte bancaire des recourants, ainsi que l'attestation sur
l'honneur de M.________, ont permis à l'autorité intimée de se convaincre de
l'existence de ce prêt.
Seule demeure dès lors litigieuse la question de la
preuve des prêts consentis par I.________, à concurrence de 40'000 fr., J.________,
pour 45'000 fr., K.________, pour 50'000 fr., et L.________, pour 45'000
francs. Il s'agit également de déterminer si une reprise supplémentaire de
50'000 fr. se justifie en lien avec le versement de la société N.________ le 30
septembre 2015.
b) aa) D'emblée, on relèvera que les recourants,
bien qu'expressément interpellés à ce sujet, n'ont fourni aucune explication en
lien avec le versement de la société N.________. Cette société inscrite au
Registre des sociétés pour l'Angleterre et le Pays de Galles le 25 janvier 2011
et dont le siège principal se trouve à ******** (GB), disposait d'une
succursale à ******** (********), qui a été déclarée en faillite avec effet au
19 septembre 2017. Lorsqu'il s'agit d'examiner les liens avec des prestataires
à l'étranger, les moyens d'investigation de l'autorité
fiscale
sont nécessairement restreints. Il en
découle alors un devoir de collaboration accru de la part du contribuable, qui
doit non seulement indiquer le destinataire du paiement mais également
l'ensemble des circonstances qui ont conduit au paiement en cause. Il est ainsi
requis de sa part qu'il produise les contrats, la correspondance ainsi que le
détail des relations bancaires. La question de savoir si une dépense est
justifiée commercialement ne se pose que si une dépense comptabilisée comme
charge est prouvée (ATF 144 II 427 consid. 2.3.2 p. 434; arrêts 2C_32/2018 du
11 novembre 2019 consid. 3.2.2; 2C_1113/2018 du 8 janvier 2019 consid. 2.2.3 et
les nombreuses références citées). En l'occurrence, on ne peut que
constater que les recourants n'ont pas fourni les explications requises au vu
des circonstances. Il convient partant d'admettre qu'une reprise au titre du
revenu des recourants s'impose à concurrence du versement de 50'000 fr. reçu de
N.________. On précisera à toutes fins utiles que cette reprise supplémentaire
ne constitue pas une
reformatio in pejus
, laquelle s'apprécie par
rapport à la taxation prise dans son ensemble et non sur un seul élément (arrêt
TF 2P.338/2004 et 2A.757/2004 du 26 avril 2006 consid. 8.2).
bb) La production de l'extrait détaillé du compte
bancaire des recourants a par ailleurs permis d'établir que le prêt de la fille
des recourants s'élève bien à 25'000 fr., et non à 28'000 fr. comme l'ont
indiqué les recourants de manière erronée dans leur déclaration d'impôt et
comme l'avait initialement retenu l'autorité intimée. Une reprise
supplémentaire d'un montant de 3'000 fr. se justifie par conséquent.
cc) S'agissant par ailleurs des prêts consentis par
des débiteurs situés à l'étranger, les recourants ont certes produit des
attestations sur l'honneur des personnes supposées avoir prêté de l'argent aux
recourants. Ces attestations sont toutefois postérieures à la survenue du
litige et ne sont pas accompagnées d'une pièce d'identité. Les transferts
d'argent n'ont en outre pas été documentés, puisqu'ils ont été effectués au
comptant, les recourants n'ayant en particulier pu produire aucune attestation
relative au change des montants versés. En outre, si les recourants ont produit
les contrats de prêts conclus avec les différents prêteurs, ces documents ne
sont signés que par A.________ et ne prévoient ni l'obligation de rembourser le
montant emprunté, ni celle de verser des intérêts. Les recourants n'ont enfin
pas produit les attestations de versements (amortissements) annoncés. La force
probante des pièces produites par les recourants est ainsi considérablement
réduite. Il faut également prendre en considération le fait que ces documents ont
été établis par des personnes résidant à l’étranger. De ce fait, ils
n’impliquent pas de conséquence en Suisse pour les personnes qui les ont
établis. De même, il n’est pas possible de contrôler si les personnes qui ont affirmé
avoir prêté les montants en cause ont également déclaré ces prêts à leur
autorité fiscale nationale. Or, lorsqu’une exonération est fondée sur des prêts
ou des donations de l’étranger et que par conséquent les moyens d'investigation
de l'autorité fiscale sont de ce fait restreints, il en découle un devoir de
collaboration accru de la part du contribuable. Puisque l’autorité ne peut pas
contrôler matériellement ce qui est indiqué dans les attestations produites,
les recourants devaient corroborer leurs indications par d’autres éléments
comme un virement bancaire ou expliquer à tout le moins pourquoi et comment les
espèces en francs suisses ont été transmises (cf. dans ce sens arrêt
FI.2021.0114 du 31 mars 2022). C'est en vain enfin que les recourants font
valoir qu'ils ne sont pas en possession des justificatifs qui fonderaient leur
position. Les recourants avaient déjà été informés par l'autorité de taxation de
la nécessité de documenter les transferts de fonds, plus particulièrement dans un
contexte international. Ils ne pouvaient ainsi ignorer l'importance des pièces
en question dans le cadre de l'établissement des faits.
