vd_omni · FI.1994.0148 · 1996-02-29 · fr

c/ACI | La suppression d'un droit d'habitation constitué depuis une année n'entraîne pas celle du droit de mutation. Peu importe que l'annulation ait eu lieu précisément pour éviter les conséquences fiscales parce qu'il ne s'agit pas d'une erreur essentielle.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 29.02.1996 FI.1994.0148

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 29 février  1996
sur le recours interjeté par
A. A.________
et crts
, représentés par Claude Paschoud, conseiller juridique, avenue de
la Gare 52, 1003 Lausanne,
contre
la décision rendue sur réclamation le 2 novembre
1994 par l'Administration cantonale des impôts, concernant la perception d'un
droit de mutation relatif à la constitution d'un droit d'habitation.
* * * * * * * * * * * * * * * *
Composition de la section: M. J.-C. de
Haller, président; M. J. Koelliker et M. D. Malherbe, assesseurs. Greffier: Mme
Y.-V. Chappuis-Rosselet, sbt.
Vu les faits suivants:
A.                     B. et C. A.________ ont
acquis le 3 décembre 1993 la parcelle no ******** de la Commune d'Y.________,
sise à l'avenue du ********, pour le prix de Fr. 480'000.-. ce bien-fonds,
d'une surface totale de 1'515 m2, porte une habitation de 333 m2. Par acte
notarié du 13 janvier 1994, B. et C. A.________ ont concédé un droit
d'habitation sur cet immeuble à A. et D. A.________, lequel est libellé de la
façon suivante :
"Il confère à
A. et D. A.________ la jouissance viagère de l'appartement situé au premier
étage de l'habitation no ******** d'assurance-incendie qu'ils occupent
actuellement, ainsi que le garage, le bûcher, les dépendances, deux caves et
les extérieurs.
Ce droit ne prendra fin qu'au décès du dernier vivant des bénéficiaires.
Le présent droit d'habitation est incessible et concédé pour le prix de deux
mille cinq cents francs (2'500 fr.) par mois.
En cas de non-paiement, les copropriétaires feront constater la carence par les
Tribunaux ordinaires et requerront la radiation du droit.
Le droit d'habitation ne prendra fin qu'au décès du dernier vivant des
bénéficiaires. Toutefois, si ces derniers ne pouvaient ou ne voudraient plus
habiter dans l'appartement, ils s'engagent d'ores et déjà à faire radier leur
droit au Registre foncier dans les meilleurs délais.
FRAIS
:
Tous les frais du présent acte, y compris son inscription au Registre foncier,
sont à la charge des bénéficiaires, solidairement entre eux."
B.                    En date du 23 mars 1994,
la Commission d'impôt et recette du district d'Y.________ a notifié à A.
A.________ un droit de mutation de 12'051 fr. 60 pour le canton, respectivement
6'025 fr. 80 pour la commune, le montant soumis au droit de mutation étant
arrêté à 547'800 francs. La taxation précise que ce dernier montant a été
calculé de la façon suivante :
"Age des
bénéficiaires :   M.        56 ans = 1353   *
Mme     52 ans = 1660   *
* selon barème
art. 24 de l'arrêté d'application LMSD
Capitalisation
du droit d'habitation
:
Valeur annuelle :
Fr.
2'500.- x 12  x 1660
=        Fr. 498'000.-
100
+ majoration de 10% (art. 25 de l'arrêté LMDS)
Fr.
49'800.-
Montant soumis au droit de mutation
Fr. 547'800.-
"
C.                    Par courrier du 29 mars
1994, le notaire Ghiringhelli a demandé l'annulation pure et simple du
bordereau de taxation précité, en expliquant ce qui suit :
"Malgré les
avertissements téléphoniques du clerc du soussigné en date du 14 décembre 1993,
les époux A.________ n'ont pas pris conscience des conséquences fiscales de la
constitution dudit droit d'habitation. Au vu de ces dernières, ils souhaitent
annuler cet acte. Je relève par ailleurs que la capitalisation dudit droit
ascende au montant de
547'800 fr.
, soit une somme nettement supérieure au prix de
vente de la totalité de l'immeuble!"
Par décision du 11
avril 1994, l'ACI, section droit de mutation, a refusé de faire droit à cette
requête. Elle s'étonne que les intéressés n'aient pas été mis en garde des
conséquences fiscales de la constitution du droit d'habitation lors de la
signature de l'acte et relève que ce document ne prévoit pas expressément le
paiement du droit de mutation, ce qui a pu leur laisser croire qu'ils n'avaient
pas à payer d'autres frais que ceux de l'acte et du Registre foncier.
D.                    En date du 22 avril
1994, A. A.________ a formé une réclamation contre la décision susmentionnée.
Il fait essentiellement savoir n'avoir jamais été averti de la perception de
droit de mutation et conteste la valeur retenue pour ce droit, le montant de
2'500 fr. par mois versé pour le droit d'habitation étant arbitraire. Il
demande l'annulation de ce droit de mutation et subsidiairement qu'un montant
1'000 fr. par mois soit retenu pour le calcul de l'impôt.
L'autorité de taxation
a confirmé sa décision le 27 avril 1994.
A. A.________ a
maintenu sa réclamation le 2 mai 1994.
E.                    Par courrier du 3 juin
1994, le notaire Ghiringhellli s'est adressé à l'ACI dans les termes suivants :
"Le droit
d'habitation constitué permet aux époux A. et D. A.________ de s'assurer un
logement, à vie, sans difficulté de résiliation de bail ou de prolongation de
bail à inscrire éventuellement au Registre foncier.
Le montant arrêté
pour ce droit d'habitation, soit
2'500 fr.
par mois, sert comme garantie maximum
souhaitée par le père, M. A. A.________, en vue du paiement d'un certain nombre
de charges concernant l'immeuble qu'il est prêt à assumer. Il s'agit d'une
somme contraignante sur le plan civil mais sans aucun rapport avec la réalité
économique ou fiscale.
En effet, cette
propriété a été achetée le 3 décembre 1993 par B. et C. A.________ pour un prix
de 480'000 francs. La capitalisation du droit d'habitation qui porte seulement
sur le tiers du volume de la bâtisse donne un montant de 547'800 francs. Ce
montant est bien sûr sans pertinence.
Le soussigné n'a
pas pris garde d'effectuer la dite capitalisation avant la stipulation de
l'acte souhaitant uniquement avoir un élément de contrainte permettant
d'assurer au maximum le payement de charges
théoriques
.
En conséquence, il
vous est demandé s'il ne serait pas possible d'annuler ce bordereau et le
remplacer par :
1. la constitution
d'un bail à loyer à inscrire au Registre foncier, ou subsidiairement
2. la modification du droit d'habitation et l'adoption d'un montant en rapport
avec le droit concédé."
F.                     Par décision sur
réclamation, du 2 novembre 1994, l'ACI a maintenu l'imposition litigieuse.
G.                    Le 2 décembre 1994, A.
et D. A.________ B. et C. A.________ ont signé devant le notaire Ghiringhelli
un acte d'annulation du droit d'habitation, dont il convient d'extraire les
passages suivants :
"[...]
parties requièrent la radiation de la servitude personnelle de droit
d'habitation RF numéro ******** dont les époux A. et D. A.________ sont
bénéficiaires.
Cette servitude est radiée purement et simplement, sans le
versement d'aucune rente.
Parties précisent en outre que le droit d'habitation ne reflétait
pas, à sa constitution, la volonté des parties et que, en conséquence, ils
souhaitent réinscrire l'état d'origine de la parcelle.
[...]."
H.                    A. et D. A. ________, B.
et C. A.________, agissant par l'intermédiaire du conseiller juridique Claude
Paschoud, ont recouru par acte du 5 décembre 1994, contre la décision de l'ACI
du 2 novembre 1995 en concluant à son annulation. Pour l'essentiel, ils
soutiennent que la constitution d'un droit d'habitation à titre onéreux a été
le fruit d'un vice de la volonté au sens des art. 20 et ss du CO et qu'ils
entendaient conclure en réalité un autre contrat, soit un bail. Leurs arguments
seront repris ci-après, dans la mesure utile.
L'ACI s'est déterminée
par courrier du 17 janvier 1995; elle conclut au rejet du recours. Les
recourants ont répliqué par envoi du 13 février 1995. Au demeurant, il se sont
acquittés dans le délai imparti à cet effet, d'une avance de frais de 1'500
francs.
I.                      Le Tribunal
administratif a statué à huis clos.
Considérant en droit:
1.                     Les recourants
requièrent l'annulation de la taxation du 23 mars 1994 leur imposant le
payement d'un droit de mutation de Fr. 18'077 fr. 40 en raison du droit
d'habitation conclu le 13 janvier 1994. Ils exposent que la constitution d'un
droit d'habitation à titre onéreux a été le fruit d'un vice de la volonté au
sens des art. 20 ss CO. Ils ont d'ailleurs formellement annulé cet acte par la conclusion,
le 2 décembre 1994, d'un acte d'annulation du droit d'habitation.
L'ACI, pour sa part,
fait valoir que seule une erreur essentielle peut donner lieu à une annulation
de l'acte ex tunc, condition qu'elle estime non remplie en l'espèce.
2.                     La teneur de l'art. 2
al. 3 lit. a de la loi du 27 février 1964, concernant le droit de mutation sur
les transferts immobiliers et l'impôt sur les successions et donations (LMSD)
est la suivante :
"Le droit de
mutation est perçu en outre sur les actes suivants lorsqu'ils interviennent à
titre onéreux :
a) en cas de
constitution, de transfert ou d'extinction d'un droit réel restreint (droit de
superficie, servitude, usufruit, droit d'habitation, charge foncière, droit à
une source, etc.), à l'exception du gage immobilier."
En l'espèce, il est
constant qu'un droit d'habitation a été constitué le 13 janvier 1994 et n'a été
annulé que le 2 décembre suivant. Les conditions de perception du droit de
mutation sont donc réalisées, à moins que l'on admette que l'annulation de la
servitude découle d'un vice du consentement, soit d'une erreur essentielle.
