vd_omni · FI.1997.0032 · 1999-12-30 · fr

c/ACI | Le siège de l'autorité tutélaire (art. 25 al. 2 CC) définit la circonscription tutélaire. Résidante à Tolochenaz lors de son interdiction, la recourante y a conservé son domicile civil et fiscal (pas de transfert à Morges). Le placement dans un EMS dans la même circonscription tutélaire (à Morges) conduit à un transfert du domicile fiscal aux conditions qui s'appliquent aux non interdits (RDAF 1984, 241).

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 30.12.1999 FI.1997.0032

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 30 décembre 1999
sur le recours interjeté par la
Commune
X.________
, représentée par Me Laurent Trivelli, Place Saint-François 5,
1002 Lausanne,
contre
la décision rendue par
l'Administration
cantonale des impôts
le 3 février 1997 fixant à Z.________ dès le 1er
janvier 1996 le domicile d'
Y.________
, décédée le 18 février 1997.
* * * * * * * * * * * * * * * *
Composition de la section: M. Vincent
Pelet, président; M. Charles.-F. Constantin et M. Philippe Maillard,
assesseurs. Greffière: Mme Aurélia Rappo.
Vu les faits suivants:
A.                     Y.________, née le 25
mai 1922, est décédée le 18 février 1997 dans l'établissement médico-social
(EMS) "A.________", à Z.________.
Dès sa jeunesse,
Y.________ a souffert de troubles psychiques, de sorte qu'elle est demeurée
auprès de sa mère à B.________. En 1975, suite au décès de sa mère, Y.________
a été placée sous tutelle, par décision de la Justice de Paix du Cercle de
Z.________. ******** a été nommée en qualité de tutrice, fonction qu'elle a
exercée jusqu'au décès de sa pupille. Au décès de sa pupille, elle a été
désignée comme exécutrice testamentaire.
Dès 1986, Y.________
effectua de longs séjours dans un établissement psychiatrique à ********. En
raison de l'aggravation de son état de santé, elle fut admise dès le 4 novembre
1992 dans l'établissement médico-social du "A.________" à Z.________.
A l'origine, ce placement était provisoire, l'intéressée ayant toujours
manifesté son intention de retourner vivre à B.________ dès que son état le lui
permettrait. Pour cette raison, elle avait refusé de vendre sa propriété et de
déménager ses meubles. Toutefois, la santé d'Y.________ ne s'améliora pas. Au
contraire, dès 1995, elle se dégrada au point que son état devint grabataire, nécessitant
un soutien médical permanent. Ainsi, l'intéressée n'a jamais pu réintégrer son
domicile à B.________.
B.                    Par courrier du 9
février 1996 adressé à la Commission d'impôt du district de Z.________, la
Commune de C.________ a revendiqué le domicile fiscal d'Y.________ dès le 1er
janvier 1993, mais au plus tard dès le 1er janvier 1996. A l'appui de cette
requête, la Commune de C.________ faisait valoir que la contribuable était sous
tutelle, que le siège de l'autorité tutélaire était situé à Z.________ et que
l'intéressée y avait résidé en permanence depuis le 4 novembre 1992.
Le 21 février 1996,
l'autorité de taxation a rendu une décision provisoire de répartition des
éléments imposables pour la période du 1er janvier au 31 décembre 1996,
admettant ainsi le transfert du domicile fiscal d'Y.________ dès 1996 sur le
territoire de la Commune de C.________.
Par courrier du 2
juillet 1996, la Commune de X.________ a contesté cette décision en invoquant
que la contribuable avait conservé son logement à B.________ et y avait gardé
des attaches très étroites, quand bien même elle séjournait dans un EMS à
Z.________. En conséquence, la Commune de X.________ demandait la
"révision" de la répartition intercommunale effectuée pour 1996.
Le 23 juillet 1996, la
Commission d'impôt et recette de district de Z.________ a informé les communes
intéressées que le dossier serait transmis à l'Administration cantonale des
impôts (ci-après: l'ACI) pour détermination du domicile fiscal d'Y.________.
Par décision du 3 février
1997, l'ACI a fixé le domicile d'Y.________ à Z.________ dès le 1er janvier
1996, au motif que la mesure tutélaire avait entraîné un transfert de domicile
au siège de l'autorité tutélaire. A toutes fins utiles, l'ACI précisait qu'en
raison de la mesure tutélaire, l'art. 26 CC concernant le séjour dans un home
ou un hôpital ne s'appliquait pas.
C.                    Par acte du 28 février
1998, la Commune de X.________ a recouru contre cette décision auprès du
Tribunal administratif. La recourante soutient qu'Y.________ n'avait jamais eu
l'intention de quitter son domicile sis à B.________, qu'elle y avait conservé
le centre de ses intérêts et avait toujours souhaité y retourner dès que son
état de santé le lui permettrait. Par ailleurs, la recourante soutient que ce
n'est pas le lieu où siège l'autorité tutélaire qui constitue le for de
l'autorité tutélaire au sens de l'art. 25 al. 1 CC mais celui où se trouve la
circonscription tutélaire.
Par courrier du 14
avril 1997, l'hoirie d'Y.________ a demandé d'intervenir comme partie à la
procédure de recours, mais n'a pas déposé d'écritures.
Par acte du 30 avril
1997, l'ACI a conclu au rejet du recours, en précisant que ce n'était pas la
mesure tutélaire qui justifiait le transfert du domicile fiscal à Z.________,
mais le séjour dans un EMS avec l'accord tacite de l'autorité tutélaire (art.
377 al. 1 CC). Enfin, lorsqu'il paraît très probable qu'une personne est admise
dans un EMS pour une durée indéterminée, il y aurait lieu d'admettre la rupture
des liens personnels avec le domicile antérieur.
Les parties n'ayant
pas requis la fixation d'une audience, le Tribunal a statué à huis clos.
Considérant en droit:
1.                     En droit cantonal et
fédéral, l'assujettissement ordinaire et illimité des personnes physiques
s'effectue au domicile fiscal de celles-ci. Au regard du droit fiscal, une
personne a son domicile au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir
durablement (art. 3 al. 1 de la loi sur les impôts directs cantonaux du 26
novembre 1956, LI; art. 3 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt
fédéral direct, LIFD).
Selon l'art. 17 al. 1
de la loi sur les impôts communaux du 5 décembre 1956 (LIC), l'autorité de
taxation procède en principe d'office à la répartition intercommunale. Si cette
autorité n'y a pas procédé d'office, les communes ont un délai de trois mois
dès la fin de l'année fiscale pour faire valoir auprès de l'autorité de
taxation leur prétention à la répartition intercommunale (art. 17 al. 2 LIC).
Lorsque le lieu de
taxation ne peut pas être déterminé selon les principes prévus à l'art. 14 LI,
il est fixé par l'Administration cantonale des impôts notamment sur demande des
municipalités (art. 14 al. 6 LI). Cette décision peut faire l'objet d'un
recours, dans les trente jours dès sa notification (art. 14 al. 6 LI), aux
conditions déterminées par l'art. 104 LI.
Le recours formé par
la Commune de X.________ le 28 février 1997 contre la décision du 3 février
1997 a été formé par acte écrit et motivé dans le délai légal imparti; partant,
il est recevable en la forme. Au demeurant, la Commune de X.________ a qualité
pour recourir.
2.                     a) L'objet du litige
consiste à déterminer le domicile fiscal d'Y.________ dès le 1er janvier 1996.
Suite à la révision de
l'art. 3 LI du 21 juin 1994, en vigueur depuis le 1er janvier 1995, le renvoi
aux art. 23 à 26 CC pour définir la notion de domicile a été abandonné au
profit d'une définition propre au droit fiscal. Le droit cantonal s'est adapté
au droit fédéral en calquant l'art. 3 LI sur l'art. 3 LIFD. La nouvelle teneur
de l'art. 3 LI reprend cependant les termes de la définition du droit civil.
Ainsi, au sens du droit fiscal, la notion de domicile telle qu'elle a été
développée par la jurisprudence à partir de la définition de l'art. 23 CC reste
valable sous le nouveau droit (FI 95/0063 du 26 novembre 1996; Rivier,
L'assujettissement à l'impôt des personnes physiques, Arch. 61, p. 283 ss,
spéc. p. 284).
Au sens de l'art. 23
al. 1 CC, le domicile de toute personne est en principe au lieu où elle réside
avec l'intention de s'y établir, c'est-à-dire à l'endroit dont la personne a
fait le centre de ses intérêts vitaux (ATF 108 la 252 et les références
citées). La notion de domicile se compose ainsi de deux éléments: d'une part,
la volonté de rester dans un endroit de façon durable et, d'autre part, la
manifestation de cette volonté par une résidence effective dans ce lieu. Dès
lors, seules les personnes capables de discernement peuvent librement
constituer leur domicile (Staehelin, in Kommentar zum schweizerischen
Privatrecht, Schweizerisches Zivilgestetzbuch I, Bâle 1996, ad art. 23, rem. 2,
p. 200). En revanche, pour les personnes sous tutelle et les enfants sous
autorité parentale, la loi leur assigne un domicile "
dépendant
"
sans égard à leur résidence effective (Deschenaux, Steinauer, Personnes
physiques et tutelle, Berne 1995, n. 383 ss, p. 116). Ainsi, selon l'art. 25
al. 2 CC, les personnes sous tutelle sont domiciliées au siège de l'autorité
tutélaire (et non au domicile du tuteur: ATF 84 II 602, JdT 1959 I 550). L'autorité
tutélaire est celle de l'arrondissement où la tutelle est exercée en fait et
non celle qui aurait été compétente selon les règles de la tutelle (ATF 30 I
697). L'art. 377 al. 1 CC prévoit en outre que le pupille ne peut changer de
domicile qu'avec le consentement de l'autorité tutélaire. Tout comme le droit
civil, le droit fiscal n'admet pas qu'un contribuable privé de discernement
puisse se constituer valablement un nouveau domicile sans le consentement de
l'autorité tutélaire (FI 97/0034 du 18 décembre 1997, consid. 1c).
b) Y.________ a été
mise sous tutelle en 1975. Dès lors, il s'agit de déterminer dans quelle
commune se trouvait son domicile au sens de l'art. 25 al. 2 CC. En
l'occurrence, cette détermination est délicate, puisque la Justice de Paix du
Cercle de Z.________, qui est l'autorité tutélaire compétente, regroupe
plusieurs communes, dont celle de B.________ (voir art. 3 de la loi du 30
novembre 1910 d'introduction dans le Canton de Vaud du Code civil suisse; art.
107 de la loi du 12 décembre 1979 d'organisation judiciaire). La résolution de
cette question dépend essentiellement de la définition du "siège de
l'autorité tutélaire".
b) La doctrine
majoritaire soutient que les termes de "siège de l'autorité
tutélaire" a simplement pour but de lier le domicile du pupille à celui de
l'autorité tutélaire en relation avec les art. 376 et 377 CC (Hegnauer,
Der Sitz der Vormundschaftsbehörde und der Wohnsitz bevormundeter Personen, RDT
1981, p. 67 ss; Schnyder, Murer, Die Vormundschaft, Syst. Teil und
Kommentar zu den Art. 360-397 ZGB, commentaire bernois, T. II/3/1, Berne
1982-1984, n.21 ad art. 376). Ainsi, le domicile du pupille est au lieu où il
avait son domicile au moment de sa mise sous tutelle (même si ce lieu est
différent de celui où l'autorité tutélaire exerce ses activités), sous réserve
d'un changement de domicile approuvé par l'autorité tutélaire (art. 377 CC). A
l'appui de cette thèse, les auteurs précités relèvent qu'il serait arbitraire
et contraire à la volonté du législateur qu'une procédure d'interdiction
entraîne la fixation d'un domicile au lieu où siège l'autorité, sans égard à
celui où se concentrent les intérêts du pupille. En effet, il serait choquant
que la commune où se situe l'autorité tutélaire doive subvenir à l'entretien de
tous les pupilles à charge de l'assistance publique ou qu'elle puisse prélever
les impôts dus par ces personnes en violation de la souveraineté fiscale des
communes. Ainsi, si le pupille transfère son lieu de résidence dans une autre
commune située dans le même arrondissement, il aura son domicile légal dans
cette commune, à condition que l'autorité tutélaire ait donné son accord
conformément à l'art. 377 al. 1 CC.
La thèse des auteurs
précités avait d'ailleurs été précédemment consacrée par la jurisprudence. En
effet, selon un arrêt déjà ancien rendu par la Chambre des recours du Tribunal
cantonal en matière de droit de mutation, le siège de l'autorité tutélaire au
sens de l'art. 25 al. 1 CC doit être défini dans le sens large de
circonscription tutélaire. Si la circonscription tutélaire regroupe plusieurs
communes, le domicile de l'interdit est dans celle où il était domicilié au
moment de son interdiction. Ce domicile subsiste aussi longtemps que la Justice
de Paix n'a pas autorisé le transfert de domicile dans une autre commune du
cercle (JdT 1932 III 44). On relève que les instructions internes à
l'administration fiscale cantonale du mois de février 1983 se fondent sur cette
jurisprudence pour déterminer le domicile des personnes sous tutelle. Par
ailleurs, il est admis, de jurisprudence constante, que cet accord peut être
tacite et consister à ne pas s'opposer à un séjour prolongé du pupille en
dehors du siège de l'autorité tutélaire (ATF 54 II 346; ATF 56 I 174; ATF 95 II
514; Schnyder, Murer, op. cit., ad art. 377 CC, n. 110 et références
citées).
c) En l'espèce,
Y.________ résidait à B.________ au moment où elle a été mise sous tutelle. Dès
lors, à cette époque, son domicile civil et fiscal se trouvait dans cette
localité. Il reste ainsi à examiner si l'admission d'Y.________ dans un EMS à
Z.________ a donné lieu à un transfert de son domicile dans cette commune.
3.                     a) En droit civil, le
séjour d'une personne ayant le discernement dans une localité à des fins
spéciales ne suffit généralement pas à constituer un domicile. Ce principe est
consacré à l'art. 26 CC qui envisage le séjour dans une école, un établissement
d'éducation, un hospice, un hôpital ou une maison de détention. En effet, le
domicile suppose qu'une personne séjourne dans un endroit dans le seul but d'y
vivre durablement et d'y avoir le centre de ses intérêts (ATF 99 V 106; ATF 95
II 514; ATF 83 II 491). L'art. 26 CC contient la présomption que le séjour dans
un établissement ne correspond pas à l'intention d'avoir en ce lieu le centre
de ses activités. En revanche, il n'est pas exclu qu'une personne entrant de
son plein gré dans un tel établissement décide d'y faire le centre de ses
relations personnelles et professionnelles (ATF 108 V 22). Tel peut notamment
être le cas pour les maisons destinées à des personnes âgées (Deschenaux,
Steinauer, op. cit., p. 114, n. 379; Riedmer, Der zivilrechtliche
Wohnsitz von Altersheiminsassen, RDT 32 p. 58 ss). Si, en droit civil,
l'intention constitue un élément important dans la fixation du domicile, en
droit fiscal, le domicile effectif l'emporte, abstraction faite de toute
fiction. Le domicile fiscal ne coïncide donc pas nécessairement avec le
domicile civil. En particulier, s'agissant d'un séjour pour raison de santé, il
devient propre à constituer un domicile fiscal s'il apparaît durable et si sa
fin dépend de circonstances encore indéterminées. En effet, on doit alors
admettre qu'il y a rupture des liens personnels avec le domicile antérieur et
transfert du centre de l'existence au nouveau lieu de résidence, quand bien
même le contribuable conserve l'intention de retourner à son domicile antérieur
(RDAF 1977, p. 110 et références citées; RDAF 1984, p. 241; FI 95/063 du 26
novembre 1996, consid. 3). S'agissant d'une personne non interdite, mais
néanmoins privée de discernement, le Tribunal administratif a fixé le for
fiscal uniquement en fonction de critères objectifs et personnels, faisant
ainsi totalement abstraction de l'élément intentionnel (FI 97/0034 du 18
décembre 1997).
b) La règle de l'art.
26 CC, selon laquelle le séjour dans un hospice ou un hôpital ne constitue en
principe pas un domicile en droit civil, vaut non seulement pour les personnes
capables de discernement, mais aussi et a fortiori pour les personnes sous
tutelle (ATF 71 I 158, JdT 1945 I 374). Selon la jurisprudence, l'autorité
tutélaire qui laisse séjourner son pupille dans un établissement en dehors de
son siège afin qu'il puisse avoir accès à des soins ne consent pas, par ce seul
fait, à un changement de domicile, même si le séjour est prolongé (ATF 71 I
158, JdT 1945 I 374; ATF 73 I 230, JdT 1948 I 47). En revanche, il serait
justifié d'admettre un transfert du domicile civil lorsqu'un pupille est admis
durablement dans un établissement situé dans la même circonscription tutélaire.
