vd_omni · FI.2024.0058 · 2025-06-03 · fr

A.________, B.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | La prestation de sortie a été versée au bénéficiaire sous forme de capital, lorsque celui-ci a annoncé son départ de Suisse. Dans la mesure où ce capital n'a pas été réinvesti, dans le délai légal prescrit, dans une institution de prévoyance professionnelle ou affecté à l'acquisition d'une police de libre-passage, mais est demeuré dans la sphère de disposition des recourants qui l'ont affecté, au moins en partie, en garantie d'un prêt leur permettant d'acquérir leur propre logement, il fait partie de leur fortune imposable et ne saurait être exonéré au titre d'un réinvestissement du capital préalablement retiré dans un nouveau rapport de prévoyance.Recours au TF pendant (9C_359/2025).

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 03.06.2025 FI.2024.0058

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
3 juin 2025
Composition
M. Guillaume Vianin,
président
; M. Nicolas Perrigault et M.
Roger Saul, assesseurs; M. Patrick Gigante, greffier.
Recourants
1.
A.________,
à ********,
2.
B.________,
à ********
,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne.
Autorité concernée
Administration fédérale des contributions,
Division principale DAT,
à Berne.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction); Impôt
fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________, B.________ c/ décision sur réclamation
de l'Administration cantonale des impôts du 11 mars 2024 (périodes fiscales
2011 à 2018)
Vu les faits suivants:
A.
Dans le courant de l'année 2006, les époux A.________ et B.________ ont
quitté la Suisse. Auparavant, la prestation de sortie de la prévoyance
professionnelle que le premier avait accumulée durant son activité lui a été
versée. Les époux A.________ sont revenus en Suisse par la suite; ils ont
emménagé à ******** le 1
er
mai 2011 dans une villa dont ils avaient
fait l'acquisition le 15 août 2010. A cette fin, ils ont obtenu de la Banque ********
un prêt hypothécaire de 460'000 fr. en garantie duquel ils ont nanti un
dossier-titres n°********, sur lequel était déposé le solde de l'avoir de
prévoyance de A.________. Ce dernier a pris une activité indépendante,
cependant que B.________ exerce une activité salariée.
B.
Le 30 novembre 2020, A.________ et B.________ se sont dénoncés
spontanément à l'Office d'impôt ******** (ci-après: l'office d'impôt), par la
plume de leur mandataire, en indiquant qu'ils étaient titulaires d'un compte de
dépôt ******** qui avait été omis dans leurs déclarations d'impôt par le passé
(périodes fiscales 2011 à 2018). Ils ont déclaré trois comptes bancaires auprès
de l'établissement précité, n°******** (de 2011 à 2017), n°******** (ouvert en
2015, clôturé en 2017) et n°******** (migration des deux premiers comptes dès
2018). Aux termes de leurs explications:
"(...)
Nous attirons votre attention sur le fait que l'argent
investi sur ce compte de dépôt provient du fonds de pension de M. A.________ et
qu'il avait été imposé au moment du retrait, en raison de son départ de Suisse
en 2006. Vous remarquerez que, depuis l'investissement initial, ce compte subit
très peu de mouvements et encaisse essentiellement des intérêts et dividendes.
Par ailleurs, le compte de dépôt a été partiellement nanti en garantie de
l'hypothèque en relation avec le bien immobilier de nos mandants.
Depuis son retour en Suisse en 2011, M. A.________, à défaut
d'avoir trouvé un emploi salarié, exerce une activité indépendante. Il est
actuellement affilié à l'AVS mais ne peut pas compléter sa prévoyance par une
affiliation à une caisse de pension.
Ainsi, même si l'argent n'est pas
légalement bloqué, ce compte de dépôt doit être assimilé à un compte de
prévoyance qui, de par les montants investis et l'accumulation des intérêts et
dividendes, permettra à M. A.________ d'éviter de tomber à la charge de l'Etat
au moment de sa retraite.
(...)"
C.
Par décision du 29 mars 2022, la Section taxation de l'Administration
cantonale des impôts (ACI) a notifié aux contribuables une décision de rappel
d'impôts concernant les périodes fiscales 2011 à 2018, d'un montant global de
29'235 fr.95 pour l'impôt cantonal et communal (ICC), respectivement 3'625 fr.
pour l'impôt fédéral direct (IFD). Elle a effectué dans les déclarations
d'impôt des contribuables les reprises suivantes pour l'ICC:
Code
Dl
Période
fiscale
Etat
de la taxation
2011
Définitif
2012
Définitif
2013
Définitif
2014
Définitif
2015
Définitif
2016
Définitif
2017
Définitif
2018
Définitif
Eléments soustraits du revenu
410
Revenus placements et gains de loterie
410.01.0
******** - ********
14'619
20'459
20'075
18'603
15'898
17130
8'354
410.02.0
******** - ********
0
0
0
0
0
638
746
410.03.0
******** - ********
0
0
0
0
0
0
0
10'976
480
Déduction
intérêts épargne
480.01.0
Déduction
intérêts épargne
-3'131
-3'094
-3'130
-3'170
-3'182
-3'200
-3'200
-3'200
490
Frais d'administration de titres
490.01.0
Frais d'administration de titres
0
-890
-868
-893
-744
-805
-779
-1'134
Total des éléments soustraits
11'488
16'475
16'077
14'540
11'972
13'763
5'121
6'642
Code
Dl
Période
fiscale
Etat
de la taxation
2011
Définitif
2012
Définitif
2013
Définitif
2014
Définitif
2015
Définitif
2016
Définitif
2017
Définitif
2018
Définitif
Eléments soustraits de la fortune
410
Titres et autres placements
410.01.0
******** - ********
387'676
419'357
359'629
341'913
290'566
324'023
339'962
0
410.02.0
******** ********
0
0
0
18'602
20'901
24'071
0
410.03.0
******** - ********
0
0
486'782
410.04.0
********
********
3
3'003
3'003
3'003
3'003
3'003
3'003
3'003
3'003
410.05.0
******** - ********
7'363
7'363
7'363
7'363
7'363
7'363
7'363
7'363
Dette
fiscale
0
-3'158
-8795
-13'354
-17'657
-21'358
-25'729
-28'865
Total des éléments soustraits
398'042
426'565
361'200
338'925
301'877
333'932
348'670
468'283
Les éléments suivants ont
été repris au revenu des contribuables pour l'IFD:
Code
Dl
Période
fiscale
Etat
de la taxation
2011
Définitif
2012
Définitif
2013
Définitif
2014
Définitif
2015
Définitif
2016
Définitif
2017
Définitif
2018
Définitif
Eléments soustraits du revenu
410
Revenus placements et gains de loterie
410.01.0
******** - ********
14'619
20'459
20'075
18'603
15'898
17130
8'354
410.02.0
******** - ********
0
0
0
0
0
638
746
410.03.0
******** - ********
0
0
0
0
0
0
0
10'976
490
Frais d'administration de titres
490.01.0
Frais d'administration de titres
0
-890
-868
-893
-744
-805
-779
-1'134
Total des éléments soustraits
14'619
19'569
19'207
17'710
15'154
16'963
8'321
9'842
Les corrections effectuées
au revenu et à la fortune déclarée par les contribuable ont généré les rappels
d'impôts suivants:
Période
fiscale
2011
2012
2013
2014
2015
2016
2017
2018
Récapitul.
Impôt cantonal et communal
Canton de Vaud
20'714.20
Impôt
sur le revenu
1'194.35
2'502.35
2'166.00
1'917.05
1'615.40
1'843.60
714.05
920.30
12'873.10
Impôt
sur la fortune
1'006.60
1'166.30
696.00
673.60
617.55
808.20
1'258.80
1'614.05
7'841.10
VD -
********
8'521.75
Impôt
sur le revenu
447.40
987.95
855.20
818.95
690.10
787.55
305.05
393.15
5'285.35
Impôt
sur la fortune
377.05
460.50
274.80
287.75
263.80
345.25
537.75
689.50
3'236.40
Total
ICC sur le revenu
1'641.75
3'490.30
3'021.20
2736.0D
2'305.50
2'631.15
1'019.10
1'313.45
18'158.45
Total
ICC sur la fortune
1'383.65
1'626.80
970.80
961.35
881.35
1'153.45
1'796.55
2303.55
11'077.50
TOTAL
ICC
3'025.40
5'117.10
3'992.00
3'697.35
3'186.85
3784.60
2'815.65
3'617.00
29'235.95
Impôt fédéral direct
Total IFD sur le revenu
133.00
520.00
567,00
606.00
514.00
586.00
321.00
378.00
3'625.00
Total ICC et IFD
3'158.40
5'637.10
4'559.00
4'303.35
3700.85
4'370.60
3'136.65
3'995.00
32'860.95
La Section de taxation de
l'ACI a renoncé à prononcer une amende à l'encontre des contribuables.
Le 20 avril 2022, A.________ et B.________ ont formé
une réclamation contre cette décision par la plume de leur mandataire. En
substance, selon leurs explications, les valeurs se trouvant sur le compte ********
******** (clôturé et remplacé par le compte ******** en 2018) provient du
retrait par A.________ de ses avoirs de prévoyance en raison de son départ de
Suisse en 2006, montant imposé à ce moment et qui devait financer un projet de
vie à l'étranger. Les contribuables indiquent avoir été victimes d'une
escroquerie et avoir perdu, pour cette raison et en raison de la chute des
valeurs boursières en 2008 et 2009, une bonne partie de leurs économies de
prévoyance et ont dû se résigner à retourner en Suisse. Pour cette raison, ils
s'attendaient à ce qu'un rappel d'impôts d'un montant inférieur leur soit
notifié,
"(...) du fait qu'ils considèrent les avoirs annoncés comme
leurs économies de prévoyance"
. Ils ont requis qu'une remise de
l'impôt leur soit accordée ou, alternativement et subsidiairement à cette
remise d'impôt, qu'une imposition réduite soit effectuée au vu des éléments
annoncés dans la procédure.
Par courrier du 25 avril 2022, la Section de
taxation a confirmé sa décision de rappel d'impôt du 29 mars 2022. Le 14 mai
2022, les contribuables ont maintenu leur réclamation; ils ont demandé que les
avoirs sur le compte ********, mis en gage en faveur de la banque ayant accordé
le prêt hypothécaire soient traités comme de la prévoyance et exonérés d'impôt,
d'une part, et que les fonds ******** ne soient pas considérés comme faisant
partie de leur fortune imposable, d'autre part.
Les contribuables ont été reçus par un représentant
de la Section de taxation de l'ACI, dans ses locaux, le 21 septembre 2022. A
l'issue de cet entretien, le 29 septembre 2022 ils ont maintenu leur réclamation,
en produisant un courriel d'un collaborateur de l'établissement bancaire ********
********, du 10 mars 2022, dont il ressort que A.________ détient des actions
dans un compte-titres, mais qu'il soit possible que celles-ci soient liquidées
de force, la banque n'ayant pas encore pris de décision concernant les clients
domiciliés à l'étranger. La réclamation a été transmise à l'ACI comme objet de
sa compétence. Le 10 janvier 2024, l'ACI a proposé aux contribuables de maintenir
la décision de rappel d'impôt relative aux périodes fiscales 2011 à 2018, telle
qu'émise par la Section de taxation le 29 mars 2022. Les contribuables n'ont
pas pris position.
Par décision du 19 février 2024, l'ACI a rejeté la
réclamation et confirmé la décision de taxation du 29 mars 2022.
D.
Le 14 avril 2024, A.________ et B.________ ont saisi la Cour de droit
administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) d'un recours contre cette
dernière décision, dont ils demandent la réforme, en ce sens que les éléments
suivants soient pris en considération:
"La nature et l'utilisation de
notre compte Dépôt comme fonds de prévoyance.
La révision du mode de calcul des
montants que nous devrions verser aux impôts pour les années 2011 à 2018.
Notre situation financière
précaire, exacerbée par les problèmes de santé de M. B.________.
Notre engagement continu, honnête et transparent, envers les
autorités fiscales."
L'ACI a produit son dossier; dans sa réponse, elle
propose le rejet du recours et la confirmation de la décision attaquée.
Considérant en droit:
1.
A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 19 décembre 1990 sur
l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la
décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les 30
jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de
recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 199 de la loi
cantonale du 4 décembre 2000 sur les impôts directs (LI; BLV 642.11), le
recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure administrative.
Le présent recours ayant été interjeté dans la forme
prescrite (cf. art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008
sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et le délai de trente
jours (cf. art. 140 al. 1 LIFD et 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.
2.
Appelé à se prononcer, comme dans le cas d’espèce, sur une
question relevant tant de l'impôt fédéral direct (IFD) que de l'impôt cantonal
et communal (ICC), le tribunal doit en principe rendre deux décisions; ces
dernières peuvent toutefois figurer dans un seul acte, avec des motivations et
des dispositifs distincts ou à tout le moins un dispositif distinguant
expressément les deux impôts (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 et les références).
Lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière
instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal
harmonisé et peut donc être traitée avec un raisonnement identique, il est
admis qu'une seule décision soit rendue et que le dispositif ne distingue pas
entre les deux catégories d'impôts, à condition toutefois que la motivation de
la décision attaquée permette clairement de saisir que la décision rendue vaut
aussi bien pour l'IFD que pour l'ICC (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; CDAP
FI.2019.0001 du 12 février 2020 et les références).
3.
Le recours est dirigé contre une décision sur réclamation qui elle-même
confirme une décision de rappel d'impôt de taxations définitives (périodes 2011
à 2018) .
a) On rappelle que les art. 151 al. 1 LIFD et 207
al. 1 LI permettent à l’autorité fiscale de procéder à un rappel d'impôt,
notamment
"lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus
de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été
effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force
est incomplète (...)"
. Lorsqu’en revanche, le contribuable a déposé
une déclaration complète et précise concernant ses éléments imposables et que
l'autorité fiscale en a admis l'évaluation, un rappel d'impôt est exclu, même
si cette évaluation était insuffisante (ibid., al. 2).
Une telle procédure est exclue lorsque l'autorité
fiscale aurait dû se rendre compte de l'état de fait incomplet ou inexact au
moment où elle a procédé à la taxation. L'objectif est d'éviter que le fisc
revienne sur une première décision entrée en force, alors que celle-ci
contenait indiscutablement des inexactitudes flagrantes qui ne pouvaient lui
échapper (arrêts TF 2C_999/2014 du 15 janvier 2015 consid. 6; 2C_104/2008 du 20
juin 2008 consid. 3.3). Contrairement à ce qui prévalait antérieurement sous le
régime de l'AIFD, le rappel d'impôt ne dépend plus exclusivement de la
commission d'une infraction fiscale. Le rappel d'impôt n'est soumis qu'à des
conditions objectives: il implique qu'une taxation n'a, à tort, pas été établie
ou est restée incomplète, de sorte que la collectivité publique a subi une
perte fiscale; il suppose aussi l'existence d'un motif de rappel. Ce motif peut
résider dans la découverte de faits ou de moyens de preuve inconnus jusque-là,
soit des faits ou moyens de preuve qui ne ressortaient pas du dossier dont
disposait l'autorité fiscale au moment de la taxation. Il n'est pas nécessaire
que le contribuable ait commis une faute (arrêts TF 2C_416/2013 du 5 novembre
2013 consid. 8.1, non publié
in
: ATF 140 I 68; 2C_104/2008 du 20 juin
2008 consid. 3.3; 2A.300/2006 du 27 février 2007 consid. 3.3 et les références
citées, RF 62/2007 p. 369). Le contribuable doit en revanche faire tout ce qui
est nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte (
art. 126 al. 1 LIFD et 176 al. 1 LI
). Il doit ainsi remplir
la formule de déclaration d'impôt de manière conforme à la vérité et complète (
art. 124 al. 2 LIFD
), en particulier signaler les faits
dont le régime fiscal est incertain, de sorte que l'autorité fiscale ne doit se
livrer à des investigations complémentaires au moment de procéder à la taxation
que si la déclaration contient indiscutablement des inexactitudes flagrantes
(arrêt TF 2C_722/2017 du 13 décembre 2017 consid. 3.3). Lorsque le contribuable
se heurte à une incertitude quant à un élément de fait, il ne doit pas la
dissimuler, mais bien la signaler dans sa déclaration. Dans tous les cas, il
doit décrire les faits de manière complète et objective (arrêt TF 2C_1225/2012
du 7 juin 2013 consid. 4
in
: Archives 82 71 et les nombreuses références
citées).
L'autorité fiscale peut en principe considérer que
la déclaration d'impôt est conforme à la vérité et complète et n'a pas
l'obligation, en l'absence d'indice particulier, de se mettre à la recherche de
renseignements supplémentaires. En vertu de la maxime inquisitoire, elle doit
en revanche procéder à des investigations lorsqu'il ressort de manière évidente
du dossier que les éléments de faits déterminants sont incomplets ou peu clairs
(cf. arrêts TF précités 2C_416/2013 consid. 8.1 et les références; 2C_1225/2012
du 7 juin 2013 consid. 3.1, résumé in Archives 82 p. 71; 2C_123/2012 du 8 août
2012 consid. 5.1 et 5.3.4).
Le rappel d'impôt ne représente pas une prétention
fiscale de nature différente de la créance primitive d'impôt. En outre, la
fixation de ce montant ne se fait pas selon des critères de calcul particuliers
et ne fait pas l'objet d'une majoration. Le contribuable doit ainsi s'acquitter
de l'impôt primitivement dû qui n'a pas été taxé correctement ou qui n'a pas
été taxé du tout. Le rappel d'impôt n'a donc pas de caractère pénal ou de
réparation; il porte uniquement sur l'obligation fiscale primitive qui ne s'est
pas encore éteinte (ATF 121 II 257 consid. 4b p. 264 s. et les références
citées; Hugo Casanova, Le rappel d'impôt,
in
: RDAF 1999 II 1s. not. 9).
En d'autres termes, la procédure de rappel d'impôt sert à mettre le
contribuable dans la situation qui aurait dû être la sienne si, lors de la
procédure de taxation ordinaire, l'autorité avait eu connaissance de tous les
faits et moyens de preuve pertinents (arrêt TF 2C_662/2014 du 25 avril 2015
consid. 6.3).
Aux termes des art. 152 LIFD et 208 LI, le droit
d'introduire une procédure de rappel d'impôt s'éteint dix ans après la fin de
la période fiscale pour laquelle la taxation n'a pas été effectuée, alors
qu'elle aurait dû l'être, ou pour laquelle la taxation entrée en force était
incomplète (al. 1). Le droit de procéder au rappel de l'impôt s'éteint quinze
ans après la fin de la période fiscale à laquelle il se rapporte (al. 3). Les
art. 153 LIFD et 209 LI précisent que le contribuable est avisé par écrit de l'ouverture
d'une procédure en rappel d'impôt (al. 1). Cette exigence a pour but de
permettre au contribuable de préparer à temps ses contre-arguments et
ses preuves (
Peter Locher, Kommentar zum DBG, III. Teil, Bâle/Therwil
2015, n°4 ad art.
153 LIFD).
Au surplus, les
dispositions concernant les principes généraux de procédure, les procédures de
taxation et de recours s'appliquent par analogie (al. 3). Il en résulte,
notamment, qu’il appartient à l'autorité fiscale d'établir les faits qui
fondent la créance de rappel d'impôt, à savoir que l’imposition est incomplète,
ou qui augmentent celle-ci. Le contribuable doit, quant à lui, démontrer de
façon générale que les indications figurant dans sa déclaration sont exactes;
de même, il a la charge d'alléguer et prouver les faits qui suppriment ou
réduisent la créance fiscale (cf. Hugo Casanova/Claude-Emmanuel Dubey,
in
:
Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Noël/Aubry Girardin [édit.], 2
e
éd. Bâle 2017, n°6 ad art. 153 LIFD). Il incombe notamment au contribuable de
démontrer que l’autorité de taxation aurait, le cas échéant, dû connaître
l’élément nouveau qu’elle invoque à l’appui du rappel (Casanova/Dubey, ibid.).
b) En l’espèce, les recourants ne contestent pas à
l'autorité intimée le droit de procéder à un rappel d’impôt, ceci d'autant
moins que ce rappel fait suite à leur dénonciation spontanée du 30 novembre
2020. Ils contestent en revanche les reprises opérées par les autorités
fiscales suite à cette dénonciation.
4.
Les recourants font valoir en premier lieu que les montants placés sur
leurs comptes ******** proviennent du capital prévoyance de A.________, que ce
dernier a retiré lors de leur départ de la Suisse en 2006, et ne devraient pas
être imposables, dès lors qu'ils sont destinés à leur retraite.
a) A teneur de l'art. 2 al. 1 de la loi fédérale du
17 décembre 1993 sur le libre passage dans la prévoyance professionnelle
vieillesse, survivants et invalidité (LFLP; RS 831.42), si l’assuré quitte
l’institution de prévoyance avant la survenance d’un cas de prévoyance (cas de
libre passage), il a droit à une prestation de sortie. La prestation de sortie
est exigible lorsque l'assuré quitte l'institution de prévoyance (art. 2 al. 3,
1
ère
phrase, LFLP). Si l'assuré n'entre pas dans une autre
institution de prévoyance (cf. art. 3 LFLP), il doit notifier à son institution
de prévoyance sous quelle forme admise il entend maintenir sa prévoyance (art.
4 al. 1 LFLP). Le maintien de la prévoyance au sens de cette dernière
disposition implique que les avoirs consacrés à la prévoyance sont maintenus
pendant le temps durant lequel une personne n'est pas affiliée à une
institution de prévoyance (ATF 148 III 232 consid. 6.2.1.2.1 p. 236).
En vertu de l'art. 5 al. 1 LFLP, l'assuré peut
exiger le paiement en espèces de la prestation de sortie, notamment lorsqu'il
quitte définitivement la Suisse (let. a). La possibilité de choisir librement
le paiement en espèces ne signifie cependant pas que l'assuré bénéficie d'un
droit de laisser la prestation de sortie dans l'institution de prévoyance;
l'existence d'un droit est subordonnée au fait qu'il ait été convenu de manière
réglementaire ou individuelle (Thomas Geiser/Christoph Senti,
in
:
Commentaire des assurances sociales suisses, LPP et LFLP,
Schneider/Geiser/Gächter [édit.], Berne 2020, n.15 ad art. 5 LFLP). Le paiement
en espèces, en cas de départ définitif à l'étranger, est subordonné à une
demande expresse de la part de l'ayant droit et à la présentation par lui de
certains documents devant attester le caractère définitif du départ. A défaut
d'une demande de paiement en espèces et aussi longtemps qu'une telle demande
n'est pas présentée - elle peut l'être jusqu'à la naissance du droit à la prestation
de vieillesse (ATF 117 V 303 consid. 2d p. 309) -, la prestation de libre
passage doit rester affectée au maintien de la prévoyance (ATF 119 III 18
consid. 3b/cc p. 21). Tant qu'une demande expresse de paiement en espèces n'est
pas présentée, la prestation de libre passage de l'assuré qui a quitté
définitivement la Suisse demeure insaisissable au sens de l'
art.
92 ch. 13 LP
et soustraite à tout séquestre (
art. 275
LP; ATF 148 III 232 consid. 6.2 p. 235;
119 III 18 consid. 3b/cc p. 22
; cf. en outre
Danielle Yersin, L'échéance des prestations
provenant du 2
ème
pilier et du 3
ème
pilier A et le moment
de leur imposition,
in
: Revue fiscale 1990, p. 233 ss, p. 235 au bas). Lorsqu'en
revanche, la demande a été faite et que le capital sort du système de la
prévoyance, la prestation de sortie versée en espèces devient saisissable, en
vertu des art. 92 al. 1 ch. 10 et 93 al. 1 LP, car elle ne vise plus le
maintien du niveau de vie du bénéficiaire (ATF 148 III 232 consid. 6.2.2 p.
238; 118 III 18 consid. 3a p. 21; Geiser/Senti, op. cit., n.97).
D
ans un tel cas, la
prestation de sortie versée sous forme de capital représente généralement un
revenu imposable pour le contribuable, conformément aux art. 22 al. 1 LIFD et
26 al. 1 LI.
Ce capital intègre également la fortune du
contribuable; cette fortune se voit alors augmentée du montant du capital (cf.
arrêt CDAP FI.2018.0140 du 29 avril 2019 consid. 3b) et fait partie de la
fortune nette, imposable vu les art. 13 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre
1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID;
RS 642.14) et 50 al. 1 LI, lorsque l'assujettissement du contribuable se fonde
sur son domicile en Suisse et dans le canton (Yersin, op. cit., p. 236).
b) Aux termes des art. 16 al. 1 LIFD et 19 al. 1 LI,
l’impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu’ils
soient uniques ou périodiques. Les art. 20 al. 1 let. a LIFD et 23 al. 1 let. a
LI prévoient qu'est imposable le rendement de la fortune mobilière, en
particulier les intérêts d'avoirs. Ces dispositions expriment la théorie de
l'accroissement du patrimoine, respectivement le principe de l'imposition du
revenu global net, selon lesquels tous les montants qui accroissent le patrimoine
d'une personne sont inclus dans son revenu imposable, à moins d'être
expressément exonérés (ATF 146 II 6 consid. 4.1 p. 9; 143 II 402 consid. 5.1).
Les articles 41 al. 1 LIFD et 78 al. 1 LI prévoient que le revenu imposable se
détermine d’après les revenus acquis pendant la période fiscale.
Aux termes des art. 24 let. c LIFD et 7 al. 4 let. e
LHID, sont exonérés de l'impôt: les prestations en capital versées par
l’employeur ou une institution de prévoyance professionnelle lors d’un
changement d’emploi, à condition que le bénéficiaire les réinvestisse dans le
délai d’un an dans une institution de prévoyance professionnelle ou les utilise
pour acquérir une police de libre-passage. L'art. 26 let. d LI prescrit, pour
sa part, que sont exonérés de l'impôt: les prestations en capital versées par
l'employeur ou une institution de prévoyance professionnelle à la fin des
rapports de travail, à condition que le bénéficiaire les affecte dans le délai
d'un an au rachat d'années d'assurance dans une institution de prévoyance
professionnelle (2
e
pilier). L
e
facteur déterminant pour l'application de l'article 24 let. c LIFD est le fait
que le contribuable change d'emploi (ou entreprend une activité indépendante)
et restitue la prestation retirée à une institution de prévoyance
professionnelle dans un délai d'un an (arrêt TF 2C_406/2021 du 11 novembre 2021
consid. 3.3.4; cf. en outre Gladys Laffely Maillard,
in
: Commentaire
romand, op. cit., n.16 ad art. 24 LIFD et n.12 ad art. 38 LIFD). L'exigence
d'un changement d'emploi est également remplie si le contribuable cherche en
vain un nouvel emploi et qu'il demeure affilié à la prévoyance professionnelle
du fait de sa demande d'indemnités de chômage (ibid., consid. 3.4.1; arrêt TF
2C_809/2013 du 31 mars 2014 consid. 3.4.1).
c) En la présente espèce, il est admis que
la prestation de sortie de prévoyance
professionnelle de A.________
lui a été
versée sous forme de capital en 2006, lorsque les recourants ont
annoncé leur départ de Suisse, conformément à l'art. 5 al. 1 let. a LFLP. Dès
lors, l'intéressé en a eu depuis lors la libre disposition; il ressort du reste
de leurs explications que les recourants ont effectué avec ce capital des
placements qui se sont révélés être malheureux, de sorte qu'ils en ont perdu
une bonne partie. Force est ainsi de constater que ce capital est sorti du
système de prévoyance pour intégrer la fortune mobilière des recourants.
Dès l'instant où
les recourants se sont constitués derechef un domicile en Suisse et dans le
canton, conduisant ainsi à leur assujettissement illimité, leur fortune nette y
était imposable, vu les art. 13 al. 1 LHID et 50 al. 1 LI. Toujours selon leurs
explications, les recourants ont déposé le solde de ce capital sur plusieurs
comptes ouverts auprès de la Banque ********, parmi lesquels
un
dossier-titres n°******** qu'ils ont nantis en faveur de cet établissement en
contrepartie d'un prêt hypothécaire qui leur a été consenti
. Ils font valoir que l'utilisation de ce compte servant de caution
pour leur logement et leur sécurité financière future devrait être reconnue au
même titre qu'un réinvestissement du capital préalablement retiré dans un
nouveau rapport de prévoyance. Les recourants ne démontrent cependant pas,
comme le relève l'autorité intimée, que les montants crédités sur les comptes ********
ont pour seule et exclusive origine l'avoir de prévoyance de A.________
,
retiré
en 2006. Quoi qu'il en soit, on
rappelle à cet égard que l
e droit fiscal est dominé par le
principe de la légalité (art. 5 al. 1 et 127 al. 1 Cst.) et
que les conditions permettant l'exonération de ce capital, telles
qu'elles sont consacrées par les art. 24 let. c LIFD et 26 let. d LI ne sont
pas réalisées en l'occurrence. En effet, ce capital n'a pas été
réinvesti
dans le délai légal prescrit dans une institution de prévoyance professionnelle
ou affecté à l'acquisition d'une police de libre-passage. Au contraire, il est
demeuré dans la sphère de disposition des recourants qui l'ont affecté, au
moins en partie, en garantie d'un prêt leur permettant d'acquérir leur propre
logement.
Par conséquent,
c'est à juste titre que le solde de ces comptes au 31 décembre de chaque année a
été imposé avec la fortune des recourants, conformément à l'art. 50 al. 1 LI.
En outre, c'est à bon droit que les intérêts créanciers générés par ces comptes
ont été imposés au titre du revenu de la fortune mobilière des recourants, vu
les art.
20 al. 1 let. a LIFD et 23 al. 1 let. a LI.
d) La décision attaquée ne peut qu'être confirmée
sur ce premier volet.
5.
En second lieu, les recourants contestent que A.________ soit titulaire
des comptes bancaires ******** ********, dont le solde créditeur a également été
repris dans leur fortune imposable.
a) On rappelle qu'en matière fiscale, les règles
générales du fardeau de la preuve ancrées à l'art. 8 CC, destinées à déterminer
qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de
preuve d'un fait, ont pour effet que l'autorité fiscale doit établir les faits
qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le
contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (ATF
147 II 338 consid. 3.2 p. 345; 146 II 6 consid. 4.2 p. 10; 144 II 427 consid.
2.3.2 p. 433 et consid. 8.3.1 p 449).
