vd_omni · FI.1998.0124 · 2005-04-26 · fr

X. et Y. /Commission communale de recours de Z. | En matière de taxes communales (ici taxe pompier), la prescription est suspendue pendant la procédure de recours.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 26.04.2005 FI.1998.0124

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL
ADMINISTRATIF
Arrêt du 26 avril 2005
Composition
Pierre Journot, président;
M.
Jean-Claude Favre et M. Jean-Daniel Henchoz
recourante
X.________ et Y.________,
à Z.________,
autorité intimée
Commission communale de recours de Z.________
autorité concernée
Municipalité de Z.________
Objet
Décision de la Commission communale de recours en matière
de taxes et d'impôts de Z.________ du 18 novembre 1998 (taxe de défense
incendie - couple non marié)
Vu les faits suivants
A.
La recourante et le recourant, domiciliés à Z.________,
vivent maritalement depuis de nombreuses années. Ils ne sont pas incorporés au
corps des sapeurs-pompiers de cette commune. La recourante avait demandé à
l'être mais dans une lettre du 22 décembre 1997, le Service de défense incendie
et de secours de Z.________ lui a écrit ce qui suit:
"Après étude de votre candidature, nous sommes au regret
de vous informer que votre demande d'incorporation n'a pas été retenue.
Conformément aux dispositions légales mentionnées dans le
Règlement d'organisation du Service de défense incendie et de secours de la
commune de Z.________, cette décision ne peut faire l'objet d'aucun recours
auprès de l'état-major."
B.
Le 31 juillet 1997, la commune de Z.________ a notifié un
bordereau de taxe de défense incendie de 150 fr. à chacun de deux recourants.
Ceux-ci ont contesté cette taxation auprès de la Commission communale de
recours en matière de taxes et d'impôts de Z.________. Cette autorité a statué
le 18 novembre 1998. Dans la décision notifiée à la recourante, elle constate
que celle-ci se plaint qu'on ne tienne pas compte de onze années de vie commune
avec son ami, mais la commission de recours juge qu'on ne peut pas assimiler
les recourants à un couple marié: elle constate qu'ils remplissent bien deux
feuilles d'impôt. En outre, au sujet du refus de la demande d'incorporation de
la recourante par l'état-major du corps des sapeurs-pompiers, la commission relève
que celle-ci n'a pas contesté cette décision dans les dix jours comme le
prévoit l'art. 17 du règlement communal. La décision du même jour concernant le
recourant constate que les motifs invoqués sont les mêmes et rejette également
le recours.
C.
Par acte du 16 décembre 1998, les recourants ont contesté
la décision de la commission communale de recours auprès du Tribunal
administratif. En bref, ils font valoir qu'ils sont défavorisés par leur double
taxation dans la mesure où l'un d'entre eux assume financièrement l'entretien
de l'enfant et de son conjoint mais ne peut pas le déduire comme personne à
charge dans sa déclaration fiscale. En outre, ils rappellent que la recourante
avait demandé son incorporation dans le corps des sapeurs-pompiers mais que la
lettre du Service de défense d'incendie et de secours qui refuse cette
incorporation n'indiquait pas la voie de recours. Ils invoquent en outre l'art.
22 al. 2 de la loi cantonale sur le Service de défense contre l'incendie et de
secours en rappelant qu'ils ont exposé leurs difficultés financières en
proposant d'être assimilés à un couple marié si l'un d'entre eux est incorporé
dans le corps de sapeurs-pompiers.
Par décision du 15 janvier 1999, le juge instructeur
a refusé de dispenser les recourants du paiement d'une avance de frais, fixée à
250 francs. Cette somme a été acquittée conformément aux modalités échelonnées
qui avaient été imparties aux recourants.
La municipalité a conclu en substance au rejet du
recours pour le motif que les recourants ne sont pas mariés au sens de
l'état-civil.
La commission communale de recours s'est déterminée
le 6 mai 1999 en concluant au rejet du recours.
Diverses correspondances ont été échangées au sujet
de l'avancement de la procédure, le tribunal indiquant notamment qu'il ne lui
serait pas possible de statuer prochainement en raison de la priorité accordée
à d'autres dossiers fiscaux menacés de prescription. Le tribunal a finalement
annoncé que l'arrêt serait rendu en avril 2005.