En effet, comme le changement de domicile n'aurait dans ce cas aucune incidence
en matière de compétence tutélaire, aucun motif ne justifierait une différence
de traitement entre les personnes qui ont l'exercice des droits civils et
celles qui sont interdites. On réserve toutefois l'hypothèse d'un placement
hors de la circonscription tutélaire, lequel nécessite le consentement de
l'autorité tutélaire en vertu de l'art. 377 CC.
c) Sur la base des
considérants qui précèdent, il s'agit d'examiner quels sont les critères qui
déterminent le domicile fiscal d'une personne interdite admise durablement dans
un établissement. En droit fiscal, cette hypothèse n'a jamais fait précisément
l'objet d'une jurisprudence du Tribunal fédéral. On rappelle qu'en principe,
contrairement au droit civil, la fixation du domicile fiscal dépend
essentiellement des circonstances économiques et personnelles (Ryser, Rolli,
Précis de droit fiscal suisse, Berne 1994, p. 26). A cet égard, en cas de
doute, les relations personnelles du contribuable, son activité, le but de son
séjour, ses relations sociales sont des critères décisifs lorsqu'il s'agit de
déterminer son domicile (Arch. 54, p. 229; ATF 108 Ia 252, consid. 4). En
effet, il est un principe essentiel du droit fiscal que l'impôt doit être payé
là où il peut être considéré comme la contrepartie des prestations fournies au
contribuable par la collectivité publique. C'est du reste pour cette raison
que, selon l'arrêt de la Chambre des recours du Tribunal cantonal cité plus
haut (JdT 1932 III 44), le domicile de l'interdit est au lieu où il était
domicilié au moment de sa mise sous tutelle: les liens du pupille sont
incontestablement plus étroits avec cette commune qu'avec le siège de
l'autorité tutélaire. Toutefois, lorsque l'interdit réside définitivement dans
une autre commune du cercle que celle où il était domicilié au moment de sa
mise sous tutelle, ce premier critère de rattachement ne se justifie plus et il
convient d'admettre le changement de domicile dans la commune de résidence
effective. Ici également, on réserve l'hypothèse d'un placement hors de la
circonscription tutélaire.
A toutes fins utiles,
on relève encore que cette solution présente l'avantage d'être cohérente avec
le droit de l'aide sociale. En effet, en matière de prestations sociales,
l'interdit se constitue un domicile d'assistance dans la localité où il
s'établit durablement (Werner Thomet, Commentaire concernant la loi
fédérale sur la compétence en matière d'assistance des personnes dans le besoin
(LAS), Zurich 1994, ch. 104, p. 70; PS 98/0046 du 17 décembre 1998, et
références citées). En matière tutélaire, il paraît particulièrement justifié
de maintenir un certain parallélisme entre le droit des collectivités publiques
de percevoir l'impôt auprès des interdits et l'obligation de leur fournir des
prestations.
d) En l'occurrence,
Y.________ a été admise le 4 novembre 1992 dans un établissement médico-social
à Z.________. Ce placement, d'abord provisoire, est devenu définitif, dès 1995,
l'état de santé d'Y.________ étant alors devenu grabataire. Il n'est pas
contesté qu'au moment de la mise sous tutelle, le domicile du pupille était à
B.________. Or, dès le moment où elle a été admise de manière définitive dans
un établissement à Z.________, son domicile fiscal devait être fixé dans cette
commune.
4.                     Les considérants qui
précèdent conduisent au rejet du recours. Un émolument de 5'000 fr. doit être
mis à la charge de la Commune de X.________ qui succombe.
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.                      Le recours est
rejeté.
II.                     La décision de
l'Administration cantonale des impôts du 3 février 1997 est confirmée.
III.                     Un émolument
de 5'000 fr. (cinq mille francs) est mis à la charge de la Commune de
X.________.
Lausanne, le 30 décembre 1999
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint