vd_omni · FI.2018.0044 · 2019-07-02 · fr

A.________, B.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Contribuable arrivé en Suisse en 2002 avec sa famille, pour occuper un poste de cadre dirigeant au sein d'un groupe international. Il est depuis lors assujetti à l'impôt de manière illimitée dans le canton de Vaud. Au début 2007, il devient directeur d'une société sise en Allemagne, qui a repris les activités d'une filiale du groupe précité. Il fait des allers et retours entre les bureaux de cette société en Allemagne et le domicile de la famille en Suisse. En 2012, l'ACI ouvre une procédure de rappel d'impôt portant sur les périodes 2007 à 2011, au motif que le contribuable n'a pas déclaré les dividendes perçus de la société allemande. Par ailleurs, le contribuable a certes déclaré ses parts dans la société allemande, mais à leur valeur nominale, alors la valeur vénale correspond à un multiple de celle-ci (entre 30 et 230 fois la valeur déclarée). S'agissant de titres non cotés d'une société étrangère, on n'est pas en présence d'une inexactitude flagrante qui devait être corrigée immédiatement lors de la taxation. L'ACI était par conséquent fondée à procéder au rappel d'impôt (consid. 5a). En outre, le contribuable ne pouvait ignorer que la valeur nominale ne correspondait pas à la valeur déterminante fiscalement, de sorte qu'il a commis une soustraction par dol éventuel. En ce qui concerne les dividendes, au vu des montants en jeu, force est d'admettre qu'il était conscient de ce que sa déclaration était incomplète. Il a en outre ajouté "sans revenu" en lien avec sa participation, ce qui renforce le caractère intentionnel de la soustraction (consid. 6c). Confirmation du rappel d'impôt aussi bien que des amendes.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 02.07.2019 FI.2018.0044

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 2 juillet 2019
Composition
M. Guillaume Vianin, président; MM. Marc-Etienne Pache et Cédric Stucker, assesseurs.
Recourants
1.
A.________
,
2.
B.________
,
tous deux à C.________ et représentés
par Stéphane FIORA, expert fiscal diplômé, à Pully,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne
Autorité concernée
Administration fédérale des contributions,
Division principale DAT,
à Berne
Objet
Impôt cantonal et
communal, impôt fédéral direct
Recours A.________ et B.________ c/ décision sur
réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 18 janvier 2018 (ICC
et IFD périodes fiscales 2007 à 2012)
Vu les faits suivants:
A.
Les époux A.________ et B.________ (ci-après aussi: les contribuables ou
les recourants), nés respectivement en 1959 et 1966, sont de nationalité
allemande. Ils sont les parents de D.________ et de E.________, nés
respectivement en 1995 et 1996.
A.________ est père d'une fille issue d'une
précédente union, laquelle a toujours vécu en Allemagne.
Les époux A.________ et B.________ sont actuellement
domiciliés à G.________ (Allemagne).
B.
A.________ est arrivé en Suisse avec sa famille en août 2002, après
avoir conclu un contrat d'expatriation avec la société H.________ SA, sise à ******,
pour laquelle il a exercé des fonctions de cadre dirigeant. Dans ces fonctions,
A.________ s'est beaucoup occupé d'une filiale du groupe I.________ sise en
Allemagne, dont il a été le directeur-gérant depuis 2003. Cette société avait
un établissement ("bureau") à J.________ (localité proche de
Mainz/Mayence et de Wiesbaden), qui avait été fondé par A.________.
En septembre 2002, les contribuables ont acquis en
copropriété simple une part de copropriété par étages de 50/100 de la parcelle
no 2219 du registre foncier de la commune de K.________ (appartement en duplex).
Les enfants des contribuables ont été scolarisés
dans un établissement privé, d'abord à l'école L.________, à M.________, puis dans
l'établissement N.________, à O.________.
Les contribuables et leurs deux enfants ont obtenu un
permis d'établissement (permis C) le 18 décembre 2007.
A.________ a travaillé comme cadre auprès de H.________
SA jusqu'à fin janvier 2007. A compter de cette date, il a exercé la fonction
de directeur de la société P.________, qu'il a fondée fin 2006 avec un associé,
Q.________. Sise à J.________ (précédemment à C.________), la société est dotée
d'un capital social de 25'000 euros et est active dans le conseil en matière de
technologie de l'information. Elle a repris en 2006 l'activité de la filiale du
groupe I.________, dont A.________ avait été le directeur-gérant. Après la
reprise de cette activité, le prénommé a quitté H.________SA, à fin janvier
2007.
A.________ a touché des dividendes de P.________ en
2008, 2009, 2011 et 2012, en sus de son salaire.
De 2007 à 2011, B.________ a exercé une activité
salariée pour le compte de la R.________, à S.________. En outre, de 2009 à
2011, elle a également été engagée comme salariée par l'établissement N.________.
En juin 2009, les contribuables ont acquis un bateau
à moteur, qu'ils ont fait expertiser en novembre 2012.
Le 23 décembre 2010, A.________ a racheté les parts
de son associé dans la société P.________.
Le 20 février 2015, A.________ a annoncé son départ
pour l'Allemagne au contrôle des habitants de O.________.
Le 6 mars 2015, les contribuables ont fait don à
leurs deux enfants de la nu-propriété de l'immeuble de K.________, dont ils ont
conservé l'usufruit.
Le 31 mars 2016, B.________ a annoncé son départ
pour l'Allemagne au contrôle des habitants de O.________.
C.
Durant les périodes fiscales 2002 à 2006, les époux A.________ et
B.________ ont été imposés dans le Canton de Vaud de manière illimitée.
Les procédures de taxation des périodes fiscales
2007 à 2012 se sont déroulées comme suit.
a) Période fiscale 2007
Dans leur déclaration d'impôt déposée le 11 juillet
2008 relative à la période fiscale 2007, les contribuables ont déclaré un
revenu imposable au titre de l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) de
918'400 fr. au taux de 467'800 fr., un revenu imposable au titre de l'impôt
fédéral direct (ci-après : IFD) de 914'700 fr. et une fortune imposable de
560'000 fr.
La rubrique "avez-vous eu un domicile à
l'étranger en 2007" n'a pas été remplie.
En lien avec la fortune, les contribuables ont
déclaré des parts sociales dans la société P.________ pour un montant de 20'691
fr., avec la mention "(sans revenu)".
Le contribuable a déclaré un salaire de 429'934 fr.
issu d'une activité principale, ainsi qu'un salaire de 561'968 fr. issu d'une
activité accessoire avec la mention "revenu provenant de l'activité en
Allemagne, pour le taux uniquement". Ce dernier salaire a également été
indiqué sous la rubrique "revenus d'activités lucratives et rentes
déclarées ci-avant et imposables dans un autre état".
A.________ a fait valoir en déduction au titre
d'autres frais professionnels notamment des frais de transport pour activité en
Allemagne de 325 fr.
La déclaration d'impôt était accompagnée d'une note
à l'attention du taxateur, qui avait la teneur suivante:
"Monsieur A.________ est résident fiscal suisse.
Cependant, du 1er février au 31 décembre 2007, il a exercé son activité
lucrative en Allemagne. Vous trouverez ci-après les éléments de sa
rémunération".
Un tableau de répartition des rémunérations perçues
était joint, qui indiquait les valeurs imposables ainsi que les valeurs
déterminantes pour le taux. Une attestation fiscale relative au salaire perçu
en Allemagne figurait également en annexe. Cette attestation mentionnait le
prélèvement d'un impôt à la source.
Par décision de taxation du 29 juin 2009 relative à
la période fiscale 2007, l'autorité de taxation a arrêté le revenu imposable
pour l'ICC à 409'400 fr. au taux de 223'600 fr., la fortune imposable à 560'000
fr. au taux de 560'000 fr., et le revenu imposable pour l'IFD à 411'600 fr., au
taux de 952'200 fr. (barème mariés). Cette décision est entrée en force.
b) Période fiscale 2008
Dans leur déclaration d'impôt déposée le 1er octobre
2009 relative à la période fiscale 2008, les contribuables ont déclaré un
revenu imposable au titre de l'ICC de 479'699 fr. au taux de 223'600 fr., un
revenu imposable au titre de l'IFD de 467'600 fr. et une fortune imposable de
641'000 fr.
A.________ a déclaré un salaire issu d'une activité
accessoire de 587'740 fr. avec la mention "revenu provenant de l'activité
en Allemagne, pour le taux uniquement". Ce salaire a également été indiqué
sous la rubrique "revenus d'activités lucratives et rentes déclarées
ci-avant et imposables dans un autre état".
La rubrique "avez-vous eu un domicile à
l'étranger en 2008" n'a pas été remplie.
En lien avec la fortune, les contribuables ont
déclaré des parts sociales dans la société P.________ pour un montant de 18'494
fr., avec la mention "(sans revenu)".
Une attestation fiscale relative au salaire perçu en
Allemagne a également été jointe. Cette attestation mentionnait le prélèvement
d'un impôt à la source.
Par décision de taxation du 18 décembre 2009
relative à la période fiscale 2008, l'autorité de taxation a arrêté le revenu
imposable pour l'ICC à 0 fr. au taux de 256'000 fr., la fortune imposable à
641'000 fr. au taux de 641'000 fr., et le revenu imposable pour l'IFD à 6'600 fr.
au taux de 532'500 fr. (barème mariés). Cette décision est entrée en force.
c) Période fiscale 2009
Dans leur déclaration d'impôt déposée le 7 mai
2010 relative à la période fiscale 2009, les contribuables ont déclaré un
revenu imposable au titre de l'ICC de 368'800 fr. au taux de 161'700 fr., un
revenu imposable au titre de l'IFD de 356'200 fr. et une fortune imposable de
638'000 fr.
A.________ a déclaré un salaire issu d'une activité
accessoire de 462'313 fr. avec la mention "revenu provenant de l'activité
en Allemagne, pour le taux uniquement". Ce salaire a également été indiqué
sous la rubrique "revenus d'activités lucratives et rentes déclarées
ci-avant et imposables dans un autre état".
La rubrique "avez-vous eu un domicile à
l'étranger en 2009" n'a pas été remplie.
En lien avec la fortune, les contribuables ont
déclaré des parts sociales dans la société P.________ pour un montant de 17'988
fr., avec la mention "(sans revenu)".
Une attestation fiscale relative au salaire perçu en
Allemagne a également été jointe. Cette attestation mentionnait le prélèvement
d'un impôt à la source.
Par décision de taxation du 13 juillet 2010 relative
à la période fiscale 2009, l'autorité de taxation a arrêté le revenu imposable
pour l'ICC à 0 fr. au taux de 195'100 fr., la fortune imposable à 638'00 fr. au
taux de 638'000 fr., et le revenu imposable pour l'IFD à 6'700 fr. au taux de
423'000 fr. (barème mariés). Cette décision est entrée en force.
d) Période fiscale 2010
Dans leur déclaration d'impôt déposée le 8 juin 2011
relative à la période fiscale 2010, les contribuables ont déclaré un revenu
imposable au titre de l'ICC de 304'400 fr. au taux de 124'900 fr., un revenu
imposable au titre de l'IFD de 291'900 fr. et une fortune imposable de 646'000
fr.
A.________ a déclaré un salaire issu d'une activité
accessoire de 396'430 fr. avec la mention "revenu provenant de l'activité
en Allemagne, pour le taux uniquement". Ce salaire a également été indiqué
sous la rubrique "revenus d'activités lucratives et rentes déclarées
ci-avant et imposables dans un autre état".
La rubrique "avez-vous eu un domicile à
l'étranger en 2010" n'a pas été remplie.
En lien avec la fortune, les contribuables ont
déclaré des parts sociales dans la société P.________ pour un montant de 15'425
fr., avec la mention "(sans revenu)".
Une attestation fiscale relative au salaire perçu en
Allemagne a également été jointe. Cette attestation mentionnait le prélèvement
d'un impôt à la source.
Par décision de taxation du 23 septembre 2011
relative à la période fiscale 2010, l'autorité de taxation a arrêté le revenu
imposable pour l'ICC à 0 fr. au taux de 157'900 fr., la fortune imposable à
646'000 fr. au taux de 646'000 fr., et le revenu imposable pour l'IFD à 5'400
fr. au taux de 356'900 fr. (barème mariés). Cette décision est entrée en force.
e) Période fiscale 2011
Dans leur déclaration d'impôt déposée le 10 mai 2012
relative à la période fiscale 2011, les contribuables ont déclaré un revenu
imposable au titre de l'ICC de 264'400 fr. au taux de 102'700 fr., un revenu
imposable au titre de l'IFD de 252'000 fr. et une fortune imposable de 699'000
fr.
A.________ a déclaré un salaire issu d'une activité
accessoire de 355'104 fr. avec la mention "revenu provenant de l'activité
en Allemagne, pour le taux uniquement". Ce salaire a également été indiqué
sous la rubrique "revenus d'activités lucratives et rentes déclarées
ci-avant et imposables dans un autre état".
La rubrique "avez-vous eu un domicile à
l'étranger en 2011" n'a pas été remplie.
En lien avec la fortune, les contribuables ont
déclaré des parts sociales dans la société P.________ pour un montant de 30'025
fr., avec la mention "(sans revenu)".
Une attestation fiscale relative au salaire perçu en
Allemagne et émise par la société P.________ a également été jointe. Cette
attestation mentionnait le prélèvement d'un impôt à la source.
f) Période fiscale 2012
Dans leur déclaration d'impôt déposée le 21 mars
2013 relative à la période fiscale 2012, les contribuables ont déclaré un
revenu imposable au titre de l'ICC de 152'200 fr. au taux de 54'300 fr., un
revenu imposable au titre de l'IFD de 140'600 fr. et une fortune imposable de
652'000 fr.
A.________ a déclaré un salaire issu d'une activité
accessoire de 192'163 fr. Ce salaire a également été indiqué sous la rubrique
"revenus d'activités lucratives et rentes déclarées ci-avant et imposables
dans un autre état".
La rubrique "avez-vous eu un domicile à
l'étranger en 2012" n'a pas été remplie.
En lien avec la fortune, les contribuables ont
déclaré des parts sociales dans la société P.________ pour un montant de 30'575
fr., avec la mention "(sans revenu)".
Une attestation fiscale relative au salaire perçu en
Allemagne a également été jointe. Cette attestation mentionnait le prélèvement
d'un impôt à la source.
D.
Le 12 juillet 2012, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI)
a adressé aux contribuables un avis d'ouverture de procédure de rappel d'impôt
portant sur les périodes fiscales 2007 à 2011 (ICC et IFD).
En effet, l'instruction menée par l'ACI avait permis
de constater que le contribuable n'avait pas déclaré les dividendes qu'il avait
perçus de P.________.
Deux entretiens ont eu lieu entre le contribuable et
l'ACI, ainsi que plusieurs échanges de courriers postaux et électroniques.
Par courrier du 28 mai 2014, le contribuable a
contacté le Centre de compétences Assujettissement-domiciles de l'ACI dans le
but d'obtenir une confirmation du changement de sa résidence fiscale pour les
périodes fiscales 2007 à 2012. Ce courrier n'a toutefois pas été réceptionné
par le Centre de compétences Assujettissement-domiciles de l'ACI et le
contribuable n'a averti la Division de l'Inspection fiscale de sa démarche et
de l'existence de ce courrier que lors d'un entretien téléphonique du 12
janvier 2015.
Lors d'un entretien tenu le 12 février 2015, le
contribuable a prétendu être domicilié en Allemagne depuis 2007.
En mars 2015, le contribuable s'est annoncé auprès
des autorités allemandes comme résident fiscal depuis le 1
er
janvier
2007, de sorte qu'il a été assujetti à l'impôt en Allemagne de manière
rétroactive avec effet à cette date.
Un nouvel entretien entre le recourant et l'ACI a eu
lieu le 12 mai 2015.
Par courrier du 22 mai 2015, l'ACI a informé les
contribuables que l'instruction en cours concernait également la période
fiscale 2012.
Après plusieurs échanges de courriers postaux et
électroniques, l'ACI a rendu le 7 juillet 2015 une décision de rappel d'impôts,
taxation définitive et prononcé d'amendes à l'encontre des contribuables
concernant les périodes fiscales 2007 à 2012 pour l'ICC et l'IFD. Les reprises
correspondaient aux dividendes bruts perçus de P.________ par le contribuable,
en tenant compte de l'imposition partielle des rendements provenant de
participations (dès la période fiscale 2009). Les montants repris au titre de
l'imposition du revenu étaient les suivants: 2007: 0 fr.; 2008: 1'145'126 fr.;
2009: 313'944 fr.; 2010: 0 fr.; 2011: 215'871 fr.; 2012: 147'650 fr. En outre, les
parts dans la société P.________ n'avaient pas été évaluées et déclarées
conformément aux instructions de la Conférence suisse des impôts concernant
l'estimation des titres non cotés en vue de l'impôt sur la fortune. L'ACI a
donc procédé à des reprises correspondant à la différence entre, d'une part, la
valeur vénale des parts sociales calculée selon les instructions précitées sur
la base des comptes de la société entre-temps transmis par le contribuable et,
d'autre part, la valeur indiquée par ce dernier dans ses déclarations d'impôt.
Les montants repris au titre de l'imposition de la fortune étaient les
suivants: 2007: 2'967'581 fr.; 2008: 1'903'002 fr.; 2009: 2'661'255 fr.; 2010:
3'641'203 fr.; 2011: 2'723'052 fr.; 2012: 912'105 fr. Les rappels d'impôts se
montaient au total (périodes 2007 à 2012) à 515'303 fr. 35 pour l'ICC sur le
revenu, à 106'299 fr. 95 pour l'ICC sur la fortune et à 186'595 fr. 95 pour
l'IFD. Les amendes prononcées à l'endroit du contribuable (à l'exclusion de son
épouse) ascendaient au total à 378'300 fr. pour l'ICC et à 113'900 fr. pour
l'IFD.
E.
Contre cette décision, les contribuables ont formé une réclamation.
En outre, le 5 août 2015, le contribuable a demandé
l'ouverture d'une procédure amiable au sens de l'art. 26 al. 1 de la Convention
entre la Confédération suisse et la République fédérale d'Allemagne en vue
d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la
fortune, conclue le 11 août 1971 et entrée en vigueur le 29 décembre 1972
(ci-après: CDI CH-D; RS 0.672.913.62).
Par décision du 18 janvier 2018, l'ACI a très
partiellement admis la réclamation. Elle a considéré que le recourant pouvait
déduire des dividendes perçus, aux fins de l'imposition, les impôts à la source
étrangers non remboursables, soit en l'occurrence 15% de leur montant brut (cf.
art. 10 par. 2 let. c CDI CH-D). Avec cette déduction, les montants repris
étaient les suivants: 2007: 0 fr.; 2008: 973'357 fr.; 2009: 266'852 fr.; 2010:
0 fr.; 2011: 183'491 fr.; 2012: 125'502 fr. S'agissant de la valeur des parts
dans la société P.________, il y avait lieu de tenir compte de la dette
d'impôts résultant des reprises effectuées. Les reprises étaient ainsi ramenées
aux montants suivants: 2007: 2'967'581 fr.; 2008: 1'880'967 fr.; 2009:
2'236'300 fr.; 2010: 3'104'415 fr.; 2011: 2'167'297 fr.; 2012: 271'732 fr. Compte
tenu de ce qui précède, les rappels d'impôts se montaient au total (périodes
2007 à 2012) à 433'728 fr. 80 pour l'ICC sur le revenu, à 90'658 fr. 85 pour
l'ICC sur la fortune et à 157'300 fr. 10 pour l'IFD. Les amendes ascendaient à 319'400
fr. pour l'ICC et à 95'650 fr. pour l'IFD. Pour le surplus, la décision du 7
juillet 2015 était confirmée.
F.
Contre cette décision, les époux A.________ et B.________ ont recouru à
la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP). A titre
principal, ils ont conclu à ce que la Cour de céans confirme que A.________ est
résident fiscal en Allemagne et qu'ils sont imposés séparément, à savoir que B.________
est assujettie à l'impôt en Suisse sur son propre revenu/sa propre fortune au
taux de l'ensemble des revenus/fortune des conjoints, alors que les éléments
taxables de A.________ sont imposés en Allemagne. A titre subsidiaire, pour le
cas où la Cour de céans devait admettre que A.________ a son domicile fiscal en
Suisse, ils ont demandé que les amendes pour soustraction d'impôts soient
annulées. A l'appui de leur conclusion principale, les recourants ont fait
valoir que, jusqu'en 2006, ils étaient tous deux fiscalement domiciliés en
Suisse. En 2007, lorsqu'il a commencé sa nouvelle activité professionnelle à la
tête de P.________, A.________ aurait transféré son domicile fiscal en
Allemagne, tout en conservant un domicile en Suisse, auprès de son épouse et de
leurs enfants (double domicile, même si le domicile allemand paraissait
"beaucoup plus fort"). Le conflit de compétence devrait être réglé
sur la base des critères prévus par l'art. 4 par. 2 CDI CH-D. Or, ni le critère
du foyer d'habitation permanent, ni celui du centre des intérêts vitaux ne
permettraient de résoudre le cas. Le critère suivant, celui du séjour habituel,
conduirait à attribuer la compétence fiscale à l'Allemagne. A supposer que ce
critère soit inopérant, la même conclusion s'imposerait sur la base du critère
suivant, celui de la nationalité. Ainsi, pendant les périodes litigieuses (2007
à 2012), A.________ aurait été imposable en Allemagne, tandis que son épouse
restait assujettie à l'impôt en Suisse.
Dans sa réponse du 19 mars 2018, l'autorité intimée
a conclu au rejet du recours. Le recourant n'étant pas parvenu à prouver qu'il
s'était constitué un nouveau domicile en Allemagne, il resterait imposable en
Suisse en vertu du droit interne. Sous l'angle des critères de l'art. 4 par. 2
CDI CH-D, l'existence d'un foyer d'habitation permanent en Allemagne ne serait
pas établie. Le seul foyer d'habitation permanent du recourant aurait été à M.________,
de sorte que celui-ci était imposable en Suisse. La même conclusion
s'imposerait d'ailleurs sur la base du critère suivant, celui du centre des
intérêts vitaux. Quant à l'imposition séparée des recourants, elle serait
exclue du fait que ceux-ci n'ont pas manifesté avoir mis un terme à l'union
conjugale. Par ailleurs, le recourant étant copropriétaire de l'immeuble de K.________
durant les périodes litigieuses, il était dans tous les cas assujetti à l'impôt
en Suisse de manière limitée sur les éléments afférents à cet immeuble.
Dans une écriture du 23 mars 2018, les recourants
ont confirmé leurs conclusions.
Le 18 avril 2019, les recourants ont été invités à
indiquer s’ils optaient pour la procédure unifiée (dans laquelle la même
section du Tribunal statue sur la taxation et les amendes) ou pour la procédure
séparée (dans laquelle une section statue sur la taxation et une autre sur les
amendes). Le 29 avril 2019, ils ont déclaré opter pour une procédure unifiée.
G.
La Cour a statué par voie de circulation.
Considérant en droit:
1.
a) Le recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (cf. art. 140
al. 2 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD;
RS 642.11] et 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la procédure
administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et le délai de trente jours (cf. art. 140
al. 1 LIFD et 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.
b) La décision attaquée concerne à la fois l'IFD et
l'impôt cantonal harmonisé, ce qui est admissible du moment que
l'assujettissement à l'impôt d'une personne physique en raison d'un
rattachement personnel est identique pour les deux catégories d'impôts et doit
prendre en compte les dispositions d'une éventuelle convention en matière de
double imposition internationale (TF 2C_32/2016, 2C_33/2016 du 24 novembre 2016
consid. 1.1; 2C_609/2015, 2C_610/2015 du 5 novembre 2015 consid. 1;
2C_1139/2014 du 20 juillet 2015 consid. 1). A l’image de l’autorité intimée et
comme la jurisprudence lui permet de le faire (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p.
262 s.; cf. aussi ATF 142 II 293 consid. 1.2 p. 296), lorsque, comme en
l'espèce, l'état de fait est identique et que les questions juridiques se
recoupent, la Cour de céans statuera dans un seul arrêt.
2.
Les recourants se prévalent de la CDI CH-D.
Les conventions internationales en matière de double
imposition ne contiennent que des règles visant à limiter les pouvoirs
d'imposition des Etats mais ne fondent pas l'imposition elle-même (ATF 117 Ib
358 consid. 3 in fine p. 366 et les références citées). Par conséquent, il
convient d'abord de s'assurer de l'existence d'un droit (interne) d'imposition,
puis, le cas échéant, de vérifier que ce droit d'imposition n'est pas limité
par une disposition conventionnelle visant à restreindre ou éliminer une
éventuelle double imposition internationale (TF 2C_32/2016, 2C_33/2016 précité
consid. 7; 2C_627/2011, 2C_643/2011 du 7 mars 2012 consid. 3; 2C_436/2011 du 13
décembre 2011 consid. 2.1).
I.       Assujettissement
3.
a) D'après l'art. 3 al. 1 et 2 LIFD, les personnes physiques sont
assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel lorsque, au regard du
droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent en Suisse. Une personne a
son domicile en Suisse au regard du droit fiscal lorsqu'elle y réside avec
l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal
spécial en vertu du droit fédéral. Tandis qu'il y a séjour, au regard du droit
fiscal, lorsque la personne réside en Suisse sans interruption notable, pendant
au moins 30 jours et y exerce une activité lucrative, ou respectivement au
moins 90 jours sans y exercer d'activité lucrative (art. 3 al. 3 lettre a et b
LIFD).  Les art. 3 al. 1 et 2 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur
l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID;
RS 642.14) et 3 al. 1 à 3 de la loi vaudoise sur les impôts directs
cantonaux du 4 juillet 2000 (LI; BLV 642.11) contiennent
mutatis mutandis
les mêmes règles.
La résidence est un élément de fait. L'intention de
s'établir est l'élément subjectif du domicile. S'il n'est pas indispensable que
la personne ait l'intention de s'établir en un endroit définitivement, il faut
cependant qu'elle ait la volonté d'y séjourner. Toutefois, ce qui importe n'est
pas la volonté interne de la personne, mais les circonstances reconnaissables
par des tiers, qui permettent de déduire qu'elle a cette intention. Autrement
dit, le lieu où la personne assujettie a le centre de ses intérêts personnels
se détermine en fonction de l'ensemble des circonstances objectives, et non en
fonction des déclarations de cette personne; dans cette mesure, il n'est pas
possible de choisir librement un domicile fiscal (ATF 143 II 233 consid. 2.5.2
p. 238; 138 II 300 consid. 3.2 p. 305 s.; 132 I 29 consid. 4 p. 35 ss; 125 I 54
consid. 2a p. 56).
La jurisprudence en matière d'interdiction de la
double imposition intercantonale et notamment les critères formels établis par
celle-ci, tels que la notion de "retour régulier" ou de
"fonction dirigeante" ne trouvent pas application en matière
internationale. Dans ce domaine, les intérêts professionnels du contribuable ne
revêtent pas plus d'importance que ses relations avec les proches et avec la
société, que ses intérêts politiques et culturels, ou encore que ses loisirs;
les intérêts professionnels ne revêtent une importance déterminante que
lorsqu'ils prennent une place prépondérante dans l'ensemble des intérêts du contribuable
(TF 2C_32/2016, 2C_33/2016 précité consid. 8.2; 2C_924/2014 du 12 mai 2015
consid. 4.2; 2C_472/2010 du 18 janvier 2011 consid. 2.3 et 3.4.2 in RF 66 2011
p. 425; 2C_452/2012, 2C_453/2012 du 7 novembre 2012 consid. 4.6 in StE 2013 A
32 19 et les références citées).
Le contribuable qui abandonne son domicile suisse
pour se rendre à l'étranger conserve son domicile fiscal au lieu de son ancien
domicile tant qu'il ne s'en est pas constitué un nouveau au lieu de sa nouvelle
installation (principe de "rémanence" du domicile; ATF 138 II 300 consid.
3.3 p. 306 s.; arrêt 2C_609/2015, 2C_610/2015 précité consid. 6.3).
C'est aux autorités fiscales qu'il appartient
d'instruire d'office les éléments de fait constitutifs d'un domicile fiscal
(art. 123 al. 1 LIFD, 46 al. 1 LHID, 180 al. 1 LI); elles ne sont aucunement
liées par les décisions prises par d'autres autorités (décisions en matière
d'exercice des droits politiques, cachet de la chancellerie du canton et
contrôle des habitants, etc.), qui ont tout au plus valeur d'indice. S'il leur
incombe bien de prouver l'existence d'un tel domicile, le contribuable a
néanmoins un devoir de collaboration et doit, en particulier, fournir des
renseignements circonstanciés au sujet des éléments propres à fonder son
assujettissement (art. 124 ss LIFD, 42 LHID, 173 ss LI); à cet effet, il est
tenu de rendre vraisemblable l'existence d'étroites relations avec l'Etat où il
se dit domicilié (ATF 138 II 300 consid. 3.4 p. 307 s.). L'obligation de
collaborer est accrue s'agissant d'états de fait à l'étranger (ATF 144 II 427
consid. 2.3.2 p. 434).
b) En l'occurrence, afin de prouver qu'il a
transféré son domicile en Allemagne en 2007, le recourant fait valoir qu'il
résidait dans un appartement à C.________ avec son père, afin de lui donner les
soins dont il avait besoin, jusqu'à son décès en 2014. Il s'agissait d'un
appartement de 4 pièces, loué par ses parents depuis 1969, que son père
occupait seul depuis le décès de son épouse en 1999. Cet appartement
constituait le "réel logement" du recourant en Allemagne. Ce dernier avait
en outre resserré les liens avec sa fille née d'un précédent mariage. A côté de
l'appartement de C.________, le recourant louait un appartement/chambre d'hôtel
à J.________, à proximité des locaux de P.________. Le recourant rejoignait son
épouse et leur deux fils durant certaines vacances scolaires et week-ends. Il a
produit un calendrier des années 2007 à 2012 (pièce jointe au recours no 4), où
il a indiqué les jours qu'il a passés hors de Suisse, ceux où il se trouvait en
Suisse et ceux qu'il a passés hors de Suisse avec sa famille (de l'ordre de
cinq à sept semaines par année). Il en ressort que le recourant s'est trouvé en
Suisse surtout les fins de semaine (samedi et dimanche), pendant les fêtes de
fin d'année et, parfois durant une ou deux autres semaines, entières ou non. Le
recourant fait valoir qu'il effectuait chaque année une trentaine d'allers et
retours avec la Suisse, une vingtaine d'allers et retours avec C.________ et
qu'il séjournait environ 160 jours par an près de son lieu de travail à J.________.
Il a produit à cet égard les décisions de taxation de l'autorité fiscale allemande
(Finanzamt Köln-Süd) pour les périodes 2007 à 2012 (datées du 7 avril 2015
s'agissant de 2007 à 2010 et du 5 mai 2015 pour 2011 et 2012), qui mentionnent
les déductions pour frais de déplacement entre le domicile et le lieu de
travail (à savoir 2007: 165 jours à 1 km, 17 jours à 190 km et 34 jours à 504
km, déduction totale 6'159.30 €; 2008: 159 jours à 1 km, 18 jours à 190 km et
31 jours à 504 km, déduction totale 5'760.90 €; 2009: déduction totale: 5'686 €
[sans autres détails]; 2010: déduction totale: 5'880 € [sans autres détails]; 2011:
déduction totale: 6'161 € [sans autres détails]; 2012: 160 jours à 1 km, 19
jours à 190 km et 28 jours à 504 km, déduction totale 5'365 €). Le recourant
ajoute qu'il avait des "activités socio-culturelles" telles que le
"soutien de clubs locaux de volley ou de football" à l'endroit où il
résidait près de son lieu de travail. La distance de 190 km correspond
apparemment au trajet (simple course) J.________/C.________, tandis que 504 km
représentent la distance (simple course) entre J.________ et K.________.
Quant au fait que l'épouse et les enfants sont
restés en Suisse durant la période litigieuse, il s'expliquerait par le choix des
parents de donner à leurs fils la possibilité de poursuivre leur scolarité
comme externes dans une école internationale délivrant un baccalauréat
international, plutôt que de les placer en internat. Après avoir obtenu le
baccalauréat, les enfants sont partis en Allemagne, l'aîné en 2013 et le cadet
en 2014. Afin de trouver une occupation, l'épouse avait travaillé à temps
"très partiel" comme accompagnatrice des élèves de l'établissement
que fréquentaient ses enfants. Pendant les vacances scolaires d'hiver, que la
recourante passait avec les enfants en Valais, elle avait en outre exercé une
activité de professeur de ski. C'était d'ailleurs la recourante qui avait eu
l'idée de passer le permis de bateau avec son mari, dans l'idée de renforcer
les liens familiaux en pratiquant ce hobby quand ce dernier se trouvait en
Suisse.
c) Les informations ressortant des calendriers
produits par le recourant ne concordent pas entièrement avec celles qui
figurent sur les décisions de taxation allemandes. En effet, le nombre de
week-ends où le recourant était présent en Suisse selon ces calendriers aurait
à première vue nécessité plus de trajets que ceux que le recourant a fait
valoir en déduction vis-à-vis du fisc allemand, à savoir respectivement 34
(2007), 31 (2008) et 28 (2012) fois 504 km (J.________/K.________ ou K.________/J.________
simple course). Si l'on se fonde sur les calendriers produits par le recourant,
il en ressort que, durant les périodes litigieuses, celui-ci rejoignait le plus
souvent sa famille en Suisse en fin de semaine. En plus de cela, il passait les
fêtes de fin d'année et une ou deux semaines supplémentaires en Suisse avec la
famille. Pendant ses séjours en Suisse, il avait des activités avec sa famille,
étant rappelé que ses fils étaient adolescents; il faisait en particulier du
bateau (selon l'autorité intimée, les recourants ont acheté un premier bateau
en 2008, remplacé par un second en 2009, lequel a été désimmatriculé en 2016).
Le recourant était en outre en vacances – certes hors de Suisse, mais en partie
aussi hors d'Allemagne – avec sa famille, durant cinq à sept semaines par
année. En Suisse, le recourant était d'ailleurs copropriétaire avec son épouse
de l'immeuble de M.________.
Comme indiqué plus haut, dans les rapports
internationaux, la jurisprudence intercantonale concernant les employés
occupant une fonction dirigeante, pour qui le lieu de travail l'emporte, même
s'ils retournent auprès de leur famille chaque fin de semaine
("Wochenaufenthalter"), n'est pas applicable (voir en particulier
arrêts 2C_472/2010 précité consid. 2.3 et 2C_452/2012, 2C_453/2012 précité
consid. 4.6). Il s'ensuit, en l'occurrence, que les intérêts professionnels de
l'activité de direction du recourant dans la société P.________ ne l'emportent
pas sur les liens avec la famille restée en Suisse. Le recourant invoque certes
ses liens avec son père âgé vivant dans un appartement à C.________, auprès de
qui il se rendait une vingtaine de fois par année (à 190 km de distance de J.________),
selon toute vraisemblance pendant la semaine, puisqu'en fin de semaine, il rejoignait
son épouse et ses enfants en Suisse. Il dit aussi avoir "resserré"
les liens avec sa fille issue d'un premier mariage, sans toutefois donner
aucune indication à cet égard (âge de la personne, domicile, situation
familiale, fréquence des rencontres etc.). Sans minimiser l'importance des
liens avec son père et sa fille, il y a lieu d'admettre que ces relations,
ainsi que les autres intérêts vitaux en Allemagne, soit les intérêts
professionnels dans une position de direction, ne l'emportent pas sur les liens
avec la famille proche (épouse et enfants adolescents). Le fait que le
recourant était copropriétaire d'un immeuble en Suisse – alors qu'en Allemagne
il occupait une chambre dans une maison d'hôtes et parfois l'appartement loué
par son père (appartement dont le bail a été résilié en 2015, à la suite du
décès de ce dernier [recours, ch. 1.2]) – vient renforcer cette conclusion, de
même que le fait que, selon les allégations non contredites de l'autorité
intimée, le recourant gérait ses avoirs depuis son domicile de K.________,
puisque, à l'exception d'un compte bancaire en Allemagne, il détenait durant
les périodes litigieuses l'ensemble de ses comptes auprès de banques
helvétiques, avec adresse de correspondance en Suisse. Les aspects plus formels
suivants vont dans le même sens.
Dans ses déclarations fiscales pour les périodes
2007 à 2012, le recourant n'a pas indiqué de domicile fiscal à l'étranger.
S'agissant de la déclaration pour la période 2007, soit celle durant laquelle
il a changé d'activité lucrative, en quittant à fin janvier son poste de cadre
auprès de H.________ SA pour prendre la direction de P.________, il a même
joint une note à l'intention du taxateur, aux termes de laquelle il était
"résident fiscal suisse", même si, à compter du 1
er
février 2007, il avait exercé une activité lucrative en Allemagne. Ce n'est
qu'après l'ouverture de la procédure de rappel d'impôt, en juillet 2012 et
plusieurs entretiens avec l'autorité intimée, que le recourant s'est annoncé,
en mars 2015, auprès des autorités allemandes comme résident fiscal dans ce
pays depuis le 1
er
janvier 2007, de sorte qu'il a été assujetti à
l'impôt en Allemagne de manière rétroactive avec effet à cette date. Peu avant,
le 20 février 2015, il avait annoncé son départ pour l'Allemagne au contrôle
des habitants de O.________. D'ailleurs, sur la liste des sociétaires de P.________
établie le 31 janvier 2011 par T.________, notaire à ********, à la suite de la
cession des parts de Q.________ à A.________, ce dernier est désigné comme
domicilié ********, à K.________, en Suisse. Dans l'acte authentique du 6 mars
2015, par lequel les recourants ont fait don à leurs enfants de la nu-propriété
de l'immeuble de K.________, A.________ figure encore comme domicilié à K.________.
Il faut en outre rappeler que les recourants ont obtenu un permis
d'établissement en Suisse le 18 décembre 2007, après cinq ans de séjour
seulement. Or, une autorisation d'établissement pouvait ainsi être délivrée – à
la demande des intéressés – de manière anticipée, à la condition que ceux-ci
soient bien intégrés en Suisse (cf. art. 34 al. 4 de la loi fédérale du 16
décembre 2005 sur les étrangers et l'intégration [LEI; RS 142.20], dans sa
teneur en vigueur du 1
er
janvier 2008 au 31 décembre 2018; cette
disposition correspondait à la pratique en vigueur auparavant, depuis le 1
er
février 2006 [Peter Bolzli, in: Spescha/Thür/Zünd/Bolzli/Hruschka,
Migrationsrecht, Kommentar, 4
e
éd., 2015, n. 7 ad art. 34 LEI).
L'autorité intimée a également relevé que le recourant avait conclu le 12 août
2008 un nouveau contrat de prévoyance liée avec la Fondation de prévoyance U.________.
Selon elle, il n'est pas douteux que si le recourant avait indiqué être
domicilié et travailler à l'étranger, la fondation prénommée, soumise à des
exigences et à une surveillance strictes, ne lui aurait pas proposé une telle
solution de prévoyance dont les conditions légales de souscription n'étaient
pas remplies. L'autorité intimée en déduit que le recourant s'était présenté
comme domicilié à K.________. Par ailleurs, le recourant disposait d'une
adresse de messagerie électronique et de numéros de téléphones fixe et portable
suisses. Les attestations fiscales et les certificats concernants les
dividendes et les salaires versés par la société P.________ depuis 2007
mentionnent l'adresse du recourant en Suisse.
Au vu de ce qui précède, il y a lieu d'admettre qu'au
début de l'année 2007, le recourant a intensifié ses relations avec
l'Allemagne. Il s'est annoncé auprès des autorités fiscales allemandes comme
résident fiscal, de sorte qu'il a été assujetti à l'impôt en Allemagne de
manière rétroactive avec effet au 1
er
janvier 2007; il convient d'en
prendre acte. Au vu aussi du principe de rémanence du domicile, cela ne
signifie pas pour autant que le recourant ait transféré le centre de ses
intérêts vitaux et, ainsi, son domicile fiscal, de Suisse en Allemagne (cf. arrêt
2P.340/2005, 2A.702/2005 précité consid. 4.2 dans une situation analogue). Il a
bien plutôt conservé son domicile fiscal en Suisse.
d) Pendant les périodes litigieuses (2007 à 2012), le
recourant était donc assujetti à l'impôt de manière illimitée aussi bien en
Allemagne qu'en Suisse. Ce conflit d'assujettissements illimités doit être
réglé à la lumière des dispositions de la CDI CH-D.
4.
a) aa) L'art. 4 CDI CH-D a la teneur suivante:
"1. Au sens de la présente Convention, l'expression «résident
d'un Etat contractant» désigne toute personne qui, en vertu de la législation
dudit Etat, est assujettie de manière illimitée à l'impôt dans cet Etat.
2. Lorsque, selon la disposition du paragraphe 1, une
personne physique est considérée comme résident de chacun des Etats
contractants, le cas est résolu d'après les règles suivantes:
a.    Cette personne est considérée comme résident de l'Etat
contractant où elle dispose d'un foyer d'habitation permanent. Lorsqu'elle
dispose d'un foyer d'habitation permanent dans chacun des Etats contractants,
elle est considérée comme résident de l'Etat contractant avec lequel ses liens
personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux);
b.    Si l'Etat contractant où cette personne a le centre de
ses intérêts vitaux ne peut pas être déterminé, ou qu'elle ne dispose d'un
foyer d'habitation permanent dans aucun des Etats contractants, elle est
considérée comme résident de l'Etat contractant où elle séjourne de façon
habituelle;
c.    Si cette personne séjourne de façon habituelle dans
chacun des Etats contractants ou qu'elle ne séjourne de façon habituelle dans
aucun d'eux, elle est considérée comme résident de l'Etat contractant dont elle
possède la nationalité;
d.    Si cette personne possède la nationalité de chacun des
Etats contractants ou qu'elle ne possède la nationalité d'aucun d'eux, les
autorités compétentes des Etats contractants tranchent la question d'un commun
accord.
[…]".
bb) La notion de foyer d'habitation permanent
recouvre en principe toute forme d'habitation, maison ou appartement, propriété
de l'intéressé ou pris en location, chambre meublée, présentant un caractère de
permanence, ce qui implique qu'elle ait été aménagée et réservée à l'usage du
contribuable de manière durable (arrêts 2C_32/2016 et 2C_33/2016 précité
consid. 9.2; 2C_627/2011, 2C_653/2011 précité et les références citées). En
revanche, cette qualification ne peut être reconnue à un logement ou des locaux
qui, en raison de leur caractère et de leur situation, ne servent exclusivement
qu'à des buts de repos, de cure, d'études ou de sport et dont on peut prouver qu'ils
ne sont utilisés qu'occasionnellement et non dans le but de servir des intérêts
économiques et professionnels (voir, en lien avec la CDI CH-D, arrêt
2P.340/2005, 2A.702/2005 précité consid. 5.1 et la référence au protocole des
négociations du 18 juin 1971, FF 1971 II 1482, également reproduit in: Kurt
Locher/Walter Meier/Rudolf von Siebenthal/Andreas Kolb,
Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz – Deutschland 1971 und 1978, Band 1, A 2.1).
Il faut que l'intéressé ait le logement à sa disposition en tout temps, d'une
manière continue et qu'il l'utilise régulièrement (Martin Zweifel/Silvia
Hunziker, in: Zweifel/Beusch/Matteotti [édit.], Internationales Steuerrecht, n.
109 ad art. 4, avec renvoi aux arrêts 2C_627/2011, 2C_653/2011 précité consid.
6.2 et 2P.63/2004 du 3 mars 2005 consid. 6.1). L'intéressé doit avoir le
pouvoir de disposer du logement. Dans les relations entre parents et enfants, tel
peut être le cas même sans la conclusion d'une convention, par exemple
lorsqu'un parent âgé dispose en permanence dans la maison d'un de ses enfants
d'une chambre contenant ses effets personnels et qu'il occupe régulièrement
(Zweifel/Hunziker, op. cit., n. 110 ad art. 4 et les références). Le pouvoir de
disposer – à la façon d'un propriétaire ou d'un locataire de longue durée – a
été nié dans le cas d'une chambre d'hôtel louée durablement, au motif notamment
que le locataire n'avait pas une position juridique assurée sur une période de
plus de six mois (Zweifel/Hunziker, op. cit., n. 111 ad art. 4 et les
références).
D'après la jurisprudence, la qualification de foyer
d'habitation permanent ne dépend pas d'une utilisation minimale (durée
minimale) pendant chaque période de taxation. Ce n'est pas l'intensité de
l'utilisation qui fait qu'une possibilité de logement peut être qualifiée de
foyer d'habitation permanent, mais plutôt les liens personnels que le
contribuable entretient objectivement avec ledit foyer (Zweifel/Hunziker, op.
cit., n. 112, 115 s. ad art. 4 et les références citées).
cc) Selon la jurisprudence (arrêt 2C_32/2016,
2C_33/2016 précité consid. 9.2), pour définir le centre des intérêts vitaux, on
prend en considération les liens personnels et économiques. Selon le
commentaire OCDE, ces notions renvoient à la famille du contribuable, à ses
relations sociales, à ses occupations, à ses préférences politiques, à sa
culture ou d'autres activités ou encore au lieu à partir duquel il administre
ses biens. Ces critères ne sont pas cumulatifs. Ils doivent être examinés dans
leur ensemble. L'opinion selon laquelle les liens économiques doivent être
considérés comme prépondérants ne peut pas être suivie (arrêt 2C_472/2010 précité
consid. 3.4.2). Le commentaire OCDE accorde par contre un poids particulier aux
relations personnelles en soulignant que "les considérations tirées du
comportement personnel de l'intéressé doivent spécialement retenir
l'attention" (Natassia Martinez, in: Danon/Gutmann/Oberson/Pistone [édit.],
Modèle de Convention fiscale OCDE concernant le revenu et la fortune, Commentaire,
2014, n. 74 ad art. 4).
Le comportement d'une personne physique revêt une
importance particulière: lorsque celle-ci, après s'être constitué un foyer
d'habitation dans l'autre Etat partie, conserve son foyer d'habitation
antérieur, où elle a vécu et travaillé jusque-là, où réside sa famille et où
elle-même dispose de ses avoirs, ce comportement peut conduire à admettre, avec
les autres circonstances, que cette personne a conservé le centre de ses
intérêts vitaux dans le premier Etat (Zweifel/Hunziker, op. cit., n. 126 ad
art. 4 et les renvois, not. aux arrêts 2C_452/2012, 2C_453/2012 précité consid.
4.6 et 2C_472/2010 précité consid. 3.4.2).
b) aa) En l'occurrence, le recourant a produit
durant la procédure devant l'autorité intimée une copie du contrat de bail relatif
à l'appartement qu'il occupait à J.________. Selon ce document daté du 10
octobre 2007, le bail a été conclu entre P.________ et la propriétaire d'un
hôtel et maison d'hôtes ("Gästehaus") sis à J.________. La location,
qui devait débuter le 22 octobre 2007, portait sur un appartement entièrement
équipé ("komplett eingerichtetes Appartement") pour un loyer de 100 €
(TVA comprise) par semaine. L'appartement était nettoyé une fois par semaine.
Le contrat était reconduit pour un mois, s'il n'était pas résilié deux semaines
à l'avance. Même si le recourant n'a pas donné plus d'indications sur cet
"appartement", la modicité du loyer donne à penser qu'il s'agissait
plutôt d'une chambre meublée ou d'un studio.
Sur les décisions de taxation de l'autorité fiscale
allemande pour les périodes 2007 à 2012 (datées du 7 avril 2015 s'agissant de
2007 à 2010 et du 5 mai 2015 pour 2011 et 2012), les recourants figurent comme
étant domiciliés à C.________ (R.________). Sur la formule de demande
d'attestation de résidence aux fins de dégrèvement fiscal selon la convention
de double imposition avec l'Allemagne ("Antrag auf Erteilung einer
Ansässigkeitsbescheinigung für Zwecke der Steuerentlastung gemäss dem
Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und […]",
pièce jointe au recours no 3), qu'il a remplie le 5 mars 2015, le recourant a
d'ailleurs indiqué l'adresse R.________. Le 6 mars 2015, l'autorité fiscale allemande
(Finanzamt Köln-Süd) a attesté sur la même formule que le recourant était
résident en Allemagne pendant la période allant du 1
er
janvier 2007
au 31 décembre 2014 et que les indications données par le requérant étaient
exactes. Sur le même formulaire, le recourant a d'ailleurs mentionné qu'il
disposait d'un autre foyer d'habitation permanent à l'étranger, à savoir à K.________.
A la question de savoir si, en présence d'un autre foyer d'habitation permanent
à l'étranger, le centre de ses intérêts personnels et économiques se trouvaient
en Allemagne, il a répondu par l'affirmative.
Le recourant a ainsi désigné comme foyer
d'habitation permanent en Allemagne l'appartement de C.________ occupé par son
père, où il se rendait une vingtaine de fois par année (puisqu'il a fait valoir
une vingtaine d'allers et retours entre J.________ et C.________ par année; cf.
consid. 3b ci-dessus). Dans son recours au Tribunal de céans, le recourant
mentionne comme foyer d'habitation permanent en Allemagne aussi bien
l'appartement de C.________ que sa chambre meublée à J.________.
Il n'est pas certain que le recourant ait eu le pouvoir
de disposer – au sens de la jurisprudence citée plus haut (consid. 4a/bb) –
tant de l'appartement de C.________ que de la chambre de J.________. S'agissant
de l'appartement de C.________, le recourant n'a en effet pas donné
d'informations permettant d'admettre qu'il pouvait librement – c'est-à-dire
sans consulter son père – décider d'occuper cet appartement. En ce qui concerne
la chambre de J.________, c'est la location à très court terme (renouvellement
du contrat de mois en mois) – d'ailleurs par la société P.________ – qui fait
douter de l'existence du pouvoir de disposer. En outre, le fait que, lorsqu'il
était en Allemagne, le recourant partageait son temps entre les deux logements
– même s'il était plus souvent dans son "appartement" de J.________ –
est de nature à faire douter de leur caractère permanent. Quoi qu'il en soit,
il n'est pas exclu que l'un au moins des deux logements ait revêtu le caractère
de foyer d'habitation permanent. Si tel était le cas, le recourant disposait
d'un tel foyer aussi bien en Allemagne qu'en Suisse, de sorte qu'il y a lieu de
se référer au critère suivant prévu par l'art. 4 par. 2 let. a CDI CH-D, à
savoir celui du centre des intérêts vitaux.
bb) A cet égard, le recourant avait des liens
économiques avec l'Allemagne, dans la mesure où il dirigeait la société P.________.
Le fait que, selon les allégations non contredites de l'autorité intimée, le
recourant détenait durant les périodes litigieuses l'ensemble de ses comptes
auprès de banques suisses, avec adresse de correspondance à K.________, à
l'exception d'un compte bancaire en Allemagne, donne à penser qu'il gérait ses
avoirs depuis la Suisse, ce qui constituait un lien économique avec ce pays
(voir à cet égard Martinez, op. cit., n. 70 ad art. 4).
En ce qui concerne les liens personnels, le
recourant retournait en fin de semaine le plus souvent à K.________ auprès de
sa famille (épouse et enfants alors mineurs), avec laquelle il partageait ses
loisirs (bateau) et passait les fêtes de fin d'année (en Suisse), ainsi que
cinq à sept semaines de vacances par année (hors de Suisse, mais aussi en
partie hors d'Allemagne). Il était copropriétaire avec son épouse d'un immeuble
à K.________. Le fait qu'en dépit de ses responsabilités et obligations
professionnelles sans doute très importantes au vu de son poste de direction de
l'entreprise P.________, il soit parvenu à maintenir un tel équilibre avec sa
vie de famille montre que cette dernière avait plus de poids que son activité
professionnelle. Les recourants ont d'ailleurs expliqué qu'ils avaient fait le
choix de rester en Suisse afin que leurs enfants puissent y poursuivre leurs
études jusqu'au niveau du baccalauréat. Plutôt que toute la famille s'installe
en Allemagne, le recourant a occupé seul un pied à terre proche de son lieu de
travail, d'où il rejoignait la famille en fin de semaine. Par ailleurs, il a
déjà été dit que les liens du recourant avec son épouse et ses enfants alors
mineurs l'emportaient sur ses relations avec son père et sa fille issue d'un
premier mariage. Quant aux "activités socio-culturelles" du recourant
à J.________, telles que le "soutien de clubs locaux de volley ou de
football", il semble qu'il s'agissait essentiellement de sponsoring et de
dons par la société P.________. En effet, le recourant a produit des
photographies d'affiches publicitaires de cette dernière société lors de
manifestations de clubs de football et de voleyball. Il a aussi versé au
dossier un article de presse de 2010 selon lequel la société P.________ a vendu
d'anciens meubles de bureau et fait don de 1'000 € à une association active à J.________
dans l'accueil extrascolaire des écoliers (cf. décision attaquée p. 12).
En définitive, le recourant se trouvait dans la
situation où, à supposer qu'en 2007 il se soit constitué un foyer d'habitation
permanent en Allemagne, il avait conservé son foyer d'habitation à K.________,
où il avait vécu et travaillé jusque-là, où résidait sa famille et d'où il
gérait ses avoirs. Dans ces conditions, il y a lieu d'admettre, conformément à
la jurisprudence citée plus haut (consid. 4a/cc), que le centre des intérêts
vitaux du recourant est demeuré en Suisse.
C'est ainsi à bon droit que l'autorité intimée a
considéré qu'au regard de la CDI CH-D, le recourant était assujetti à l'impôt en
Suisse durant les périodes fiscales 2007 à 2012. Comme il n'est par ailleurs
pas contesté que la recourante était fiscalement domiciliée en Suisse, la
question de domiciles fiscaux distincts des époux F.________ ne se pose pas.
Le recours doit être rejeté dans sa conclusion
principale.
II. Rappels
d'impôt et taxations définitives
5.
Les recourants ne remettent pas en cause les rappels d’impôt (périodes
2007 à 2010), ni la taxation définitive (périodes 2011 et 2012). Il convient
toutefois de relever ce qui suit s'agissant des rappels d'impôt en lien avec la
participation dans la société P.________ (ci-après consid. 5a) et en ce qui
concerne l'assiette de l'imposition des dividendes (consid. 5b).
a) aa) Le rappel d'impôt est le pendant, en faveur
du fisc, de la révision en faveur du contribuable. Cette procédure porte sur la
perception d'impôts qui n'ont pas pu être prélevés par l'administration
cantonale au cours de la taxation ordinaire. Le rappel d'impôt n'est soumis
qu'à des conditions objectives: il implique qu'une taxation n'a, à tort, pas
été établie ou est restée incomplète, de sorte que la collectivité publique a
subi une perte fiscale; il suppose aussi l'existence d'un motif de rappel. Ce
motif peut résider dans la découverte de faits ou de moyens de preuve inconnus
jusque-là, soit des faits ou moyens de preuve qui ne ressortaient pas du
dossier dont disposait l'autorité fiscale au moment de la taxation. Selon la
jurisprudence, l'autorité fiscale peut, en principe, considérer que la
déclaration d'impôt est exacte et complète et elle n'est pas tenue, à défaut
d'indices correspondants, de rechercher des informations complémentaires. En
raison de la maxime inquisitoire, l'autorité doit cependant procéder à une
analyse plus approfondie, lorsqu'il ressort manifestement du dossier que les
faits déterminants sont incomplets ou peu clairs. Lorsque l'autorité fiscale
aurait dû se rendre compte de l'état de fait incomplet ou inexact, le rapport
de causalité adéquate entre la déclaration lacunaire et la taxation
insuffisante ou incomplète est interrompu et les conditions pour procéder
ultérieurement à un rappel d'impôt font défaut (ATF 144 II 359 consid. 4.5.1 p.
364 s. et les références).
bb) En l'occurrence, le recourant a déclaré ses
parts dans la société P.________ selon toute vraisemblance à leur valeur
nominale (il a indiqué 20'691 fr. en 2007, 18'494 fr. en 2008, 17'988 fr. en
2009, 15'425 fr. en 2010, 30'025 fr. en 2011 et 30'575 fr. en 2012, étant
rappelé que cette société a un capital de 25'000 € et que le recourant ne
détenait qu'une partie des parts, avant de reprendre celles de son associé Q.________
le 23 décembre 2010). Procédant à l'estimation de ces titres non cotés sur la
base des instructions de la Conférence suisse des impôts, l'autorité intimée a
déterminé une valeur vénale correspondant à un multiple du montant déclaré
(entre plus de 30 fois [2012] et plus de 230 fois [2010] la valeur déclarée) et
a procédé au rappel d'impôt de la différence, en tenant compte des dettes d'impôts
résultant des reprises effectuées.
Du moment que le recourant a déclaré les valeurs
précitées sans autre indication – sans signaler par exemple qu'il ne savait pas
comment évaluer sa participation –, on ne saurait admettre l'existence d'une
inexactitude flagrante qui devait être corrigée immédiatement lors de la
taxation; il s'agissait plutôt d'une inexactitude seulement  décelable, de
sorte que l'autorité intimée pouvait procéder à un rappel d'impôt (cf. TF
2C_416/2013, 2C_417/2013, 2C_446/2013, 2C_447/2013 du 5 novembre 2013 consid.
11.3 non pub. in ATF 140 I 68). Cela vaut d'autant plus que la société P.________
a son siège à l'étranger, ce qui rendait toute vérification plus difficile.
b) S'agissant des dividendes, l'autorité intimée
s'est référée à l'art. 32 al. 1 LIFD, aux termes duquel le contribuable qui
possède une fortune mobilière privée peut déduire les impôts à la source
étrangers qui ne peuvent être ni remboursés ni imputés. En l'occurrence, le
recourant n'avait pas demandé l'imputation forfaitaire d'impôt, telle qu'elle
est régie par l'ordonnance du Conseil fédéral du 22 août 1967 relative à
l'imputation forfaitaire d'impôt (RS 672.201). Toutefois, en vertu de l'art. 2
al. 3 de ladite ordonnance, celui qui ne demande pas l'imputation forfaitaire
d'impôt – ou qui n'y a pas droit – peut exiger que les impôts perçus dans
l'Etat contractant conformément à la convention soient portés en diminution du
montant brut des revenus, lors de la taxation en vue des impôts suisses sur le
revenu (cf. aussi TF 2C_785/2013, 2C_786/2013 du 28 mai 2014 consid. 4.7.2).
Dans le cas particulier, la CDI CH-D pose le principe selon lequel les
dividendes payés par une société qui est un résident d'un Etat contractant à un
résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat (art.
10 par. 1). Toutefois, ces dividendes peuvent également être imposés dans
l'Etat contractant dont la société qui paie les dividendes est un résident,
l'impôt ne pouvant alors excéder – sous réserve d'exceptions non réalisées en
l'espèce – 15% du montant brut des dividendes (art. 10 par. 2). Au vu de ces
dispositions, l'autorité intimée a déduit des dividendes bruts perçus par le
recourant, aux fins de l'imposition, une part de 15% correspondant aux impôts
étrangers non remboursables. Elle a en outre procédé à une imposition partielle
des dividendes, en vertu des art. 20 al. 1bis LIFD et 23 al. 1bis LI. Ce mode
d'imposition – qui n'est pas contesté, ainsi qu'il a été dit – ne prête pas le
flanc à la critique.
III. Amendes
pour soustraction et tentative de soustraction fiscale
Les recourants s'en prennent aux amendes prononcées
à l'encontre de A.________, en concluant subsidiairement à leur annulation.
6.
a) aa) En droit fédéral, comme en droit cantonal, la soustraction
fiscale est réalisée lorsqu'une taxation n'a pas été effectuée ou est demeurée
insuffisante, parce qu'un contribuable a violé de manière fautive l'obligation
qui lui est imposée par la loi de collaborer à la taxation et de renseigner
l'autorité fiscale de manière exacte et complète sur tous les éléments
nécessaires à une taxation correcte (art. 175 LIFD, 56 al. 1 LHID et 242 LI).
La tentative de soustraction est réalisée dans les mêmes conditions, mais elle
suppose que la taxation insuffisante ne soit pas encore entrée en force au
moment de l'intervention du fisc; elle est réprimée par les art. 176 LIFD, 56
al. 2 et 243 LI.
D'un point de vue objectif, la soustraction fiscale
suppose, d’une part, que les montants non déclarés constituent des éléments
imposables et, d’autre part, que ces montants soient entrés dans la sphère de
disposition du contribuable (cf. TF 2C_620/2012 du 14 février 2013 consid.
3.4). Quant à la condition subjective de la soustraction fiscale, elle est
réalisée lorsque le contribuable a agi de manière fautive, soit
intentionnellement, soit par négligence. Contrairement à la soustraction
consommée qui est déjà punissable lorsqu’elle est commise par négligence, la
tentative de soustraction ne peut être punie que si elle est intentionnelle (TF
2C_1221/2013, 2C_1222/2013 du 4 septembre 2014 consid. 3.2). Il faut donc que
le contribuable ait agi intentionnellement, soit avec conscience et volonté
(cf. art. 12 al. 2 du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 [CP; RS 311.0],
applicable par renvoi combiné des art. 333 al. 1 et 104 CP). Le dol éventuel
suffit; il suppose que l'auteur envisage le résultat dommageable, mais agit
néanmoins, parce qu'il s'en accommode au cas où il se produirait (ATF 130 IV 58
consid. 8.2 p. 61).
Selon la jurisprudence, la preuve d'un comportement
intentionnel en relation avec une tentative de soustraction fiscale doit être
considérée comme apportée lorsqu'il est établi de façon suffisamment sûre que
le contribuable était conscient que les informations données étaient
incorrectes ou incomplètes, ce qui doit s'établir en fonction du comportement
de l'intéressé lors de la déclaration. Si tel est le cas, il faut présumer
qu'il a volontairement voulu tromper les autorités fiscales, ou du moins qu'il
a agi par dol éventuel, afin d'obtenir une taxation moins élevée; cette
présomption ne se laisse pas facilement renverser - on peine en effet à
imaginer quel autre motif pourrait conduire un contribuable à fournir au fisc
des informations qu'il sait incorrectes ou incomplètes (ATF 114 Ib 27 consid.
3a; arrêts 2C_1221/2013, 2C_1222/2013 précité consid. 3.2 et les références; 2C_898/2011
du 28 mars 2012 consid. 2.2). La négligence est définie par l'art. 12 al. 3 CP.
Un contribuable commet une infraction par négligence lorsque, par une
imprévoyance coupable, il agit sans se rendre compte (négligence inconsciente) ou
sans tenir compte (négligence consciente) des conséquences de son acte;
l’imprévoyance est coupable quand l’auteur de l’acte n’a pas usé des
précautions commandées par les circonstances et par sa situation personnelle.
Selon la jurisprudence, il faut poser des exigences sévères quant à la
prévoyance requise: si un contribuable a des doutes sur ses droits et
obligations, il doit faire en sorte de les lever ou, du moins, en informer
l'autorité fiscale (TF 2C_664/2008 du 4 février 2009 consid. 4.3; CDAP FI.2009.0005
du 18 mai 2011 consid. 4b).
Concernant le point de savoir si une tentative de
soustraction est intentionnelle ou procède d'une négligence, l'importance des
montants en cause joue un rôle non négligeable, dès lors que l'absence d'un
montant sur la déclaration d'impôt peut d'autant plus difficilement échapper au
contribuable que la somme est plus élevée (TF 2C_528/2011, 2C_530/2011 du 17
janvier 2012 consid. 2; Roman Sieber/Jasmin Malla, in: Zweifel/Beusch [édit.],
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer, 3
e
éd., 2017, n. 31 ad art. 175 LIFD).
bb) Tant en droit fédéral qu'en droit cantonal,
l'amende est fixée en règle générale au montant de l'impôt soustrait; si la
faute est légère, elle peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si elle
est grave elle peut être au plus triplée (art. 175 al. 2 LIFD, 56 al. 1 LHID,
242 al. 2 LI). La tentative est réprimée de l'amende (art. 176 al. 1 LIFD, 243
al. 1 LI), fixée aux deux tiers de la peine qui serait infligée si la
soustraction avait été commise intentionnellement et consommée (art. 176 al. 2
LIFD, 56 al. 2 LHID, 243 al. 2 LI).
Selon la jurisprudence (ATF 144 IV 136 consid. 7.2
p. 147 s. et les réf.), le montant de l'impôt soustrait constitue le premier
élément de fixation de la peine. Celle-ci doit ensuite être fixée selon le
degré de faute de l'auteur (cf. ATF 143 IV 130 consid. 3.3 p. 137). En présence
d'une infraction intentionnelle sans circonstances aggravantes ou atténuantes
particulières, l'amende équivaut en règle générale au montant de l'impôt
soustrait. En cas de faute grave, l'amende doit donc en principe être
supérieure à une fois l'impôt soustrait et peut être au plus triplée (cf. art.
175 al. 2 in fine LIFD).  La quotité précise de l'amende doit par ailleurs être
fixée en tenant compte des dispositions de la partie générale du Code pénal
suisse (CP; RS 311.0) qui ont vocation à s'appliquer en droit pénal fiscal, à
moins que la LIFD ne contienne des dispositions sur la matière (cf. art. 333
al. 1 CP).  Conformément à l'art. 106 al. 3 CP, l'amende doit être fixée en
tenant compte de la situation de l'auteur, afin que la peine corresponde à la
faute commise. Les principes régissant la fixation de la peine prévus à l'art.
47 CP s'appliquent (ATF 143 IV 130 consid. 3.2 p. 135). En droit pénal fiscal,
les éléments principaux à prendre en considération sont le montant de l'impôt
éludé, la manière de procéder, les motivations, ainsi que les circonstances
personnelles et économiques de l'auteur. Les circonstances atténuantes de
l'art. 48 CP sont aussi applicables par analogie en droit pénal fiscal (ATF 144
IV 136 consid. 7.2.2 p. 147 s. et les réf.).
Par faute grave, il faut comprendre entre autres la
récidive de même que l’attitude continuellement récalcitrante du contribuable
vis-à-vis des autorités fiscales. Il y a également circonstance aggravante
lorsque le contribuable dispose de connaissances fiscales particulières ou
encore lorsque la soustraction d'impôt s'étend sur plusieurs années et
s'effectue selon différents procédés. Quant à la faute légère, elle peut
exister dans les cas de circonstances atténuantes mentionnées à l’art. 48 CP.
L’attitude coopérative du contribuable lors de l'établissement des faits doit
être appréciée sous l'angle d'une atténuation de la faute (arrêt FI.2017.0052
du 10 octobre 2017 consid. 4b et les références citées; voir ég. Pietro
Sansonetti/Danielle Hostettler, in: Noël/Aubry Girardin [édit.], Commentaire
romand, Impôt fédéral direct, 2
e
éd., 2017, n. 46 ss ad art. 175
LIFD).
b) En l'espèce, l'autorité intimée a considéré que
le recourant avait soustrait ou tenté de soustraire des impôts en lien avec
deux éléments. D'une part, il n'avait pas correctement déclaré les parts
sociales qu'il détenait dans la société P.________, lesquelles n'avaient pas
été évaluées et déclarées conformément aux instructions de la Conférence suisse
des impôts concernant l'estimation des titres non cotés en vue de l'impôt sur
la fortune. L'autorité intimée a relevé à cet égard que, s'agissant d'une
société étrangère, elle ne disposait d'aucun élément lui permettant de remettre
en cause la valeur figurant dans les déclarations d'impôt. D'autre part, le
recourant n'avait pas déclaré les dividendes. Selon l'autorité intimée, les
éléments objectifs de la soustraction ou tentative de soustraction étaient
ainsi réalisés. D'un point de vue subjectif, l'ACI a retenu que, s'agissant de
la valorisation des parts sociales, le recourant ne pouvait ignorer, au vu des
bénéfices réalisés par la société et des dividendes versés, que celle-ci avait
une valeur bien supérieure à celle déclarée. Concernant les dividendes, le
recourant avait délibérément indiqué à l'autorité n'avoir perçu aucun dividende
en écrivant "sans revenu" en lien avec les parts sociales, alors que,
s'agissant du salaire versé par la société, il avait pris soin d'indiquer
"revenu provenant de l'activité en Allemagne, pour le taux
uniquement". L'autorité intimée en a déduit que le recourant avait
conscience de son obligation de déclarer ces éléments et qu'en s'abstenant de
le faire, il avait commis une soustraction (ou tentative de soustraction)
intentionnelle, à tout le moins par dol éventuel. Elle a qualifié la faute de
légère à moyenne. Comme circonstances atténuantes, elle a retenu l'absence
d'antécédents du recourant en matière pénale fiscale, ainsi que sa bonne
collaboration. Le fait que six périodes fiscales étaient concernées constituait
au contraire une circonstance aggravante, de même que l'importance des éléments
non déclarés ou déclarés de manière incorrecte (à savoir, s'agissant du revenu,
1'822'591 fr. [ICC] et 1'725'811 fr. [IFD] et, concernant la fortune,
14'808'198 fr.). Dans sa décision du 7 juillet 2015, l'autorité intimée avait
arrêté l'amende pour soustraction consommée à 2/3 de l'impôt soustrait
(périodes 2007 à 2010) et l'amende pour tentative de soustraction à 2/3 × 2/3
de l'impôt soustrait (périodes 2011 et 2012), tant pour l'ICC que pour l'IFD.
Elle avait tenu compte ce faisant de ce que l'impôt à la source retenu sur les
dividendes versés par P.________ n'était pas récupérable. Dans la décision sur
réclamation dont est recours, l'autorité intimée a confirmé ces quotités, quand
bien même elle avait réduit l'assiette de l'impôt s'agissant des dividendes, en
admettant en déduction une part de 15% correspondant aux impôts allemands non
remboursables (cf. consid. 5b ci-dessus). Le montant des amendes a été
recalculé pour tenir compte de la diminution de l'impôt soustrait (du fait de
la réduction de l'assiette dans l'imposition des dividendes, ainsi que de la
prise en compte de la dette d'impôts s'agissant de l'imposition de la fortune).
Les amendes ont ainsi été ramenées, au total, de 378'300 fr. (ICC) et 113'900
fr. (IFD) à 319'400 fr. (ICC) et 95'650 fr. (IFD).
Le recourant fait valoir qu'il n'a "nullement
tenté de dissimuler des éléments taxables". Il relève qu'il a déclaré sa
participation dans la société P.________. Sa seule erreur serait d'avoir
valorisé de manière insuffisante cette participation et "de ne pas avoir
indiqué [qu'il] n'était pas assujetti de manière illimitée en Suisse". Au
vu également de sa pleine collaboration avec l'autorité fiscale, le prononcé
d'une amende à concurrence des deux tiers de l'impôt soustrait serait
disproportionné.
c) Il convient d'abord de rappeler que, pour être
complète, la déclaration d'impôt doit contenir l'ensemble des revenus touchés
par le contribuable, y compris ceux qui ne sont pas soumis à la souveraineté
suisse (Isabelle Althaus-Houriet, in: Noël/Aubry Girardin [édit.], Commentaire
romand, Impôt fédéral direct, 2
e
éd., 2017, n. 19 ad art. 124 LIFD).
Par ailleurs, selon la doctrine, le fait pour un contribuable de mentionner dans
sa déclaration fiscale des actions avec une valeur de 0 fr., sans attirer
l'attention des autorités fiscales sur son incapacité à évaluer les
participations ou de les indiquer pour mémoire, au lieu de les valoriser d'une
manière conforme à la réalité, peut constituer une soustraction fiscale (Sansonetti/Hostettler,
op. cit., no 17 ad art. 175 LIFD). En l'occurrence, le recourant a déclaré ses
parts dans la société P.________ selon toute vraisemblance à leur valeur
nominale, alors que leur valeur vénale, déterminante fiscalement (cf. art. 14
al. 1 LHID), représentait un multiple de celle-là (cf. consid. 5a ci-dessus). Or,
le recourant, qui possédait par ailleurs un portefeuille de titres, ne pouvait
ignorer que la valeur nominale ne correspondait pas à la valeur déterminante
fiscalement; il a ainsi agi à tout le moins par dol éventuel. S'agissant des
dividendes, au vu notamment de l'importance des montants en jeu, force est
d'admettre que le recourant était conscient du caractère incomplet de sa
déclaration. Comme l'a relevé l'autorité intimée, le recourant n'a d'ailleurs
pas seulement omis de déclarer les dividendes, mais il a encore mentionné
"sans revenu" en lien avec sa participation dans P.________, ce qui
renforce le caractère intentionnel de la soustraction. Il n'a pas précisé par
exemple "sans revenu
imposable en Suisse
" – comme il l'a fait
en substance pour le salaire perçu de ladite société –, ce qui aurait pu
indiquer qu'il croyait à tort que les dividendes n'étaient pas imposables en
Suisse et n'était ainsi pas conscient du caractère incomplet de sa déclaration.
Les éléments objectifs et subjectifs de la soustraction sont dès lors réalisés.
En ce qui concerne la quotité des amendes
prononcées, s'agissant des circonstances aggravantes, l'autorité intimée a à
juste titre relevé l'importance des montants soustraits et le fait que la
soustraction porte sur plusieurs périodes fiscales; on peut ajouter à cela que
le recourant, comme directeur de P.________, disposait vraisemblablement de
connaissances étendues non seulement en matière de gestion, mais aussi dans le
domaine fiscal. Au titre des circonstances atténuantes, il y a lieu de tenir
compte de l'absence d'antécédent en matière pénale fiscale du recourant et de
sa relativement bonne collaboration.
Au regard de ces éléments, il n'apparaît pas que
l'autorité intimé ait violé le droit ou abusé de son pouvoir d'appréciation en
qualifiant la faute du recourant de légère à moyenne et en appliquant un
coefficient de 2/3. Le recours doit être rejeté également dans sa conclusion
subsidiaire.
7.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la
confirmation de la décision attaquée. Les recourants, qui succombent,
supporteront un émolument judiciaire, solidairement entre eux (cf. art. 49 al.
1, 51 al. 2, 91 et 99 LPA-VD). Au vu du sort du recours, l’allocation de dépens
n’entre pas en ligne de compte (cf. art. 55 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts, du
18 janvier 2018, est confirmée.
III.
Les frais d’arrêt, par 18'000 (dix-huit mille) francs, sont mis à la
charge de A.________ et de B.________, solidairement entre eux.
IV.
Il n’est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 2 juillet 2019
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.