vd_omni · FI.2019.0031 · 2019-12-19 · fr

A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Déductibilité des frais professionnels (consid. 3). Les contribuables, qui revendiquent des frais effectifs supérieurs au forfait prévu par la loi ou négocié avec certaines professions (en l'occurence, les agents d'assurance), doivent l'établir notamment au moyen de factures ou de quittances. L'application de forfaits (notamment kilométriques pour les frais de déplacement) n'est pas admissible dans ce cadre. Les allégations du recourant selon lesquelles son taxateur de l'époque aurait accepté ce mode de faire pour éviter d'être submergé de pièces justificatives ne sont pas établies.Recours au Tribunal fédéral retiré (Ordonnance 2C_12/2020 du 3 février 2020).

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 19.12.2019 FI.2019.0031

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
19 décembre 2019
Composition
Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Laurent Merz et M. Guillaume Vianin, juges; M. Christophe Baeriswyl, greffier.
Recourant
A.________,
à ********,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
à Berne,
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction); Impôt
fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décisions de l'Administration
cantonale des impôts du 28 janvier 2019 (déductions en lien avec l'activité
professionnelle; périodes fiscales 2004, 2005 et 2006)
Vu les faits suivants:
A.
A.________ et B.________ se sont séparés en août 2004. La garde de leurs
trois filles, alors mineures, a été confiée au père dès la séparation.
B.________ n'a pas été astreinte à contribuer à l'entretien de ces dernières
par le versement de pensions alimentaires. Les rentes complémentaires pour
enfants et pour conjoint à la rente AI dont elle bénéficait étaient en revanche
versées directement en mains du père. Pendant la procédure de divorce,
A.________ a contribué à l'entretien de son
ex-épouse en prenant en charge le leasing du véhicule de cette dernière à
hauteur de 384 fr. par mois.
Les époux A.________ et B.________ étaient copropriétaires
par moitié d'un bien immobilier sis à ******** (parcelle no ******** du
cadastre communal). A.________, qui l'a occupé dès la séparation avec ses
filles, a assumé seul pendant la procédure de divorce le paiement des intérêts
hypothécaires et de toutes les charges.
A.________ et B.________ ont divorcé le 23 août
2010. Dans le cadre de la liquidation du régime matrimonial, B.________ a cédé
sa part de copropriété sur la parcelle no ******** à ******** à son ex-époux.
La réquisition de transfert a été adressée au Registre foncier en date du 31
octobre 2013.
B.
Durant les années 2004 à 2006, A.________ a été employé auprès du
service externe de différentes sociétés d'assurance.
C.
a) Le 2 août 2005, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt
pour la période fiscale 2004. Il a annoncé un revenu et une fortune imposables
nuls. Il a en particulier fait valoir en déduction des frais professionnels
de 15'420 fr. pour le transport, de 3'000 fr. pour les repas et de
11'650 fr. pour les autres frais professionnels. Il a déduit également un
montant de 2'420 fr. à titre de pension alimentaire. Il a reporté enfin dans sa
déclaration d'impôt l'entier des éléments de revenus (valeur locative, frais
d'entretien d'immeuble et intérêts hypothécaires) et de fortune (estimation
fiscale, dette hypothécaire) liés à l'immeuble qu'il détenait à l'époque en
copropriété avec son ex-épouse. S'agissant des dettes, l'intéressé a porté en
déduction, en sus des intérêts annuels relatifs à 2004, un montant de 14'709
fr. correspondant à un arriéré d'intérêts pour les années antérieures.
Par décision de taxation définitive du
27 février 2006, l'Office d'impôt du district de Morges (ci-après: l'OID) a
arrêté le revenu imposable de A.________ à 48'900 fr. (51'700 fr. pour l'impôt
fédéral direct) et sa fortune à zéro franc. Il a limité la déduction des frais
professionnels à un montant forfaitaire de 16'621 fr.; il a refusé par ailleurs
le montant revendiqué en déduction à titre de pension alimentaire et augmenté
de 7'158 fr. (soit la moitié de la valeur locative) la pension alimentaire
déclarée à titre de revenu; il n'a pas accepté enfin la déduction du montant de
14'709 fr. relatif au retard d'intérêts et a tenu compte de tous les éléments
relatifs à l'immeuble d'******** à raison de la part de propriété de
l'intéressé, soit une demie uniquement.