Considérant en droit
1.
La loi sur le service de défense contre l'incendie et de
secours (LSDIS) du 17 novembre 1993 prévoit notamment ce qui suit:
Art. 21
Les communes peuvent soumettre toute personne en âge de servir et non
incorporée dans le corps de sapeurs-pompiers à une taxe annuelle d'exemption,
dont les modalités sont fixées par le règlement communal et le montant maximum
par le Conseil d'Etat. Le produit de la taxe doit être entièrement affecté aux
dépenses du corps de sapeurs-pompiers.
La taxe est personnelle. Toutefois, les couples mariés sont,
cas échéant, astreints à une taxe réduite; ils en sont libérés si l'un des
conjoints est incorporé dans le corps de sapeurs-pompiers communal.
Art. 22
Par voie réglementaire, les communes peuvent exempter du paiement de la taxe
annuelle les personnes non valides, celles inaptes au service et celles
dispensées de l'obligation de servir en vertu de l'article 18 de la présente
loi.
En outre, sur demande expresse et motivée de l'intéressé, les
communes peuvent renoncer à percevoir la taxe si des circonstances personnelles
particulières le justifient.
Dans sa version du 9 novembre 1994 en vigueur au
moment de la décision attaquée (non modifié de manière déterminante en l'espèce
aux art. 44 et 45 du nouveau règlement du 19 mai 1999), le règlement cantonal sur
le Service de défense contre l'incendie et de secours (RSDIS) prévoyait
notamment ce qui suit:
"Taxe d'exemption
Art . 29
Le montant maximum de la taxe annuelle d'exemption est fixé à
fr. 300.-.
La taxe pour l'année en cours est due à la commune de
domicile au 1er janvier de chaque année.
Pour les conjoints qui paient l'impôt cantonal dans une même
commune, elle correspond à la moitié des taxes qu'ils devraient normalement
acquitter. Si les conjoints ont un domicile séparé dans deux communes
différentes, ils paient chacun la moitié de la taxe due en vertu de la réglementation
de leur commune de domicile respective.
Art. 30
Celui qui entend se prévaloir de la taxe réduite ou de
l'exemption de la taxe peut être tenu de démontrer qu'il remplit les conditions
posées aux art. 21, al. 2 ou 22, al. premier, LSDIS.
En outre, les communes peuvent exiger qu'il s'annonce à la municipalité."
2.
La commune de Z.________ s'est dotée d'un règlement
communal sur le Service de défense contre l'incendie, approuvé au nom du
Conseil d'Etat par le chef du Département de la prévoyance sociale et des
assurances en date du 13 novembre 1996. Ce règlement prévoit ce qui suit:
"Titre V - Taxe d'exemption
Art. 24 Les personnes valides en âge de servir et non
incorporées sont soumises à une taxe d'exemption de fr. 150.- par année.
Art. 25 Sont exemptées du paiement de la taxe les personnes
au bénéfice d'une rente-invalidité, et les femmes durant la grossesse et les
deux années qui suivent une naissance.
Art. 26 Les décisions d'assujettissement à la taxe
d'exemption sont notifiées par écrit aux intéressés.
Elles sont susceptibles de recours à la commission communale
de recours dans les trente jours dès leur notification."
3.
En l'espèce, les recourants sont des concubins auxquels la
commune intimée réclame le paiement, par chacun, d'une taxe annuelle de 150 fr.
pour 1998. Ils réclament tout d'abord le bénéfice du régime de réduction
applicable aux couples mariés.
a) Comme l'indique l'exposé des motifs et le projet
de loi du Conseil d'Etat, la loi sur le Service de défense contre l'incendie et
de secours a été adoptée en 1993 pour tenir compte des exigences du principe de
l'égalité entre hommes et femmes, ainsi que pour mettre à jour l'ancienne loi
de 1916 (BGC novembre 1993, p. 3071). L'obligation de servir a été étendue à
toutes les personnes valides, sans distinction de sexe (BGC précité, p. 3076).
