vd_omni · FI.2005.0108 · 2005-06-28 · fr

X et crt /Administration cantonale des impôts, | Le centre des intérêts vitaux de contribuables valaisans mariés et sans enfant, propriétaires d'un appartement en Valais, se situe sur la commune de la Côte où ils louent un appartement depuis juillet 2001 et à partir de laquelle le mari se rend chaque jour de la semaine à son travail à Genève, puis à Lausanne. L'autorité fiscale pouvait donc à bon droit présumer qu'ils se sont fixés un domicile fiscal dans cette commune depuis 2003, ce d'autant plus qu'ils n'apportent aucun élément susceptible de renverser cette présomption.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 28.06.2005 FI.2005.0108

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL
ADMINISTRATIF
Arrêt du 28 juin 2005
Composition
M. Etienne Poltier, président;
M. Fernand Briguet et Mme Lydia Masmejan, assesseurs. M.
Patrick Gigante, greffier.
recourants
1.
M. X.__________,
pour adresse
à Y.________,
2.
Mme
X.________,
représentée par M. X.__________, p.a.
Y.________,
autorité
intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
autorités
concernées
1.
Municipalité de Z.________,
à Z.________,
2.
Municipalité de A.________,
à A.________,
3.
Service cantonal des contributions
(VS),
Service juridique,
à Sion.
Objet
assujettissement (impôt)
Recours M. X.__________ et crt c/ décision de
l'Administration cantonale des impôts du 8 mars 2005 (fixation du domicile
fiscal du couple à Z.________ dès le 1er janvier 2003)
Vu les faits suivants
A.
M. et Mme X.________, nés respectivement en ******** et en
********, possèdent depuis 1998 un appartement de deux pièces à Y.________
(Commune de A.________. M. X.__________ a pris un emploi à Genève à la fin de
l’année 2000 pour le compte de ********. Mme X.________ qui, pour sa part,
travaillait chez ********, à B.________, a quitté cet emploi quelque temps
après pour rejoindre son époux. M. et Mme X.________ louent depuis le 1
er
juillet 2001 un appartement de trois pièces à Z.________, dont le loyer se
monte à 1'715 francs par mois. Depuis le 1
er
avril 2002, M.
X.__________ travaille en qualité de « product manager » pour le
compte de C.________ SA, à Lausanne ; Mme X.________ est assistante chez D.________
SA, à E.________, depuis le 1
er
juin 2003 mais a reçu son congé le
29 novembre 2004 pour le 31 janvier 2005.
B.
En date du 31 octobre 2003, la Municipalité de Z.________
a remis aux époux X.________ un questionnaire afin de déterminer leur domicile
fiscal. Ils ont notamment indiqué dans leur réponse qu’ils résidaient durant la
semaine sans interruption dans le canton de Vaud, qu’il passaient le 80% des
fins de semaine de l’année à Y.________ et le reste à Z.________ ou
ailleurs ; leurs parents vivent en Valais. M. X.__________ a par ailleurs
indiqué qu’il faisait partie de deux sociétés locales sur la Commune de A.________,
ainsi que du FC Z.________; il a par ailleurs ajouté, sous la rubrique
« Observations » :
« Domicile à Z.________ car précédent lieu de
travail : Genève.
Avec mon lieu de travail actuel à Lausanne, si ma femme arrêtait de travailler,
il est très probable que nous habiterions 7 j. s/7 en Valais. »
La Municipalité de Z.________ a dès lors
informé les contribuables, par courrier du 16 janvier 2004, qu’elle avait décidé
de revendiquer leur domicile fiscal à compter du 1
er
janvier 2003. Les
époux X.________ se sont opposés à cette revendication. En substance, ils ont
fait valoir que leur domicile fiscal principal était demeuré à A.________,
commune où ils possèdent un appartement et avec laquelle il entretiennent les
liens les plus étroits. On retire de leurs explications qu’au retour d’un
séjour d’un an à l’étranger, Mme X.________ a repris une activité lucrative à B.________,
tandis que M. X.__________, qui cherchait un emploi en Valais a dû accepter de
travailler à Genève ; cette dernière circonstance aurait contraint le
couple à emménager à Z.________. Ils ont fait savoir qu’ils résidaient dans
cette dernière commune durant la semaine uniquement pour des raisons
professionnelles et ont rappelé que leur décision à cet égard ne dépendait
que du lieu de travail de Mme X.________ ; sitôt que cette dernière cesserait
de travailler, ce qui dépendait alors de sa grossesse, le couple retournerait
en Valais, puisque M. X.__________, entre-temps, a pris un emploi à Lausanne,
ce qui rend plus acceptable le temps de déplacement. M. X.__________ a en outre
indiqué qu’il continuait ses recherches d’emploi en Valais.
C.
L’Administration cantonale des impôts (ci-après :
ACI), à laquelle la question a été soumise comme objet de sa compétence, a, par
courrier du 25 mars 2004, invité le Service cantonal des contributions du
canton du Valais à renoncer à l’assujettissement illimité des époux X.________ pour
l’année 2003, les conditions d’un tel assujettissement à Z.________ lui
paraissant remplies au 31 décembre 2003. Par courrier du 11 novembre 2004,
l’autorité fiscale valaisanne a fait savoir aux époux X.________ que, dans
l’hypothèse où il était avéré que ces derniers habitaient ensemble à Z.________,
elle ne pourrait s’opposer à la revendication des autorités vaudoises. En
réponse au questionnaire adressé par l’autorité fiscale valaisanne, les époux X.________
ont indiqué, par courrier du 7 décembre 2004, que le centre de leurs intérêts
personnels était situé en Valais et que le licenciement économique dont Mme
X.________ a fait l’objet avait précipité leur retour dans ce canton ; ils
ont fait savoir que, d’ici un à deux mois, ils allaient remettre leur logement
de Z.________ afin d’emménager dans le Valais central. En date du 10 janvier
2005, le Service cantonal des contributions du canton du Valais a confirmé à
l’ACI qu’il ne s’opposait pas à l’assujettissement illimité des contribuables
dans le canton de Vaud en 2003.
D.
Par décision du 8 mars 2005, l’ACI a fixé le domicile
fiscal principal des époux X.________ à Z.________ avec effet au 1
er
janvier 2003, les conditions d’un assujettissement illimité dans le canton de
Vaud étant réunies au 31 décembre 2003.
E.
Par acte daté du 15 avril 2005, les époux X.________ se
sont pourvus, par la plume de M. X.__________, auprès du Tribunal
administratif ; ils ont précisé avoir reçu la décision attaquée le 16 mars
2005 et concluent à l’annulation de dite décision. L’acte de recours est
parvenu au tribunal le 19 avril 2005 ; le tampon apposé par l’office
postal des 1******** sur l’enveloppe qui le contenait est illisible. A
l’invitation du magistrat instructeur, M. X.__________ a précisé que la boîte
postale du ********, avenue de ********, immeuble qui abrite les locaux de son
employeur, étant dépourvue d’un distributeur de timbre, il avait dû, à la fin
de sa journée de travail du 15 avril 2005, se rendre à une boîte munie d’un
automate à timbre et qu’il avait déposé l’enveloppe contenant l’acte de
recours, dûment timbrée, dans la boîte postale de l’avenue du 2********, à
Lausanne, soit à proximité de son lieu de travail; il a ajouté que lui-même et
son épouse avaient séjourné en Valais durant le week-end des 16 et 17 avril
2005. Il a par ailleurs précisé que les époux X.________ allaient remettre leur
appartement de Z.________ le 31 mai 2005.
L’ACI s’en remet à justice quant à la
recevabilité du recours ; quant au fond, elle conclut au rejet du recours
et à la confirmation de la décision attaquée. Les autorités concernées par la
présente procédure ne se sont, pour leur part, pas déterminées.
F.
Lors de l’enregistrement dudit recours, un délai au 9 mai
2005 a été imparti par le magistrat instructeur aux époux X.________ pour
effectuer une avance de frais de 800 francs, sous peine de voir le recours être
déclaré irrecevable par décision de classement. Constatant que l’ordre de
paiement en faveur du tribunal avait été donné par Postfinance le 10 mai 2005,
le compte de chèques postaux du tribunal étant crédité le lendemain, le
magistrat instructeur a invité les époux X.________ à produire toute pièce
établissant la date à laquelle le paiement requis a été effectué. De la pièce
versée au dossier par M. X.__________ (ordre e-banking), il ressort simplement qu’un
montant de 800 francs en faveur du tribunal a été débité du compte UBS de ce
dernier, valeur 9 mai 2005.
Considérant en droit
1.                Se pose en premier lieu dans le cas
d’espèce la question de la recevabilité du recours, sous deux aspects.
a) A teneur de l’art. 199 LI, le recours
contre les décisions prises par l’ACI en application de l’art. 18 al. 6 LI
(détermination du for fiscal) peuvent faire l’objet d’un recours au Tribunal
administratif ; l’art. 200 LI précise que le recours s’exerce par acte
écrit et motivé, adressé à l’autorité de recours dans les trente jours dès la
notification de la décision. Sont réputés déposés en temps utile, vu l’art. 32 al.
1 LJPA,
« les actes remis à un bureau de poste suisse le dernier jour
du délai au plus tard »
. Il suffit donc, selon cette formule, que
l’acte soit expédié dans le délai à l’adresse de l’autorité et non remis en
mains de celle-ci (v. Jean-François Poudret, Commentaire de la loi fédérale
d’organisation judiciaire, Berne 1990, vol. I, ad art. 32, n° 4.1). En outre,
il faut entendre par poste également les boîtes postales destinées à récolter
le courrier non recommandé, car dès cet instant, le pli est sous la garde de
l’administration postale et ne peut plus être restitué à son expéditeur (ibid.,
n° 4.3.2). La preuve du respect du délai d’expédition incombe au
recourant ; la présomption selon laquelle le sceau postal fait foi de la
date de l’expédition est réfragable, la partie ayant le droit de prouver par
tous moyens utiles que le pli a été déposé en temps utile dans une boîte
postale alors même qu’il n’a été oblitéré que le lendemain (ibid., n° 4.6).
Les recourants ont reçu la décision
attaquée le 16 mars 2005 ; conformément aux articles 32 al. 1 LJPA et 32
CPC par analogie, le délai de trente jours arrivait donc à échéance le 15 avril
2005. L’acte de recours lui-même est daté du 15 avril 2005 et le tribunal
l’a reçu le 19 avril 2005, bien qu’il ait été envoyé par courrier prioritaire.
Il n’est a priori pas possible, en consultant le tampon apposé sur l’enveloppe
qui contenait l’acte de recours, de déterminer si l’office postal des 1********
a traité ce pli le samedi 16 ou le lundi 18 avril 2005. Or, dans ce dernier
cas, force serait de retenir que le recours a été déposé dans une boîte postale
postérieurement au 15 avril 2005 et qu’il apparaîtrait donc comme tardif. Cela
étant, les explications de M. X.__________ présentent une certaine
vraisemblance, ce d’autant plus que le timbre apposé sur l’enveloppe contenant
le recours est bien celle d’un distributeur automatique ; il allègue au
surplus qu’il se trouvait en Valais le 16 avril 2005, laissant entendre qu’il
serait en mesure de le prouver à l’aide de plusieurs sources.
En définitive, on renoncera à instruire plus
avant la question de savoir si l’intéressé a bien déposé cette enveloppe alors
qu’il finissait la semaine, le vendredi 15 avril 2005 au soir, à proximité de
son lieu de travail, soit dans la boîte postale de l’avenue du 2******** ;
cela pourrait expliquer que ce courrier n’ait été traité que le lendemain matin
à l’office postal du quartier des 1********. Cette question formelle peut en
effet demeurer ouverte, compte tenu du sort que l’on réservera au présent
recours sous l’angle matériel.
b) Le recours devant le Tribunal
administratif est, sauf exceptions prévues par la loi (notamment en matière
d’assurances sociales, v. art. 61 lit. a LPGA) ou par la pratique (ainsi le
contentieux des fonctionnaires communaux) et non réalisée ici, subordonnée au
versement d'une avance de frais; à teneur de l'art. 39 al. 1 LJPA, en effet:
« Le recourant peut être invité à déposer
préalablement un montant destiné à garantir le paiement de l'émolument et des
frais, avec avis que, faute par lui d'effectuer le versement demandé dans le
délai imparti, le magistrat instructeur déclarera le recours
irrecevable. »
Le délai fixé conformément à
l'art. 39 LJPA est péremptoire; dans une situation de ce genre,
l'irrecevabilité du recours devrait être constatée par le magistrat
instructeur, sans qu'il y ait lieu d'examiner la question de fond, même si
l'avance parvient au tribunal avant que le magistrat ne raye la cause du rôle
(v., notamment, ATF 2P.271/2000 du 24 novembre 2000 dans la cause RE 2000.0034;
arrêt AC 1999.0041 du 31 août 1999). On doit sans doute réserver la question
éventuelle de la restitution du délai d'avance de frais. Quoi qu’il en soit,
celle-ci n'entre pas en considération lorsque le recourant ne peut se prévaloir
à cet égard d'un empêchement non fautif (v. Jean-François Poudret, Commentaire
de la loi fédérale d'organisation judiciaire, Vol. I, Berne 1990, ad art. 35
OJ, n° 2.3, p. 240). La partie défaillante ne peut, en règle générale, pas
s'exonérer en invoquant la faute de son mandataire ou de son auxiliaire (ibid.,
p. 249), sa banque par exemple. En outre, une restitution du délai d'avance de
frais n'entre pas en considération lorsque le retard dans le versement est le
fait d'un auxiliaire qui ne peut pas se prévaloir lui-même d'un empêchement non
fautif (v. ATF 2P.264/2003 du 29 octobre 2003).
Or, dans le cas d'espèce, un délai au 9
mai 2005 a été imparti aux recourants à cet effet et le compte du tribunal a
été crédité le 11 mai 2005 seulement d’une valeur de 800 francs. Cette dernière
date n’est cependant pas décisive; en effet, un ordre de paiement est considéré
comme ayant été remis à la poste en temps utile lorsque la banque chargée du
paiement a enregistré correctement le jour de l'échéance et a remis le support
de données à la poste au plus tard le dernier jour du délai de paiement (v.
RDAF 1993, p. 87). S’il est établi que le compte UBS de M. X.__________ a été
débité d’une valeur de 800 francs, lundi 9 mai 2005, c’est en revanche le
lendemain seulement que la donnée a été transmise électroniquement par la
banque à Postfinance ; or, c’est bien cette dernière date qui apparaît
comme décisive pour le respect ou non du délai imparti pour effectuer l’avance
de frais. Il n’est pas exclu que le recourant ait libellé son ordre e-banking
« valeur 9 mai 2005 », mais que l’UBS n’ait pas été en mesure de
l’exécuter avant le 10 mai 2005, soit à tard. Quoi qu’il en soit, la question
de la tardivité de l’avance de frais peut également demeurer indécise, le
recours devant de toute façon être rejeté pour les raisons exposées ci-après.
2.                Le litige a exclusivement trait dans le
cas d'espèce à la fixation par l'ACI du domicile fiscal du recourant à Z.________
et dans le canton de Vaud à compter de l’année fiscale 2003; les recourants
soutiennent en effet avoir conservé au 31 décembre 2003 leur domicile sur la
Commune de A.________ et, partant, être assujetti de façon illimitée dans le
canton du Valais.
On rappelle que l'art. 127 al. 3 de la
Constitution fédérale prohibe la double imposition par les cantons ; on
entend par cette notion la double imposition effective, soit lorsqu'un
contribuable est soumis dans deux ou plusieurs cantons au même impôt en raison
d'un même objet et cela pour la même période et la double imposition virtuelle,
ou lorsqu'un canton outrepasse les limites mises à sa souveraineté fiscale par
les règles de conflit établies par le droit fédéral et perçoit de ce fait un
impôt que seul un autre canton pourrait prélever; v. ATF 125 I 54, cons. 1b;
458, cons. 2a; 121 I 259 cons. 2a; 116 Ia 127, cons. 2a).
a) La décision attaquée repose sur les articles 3
de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs
des cantons et des communes (ci-après : LHID) et 3 LI (on entend, par cette
abréviation, la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux, entrée
en vigueur le 1er janvier 2001).
aa) Ces dispositions consacrent le principe de
l'assujettissement illimité en raison d'un rattachement personnel du
contribuable. L'art. 3 al. 1 et 2 LHID, qui reprend l'essentiel des principes
posés par la jurisprudence du Tribunal fédéral, a la teneur suivante :
«            Les personnes physiques sont assujetties à
l'impôt à raison de leur rattachement personnel lorsque, au regard du droit
fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption
notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité
lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
Une personne a son domicile dans le canton, au
regard du droit fiscal, lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir
durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit
fédéral. »
Le contenu de l'art. 3 al. 1 et 2 LI est,
pour sa part, le suivant:
«            Les personnes physiques sont assujetties à
l'impôt à raison de leur rattachement personnel lorsque, au regard du droit
fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent dans le canton.
Une personne a son domicile dans le canton, au
regard du droit fiscal, lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'établir
durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit
fédéral.
(...) »
Conformément à l'art. 18 al. 1 LI, les personnes
physiques domiciliées ou en séjour dans le canton, au regard du droit fiscal,
doivent l'impôt au lieu de leur domicile ou de leur séjour. Ce dernier for
peut, vu l’art. 18 al. 6 LI, être fixé, notamment à la demande des
municipalités concernées, par l’ACI. On retire de ce qui précède que le
contribuable sera assujetti de façon illimitée dans le canton, au lieu où il
est domicilié ou celui où il séjourne.
bb) L’art. 16 LHID laisse aux cantons la liberté
de fixer et de prélever les impôts sur le revenu et sur la fortune pour une
période fiscale d’une année correspondant à l’année civile (première
phrase), le titre septième de la LHID (art. 62 à 70), qui règle la taxation
annuelle des personnes physiques, étant, dans ce cas, applicable (deuxième
phrase). Or, le canton de Vaud a opté pour cette faculté en modifiant l’art. 76
al. 2 LI dont la nouvelle teneur est en vigueur depuis le 1
er
janvier 2003. L’impôt sur le revenu est, depuis lors, calculé sur la base des
revenus acquis durant la période fiscale (art. 78 al. 1 LI).
A cela s’ajoute que la LHID a, elle-même, été
modifiée par l’entrée en vigueur, le 1
er
janvier 2001, de la loi
fédérale du 15 décembre 2000 sur la coordination et la simplification des
procédures de taxation des impôts directs dans les rapports intercantonaux.
Pour chaque modification de l’assujettissement lors du transfert du domicile du
contribuable d’un canton à un autre, ce texte a renoncé à la fragmentation de
la période fiscale (imposition pro rata temporis) au profit du principe de
l’unité de cette période (cf. sur ces questions, Jean-Blaise Paschoud,
Evolution ou révolution du droit fiscal intercantonal? La loi fédérale sur la
coordination et la simplification des procédures de taxation des impôts directs
dans les rapports intercantonaux, in Archives 69, 837 et ss, not. 841). L’art.
68 al. 1, première phrase, LHID a depuis lors la teneur suivante :
«
En
cas de transfert, à l’intérieur de la Suisse, du domicile au regard du droit
fiscal, les conditions de l’assujettissement à raison du rattachement personnel
sont réalisées pour la période fiscale en cours dans le canton du domicile à la
fin de cette période».
Cette modification a été reprise dans la législation
cantonale par l'art. 8 al. 3 LI, première phrase, nouvelle teneur, également en
vigueur depuis le 1
er
janvier 2003.
De ce qui précède, on retire que la situation du
contribuable, telle qu’elle prévaut au 31 décembre de l’année en cours, est
déterminante pour son assujettissement durant toute la période fiscale.
b) La législation en matière d'imposition directe
se réfère en premier lieu au domicile, tel qu'il est défini selon le droit
civil. L'art. 3 al. 2 LI est cependant calqué sur l'art. 3 al. 2 LHID; or, ces
deux dispositions contiennent une définition du domicile propre au droit
fiscal, laquelle doit être distinguée de celle issue des articles 23 et ss CC.
Cela dit, dans la plupart des cas, ces deux notions coïncident, la manifestation
extérieure de la volonté du contribuable permet de déterminer où celui-ci a
l'intention de s'établir de façon durable (v. Jean-Marc Rivier,
L'assujettissement à l'impôt des personnes physiques, in Archives de droit
fiscal 61, p. 283 et ss, not. 284; Ernst Höhn/ Peter Mäusli, Interkantonales
Steuerrecht, 4. Auflage, Bern/Stuttgart/Wien 2000, § 7, Nr. 8, pp. 81-82). Dès
lors, la notion de domicile développée par la jurisprudence à partir du droit
civil demeure valable (v. arrêt FI 1995.0063 du 26 novembre 1996). Il convient
ainsi de se référer en premier lieu à la notion civile du domicile, avant
d'examiner dans un deuxième temps les particularités du droit fiscal.
aa) On rappellera qu'à teneur de l'art. 23 al. 1
CC, le domicile de toute personne
"est au lieu où elle réside avec
l'intention de s'y établir"
; cette notion de domicile volontaire est
composée de deux éléments: d'une part, subjectivement, la volonté de rester
dans un endroit de façon durable et, d'autre part, objectivement, la manifestation
de cette volonté par une résidence effective dans ce lieu (cf. notamment, sur
ce point, Peter Tuor/ Bernhard Schnyder/ Jörg Schmid, Das schweizerische
Zivilgesetzbuch, 11. Auflage, Zürich 1995, p. 84; Henri Deschenaux/ Paul-Henri
Steinauer, Personnes physiques et tutelles, 4ème édition, Berne 2001, n° 371,
p. 115). Selon la jurisprudence constante du Tribunal fédéral, rappelée par
Deschenaux/Steinauer, la notion de résidence suppose un séjour d'une certaine
durée dans un endroit donné et la création en ce lieu de rapports assez étroits
(op. cit., n° 372; réf. citées); cette notion ne suppose par ailleurs pas un
séjour continuel (n° 374; réf. citée). Pour la majorité de la population, il
s'agit du lieu où la personne physique concernée occupe seule ou avec une autre
personne physique un espace habitable, qu'elle loue ou qui lui appartient, et à
l'intérieur duquel se trouve sa chambre à coucher (v. Christian Brückner, Das
Personenrecht des ZGB, Zurich 2000, n. 319, p. 92).
Le domicile volontaire implique en outre que
l'intéressé a effectivement l'intention de se fixer au lieu de sa résidence;
cette intention doit être reconnaissable pour les tiers et au surplus,
ressortir de circonstances extérieures objectives (v. Daniel Staehelin, in
Basler Kommentar zum schweizerischen Privatrecht, Schweizerisches
Zivilgesetzbuch I, 2ème éd., Bâle/Genève/Munich 2002, ad art. 23, Nr. 5, p.
223). Cette intention doit impliquer la volonté manifestée de faire d'un lieu
déterminé le centre de ses activités et de ses intérêts vitaux (
"Mittelpunkt
der Lebenbeziehungen"
dans la doctrine germanophone); rien toutefois
n'empêche de se constituer un domicile pour une durée d'emblée limitée
(Deschenaux/Steinauer, n° 377).
En droit civil toujours, les époux ont en
principe leur domicile au lieu de leur demeure commune (art. 162 CC); cette
notion s'entend du logement où les époux vivent ensemble, ne serait-ce qu'une
partie du temps (v. Henri Deschenaux/ Paul-Henri Steinauer/ Margareta Baddeley,
Les effets du mariage, Berne 2000, nos 160 et 171).
Le droit civil pose en outre comme règle à l'art
23 al. 2 CC l'unité du domicile. Cela implique, pour une personne résidant de
façon alternative en deux endroits distincts, que sera considéré alors comme
étant son domicile celui avec lequel elle entretien les liens les plus étroits
(Staehelin, op. cit., n. 30 ad art. 23, réf. citées; Brückner, op. cit., n.
332).
bb) Le droit fiscal diffère cependant du droit
civil en ce que les circonstances réelles, économiques et personnelles ont plus
d'importance que les indices formels ou juridiques (v. Walter Ryser/ Bernard
Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4
ème
éd., Berne 2001, p. 26;.
Oberson, op. cit., § 6 nos 3/4, pp. 59-60). Ainsi, il est nécessaire que ces
circonstances puissent être objectivement constatées; les liens d'un
contribuable avec l'endroit qu'il allègue être son domicile ne sauraient avoir
un simple caractère affectif (ATF du 31 mars 1965, in Archives 35, 254 cons.
2). De même, les annonces faites aux autorités de contrôle des habitants et le
dépôt des papiers de légitimation ne sont pas déterminants, dans la mesure où
ils ne constituent que de simples indices (ATF 115 la 212, cons. 3; 108 la 252,
cons. 5). Pour que l'on considère en effet le lieu de résidence d'un
contribuable comme son domicile fiscal, l'intéressé doit avoir l'intention de
s'y fixer pour une certaine durée; la doctrine et la jurisprudence ajoutant que
le domicile fiscal est l'endroit où se trouve le centre de ses intérêts vitaux
(v. Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la
fortune, 2ème éd., Lausanne 1998, p. 312; Archives de droit fiscal 41, p. 136
et ss, not. 141; TA, arrêts FI 1997/0010 du 28 décembre 1998; 1995/0063, déjà
cité; 1991/0037 du 26 novembre 1996). La seule volonté de la personne de
résider en un lieu déterminé n'est toutefois pas décisive pour établir le
domicile fiscal; selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, seules comptent
les circonstances, reconnaissables pour les tiers, permettant de déduire son
intention (v. ATF 123 I 289; 113 Ia 466; 97 II 3).
En principe, le domicile fiscal des époux est au
lieu de la demeure commune, soit là où ils se retrouvent et, s'il y a des
enfants, au lieu d'établissement de la famille (v. Lydia Masmejan-Fey/Lucien Masmejan,
Commentaire de la loi vaudoise sur les impôts directs, ad art. 3 LI, n° 28,
réf. citée).
c) Le Tribunal fédéral a posé pour principe
l'unité du domicile (v. ATF 121 I 17). Cependant, il n'est pas rare qu'une
personne séjourne alternativement à deux endroits et qu'elle entretienne des
relations de fait avec chacun d'entre eux, notamment dans le cas où elle réside
au lieu de son travail une partie de la semaine et en un lieu différent durant
l'autre partie. Dans une hypothèse de ce genre, la détermination du domicile
fiscal n'est pas laissée au libre choix du contribuable; au contraire, sera en
règle générale considéré comme tel le lieu avec lequel l'intéressé entretient
les relations personnelles et familiales les plus étroites, soit celui où se
trouve le centre de ses intérêts vitaux (v. ATF 125 I 54, déjà cité, cons. 2a;
123 I 289, déjà cité, cons. 2b; 104 Ia 264, cons. 2; 101 Ia 557, cons.
4a; cf. en outre, Ernst Höhn, Interkantonales Steuerrecht, 2.
Auflage, Bern 1989, § 7, p. 111, n° 17 et ss; Masmejan-Fey/Masmejan, ibid., n°
7).
aa) Le domicile fiscal des contribuables exerçant
une activité lucrative dépendante est, en règle générale, le lieu où ils
séjournent pour une durée longue ou indéterminée et d'où ils se rendent
quotidiennement à leur travail, puisque le but ainsi poursuivi d'assurer leur
entretien est de nature durable (cf. Archives 63, 836 ; 62, 443 ; 57, 519 ;
v. ég.
Peter Locher, Steuerharmoniesierung und interkantonales
Steuerrecht, in Archives 65, p. 609 et ss, not. 617-618).
bb) Le lieu du séjour en fin de semaine ou durant
les vacances n’est en revanche pas suffisant pour constituer objectivement un
domicile fiscal principal. Il a ainsi été jugé que les relations personnelles
et matérielles entretenues durant la semaine avec le lieu du travail ou celui à
partir duquel le travail est exercé (
"Wochenaufenthaltsort")
l'emportaient sur celles que ces mêmes contribuables peuvent nouer ailleurs
pendant le week-end (v., s’agissant de contribuables célibataires, ATF 125 I
54; TA, arrêts FI 2004.0145 du 18 avril 2005 ; FI 2000.0043 du 29
septembre 2000 ; v., s’agissant de contribuables mariés, sans enfants à
charge, et ayant des liens à plusieurs endroits, v. ATF 123 I 289 ; ATF du
26 septembre 1986, in Archives 57, 297 ; TA, arrêt FI 2003.0031 du 30
juillet 2003, confirmé par ATF 2P.238/2003 du 17 octobre 2003).
cc) Dans une situation de ce genre, l'autorité
fiscale peut présumer que les contribuables ont conservé leur domicile au lieu
à partir duquel ils se rendent à leur travail (arrêts FI 2004.0145 ; FI
2003.0031 ; FI 2000.0043, déjà cités). Cette présomption peut cependant
être renversée; on relève toutefois sur ce chapitre que la charge de la preuve
des relations personnelles avec un autre endroit que celui du séjour en semaine
en vue de l'exercice de l'activité lucrative dépendante durable repose sur les
épaules du seul contribuable (v. sur ce point le commentaire de l'ATF 125 I 54
par Jean-Blaise Paschoud, in RDAF 1999 II, pp. 186-187). A réitérées reprises,
le tribunal a relevé sur ce point que l'appartenance à des sociétés locales
traditionnelles n'était guère significative au point que l'on doive conclure à
une implication prépondérante en un lieu déterminé (v., outre arrêts FI
2004.0145 ; FI 2003.0031 et FI 2000.0043, déjà cités, arrêt FI 2003.0055
du 26 janvier 2004).
3.                A la lumière de ce qui précède, le
tribunal se livre, dans le cas d’espèce, à plusieurs constatations.
a) Depuis le retour des recourants en
Suisse en 2000, M. X.__________ a d’abord travaillé à Genève jusqu’à fin mars
2002. Cette circonstance a conduit les recourants, qui habitaient alors le
Valais central, à se rapprocher du lieu de travail de M. X.__________ pour y
prendre un logement dès juillet 2001 (v. une situation similaire concernant un
contribuable célibataire tessinois et travaillant dans la région lausannoise,
in arrêt FI 2003.0025 du 30 juillet 2003). On retire du reste de la
correspondance de M. X.__________ du 12 février 2004 adressée à la Municipalité
de Z.________ qu’afin de préserver leur vie de couple, les recourants ont dû louer
un appartement à Z.________. En effet, il est illusoire d’imaginer que ce
dernier puisse continuer à habiter sa région natale, tout en travaillant la
semaine à plus de 150 kilomètres. Du reste, comme les recourants l’ont eux-mêmes
indiqué, Mme X.________, qui travaillait alors à B.________, a quitté son
emploi en Valais pour rejoindre son époux, peu après que celui-ci eût pris un
emploi à Genève (cf. courrier de M. X.__________ du 12 février 2004 à la
Municipalité de Z.________). Cela explique que les recourants, qui possèdent un
appartement de deux pièces à Y.________, louent depuis juillet 2001 un
appartement de trois pièces à Z.________. En effet cette dernière localité est
située à une trentaine de kilomètres de Genève, comme de Lausanne. Il se trouve
que M. X.__________ a, entre-temps, pris un emploi à Lausanne, chez C.________
SA, ce depuis avril 2002 ; il a donc pu continuer à exercer son activité
salariée successive à partir de Z.________. A cela s’ajoute que, depuis lors, Mme
X.________ a pris un emploi chez D.________ SA, à E.________, le 1
er
juin 2003 et ce jusqu’au 31 janvier 2005.
Il appert de ces éléments que l'autorité
intimée était fondée à présumer que les recourants se sont bien créés un
domicile, déterminant au plan fiscal, à Z.________. Cette circonstance a, d'un
point de vue objectif, pour conséquence que le centre de leurs intérêts vitaux
se situe indéniablement à Z.________ puisque le but qu’ils poursuivent, soit
d'assurer leur entretien par leur travail dans la région lémanique, se voit
conférer une certaine durabilité. Sans doute, les recourants ont toujours
indiqué qu’ils retourneraient vivre en Valais, aussitôt que cette opportunité
se présenterait de façon concrète ; celle-ci s’est sans doute réalisée
mais il n’en demeure pas moins que jusqu’au 31 mai 2005, ils ont continué
d’habiter la Commune de Z.________, ce lors même que M. X.__________ avait
entre-temps pris un nouvel emploi à Lausanne, ce qu’il ne conteste pas. Rien du
reste ne s’opposait, si ce n’est la durée quotidienne de trajet imposée à M.
X.__________ jusqu’à Lausanne, à ce qu’ils emménagent en Valais à compter
d’avril 2002, déjà (v. sur ce point, arrêt FI 2000.0043, déjà cité, concernant
un contribuable célibataire qui, bien que travaillant et habitant Lausanne,
prétendait avoir conservé son domicile à ********).
b) Les autres éléments apportés par les
recourants ne sont guère de nature à renverser cette présomption. Les contradictions
qu’ils recèlent plaident même en faveur de la création d’un domicile fiscal à Z.________.
Ainsi, dans la correspondance de M. X.__________ au Service cantonal valaisan
des contributions, les recourants expliquent eux-mêmes qu’ils comptent
déménager à court terme en Valais et que le licenciement de Mme X.________
avait eu pour effet de précipiter leur retour dans ce canton. Si comme ils
l’affirment, leur domicile était effectivement à Y.________, ces explications
n’auraient pas lieu d’être. Du reste, la lettre de licenciement que D.________
a adressée le 23 novembre 2004 à cette dernière l’a été à Z.________ et non à Y.________.
Les recourants admettent eux-mêmes qu’ils passent certaines fins de semaine à Z.________ ;
c’est là la démonstration qu’ils ont dans cette localité plus d’attaches qu’ils
veulent bien l’admettre. Ils tentent de minimiser celles-ci en invoquant la
contrainte qu’aurait représenté pour eux les travaux dans les tunnels de Glion
sur l’A9. Les recourants n’ont pas d’enfant en âge de scolarité ; s’ils
avaient réellement la volonté de passer chaque fin de semaine en Valais, ils
pouvaient aisément emprunter cette artère le vendredi après 22 heures à l’aller
et le dimanche après 20 heures au retour. Dès lors, l’augmentation des week-end
qu’ils ont passé à Z.________ n’est pas uniquement dû à l’encombrement du
trafic sur l’A9 mais résulte bien d’un choix personnel.
A cet égard, les considérations
subjectives qu’ils avancent sont sans pertinence. Sans doute, les recourants
ont conservé des attaches profondes avec le Valais central et la Commune de A.________
où il se rendent dès qu'ils le peuvent, au demeurant de façon régulière chaque
fin de semaine. Or, cela est uniquement dû au fait que la distance entre Z.________
et le Valais central apparaît comme raisonnable et peut, faisant abstraction du
chantier du tunnel de Glion sur l’A9, être effectuée en une heure et demie. Cet
élément ne suffit pas à en faire le centre de leurs intérêts vitaux.
On relève également que l'appartenance de
M. X.__________ à des sociétés locales traditionnelles, telles que le
Hockey-Club A.________ ou autres, n'est guère significative au point que l'on
doive conclure à une implication prépondérante dans la vie locale. De même, il
est sans incidence que la plupart des connaissances des recourants, sinon
toutes, habitent la Commune de A.________. Sur ce point, même si cela n’est pas
décisif, il est excessif de prétendre que les recourants n'entretiennent
pratiquement aucune vie sociale à Z.________. Dans leurs écritures, ils
reconnaissent eux-mêmes que M. X.__________ est ainsi membre du FC Z.________.
Sans doute, on ne saurait conclure à l'existence d'attaches sociales profondes;
il n'en demeure pas moins que les recourants paraissent plus intégrés à la vie
sociale de Z.________ qu’ils ont bien voulu l'admettre.
c) En définitive, il apparaît que les
éléments versés au dossier par les recourants, s'ils constituent un indice
sérieux de ce qu'ils ont conservé des liens étroits avec la Commune de A.________,
ne pèsent cependant pas d'un poids suffisant pour renverser la présomption
selon laquelle ils se sont constitués à Z.________ un domicile fiscal à compter
de l’année 2003. Quant au fait qu’ils ont quitté cette commune pour emménager
en Valais à fin mai 2005, il s'agit là d'une circonstance nouvelle,
éventuellement susceptible d'influer sur leur imposition durant l'année 2005;
elle ne remet en revanche pas en question leur assujettissement dans le canton
de Vaud et à Z.________ en 2003 et en 2004.
4.                Les considérants du présent arrêt
conduisent par conséquent le tribunal à rejeter le recours, dans la mesure où
il est recevable et à confirmer la décision attaquée. Les recourants
succombant, un émolument d’arrêt sera mis à leur charge (art. 55 LJPA).
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.
II.
La décision de l'Administration cantonale des impôts du 8
mars 2005 est confirmée.
III.
Un émolument d’arrêt de 800 (huit cents) francs est mis à
la charge de M. et Mme X.________, solidairement entre eux.
Lausanne, le 28 juin 2005
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint
En tant qu’il a trait à l’application de la LHID, le
présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours dès sa notification,
d'un recours de droit administratif au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce
conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS
173.110)