vd_omni · FI.2019.0124 · 2020-06-23 · fr

A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Rappels d'impôt et prononcés d'amendes pour soustraction et tentative de soustraction fiscale. Litige limité au volet "taxation et rappels d'impôt", le recourant ayant opté pour la procédure séparée (consid. 3). Griefs formels rejetés (consid. 5): en particulier, l'ACI n'a violé ni l'art. 29 al. 2 Cst. ni l'art. 188 al. 1 LI, en refusant de donner suite aux demandes d'entretien formées par le recourant, demandes qui étaient manifestement abusives, l'intéressé ayant requis cet entretien non pas pour discuter de son dossier mais pour évoquer les modalités de réparation du prétendu préjudice qu'il estimait avoir subi. Confirmation des reprises effectuées (consid. 6): les preuves que l'ACI a recueillies dans le cadre de la procédure de rappel d'impôt et de soustraction fiscale apportent suffisamment d'indices de l'existence de salaires non déclarés; le recourant n'a, pour sa part, pas apporté de moyen de preuve permettant d'établir qu'il n'aurait pas touchés les salaires en question; en particulier, ses allégations selon lesquelles les certificats de salaire figurant au dossier serait des faux, fabriqués de toutes pièces par des collaborateurs de l'ACI, ne reposent sur aucun fondement. Recours rejeté en tant qu'il porte sur le volet "taxation et rappel d'impôt".

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 23.06.2020 FI.2019.0124

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
23 juin 2020
Composition
M. Alex Dépraz, président; M. Bernard Jahrmann et M.
Roger Saul, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.
Recourant
A.________,
à ********,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Aut
orité
concernée
Administration fédérale des
contributions,
à Berne,
Objet
Impôt cantonal et communal (soustraction) / Impôt fédéral
direct (soustraction)
Recours A.________ c/ décision de l'ACI du 29 mai 2019
(rappel d'impôts, taxation définitive et prononcé d'amendes; ICC et IFD;
périodes fiscales 2014 à 2016)
Vu les faits suivants:
A.
A.________, né en 1991, est célibataire et sans enfant. Il est domicilié
à ********. Il a toujours travaillé dans le milieu bancaire.
B.
a) Le 13 février 2015, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour
la période 2014. Il a indiqué être sans activité, n'avoir aucun revenu et avoir
des dettes (non détaillées) pour un montant de 10'000 fr.; il a annoncé un
revenu et une fortune imposables nuls.
Par décision de taxation définitive du 30 avril
2015, l'Office d'impôt du district de ******** (ci-après: l'office d'impôt) a
arrêté le revenu imposable de A.________ à 9'300 fr. et sa fortune imposable à
zéro franc. Il s'est fondé sur un certificat de salaire reçu dans l'intervalle
par la B.________ AG et sur les indemnités de chômage que l'intéressé a
lui-même annoncées lors d'un entretien portant sur le traitement d'une
réclamation relative à une période antérieure.
Cette décision, qui n'a pas été contestée, est
entrée en force.
b) Le 11 février 2016, A.________ a déposé sa
déclaration d'impôt pour la période 2015. Se déclarant toujours sans activité,
il a annoncé à nouveau un revenu et une fortune imposables nuls.
c) Le 7 avril 2017, A.________ a déposé sa
déclaration d'impôt pour la période 2016. Indiquant encore être sans activité,
il a annoncé une nouvelle fois un revenu et une fortune imposables nuls.
C.
a) Postérieurement à la décision de taxation définitive du 30 avril
2015, l'autorité de taxation a reçu un certificat de salaire établi par C.________
AG et portant sur la période du 1
er
octobre au 31 décembre 2014.
Cette information a été communiquée à la Division de l'inspection fiscale de l'Administration
cantonale des impôts (ACI).
L'autorité de taxation a reçu deux autres
certificats de salaire, toujours établis par C.________ AG, portant sur les
années 2015 et 2016.
Suspectant une soustraction d'impôt, la Division de
l'inspection fiscale a requis le 8 septembre 2017 de la Caisse cantonale
vaudoise de compensation AVS la production de l'extrait du compte de A.________.
L'extrait demandé, transmis le 22 septembre 2017,
fait état pour les années 2014 à 2016 des rémunérations suivantes:
Période
Montant (CHF)
Employeur ou genre de
revenu
07-09 2014
10'063
Indemnité de chômage
10-12 2014
17'429
C.________ AG
01-06 2014
33'987
B.________ AG
01-12 2015
72'825
C.________ AG
01-10 2016
60'757
C.________ AG
En consultant le site internet de C.________ AG, la
Division de l'inspection fiscale a constaté par ailleurs qu'une personne
dénommée A.________ figurait dans les organigrammes 2015 et 2016 de l'entreprise
sous la rubrique "Conseil à la clientèle / Romandie".
b) Le 2 novembre 2017, la Division de l'inspection
fiscale a informé A.________ que, selon des renseignements en sa possession,
les déclarations d'impôt qu'il avait déposées pour les périodes fiscales 2014 à
2016 seraient inexactes, notamment en ce qui concerne les revenus salariés;
elle ouvrait par conséquent une procédure pour rappel et soustraction d'impôt à
son encontre.
Par lettre du 6 novembre 2017, A.________ a exigé
une rencontre dans les locaux de l'ACI pour lui permettre de consulter le
dossier et avoir une discussion objective sur l'enquête ouverte à son encontre;
il a précisé qu'il ferait un enregistrement audio de l'entretien "à des
fins de preuves".
Le 9 novembre 2017, la Division de l'inspection
fiscale a adressé à l'intéressé une convocation pour un entretien devant avoir
lieu le 23 novembre 2017.
Par lettre du 20 novembre 2017, A.________ a refusé
l'entretien proposé. Il a requis que le dossier lui soit envoyé au préalable et
qu'on réponde à ses questions, notamment sur les personnes ayant traité son
dossier et sur l'état d'avancement de l'enquête ouverte à son encontre. Il a
précisé qu'une rencontre ne serait envisageable qu'à la satisfaction complète
de ses requêtes.
Le 22 novembre 2017, la Division de l'inspection
fiscale a répondu au contribuable que la procédure reposait sur les certificats
de salaire 2014 à 2016 remis par C.________ AG; elle l'a invité à prendre
contact afin de convenir d'une nouvelle date pour un entretien.
Par lettre du 7 décembre 2017, A.________ a réitéré
sa requête tendant à l'envoi d'une copie complète du dossier et indiqué qu'il n'accepterait
pas d'entretien avant d'avoir eu accès à ces pièces.
Le 20 décembre 2017, la Division de l'inspection
fiscale a transmis à l'intéressé une copie des trois certificats de salaires
établis par C.________ AG; elle a réitéré par ailleurs sa proposition de fixer
un entretien à sa convenance.
Le lendemain, A.________ s'est plaint à la Direction
générale de la fiscalité du traitement de son dossier. Estimant être victime d'un
harcèlement, il a émis des prétentions en dommages-intérêts de 480'000 francs.
La Direction générale de la fiscalité a répondu le 4
janvier 2018. Elle a rappelé au contribuable qu'il avait été invité à plusieurs
reprises à exercer son droit d'être entendu. Elle l'a encouragé à donner suite
à la proposition de la Division de l'inspection fiscale et à faire valoir ses
arguments dans le cadre d'un entretien.
Le 11 janvier 2018, A.________ a accusé la Division
de l'inspection fiscale d'avoir fabriqué de toutes pièces les certificats de
salaire sur lesquels elle se fondait. Il a requis à nouveau que l'intégralité
de son dossier lui soit remise.
Le 2 février 2018, la Division de l'inspection
fiscale, après avoir rappelé à l'intéressé que la consultation du dossier s'exerçait
en principe dans les locaux de l'ACI, lui en a transmis une copie à titre
exceptionnel.
c) Etant arrivée au terme de son instruction, la
Division de l'inspection fiscale a adressé le 5 février 2018 à A.________ un
avis de prochaine clôture de l'enquête pour rappel et soustraction d'impôt
ouverte à son encontre; elle l'a informé des compléments d'impôt envisagés et l'a
invité à faire valoir ses éventuelles observations écrites; elle lui a rappelé
par ailleurs qu'il avait la possibilité d'être entendu oralement.
A.________ a adressé le lendemain à la Directrice de
la Division de l'inspection fiscale un courrier électronique, dans lequel il a
déclaré n'avoir que du mépris pour elle et ses collaborateurs; il a précisé par
ailleurs qu'il refuserait désormais tous les courriers recommandés qui lui seraient
envoyés; il a joint notamment en annexe une copie de la plainte pénale qu'il
avait déposée à l'encontre de la Directrice de la Division de l'inspection
fiscale et de ses collaborateurs.
L'intéressé a adressé le 12 mars 2018 à la Division
de l'inspection fiscale une facture d'honoraires d'un montant de 102'300 fr.
pour la défense de son dossier; il a requis par ailleurs un entretien
"afin de dégrossir l'affaire et surtout discuter du dédommagement que [l'ACI]
compt[ait] [lui] allouer des suites de [ses] actes néfastes envers [sa]
personne".
L'intéressé s'est plaint le 27 juillet 2018 à la
Direction générale de la fiscalité d'avoir reçu une sommation de déposer sa
déclaration d'impôt pour la période fiscale 2017. Il a exigé que cet
harcèlement prenne fin et que tout envoi le concernant lui soit communiqué en
poste restante à ********. Il a relevé enfin qu'il restait toujours dans l'attente
d'une proposition de dédommagement pour le préjudice subi qu'il évaluait à 500'000
francs.
Le 4 septembre 2018, la Direction générale de la
fiscalité a proposé à A.________ deux dates pour une entrevue.
L'intéressé n'a pas pris contact avec la Direction
générale de la fiscalité pour fixer cet entretien; il ne s'est pas présenté non
plus aux deux dates proposées.
d) Par décision de rappel d'impôts de la période
fiscale 2014, taxation définitive des périodes 2015 et 2016 et prononcé d'amendes
du 14 janvier 2019, l'ACI a fixé les compléments d'impôts dus par A.________ à
21'350 fr. (cantonal, communal et fédéral) et les amendes pour soustraction
fiscale, respectivement tentative de soustraction, à 7'150 fr. (cantonal,
communal et fédéral).
D.
Le 15 janvier 2019, A.________ a pris contact téléphoniquement avec la
Division de l'inspection fiscale et a sollicité un entretien pour avoir des
explications sur la décision reçue. D'entente avec lui, la date du 23 janvier
2019 a été retenue.
Par lettre du même jour, l'intéressé a formellement
contesté la décision du 14 janvier 2019. Il a accusé l'ACI d'avoir commis
plusieurs infractions à son encontre et notamment d'avoir falsifié des
documents officiels.
Le lendemain, A.________ a adressé à la Division de
l'inspection fiscale une nouvelle facture d'honoraires d'un montant de 31'200
fr. portant sur l'étude de la décision du 14 janvier 2019.
Considérant la lettre du 15 janvier 2019 comme une
réclamation contre la décision du 14 janvier 2019, la Division de l'inspection
fiscale a informé le contribuable qu'elle transmettait son dossier à la
Division de la taxation, comme objet de sa compétence, et que l'entretien prévu
le 23 janvier 2019 devait par conséquent être annulé.
Dans une lettre du 21 janvier 2019 à la Division de
l'inspection fiscale, A.________ a fait valoir notamment que l'annulation de l'entretien
du 23 janvier 2019 constituait une violation de son droit d'être entendu. Il s'est
également plaint que la décision du 14 janvier 2019 avait été communiquée à la ********,
qui est sa ********.
Le 25 janvier 2019, l'intéressé a adressé à la
Direction générale de la fiscalité un rappel relatif à ses notes d'honoraires s'élevant
à un total de 214'899 fr. 38 (frais de rappel et intérêt de retard compris).
Le 5 mars 2019, la Division de la taxation, en
charge du traitement de la réclamation, a proposé au contribuable un entretien,
en lui laissant deux dates à choix: le 2 avril ou le 4 avril 2019.
A.________ a répondu le 25 mars 2019 que les dates
proposées ne lui convenaient pas, qu'il suivait une mesure de réinsertion, dont
il ne pouvait s'absenter, jusqu'au 7 juin 2019. Il a rappelé son souhait de ne
plus être harcelé par l'ACI. Il a joint une nouvelle note d'honoraires d'un
montant de 7'650 fr. ainsi qu'un projet de plainte pénale visant tous les
collaborateurs de l'ACI ayant traité son dossier pour divers chefs d'accusation
(harcèlement, violation du secret fiscal, empêchement dans les activités
économiques, propos diffamatoires, calomnies, usurpation d'identité dans un but
d'extorsion, tentative d'homicide par négligence). Il a exigé enfin que toutes
les personnes visées par sa plainte soient présentes lors de l'entretien à
fixer, qui sera enregistré par ses soins "à titre de preuves".
Par lettre datée par erreur du 23 mars 2019 (mais
expédiée le 23 avril 2019), la Division de la taxation a informé le
contribuable qu'au vu des exigences posées pour la fixation de l'entretien
envisagé, elle y renonçait. Elle lui a accordé un ultime délai au 24 mai 2019 pour
lui faire parvenir ses déterminations sur les reprises fiscales contestées et
la renseigner sur sa situation actuelle.
L'intéressé a écrit le 21 mai 2019 à la Division de
la taxation pour l'informer qu'il refusait son courrier, au motif qu'il était
antidaté et que le délai imparti n'avait dès lors aucune valeur juridique. Il a
requis qu'un délai au 30 juillet 2019 lui soit accordé pour se déterminer et qu'un
entretien soit fixé dans l'intervalle.
Par décision sur réclamation du 29 mai 2019, l'ACI a
confirmé la décision de rappel d'impôts, taxation définitive et prononcé d'amendes
du 14 janvier 2019.
E.
Par acte du 29 juin 2019, A.________ a recouru contre cette décision
devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP). Sur
le plan formel, il s'est plaint de différentes irrégularités, en particulier d'une
violation du droit d'être entendu; sur le fond, il a maintenu que les trois
certificats de salaire sur lesquelles l'autorité intimée s'était fondée avaient
été fabriqués de toutes pièces par des collaborateurs de l'ACI. Sur la base de
ces arguments, il a pris les conclusions suivantes (reproduit tel quel):
"1. Il convient d'annuler la décision de l'ACI du 29 mai
2019 et du 14 janvier 2019.
2. Demande d'assistance judiciaire pour cause d'indigence
(cf. Att. CSR).
3. Annulation des amendes et des montants des rattrapages d'impôts
inventés par
[...]
et ses
collaborateurs.
4. Le paiement de frais, honoraires et dépends de CHF 500'000.00.
5. La remise d'une autorisation de procéder afin de
poursuivre l'ACI et les personnes incriminées tant auprès d'une cour Civile qu'une
cour Pénale.
6. La facturation des frais relatifs à ce jugement à
[...]
ou à l'ACI pour compenser l'assistance
judiciaire.
7. Reconnaissance de l'anti-datage de courrier en vue d'obstruer
la procédure et ainsi reconnaître le vice de forme dans la procédure.
8. Reconnaissance de la violation du secret fiscal."
Au vu de sa situation financière, le recourant a été
dispensé d'avance de frais.
Interpellé par la juge instructrice, le recourant s'est
opposé à ce que la procédure relative à la taxation et aux amendes soit menée
de manière unifiée.
Dans sa réponse du 19 septembre 2019, l'ACI a conclu
au rejet du recours. L'Administration fédérale des contributions (AFC) n'a pas
procédé.
Le recourant a déposé un mémoire complémentaire le 7
novembre 2019. L'ACI s'est déterminée sur cette écriture le 21 novembre 2019.
Le recourant s'est encore exprimé les 5 décembre
2019 et 16 janvier 2020.
Considérant en droit:
1.
Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi
vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV
173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet
2000 sur les impôts directs cantonaux
[LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions
formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1
LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il
y a lieu d'entrer en matière sur le fond.
2.
La décision attaquée confirme les reprises opérées par l'ACI dans le
revenu déclaré du recourant pour les périodes fiscales 2014 (objet d'une
taxation définitive), 2015 et 2016 (qui n'ont pas été taxées), ainsi que les
amendes qui lui ont été infligées pour soustraction et tentative de
soustraction fiscale pour les mêmes périodes.
L'objet du litige est limité à la question de savoir
si cette décision est bien fondée ou non. Il n'appartient en revanche pas à la
cour de céans de déterminer si des collaborateurs de l'ACI se seraient rendus
coupables de violation du secret fiscal dans le cadre de l'enquête menée contre
le recourant. Seules les autorités pénales ont cette compétence (art. 2 al. 1
et 12 ss du Code de procédure pénale suisse du 5 octobre 2007 [CPP; RS 312.0];
cf. ég. art. 92 LPA-VD qui rappelle que le Tribunal cantonal n'est compétent
que pour connaître de recours contre des décisions). La conclusion 8 du mémoire
de recours est dès lors irrecevable.
La cour de céans n'est pas non plus compétente pour
délivrer "une autorisation de procéder" afin de permettre au recourant
de poursuivre l'ACI en réparation du préjudice qu'il estime avoir subi. Les
actions en responsabilité contre l'Etat ressortissent en effet aux tribunaux
civils ordinaires (art. 14 de la loi vaudoise du 16 mai 1961 sur la
responsabilité de l'Etat, des communes et de leurs agents [LRECA; RSV 170.11]).
La conclusion 5 du mémoire de recours est ainsi également irrecevable.
3.
En tant qu'il protège le droit de l'accusé de ne pas s'incriminer
lui-même (selon l'adage
"nemo tenetur se ipsum accusare vel procedere"
),
l'art. 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des
libertés fondamentales du
4 novembre 1950 (CEDH; RS 0.101) s'applique à la procédure fiscale de caractère
pénal. En revanche, le contentieux qui se rapporte à la taxation fiscale n'entre
pas dans le champ d'application de cette disposition; partant, la maxime
précitée ne vaut pas dans ce domaine (ATF 140 I 68 consid. 9; ATF 138 IV 47
consid. 2.6.1; 132 I 140 consid. 2.1 et les références citées). Afin d'éviter
que les renseignements obtenus dans la procédure de taxation – à laquelle le
contribuable a le devoir de collaborer – ne soient utilisés pour les besoins de
la procédure pénale dans laquelle l'accusé a le droit de se taire, le Tribunal
cantonal statue en deux étapes: il rend un arrêt partiel sur la taxation, avant
de se prononcer, par un arrêt séparé, sur les amendes. Avec l'accord des
contribuables toutefois, il peut adopter une procédure unifiée et rendre un
arrêt unique statuant aussi bien sur la taxation que sur les amendes (arrêts
FI.2015.0069 du 11 juillet 2016 consid. 3; FI.2010.0015 du 7 avril 2014 consid.
3 et les références citées). Interpellé sur ce point, le recourant a opté pour
la procédure séparée. Le présent arrêt portera ainsi uniquement sur la taxation.
Suivant le sort du recours, une nouvelle procédure sera ouverte, pour ce qui
concerne les amendes.
4.
a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question
relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal,
comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions - qui peuvent
toutefois figurer dans le même arrêt -, l'une pour l'impôt fédéral direct et l'autre
pour l'impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des
dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les
deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts
distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de
procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1, et les
références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence
lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière
instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé
et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel cas, il
est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le
dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il que
la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut aussi
bien pour un impôt que pour l'autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).
b) En l'espèce, les questions à trancher sont les
mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est réglée de manière
identique en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal. La cour
statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral
direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la
jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. en autres
arrêts FI.2018.0074 du 22 novembre 2018 consid. 2; FI.2016.0037 du 16 décembre
2016 consid. 2 et FI.2015.0069 du 11 juillet 2016 consid. 2).
5.
Sur le plan formel, le recourant se plaint d'une violation du droit d'être
entendu.
a) Tel qu'il est garanti par l'art. 29 al. 2 de la
Constitution fédérale du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101), le droit d'être entendu
comprend en particulier le droit pour le justiciable de s'expliquer avant qu'une
décision ne soit prise à son détriment, celui de fournir des preuves quant aux
faits de nature à influer sur le sort de la décision, celui d'avoir accès au
dossier, celui de participer à l'administration des preuves, d'en prendre
connaissance et de se déterminer à leur propos (ATF 140 I 285 consid. 6.3.1; 139
II 489 consid. 3.3; 137 IV 33 consid. 9.2 et les références). Il ne comprend en
revanche pas le droit d'être entendu oralement (ATF 140 I 68
consid
. 9.6.
1
; 134 I 140
consid
. 5.3; 130 II 425
consid
.
2
.
1
). L'art. 29 al. 2
Cst. ne garantit toutefois qu'un "
standard minimum
". La
législation spéciale ou cantonale peut offrir une protection plus étendue (ATF
134 I 140 consid. 5.3; ég. Pierre Moor et Etienne Poltier, Droit administratif,
vol. II, 3
ème
éd., Berne 2011, p. 313).
En droit fédéral, la procédure de réclamation en
matière de taxation, de rappel d'impôt (par le renvoi de l'art. 153 al. 3 LIFD)
et de soustraction fiscale (par le renvoi de l'art. 182 al. 3 LIFD) est régie
par les art. 132 à 135 LIFD. Il est prévu en particulier à l'art. 135 al.
1, 2
ème
phrase, LIFD que l'autorité de taxation ne peut modifier la
taxation au désavantage du contribuable qu'après l'avoir "entendu".
Selon la jurisprudence, cette disposition ne donne toutefois pas un droit à
être entendu "oralement" (TF 2C_104/2013 du 27 septembre 2013 consid.
2.3 et 2.4 et les références citées). Il en va
a fortiori
de même
lorsque l'autorité de taxation ne fait que confirmer la décision de taxation
attaquée ou la modifie en faveur du contribuable.
En droit cantonal, la procédure de réclamation en
matière de taxation, de rappel d'impôt (par le renvoi de l'art. 209 al. 3 LI)
et de soustraction fiscale (par le renvoi de l'art. 249 al. 3 LI) est régie par
les art. 185 ss LI. Le déroulement de la procédure est plus précisément décrit
aux art. 187 et 188 LI, dont la teneur est la suivante:
"Art. 187 – Examen par l'autorité de taxation
1
L'autorité de taxation entend le contribuable s'il
le demande ou si elle le juge nécessaire. Elle détermine à nouveau les éléments
imposables.
2
[...]
3
Lorsque l'autorité de taxation ne peut pas
liquider le cas, elle transmet le dossier, avec son rapport, à l'Administration
cantonale des impôts.
Art. 188 – Examen par l'Administration cantonale des impôts
1
L'administration cantonale des impôts élucide
les faits. Elle convoque le contribuable si elle le juge nécessaire ou s'il le
demande. Elle arrête des propositions de règlement qu'elle soumet au
contribuable. S'il les admet, la réclamation tombe.
2
Lorsque le contribuable repousse les propositions
qui lui sont faites, l'Administration cantonale des impôts rend une décision
motivée sur la réclamation.
3
L'administration cantonale des impôts peut
rendre directement une décision sur réclamation sans arrêter des propositions
de règlement au sens de l'alinéa premier, si la détermination des éléments
imposables a été motivée au niveau des Offices d'impôt de district ou de l'Office
d'impôt des personnes morales."
La LI offre au contribuable davantage de droits que
ce que la LIFD et l'art. 29 al. 2 Cst prévoient. Elle lui confère en effet un
véritable droit d'être entendu oralement dans la procédure de réclamation, à
tout le moins par l'ACI (le terme "entendre" mentionné à l'art. 187
al. 1 LI pouvant être interprété dans le sens d'une simple interpellation
écrite; cf. arrêt FI.2017.0072 du 21 novembre 2019 consid. 7). Cette audition n'est
toutefois pas automatique; il faut que le contribuable en fasse la demande
(arrêt FI.2017.0072 du 21 novembre 2019 consid. 7).
b) Le recourant reproche à l'autorité intimée de n'avoir
pas donné suite à ses demandes d'entretien.
Il ressort effectivement du dossier que le recourant
n'a pas été auditionné durant la procédure de réclamation malgré ses demandes,
contrairement à ce que prévoit l'art. 188 al. 1 LI. La Division de la taxation de
l'ACI lui avait certes proposé un entretien, en lui laissant deux dates à
choix: le 2 avril ou le 4 avril 2019. L'intéressé avait toutefois décliné cette
proposition, en expliquant que les dates proposées ne lui convenaient pas, car
il suivait une mesure de réinsertion, dont il ne pouvait pas s'absenter. Il avait
néanmoins maintenu sa requête tendant à la fixation d'un entretien, en exigeant
la présence de tous les collaborateurs qui avaient traité son dossier depuis le
début de l'enquête ouverte à son encontre et l'autorisation d'enregistrer leurs
propos "à titre de preuves". Considérant ces exigences comme
inacceptables, la Division de la taxation de l'ACI avait renoncé à l'entretien
prévu et avait invité le recourant à se déterminer par écrit sur les reprises
contestées. Pour elle, il n'y a dès lors pas de violation du droit d'être
entendu de l'intéressé.
L'audition prévue par l'art. 188 al. 1 LI a pour but
de permettre au contribuable de faire valoir ses arguments dans un cadre moins
formel et d'obtenir des explications sur la position de l'autorité fiscale. Ce
n'est toutefois manifestement pas ce que le recourant cherchait par le biais de
ses demandes. Dans plusieurs courriers adressés à l'autorité intimée,
respectivement à ses différentes divisions, il a en effet expressément indiqué
qu'il requerrait un entretien non pas pour discuter de son dossier, mais pour
évoquer les modalités de réparation d'un prétendu préjudice qu'il estime avoir
subi. Il n'a pas caché par ailleurs son intention d'utiliser l'entretien requis
à titre de moyen de preuve dans le cadre des procédures civiles et pénales qu'il
envisageait d'introduire à l'encontre de collaborateurs de l'ACI. C'est du
reste dans cette optique qu'il a exigé la présence de tous les collaborateurs
qui avaient traité son dossier depuis le début de l'enquête ouverte à son encontre
et l'autorisation d'enregistrer leurs propos.
Au regard de ces éléments, les demandes d'entretien
formulées par le recourant doivent être considérées comme abusives. Par
application par analogie de la jurisprudence relative à l'art. 6 CEDH et au
droit à des débats publics garanti par cette disposition (cf. ATF 136 I 279
consid. 1; 134 I 331 consid. 2.3; 122 V 47 consid. 3b; plus récemment TF
2C_32/2016 et 2C_33/2016 du 24 novembre 2016 consid. 12), l'autorité intimée
pouvait donc refuser d'y donner suite, sans violer l'art. 188 al. 1 LI.
c) Il convient également d'examiner sous l'angle d'une
éventuelle violation du droit d'être entendu les griefs émis par le recourant en
lien avec le caractère prétendument "antidaté" d'un courrier du 23 mars
2019 de l'autorité intimée et d'utilisations par celle-ci d'informations
figurant sur le site internet de C.________ AG sans avoir obtenu l'autorisation
de cette société.
S'agissant d'abord du courrier de l'autorité intimée
daté du 23 mars 2019, il se réfère à un courrier du recourant du 25 mars 2019
si bien qu'il apparaît à l'évidence que l'erreur de date n'est pas délibérée et
qu'on est en présence d'une simple erreur de plume (mars au lieu d'avril). En
outre, cette erreur n'a eu aucune conséquence pour l'intéressé. Le recourant ne
conteste en effet pas avoir reçu le courrier en question et avoir pris
connaissance du délai qui lui a été imparti pour déposer ses déterminations
finales sur les reprises contestées. Il y faisait du reste référence dans un
courrier électronique du 16 mai 2019 adressé au Bureau cantonal de médiation
administrative, en précisant expressément que le cachet postal portait la date
du 23 avril 2019. Il le mentionnait en outre dans un courrier du 21 mai 2019 adressé
à l'autorité intimée. Le recourant ne saurait donc tirer argument de cette
erreur pour faire valoir une violation de son droit d'être entendu.
S'agissant des informations figurant sur le site
internet de C.________ AG, il convient de rappeler que l'autorité intimée peut
recourir aux moyens de preuves énumérés par l'art. 29 al. 1 LPA-VD ainsi qu'à d'autres
moyens s'ils sont propres à fournir la preuve et qu'ils ne portent pas atteinte
à la liberté personnelle (art. 29 al. 2 LPA-VD). Rien n'interdisait donc à l'autorité
intimée d'utiliser les informations librement accessibles sur le site internet
de la société en question à titre de moyen preuve pour établir une soustraction
fiscale dans le cadre de l'enquête ouverte à l'encontre de l'intéressé.
Contrairement à ce qu'allègue le recourant, l'autorité intimée n'a pas violé la
législation en matière de droit d'auteur ni une autre norme si bien qu'il n'y a
pas lieu d'examiner quelles seraient les conséquences d'une preuve obtenue
illégalement.
Ce grief doit donc être rejeté.
6.
Sur le fond, le recourant conteste les reprises opérées par l'ACI.
a) Selon les art. 151 al. 1 LIFD, 53 al. 1 de la loi
fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons
et des communes (LHID; RS 642.14), et 207 al. 1 LI, dont les teneurs sont
identiques, lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l'autorité
fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors
qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète ou
qu'une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit
commis contre l'autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt
qui n'a pas été perçu, y compris les intérêts.
Le rappel d'impôt est le pendant, en faveur du fisc,
de la révision en faveur du contribuable (cf. TF 2C_640/2010 du 11 décembre
2010 consid. 4.3). Cette procédure porte sur la perception d'impôts qui n'ont
pas pu être prélevés par l'administration cantonale au cours de la taxation
ordinaire (ATF 144 II 359 consid. 4.5.1 p. 364; TF 2C_676/2016 du 5 décembre
2017 consid. 4.1; TF 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 6.3 et les références
citées).
Selon la jurisprudence, l'autorité fiscale peut, en
principe, considérer que la déclaration d'impôt est exacte et complète et elle
n'est pas tenue, à défaut d'indices correspondants, de rechercher des
informations complémentaires. En raison de la maxime inquisitoire, l'autorité
doit cependant procéder à une analyse plus approfondie, lorsqu'il ressort
manifestement du dossier que les faits déterminants sont incomplets ou peu
clairs. Lorsque l'autorité fiscale aurait dû se rendre compte de l'état de fait
incomplet ou inexact, le rapport de causalité adéquate entre la déclaration
lacunaire et la taxation insuffisante ou incomplète est interrompu et les
conditions pour procéder ultérieurement à un rappel d'impôt font défaut (cf. ATF
144 II 359 consid. 4.5.1 p. 365; TF 2C_676/2016 du 5 décembre 2017 consid. 4.1;
2C_632/2012 du 28 juin 2013 consid. 3.4 et les références citées). Il
incombe au contribuable de démontrer que l'autorité de taxation aurait, le cas
échéant, dû connaître l'élément nouveau qu'elle invoque à l'appui du rappel (Hugo
Casanova/Claude-Emmanuel Dubey,
in
: Commentaire romand, Impôt fédéral
direct, Noël/Aubry Girardin [éds], 2
ème
éd., Bâle 2017, n°6 ad art.
153 LIFD).
b) En droit fédéral comme en droit cantonal, l'impôt
sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient
uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD, 7 al. 1 LHID et 19 al. 1 LI).
Sont notamment imposables tous les revenus provenant d'une activité exercée
dans le cadre de rapports de travail, qu'elle soit régie par le droit privé ou
par le droit public, y compris les revenus accessoires, tels que les indemnités
pour prestations spéciales, les commissions, les allocations, les primes pour
ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les tantièmes, les
avantages appréciables en argent dérivant de participations de collaborateur et
les autres avantages appréciables en argent (art. 17 al. 1 LIFD et 20 al. 1
LI).
c) En matière
fiscale
,
les règles générales du fardeau de la preuve ancrées à l'
art.
8 CC
, destinées à déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec
de la preuve ou de l'absence de preuve
d
'un fait,
ont pour effet que l'autorité
fiscale
doit
établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la
taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la
dette ou la suppriment (ATF 133 II 153 consid. 4.3; 121 II 257 consid. 4c/aa;
92 I 253 consid. 2; TF 2C_722/2017 du 13 décembre 2017 consid. 5.2 et les
références citées). Si les preuves recueillies par l'autorité
fiscale
apportent suffisamment
d
'indices révélant l'existence
d
'éléments
imposables, il appartient à nouveau au contribuable
d
'établir
l'exactitude de ses allégations et de supporter le fardeau de la preuve du fait
qui justifie son exonération (TF 2C_722/2017 du 13 décembre 2017 consid.
5.2 et les références citées).
d) En l'espèce, l'autorité intimée a retenu à l'appui
de la décision attaquée que le recourant avait travaillé du 1
er
octobre 2014 au 31 octobre 2016 pour le compte de C.________ AG et qu'il n'avait
pas déclaré les revenus réalisés dans ce cadre. Pour parvenir à cette
conclusion, elle s'est fondée sur plusieurs éléments: tout d'abord sur les
certificats de salaire 2014, 2015 et 2016 remis par C.________ AG (dont le
premier est parvenu à la connaissance de l'autorité de taxation après l'entrée
en force de la décision de taxation du 30 avril 2015); ensuite sur l'extrait
AVS de l'intéressé communiqué par la Caisse vaudoise de compensation; enfin sur
les organigrammes 2015 et 2016 de l'établissement bancaire.
Le recourant, pour sa part, conteste fermement avoir
exercé une activité pour le compte de C.________ AG. Il soutient en particulier
que les certificats de salaire sur lesquels les reprises litigieuses se fondent
seraient des faux, fabriqués de toutes pièces par des collaborateurs de l'ACI.
Comme l'autorité intimée l'a relevé dans la décision
attaquée et dans ses écritures, les preuves qu'elle a recueillies durant la
procédure de rappel d'impôt et de soustraction apportent suffisamment d'indices
de l'existence de salaires non déclarés. Les montants et les périodes d'activités
résultant des certificats de salaire et de l'extrait AVS concordent en effet.
Par ailleurs, les organigrammes de C.________ AG confirment qu'un dénommé A.________
a été actif au sein de son département "Service clientèle" pour la
Romandie, précisément pour la période du 1
er
octobre 2014 à fin
2016. La probabilité qu'il s'agisse d'un homonyme est nulle. En outre, le fait
que l'intéressé a cessé de percevoir des indemnités chômage fin septembre 2014
constitue un indice supplémentaire de son engagement à C.________ AG à compter
du 1
er
octobre 2014. On ne verrait sinon pas pour quel motif il se
serait désinscrit du chômage après trois mois seulement, sans épuiser son droit
aux indemnités, alors qu'il n'avait – selon ce qu'il prétend – aucune source de
revenu.
Conformément aux règles sur le fardeau de la preuve
rappelées ci-dessus, il appartient dès lors au recourant d'établir l'exactitude
de ses allégations et d'en supporter les conséquences en cas d'échec. Or, l'intéressé
n'a apporté aucun élément de preuve dans le cadre de la présente procédure, se
limitant à affirmer n'avoir pas réalisé les revenus qui ont fait l'objet de la
procédure en rappel d'impôt et soustraction ouverte à son encontre. Il n'a en
particulier pas produit d'attestation de la part de C.________ AG, confirmant
qu'il n'aurait jamais travaillé pour le compte de l'établissement. Il n'a pas
non plus fourni des extraits de ses comptes bancaires, qui auraient pu attester
de l'absence des versements litigieux. Quant à ses allégations selon lesquelles
les certificats de salaire figurant au dossier seraient des faux, fabriqués de
toutes pièces par des collaborateurs de l'ACI, elles ne reposent sur aucun
fondement.
Au regard de ces éléments, les reprises opérées par
l'ACI dans le revenu déclaré du recourant sont justifiées et doivent être
confirmées.
7.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la
confirmation de la décision attaquée, en tant qu'elle concerne le volet
"taxation et rappel d'impôt". Le recourant, qui succombe, devrait
supporter les frais de justice (art. 49 al. 1 LPA-VD). Il y est toutefois
renoncé, compte tenu de sa situation financière (art. 50 LPA-VD). Par ailleurs,
l'allocation de dépens n'entre pas en considération (art. 55 al. 1 LPA-VD; art.
10 et 11 du Tarif des frais judiciaires et des dépens en matière administrative
du 28 avril 2015 [TFJDA; BLV 173.36.5.1]). Le recourant ayant opté pour la
procédure séparée, le dossier sera transmis à une nouvelle section de la
Chambre fiscale de la Cour de droit administratif et public, pour examen du
volet "amendes".
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 29 mai
2019 est confirmée, en tant qu'elle porte sur le volet "taxation et rappel
d'impôt".
III.
L'arrêt est rendu sans frais, ni allocation de dépens.
Lausanne, le 23 juin 2020
Le
président:
Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis
d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.