Pour ce qui concerne la taxe d'exemption, le législateur a saisi l'occasion
pour corriger la loi du 5 décembre 1956 sur les impôts communaux qui faisait
figurer cette taxe au chapitre des impôts alors qu'elle devrait faire partie
des taxes spéciales prévues à l'art. 4 LIC, conformément d'ailleurs à la
position du législateur de 1916 qui avait clairement défini cette taxe comme
une redevance de remplacement ou taxe compensatoire (BGC précité, p. 3078).
Cela impliquait l'abandon d'un système de taxation progressif en fonction du
revenu net imposable, ceci au profit d'un montant fixe échelonné par tranche
d'âge (BGC précité, p. 3078 s.). S'agissant de la taxe réduite applicable aux
couples mariés, l'exposé des motifs s'exprimait comme suit:
"Afin de favoriser le recrutement et de récompenser les
personnes qui s'engagent pour garantir la sécurité publique, le conjoint d'un
sapeur-pompier incorporé dans le corps communal doit être dispensé du paiement
de la taxe d'exemption. En outre, pour les couples mariés, il a paru judicieux
de fixer une taxe unique et réduite en ce sens qu'elle est limitée au montant
que le conjoint le plus taxé payerait s'il était célibataire."
b) Sous réserve de l'approbation cantonale (art. 94
LC et 4 al. 2 LIC), les communes décident librement dans le cadre de leur
autonomie du principe de la perception d'une taxe d'exemption et, sous réserve
du maximum arrêté par le Conseil d'Etat, du montant de la taxe. Toutefois, le
Conseil d'Etat a fixé de manière contraignante les modalités de la réduction de
la taxe pour les couples mariés: selon l'art. 29 al. 2 RSDIS cité ci-dessus,
elle est de la moitié des taxes que les époux devraient normalement acquitter.
c) En l'espèce, les recourants demandent à être
assimilés à un couple marié
"qui ne paie qu'une seule taxe"
.
Ils invoquent en somme le principe constitutionnel de l'égalité de traitement.
L'application de ce principe constitutionnel dans les rapports entre concubins
et couples mariés a fait l'objet d'une jurisprudence abondante en matière
d'impôt sur le revenu. Pour l'information des recourants, qui évoquent dans
leur recours le traitement fiscal de la charge d'entretien de leur enfant, on
citera les passages ci-dessous d'un arrêt du Tribunal fédéral publié aux ATF
118 Ia 1, rendu le 24 janvier 1992 dans une cause genevoise:
"b)          En Suisse, les concubins ne constituent
pas, pour des raisons  essentiellement pratiques, une catégorie de
contribuables dans le droit fiscal  actuel. Ils sont imposés séparément comme
les personnes vivant seules et il n'est pas tenu compte de la communauté de
fait qu'ils forment (ATF 110 Ia 19), de sorte que chacun est imposé sur ses
revenus propres et qu'aucune compensation n'est possible entre les revenus, les
pertes et les déductions de l'un et de l'autre. Lorsque le couple concubin a
des enfants, le partenaire qui en a la garde (ou la charge effective, ou qui a
l'autorité parentale, selon la  législation) est imposé selon le régime réservé
aux familles monoparentales lorsque le droit cantonal en prévoit un; l'autre
concubin est traité selon son état civil (célibataire, divorcé, veuf) et
bénéficie, le cas échéant, des  abattements que prévoit le droit cantonal pour
l'entretien des enfants confiés à leur autre parent (voir D. YERSIN,
L'imposition du couple  et de la famille, 1984, p. 21 ss et p. 72; H.
MASSHARDT, Kommentar zur direkten Bundessteuer, art. 25, Nos 8 et 9). Par
rapport à un couple marié dont les éléments imposables sont cumulés - et
peuvent éventuellement se compenser -, la charge fiscale globale des concubins
dépend dans une certaine mesure de la  manière dont s'articulent les revenus
des deux partenaires. Lorsque les deux concubins réalisent des revenus
semblables, ils sont favorisés sur le plan  fiscal, pour un revenu global
donné, mais plus les écarts entre leurs revenus sont marqués, moins ils tirent
avantage de leur situation. Il peut même  arriver, lorsqu'un seul des deux
partenaires assure l'entretien complet du couple et des enfants, comme en
l'espèce, que la charge fiscale globale des concubins soit nettement supérieure
à celle d'un couple marié.
c)           S'agissant de réaliser le postulat selon lequel
les couples mariés ne  doivent pas payer plus d'impôt que des concubins, le
Tribunal fédéral a souligné que le législateur cantonal dispose d'une marge
d'appréciation importante. Outre qu'il s'agit de questions dont la solution
dépend dans une large mesure de facteurs politiques qui imposent au juge
constitutionnel de faire preuve de réserve (ATF 112 Ia 244), la complexité des
faits à réglementer et le nombre de paramètres entrant en considération pour
apprécier les situations à comparer, rendent très difficile, voire impossible,
une réglementation schématique et générale apte à tenir compte de tous les
éléments, souvent contradictoires, en présence et à réaliser une égalité
absolue. A vouloir assurer une égalité parfaite dans le cadre d'une seule
comparaison, le législateur court le risque de créer par la même occasion une
inégalité au préjudice d'autres catégories de contribuables. Or, lorsqu'un
domaine à réglementer présuppose l'existence d'un schématisme important, l'art.
4 Cst. n'exige pas que tous les contribuables soient traités d'une manière
rigoureusement égale, quelle que soit leur situation personnelle (mariés,
concubins, célibataires, avec ou sans enfants); sous réserve des cas où le
tarif conduit à une inégalité flagrante, la norme constitutionnelle ne peut que
garantir globalement l'égalité de traitement entre les justiciables (arrêt du
tribunal fédéral non publié du 8 décembre 1988 en la case A. M. c. canton du
Valais, consid. 2a).
Ces considérations gardent toute leur valeur s'agissant de
la situation inverse, c'est-à-dire de la comparaison de la charge fiscale des
concubins avec celle d'un couple marié. Ainsi, une marge importante
d'appréciation doit être reconnue au législateur cantonal dans l'aménagement de
l'imposition des concubins, car l'art. 4 Cst. n'exige pas que leur charge
fiscale soit dans tous les cas rigoureusement semblable à celle des couples
mariés. Certes, il n'appartient pas au droit fiscal de combattre le concubinage
et de favoriser le mariage en lieu et place des dispositions pénales idoines
qui disparaissent de plus en plus. Le législateur cantonal peut toutefois
réserver un mode d'imposition différent aux concubins dans ces limites. Du
moment qu'il n'est pas possible d'empêcher que des avantages soient accordés au
mariage ou au concubinage, le statut juridique du mariage et sa signification
sociale commandent que le législateur fiscal favorise non pas les concubins,
mais les couples mariés (ATF 110 Ia 19/20). Dès lors, d'éventuelles différences
au détriment des concubins - qui sont la conséquence d'un statut librement
choisi par les intéressés - ne sont pas contraires à l'art. 4 Cst., dans la
mesure où une égalité absolue ne peut être réalisée entre ceux-ci et les
couples mariés, les concubins ne pouvant être imposés ensemble, comme une
unité. Il suffit que la réglementation prévue par le droit cantonal n'entraîne
pas une imposition systématiquement et délibérément plus lourde des couples
vivant en union libre par rapport à des époux (E. REIZE, Die
Ehegattenbesteuerung als verfassungsrechtliches und steuerrechtliches Problem,
1976, p. 80). A cet égard, la comparaison peut se faire globalement, compte
tenu de l'ensemble des différentes situations dans lesquelles se trouvent les
concubins au cours de leur vie commune."
On ajoutera, comme le Tribunal administratif a déjà
eu l'occasion de le relever (FI.1993.0072 du 9 décembre 2002) que la jurisprudence
du Tribunal fédéral a évolué par la suite. Rappelant qu'il avait toujours
souligné qu'il convenait de laisser au législateur cantonal un large pouvoir
formateur quant à la concrétisation du principe de l'imposition selon la
capacité contributive, le Tribunal fédéral considère désormais, en bref, que si
le législateur cantonal parvient à soumettre les principaux groupes de
contribuables à une charge fiscale comparativement acceptable en regard de leur
capacité contributive, il faut considérer les dispositions cantonales comme
conformes à la Constitution même si leur application parvient, dans de rares
circonstances et par comparaison avec d'autres groupes, à une charge
supplémentaire de l'ordre de 10 % voire même plus, sans que cela puisse trouver
sa justification dans une différence de capacité contributive (ATF 120 Ia 329,
consid. 4 d, rendu dans un cas zurichois le 18 novembre 1994; cet arrêt se
présente à bien des égards comme une véritable réfutation de l'arrêt
Hegetschweiler du 13 avril 1984 - ATF 110 Ia 7; v. ég. ATF 120 I 343).
d) On relèvera d'emblée que la jurisprudence citée
ci-dessus concerne plus particulièrement l'un des aspects du principe de
l'égalité de traitement qui est le principe de l'imposition selon la capacité
contributive du contribuable. On ne saurait transposer sans autre cette
jurisprudence lorsqu'est en cause une taxe personnelle à laquelle le
législateur a manifesté expressément l'intention de conférer, comme on l'a vu
ci-dessus, un caractère forfaitaire qui ne tient aucun compte du revenu
imposable, c'est-à-dire de la capacité contributive du débiteur.
e) La commission communale de recours a considéré
que la réduction de la taxe prévue par l'art. 21 al. 2 LSDIS ne s'appliquait
qu'aux couples mariés
"au sens de l'état-civil"
, ce qui est
une interprétation tout à fait conforme au texte de la loi.
Si l'on tente de rechercher quelle était l'intention
du législateur lors de l'adoption de cette disposition, force est de constater
que les travaux préparatoires de la loi ne renseignent guère sur les motifs qui
ont conduit à l'introduction de cette faveur fiscale. On comprend certes que la
dispense de taxe en faveur du conjoint d'un sapeur-pompier vise à favoriser le
recrutement (BGC précité, p. 3078 s.). En revanche, les motifs de la réduction
de la taxe des couples mariés sont plus difficiles à cerner: l'exposé des
motifs se contente d'expliquer que
"pour les couples mariés, il a paru
judicieux de fixer une taxe unique et réduite"
. S'agissant d'une taxe personnelle
forfaitaire indépendante du montant du revenu imposable, cette réduction ne
peut pas trouver sa justification dans le principe de l'imposition selon la
capacité contributive. On pourrait donc se demander si le tarif réduit en
faveur des couples mariés, puisqu'on n'en trouve aucune justification, n'est
pas constitutif d'une inégalité de traitement, ce qui pourrait justifier d'en
faire profiter les concubins. Cependant, le Tribunal administratif considère,
conformément à la jurisprudence du Tribunal fédéral rappelée ci-dessus, qu'il
n'appartient pas à l'autorité judiciaire, du moins lorsqu'est seulement en
cause une fraction de taxe annuelle de l'ordre de 150 fr., d'intervenir pour
rectifier la manière dont le législateur cantonal a exercé le large pouvoir
formateur que la jurisprudence fédérale lui reconnaît.
Il y a donc lieu de s'en tenir à l'interprétation
littérale que la Commission communale de recours a donnée à la notion de couple
marié.
4.
Le recours invoque encore le fait que la recourante avait
demandé son incorporation dans le corps des sapeurs-pompiers mais que le refus
qui lui a été opposé a été notifié sans indication de la voie de recours.
Il est vrai qu'on peut se demander pourquoi le
Service communal de défense incendie et de secours a pris la peine d'indiquer que
sa décision ne pouvait faire l'objet d'aucun recours auprès de l'état-major
alors qu'il aurait dû indiquer que la décision pouvait faire l'objet d'un
recours auprès de la municipalité conformément à l'art. 17 du règlement
communal. Cependant, l'absence d'indication des voies de recours n'a pas pour
effet de rendre la décision attaquable en tout temps. S'il est vrai que
l'absence d'indication de la voie de recours rend la notification de la
décision irrégulière et empêche en principe le délai de recours de commencer à
courir (cf. Bovay, op. cit., p. 284), le tribunal de céans a déjà eu l'occasion
de rappeler que la décision ne peut cependant pas être attaquée indéfiniment.
En pareil cas, on peut au contraire exiger de son destinataire, en se fondant
sur les règles de la bonne foi, qu'il s'informe des moyens de sauvegarder ses
droits et, une fois renseigné, qu'il agisse en temps utile (GE.1993.0051 du 12
mars 1997, RDAF 1997 I 253, c. 1; cf. également AF.1999.0001 du 1er juillet
1999, RDAF 2000 I 102; GE.2001.0038 du 11 juillet 2001; GE.2001.0029 du 12
septembre 2001).
Au vu de la jurisprudence ci-dessus, on ne peut plus
en l'espèce envisager de remettre en cause le refus d'incorporation communiqué
à la recourante en date du 22 décembre 1997. Même nantie de l'indication que le
recours n'était pas ouvert auprès de l'état-major, la recourante aurait pu se
renseigner (ou se procurer le règlement communal) sur la question de savoir
s'il était ouvert auprès d'une autre autorité.
5.
Pour le surplus, les recourants ne prétendent pas qu'ils
pourraient bénéficier d'un des motifs d'exemption que les communes peuvent
prévoir en faveur des personnes non valides, de celles qui sont inaptes au
service ou dispensées de l'obligation de servir. Il n'y a donc pas lieu
d'examiner la réglementation communale à cet égard.
6.
Enfin, le recours invoque l'art. 22 al. 2 LSDIS selon
lequel les communes peuvent renoncer à percevoir la taxe si des circonstances
personnelles particulières le justifient. Les recourants invoquent à cet égard
leurs difficultés financières.
La jurisprudence du Tribunal administratif a
interprété l'art. 22 al. 2 LSDIS en ce sens que c'est par une procédure de
remise de la taxe que peut être prise en compte la situation particulière de
certains débiteurs (FI.1996.0081 du 23 janvier 1997). Il s'agit là d'une
procédure distincte de la procédure de taxation et de recours qui peut être
engagée après que la taxe est entrée en force. Le droit de demander une remise
du paiement de la taxe d'exemption peut être fondé directement sur la LSDIS
même en l'absence de dispositions réglementaires communales sur la question
(FI.2000.0021 du 18 août 2000; FI.2000.0027 du même jour). Il appartiendra aux
recourants de solliciter une remise s'ils estiment en remplir les conditions.
7.
S'agissant de la prescription dont s'inquiète la dernière
correspondance de la municipalité, il y lieu de se référer à l'art. 42 de la
loi du 5 décembre 1956 sur les impôts communaux (v. p. ex FI.1996.0069 du 2
février 2000): il prévoit notamment que les dispositions de la loi sur les
impôts directs cantonaux concernant la prescription des créances d'impôt
s'appliquent par analogie aux impôts communaux. Or tant l'art. 98a de
l'ancienne loi sur l'impôt directs cantonaux du 26 novembre 1956 que l'art. 170
de la nouvelle loi du même nom du 4 juillet 2000 prévoient que la prescription
ne court pas pendant la durée des procédures de réclamation et de recours. La
prescription ne peut donc être acquise en l'espèce.
8.
Vu ce qui précède, le recours doit être rejeté, ce qui
justifie la perception d'un émolument.
Le montant de l'émolument ordinaire pour les
affaires fiscales est fixé en fonction de la valeur litigieuse. Il est de 500
fr. pour les valeurs litigieuses jusqu'à 5'000 francs; il atteint 5'000 francs à
partir de 100'000 francs de valeur litigieuse et culmine à 10'000 francs (art.
2 du règlement du 24 juin 1998 sur les émoluments et les frais perçus par le
Tribunal administratif). Il est vrai qu'il arrive au tribunal de renoncer à
percevoir un émolument en présence d'un contribuable sans revenu (FI.2000.0021
et FI.2000.0027 déjà cités). En l'espèce, il y a lieu de s'écarter du minimum
réglementaire de 500 francs (art. 55 al. 3 LJPA) et de s'en tenir au montant de
250 francs que les recourants ont versé à titre d'avance de frais.
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
Les décisions de la Commission communale de recours en
matière de taxes et d'impôts de la commune de Z.________ sont maintenues.
III.
Un émolument de 250 (deux cent cinquante) francs est mis à
la charge des recourants.
Lausanne, le 26 avril 2005
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint