vd_omni · FI.2007.0092 · 2008-08-26 · fr

X.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Confirmation d'une décision tenant compte de la situation familiale du recourant au 31 décembre de l'année en cause et du calcul de la valeur locative. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 26.08.2008 FI.2007.0092

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
26 août
2008
Composition
M. Xavier Michellod,
président
;
MM. Guy Dutoit et Alain Maillard, assesseurs, M. Laurent Schuler,
greffier.
Recourant
X.________,
à ********,
Autorité intimée
Administration
cantonale des impôts,
à Lausanne
Autorité concernée
Administration
fédérale des contributions,
Division
principale DAT,
à
Berne
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf
soustraction) Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours X.________ c/ décision de
l'Administration cantonale des impôts du 29 juin 2007 (ICC/IFD - période
fiscale 2003)
Vu les faits suivants
A.
Le recourant X.________ et son épouse se sont
séparés selon convention de mesures protectrices de l'union conjugale signée
devant le Président du Tribunal d'arrondissement de la Côte le 22 octobre 2003,
aux termes de laquelle les parties se sont autorisées à vivre séparées pour une
période de six mois (I), la garde des enfants Victoria, née le 5 janvier 1993
et Lisa, née le 1
er
septembre 1995 a été attribuée à leur mère (II)
et le recourant s'est engagé à subvenir à l'entretien des siens par le paiement
d'une contribution d'entretien mensuelle de 1'500 fr., allocations familiales
en sus, étant précisé qu'il continuerait à s'acquitter en plus des primes
d'assurance maladie de son épouse et de ses filles (III).
B.
Le recourant a déposé le 30 juin 2004 sa
déclaration d'impôt pour la période fiscale 2003. Il a joint à ce document une
note explicative dans laquelle il a indiqué ce qui suit :
"Suite à ma séparation je vous demande
de revoir ma valeur locative à la baisse en raison d'une utilisation partielle
(combles et certaines pièces pas utilisées). Je suis en effet seul à habiter dans
la villa.
Selon l'expert fiscal que j'ai consulté
cette réduction est possible. Je vous laisse le soin de la calculer avec les
normes utilisées au niveau fédéral. J'ai tenu compte d'une réduction de 40% sur
les 14'704 soit 5'881.—(valeur locative réduite à 8'823)."
Dans l'annexe 3 à la déclaration
d'impôt (formulaire "Immeuble, renseignements généraux"), le
recourant a indiqué une surface de logement de 110 m2, soit une valeur locative
de base de 17'832 francs. Il a ajouté à la main, au bas du questionnaire ce qui
suit : "-40% (voir annexe) -> 5881 => 8823".
C.
Le 20 juin 2005, l'Office d'impôt de Morges a
rendu un décision de taxation et calcul de l'impôt concernant l'impôt fédéral
direct et l'impôt cantonal et communal pour la période 2003. Dans la rubrique
"motivation" de cette décision figurait notamment ce qui suit :
"500        Immeubles, terrains et
forêts
La valeur
locative de votre logement a été fixée conformément à la détermination qui vous
est remise en annexe. L'occupation partielle ne peut pas être prise en
considération."
Durée d'occupation
: 360 jours
Coefficient
Montant
1.
Surface de logement : 112 m2
Valeur locative de base
18'171
2. Année de
construction : 1990
Rénovation
lourde / transformation
100 %
3. Situation de
l'immeuble
*******
111 %
4. Type
d'habitation : Habitat groupé
0.9
18'152.83
5. Environnement
normal
6. Confort normal
7. Valeur locative
avant indexation
Chiffre 4 après
déduction des chiffres 5 et 6
18'152.83
8. Valeur locative
déterminante
Chiffre 7
indexé par 127 %
23'054.09
9. Valeur locative
déterminante IFD
90 % du chiffre
8
20'748
10. Valeur
locative déterminante ICC
65 % du chiffre
8 à porter sou chiffre 500 de la
déclaration d'impôt
14'985
A titre indicatif
:
Frais d'entretien
IFD
1/10 du montant
sous chiffre 9 (immeuble inférieur ou égal à 10 ans)
1/5 du montant
sous chiffre 9 (immeuble supérieur à 10 ans)
4'149.60
Frais d'entretien
ICC
1/5 du montant
sous chiffre 10
2'997.00
D.
Par courrier du 19 juillet 2005, le recourant a
déposé une réclamation contre la décision précitée en invoquant les éléments
suivants :
"1.
Pensions alimentaires
Le contribuable est imposé selon sa
situation au 31.12 soit dans mon cas celle au 31.12.2003. A cette date, j'étais
séparé, raison pour laquelle je suis imposé comme un contribuable seul ce qui
est une situation non effective pour 11 mois sur 2003. Je ne peux donc pas
faire valoir le quotient familial, et les déductions que j'aurais pu faire
valoir jusqu'ici soit un statut de couple avec 2 enfants. Ma situation a changé
au 1.12.2003 et je suis donc lésé car je ne peux faire valoir ces déductions ni
le quotient familial alors que j'ai du en supporter les charges. C'est la
raison pour laquelle je demande donc que vous annualisiez également le montant
de la pension alimentaire versée pour rétablir cette situation inéquitable.
2. valeur locative
Selon l'art. 25 LID, la valeur locative
correspond au loyer moyen des immeubles ou partie d'immeubles dont le
contribuable se réserve l'usage. Dans mon cas seul une partie de l'immeuble est
occupée, car j'habite seul, raison pour laquelle je vous demande de revoir
cette valeur à la baisse. Cet élément va également dans le sens de
l'harmonisation fiscale au niveau Suisse."
Le 8 décembre 2005,
l'Administration cantonale des impôts (ci-après ACI), a adressé au recourant
une proposition de règlement prévoyant le maintien des éléments de taxation qui
figuraient dans la décision du 20 juin 2005.
Par courrier du 6 janvier 2006, le
recourant a informé l'ACI qu'il maintenait sa réclamation.
E.
Le 29 juin 2007, l'ACI a rendu une décision sur
réclamation rejetant celle déposée par le recourant.
Par acte du 28 juillet 2007,
celui-ci a saisi le Tribunal administratif d'un pourvoi contre la décision
précitée, concluant à son annulation.
Il s'est acquitté, en temps voulu,
de l'avance de frais requise par le Tribunal, par 1'000 francs.
L'autorité intimée s'est déterminée
sur le recours le 23 août 2007, concluant à son rejet.
Le recourant n'a pas déposé
d'écriture complémentaire bien que cette faculté lui ait été offerte.
Le 1
er
janvier 2008, la
cause a été transférée en son état à la Cour de céans, conformément à l'article
2 des dispositions transitoires de la modification du 12 juin 2007 de la loi sur
la juridiction et la procédure administrative (ci-après LJPA; RSV 173.36).
La Cour a statué par voie de
circulation. Les arguments des parties sont repris dans la mesure utile
ci-après.
Considérant en droit
1.
Déposé dans le délai de 30 jours de l'article
200 de la Loi sur les impôts directs cantonaux (ci-après LI ; RSV 642.11) et de
l'article 140 de la Loi fédérale sur l'impôt fédéral direct (ci-après LIFD ; RS
642.11), le recours l'est en temps utile. Il satisfait par ailleurs aux
exigences légales quant à la forme et est partant recevable.
2.
Le recourant soutient en premier lieu qu'il
convient d'annualiser le montant de la contribution d'entretien qu'il a
commencé à payer à son épouse au moment de la séparation du couple intervenue
fin octobre 2003. En effet, il affirme qu'il s'est acquitté jusqu'à cette date
de l'ensemble des charges familiales et qu'il lui apparaît injuste qu'il ne
puisse pas bénéficier d'un coefficient familial correspondant à toute la charge
familiale, dans la mesure où c'est la situation en vigueur au 31 décembre de
chaque année qui est déterminante.
Conformément à l'article 43 alinéa
1 LI, le revenu déterminant pour le taux d'imposition correspond au revenu
imposable du contribuable, divisé par le total des parts résultant de la situation
de la famille, soit le quotient familial, qui est défini à l'article 43 alinéa
2 LI. L'article 44 LI précise que la situation de famille et les charges du
contribuable sont celles qui existent à la fin de la période fiscale ou au jour
ou cesse l'assujettissement. L'article 76 alinéa 2 LI précise que la période
fiscale correspond à l'année civile.
La question de la répartition du
quotient familial entre les parents imposés séparément conformément à l'article
10 LI était notamment régie, pour la période fiscale 2003, par le Règlement sur
l'imposition de la famille du 11 décembre 2000 (ci-après RIFam ; RSV 9.4D ancien,
actuellement RSV 642.11.3). L'article 6 RIFam disposait que lorsque les parents
divorcés ou imposés séparément, selon l'art. 10 LI, exerçaient en commun
l'autorité parentale sur leur enfant mineur, la part de quotient de 0,5 était
octroyée au parent qui était imposé sur les contributions reçues pour
l'entretien de cet enfant. Conformément à l'article 8 de ce même règlement, les
dispositions de l'article 6 s'appliquaient par analogie à la répartition de la
déduction d'assurances pour enfant, notamment. Ces dispositions ne faisaient
que préciser l'article 43 alinéa 2 lettre d LI qui dispose que lorsque les père
et mère sont imposés séparément, celui qui peut déduire les contributions
versées pour l'entretien de son enfant n'a pas droit à une part de quotient
pour ce même enfant.
En l'occurrence, il ressort de la
déclaration d'impôt du recourant que celui-ci s'est acquitté d'une contribution
d'entretien en faveur des siens durant l'année 2003. Ainsi, conformément aux
dispositions susmentionnées, il ne peut prétendre à une part de quotient
familial pour ses enfants, ni pour son épouse puisque les membres du couple font
l'objet d'une taxation séparée. De plus, le moment à prendre en compte pour
déterminer quelle est la situation familiale et quel pourrait être le quotient
familial est la fin de l'année civile, soit le 31 décembre de chaque année. Ainsi,
quelle que soit l'évolution de la situation familiale au cours de l'année,
seule celle en vigueur à cette date est déterminante.
Il ressort de ce qui précède que c'est
à juste titre que l'autorité intimée a refusé d'annualiser la contribution
d'entretien du recourant durant l'année 2003, seule le montant réellement versé
étant déductible (art. 37 al. 1 let. c LI). Le recourant ne peut par ailleurs
pas prétendre à une part du quotient familial pour ses enfants ou son épouse.
3.
Le recourant sollicite également une baisse de
la valeur locative de son immeuble en raison du fait qu'une partie de celui-ci
ne serait plus occupé. Il invoque à cet égard l'article 25 LI.
Selon l'article 24 LI, la valeur
locative des immeubles ou des parties d'immeubles dont le contribuable se
réserve l'usage en raison de son droit de propriété ou d'un droit de jouissance
obtenu à titre gratuit est imposable. L'article 25 LI dispose que la valeur
locative des immeubles ou de parties d'immeubles dont le contribuable se
réserve l'usage en raison de son droit de propriété ou d'un droit de jouissance
obtenu à titre gratuit correspond à un loyer moyen de ce logement, estimé au
moment de l'affectation.
