vd_omni · FI.2020.0063 · 2021-01-22 · fr

A.________, B.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Confirmation du refus de la demande de remise d'impôt des recourants compte tenu de leur situation financière qui laisse un disponible dont une partie fait l'objet d'une saisie. Pas de nécessité d'examiner si le capital LPP versé au recourant et donc celui-ci a fait don à son épouse doit être pris en considération.Recours au TF irrecevable (2C_191/2021 du 24 février 2021).

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 22.01.2021 FI.2020.0063

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
22 janvier 2021
Composition
M. Alex Dépraz, président; M. Fernand Briguet et M. Nicolas Perrigault, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourants
1.
A.________
à ********
2.
B.________
à ********
représentée par A.________, à Chernex,
P_FIN
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne
P_FIN
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT,
à Berne
P_FIN
Objet
Impôt cantonal et
communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ & consort c/ décision de
l'Administration cantonale des impôts du 18 mai 2020 (confirmant le refus
d'une remise d'impôts pour les périodes fiscales 2014 et 2015)
Vu les faits suivants:
A.
A.________ et B.________ sont mariés et imposés conjointement. Ils
vivent avec le fils majeur de B.________, C.________, né d’une précédente
union.
B.
A.________ et B.________ ont été définitivement taxés par décision de
taxation du 6 octobre 2015 en relation avec la période fiscale 2014, le montant
d’impôt dû au titre de l’impôt cantonal et communal (ICC) s’élevant à 3'909,80
fr. (respectivement 173 fr. pour l’impôt fédéral direct [IFD]), puis par
décision de taxation du 23 novembre 2016 en relation avec la période fiscale
2015, établissant le montant dû au titre de l’ICC à 2'672,35 fr. et à 51 fr. au
titre de l’IFD.
C.
Le 7 novembre 2015, les intéressés ont déposé une demande de remise
d’impôt portant sur la période fiscale 2014. Ils en ont fait de même le 5 février
2017 en ce qui concerne la période fiscale 2015. A l’appui de leurs requêtes, A.________
et B.________ ont indiqué avoir subi un dégât d’eau en 2015 dans l’appartement
qu’ils louaient, les ayant contraints à remplacer leur mobilier et à chercher
un nouveau logement, ce qui aurait contribué à précariser leur situation.
Les contribuables ont complété le 14 décembre 2018
un questionnaire destiné à déterminer leurs ressources et leurs dépenses. Il en
ressort que A.________, qui exerce la profession d’architecte, est sans emploi
depuis le 18 mai 2018 et perçoit des indemnités journalières d’un montant de
144,80 fr. depuis le 21 mai 2018. Son épouse, B.________, a quant à elle indiqué
être assistante en soins et santé communautaire (ASSC) et réaliser à ce titre
un revenu mensuel net de 2'862,50 francs. Le couple a pour le surplus déclaré
percevoir une rente de la CNA d’un montant mensuel de 859,95 fr. et ne pas recevoir
d’aide financière, officielle ou privée. A teneur du questionnaire, le loyer de
A.________ et de B.________ s’élève à 2'320 fr., y compris les charges, leurs
primes d’assurance maladie et accidents à 979,75 fr. et les primes versées à
d’autres assurances à 198,50 francs. Pour seule fortune, le couple a indiqué
être propriétaire d’une voiture (année de construction 2015), dont la valeur
est estimée à 9'000 fr. Les intéressés sont par ailleurs redevables des dettes
suivantes: un montant de 32'490 fr. faisant l’objet d’une saisie mensuelle de
l’Office des poursuites de 950 fr.; le solde d’une carte crédit Manor de 3'780
fr., les mensualités versées s’élevant à 380 fr.; le solde d’une carte de
crédit Cembra de 1'900 fr., avec des mensualités de 190 francs.
D.
Le 21 juin 2019, l’Office d’impôt des districts de la Riviera –
Pays-d’Enhaut et Lavaux-Oron (ci-après: l’Office d’impôt) a rejeté les demandes
de remise de A.________ et de B.________, s’agissant des périodes fiscales 2014
et 2015. Il a constaté que la situation du couple était obérée en raison des
remboursements mensuels à des établissements de crédits, ainsi qu’en raison
d’une saisie auprès de l’Office des poursuites. Un allègement fiscal ne pouvait
pas être envisagé, dès lors qu’il privilégierait le remboursement de créances
privées au détriment de celles de droit public.
E.
A.________ et B.________ ont formé, le 21 juillet 2019, une réclamation
à l’encontre de la décision de l’Office d’impôt du 21 juin 2019.
Une audition a eu lieu le 14 août 2019 dans les
locaux de l’Office d’impôt, en présence de A.________.
Les contribuables se sont déterminés le 6 mai 2020
et ont produit diverses pièces complémentaires, relatives à l’état actuel de
leurs ressources et de leurs engagements financiers. Il en ressort que A.________
est au bénéfice d’une rente de vieillesse d’un montant mensuel de 1'336 fr.
depuis le 1
er
janvier 2020. Il perçoit par ailleurs une rente
d’invalidité d’un montant mensuel de 859,95 fr. de la SUVA, grevé d’une saisie
mensuelle de 500 francs. A.________ a par ailleurs formulé, le 13 mars 2020,
une demande de prestations complémentaires. A l’appui de celle-ci, il a indiqué
avoir retiré une partie de son avoir LPP en capital, un montant de 81'732,35
fr. lui ayant été versé le 2 décembre 2019. De ce montant, il a accordé deux
donations de respectivement 30'000 et 49'000 fr. à son épouse, afin de
permettre l’acquisition d’un appartement. B.________ a réalisé quant à elle un
revenu brut annuel de 49'364 fr. (respectivement un revenu net de 41'584 fr.)
en 2019. La dette contractée auprès de l’établissement de crédit Cembra
s’élevait à 7'030,64 fr. au 31 décembre 2019, les intérêts débiteurs acquittés
par le couple se montant à 803,50 fr. Le compte myOne détenu par A.________
fait quant à lui état d’un solde négatif de 1'890,50 fr. au 31 décembre 2019 et
d’intérêts moratoires de 281,35 fr. acquittés en 2019. Le 24 février 2020, le
solde de la poursuite en saisie s’élevait à 27'668,20 fr. Les frais médicaux
assumés par B.________ se sont élevés en 2019 à 453,20 fr. Le couple bénéficie
d’un subside mensuel de 174 fr. chacun sur des primes de 447 francs. Des
extraits bancaires produits, il ressort que C.________ s’est acquitté des
primes d’assurances maladie, ainsi que du loyer des contribuables durant les
mois de novembre 2019, mars et avril 2020
F.
Le 18 mai 2020, l’Administration cantonale des impôts (ci-après: l’ACI),
à qui la réclamation a été transmise comme objet de sa compétence, a rejeté la
réclamation du 21 juillet 2019 et a confirmé les décisions de refus de remise
du 21 juin 2019, relatives aux périodes fiscales 2014 et 2015.
G.
Par acte daté du 18 juin 2020, A.________ et B.________ (ci-après: les
recourants, respectivement le recourant et la recourante) ont recouru auprès de
la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) à
l’encontre de la décision rendue sur réclamation par l’ACI, en concluant
implicitement à sa réforme, en ce sens qu’ils sont mis au bénéfice d’une remise
des impôts dus pour les périodes fiscales 2014 et 2015.
L’ACI a répondu le 22 juillet 2020, concluant au
rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée.
Les recourants ne se sont pas déterminés dans le
délai qui leur a été imparti pour répliquer.
H.
Le Tribunal a statué par voie de circulation.
Considérant en droit:
1.
Déposé dans le délai de trente jours fixé par l'art. 95 de la loi
vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV
173.36), le recours est intervenu en temps utile. Il respecte au surplus les
conditions formelles énoncées à l'art. 79 LPA-VD (applicables par renvoi
de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière.
2.
Les recourants contestent le refus de l’autorité intimée de les mettre
au bénéfice d’une remise d’impôt en relation avec les périodes fiscales 2014 et
2015.
a) L'art. 231 al. 1 LI prévoit que l'ACI peut
accorder une remise totale ou partielle des impôts, intérêts compensatoires et
intérêts de retard, rappels d'impôts et amendes, lorsque leur paiement intégral
frapperait trop lourdement le contribuable en raison de pertes importantes ou
de tous autres motifs graves.
L'institution de la remise d'impôt ne fait pas
l'objet d'une harmonisation par la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur
l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS
642.14). Chaque canton peut partant, dans le respect de la Constitution
fédérale, réglementer à sa manière cet aspect du droit fiscal (cf.
ATF 143 II 459 consid. 2.1 p. 465
et les références citées
). Le droit fédéral ne peut, dans ce
contexte, être pris en compte qu'à titre de source d'inspiration ou, tout au
plus, en tant que droit cantonal supplétif (cf.
ATF 141 IV 444
consid.
3.6 p. 451).
Même si la teneur de l'art. 231 al. 1 LI n'est pas
identique aux dispositions fédérales relatives à la remise d'impôt, le Tribunal
cantonal s'en inspire pour l'interprétation de la notion de "
pertes
importantes ou de tous autres motifs graves
" (cf. dans ce sens arrêts
FI.2017.0053 du 20 novembre 2017 consid. 2b et FI.2015.0156 du 15 avril 2016
consid. 3b; cette jurisprudence reste applicable sous le nouveau droit, dans la
mesure où les conditions matérielles pour obtenir une remise n'ont pas changé).
Le Tribunal fédéral a récemment jugé dans une affaire vaudoise qu'il n'était
pas insoutenable d'interpréter la formulation potestative de l'art. 231 al. 1
LI en ce sens que cette disposition n'octroie aucun droit à une remise d'impôt
au contribuable (ATF 143 II 459 consid. 4.4.1 p. 466). Le fait que le Tribunal
cantonal se fonde, aux fins d'expliciter les clauses imprécises sur la remise
d'impôt figurant dans la LI, sur des dispositions plus détaillées du droit
fédéral, n'est pas propre à qualifier d'arbitraire son interprétation du droit
cantonal en la matière (cf. ibidem).
b) En droit fédéral, l'art. 167 de la loi fédérale
du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), dans sa nouvelle
teneur en vigueur depuis le 1
er
janvier 2016 dispose que si, pour le
contribuable tombé dans le dénuement, le paiement de l'impôt, d'un intérêt ou
d'une amende infligée ensuite d'une contravention entraîne des conséquences
très dures, les montants dus peuvent, sur demande, faire l'objet d'une remise
totale ou partielle (al. 1). La remise de l'impôt a pour but d'assainir
durablement la situation économique du contribuable. Elle doit profiter au
contribuable lui-même et pas à ses créanciers (al. 2). L'autorité de remise
n'entre en matière que sur les demandes en remise déposées avant la
notification du commandement de payer (al. 4).
L'art. 167a LIFD, disposition entrée en vigueur le 1
er
janvier 2016, précise que la remise de l'impôt peut être en partie ou en
totalité refusée, notamment lorsque le contribuable a manqué gravement ou de
manière répétée à ses devoirs dans la procédure de taxation, de sorte que
l'évaluation de sa situation financière pour la période fiscale concernée n'est
plus possible (let. a), n'a pas créé de réserves malgré la disponibilité de
moyens à partir de la période fiscale à laquelle se rapporte la demande en
remise (let. b), n'a pas effectué de versements malgré la disponibilité de
moyens à l'échéance de la créance d'impôt (let. c), doit son incapacité
contributive à la renonciation volontaire à un revenu ou à une fortune sans
motif important, à un niveau de vie exagéré ou à tout autre comportement
imprudent ou gravement négligent (let. d) ou a privilégié d'autres créanciers
au cours de la période évaluée (let. e).
L'ordonnance du 12 juin 2015 du Département fédéral
des finances concernant le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral
direct (ordonnance sur les demandes en remise d'impôt; RS 642.121) complète ces
dispositions. Elle énonce
à so
n art. 2
qu'une personne physique est dans le dénuement au sens de l'art. 167 al. 1 LIFD
lorsque ses moyens financiers ne suffisent pas à subvenir au minimum vital au
sens de la législation sur les poursuites pour dettes et la faillite (al. 1
let. a) ou lorsque la totalité du montant dû est disproportionnée par rapport à
sa capacité financière (al. 1 let. b). Il y a disproportion par rapport à la
capacité financière en particulier lorsque la dette fiscale ne peut pas être
payée intégralement dans un avenir plus ou moins rapproché, bien que le train
de vie du contribuable ait été réduit dans les limites du raisonnable (al. 2).
La réduction du train de vie est raisonnablement exigible lorsque les frais
liés au train de vie dépassent le minimum vital au sens de la législation sur
la poursuite pour dettes et la faillite (art. 93 de la loi fédérale du 11 avril
1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite [LP; RS 281]) (al. 3).
Quant aux causes conduisant à une situation de
dénuement pour une personne physique, l'art. 3 al. 1 let. a de l'ordonnance
prévoit qu'est en particulier considérée comme telle une aggravation sensible
et durable de la situation économique de la personne depuis l’année fiscale à
laquelle se rapporte la demande en remise, en raison de charges extraordinaires
découlant de l'entretien de la famille ou d’obligations d’entretien (ch. 1), de
coûts élevés de maladie, d'accident ou de soins qui ne sont pas supportés par
des tiers (ch. 2) ou d'un chômage prolongé (ch. 3). En vertu de l'art. 3 al. 3
de l'ordonnance, les pertes de revenus et les dépenses déjà prises en compte
dans la taxation ou le calcul de l'impôt ne sont pas reconnues comme étant des
causes de dénuement.
c) De manière générale, afin de garantir l'égalité
de traitement au sens de l'art. 8 Cst., la remise doit rester
exceptionnelle. En conséquence, elle n'est accordée qu'en présence de
circonstances spéciales (cf. arrêts TAF A-1910/2011 du 5 avril 2012
consid. 2.3; A-1758/2011 du 26 mars 2012 consid. 2.2; A-7949/2010 du
6 octobre 2011 consid. 2.2.3, et les références citées). Ces normes
laissent en outre un important pouvoir d'appréciation à l'autorité compétente
(cf. arrêts FI.2017.0053 du 20 novembre 2017 consid. 2c; FI.2015.0156 du 15
avril 2016 consid. 3c; FI.2015.0036 du 8 janvier 2016 consid. 1a et les
références citées; cf. également TF 2D_27/2013 du 27 juin 2013 consid. 2;
2D_55/2012 du 24 septembre 2012 consid. 2.1 et les références citées).
d) En l'occurrence, les recourants soutiennent
qu’ils se trouvent dans une situation précaire, ne leur permettant pas
d’assumer leur arriéré d’impôt. Il convient ainsi d’examiner si la famille se
trouve dans une situation de dénuement, qui justifierait l’octroi en leur
faveur d’une remise d’impôt.
Le minimum vital d’un couple s'élève à 1’700 fr.
selon les lignes directrices pour le calcul du minimum vital du droit des
poursuites selon l'article 93 LP (ci-après: les lignes directrices). S'y ajoute
le loyer, qui se montait à 2'320 fr. par mois, charges comprises, jusqu’au déménagement
des recourants dans le logement acquis par la recourante et son fils dans le
courant de l’année 2020. Ce montant de loyer ne saurait toutefois être retenu
dans son intégralité. D’une manière générale, le besoin de logement n'est pris
en compte qu'à concurrence de la somme nécessaire pour se loger d'une manière
suffisante. Ainsi, en droit des poursuites, il est admis que lorsque son
logement impose au poursuivi au moment de l'exécution de la saisie des dépenses
exagérées, il doit réduire ses frais de location, s'il est locataire, dans un
délai convenable, soit en principe le prochain terme de résiliation du bail,
délai à l'échéance duquel l'office pourra réduire le loyer excessif à un
montant correspondant à la situation familiale du débiteur et aux loyers usuels
du lieu (arrêt TF 5A_912/2018 du 16 janvier 2019 consid. 3.1.2). Dans le cas
présent, l’office des poursuites chargé d’une saisie à l’encontre des
recourants, a considéré que le loyer susceptible d’être pris en considération
s’élevait à 1'600 fr. depuis le 31 mars 2020. La prise en compte de cette dernière
valeur semble admissible, dans la mesure où les recourants partageaient leur
logement avec leur fils, respectivement beau-fils, qui est indépendant
financièrement et qui a d’ailleurs contribué, en 2019 et 2020, aux frais du
logement. A ce montant, s’ajoute encore les primes d’assurances maladies des
recourants, d’un montant mensuel de respectivement 338,50 fr. et 302,70 francs,
ainsi que les frais professionnels de la recourante, qui s'élèvent, selon
l’avis de saisie de l’Office des poursuites du 9 avril 2020, à un montant
mensuel d'environ 226 francs.
Le minimum vital de la famille s'élève en
conséquence à environ 4’200 francs. Pour assumer ces dépenses, les recourants
peuvent compter sur la rente AVS perçue par le recourant (1'336 fr.) et une
rente LAA (859,95 fr.). Quant à la recourante, elle a réalisé en 2019, au moyen
de l’exercice d’une activité lucrative dépendante, un revenu mensuel net moyen
de 3'465 fr., montant qui paraît toujours d’actualité sur le vu de l’avis de
saisie de l’office des poursuites du 9 avril 2020. Les ressources des
recourants s’élèvent par conséquent à 5'660 fr. environ. Il en résulte un
disponible mensuel d’au moins 1'460 francs. La situation financière du couple a
d’ailleurs amené l’office des poursuites à procéder à une saisie de la rente
LAA du recourant d’un montant mensuel de 500 francs. Or, l'existence d'une
fortune saisissable exclut en principe l'octroi d'une remise d'impôt qui, si
elle était octroyée, aurait pour effet de favoriser les créanciers privés des
recourants. Dans de telles circonstances, l’autorité intimée pouvait à juste
titre considérer que les recourants, même s'ils se trouvent dans une certaine
précarité, ne se trouvaient pas dans une situation de dénuement au sens des
dispositions précitées. Leur difficulté à assumer le paiement de l’arriéré
d’impôt tient notamment au fait qu’ils ont privilégié le remboursement de leurs
dettes privées, contractées notamment auprès d’organismes de crédits. Une telle
conséquence est contraire à l'art. 167 al. 2 LIFD, qui prévoit que la remise
doit profiter à la personne contribuable elle-même, et non à ses créanciers. La
demande de remise ne pouvait dès lors qu'être rejetée (cf. arrêt FI.2013.0031
du 25 juin 2015).
e) On peut également se demander si le recourant, en
faisant don de la quasi-intégralité de son avoir de prévoyance professionnelle
versé sous forme de capital, doit son incapacité contributive à la renonciation
volontaire à un revenu ou à une fortune sans motif important.
Le Tribunal cantonal a certes jugé, dans le cadre
des arrêts FI.2019.0138 du 13 janvier 2020 (consid. 3d) et FI.2018.0140 du 29
avril 2019 (consid. 2b), que l'avoir en capital du 2e pilier est saisissable,
raison pour laquelle il peut en être tenu compte dans le cadre de l'examen de
la situation économique du contribuable dans le cadre d'une remise de l'impôt. Les
deux affaires précitées se distinguent toutefois du présent cas, dans la mesure
où le recourant a en l’occurrence perçu son avoir de prévoyance en raison de la
survenance du risque vieillesse. Une fois l'âge de la retraite atteint, le
décès ou l'invalidité survenus, l’avoir de prévoyance, qu’il soit versé sous
forme de rente ou de capital, a un caractère relativement saisissable, au sens
de l’art. 93 LP (arrêt TF 5A_338/2019 du 23 septembre 2019 consid. 6.1 et 6.2
et les références citées). Il faut en effet envisager les deux formes de
prestations comme fondamentalement identiques (ATF 144 III 407 consid. 4.3). A
l'inverse, lorsque le débiteur a bénéficié d'un versement anticipé de sa
prestation de libre passage, celle-ci est saisissable. Dans un tel cas, le
débiteur peut librement disposer du capital reçu qui ne sert plus à la
prévoyance, mais forme, sans restriction, un élément de son patrimoine (arrêt
TF 5A_338/2019 du 23 septembre 2019 consid. 6.2 et les références citées).
Lorsque, comme en l’occurrence, l’avoir de
prévoyance a été versé sous forme de capital, l’office des poursuites qui
entend procéder à une saisie de ce montant, doit calculer la rente à laquelle
donne lieu le capital constitué, le capital étant saisissable à hauteur de
cette rente annuelle. La protection de l’art. 93 LP ne se justifie en revanche
en principe pas dans les situations d’abus, notamment lorsque le débiteur a
mélangé le capital qu'il a touché à titre de prestation avec le reste de son
patrimoine ou, d'une autre manière, donne à entendre qu'il ne pense pas
l'employer pour son entretien, contrairement à son but de prévoyance (arrêt TF
5A_338/2019 du 23 septembre 2019 consid. 6.2 et les références citées).
Il n’est en l’occurrence pas nécessaire de
déterminer si l’avoir de prévoyance versé au recourant a été détourné de son
but de prévoyance et pouvait dès lors être intégralement saisi, ce qui
constituerait un motif supplémentaire de refus de la demande de remise. Le
montant de la rente que le recourant percevra, de même que la partie du capital
converti en rente, est en effet de nature à augmenter les ressources
saisissables des recourants qui, comme on l’a vu ci-dessus, suffisent déjà à
couvrir leur minimum vital, l’insuffisance éventuelle de revenu trouvant son
origine dans les engagements privés pris par les recourants.
f) Ces circonstances permettaient à l'autorité
intimée de considérer que, tant pour l'IFD que pour l'ICC, les conditions d'une
remise d'impôt n'étaient pas réalisées. L'autorité intimée n'a dès lors pas
abusé de son large pouvoir d'appréciation en rejetant la demande de remise des
recourants relative aux périodes fiscales 2014 et 2015.
3.
Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée confirmée. Les
recourants, qui succombent, supporteront les frais de justice, arrêtés à 300
fr. (art. 49 al. 1, 91 et 99 LPA-VD, art. 2 du tarif des frais judiciaires et
des dépens en matière administrative du 28 avril 2015 [TFJDA; BLV 173.36.5.1]).
Il n'y a pas lieu d'allouer des dépens (art. 55
a contrario,
91 et 99
LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale des
impôts le 18 mai 2020 est confirmée.
III.
Un émolument de 300 (trois cents) francs est mis à la charge des
recourants, solidairement entre eux.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 22 janvier 2021
Le
président:
La
greffière :
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.