Le 5 mars 2006, A.________
a formé une réclamation contre cette décision. Il
a contesté l'augmentation de la pension alimentaire imposable ainsi que le
refus de la déduction de la pension alimentaire revendiquée au motif que le
président du tribunal civil avait mis cette charge (leasing de la voiture par
384 fr.) en lieu et place d'une pension, B.________ n'étant pas solvable et ne
payant pas cette charge. Il a également rappelé que depuis sa séparation, il
assumait l'entier des charges et frais liés à la maison familiale, suite à la
décision de justice qui lui octroyait le logement. Il a également produit une
attestation de son employeur prévoyant que l'intéressé assumait l'intégralité
des frais liés à son activité (véhicule, déplacements, téléphones, etc.) et il
a affirmé que, ces derniers dépassant largement le forfait, il avait le droit
de les déduire en effectif.
Le 9 mars 2006, l'OID a adressé au
contribuable une proposition de règlement, dans laquelle il maintenait sa
décision de taxation du 27 février 2006 dans son
intégralité
.
Par lettre du 13 mars 2006,
l'intéressé a maintenu sa réclamation tout en demandant à
pouvoir être
auditionné. Le 29 mars 2006, il a été reçu par l'OID pour un entretien lors
duquel il a à nouveau maintenu sa réclamation. Le dossier a dès lors été
transmis à l'Administration cantonale des impôts (ACI), comme objet de sa
compétence.
b) Le 10 septembre 2006, A.________
a
déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2005. Il a annoncé
un
revenu et une fortune imposables nuls. Il a fait valoir en particulier en
déduction des frais professionnels
de 17'100 fr. pour le
transport, de 3'000 fr. pour les repas et de 11'361 fr. pour les autres frais
professionnels. Il ressort des justificatifs produits que le recourant a
comptabilisé, pour l'essentiel, dans les autres frais professionnels, des
factures de vêtements de ville, de chaussures, ainsi que de matériel
informatique. Il a comptabilisé également un montant pour l'utilisation d'une
pièce à domicile en tant que bureau. A.________ a déduit par ailleurs un
montant de 4'608 fr., correspondant au leasing de la voiture de son épouse, à
titre de pension alimentaire. Enfin, comme pour la période fiscale 2004, il a
reporté, dans sa déclaration d'impôt, l'entier des éléments de revenus et de
fortune liés à l'immeuble détenu en copropriété avec son épouse.
Par décision de taxation définitive du
20 août 2010, l'OID a arrêté le revenu imposable de A.________ à 53'100 fr.
(76'426 fr. pour l'impôt fédéral direct) et sa fortune à zéro franc. Il a
notamment ajouté au salaire déclaré les "indemnités pour frais
généraux" de 14'160 fr. versées par l'employeur, limité la déduction de
tous les frais professionnels à un montant forfaitaire de 16'646 fr. et refusé
le montant revendiqué en déduction à titre de pension alimentaire. En outre, il
a rectifié les frais d'entretien d'immeuble revendiqués et tenu compte de tous
les éléments relatifs à l'immeuble d'******** à raison de la part de propriété de
l'intéressé, soit une demie uniquement.
Le 3 septembre 2010, A.________
a formé une réclamation contre cette décision.
Le 17 février 2012, l'OID a adressé à
l'intéressé une proposition de règlement, dans laquelle il maintenait sa
décision de taxation du 20 août 2010.
