vd_omni · FI.2017.0042 · 2019-03-14 · fr

A.________, B.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Recours interjeté contre la décision sur réclamation de l'ACI confirmant la reprise opérée sur le revenu des recourants pour la période fiscale 2008.- Le recourant a omis de déclarer en tant que revenu les montants qu'il a retirés en espèces (149'995 fr.) du compte bancaire de la société dont il était l'associé gérant.- Il a échoué à apporter la preuve que cet argent aurait servi à payer les charges de la société.Recours rejeté en ce qu'il concerne la reprise d'impôt. Le recours interjeté contre les amendes prononcées par l'ACI fera l'objet d'une procédure séparée.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 14.03.2019 FI.2017.0042

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 14 mars 2019
Composition
Mme Mélanie Pasche,
présidente
; MM. Nicolas Perrigault et
Roger Saul, assesseurs
; Mme Elodie Hogue,
greffière.
Recourants
1.
A.________
à ********
2.
B.________
à
********
tous représentés par W & G Associés
Fiduciaire, C.________, à Cheseaux-sur-Lausanne,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT,
à Berne.
Objet
Impôt cantonal et
communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ et B.________ c/ décision sur
réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 8 mars 2017
Vu les faits suivants:
A.
A.________ et B.________, nés respectivement en 1979 et en 1990, sont
mariés et domiciliés à ********. Ils sont parents de trois enfants mineurs.
Durant la période fiscale 2008, B.________ a exercé
une activité lucrative salariée auprès de la société D.________. Quant à A.________,
il a exercé une activité salariée auprès de la société E.________, activité
qu'il a débutée en 2007.
B.
Il ressort du registre du commerce les informations suivantes:
a.
La société E.________ a été
inscrite au registre du commerce le 27 mars 2007 sous la raison sociale
F.________. Son capital social s'élevait à 20'000 fr. et elle avait pour but le
"
courtage et conseils en assurances et courtage immobilier
". A.________
et G.________, associés-gérants, détenaient chacun une part sociale de 10'000
francs.
b.
En novembre 2007, F.________
a changé de raison sociale pour E.________. Simultanément, A.________ et G.________
ont cédé la moitié de leur part à la société H.________, détenue par I.________
et J.________. I.________ a également été nommé gérant de E.________.
c.
En février 2008, I.________
et J.________ ont vendu leur part de H.________ à K.________.
d.
En mai 2010, A.________, G.________
et H.________ ont cédé l'intégralité de leurs parts de E.________ à K.________.
E.________ a simultanément changé de raison sociale pour devenir L.________.
e.
En septembre 2012, des
opérations de fusion ont eu lieu au cours desquelles les actifs et passifs de plusieurs
entités détenues par le même actionnaire/associé K.________, dont la société L.________,
ont été repris par H.________. L.________ a été radiée du registre du commerce
par suite de fusion en décembre 2012.
f.
En septembre 2013, H.________
a été transformée en société anonyme. Sa raison sociale est devenue M.________.
La société K.________ n'est plus associée.
C.
Dans leur déclaration d'impôt déposée le 22 juillet 2009 relative à la
période fiscale 2008, A.________ et B.________ ont déclaré un revenu imposable
à l'impôt cantonal et communal (ci-après: ICC) de 102'800 fr. au taux de 57'100
fr., un revenu imposable à l'impôt fédéral direct (ci-après: IFD) de 100'900
fr. et une fortune imposable de 132'000 francs.
D.
Par décision de taxation du 25 juin 2010 relative à la période fiscale
2008, l'autorité de taxation a arrêté le revenu imposable pour l'ICC à 163'100
fr. au taux de 89'700 fr., la fortune imposable à 137'000 fr., et le revenu
imposable pour l'IFD à 161'000 fr., au taux de 159'600 (barème mariés).
Le 7 juillet 2010, les contribuables ont formé
réclamation contre la décision de taxation du 25 juin 2010.
Après avoir procédé à des mesures d'instruction
complémentaires, l'Office d'impôt a, le 22 octobre 2010, rendu une nouvelle
décision de taxation, fixant désormais le revenu imposable à l'ICC à 104'400
fr. au taux de 57'100 fr., le revenu imposable à l'IFD à 102'300 fr. au taux de
100'900 fr., et la fortune imposable à 137'000 francs. Cette décision est
entrée en force.
E.
Le 29 août 2014, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI
ou l'autorité intimée) a envoyé aux contribuables un avis d'ouverture de
procédure en rappel d'impôt portant sur les périodes fiscales 2008 et 2009. En
parallèle, une autre procédure de contrôle concernant les périodes fiscales
2005 à 2007 a été menée, laquelle s'est soldée par la signature d'une
proposition de règlement, le 6 octobre 2015.
Après avoir demandé et reçu des pièces
complémentaires des contribuables et de leur mandataire de l'époque (N.________,
de la société O.________), l'ACI a entendu A.________ dans ses locaux, le 7
janvier 2015.
S'en sont suivis plusieurs autres échanges de
courriers entre l'ACI et les contribuables.
Le 5 août 2015, l'ACI a adressé aux contribuables un
avis de prochaine clôture de l'enquête pour soustraction d'impôt portant sur la
déclaration d'impôt 2008 et leur a imparti un délai pour déposer leurs
observations.
Le 29 mars 2016, A.________ a déposé une plainte
pénale auprès du Ministère public de l'arrondissement de l'Est vaudois contre
l'ancien comptable (C.________) et l'ancien gérant (I.________) de la société E.________
pour faux dans les titres et inobservation des prescriptions légales sur la
comptabilité.
Par courrier du 13 avril 2016, l'ACI a informé les
contribuables du maintien des reprises suite à la réception de pièces
justificatives produites par la société M.________ et leur a octroyé un délai
supplémentaire pour faire valoir leurs observations.
F.
Le 18 août 2016, l'ACI a rendu une décision de rappel d'impôt et de
prononcé d'amendes concernant la période fiscale 2008. Elle a relevé que A.________
n'avait pas déclaré au titre de revenu issu de son activité salariée les
prélèvements qu'il avait effectués avec G.________ sur le compte bancaire de E.________.
Le tableau des reprises sur le revenu ICC et IFD figurant
en annexe de la décision de l'ACI se présente comme suit:
Code DI
Années de calculs
2008
Définitive
Revenu net selon code
650 de la déclaration
104'430
ELEMENTS SOUSTRAITS
100.00
Revenu de E.________ non déclaré
en 2008:
-
Revenu total versé par E.________ (banque et caisse)
-
Frais de représentation
Revenu
imposable
317'695
-46'328
271'367
Revenu
net imposé selon certificat de salaire déposé
-126'297
Différence non déclarée
145'070
TOTAL DES ELEMENTS
SOUSTRAITS
145'070
Déductions ICC codes 660 à
725
Nouveau revenu imposable
– code 730
249'500
Le tableau de fixation des
revenus et fortunes imposables (ICC et IFD) ainsi que des compléments d'impôts ICC
et IFD se présente comme suit:
2008
Avant reprises
Après reprises
Définitive
Rappel d'impôt
ICC
Matière
Imposée
Au taux
Imposable
Au taux
Canton de Vaud
151.50%
151.50%
Revenu imposable
104'400
57'100
249'500
137'700
Fortune imposable
137'000
137'000
137'000
137'000
Commune
VD - Montreux
70.00%
70.00%
Revenu imposable
104'400
57'100
249'500
137'700
Fortune imposable
137'000
137'000
137'000
137'000
IFD
Revenu imposable
102'300
100'900
247'300
246'000
2008
Récapitulation des compl. d'impôt
Impôt facturé selon éléments imposés
CCompI. d'impôt
TTotal dû après reprises
ICC
Calcul de l'impôt
Impôt cantonal
26'173.90
Impôt sur le revenu
11'595.15
26'173.90
37'769.05
26'173.90
Impôt sur la fortune
221.55
0.00
221.55
0.00
Impôt communal
VD - Montreux
12'093.55
Impôt sur le revenu
5'357.50
12'093.55
17'451.05
12'093.55
Impôt sur la fortune
102.35
0.00
102.35
0.00
Total ICC sur revenu
Revenu imposable
16'952.65
38'267.45
55'220.10
38'267.45
Total ICC sur la fortune
323.90
0.00
323.90
0.00
Total ICC
17'276.55
38'267.45
55'544.00
38'267.45
IFD
Impôt sur le revenu
2'255.85
17'172.30
19'428.15
17'172.30
Total ICC et IFD
19'532.40
55'439.75
74'972.15
55'439.75
G.
Le 1
er
septembre 2016, A.________ et B.________ ont formé,
par le biais de leur mandataire N.________, une réclamation contre la décision
de l'ACI du 18 août 2016. Ils ont requis la suspension de la procédure en
raison de la plainte pénale déposée à l'encontre de I.________ et de C.________.
Le 22 décembre 2016, l'ACI a questionné les contribuables
sur l'avancement de l'enquête pénale, lesquels ont répondu le 13 janvier 2017
que A.________ avait été auditionné par la police et que le procureur était en
train de mener son enquête.
Le 1
er
février 2017, l'ACI a eu accès au
dossier de l'enquête pénale. Les contribuables en ont été informés par courrier
du 7 février 2017, ainsi que de l'imminence d'une décision sur réclamation. Un
délai leur a été imparti pour faire valoir leurs observations.
Les réclamants ne se sont pas déterminés.
Par décision du 8 mars 2017, l'ACI a rejeté la
réclamation formée par A.________ et B.________. L'autorité a relevé que dans
sa déclaration d'impôt 2008, A.________ a déclaré un salaire net de 126'297 fr.
issu de son activité auprès de la société E.________, montant attesté par un
certificat de salaire ainsi que par un décompte AVS. Suite à la procédure de
contrôle opérée par l'ACI, il a été constaté que A.________ n'a pas déclaré en
2008, au titre de salaire, les prélèvements effectués conjointement avec G.________
sur le compte bancaire de la société du 9 novembre 2007 au 5 août 2008 pour un
total de 304'717 francs. S'agissant de la plainte pénale déposée par A.________,
l'ACI a relevé qu'I.________ n'a jamais détenu de parts dans la société et a
agi comme gérant de 2007 à mars 2012. Durant la période où ont été effectués
les prélèvements, A.________ et G.________ étaient les seuls associés-gérants,
de mars 2007 à fin octobre 2007, puis, la société H.________ est devenue
associée non-gérante à partir du 1
er
novembre 2007. En outre, le
contrôle des comptes effectué par l'inspection fiscale n'a pas révélé
l'existence d'un autre certificat de salaire pour la période fiscale 2008 que
celui transmis à l'autorité et attestant d'un salaire brut de 138'985 francs.
Ce seul salaire a été communiqué par la société à l'AVS selon le décompte AVS
de A.________ en possession de l'ACI. Selon les explications de M.________
recueillies durant la procédure, il subsistait dans la caisse au 31 décembre
2008 un montant de 2'760 fr. 50 suite aux prélèvements en espèces effectués sur
le compte de la société pour un total de 304'717 francs. Dans la mesure où la
société n'a reçu de justificatifs que pour un montant de 1'965 fr., le solde de
299'991 fr. 50 (= 304'717 - 2'760.50 - 1'965) a été considéré comme un
prélèvement des deux associés et comptabilisé comme du salaire. Etant titulaire
du même pourcentage de parts sociales, le montant total du prélèvement a été
imputé par moitié à A.________ et à G.________ (299'991.50 / 2), et a été
considéré comme une rémunération pour le mois de décembre 2008. Concrètement,
il ressort de la comptabilité de la société qu'à chaque prélèvement effectué,
le compte Crédit Suisse était crédité et le compte caisse débité du montant
correspondant au prélèvement. Au 31 décembre 2008, deux écritures d'ajustement
similaires ont été passées pour A.________ et G.________, écritures qui se
présentent comme suit:
Salaire brut                                        CHF
121'890
Frais forfaitaires de représentation    CHF 40'630
Charges
sociales        CHF 12'525.25
Caisse                        CHF
149'994.35
L'ACI a indiqué que l'affirmation de A.________
selon laquelle il n'existerait aucune quittance démontrant que des montants lui
auraient été remis en cash est erronée dès lors que les pièces de caisse
relatives aux prélèvements transmises par le Crédit Suisse à M.________ portent
les signatures du contribuable et de G.________. L'ACI a en outre relevé que le
contribuable a admis lors de son audition devant la Police cantonale vaudoise
avoir effectué les retraits en question. S'agissant de l'utilisation de ces
fonds, l'ACI a retenu que A.________ n'a pas apporté la preuve que les montants
prélevés ont été affectés au paiement de charges de la société. Par conséquent,
il conviendrait de retenir que les sommes manquantes dans la caisse sont
réputées avoir bénéficié à part égales aux deux associés, soit à hauteur de
149'995 fr. chacun. Concernant le montant de la reprise de 145'070 fr.,
l'autorité est partie du montant perçu par le contribuable sur son compte
bancaire en 2008, soit 167'700 fr. (sur la base des fiches de salaire, de son
relevé de compte bancaire ainsi que de celui de la société), additionné du
montant des prélèvements en espèces de 149'995 fr. imputable au contribuable,
desquels ont été retranchés les frais de représentation forfaitaires de 46'328
fr. remboursés par la société ainsi que le revenu déjà taxé de 126'297 francs.
H.
Par acte du 7 avril 2017, A.________ a interjeté en son nom et celui de
son épouse un recours contre cette décision sur réclamation auprès de la Cour
de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) en concluant à son
annulation. Il affirme ne pas avoir été au courant de l'écriture d'ajustement
lui imputant un salaire complémentaire au 31 décembre 2008, et ajoute que le
certificat de salaire qui lui a été remis ne comportait pas ce montant. Il
maintient qu'il n'a pas bénéficié des montants retirés, invoquant avoir remis
tous les classeurs comportant les justificatifs des charges à C.________,
comptable de la société. Par ailleurs, il invoque l'existence de factures
retrouvées récemment dans les dossiers d'autres sociétés du groupe qui
n'auraient pas été comptabilisées dans la société E.________.
Par courrier du 22 mai 2017, C.________, nouveau
mandataire des recourants, a informé le tribunal que les seules pièces
retrouvées dans les locaux de M.________ figuraient bien dans la comptabilité
déposée. Il a ajouté que "
toutes les charges ou presque
" liées
à l'activité de représentation de son mandant, telles que les frais de repas,
d'essence, d'entretien ou d'informatique, étaient "
manquantes
".
Il conviendrait selon lui de déduire ces frais, totalisant 51'000 fr., du
salaire du recourant pour l'année 2008.
Le 8 juin 2017, l'ACI a déposé sa réponse, en concluant
au rejet du recours.
I.
La Cour a statué par voie de circulation.
Les arguments des parties seront repris ci-dessous
dans la mesure utile.
Considérant en droit:
1.
A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur
l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la
décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les trente
jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de
recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 199 de la loi
cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11),
le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure
administrative. Le recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (cf.
art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la
procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et le délai de trente jours, il
y a lieu d’entrer en matière.
2.
Le litige porte, d'une part, sur la reprise opérée par l'ACI dans le
revenu déclaré par les recourants pour la période fiscale 2008, et, d'autre
part, sur les amendes infligées pour soustraction et tentative de soustraction
fiscale.
3.
a) En tant qu’il protège le droit de l'accusé de ne pas s'incriminer
lui-même (selon l'adage
"nemo tenetur se ipsum accusare vel
procedere"
), l'art. 6 de la Convention européenne de sauvegarde des
droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950 (CEDH; RS
0.101) s’applique à la procédure fiscale de caractère pénal. En revanche, le
contentieux qui se rapporte à la taxation fiscale n’entre pas dans le champ
d’application de cette disposition; partant, la maxime précitée ne vaut pas
dans ce domaine (arrêts de la Cour européenne des droits de l'homme Ferrazzini
c. Italie du 12 juillet 2001, Recueil 2001-VII p. 327, par. 29, et J. B. c.
Suisse du 3 mai 2001, Recueil 2001-III p. 455; ATF 138 IV 47 consid. 2.6.1 p.
51; 132 I 140 consid. 2.1; 121 II 257 consid. 4b, et les références citées).
Afin d'éviter que les renseignements obtenus dans la procédure de taxation – à
laquelle le contribuable a le devoir de collaborer – ne soient utilisés pour
les besoins de la procédure pénale dans laquelle l'accusé a le droit de se
taire, le Tribunal cantonal statue en deux étapes: il rend un arrêt partiel sur
la taxation, avant de se prononcer, par un arrêt séparé, sur les amendes. Avec
l'accord des contribuables toutefois, il peut adopter une procédure unifiée et
rendre un arrêt unique statuant aussi bien sur la taxation que sur les amendes
(CDAP FI.2016.0149 du 12 mars 2018 consid. 3; FI.2015.0069 du 11 juillet 2016
consid. 3; FI.2010.0015 du 7 avril 2014 consid. 3).
b) Interpellés sur ce point, les recourants ne se
sont pas déterminés. Le présent arrêt portera ainsi uniquement sur le rappel
d'impôt. Suivant le sort du recours, une nouvelle procédure sera ouverte, pour
ce qui concerne les amendes.
4.
a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question
relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal,
comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions – qui peuvent
toutefois figurer dans le même arrêt –, l'une pour l’impôt fédéral direct et
l'autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des
dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les
deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts
distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de
procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262, et les
références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence
lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière
instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal
harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un
tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que
le dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il
que la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut
aussi bien pour un impôt que pour l'autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262
s.).
b) En l'espèce, les questions à trancher sont les
mêmes pour les deux catégories d'impôt, les règles sur le rappel d'impôt et sur
l'imposition du revenu étant similaires en droit fédéral et cantonal. La Cour
statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral
direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la
jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. CDAP FI.2018.0074
du 22 novembre 2018 consid. 2; FI.2016.0149 du 12 mars 2018 consid. 4; FI.2016.0013
du 14 novembre 2017 consid. 3).
5.
Pour la période fiscale 2008, qui a fait l'objet d'une taxation
définitive et exécutoire, la reprise est soumise aux conditions du rappel
d'impôt, qui seul autorise la réouverture par l’autorité fiscale d’une taxation
entrée en force.
a) D'après les art. 151 al. 1 LIFD et 53 al. 1 de la
loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des
cantons et des communes (LHID; RS 642.14), ainsi que l'art. 207 al. 1 LI, dont
les teneur sont identiques, lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là
inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas
été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en
force est incomplète ou qu'une taxation non effectuée ou incomplète est due à
un crime ou à un délit commis contre l'autorité fiscale, cette dernière procède
au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris les intérêts.
Le rappel d'impôt est le pendant, en faveur du fisc,
de la révision en faveur du contribuable (cf. TF 2C_640/2010 du 11 décembre
2010 consid. 4.3). Cette procédure porte sur la perception d'impôts qui n'ont
pas pu être prélevés par l'administration cantonale au cours de la taxation
ordinaire. Le rappel d'impôt n'est soumis qu'à des conditions objectives: il
implique qu'une taxation n'a, à tort, pas été établie ou est restée incomplète,
de sorte que la collectivité publique a subi une perte fiscale; il suppose
aussi l'existence d'un motif de rappel. Ce motif peut résider dans la
découverte de faits ou de moyens de preuve inconnus jusque-là, soit des faits
ou moyens de preuve qui ne ressortaient pas du dossier dont disposait
l'autorité fiscale au moment de la taxation (ATF 144 II 359 consid. 4.5.1 p.
364; TF 2C_676/2016 du 5 décembre 2017 consid. 4.1; 2C_662/2014 du 25 avril
2015 consid. 6.3, in RDAF 2015 II 267; 2C_724/2010 du 27 juillet 2011 consid.
8.1, in RDAF 2012 II 37).
L'autorité fiscale peut, en principe, considérer que
la déclaration d'impôt est exacte et complète et elle n'est pas tenue, à défaut
d'indices correspondants, de rechercher des informations complémentaires. En
raison de la maxime inquisitoire, l'autorité doit cependant procéder à une
analyse plus approfondie, lorsqu'il ressort manifestement du dossier que les
faits déterminants sont incomplets ou peu clairs. Lorsque l'autorité fiscale
aurait dû se rendre compte de l'état de fait incomplet ou inexact, le rapport
de causalité adéquate entre la déclaration lacunaire et la taxation
insuffisante ou incomplète est interrompu et les conditions pour procéder
ultérieurement à un rappel d'impôt font défaut (cf. ATF 144 II 359 consid.
4.5.1 p. 365; TF 2C_676/2016 du 5 décembre 2017 consid. 4.1; 2C_632/2012 du 28
juin 2013 consid. 3.4; 2C_1225/2012 du 7 juin 2013 consid. 3.1 et les
références citées). Il incombe au contribuable de démontrer que l’autorité
de taxation aurait, le cas échéant, dû connaître l’élément nouveau qu’elle
invoque à l’appui du rappel (Hugo Casanova/Claude-Emmanuel Dubey,
in
:
Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Noël/Aubry Girardin [éds], 2
ème
éd. Bâle 2017, n°6 ad art. 153 LIFD).
b) En l'occurrence, l'ACI a eu connaissance à l'occasion
d'un contrôle fiscal de la société L.________ (précédemment E.________) des
faits qui ont justifié le rappel d'impôt. L'ACI n'avait auparavant pas de
raison de douter du revenu déclaré par les contribuables, certificats de
salaire et décompte AVS à l'appui. Les conditions permettant de procéder à un
rappel d'impôt sont dès lors réunies.
6.
a)
En droit fédéral comme
en droit cantonal, l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du
contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD et 19
al. 1 LI). Sont notamment imposables tous les revenus provenant d'une activité
exercée dans le cadre de rapports de travail, qu'elle soit régie par le droit
privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, tels que les
indemnités pour prestations spéciales, les commissions, les allocations, les
primes pour ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les
tantièmes, les avantages appréciables en argent dérivant de participations de
collaborateur et les autres avantages appréciables en argent (art. 17 al. 1
LIFD et 20 al. 1 LI).
b) La procédure de
taxation est régie par la maxime inquisitoriale (ATF 92 I 253
consid. 2
p. 256 s.). Cette maxime est également applicable dans le cadre de la procédure
de recours en matière fiscale, à défaut d'une disposition contraire de la loi
fiscale (cf. art. 142 al. 4 LIFD; art. 199 LI et 28 al. 1 LPA-VD; TF
2P.215/2002 et 2A.479/2002 du 7 avril 2003 consid. 4.1).
En matière
fiscale
,
les règles générales du fardeau de la preuve ancrées à l'
art.
8 CC
, destinées à déterminer qui doit supporter les conséquences de
l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve
d
'un
fait, ont pour effet que l'autorité
fiscale
doit établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la
taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la
dette ou la suppriment (ATF 133 II 153 consid. 4.3 p. 158; 121 II 257 consid.
4c/aa p. 266; 92 I 253 consid. 2 p. 256 s.; TF 2C_722/2017 du 13 décembre 2017
consid. 5.2 et les références citées). Si les preuves recueillies par
l'autorité
fiscale
apportent suffisamment
d
'indices révélant l'existence
d
'éléments
imposables, il appartient à nouveau au contribuable
d
'établir
l'exactitude de ses allégations et de supporter le fardeau de la preuve du fait
qui justifie son exonération (TF 2C_722/2017 du 13 décembre 2017 consid. 5.2 et
les références citées) et ce également dans le cadre de la procédure de
rappel d’impôt (cf. art. 153 al. 3 LIFD et 209 al. 3 LI; TF 2C_239/2013 et
2C_240/2013 du 27 mai 2014 consid. 5.1). La justification commerciale des
dépenses revendiquées en déduction d’une recette doit, en conséquence de ces
principes, être établie par le contribuable (cf. TF 2C_1081/2013 et
2C_1164/2013 du 2 juin 2014 consid. 5.5 et les références).
7.
a) En l'espèce, l'ACI a constaté au terme de la procédure de rappel
d'impôt et de soustraction que des prélèvements avaient été effectués sur le
compte bancaire de la société E.________ par le recourant et son ex-associé.
Ces retraits ont été enregistrés dans la comptabilité comme du salaire par
l'intermédiaire d'une écriture d'ajustement au 31 décembre 2008, que le
recourant n'a toutefois pas déclaré dans sa déclaration d'impôt 2008. L'ACI a
dès lors effectué une reprise d'un montant de 145'070 fr. au titre de
revenu de l'activité dépendante, montant qu'elle a calculé en additionnant le
salaire versé au recourant de 167'700 fr. (sur la base des fiches de salaire du
recourant, de son relevé de compte bancaire et de celui de la société), au
montant des prélèvements en espèces de 149'995 fr. imputable au recourant,
desquels ont été retranchés les frais de représentation forfaitaires de 46'328
fr. remboursés par la société et le revenu déjà imposé de 126'297 francs.
Confronté aux pièces bancaires portant sa signature
et celle de G.________, le recourant ne conteste plus avoir effectué les
retraits en espèces sur le compte Crédit Suisse ouvert au nom de E.________. Il
indique cependant ne pas avoir bénéficié personnellement de ces montants, qui
auraient été affectés au paiement des charges de la société. Il aurait remis à
cette époque les pièces justificatives au comptable, C.________, qui conteste
les avoir reçues. Il affirme avoir pris connaissance de l'écriture d'ajustement
qu'au moment d'un entretien avec l'ACI. Suite à ce rendez-vous, il indique
avoir déposé plainte pénale contre le nouveau propriétaire de la société, I.________,
et le comptable. Il relève avoir eu récemment accès aux archives des anciennes
sociétés de I.________ et avoir constaté que certaines factures se trouvent
dans les dossiers d'autres sociétés du groupe. Ces factures n'ont pas été
comptabilisées dans la société E.________.
Dans une écriture du 22 mai 2017, C.________,
nouveau mandataire des recourants, a indiqué que les seules pièces retrouvées
dans les locaux de M.________ figurent dans la comptabilité déposée. "
Après
une étude approfondie des comptes
", il relève que certaines charges
"
évidentes
" liées à l'activité de représentation du recourant seraient
manquantes. Il estime ainsi qu'une déduction de 51'000 fr., composée de frais
d'essence (21'000 fr./an), de frais de représentation (18'000 fr./an), de frais
d'entretien (5'000 fr./an), de frais d'informatique (2'000 fr./an) et d'autres
charges d'exploitation (5'000 fr./an), devraient être déduites du salaire du
recourant pour l'année 2008.
b) A titre liminaire, relevons qu'il est pour le
moins surprenant que C.________, comptable contre lequel le recourant a déposé
plainte pénale pour faux dans les titres et inobservation des prescriptions
légales sur la comptabilité en 2016, soit ensuite choisi comme mandataire dans
le cadre de la présente procédure de recours.
Cela étant, il ressort du procès-verbal d'audition de
C.________ devant la police cantonale que celui-ci a requis des explications du
recourant et de G.________ au sujet des retraits effectués dans le courant de
l'année 2008, sans qu'aucune réponse ne lui soit apportée. Comme il était
impossible de lier ces retraits à une charge de la société, il a considéré que
ces sommes avaient été utilisées à titre privé, et par conséquent, les a
comptabilisées comme du salaire, ce dont les deux anciens associés-gérants ont été
"
clairement
" informés (cf. procès-verbal d'audition du 26 août
2016, p. 3 et 4). A la fin de son audition, C.________ a encore insisté sur ce
point, en déclarant ce qui suit:
"Je répète encore une fois
qu'il est à mes yeux certain que A.________ et G.________ étaient au courant de
la comptabilisation comme salaires de ces retraits injustifiés. J'imagine très
bien leur avoir téléphoné à maintes reprises pour demander des justificatifs
puisque c'est comme ça que je fonctionne quand il me manque des pièces. Il est
également certain que je leur ai dit que s'ils n'apportaient pas de
justificatifs, cet argent serait considéré comme étant le leur."
A ce propos, l'ACI rappelle à juste titre que le
recourant fonctionnait en qualité d'associé-gérant au moment des faits et
jusqu'à la vente de ses parts dans la société E.________ à la société K.________
en mai 2010. Compte tenu de sa fonction, il est réputé avoir participé
personnellement à la gestion de la société (cf. notamment art. 810 al. 2 ch. 3
et 5 CO). Son affirmation selon laquelle il ignorait tout de l'écriture
d'ajustement enregistrée au 31 décembre 2008 est peu crédible et contredite par
C.________. Il est en effet invraisemblable qu'il ne se soit pas aperçu d'une
absence de charges dans la comptabilité d'un montant de plus de 300'000 fr.
(correspondant à la somme des prélèvements), laquelle aurait faussement
amélioré la santé financière de la société.
S'agissant du point soulevé par le recourant, à
savoir que ce montant de salaire complémentaire n'a pas été inclus dans son
certificat de salaire de l'année 2008, C.________ a déclaré devant la police
cantonale (cf. procès-verbal du 26 août 2016, p. 3 et 4) avoir établi au début
de l'année 2009 le certificat de salaire 2008 du recourant sur la base des
fiches de salaires mensuelles, soit avant d'avoir eu connaissance des retraits
effectués. L'existence de ces retraits n'est apparue qu'au moment de boucler
l'exercice comptable de la société, dans le courant de l'année 2009.
Bien qu'invité à se déterminer sur ces déclarations
mises en exergue par l'ACI dans son mémoire de réponse, les recourants ne se
sont pas manifestés. La Cour de céans retiendra dès lors que les affirmations
de C.________ dans le cadre de la procédure pénale, non contestées par les
intéressés, sont crédibles. La version des faits présentée par le recourant est
quant à elle sujette à caution, ce dernier ayant modifié son argumentation au
gré des preuves qui lui ont été présentées en cours de procédure. Il semble ainsi
que, contrairement à ce qu'il prétend, le recourant a été informé, ou pouvait à
tout le moins se douter, de l'existence de l'écriture d'ajustement passée dans
la comptabilité, lui imputant la somme de 149'995 fr. à titre de salaire.