Le régime d'imposition de la valeur
locative dans le canton de Vaud a été remanié par le Grand Conseil, par rapport
au projet du Conseil d'Etat, avant l'adoption de la LI. En substance, la valeur
locative de l'habitation du contribuable dans son propre immeuble (pour
reprendre la formule de l'art. 7 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur
l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes; ci-après: LHID;
RS 642.14) correspond à un loyer moyen de ce logement (art. 25 al. 1 LI); cette
formulation paraît se référer à une valeur du marché, soit au loyer (moyen)
qu'un tiers devrait payer pour l'occupation d'un tel logement. Pour cerner ce
loyer moyen, l'al. 2 prescrit de se fonder sur une "valeur statistique
indexée"; la valeur ainsi obtenue fait toutefois l'objet d'un abattement
de 35% (même alinéa). L'indexation a pour but d'adapter de manière régulière la
valeur locative durant les périodes séparant les statistiques réalisées au plan
fédéral (les données déterminantes à une période récente sont celles ressortant
des recensements fédéraux de 1990 et 2000). Par ailleurs, la statistique des
loyers permet d'attribuer à un logement une valeur locative de base en fonction
de sa surface; cette valeur est ensuite pondérée en fonction de l'âge du
bâtiment, de la commune de situation, du type de logement, de l'éventuelle
absence de confort et, ou d'un environnement défavorable (al. 3, 1ère phrase).
A cela s’ajoute que, conformément à l’art. 39 LI, la valeur locative ou le
loyer net du logement affecté au domicile principal du contribuable, qui excède
20% de son revenu net, peut être déduit jusqu'à concurrence de 5'700 francs au
maximum (Arrêt TA FI.2006.0002 du 12 juin 2006).
La valeur locative prise en
considération pour l'impôt fédéral direct est établie par les cantons, dans le
cadre de la compétence qui est dévolue à leurs autorités de perception dans le
cadre de l'art. 104 LIFD (v. ATF 123 II 9 cons. 4b). En pratique, l'Administration
fédéral des contributions (ci-après AFC) admet une valeur locative atteignant
au moins 70% du loyer du marché, niveau qui apparaît comme un seuil
d'intervention, au dessous duquel l'AFC demande l'adaptation des valeurs
cantonales (v. RDAF 1999 II 441, cons. 3a); par ce biais schématique, l'AFC
renonce en règle générale, pour autant que ce seuil soit respecté, à déterminer
une valeur différente pour l'impôt fédéral direct de celle établie par le
canton (Caroline Rusconi, L'imposition de la valeur locative, thèse Lausanne
1988, p. 96). Si ce minimum n'est pas atteint, l'autorité fiscale cantonale
doit adapter les valeurs locatives arrêtées pour l'impôt cantonal et fixer
ainsi la valeur déterminante pour l'impôt fédéral direct (v. Circulaire de
l'Administration fédérale des contributions du 30 janvier 1991 concernant
l'estimation des immeubles pour la procédure de taxation 1991/1992); cette
pratique a reçu l'aval du Tribunal fédéral (Archives de droit fiscal 63, 816, consid.
4b et c; 55, 617, consid. 3).
En l'occurrence, le recourant ne
soutient pas qu'il n'aurait plus l'accès à l'ensemble de son immeuble ou que la
jouissance d'une partie de celui-ci lui serait enlevée. Il indique seulement
que "seule une partie de l'immeuble est occupée", car il habite seul.
Rien n'indique toutefois que la valeur locative de son immeuble, respectivement
le loyer moyen qu'il pourrait retirer de sa location n'ait changé d'une
quelconque manière. A l'évidence, cette valeur ne saurait évoluer du simple
fait que le recourant indique n'utiliser qu'une partie de son logement. Ce qui
importe, c'est la surface dont il peut avoir l'usage. Qu'il en bénéficie
concrètement ou pas ne saurait influencer le montant de la valeur locative
d'une quelconque manière. Ce moyen doit dès lors également être rejeté.
4.
Il ressort des considérants qui précèdent que le
recours doit être rejeté, aux frais de son auteur, lequel n'a pas droit à des
dépens.
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration
cantonale des impôts du 29 juin 2007 est confirmée.
III.
Un émolument judiciaire, par 1'000 (mille)
francs, est mis à la charge du recourant.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 26 août 2008
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente
jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en
matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du
17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours
constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF.
Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.