Par lettre du 15 mars 2012, A.________
a maintenu sa réclamation essentiellement pour les mêmes motifs que pour la
période 2004. Il a en outre affirmé avoir agi sur les indications de son
taxateur de l'époque et que le délai de cinq ans étant "prescrit"
pour les factures, il ne pouvait les fournir comme preuve. Il a également
indiqué être désormais seul propriétaire de l'immeuble sis à ********. Il a
enfin rappelé être en arrêt maladie depuis 2009 et ne pouvoir de ce fait gérer
ou convenir d'un entretien et requis que son dossier soit dès lors suspendu ou
qu'une remise lui soit octroyée.
Suite au maintien de la réclamation, le dossier a
été transmis à l'ACI, comme objet de sa compétence.
c) Le 15 juillet 2007, A.________
a
déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2005. Il a annoncé
un
revenu et une fortune imposables nuls. Il a en particulier fait valoir en
déduction des frais professionnels
de 13'950 fr. pour le
transport, de 3'000 fr. pour les repas et de 15'343 fr. pour les autres frais
professionnels. Par ailleurs, comme pour les périodes fiscales précédentes, il
a reporté, dans sa déclaration d'impôt, l'entier des éléments de revenus et de
fortune liés à l'immeuble détenu en copropriété avec son épouse.
Par décision de taxation définitive du
5 octobre 2011, l'OID a arrêté le revenu imposable de A.________ à 18'200 fr.
(35'100 fr. pour l'impôt fédéral direct) et sa fortune à zéro franc. Il a
limité la déduction de tous les frais professionnels à un montant forfaitaire
de 9'569 francs. Il a également rectifié les frais d'entretien d'immeuble
revendiqués et tenu compte de tous les éléments relatifs à l'immeuble d'********
à raison de la part de propriété de l'intéressé, soit une demie uniquement.
Le 11 octobre 2011, A.________
a formé une réclamation contre cette décision. Il
a invoqué les mêmes motifs que pour les périodes précédentes.
Le 1
er
novembre 2011, l'OID
a adressé à l'intéressé une proposition de règlement, dans laquelle il
maintenait sa décision de taxation du 5 octobre 2011.
Par lettre du 3 novembre 2011 (date du
cachet postal), A.________ a maintenu sa réclamation.
Le dossier a dès lors été transmis à
l'ACI, comme objet de sa compétence.
D.
a) Le 27 mai 2011, l'ACI a adressé à A.________
une
proposition de règlement pour la période fiscale 2004. Celle-ci reprenait pour
l'essentiel la décision de taxation du 27 février 2006, hormis en ce qui
concerne la pension alimentaire. La pension déclarée par le recourant à titre
de revenu (code 280) a été en effet ramenée à 6'824 fr. (soit telle que
déclarée par l'intéressé dans sa déclaration d'impôt) et celle portée en
déduction (code 630) admise à hauteur de 2'420 fr. (soit telle que déclarée par
l'intéressé dans sa déclaration d'impôt également).
Par lettre du 25 juin 2011, A.________ a déclaré
maintenir sa réclamation portant sur la période fiscale 2004.
L'ACI a souhaité entendre le contribuable et l'a
invité à prendre contact avec la personne en charge de son dossier afin de
convenir d'un rendez-vous. A.________ a répondu le 22 août 2011 qu'il était
indisponible pour raisons de santé.
b) Le 25 septembre 2014, l'ACI a adressé à A.________
une proposition de règlement pour les périodes fiscales 2005 et 2006.
S'agissant de l'année 2005, cette proposition reprenait pour l'essentiel
la
décision de taxation du 20 août 2010, hormis en ce qui concerne la pension
alimentaire (celle-ci a été admise à hauteur de 4'608 fr., soit telle que
déclarée par l'intéressé dans sa déclaration d'impôt) et les frais d'entretien
d'immeuble (ces derniers ayant été ramenés à 3'219 fr.). Concernant l'année
2006, la proposition reprenait pour l'essentiel la décision de taxation du
5 octobre 2011, hormis en ce qui concerne les dettes hypothécaires
(celles-ci ayant été ramenées au montant de 340'000 fr., soit la moitié de ce
qu'avait déclaré l'intéressé dans sa déclaration d'impôt).
Sans réponse de l'intéressé, l'ACI lui
a adressé un rappel le 21 novembre 2014 et lui a demandé de se déterminer sur
la proposition de règlement qui lui a été soumise d'ici au 5 décembre 2014.
Le 5 décembre 2014, A.________ a
informé l'ACI qu'il n'était pas en mesure de traiter ce dossier actuellement en
raison de problèmes de santé. Le 12 décembre 2014, l'ACI l'a alors invité à lui
communiquer une estimation de la période à laquelle il serait en mesure de le
faire. A.________ n'a pas donné suite à cette demande.
c) En novembre et décembre 2018, l'ACI
a tenté d'établir un contact avec le contribuable, par courrier électronique et
par courrier, afin de traiter les réclamations 2004 à 2006. L'intéressé n'a pas
donné suite à cette requête.
d) Par décisions sur réclamation du 28
janvier 2019 (l'une portant sur l'année 2004, l'autre sur les années 2005 et
2006), l'ACI a arrêté les revenu et fortune imposables de A.________
conformément aux propositions de règlement des 27 mai 2011 et 25 septembre
2014.
E.
Par acte du 6 février 2019, A.________ a recouru
contre ces décisions devant la Cour de droit administratif et public du
tribunal cantonal (CDAP). Il demande en substance que l'intégralité des
déductions qu'il a revendiquées soient admises. Il soutient pour l'essentiel
avoir suivi scrupuleusement les instructions de son taxateur, qui l'aurait
autorisé à "faire des déductions effectives et forfaitaires
professionnelles pour ne pas "s'encombrer" de factures de restaurant,
d'essence ou autres". Il se plaint par ailleurs de manquements de la part
de l'OID, qui aurait "perdu" certains documents originaux et qui ne
lui aurait jamais adressé une copie de son dossier malgré plusieurs demandes de
sa part.
En raison de sa situation financière,
le recourant a été dispensé du paiement d'une avance de frais.
Dans sa réponse du 6 mars 2019,
l'autorité intimée a conclu au rejet du recours; l'Administration fédérale des
contributions (AFC) n'a pas procédé.
Le 9 mars 2019, le recourant a déposé
un mémoire complémentaire, dans lequel il a repris pour l'essentiel les arguments
de son recours.
La cour a statué par voie de
circulation, sans autre mesure d'instruction.
Considérant en droit:
1.
Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi
vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV
173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet
2000 sur les impôts directs cantonaux
[LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions
formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1
LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il
y a lieu d'entrer en matière sur le fond.
2.
Sur le plan procédural, le recourant se plaint
de
manquements de la part de l'OID, qui ne lui aurait jamais adressé une copie de
son dossier malgré plusieurs demandes de sa part et qui aurait
"perdu" certains documents originaux.
a) Tel qu'il est garanti à l'art. 29 al. 2 de la
Constitution fédérale de la Confédération suisse (Cst.; RS 101), le droit
d'être entendu comprend notamment le droit de consulter le dossier (ATF 144 I
11 consid. 5.3, 143 V 71 consid. 3.4.1; 136 I 265 consid. 3.2).
En droit vaudois, cette garantie est concrétisée par
l'art. 35 LPA-VD, dont la teneur est la suivante:
"
1
Les parties et
leurs mandataires peuvent en tout temps consulter le dossier de la procédure.
2
La loi sur
l'information n'est pas applicable à la consultation des dossiers en cours de
procédure.
3
La consultation a
lieu au siège de l'autorité appelée à statuer. Sauf motifs particuliers, le
dossier est adressé pour consultation aux mandataires professionnels.
4
L'autorité doit
délivrer copie des pièces. Elle peut prélever un émolument."
