vd_omni · FI.2018.0157 · 2019-05-10 · fr

A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Recours contre une décision sur réclamation de l'ACI confirmant les reprises effectuées dans le bénéfice et le capital imposables d'une société active dans le commerce de ferraille. La principale reprise contestée a trait à des distributions dissimulées de bénéfice accordées à l'associé gérant de la société. Sur la base d'attestations d'intégralité remises par des sociétés clientes de la recourante, l'ACI a constaté que les ventes de ferraille comptabilisées dans les achats desdites sociétés n'avaient pas été intégralement comptabilisées dans le chiffre d'affaires de la recourante. L'instruction menée par l'ACI a permis d'établir que la recourante a encaissé en cash une partie du produit des ventes réalisées et a omis de déclarer ce bénéfice au fisc. La recourante conteste avoir effectué les ventes litigieuses et soutient que toute personne peut livrer à son nom des matériaux aux sociétés clientes. Bien que les signatures de son associé gérant figurant sur les notes de crédit émises par les sociétés clientes soient très différentes les unes des autres, d'autres documents signés par lui (et/ou par son employé) attestent de la remise en espèces du produit des ventes à l'associé. De plus, ce dernier n'a pas su s'expliquer sur l'évolution négative de sa fortune. On peut dès lors admettre qu'il a vécu grâce aux prestations appréciables en argent reçues de la recourante. Le recours doit néanmoins être partiellement admis sur un point, les amendes pour les années 2008 et 2009 devant être annulées. La poursuite pénale pour tentative de soustraction d'impôt était en effet prescrite lorsque l'ACI a rendu sa décision de prononcé d'amendes le 8 décembre 2016.Recours au TF du contribuable rejeté et celui de l'ACI admis (2C_526/2019 et 2C_531/2019 du 12 novembre 2019).

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 10.05.2019 FI.2018.0157

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 10 mai 2019
Composition
M. Laurent Merz,
président
; M. Roger Saul et M. Cédric
Stucker, assesseurs; Mme Elodie Hogue, greffière.
Recourante
A.________
à ******** représentée
par FIDEXPERT SA, à Clarens,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT,
à Berne.
Objet
Impôt cantonal et communal / Impôt fédéral direct
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 26 juin 2018 (périodes fiscales 2004
à 2011)
Vu les faits suivants:
A.
La société A.________ (ci-après: la société ou la recourante), ayant son
siège à ******** (VD), est inscrite au registre du commerce depuis le 8
décembre 1992. Elle est composée d'un capital social de 20'000 fr., lequel a
été augmenté en 2011 à 100'000 francs. Elle a pour but le commerce de
ferraille, la récupération des vieux métaux et la vente de matériel d'occasion.
B.________ est l'associé gérant de A.________, dont
il possède l'entier du capital social.
B.
La société a fait l'objet d'un contrôle fiscal relatif à du chiffre
d'affaires non déclaré issu de ventes à la société C.________ portant sur les
années 1995 à 1999. La procédure a été clôturée par une proposition de
rectification par procédure simplifiée signée le 29 novembre 2002.
C.
Dans ses déclarations d'impôt relatives aux périodes fiscales 2003 à 2011,
la recourante a déclaré le bénéfice et le capital imposables suivants:
Période fiscale
Date de la déclaration d'impôt
Bénéfice imposable
Capital imposable
2003
21 septembre 2004
-2'198 fr.
58'958 fr.
2004
24 mars 2005
638 fr.
60'518 fr.
2005
16 mai 2006
4'102 fr.
65'258 fr.
2006
13 septembre 2007
11'643 fr.
76'901 fr.
2007
22 août 2008
9'200 fr.
86'102 fr.
2008
11 mai 2009
13'597 fr.
99'699 fr.
2009
25 mars 2010
5'000 fr.
104'699 fr.
2010
31 octobre 2011
31'624 fr.
136'324 fr.
2011
19 juin 2012
56'198 fr.
282'522 fr.
Par décision de taxation du
15 août 2005, l'Office d'impôt des personnes morales (ci-après: l'Office
d'impôt) a fixé pour la période fiscale 2003 le bénéfice imposable à 0 fr. et le
capital imposable à 58'000 francs.
Par décision de taxation du 23 février 2006, l'Office
d'impôt a fixé pour la période fiscale 2004 le bénéfice imposable à 0 fr. et le
capital imposable à 65'000 francs.
Par décision de taxation du 8 mars 2007, l'Office
d'impôt a fixé pour la période fiscale 2005 le bénéfice imposable à 4'100 fr.
et le capital imposable à 60'000 francs.
Par décision de taxation du 27 mars 2008, l'Office
d'impôt a fixé pour la période fiscale 2006 le bénéfice imposable à 11'600 fr.
et le capital imposable à 76'000 francs.
Par décision de taxation du 15 avril 2009, l'Office
d'impôt a fixé pour la période fiscale 2007 le bénéfice imposable à 9'200 fr.
et le capital imposable à 86'000 francs.
Dans le cadre de la procédure de taxation des périodes
fiscales 2008 et 2009, l'Office d'impôt a adressé une demande de pièces à la
recourante le 21 février 2011, laquelle a répondu le 14 avril 2011.
D.
A défaut d'avoir obtenu une réponse complète, l'Administration cantonale
des impôts (ci-après: l'ACI ou l'autorité intimée) a ouvert le 19 septembre
2012 à l'encontre de la société une procédure pour rappel et soustraction
d'impôt portant sur les périodes fiscales 2003 à 2011, ayant des soupçons que
des ventes de ferraille n'auraient pas été comptabilisées dans la société.
Un contrôle des comptes de la société a eu lieu le
25 juin 2013 dans les bureaux de son mandataire.
Le 1
er
juillet 2013, l'ACI a requis de la
société qu'elle fasse remplir à des tiers des attestations d'intégralité
relatives aux ventes effectuées auprès de ces derniers.
E.
Le 2 décembre 2013, l'ACI a ouvert à l'encontre de l'associé gérant de
la société une procédure de rappel et soustraction d'impôt portant sur les
périodes fiscales 2003 à 2007 en raison de soupçons de prestations appréciables
en argent. Cette procédure a fait l'objet d'une décision du 11 décembre 2017,
d'une décision sur réclamation du 27 juin 2018, puis d'un recours devant la
Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) enregistré
sous la référence FI.2018.0155, jugé par arrêt séparé rendu ce jour.
Une procédure parallèle a été ouverte le même jour
pour les périodes fiscales 2008 à 2011, vu le mariage de l'associé gérant
intervenu en 2008. Cette procédure a fait l'objet d'une décision du 11 décembre
2017, d'une décision sur réclamation du 27 juin 2018, puis d'un recours devant
la CDAP enregistré sous la référence FI.2018.0156, jugé par arrêt séparé rendu
ce jour.
F.
Le 13 janvier 2014, l'ACI a demandé à la société de produire d'autres
pièces (bail à loyer concernant la location d'un terrain à ********, documents
concernant des frais privés payés par la société, etc.). La même date, elle a
rappelé sa demande de pièces du 1
er
juillet 2013.
Le 18 février 2014, l'ACI a rappelé à la société sa
demande de pièces du 13 janvier 2014.
Le 21 février 2014, elle a sommé la société de
produire les documents demandés par courriers des 1
er
juillet 2013
et 13 janvier 2014.
Le 13 mars 2014, la société a répondu aux deux
demandes de pièces.
Le 18 août 2014, l'ACI a établi un avis de prochaine
clôture de l'enquête pour soustraction et tentative de soustraction d'impôt
pour les périodes fiscales 2003 à 2011, faisant étant d'un complément d'impôt
(ICC et IFD) de 166'893 fr. 80. Un délai a été imparti à la société pour faire
valoir ses observations.
Celle-ci s'est déterminée par courriers des 12
septembre et 18 décembre 2014.
G.
Par décision de rappel d'impôt, de taxation définitive et de prononcé
d'amendes rendue le 8 décembre 2016, l'ACI a fixé le montant du complément
d'impôt (ICC et IFD) à 121'937 fr. 15 et des amendes (ICC et IFD) à 110'800 fr.
pour les périodes fiscales 2003 à 2011. Le tableau des reprises sur le bénéfice
ICC et IFD de la recourante se présente comme suit:
Pos.
Libellé
Années
de calculs
2003
2004
2005
2006
2007
2008
2009
2010
2011
Total
ICC et IFD
Définitive
Définitive
Définitive
Définitive
Définitive
Non taxée
Non taxée
Non taxée
Non taxée
440'525
1'002
66'962
13'035
963
1'375
367
508
415
2'689
1
ELEMENTS SOUSTRAITS
82'178
473
20'329
1'424
983
1'375
202
37
10'815
20'029
1'302
710
1'388
508
415
140
1'311
165
222
1.01
1.02
1.03
1.04
1.05
Chiffre d'affaires réalisé
avec C.________ non comptabilisé
Chiffre d'affaires réalisé
avec D.________ non comptabilisé
Frais relatifs au terrain à
********:
- Frais architecte,
ingénieur, administratif
Frais privés:
- Téléphones et factures
Billag
- Assurance-maladie et
accident privée
- 2 congélateurs neufs
- Rotary et abonnement
Terre & Nature
- Remplacement conduite
suite à fuite d'eau
- Prime assurance bâtiment
Amendes non admises comme
charges d'exploitation
1'478
380
4'143
1'708
520
118'767
529
1'493
100
102'682
1'494
120
121'940
26'604
1'437
460
TOTAL DES ELEMENTS
SOUSTRAITS AVANT IMPOTS
1'858
6'371
120'889
104'296
150'441
107'001
32'856
2'451
1'698
527'861
Provision impôts ICC et IFD
sur reprises soustraites
0
-1'828
-28'219
-24'196
-34'902
-24'824
-7'622
-569
-389
-122'549
TOTAL DES ELEMENTS
SOUSTRAITS
1'858
4'543
92'670
80'100
115'539
82'177
25'234
1'882
1'309
405'312
2
2.01
ELEMENTS NON SOUSTRAITS
Part privée sur véhicule
insuffisante
689
689
TOTAL DES ELEMENTS
NON SOUSTRAITS AVANT IMPOTS
0
0
0
0
0
0
0
0
689
689
Provision impôts ICC et IFD
sur reprises non soustraites
0
0
0
0
0
0
0
0
-158
-158
TOTAL DES ELEMENTS NON SOUSTRAITS
0
0
0
0
0
0
0
0
531
531
3
TOTAL DES REPRISES SUR
LE BENEFICE
1'858
4'543
92'670
80'100
115'539
82'177
25'234
1'882
1'840
405'843
Le tableau des reprises
effectuées sur le capital de la recourante se présente comme suit:
Pos.
Libellé
Années
de calculs
31.12.03
31.12.04
31.12.05
31.12.06
31.12.07
31.12.08
31.12.09
31.12.10
31.12.11
Définitive
Définitive
Définitive
Définitive
Définitive
Non taxée
Non taxée
Non taxée
Non taxée
1
ELEMENTS SOUSTRAITS
TOTAL DES ELEMENTS
SOUSTRAITS
0
0
0
0
0
0
0
0
0
2
ELEMENTS NON SOUSTRAITS
TOTAL DES ELEMENTS
NON SOUSTRAITS AVANT PROVISION
0
0
0
0
0
0
0
0
0
TOTAL PROVISION
IMPOTS ICC ET IFD
0
-1'828
-30'047
-54'243
-89'145
-113'969
-121'591
-122'160
-122'707
TOTAL DES ELEMENTS NON SOUSTRAITS
0
-1'828
-30'047
-54'243
-89'145
-113'969
-121'591
-122'160
-122'707
3
TOTAL DES REPRISES SUR
LE CAPITAL
0
-1'828
-30'047
-54'243
-89'145
-113'969
-121'591
-122'160
-122'707
Le 23 décembre 2016, la
recourante a formé une réclamation contre cette décision.
H.
Le 16 janvier 2017, le dossier a été transmis au Centre de Compétences
(CC) Entreprises de l'ACI.
Par courrier du 5 mai 2017, l'ACI a requis des
compléments d'informations à la recourante, qui a répondu le 16 juin 2017 et a
sollicité un entretien.
Un entretien a eu lieu dans les locaux de l'ACI le
21 septembre 2017. A son issue, la recourante s'est engagée à remettre certains
documents. Pour sa part, l'ACI s'est engagée à vérifier les calculs d'évolution
de fortune effectués dans le cadre du dossier concernant l'associé gérant de la
société.
Le 21 novembre 2017, la recourante a transmis des
documents.
L'ACI en a accusé réception par courrier du 30
janvier 2018. Elle a informé la recourante qu'elle avait procédé à un calcul
des évolutions de fortune de l'associé gérant et qu'elle arrivait à un train de
vie négatif. Elle a sollicité des explications sur ce point.
La recourante a répondu le 16 mars 2018, en
indiquant notamment que son associé gérant avait vendu des pièces d'or et des
véhicules pour assurer son train de vie.
Le 20 mars 2018, l'ACI a demandé au Service des
automobiles et de la navigation un relevé des véhicules immatriculés au nom de
l'associé gérant, qu'elle a obtenu le même jour. Il ressort de ce relevé que
deux motocycles ont été immatriculés au nom de ce dernier pour les années 2003
à 2012.
Le 12 avril 2018, l'ACI a informé la recourante
qu'une décision sur réclamation serait rendue.
Par décision du 26 juin 2018, l'ACI a très
partiellement admis la réclamation formée contre la décision du 8 décembre 2016,
en ce sens qu'elle a abandonné les reprises concernant la période fiscale 2003
en raison de la péremption, ainsi que quelques reprises pour les années 2004 à
2008, à défaut de pouvoir les justifier par pièces signées (déduction de 4'143
fr. en 2004, 641 fr. 30 [-112 fr. 25] en 2005, 7'036 fr. 50 en 2005 et 473 fr.
45 en 2008 de la reprise n° 1.01). Elle a également annulé la reprise n° 1.03
relative aux frais de développement du terrain de la recourante. Enfin, elle a annulé
les amendes prononcées pour les périodes fiscales 2003 à 2005, vu l'atteinte du
délai de prescription de l'action pénale, et a adapté le montant des amendes pour
les périodes 2006 à 2011 en raison de l'abandon de certaines reprises.
I.
Le 26 juillet 2018, la recourante s'est pourvue contre cette décision devant
la CDAP, par le biais de sa fiduciaire. Elle a pris les conclusions suivantes:
"1. Admettre le recours de A.________ dans le sens
suivant:
-
Modifier
les reprises en lien avec les prestations appréciables octroyées à B.________
selon détail développé dans le recours, ainsi que les amendes y relatives
-
Adapter
les amendes aux reprises non-contestées
2. Mettre les frais de procédure à la charge de l'intimée.
3. Allouer des dépens au recourant."
Par avis du 31 juillet 2018, le juge instructeur a
notamment invité la recourante à indiquer si elle souhaitait que la procédure
de recours soit menée de manière unifiée en ce sens qu'il soit statué, dans un
seul arrêt, tant sur le volet "taxation" du litige que sur le volet
"amendes".
Le 28 août 2018, la recourante a indiqué qu'elle
optait pour la procédure unifiée.
Le 13 septembre 2018, l'ACI a déposé sa réponse dans
laquelle elle conclut au rejet du recours.
Invitée à déposer d'éventuelles observations
complémentaires, la recourante ne s'est pas manifestée.
J.
La Cour a statué par voie de circulation.
Les arguments des parties seront repris ci-dessous
dans la mesure utile.
Considérant en droit:
1.
A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur
l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la
décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les trente
jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de
recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 199 de la loi
cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11),
le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure
administrative. Le recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (cf.
art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la
procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et le délai de trente jours, il
y a lieu d’entrer en matière.
2.
Le litige porte, d'une part, sur les reprises opérées par l'ACI dans le bénéfice
imposable de la recourante pour les périodes fiscales 2004 à 2011 (la reprise
concernant la période fiscale 2003 ayant été abandonnée par l'ACI en raison de
l'atteinte du délai de péremption à fin 2018, cf. art. 152 al. 3 LIFD et 208
al. 3 LI), et, d'autre part, sur les amendes infligées pour soustraction et
tentative de soustraction fiscale pour les années 2006 à 2011 (les amendes
relatives aux périodes fiscales 2003 à 2005 ayant été annulées par l'ACI en
raison de la prescription de l'action pénale, cf. art. 184 LIFD et 254 LI).
3.
a) En tant qu’il protège le droit de l'accusé de ne pas s'incriminer
lui-même (selon l'adage
"nemo tenetur se ipsum accusare vel
procedere"
), l'art. 6 de la Convention européenne de sauvegarde des
droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950 (CEDH; RS
0.101) s’applique à la procédure fiscale de caractère pénal. En revanche, le
contentieux qui se rapporte à la taxation fiscale n’entre pas dans le champ
d’application de cette disposition; partant, la maxime précitée ne vaut pas
dans ce domaine (arrêts de la Cour européenne des droits de l'homme Ferrazzini
c. Italie du 12 juillet 2001, Recueil 2001-VII p. 327, par. 29, et J. B. c.
Suisse du 3 mai 2001, Recueil 2001-III p. 455; ATF 138 IV 47 consid. 2.6.1 p.
51; 132 I 140 consid. 2.1 p. 145 s.; 121 II 257 consid. 4b p. 264 s., et les
références citées). Afin d'éviter que les renseignements obtenus dans la
procédure de taxation – à laquelle le contribuable a le devoir de collaborer –
ne soient utilisés pour les besoins de la procédure pénale dans laquelle
l'accusé a le droit de se taire, le Tribunal cantonal statue en deux étapes: il
rend un arrêt partiel sur la taxation, avant de se prononcer, par un arrêt
séparé, sur les amendes. Avec l'accord des contribuables toutefois, il peut
adopter une procédure unifiée et rendre un arrêt unique statuant aussi bien sur
la taxation que sur les amendes (CDAP FI.2016.0149 du 12 mars 2018 consid. 3; FI.2015.0069
du 11 juillet 2016 consid. 3; FI.2010.0015 du 7 avril 2014 consid. 3).
b) Interpellée sur ce point, la recourante a déclaré
par courrier du 28 août 2018 qu'elle souhaitait que la procédure soit menée de
manière unifiée. Le présent arrêt portera ainsi tant sur le rappel d'impôt que
sur les amendes pour soustraction et tentative de soustraction d'impôt, pour
autant que celles-ci soient contestées.
4.
a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question
relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal,
comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions – qui peuvent
toutefois figurer dans le même arrêt –, l'une pour l’impôt fédéral direct et
l'autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des
dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les
deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts
distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de
procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262, et
les références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette
jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale
de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit
cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique.
Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt,
sans que le dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore
faut-il que la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt
vaut aussi bien pour un impôt que pour l'autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p.
262 s.).
b) En l'espèce, les questions à trancher sont les
mêmes pour les deux catégories d'impôt, les règles sur le rappel d'impôt et sur
l'imposition du bénéfice étant similaires en droit fédéral et cantonal. La Cour
statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral
direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la
jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. CDAP FI.2018.0074
du 22 novembre 2018 consid. 2; FI.2016.0149 du 12 mars 2018 consid. 4;
FI.2016.0013 du 14 novembre 2017 consid. 3).
5.
La recourante conteste le bien-fondé de la reprise effectuée dans son
bénéfice imposable pour les périodes fiscales 2004 à 2009 (reprise n° 1.01 du tableau
ci-dessus présenté sous let. G).
a) Pour les périodes fiscales 2004 à 2007, qui ont
fait l'objet d'une taxation définitive et exécutoire, la reprise est soumise
aux conditions du rappel d'impôt, qui seul autorise la réouverture par
l’autorité fiscale d’une taxation entrée en force.
D'après les art. 151 al. 1 LIFD, 53 al. 1 de la loi
fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons
et communes (LHID; RS 642.14), ainsi que l'art. 207 al. 1 LI, dont les teneurs
sont identiques, lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus
de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été
effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force
est incomplète ou qu'une taxation non effectuée ou incomplète est due à un
crime ou à un délit commis contre l'autorité fiscale, cette dernière procède au
rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris les intérêts.
Le rappel d'impôt est le pendant, en faveur du fisc,
de la révision en faveur du contribuable (cf. TF 2C_640/2010 du 11 décembre
2010 consid. 4.3). Cette procédure porte sur la perception d'impôts qui n'ont
pas pu être prélevés par l'administration cantonale au cours de la taxation
ordinaire. Le rappel d'impôt n'est soumis qu'à des conditions objectives: il
implique qu'une taxation n'a, à tort, pas été établie ou est restée incomplète,
de sorte que la collectivité publique a subi une perte fiscale; il suppose
aussi l'existence d'un motif de rappel. Ce motif peut résider dans la
découverte de faits ou de moyens de preuve inconnus jusque-là, soit des faits
ou moyens de preuve qui ne ressortaient pas du dossier dont disposait
l'autorité fiscale au moment de la taxation (ATF 144 II 359 consid. 4.5.1 p.
364; TF 2C_676/2016 du 5 décembre 2017 consid. 4.1; 2C_662/2014 du 25 avril
2015 consid. 6.3, in RDAF 2015 II 267; 2C_724/2010 du 27 juillet 2011 consid.
8.1, in RDAF 2012 II 37).
L'autorité fiscale peut, en principe, considérer que
la déclaration d'impôt est exacte et complète et elle n'est pas tenue, à défaut
d'indices correspondants, de rechercher des informations complémentaires. En
raison de la maxime inquisitoire, l'autorité doit cependant procéder à une
analyse plus approfondie, lorsqu'il ressort manifestement du dossier que les
faits déterminants sont incomplets ou peu clairs. Lorsque l'autorité fiscale
aurait dû se rendre compte de l'état de fait incomplet ou inexact, le rapport
de causalité adéquate entre la déclaration lacunaire et la taxation
insuffisante ou incomplète est interrompu et les conditions pour procéder
ultérieurement à un rappel d'impôt font défaut (cf. ATF 144 II 359 consid.
4.5.1 p. 365; TF 2C_676/2016 du 5 décembre 2017 consid. 4.1; 2C_632/2012 du 28
juin 2013 consid. 3.4; 2C_1225/2012 du 7 juin 2013 consid. 3.1 et les
références citées). Il incombe au contribuable de démontrer que l’autorité
de taxation aurait, le cas échéant, dû connaître l’élément nouveau qu’elle
invoque à l’appui du rappel (Hugo Casanova/Claude-Emmanuel Dubey, in:
Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Noël/Aubry Girardin [éds], 2
ème
éd. Bâle 2017, n° 6 ad art. 153 LIFD).
b) Aux termes de l'art. 57 LIFD, l'impôt sur le
bénéfice a pour objet le bénéfice net. Selon l'art. 58 al. 1 LIFD, le bénéfice
net imposable de la société comprend en particulier le solde du compte de
résultats (let. a; cf. également art. 94 al. 1 let. a LI), ainsi que tous les
prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du
compte de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par
l'usage commercial (let b; cf. également art. 94 al. 1 let. b LI). L'art. 58
al. 1 let. a LIFD énonce le principe de l'autorité du bilan commercial ("
Massgeblichkeitsprinzip
"),
selon lequel le bilan commercial est déterminant en droit fiscal. Les comptes
établis conformément aux règles du droit commercial lient les autorités
fiscales, à moins que le droit fiscal ne prévoie des règles correctrices
spécifiques. L'autorité fiscale peut en revanche s'écarter du bilan remis par
le contribuable lorsque des dispositions impératives du droit commercial sont
violées ou que des normes fiscales correctrices l'exigent (ATF 137 II 353
consid. 6.2 p. 359; 132 I 175). Au nombre des prélèvements visés par l'art. 58
al. 1 let. b LIFD figurent notamment les distributions dissimulées de bénéfice
et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l'usage
commercial (let. b 5
ème
tiret).
Il y a distribution dissimulée de bénéfice lorsque
quatre conditions cumulatives sont remplies: 1) la société fait une prestation
sans obtenir de contre-prestation correspondante; 2) cette prestation est
accordée à un actionnaire ou à une personne le ou la touchant de près; 3) elle
n'aurait pas été accordée dans de telles conditions à un tiers; 4) la
disproportion entre la prestation et la contre-prestation est manifeste, de
telle sorte que les organes de la société auraient pu se rendre compte de
l'avantage qu'ils accordaient (cf. par exemple
ATF 143 IV 228 consid. 4.1 p. 231;
140 II 88
consid. 4.1 p. 92 s.;
138 II 57
consid. 2.2
p. 59 s.; TF 2C_394/2013 du 24 octobre 2013 consid. 5.1). Il convient ainsi
d'examiner si la prestation aurait été accordée dans la même mesure à un tiers
étranger à la société, soit si la transaction a respecté le principe de pleine
concurrence ("
Dealing at arm's length
";
ATF 138 II 545
consid.
3.2 p. 549;
138 II 57
consid. 2.2
p. 60 et les références citées, in RDAF 2012 II p. 299; TF 2C_644/2013 du 21
octobre 2013 consid. 3.1, 2C_798 et 799/2015 du 26 septembre 2016).
c) Il appartient à l'autorité fiscale de démontrer
l'existence d'éléments créant ou augmentant la charge fiscale, alors que le
contribuable supporte le fardeau de la preuve des éléments qui réduisent ou
éteignent son obligation fiscale (cf.
ATF 133 II 153
consid.
4.3 p. 158; TF 2C_445/2015 du 26 août 2016 consid. 7.1). Dans le domaine des distributions
dissimulées de bénéfice, les autorités fiscales doivent apporter la preuve que
la société a fourni une prestation et qu'elle n'a pas obtenu de
contre-prestation ou une contre-prestation insuffisante. Si les preuves
recueillies par l'autorité fiscale fournissent suffisamment d'indices révélant
l'existence d'une telle disproportion, il appartient alors au contribuable
d'établir l'exactitude de ses allégations contraires (
ATF 138 II 57
consid.
7.1 p. 66;
133 II 153
consid. 4.3
p. 158; TF 2C_927/2013 du 21 mai 2014 consid. 5.4, in RDAF 2014 II 463).
6.
Il convient d'examiner ci-après le bien-fondé des reprises effectuées
par l'autorité intimée dans le bénéfice imposable de la recourante.
a) La seule reprise contestée (reprise n° 1.01) a
trait à du chiffre d'affaires réalisé avec l'entreprise C.________, qui n'a pas
été comptabilisé par la recourante.
Il ressort de l'extrait du registre du commerce que la
recourante est active dans le domaine de la récupération de vieux métaux, ainsi
que dans la vente de ferraille et de matériel d'occasion. Selon ses
explications, elle achète ou récupère auprès de tiers des métaux de plus ou
moins grande valeur pour les revendre. En contrepartie, elle se voit octroyer
des notes de crédit qu'elle encaisse cash ou sous forme de virements bancaires
après livraison chez les clients. Il peut également arriver que le client
vienne chercher directement la marchandise dans ses locaux. Le chiffre
d'affaires de la société a principalement été réalisé, durant les périodes
concernées par le rappel d'impôt, avec les sociétés C.________ et D.________.
Sur la base d'attestations d'intégralité remises notamment
par C.________, l'ACI a constaté que les ventes effectuées par la recourante,
comptabilisées dans les achats de C.________, n'avaient pas été intégralement
comptabilisées dans le chiffre d'affaires de A.________. La différence portant
sur les périodes fiscales 2004 à 2009 s'élève à 441'527 fr. et correspond,
selon l'ACI, à des ventes encaissées en cash par la recourante.
La recourante nie avoir effectué ces ventes. Elle
soutient que toute personne peut livrer de la marchandise sous son nom chez C.________.
Elle indique que durant les années 2004 à 2009, le comptable de C.________
confiait l'argent à son responsable commercial, E.________, lequel était chargé
de le remettre en mains propres aux différents ferrailleurs. E.________ ne lui
aurait jamais versé cet argent et a été licencié par C.________ en raison de
soupçons de malversation. La recourante en veut pour preuve que les notes de
crédit libellées à son nom n'auraient pas été signées par son associé gérant. Sa
signature aurait été falsifiée. Elle déclare se sentir victime d'une arnaque,
qui aurait été mise en place par E.________ dans le but de blanchir des
livraisons de marchandises chez C.________ en faisant croire que les matériaux
provenaient de chez elle. Elle accuse également E.________ d'avoir
commercialisé chez C.________ des marchandises de peu de valeur emportées
gratuitement de chez A.________.
C.________ a confirmé dans une attestation du 13
novembre 2017 que différentes personnes pouvaient lui livrer de la marchandise
pour le compte de la recourante, mais qu'elles ne pouvaient pas encaisser de
l'argent en cash. En effet, la note de crédit ou la quittance de caisse était
signée par la personne qui attestait être le propriétaire de la marchandise
livrée. C.________ a également confirmé que son comptable remettait l'argent
destiné au paiement notamment de la recourante à E.________, à charge de ce
dernier de payer les fournisseurs. Les responsables de C.________ ont en outre
reconnu à l'occasion d'une discussion avec l'ACI avoir eu des soupçons de
malversation à l'encontre de E.________, lequel a été licencié. Aucune plainte
n'a toutefois été déposée.
La question est donc de savoir si les ventes
litigieuses, qui ont été comptabilisées chez C.________ comme des achats payés
en cash à la recourante, résultent de livraisons de cette société.
C.________ a remis à l'ACI les pièces justificatives
liées aux ventes contestées par la recourante. Il s'agit de notes de crédit,
parfois accompagnées d'autres justificatifs (bulletins de pesage du camion de
livraison ou ordres de transport indiquant le lieu d'enlèvement de la marchandise).
Le tableau récapitulatif des documents répertoriés
par l'ACI pour justifier les reprises maintenues dans sa décision sur réclamation
se présente comme suit:
Numéro de la note de crédit
Date figurant sur la note de crédit
Indication sur le transport
Lieu d'enlèvement
Signature sur le document
Prix de vente encaissé en cash
42'262
22.03.2005
8'403 fr. 55
42'329
31.03.2005
7'968 fr. 30
42'747
04.05.2005
A.________
7'301 fr. 75
43'039
01.07.2005
6'837 fr. 45
43'376
30.08.2005
Bulletins de pesage visés
15'626 fr. 75
43'552
09.09.2005
4'786 fr. 60
44'099
02.12.2005
Bulletins de pesage visés
60'806 fr. 05
45'386
30.04.2006
23'624 fr. 65
45'966
17.07.2006
12'998 fr. 10
46'169
16.08.2006
15'850 fr. 75
46'571
30.09.2006
Bulletins de pesage visés
25'148 fr. 90
47'114
01.10.2006
Bulletins de pesage visés
5'786 fr. 30
47'138
30.11.2006
75 fr. 75
47'249
01.10.2006
482 fr. 05
47'250
30.11.2006
151 fr. 50
47'282
18.12.2006
Bulletins de pesage visés
Document non signé
18'563 fr. 90
47'837
19.01.2007
275 fr. 45
48'481
23.04.2007
16'305 fr. 70
48'746
31.05.2007
43'697 fr.
50'841
11.12.2007
A.________
B.________ / F.________
16'017 fr. 55
50'898
18.12.2007
Bulletins de pesage visés
A.________
B.________ / F.________
45'644 fr. 80
24'666
03.04.2008
A.________
B.________ / F.________
31'511 fr. 50
25'203
04.06.2008
A.________
B.________ / F.________
32'160 fr. 80
26'080
09.09.2008
A.________
B.________ / F.________
18'505 fr. 60
26'803
30.01.2009
A.________
B.________ / F.________
9'816 fr. 35
28'493
15.12.2009
998 fr. 80
Total des reprises maintenues par l'ACI, mais contestées par la recourante
429'345 fr. 90
aa) L'ACI a répertorié en
annexe à son courrier du 5 mai 2017 toutes les signatures des notes de crédit
contestées. L'autorité consent que ces paraphes sont différentes les unes des
autres. En principe, elles commencent par un O, pour B.________, sauf dans
quelques cas où elles commencent par un C. Elle constate que si la signature
usuelle de B.________ a évolué au fil des ans, elle commence toujours par un C.
Cela est également corroboré par les documents d'identités signés de l'associé gérant
produits par la recourante dans le cadre de la procédure de réclamation.
La recourante soutient que la signature de son
associé a été grossièrement imitée par un tiers. Selon elle, seule
l'authentification des signatures permettrait d'identifier de manière fiable le
bénéficiaire de l'argent remis en espèces. De l'avis de l'ACI, si la signature
apposée sur les notes de crédit ne renseigne guère sur l'identité du
signataire, d'autres éléments fournissent des renseignements fiables, qui
permettent d'établir que la société a procédé aux ventes litigieuses et
encaissé l'argent remis en espèces.
La Cour constate à l'instar de l'autorité intimée
que les signatures apposées sur les documents, trop différentes les unes entres
elles, ne permettent pas d'établir avec certitude qu'elles proviennent de la
main de l'associé gérant. A cela s'ajoute que C.________ a confirmé que
l'identité de la personne qui livre des marchandises – et encaisse l'argent –
n'est pas vérifiée au moyen, par exemple, de la présentation d'une pièce
d'identité. Seule la signature est demandée pour l'encaissement du montant
figurant sur la note de crédit. Il est ainsi possible, comme le prétend la
recourante, que la signature de son associé ait été imitée. Il est toutefois
curieux que la recourante ou son associé, qui se prétendent victimes d'une
infraction pénale, n'aient pas déposé plainte pour faux dans les titres (cf.
art. 251 du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 [CP; RS 311.0]), constatant
que l'usage abusif de leur signature était susceptible de porter gravement
atteinte à leurs intérêts pécuniaires. La prescription de l'action pénale pour
cette infraction n'était au demeurant pas atteinte lorsque la recourante a pris
connaissance des notes de crédit prétendument falsifiées, soit au plus tard en
2016 (cf. art. 97 al. 1 let. b CP).
Il paraît néanmoins peu probable qu'une personne
ayant pour dessein de falsifier la signature de B.________ procède de manière
aussi grossière, en la faisant débuter par un O au lieu d'un C. On aurait pu
s'attendre à ce que l'auteur du méfait travaillant chez C.________ tente de
copier plus fidèlement la signature de sa victime, qu'il connaissait vraisemblablement
puisque la recourante reconnaît que certaines notes de crédit ont été signées
par son associé. Cela étant, une expertise graphologique en vue d'authentifier
les signatures n'est pas nécessaire puisque d'autres éléments de preuve
permettent d'affirmer que la recourante a effectué les ventes litigieuses.
bb) Il ressort en effet des bulletins de pesage
visés par un employé de C.________ se rapportant à des transactions mentionnées
dans les notes de crédit du tableau ci-haut (cf. colonne "indication sur
le transport"), que la marchandise a été livrée par le camion de la recourante,
son nom apparaissant sous la rubrique "client". Ainsi, selon le
bulletin de pesage du 2 décembre 2005 à 15h12, pris en exemple par l'ACI, la
recourante a livré, avec son camion, 340 kg de "radiateurs
alu/cuivre" et 2'644 kg d'"alu plaques offset pures" à C.________.
Ces livraisons figurent dans la note de crédit n° 44099 du 2 décembre 2005, qui
mentionne le prix de chaque livraison, soit 612 fr. pour les radiateurs et
5'288 fr. pour l'alu plaques. Ces ventes, ainsi que les autres répertoriées
dans cette note de crédit (pour un total de 60'806 fr. 05), ne figurent pas
dans le chiffre d'affaires comptabilisé de la société. Si le bulletin de pesage
visé mentionnant le camion de la recourante permet déjà d'établir que celle-ci
a livré la marchandise, la présence de son associé gérant dans les locaux de C.________
le 2 décembre 2005 est corroborée par une troisième pièce. En effet, à 15h23,
soit quelques minutes après les livraisons de radiateurs et d'alu plaques, une
quittance de caisse portant sur d'autres livraisons (vieille tôle de zinc,
jantes en aluminium, catalyseurs, cuivre neuf, douilles en laiton mélangées et
déchets de bronze) a été émise par C.________ et signée par B.________. Il
s'agit d'une quittance de caisse comptabilisée par la recourante, remise en
annexe à son courrier du 16 mars 2018 adressé à l'ACI. On peut dès lors déduire
de ces trois documents que contrairement à ce que prétend la recourante, son
associé gérant était présent dans les locaux de C.________ le 2 décembre 2005,
qu'il a lui-même effectué la livraison de "radiateurs alu/cuivre" et
d'"alu plaques offset pures" mentionnée dans le bulletin de pesage et
qu'il a encaissé en espèces la somme de 60'806 fr. 05 figurant sur la note de
crédit établie à la même date.
La recourante soutient qu'il n'est pas concevable
d'effectuer à quelques minutes d'intervalle une vente "officielle",
dont le produit est comptabilisé, et une autre au noir, en utilisant pour le
surplus deux signatures différentes (une pour la note de crédit commençant par
C et une autre pour la quittance de caisse commençant par O). Or, la Cour
relèvera à l'instar de l'ACI qu'il est tout à fait plausible que la recourante
n'ait comptabilisé qu'une partie du produit des livraisons effectuées le même
jour et qu'elle ait encaissé l'autre partie au noir, ainsi que cela se produit
régulièrement dans les dossiers ayant trait à du chiffre d'affaires non déclaré.
Il est également envisageable que l'associé de la recourante ait utilisé une
signature pour les transactions déclarées et une autre pour celles non
déclarées.
Certes, de tels bulletins de pesage n'existent pas
(ou n'ont pas été produits) pour l'ensemble des transactions figurant dans les
notes de crédit. Cela étant, ces pièces constituent une preuve supplémentaire
permettant de lier les ventes litigieuses à la recourante.
cc) L'ACI a également mis en évidence que pour six
transactions du tableau présenté ci-haut (cf. colonne "lieu
d'enlèvement"), des ordres de transport signés de la main d'un certain
"F.________ " attestent que des matériaux ont été enlevés par un
camion de C.________ dans les locaux de la recourante. Ainsi, ces documents
mentionnent comme lieu d'enlèvement "A.________ " et portent la
signature susmentionnée sur la ligne réservée à la "signature
client". Les marchandises enlevées par C.________ figurent dans les notes
de crédit dont le produit n'a pas été comptabilisé par la recourante.
La recourante explique que les matériaux enlevés chez
elle par C.________ consistaient en des déchets sans valeur. Une benne vide
aurait été mise à sa disposition par C.________ et aurait été enlevée
gratuitement par cette dernière, au retour d'une course, ce qui aurait évité
tout frais de transport.
Concernant la signature figurant sur ces ordres de
transport, la recourante souligne qu'aucune personne portant le nom de "F.________
" n'a fait partie de son effectif. Elle reconnaît cependant qu'un dénommé
"G.________ " a été son employé, mais seulement à compter de l'année
2011, soit après les transactions litigieuses intervenues en 2008 et 2009. Elle
dénonce les insinuations de l'ACI selon lesquelles elle aurait engagé du
personnel au noir avant 2011.
Pour le reste, la recourante indique que son associé
n'était pas présent lors de l'enlèvement des bennes, ni durant le transport, ni
pendant le pesage de la marchandise chez C.________. Elle suppose ainsi que E.________
profitait d'une entrée officielle de marchandises en provenance de chez elle
pour "blanchir" une livraison de marchandises au noir issue d'un
commerce parallèle.
Les explications de la recourante ne convainquent
pas. A l'évidence, la personne ayant signé les ordres de transport chez la
recourante devait être au service de cette dernière au moment des faits. Elle
indique elle-même que son associé n'était pas présent lors de l'enlèvement de
la benne par C.________, soit lorsque les ordres de transport étaient signés.
Il se trouve en plus qu'un certain G.________ a effectivement travaillé officiellement
pour le compte de la recourante à partir de 2011. Or si cette personne n'y
travaillait pas déjà en 2008 et 2009, on ne s'explique pas pourquoi sa
signature figure sur les ordres de transport, qui plus est, sur la rubrique
réservée à la "signature client". La recourante n'apporte aucun
éclaircissement à ce sujet.
Comme le relève l'ACI, les notes de crédit
démontrent en outre que contrairement aux affirmations de la recourante, C.________
lui facturait le débarras des déchets sans valeur parfois contenus dans la
benne avec les autres métaux (cf. notes de crédit n° 45386 ou 45966). Il est
autrement plus douteux de prétendre que le débarras se faisait gratuitement, au
retour d'une autre course de C.________, dès lors qu'il ressort des ordres de
transport que le camion de cette entreprise effectuait régulièrement deux allers-retours
le même jour jusqu'à la société pour enlever la benne. Ces ordres de transport
détaillent en outre précisément le contenu de la marchandise (ferraille,
métaux, aluminium, inox) emportée, ce qui porte à croire qu'il ne s'agissait
pas que de déchets, mais bien de métaux qui possédaient une valeur marchande,
comme cela ressort des notes de crédit correspondantes.
Ces ordres de transport s'ajoutent ainsi aux autres
pièces du dossier qui permettent d'affirmer que la recourante a procédé aux
ventes litigieuses sans les comptabiliser.
dd) Du reste, il convient de constater que le
chiffre d'affaires de 2004 à 2009 de la société, même augmenté des reprises
effectuées par l'ACI, demeure dans la fourchette du chiffre d'affaires
usuellement réalisé par la recourante, ce que celle-ci ne conteste pas.
b) Outre les pièces répertoriées par l'ACI, l'examen
de l'évolution de la fortune de l'associé gérant démontre que ce dernier a bénéficié
de prestations appréciables en argent provenant de la société. En se basant sur
les éléments de revenu et de fortune déclarés par B.________, l'ACI a constaté
que le montant mensuellement disponible pour couvrir ses dépenses était
clairement insuffisant, voire négatif. Ainsi, pour les années 2005 à 2007, le
revenu mensuel déclaré par l'associé s'est élevé à 5'000 fr. brut, versé 12
fois l'an. Celui-ci n'en prélevait toutefois que 1'500 fr. par mois, le solde
étant comptabilisé en remboursement de son compte courant. L'analyse de l'ACI a
également démontré que l'associé avait fait des économies en 2006 et 2007
(augmentation de l'épargne privée de 21'724 fr. en 2006 à 41'384 fr. en 2007)
et que sa créance envers la société avait aussi augmenté (39'129 fr. en 2005 à
44'258 en 2006). En 2007, l'associé est devenu débiteur de la société pour un
montant de 15'788 fr. 95. Cela était dû, selon les explications de l'ACI non
contestées, à un emprunt de 80'000 fr. contracté par ce dernier auprès de la
société pour acquérir un terrain. En faisant abstraction de cet investissement
extraordinaire, sa créance aurait encore augmenté en 2007 à 64'211 fr. (80'000
fr. - 15'788 fr. 95).
Interpellé à plusieurs reprises sur cette évolution
de fortune négative (cf. courriers de l'ACI du 4 juillet 2014, du 7 octobre
2014, du 7 mai 2015, du 14 décembre 2015, du 1
er
juillet 2016 et du
30 janvier 2018), l'associé est resté longtemps muet sur ce point. Il a indiqué
pour la première fois le 16 mars 2018 qu'il avait vendu, entre 2004 et 2011,
des pièces de monnaie de collection et des voitures pour assurer son train de
vie, sans pour autant fournir de justificatifs. Il a toutefois transmis un
tableau répertoriant les gains réalisés par la vente de ces objets (10'000 fr.
en 2005 et 15'000 fr. en 2006 provenant de la vente de pièces de monnaie,
30'000 fr. en 2007 provenant de la vente de véhicule et de pièces de monnaie).
Il a en outre soutenu que l'ACI avait retenu à tort dans sa décision un
rendement immobilier de 24'000 fr. en lieu et place de 30'000 fr. dans ses
revenus et a fait remarquer qu'elle n'avait pas tenu compte d'un remboursement
de son assurance-maladie de 7'859 fr. intervenu en 2007.
La recourante n'a pas repris ces arguments dans le
cadre du présent recours. Ainsi, comme l'a retenu l'ACI dans sa décision sur
réclamation, les montants des gains réalisés par son associé par la vente de
voitures et de pièces de monnaie sont douteux et ne sont corroborés par aucune
pièce. L'attestation du Service des automobiles et de la navigation obtenue par
l'ACI mentionne d'ailleurs que l'associé ne possédait aucun véhicule immatriculé
à son nom au moment des ventes qu'il allègue. Il n'existe en outre aucune
entrée d'argent correspondante sur ses comptes pour les années concernées.
S'agissant du rendement immobilier annuel retenu par
l'ACI, il convient effectivement de tenir compte de revenus locatifs de 30'000
fr. par an et non de 24'000 fr. (= loyer brut - 20% de frais d'entretien
déduits par l'ACI), la location d'un immeuble entraînant forcément des frais
d'entretien qui peuvent être estimés à 20%. Quoi qu'il en soit, même si l'on ne
tient pas compte de cette déduction, le solde mensuel disponible de l'associé
reste insuffisant pour couvrir ses dépenses. Quant à la somme versée par son
assurance-maladie, elle n'entraîne aucune augmentation du patrimoine dès lors
qu'elle a préalablement été décaissée pour payer des frais médicaux (mouvement
de liquidités neutre). Partant, le tableau d'évolution de fortune établi par
l'ACI ne prête le flanc à la critique. La recourante n'ayant pas pu justifier
les problèmes détectés dans l'évolution de fortune de son associé, ni prouver
avec quels moyens financiers celui-ci couvrait ses dépenses mensuelles, il convient
de présumer qu'il a vécu grâce aux distributions dissimulées de bénéfice de la
société.
c) On ne saurait non plus occulter le fait qu'à la
clôture d'un contrôle fiscal portant sur les années 1995 à 1999, la recourante
a accepté la proposition de règlement de l'ACI démontrant ainsi qu'elle
acquiesçait les reprises effectuées pour un montant total de 65'866 francs.
Déjà à cette époque, les autorités fiscales lui avaient notamment reproché de
ne pas avoir déclaré du chiffre d'affaires réalisé avec les sociétés C.________
et D.________. Il semble dès lors peu vraisemblable que dès 2003, les
différences constatées entre les montants comptabilisés comme achats dans les
comptes de C.________ et non reportés comme ventes chez la recourante résultent
d'un stratagème mis en place par la première société pour nuire à la seconde ou
avantager son responsable commercial. La décision sur réclamation confirme
également plusieurs autres reprises dans le bénéfice de la recourante qui n'ont
pas été contestées par celle-ci (cf. reprise n° 1.04 relative aux frais privés
payés par la société). La recourante semble ainsi durablement peiner à se
conformer à ses obligations de contribuable, ce qui conduit immanquablement les
autorités fiscales – et la Cour de céans – à accroître leur méfiance à l'égard
de ses allégations. On notera également la persistance de la recourante à nier
l'évidence en allant par exemple jusqu'à prétendre que le dénommé "F.________
" ne travaillait pas pour elle entre 2007 et 2009 lorsqu'il a signé, pour
son compte, les ordres de transport de C.________. On relèvera enfin la mesure
dont l'ACI a fait preuve en ne confirmant dans sa décision sur réclamation que
les reprises pour lesquelles il existe des documents portant la signature de
l'associé, alors même que d'autres pièces (sans signature) produites par C.________
tendent à démontrer que la recourante n'aurait pas déclaré d'autres ventes
conclues avec cette société.
A défaut d'avoir démontré l'exactitude de ses
allégations contraires, un faisceau d'indices suffisants permet de conclure que
la recourante a procédé à des distributions dissimulées de bénéfice dans le but
de le diminuer, ces distributions correspondant à l'argent comptant encaissé par
son associé suite à des ventes chez C.________, non comptabilisées par la société.
c) Compte tenu de l'ensemble de ces éléments, les
reprises dans le bénéfice imposable relatives au chiffre d'affaires réalisé
avec C.________ non comptabilisé (reprises n° 1.01) doivent être confirmées.
7.
Il convient dans un second temps d'examiner les amendes confirmées par
l'autorité intimée pour soustraction et tentative de soustraction d'impôt.
a) Dans sa décision sur réclamation, l'ACI a annulé
les amendes pour les périodes fiscales antérieures à 2006 en raison de la
prescription de l'action pénale.
aa) Depuis le 1
er
janvier 2017, la
poursuite pénale se prescrit, en cas de soustraction d'impôt consommée, par dix
ans à compter de la fin de la période fiscale pour laquelle la taxation n'a pas
été effectuée ou l'a été de façon incomplète (art. 184 al. 1 let. b ch. 1
LIFD). En cas de tentative de soustraction d'impôt, ce délai est ramené à six
ans (art. 184 al. 1 let. a LIFD). Selon le nouvel
art.
184
al. 2 LIFD
, la prescription ne court plus si une décision
a été rendue par l'autorité cantonale compétente (
art. 182
al. 1 LIFD
) avant l'échéance du délai de prescription. L'art. 254 LI a
la même teneur. En vertu des
art. 205f
LIFD et 277h
LI, le nouveau droit est applicable au jugement des infractions commises au
cours de périodes fiscales précédant le 1
er
janvier 2017 s'il est
plus favorable que le droit en vigueur au cours de ces périodes fiscales (cf. TF
2C_11/2018 du 10 décembre 2018 consid. 5.2; 2C_333/2017 du 12 avril 2018
consid. 8; 2C_12/2017 du 23 mars 2018 consid. 4.3).
bb) En application du nouveau droit, plus favorable
à la recourante, la poursuite pénale de la soustraction d'impôt consommée
commise lors des périodes fiscales 2003 à 2005 était effectivement prescrite, aussi
bien pour l'IFD que l'ICC, au moment du prononcé d'amendes intervenu le 8
décembre 2016. C'est ainsi à juste titre que l'autorité intimée a annulé les
amendes relatives à ces périodes fiscales et qu'elle a confirmé les amendes
pour les années 2006 et 2007, le délai de prescription de dix ans n'ayant pas encore
été atteint.
Cela étant, l'ACI a faussement appliqué ce délai de
prescription décennal aux années fiscales 2008 à 2011 lors desquelles une
tentative
de soustraction d'impôt a été commise. Pour ces périodes n'ayant pas fait
l'objet de taxations définitives antérieures, il convenait d'appliquer le délai
de prescription de six ans prévu par les art. 184 al. 1 let. a LIFD et 254 al.
1 let. a LI. La poursuite pénale était ainsi prescrite pour les années 2008 et
2009 lorsque l'autorité a rendu sa décision de prononcés d'amendes, le 8
décembre 2016. Le recours doit ainsi être partiellement admis sur ce point et
la décision attaquée modifiée en ce sens que les amendes prononcées pour les
années fiscales 2008 et 2009 sont annulées.
b) Pour le reste, la recourante ne conteste pas la
quotité des amendes ICC et IFD prononcées, mais demande uniquement à ce
qu'elles soient "adaptées aux reprises non-contestées". Vu la
confirmation des reprises opérées par l'autorité intimée, il sied de confirmer
également le montant des amendes, sous réserve de leur annulation pour les
années 2008 et 2009, en se dispensant d'examiner leur quotité non discutée.
8.
Les considérants qui précèdent conduisent à l'admission très partielle
du recours et à la réforme de la décision attaquée en ce sens que les amendes
ICC et IFD prononcées pour les périodes fiscales 2008 et 2009 sont annulées.
Les frais doivent être entièrement mis à la charge de
la recourante, qui succombe dans une large mesure, et qui n'a pas invoqué le
moyen tiré de la prescription de l'action pénale conduisant à l'admission
partielle du recours (art. 49 al. 1, 91
et 99 LPA-VD, 2 al. 1 du
tarif des frais judiciaires et des dépens en matière administrative [TFJDA; BLV
173.36.5.1]). Pour le même motif, il n'y a pas lieu de lui allouer des dépens
(art. 55, 56 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est très partiellement admis.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
26 juin 2018 est réformée en ce sens que les amendes ICC et IFD prononcées
pour les périodes fiscales 2008 et 2009 sont annulées. La décision sur
réclamation est confirmée pour le surplus.
III.
Les frais judiciaires, par 6'000 (six mille) francs, sont mis à la
charge de la recourante.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 10 mai 2019
Le
président:                                                                                                 La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.