En outre, en ne produisant aucune pièce
justificative, le recourant a échoué à apporter la preuve que les montants
retirés sur le compte Crédit Suisse auraient servi au paiement de charges de la
société. Il ressort au contraire du dossier produit par l'ACI que la société
disposait, au moment des faits, de deux comptes bancaires, soit d'un premier
ouvert auprès de la BCV, et d'un second ouvert auprès du Crédit Suisse, lequel
n'a servi qu'à percevoir des commissions versées par d'autres sociétés du
groupe et à effectuer les prélèvements litigieux avant d'être clôturé, le 31
janvier 2009 (cf. procès-verbal d'audition du recourant du 12 octobre 2016 p. 2
et 3). Sur la base du journal principal, des extraits de comptes de liquidités
et du relevé bancaire de la BCV, il convient de constater, à l'instar de l'ACI,
que des paiements ont été effectués par l'intermédiaire du compte bancaire BCV
de la société à des prestataires tels que Swisscom, Sunrise, Romande Energie;
il y a eu également des paiements de loyers pour le bureau de ******** ou
encore pour des achats de papeterie. Les charges sociales, les salaires du
recourant et de G.________ ont également été payés au moyen du compte bancaire
BCV. Tous ces paiements ont été enregistrés simultanément dans les comptes en
contrepartie de charges. Il découle de ces constatations que les charges de la
société ont en réalité été acquittées par virement bancaire depuis le compte
BCV et ont dûment été enregistrées dans la comptabilité de la société, ce qui
n'a pas été le cas des montants retirés en espèces du compte Crédit Suisse. Le
recourant n'avance pour sa part aucun début d'explications sur les autres frais
qu'il aurait payés au moyen de l'argent retiré du compte Crédit Suisse. Or les
charges salariales représentent habituellement le poste de charges le plus
important dans le domaine du courtage et du conseil en assurance. Dans la
mesure où la société ne comptait que peu d'employés en 2007 (cf. procès-verbal
d'audition du recourant du 12 octobre 2016 p. 3), il est difficilement
concevable qu'elle eut dû s'acquitter d'un montant de 305'000 fr. de charges
supplémentaires, qui plus est, de main à main ou par virement postal plutôt que
par virement bancaire.
Quant à l'existence de factures libellées au nom de E.________
qui auraient été retrouvées récemment dans les dossiers d'autres sociétés du
groupe et qui n'auraient pas été comptabilisées, il sied de constater que le
recourant ne les a pas produites. Le Tribunal ignore dès lors tout de leur
montant et si elles ont effectivement été réglées au moyen des retraits
bancaires effectués et non par un autre mode de paiement. Leur existence est
loin d'être établie, le nouveau mandataire des recourants ayant déclaré dans
son courrier du 22 mai 2018 que "
suite à notre venue dans les locaux de
M.________ afin de rechercher des éventuelles archives, il s'avère que les
seules pièces retrouvées figurent dans la comptabilité déposée
".
Enfin, la demande du mandataire du recourant de
déduire des charges supplémentaires liées à l'activité de représentation de son
mandant pour un total de 51'000 fr. ne peut qu'être rejetée. Outre le fait que
l'existence de ces frais n'est aucunement documentée, il sied de constater que
l'ACI a déjà déduit du salaire imposable un montant de 46'328 fr. remboursés
par la société au recourant pour ses frais de représentation.
c) Conformément aux règles sur le fardeau de la
preuve, il appartenait au recourant d'établir l'exactitude de ses propres
allégations, à savoir l'utilisation professionnelle des sommes prélevées sur le
compte bancaire de la société, ce qu'il n'a pas été en mesure de faire. C'est
ainsi à juste titre que l'ACI a déterminé le nouveau revenu imposable en additionnant
le montant de 167'700 fr. perçu par le recourant sur son compte bancaire en
2008, au montant de 149'995 fr. correspondant aux prélèvements en espèces imputables
au recourant, somme dont elle a déduit les frais de représentation forfaitaires
de 46'328 fr. remboursés par la société ainsi que le revenu déjà taxé de
126'297 francs. L'ACI a ainsi fixé le montant de la reprise à 145'070 fr., ce
qui, après un calcul non contesté, l'a amenée à arrêter le montant du complément
d'impôt à 55'439 fr. 75, montant qui doit être confirmé.
8.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la
confirmation de la décision attaquée, en tant qu'elle concerne le volet
"taxation et rappel d'impôt". Les recourants, qui succombent,
supporteront solidairement entre eux les frais de justice, arrêtés à 2'000 fr.
(art. 49 al. 1, 91 et 99 LPA-VD, art. 2 al. 1 du tarif des frais judiciaires et
des dépens en matière administrative du 28 avril 2015 [TFJDA; BLV 173.36.5.1]).
Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (art. 55 al. 1
a contrario
, 91 et
99 LPA-VD). Les recourants ayant opté pour la procédure séparée, le dossier
sera transmis à une nouvelle section de la Chambre fiscale de la Cour de droit
administratif et public, pour examen du volet "amendes".
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
8 mars 2017 est confirmée, en tant qu'elle porte sur le volet "taxation et
rappel d'impôt".
III.
Les frais judiciaires, par 2'000 (deux mille) francs, sont mis à la
charge des recourants, solidairement entre eux.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 14 mars 2019
La
présidente:                                                                                               La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.