En matière fiscale, des règles particulières
régissent la consultation du dossier. Selon les art. 114 LIFD et 161 LI, le
contribuable a droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou
signées (al. 1); il ne peut toutefois prendre connaissance des autres pièces
qu'une fois les faits établis et à conditions qu'aucune sauvegarde d'intérêts
publics ou privés ne s'y oppose (al. 2). Les faits doivent être considérés
comme établis au plus tard lorsque la taxation est intervenue, l'accès intégral
au dossier devant ainsi être garanti dans la procédure de réclamation (dans ce
sens, Lydia Masmejean-Fey/ Antoine Berthoud,
in
Noël/Aubry Girardin
[éds], Commentaire romand de la loi sur l'impôt fédéral direct [CR LIFD], 2
ème
éd., Bâle 2017, ad art. 114 LIFD N 15).
Le droit de consulter le dossier s'étend en principe
à toutes les pièces décisives figurant au dossier et garantit que les parties
puissent prendre connaissance des éléments fondant la décision et s'exprimer à
leur sujet (
ATF 132 II 485
consid.
3.2;
129 I 85
consid. 4.1;
125 II 473
consid.
4c/cc;
121 I 225
consid. 2a).
b) En l'espèce, il ressort des pièces produites que
le recourant a demandé à deux reprises (pour les périodes fiscales 2005 et
2006) une copie des dossiers des procédures de réclamation qu'il avait introduites.
L'OID n'a pas donné suite à ces requêtes. Il n'y a même pas répondu.
Le recourant n'a toutefois pas renouvelé ses
requêtes devant l'ACI. Il ne l'a pas fait non plus devant la cour de céans. On
peut partir ainsi de l'idée qu'il a renoncé à consulter le ou les dossiers de
la cause. On relèvera que l'ACI a interpellé à plusieurs reprises le recourant
pour convenir d'un rendez-vous et pour se déterminer sur les propositions de
règlement qui lui avaient été soumises et qui lui donnaient partiellement gain
de cause. Il aurait pu à ces occasions demander à nouveau une copie des
dossiers de la cause. On rappellera encore que la consultation du dossier se
fait en principe au siège de l'autorité (art. 35 al. 3 LPA-VD; ég. ATF 122 I
109 consid. 2b et les références citées), même si les problèmes de santé du
recourant auraient pu justifier une exception à ce principe et la délivrance de
copies, moyennant le paiement d'un émolument.
Quant aux allégations du recourant selon lesquelles
l'OID aurait "perdu" certains documents originaux, elles ne sont
nullement établies. L'intéressé ne précise même pas de quels documents il
s'agirait.
Mal fondé, ces griefs doivent être écartés.
3.
Sur le fond, le recourant critique essentiellement le refus de l'ACI
d'admettre en déduction les frais professionnels revendiqués sous codes 140
(frais de transport), 150 (frais de repas) et 160 (autres frais
professionnels).
a) Les art. 26 LIFD et 30 LI énumèrent les frais
professionnels qui peuvent être déduits par les contribuables qui exercent une
activité lucrative dépendante. Il s'agit des frais de déplacement nécessaires
entre le domicile et le lieu de travail (al. 1 let. a), des frais
supplémentaires résultant des repas pris hors du domicile et du travail par
équipes (al. 1 let. b), ainsi que des autres frais indispensables à l'exercice
de la profession (al. 1 let. c). Ces frais sont estimés forfaitairement; le
contribuable peut toutefois justifier des frais plus élevés pour les frais de
déplacement et les autres frais indispensables à l'exercice de la profession
(art. 26 al. 2 LIFD et 30 al. 2 LI).
L'ACI admet un système de déduction forfaitaire
spécial pour les agents d'assurance. Selon les explications fournies dans le
cadre de la procédure, la déduction forfaitaire autorisée sur le plan fiscal
s'élève à 25% du salaire déterminant jusqu'à 60'000 fr. et 10% pour le surplus,
avec un montant maximum plafonné à 20'000 francs. Cette déduction forfaitaire
exclut toute autre déduction sous les codes 140, 150 et 160 de la déclaration
d'impôt. En lieu et place de ce forfait, la revendication de frais effectifs
plus élevés demeure ici encore réservée.
