vd_omni · FI.1993.0099 · 1993-12-28 · fr

c/ACI | Droit de mutation prélevé en cas de constitution à titre onéreux d'une servitude; caractère formel de cet impôt perçu en dépit du fait qu'en s'y prenant différemment le contribuable aurait pu y échapper.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 28.12.1993 FI.1993.0099

canton de vaud
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
- A R R E T -
__________
du 28
décembre 1993
sur le recours interjeté par
X.________
,
dont le conseil est le notaire Michel Mouquin, à Echallens,
contre
la décision sur réclamation de l'
Administration
cantonale des impôts
(ci-après: l'ACI), du 19 mai 1993, concernant la
perception d'un droit de mutation relatif à la constitution d'une servitude.
***********************************
Statuant à huis clos,
le Tribunal administratif, composé de
MM.     E. Poltier, juge
C.-F. Constantin, assesseur
V. Pelet, assesseur
Greffier : M. J.-C. Perroud, sbt
constate en fait :
______________
A.                     Le 8 mars 1989,
X.________ a fait l'acquisition de la parcelle no 1******** du cadastre de la
Commune de Y.________ qui supporte un bâtiment dénommé "********",
complétée par une surface de 171 m2 provenant de la parcelle no2********. Il a
entrepris peu après la transformation de ce bâtiment pour y créer neuf
appartements selon le régime de la propriété par étages (PPE). La configuration
de sa parcelle ne permettant pas la création de places de parc extérieures,
X.________ a conclu avec la commune, en date du 19 juin 1989, un accord selon
lequel celle-ci construirait à ses frais, sur la parcelle no 1********, un abri
de protection civile abritant les places de parc nécessaires. En échange,
X.________ s'engageait à constituer l'abri de protection civile en un lot de
PPE et à le céder gratuitement à la commune. Cet accord prévoyait également
que, pour permettre l'utilisation de l'abri comme parking à voitures en temps
de paix, la commune "vendrait" à X.________ le droit d'usage de dix
places de parc pour un prix maximal de Fr. 300'000.-- (sur tous ces points, v.
page. 1 de la convention du 19 juin 1989). On observera encore que le chiffre 2
de la convention, sous le titre "Dispositions obligatoires", était
libellé ainsi:
"M. X.________, bénéficiaire de la
servitude d'usage des places de parc, s'engage à payer à la Commune de
Y.________ la somme reconnue à sa charge au titre de prix de constitution de
servitude. Le paiement s'effectuera en deux versements: un acompte de Fr.
150'000.-- dès que les travaux de bétonnage de l'enveloppe de la construction
de PCi seront terminés; le solde sera versé trente jours après approbation par
les parties du décompte final (...)"
B.                     Une fois les travaux
terminés, soit au début de l'année 1990, X.________ a constitué la PPE
envisagée, par acte notarié du 23 avril 1990, puis a cédé à la commune, sans
contre-prestation, le lot de PPE sur lequel avait été érigé l'abri de protection
civile, cela par acte notarié du 18 mai 1990. Dans ce même acte, la Commune de
Y.________ a concédé la servitude d'usage nécessaire pour que l'abri puisse
être utilisé comme garage par X.________, respectivement les futurs acquéreurs
de lot de PPE. Selon le libellé de l'acte, cette servitude est consentie
"gratuitement,
attendu qu'elle résulte de la cession objet des présentes et des engagements
antérieurs signés entre parties"
(ch. 5, p. 3).
C.                    Par décision du 19
avril 1991, la Commission d'impôt et recette de district d'Echallens a soumis
la création de la servitude d'usage précitée à un droit de mutation de Fr.
6'600.-- pour le canton, respectivement Fr. 3'300.-- pour la commune;
s'agissant de ce dernier droit, il ressort d'un courrier du 17 décembre 1992
que la Municipalité de Y.________ a renoncé à le percevoir, en raison des
circonstances qui ont conduit à la convention du 19 juin 1989. Par décision sur
réclamation, du 19 mai 1993, l'ACI a maintenu l'imposition susmentionnée, en
fixant à Fr. 300'000.-- l'assiette du droit de mutation.
D.                    C'est contre cette
décision que X.________, agissant par l'intermédiaire du notaire Michel
Mouquin, a recouru par acte du 16 juin 1993, en concluant à son annulation.
Pour l'essentiel, il soutient que la servitude d'usage du parking a été
consentie gratuitement. Ses arguments seront repris ci-après, dans la mesure
utile.
L'ACI s'est
déterminée par lettre du 26 juillet 1993; elle conclut au rejet du recours. Le
recourant a répliqué par envoi du 20 août 1993.
E.                     Le Tribunal
administratif a statué sans débats.
considérant en droit :
_________________
1.                     Examinée d'un point
de vue juridique, la convention conclue entre la Commune de Y.________ et le
recourant constitue un contrat composé, c'est-à-dire un acte comportant
l'addition de deux contrats:
- le premier
consiste en une cession onéreuse d'un lot de PPE. En effet, ce transfert
s'inscrit dans le cadre de l'art. 673 CC. Certes, l'indemnité équitable dont
parle cette disposition n'est pas chiffrée en l'espèce, mais il ne fait nul
doute que X.________ trouve avantage à la convention précitée, puisqu'elle
prévoit le financement par la commune de l'abri de protection civile devant
servir de parking;
- le second consiste
en une cession d'une servitude d'usage sur le lot de PPE correspondant à l'abri
de protection civile. Cette cession est onéreuse, elle aussi; la convention du
19 juin 1989 le précise on ne peut plus clairement:
"... la commune vend à M. X.________,
propriétaire actuel du "********", le droit d'usage de dix places de
parc-voitures pour un prix maximum de Fr. 300'000.--. Ce prix se calculera de
manière définitive à la fin du chantier, sur la base du décompte global
final..." (page 1).
Sur le plan de
l'imposition, il est parfaitement admissible de dissocier les deux éléments de
ce contrat composé, puis d'exonérer le premier, en application de l'art. 3 let.
a bis LMSD et d'imposer au contraire le second sur la base de l'art. 2 al. 3
let. a de la même loi; pour ce volet du contrat, l'on se trouve en effet en
présence de la création, à titre onéreux, d'un droit de servitude (sur ce type
d'hypothèse, v. Olivier Thomas, Les droits de mutation, Etude des législations
cantonales, thèse, Lausanne 1991, p. 78 ss, spéc. p. 84, qui démontre que les
cas d'imposition de ce type sont définis plus largement dans le canton de Vaud
que dans d'autres cantons, tel Zurich par exemple). C'est ainsi qu'a procédé
l'autorité intimée dans le cas particulier et ce raisonnement est parfaitement
correct.
2.                     C'est en vain que le
recourant essaie de démontrer que la servitude d'usage de l'abri-parking aurait
été consentie à titre gratuit, tant il paraît évident, au vu des pièces du
dossier, que cette cession constitue la contre-partie de sa participation
financière à la construction de l'objet en question. Il a en revanche raison,
semble-t-il, lorsqu'il allègue que le droit de mutation n'aurait pas été perçu
s'il avait préalablement constitué une servitude d'usage en sa faveur lors de
la création de la PPE, seul le lot de PPE ainsi grevé étant ensuite transféré
gratuitement à la Commune de Y.________. Le recourant ajoute que l'acte notarié
de mai 1990 contient l'un et l'autre des éléments précités et que, dès lors,
rien n'empêcherait de considérer que la servitude d'usage a été créée avant,
plutôt qu'après la cession du lot de PPE à la Commune de Y.________. Cette
thèse est toutefois clairement contraire aussi bien au texte de la convention
de juin 1989 (v. ci-dessus) qu'à celui de l'acte notarié :
"La Commune de Y.________
(souligné par le rédacteur) constitue sur le lot de PPE objet des présentes,
une servitude personnelle d'usage de dix places de parc dont X.________ sera
bénéficiaire et le lot sus-désigné fond dominant" (ch. 5, p. 3 de cet
acte).
La jurisprudence
rendue en matière de droit de mutation souligne le caractère formel de cet
impôt et en déduit que l'autorité fiscale doit se tenir à la forme et au
contenu des actes passés par les parties, indépendamment du fait que celles-ci
auraient pu, en adoptant d'autres formes juridiques, échapper à cet impôt (RDAF
1976, p. 397 ss). Plus encore, le fait même qu'une partie ait été contrainte
d'adopter une solution donnée (qui lui est défavorable) n'entre pas non plus en
considération (Tribunal administratif, arrêt FI 92/014 du 4 novembre 1992,
consid. 3).
3.                     Les considérants qui
précèdent conduisent au rejet du recours.
En application de
l'art. 55 LJPA, un émolument de justice que le tribunal arrête à Fr. 500.-- est
mis à la charge du recourant qui succombe.
Par ces motifs,
le Tribunal administratif
a r r ê t e :
I.                 Le recours est rejeté; la
décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 19 mai
1993 est maintenue.
II.                 Un émolument de Fr.
500.-- (cinq cents francs) est mis à la charge du recourant, X.________.
mp/Lausanne, le 28 décembre 1993
Au nom du Tribunal administratif :
Le juge :                                                                                                          Le
greffier :
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.