Les recourants ne sont ainsi pas parvenus à
démontrer, alors qu'ils avaient la charge de cette preuve, qu'ils étaient contraints
au remboursement des fonds reçus de l'étranger.
dd) Sur la base de ces différents éléments, c'est à
juste titre que l'autorité intimée a conclu que les revenus déclarés par les
contribuables ne correspondaient pas à la réalité. L'autorité intimée a par
conséquent retenu à bon droit que les dettes revendiquées par les recourants en
déduction de leur fortune imposable n'étaient pas toutes établies. Il s'ensuit
une augmentation de la fortune des recourants, au sujet de laquelle ces
derniers n'ont pas pu établir qu'elle était neutre sur le plan de leur revenu
imposable. Comme elle n'était pas en possession de données suffisamment
précises et complètes, l'autorité intimée était également fondée à procéder par
estimation et retenir, dans le chef des recourants, un accroissement de
patrimoine à concurrence des prêts et remboursements perçus, qui n'ont pu être
suffisamment documentés et qui doivent être ajoutés à leur revenu imposable. Il
en résulte une reprise au titre du revenu imposable des recourants, tant en ce
qui concerne l'impôt fédéral direct que l'impôt cantonal et communal, d'un
montant total de 233'000 fr. (180'000 fr. correspondant aux versements reçus
des prêteurs à l'étranger, à quoi s'ajoutent un montant de 3'000 fr. qui n'a
pas été établi s'agissant du prêt consenti par la fille des recourants, ainsi
qu'un montant de 50'000 fr. ayant trait au versement de la société N.________).
Il en découle par ailleurs une reprise d'un montant
similaire dans la fortune des recourants, s'agissant de l'impôt cantonal et
communal.
6.
Les considérants qui précèdent conduisent à une admission très partielle
du recours et à la réforme de la décision sur réclamation du 5 avril 2022
conformément au considérant 5.
Les recourants, qui n'obtiennent que très partiellement
gain de cause et ce parce qu'ils ont produit à l'appui de leur recours de
nouvelles pièces dont la production avait été, en vain, requise au préalable par
l'autorité intimée, supporteront, solidairement entre eux, les frais de justice
(art. 49 al. 1, 51 al. 2, 91 et 99 LPA-VD), arrêtés à 5'000 fr.
(art. 2 du Tarif des frais judiciaires et des dépens en matière
administrative du 28 avril 2015 [TFJDA; BLV 173.36.5.1]). Pour les mêmes
motifs, il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (art. 55 al. 1
a
contrario
, 56 al. 3, 91 et 99 LPA-VD, 10 et 11 TFJDA).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est très partiellement admis dans le sens des considérants.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts, du
5 avril 2022, est réformée en ce sens que la reprise dans le revenu et la
fortune des recourants est réduite à 233'000 francs.
III.
Les frais de justice, par 5'000 (cinq mille) francs, sont mis à la
charge des recourants, solidairement entre eux.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 8 août 2023
Le président:
La greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai
6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.