En matière
fiscale
,
les règles générales du fardeau de la preuve ancrées à l'
art.
8 CC
, destinées à déterminer qui doit supporter les conséquences de
l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve
d
'un
fait, ont pour effet que l'autorité
fiscale
doit établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la
taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette
ou la suppriment (ATF 133 II 153 consid. 4.3; 121 II 257 consid. 4c/aa; 92 I
253 consid. 2; TF 2C_722/2017 du 13 décembre 2017 consid. 5.2 et les références
citées).
b) En l'espèce, le recourant a été employé au
service externe de différentes sociétés d'assurance durant les périodes
fiscales litigieuses. Il peut ainsi bénéficier de la déduction forfaitaire
spéciale applicable aux agents d'assurance. Il a néanmoins revendiqué des frais
effectifs supérieurs au forfait admis.
aa) Au titre de frais de transport, le recourant
revendique l'application d'un forfait de 65 centimes par kilomètre, compte tenu
d'un trajet quotidien simple course de 65 km en 2004 et 75 km en 2005 et 2006.
Un forfait kilométrique ne saurait toutefois être
admis dans le cadre de la revendication de frais effectifs. Comme l'autorité
intimée l'a relevé dans ses écritures, les frais effectifs doivent être prouvés
et documentés par le contribuable sur la base par exemple d'un carnet
journalier (précisant le lieu de départ, le lieu de destination, le nombre de
kilomètres parcourus et le nom des clients), de carnets de service, de factures
d'essence ou de factures de garage.
Le recourant soutient avoir suivi les instructions
de son taxateur de l'époque, qui avait accepté l'application d'un forfait
kilométrique pour ne pas être submergé de factures et de quittances. Vu
l'écoulement du temps, il n'était désormais plus en mesure de produire les
justificatifs réclamés par l'autorité intimée
. En d'autres
termes, il invoque sa bonne foi.
En matière fiscale, en application du principe de
l'étanchéité (ou de l'indépendance) des exercices comptables et des périodes
fiscales, l'autorité n'est toutefois pas liée pour l'avenir par une taxation
notifiée pour une période fiscale déterminée (en particulier, TF 2C_888/2014 et
2C_889/2014 du 7 juin 2015 consid. 7.2; ég. arrêt FI.2015.0026 du 10 août 2015
consid. 3b). Le recourant ne peut ainsi pas prétendre à ce que son cas soit
traité de la même manière que lors des périodes précédentes. On n'est par ailleurs
pas en présence d'un changement de pratique, qui aurait dû être communiqué au
préalable pour permettre au contribuable de s'y adapter et qui ne pourrait dès
lors avoir d'effet que pour les périodes fiscales futures (pour un cas de
changement de pratique, ATF 142 V 551 consid. 4). Il n'est en outre pas établi
que le taxateur de l'époque du recourant lui aurait effectivement indiqué qu'il
n'était pas nécessaire de produire les justificatifs de ses frais de transport
et qu'il pouvait se contenter de les calculer de manière forfaitaire. On
relèvera encore que dès février 2006, l'intéressé savait qu'un forfait
kilométrique n'était pas admissible dans le cadre de la revendication de frais
effectifs. A cette date, le délai de "prescription" de cinq ans qu'il
évoque dans ses écritures pour la conservation des factures n'était de loin pas
échu (y compris pour la période fiscale 2004). L'argument qu'il souhaite en
tirer tombe dès lors à faux.
A défaut de frais effectifs dûment justifiés, c'est
à juste titre que les frais de transport revendiqués par le recourant n'ont pas
été admis.
bb) Au titre de frais de repas, le recourant
revendique l'application d'un forfait. Il soutient ici encore avoir suivi les
instructions de son taxateur de l'époque, qui ne souhaitait pas être encombré
de tickets de restaurants.