Lorsque les preuves recueillies par l'autorité
fiscale apportent suffisamment d'indices révélant l'existence d'éléments
imposables, il appartient au contribuable d'établir l'exactitude de ses
allégations et de supporter le fardeau de la preuve du fait qui justifie son
exonération (ATF 147 II 338 consid. 3.2 p. 345; 146 II 6 consid. 4.2). Quand
des indices clairs et précis rendent vraisemblable l'état de fait établi par
l'autorité, il revient au contribuable de réfuter, preuves à l'appui, les faits
avancés par celle-ci (cf. arrêts TF 2C_722/2017 du 13 décembre 2017 consid. 5.2;
2C_111/2012 du 25 juillet 2012 consid. 4.4), soit d'apporter la contre-preuve.
La répartition du fardeau de la preuve peut être
influencée par l'obligation de collaborer. Celle-ci peut être accrue s'agissant
d'états de fait à l'étranger (ATF 144 II 427 consid. 2.3.2 p. 434; 2C_1113/2018
du 8 janvier 2019 consid. 2.2.3). En effet, lorsque les dépenses sont en lien
avec des prestataires à l'étranger, les moyens d'investigation de l'autorité
fiscale sont nécessairement restreints. Il en découle alors un devoir de
collaboration accru de la part du contribuable, qui doit non seulement indiquer
le destinataire du paiement, mais également l'ensemble des circonstances qui
ont conduit au paiement en cause. Il est ainsi requis de sa part qu'il produise
les contrats, la correspondance, ainsi que le détail des relations bancaires
(arrêt TF 2C_775/2019 du 28 avril 2020 consid. 7.1).
b) En l'espèce, en application de l'accord
multilatéral entre autorités compétentes (Multilateral Competent Authority
Agreement [MCAA]), en vigueur pour la Suisse depuis le 1
er
janvier
2017 (RS 0.652.1 et 0.653.1), les autorités compétentes ******** ont transmis à
l'Administration fédérale des contributions (AFC) l'existence de deux comptes
ouverts au nom de A.________ auprès de l'établissement bancaire ********, n°********
présentant un solde créditeur de 3'003 fr. et n°******** d'un montant de 7'363
francs. Vu l'art. 21 al. 1 de la loi fédérale sur l’échange international
automatique de renseignements en matière fiscale (LEAR; RS 653.1), ces informations
ont été transmises aux autorités fiscales cantonales.
Dans leurs écritures, les recourants expliquent
ignorer d'où viennent ces deux comptes,
"(...) n'ayant jamais conclu
d'accord ni mis les pieds dans cette banque".
Or, ils ont pourtant
produit, pendant la procédure de réclamation, un échange de courriels avec un
collaborateur de ********, du 10 mars 2022, dont il ressort que A.________
détenait effectivement, à cette date à tout le moins, des actions dans un
compte-titres dans cet établissement. En outre, à cette date, ce compte n'avait
pas encore été clôturé. En conséquence, les éléments recueillis par l'autorité intimée
apportent suffisamment d'indices démontrant que des montants de 3'003,
respectivement 7'363 fr. doivent être intégrés dans leur fortune imposable, au
31 décembre de chacune des années visées par la procédure de rappel d'impôt,
vu les art. 13 al. 1 LHID et 50 al. 1 LI
.
c) Cette constatation entraîne la confirmation de la
décision attaquée, sur ce volet également.
6.
Pour le surplus, dans la mesure où ils invoquent des difficultés
financières, il appartiendra aux recourants de demander un plan de paiement,
voire de déposer, le cas échéant, une demande de remise, pour autant que les
conditions prévues par la loi soient remplies (cf. art. 167 et ss LIFD et 231
LI).
7.
Les considérants du présent arrêt conduisent au rejet du recours et à la
confirmation de la décision attaquée. Les recourants succombant, les frais de
justice seront mis à leur charge, solidairement entre eux, et l'allocation de
dépens n'entre pas en ligne de compte (cf. art. 49 al. 1, 51 al. 2, 55 al. 1,
91 et 99 LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts, du
11 mars 2024, est confirmée.
III.
Les frais d'arrêt, par 2'000 (deux mille) francs, sont mis à la charge
de A.________ et B.________, solidairement entre eux.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 3 juin 2025
Le président:                                                                                            Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux participants à la
procédure.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification,
d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6,
6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.