Dans cette éventualité, l'acte ne déploierait aucun effet juridique et ne
serait pas soumis à l'impôt, l'annulation rétrogissant à la date de la
conclusion du contrat (annulation ex tunc; Tribunal administratif, FI 94/065 du
18 août 1995; ASA 56 p. 667 et ss). Il convient donc de se demander si
l'annulation du droit d'habitation litigieux et les motifs sur lesquels elles
se fondent lient l'autorité fiscale.
3.                     Le régime légal qui
découle de l'art. 24 al. 1 ch. 4 et al. 2 CO peut être résumé en ce sens que
l'erreur sur les motifs ne permet pas l'invalidation du contrat, sauf si elle
est qualifiée, c'est-à-dire si l'erreur porte sur la base du contrat (pour
reprendre la formulation du texte allemand de l'al. 1 ch. 4 :
"Grundlagenirrtum"). Plus précisément, l'erreur dans laquelle se
trouve la partie qui entend invalider le contrat doit être pour elle une
condition nécessaire de la conclusion (sans changement important) du contrat
(c'est le volet subjectif du problème); d'autre part, la loyauté commerciale
doit permettre de considérer cette condition comme telle (c'est le volet
objectif). De l'existence de l'élément objectif découle la présomption de fait
de l'élément subjectif.
Sur cette base, le
Tribunal fédéral a adopté une jurisprudence extrêmement restrictive sur la
question de savoir si l'erreur de droit peut être considérée comme essentielle;
en bref, il a considéré que l'erreur portant sur une situation juridique (par
exemple le point de savoir si l'objet de la vente était une chose volée, ATF
109 II 319, ou si la constructibilité d'un bien-fonds était inférieure à ce qui
était présupposé, voire inexistante, ATF 96 II 101) peut être considérée comme
essentielle. En revanche, les erreurs portant uniquement sur les effets du
contrat ne sont jamais essentielles, aux yeux du Tribunal fédéral (ATF 118 II
58, cons. 3).
La question se pose
dans des termes similaires en matière fiscale. A cet égard, la jurisprudence,
essentiellement cantonale, s'est généralement attachée à montrer que les
conséquences fiscales d'un acte, pour importantes qu'elles soient, présentaient
néanmoins un caractère accessoire par rapport à l'objectif principal visé
(notamment, un transfert d'immeubles ou de titres, voir StE 1994 B 42.1 No 3,
Zürich; Revue fiscale 1994, 379, Valais; 1992, 49, Thurgovie; pour la
jurisprudence du Tribunal fédéral, voir ASA 56, déjà citées et JT 1977 I 251);
dans cette mesure, l'on ne saurait admettre que les effets du contrat sur le
plan de l'imposition sont des éléments que la loyauté commerciale permet de
considérer comme des conditions nécessaires à sa conclusion.
4.                     Au
vu des principes ainsi rappelés, il n'a y aucune raison de renoncer à la
perception d'un droit de mutation au titre du droit d'habitation constitué au
début de 1994 sur l'immeuble des recourants. Le droit créé avait pour but
d'assurer la jouissance viagère, à titre onéreux, de l'appartement occupé par
A. A. ________ et son épouse. Il est possible que ce but ait pu être atteint
par d'autres constructions juridiques, mais il n'en demeure pas moins que les
parties se sont finalement résolues, avec le concours d'un notaire, à retenir
la solution du droit réel d'habitation. De même ont-elles très clairement voulu
que celui-ci ne soit pas gratuit et en ont-elles fixé la contrepartie sous la
forme d'une rente mensuelle de 2500 francs. On peut certes admettre que ce
montant était relativement élevé, et qu'il a été consenti de manière à fixer le
montant maximum des charges que devraient assumer les bénéficiaires du droit.
Il n'en demeure pas moins que, le principe de l'autonomie de la volonté
prévalant en droit privé suisse (art. 19 CO), les tiers et notamment l'autorité
fiscale ne peuvent qu'en prendre acte et s'en tenir à ce qui a été convenu.
D'ailleurs, on ne peut pas soutenir qu'une rente de 2'500 fr. par mois soit
manifestement disproportionnée à l'objet du contrat, soit la jouissance d'un
vaste appartement, d'un garage, d'un bûcher, de dépendances, de deux caves et des
extérieurs, s'agissant en particuliers d'un immeuble doté d'un vaste jardin.
Il résulte au surplus
clairement du dossier que seules les conséquences fiscales de cette opération
ont amené les recourants à annuler le droit créé le 13 janvier 1994. On ne saurait
en aucun cas voir dans cette annulation la conséquence d'une erreur portant sur
la base du contrat (Grundlagenirrtum).
5.                     Le recours doit dans
ces conditions être rejeté, aux frais des recourants déboutés qui n'ont pas
droit à des dépens (art. 55 LJPA).
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.                      Le recours est
rejeté.
II.                     La décision
sur réclamation du 2 novembre 1994 de l'Administration cantonale des impôts est
maintenue.
III.                     Un émolument
de 1'500 fr. (mille cinq cents francs) est mis à la charge des recourants,
solidairement entre eux.
V.                     Il n'est pas
alloué de dépens.
Lausanne, le 29 février 1996
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.