Comme pour les frais de transport, un forfait pour
les frais de repas ne saurait être admis dans le cadre de la revendication de
frais effectifs. Il appartenait au recourant de produire les tickets de
restaurant et de prouver le but commercial de ces repas (par l'indication du
nom des clients). Quant à l'argument de la bonne foi, il est renvoyé aux
considérations qui ont été développées en relation avec les frais de transport.
A défaut de frais effectifs dûment justifiés, c'est
à juste titre que les frais de repas revendiqués par le recourant n'ont pas été
admis.
cc) Au titre des autres frais professionnels, le
recourant revendique notamment la déduction d'un loyer pour une pièce à
domicile utilisée comme bureau. Selon la jurisprudence, le contribuable, qui,
comme en l'occurrence, préfère pour des raisons de convenance personnelle
s'acquitter de ses tâches professionnelles à son domicile alors qu'il dispose
d'une place de travail auprès de son employeur n'a toutefois pas droit à la
déduction pour chambre de travail privée (TF 2C_1033/2017 du 31 mai 2018
consid.
3.1; 2C_326/2008 du 23 septembre 2008 consid. 4.4; ég.
Jean-Blaise Eckert,
in
CR LIFD, ad art. 26 LIFD N 43).
Le recourant a également porté en déduction de son revenu
divers habits de ville, ainsi que des chaussures. Or, selon la jurisprudence,
seuls les vêtements spécialement utilisés pour l'exercice de la profession sont
déductibles, ce qui n'est pas le cas des habits mentionnés par le recourant qui
peuvent être portés en dehors du milieu professionnel (arrêts FI.2017.0011 du
17 août 2017 consid. 5bb et FI.2016.0123 du 2 mai 2017 consid. 7g; ég. TF
2C_326/2008 précité consid.
4.4; aussi Jean-Blaise Eckert,
in
CR LIFD, ad art. 26 LIFD N 43).
Le recourant revendique encore en déduction l'achat
de divers matériels informatiques et de bureau, ainsi que ses factures de
téléphone fixe et d'internet. Il s'agit là toutefois de dépenses que
l'intéressé n'aurait pas eues, s'il ne s'était pas acquitté de ses tâches
professionnelles à son domicile et qu'il avait utilisé la place de travail mise
à disposition par son employeur. Elles ne peuvent dès lors pas être considérées
comme "indispensables à l'exercice de la profession" au sens des art.
26 al. 1 let. c LIFD et 30 al. 1 let. c LI.
C'est ainsi à juste titre que les divers frais
revendiqués par le recourant au titre d'autres frais professionnels n'ont pas
été admis en déduction de son revenu.
dd) Faute d'avoir établi que ses frais
professionnels effectifs étaient plus élevés que le forfait prévu pour les
agents d'assurance, le recourant n'a pas droit à une déduction supplémentaire.
4.
Le recourant reproche en outre à l'autorité intimée de n'avoir admis que
la moitié des frais d'entretien d'immeuble et des intérêts hypothécaires revendiqués.
Il soutient que "[d]e part convention", il bénéficiait de tous les
droits et obligations sur l'immeuble dont il est devenu l'unique propriétaire.
a) Les art. 32 al. 2 LIFD et 36 al. 1 let. b LI
prévoient que le contribuable peut déduire de son revenu les frais nécessaires
à l'entretien de ses immeubles privés. Il en va de même des intérêts passifs
privés, en particulier les intérêts hypothécaires, sous certaines réserves
(art. 33 al. 1 let. a LIFD; art. 37 al. 1 let a LI).
Selon la jurisprudence, en cas de propriété
collective sur un immeuble, les frais d'acquisition du revenu immobilier sont
déductibles chez chacun des copropriétaires ou propriétaires communs, mais
uniquement à hauteur du pourcentage de leur participation dans la propriété collective.
D'autres conventions de répartition ne sont pas reconnues fiscalement (TF
2C_427/2014 et 2C_428/2014 du 13 avril 2015 consid. 5; ég. arrêts FI.2008.0087
du 16 juin 2009 consid. 4, FI.2008.100 du 10 février 2009 consid. 1;
FI.2001.0033 du 30 août 2001 consid. 1; aussi Nicolas Merlino,
in
CR
LIFD, ad art. 32 LIFD N 42; Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über des
direkte Bundessteuer, I. Teil, 2
ème
éd., Bâle 2019, ad art. 32 LIFD
N. 23).
b) En l'espèce, on ignore à quelle
"convention" le recourant fait référence: s'agit-il de la convention
partielle sur les effets accessoires du divorce signée le 22 mai 2008 ou du
jugement de divorce prononcé le 23 août 2010 ou encore d'une autre convention
ou décision judiciaire? Quoi qu'il en soit, durant les périodes fiscales
litigieuses, le recourant n'avait pas encore acquis la part de copropriété de
son ex-épouse.
Conformément à la jurisprudence précitée, le
recourant ne peut dès lors prétendre pour les années 2004 à 2006 qu'à la
déduction de la moitié des frais d'entretien d'immeuble et des intérêts
hypothécaires. Le fait qu'il en a assumé seul la charge dès la séparation du
couple en août 2004 n'est pas déterminant (arrêts FI.2008.0087 FI.2008.100
précités). L'autorité doit s'en tenir à une répartition selon l'état de
propriété au registre foncier. Comme corolaire, le recourant n'est imposé que
sur la moitié de la valeur locative s'agissant de l'impôt sur le revenu et sur
la moitié de la valeur de l'immeuble en ce qui concerne l'impôt sur la fortune.
C'est ainsi à juste titre que seule la déduction de
la moitié des frais d'entretien et des intérêts hypothécaires revendiqués a été
admise.
5.
Le recourant soutient en outre que si la déduction des frais liés à la
maison familiale lui est refusée, il serait justifié de déduire un "loyer
fictif" pour la part de son ex-épouse.
Le loyer est une dépense d'entretien, qui n'est pas
déductible fiscalement (art. 34 let. a LIFD; art. 38 let. a LI).
L'autorité intimée a néanmoins pris en compte la moitié des frais d'entretien afférents
à la part "louée" à l'ex-épouse du recourant pour déterminer si ce
dernier pouvait bénéficier de la déduction pour logement prévue par
l'art. 39 LI. Sur cette base, l'intéressé s'est vu accorder la déduction
maximale pour les trois périodes litigieuses.
6.
Le recourant mentionne encore dans son recours qu'il accepte "en
partie" le montant retenu au titre de "pension alimentaire
obtenue" sous code 280. Il ne précise toutefois pas ce qui serait encore
contesté.
L'ACI a considéré que, dans la mesure où les
compléments pour enfants et pour conjoint à la rente AI de l'ex-épouse du
recourant lui étaient versés directement, ils constituaient une pension
alimentaire imposable sous code 280. Elle a retenu ainsi un montant de 6'824
fr. au titre de "pension alimentaire obtenue" sous code 280.
Ce montant correspond à celui annoncé par le
recourant dans sa déclaration d'impôt. On ne comprend donc pas la contestation
(partielle) de l'intéressé, étant précisé que l'ACI a annulé l'adjonction de la
moitié de la valeur locative que l'OID avait opérée dans sa décision de
taxation.
7.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la
confirmation de la décision attaquée. Le recourant, qui succombe, devrait
supporter les frais de justice (art. 49 al. 1 LPA-VD). Vu sa situation
financière, il y est toutefois renoncé (art. 50 LPA-VD). Il n'est pas alloué de
dépens (art. 55 al. 1
a contrario
LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
Les décisions de l'Administration cantonale des impôts du 28 janvier
2019 sont confirmées.
III.
L'arrêt est rendu sans frais, ni allocation de dépens.
Lausanne, le 19 décembre 2019
La
présidente:
Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.