vd_omni · FI.2025.0090 · 2025-10-14 · fr

A.________, B.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Confirmation de l'irrecevabilité d'une réclamation formée tardivement contre une taxation d'office. Les recourants n’ont jamais mis en cause la constatation que leur réclamation avait été formée postérieurement à l’échéance du délai légal de trente jours; en outre et surtout, ils ont expressément indiqué, dans cette réclamation, que c’est avec un très grand retard qu’ils déposaient leur déclaration. Pas de motif de restitution du délai; à supposer que l'un d'eux n'ait été en mesure de remplir ses obligations de contribuable, l'autre, qui répond solidairement du montant de l’impôt, représente l’union conjugale et ne se prévaut d’aucun motif objectif d’empêchement, était en mesure de former réclamation en temps utile pour le couple. En outre, les recourants n’indiquent nullement qu’il leur était impossible à ce moment-là de désigner un tiers ou un mandataire, chargé de former une réclamation en temps utile pour leur compte.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 14.10.2025 FI.2025.0090

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
14 octobre 2025
Composition
M. Alex Dépraz, président;
M. Bastien Verrey et M. Cédric Portier, assesseurs; M. Patrick Gigante,
greffier.
Recourants
1.
A.________,
à ********,
2.
B.________,
à ********,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT,
à Berne.
Objet
Impôt cantonal et
communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ et consort c/ décision sur réclamation
de l'Administration cantonale des impôts du 13 mai 2025 (ICC et IFD; période
fiscale 2022 - irrecevabilité de la réclamation).
Vu les faits suivants:
A.
A.________ et B.________ ont été taxés d'office lors des périodes fiscales
2016 à 2021. Retraitée, B.________ exerçait précédemment une activité lucrative
dépendante de ********. ******** de condition indépendante, A.________ a son
bureau à ********. Lors de la période fiscale 2022, les contribuables ont perçu
des rentes des 1
er
et 2
ème
piliers.
B.
A.________ et B.________ n’ont pas déposé leur déclaration d'impôt
relative à la période fiscale 2022 dans le délai légal. Le 23 octobre 2023, ils
ont été sommés par l’office d’impôt de remplir leurs obligations fiscales dans
un délai de trente jours. Aucune suite n’a été donnée à cette sommation. Le 24
janvier 2024, l’office d’impôt a notifié aux contribuables une décision de
taxation d'office pour la période fiscale 2022, arrêtant, pour l’impôt cantonal
et communal (ICC), leur revenu imposable à 101'200 fr. au taux de 56'200 fr. et
leur fortune imposable à 500'000 fr. au taux de 561'000 fr.; pour l’impôt
fédéral direct (IFD), leur revenu imposable a été arrêté à 101'000 fr.,
imposable au même taux. En outre, des amendes de 480 fr. pour l'ICC,
respectivement 240 fr. pour l'IFD ont été prononcées à l’encontre des
contribuables.
C.
Par courrier daté du 19 août 2024, A.________ et B.________ ont formé
une réclamation à l’encontre de cette décision de taxation à laquelle ils ont
joint leur déclaration d'impôt ainsi que les pièces justificatives y relatives.
A l’appui de cette réclamation, ils ont indiqué remettre
"avec un très
grand retard
"
la déclaration d'impôt 2022, invoquant le fait
que la préparation de la déclaration d'impôt nécessitait la clôture de la
comptabilité de A.________, qui n'a pu se faire qu'au début de l'année 2024,
d’une part, et que surchargé et fatigué fin mars 2024, ce dernier a été victime
d'un AVC et a été hospitalisé durant une semaine au CHUV, d’autre part. Dans la
déclaration, les contribuables ont annoncé un revenu imposable pour l’ICC de
28'262 fr. et une fortune imposable de CHF 255'000 fr. S'agissant de l'activité
indépendante de A.________, les contribuables ont annoncé un chiffre d'affaires
de 334'103 fr. pour une perte de 34'457 francs.
Dans sa nouvelle détermination des éléments
imposables, du 19 septembre 2024, l'office d’impôt a conclu à l'irrecevabilité
de la réclamation, formée après le délai légal de trente jours. Les
contribuables ont maintenu leur réclamation en expliquant qu’ayant atteint
l'âge de 70 ans, A.________ avait décidé de mettre fin à son activité
professionnelle au 31 décembre 2022. Cette liquidation se serait avérée plus
longue et difficile que prévue, développant chez lui un état de fatigue qui lui
aurait fait manquer des délais importants. A.________ a en outre été frappé par
un accident vasculaire cérébral (AVC) le 29 mars 2024, ayant causé une
paralysie de son côté gauche, et hospitalisé une semaine au CHUV avant de
bénéficier d’une rééducation et de séances de physiothérapie jusqu'au mois de
juillet 2024. Il a pu reprendre la finalisation de ses comptabilités 2022 et
2023 au mois d’août 2024.
Le 22 octobre 2024, l’office d’impôt a adressé un
courrier aux contribuables les invitant à le contacter pour fixer un entretien.
Un entretien téléphonique a été échangé le 28 octobre 2024 entre une collaboratrice
de l’office d’impôt et A.________, au cours duquel ce dernier a indiqué qu'il
écrirait pour maintenir sa réclamation. L’invitation en vue d’un entretien
faite aux contribuables étant demeurée sans réponse, l’office d’impôt leur a
indiqué, le 10 mars 2025 que la réclamation était considérée comme maintenue et
que le dossier était transmis à l'Administration cantonale des impôts (ACI)
comme objet de sa compétence. Entre-temps, l’office d’impôt a notifié aux
contribuables, le 4 mars 2025, l'obligation de payer l'impôt correspondant aux
montants déclarés.
Par décision du 13 mai 2025, l’ACI a déclaré
irrecevable la réclamation formée le 19 août 2024 à l’encontre de la décision
de taxation d'office du 24 janvier 2024 et a confirmé les éléments imposables
arrêtés dans dite décision.
D.
Par acte du 11 juin 2025, A.________ et B.________ ont saisi la Cour de
droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) d’un recours contre
cette dernière décision, dont ils demandent implicitement l’annulation.
L’ACI a produit son dossier; elle propose le rejet
du recours et la confirmation de la décision attaquée.
A.________ et B.________ se sont déterminés sur
cette écriture et maintiennent leur conclusion.
Considérant en droit:
1.
A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur
l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la
décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les 30
jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de
recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 199 de la loi
cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11),
le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure
administrative. Le recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (cf.
art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la
procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et le délai de trente jours (cf.
art. 140 al. 1 LIFD et 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.
2.
A l’image de l’autorité intimée et comme la jurisprudence lui permet de
le faire, le Tribunal tranchera le recours aussi bien pour ce qui concerne
l’impôt cantonal et communal, d’une part, et l’impôt fédéral direct, d’autre
part (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 s.; 131 II 553 consid. 4.2 p. 559;
130 II 509 consid. 8.3 p. 511; arrêts du Tribunal fédéral 2C_759/2020 du 21
septembre 2021 consid. 1.1; 2C_60/2013 du 14 août 2013 consid. 1).
3.
Dans la décision attaquée, l’autorité intimée a refusé d’entrer en
matière sur la réclamation formée contre la taxation d’office de la période
fiscale 2022, dès lors que celle-ci avait été interjetée, selon elle, de façon
tardive. Les recourants critiquent cette décision, essentiellement en ce
qu’elle violerait leur droit d’être entendus.
a) L'art. 29 al. 2 de la
Constitution fédérale de la
Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101) garantit le droit d'être
entendu dans les procédures civiles, pénales et administratives qui aboutissent
à une décision. Selon la jurisprudence, ce droit comprend notamment le droit
pour l'intéressé de s'exprimer sur les éléments pertinents avant qu'une
décision ne soit prise touchant sa situation juridique, le droit de consulter
le dossier, de fournir des preuves quant aux faits de nature à influer sur le
sort de la décision et de participer à l'administration des preuves
essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela
est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 142 II 218
consid. 2.3 p. 222; 136 I 265 consid. 3.2 p. 272; 135 II 286 consid.
5.1 p. 293; 132 II 485 consid. 3.2 p. 494; 132 V 368 consid. 3.1 p. 371;
129 II 497
consid. 2.2
p. 504;
127 I 54
consid. 2b
p. 56;
124 I 48
consid. 3a p.
51 et les arrêts cités). Il s’agit de permettre à une partie de mettre en
évidence son point de vue de manière efficace (ATF 111 Ia 273 consid. 2b;
105 Ia 193 consid 2b/cc). Le droit d’être entendu est un droit de nature
formelle dont la violation impose l'annulation de la décision attaquée, sans
qu'il y ait lieu d'examiner les griefs soulevés par le recourant sur le fond
(ATF 144 I 11 consid. 5.3 p. 17; 142 II 218 consid. 2.8.1 p. 226; 137 I
195 consid. 2.2 p. 197; 135 I 187 consid. 2.2 p. 190).
Cette garantie constitutionnelle n'empêche pas
l'autorité de mettre un terme à l'instruction lorsque les preuves administrées
lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d'une manière non
arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore
proposées, elle a la certitude qu'elles ne pourraient l'amener à modifier son
opinion (ATF 145 I 167 consid. 4.1 p. 171; 140 I 285 consid. 6.3.1 p. 299).
Ainsi, le juge peut renoncer à l'administration de certaines preuves offertes,
lorsque le fait dont les parties veulent rapporter l'authenticité n'est pas
important pour la solution du cas, que la preuve résulte déjà de constatations
versées au dossier ou lorsqu'il parvient à la conclusion que ces preuves ne
sont pas décisives pour la solution du litige, voire qu'elles ne pourraient
l'amener à modifier son opinion (ATF 144 II 427 consid. 3.1.3 p. 435).
Une violation du droit d'être entendu peut être
réparée lorsque la partie lésée a la possibilité de s'exprimer devant une
autorité de recours jouissant d'un plein pouvoir d'examen. Toutefois, une telle
réparation doit rester l'exception et n'est admissible, en principe, que dans
l'hypothèse d'une atteinte qui n'est pas particulièrement grave aux droits
procéduraux de la partie lésée. Cela étant, une réparation de la violation du
droit d'être entendu peut également se justifier, même en présence d'un vice grave,
lorsque le renvoi constituerait une vaine formalité et aboutirait à un
allongement inutile de la procédure, ce qui serait incompatible avec l'intérêt
de la partie concernée à ce que sa cause soit tranchée dans un délai
raisonnable (
ATF 146 III 97
consid.
3.5.2 p. 105;
142 II 218
consid.
2.8.1 p. 226).
b) Les recourants font grief à l’autorité intimée
d’avoir statué sans prendre en compte la correspondance que A.________ aurait
adressée à l’office d’impôt le 31 octobre 2024, en réponse à l’invitation faite
par ce dernier le 22 octobre 2024 de prendre contact pour un entretien dans ses
locaux. Dans sa correspondance du 28 octobre 2024, l’intéressé a indiqué qu’il
souhaitait prendre rendez-vous, comme proposé, et restait dans l’attente d’une
convocation. Or, les recourants n’ont jamais été convoqués par l’office d’impôt.
L’autorité intimée explique sur ce point que la correspondance du 28 octobre
2024 ne figure pas au dossier et n’a selon toute vraisemblance jamais été
adressée à l’office d’impôt. Les recourants ne sont pas en mesure de fournir la
preuve de cet envoi. On rappellera à cet égard que lors de l’entretien
téléphonique qu’il avait eu le 28 octobre 2024 avec une collaboratrice de
l’office d’impôt, A.________ avait indiqué qu'il écrirait pour maintenir la
réclamation; il n’a pas demandé qu’un entretien fut agendé. Dans ces conditions,
l’office d’impôt pouvait partir du principe le 10 mars 2025 que son invitation
en vue d’un entretien était demeurée sans réponse, de sorte que la réclamation
devait être considérée comme maintenue et transmise à l'autorité intimée comme
objet de sa compétence.
Quoi qu’il en soit, à supposer même que cette
correspondance ait été adressée à l’office d’impôt, on ne voit pas que le droit
d’être entendu des recourants ait été violé. Le 10 mars 2025, les recourants
ont été informés que leur réclamation, considérée comme étant maintenue, était
transmise à l’autorité intimée comme objet de sa compétence. S’ils
s’attendaient avec impatience, comme ils l’indiquent, à être convoqués par
l’office d’impôt ou par l’autorité intimée, les recourants auraient dû réagir à
l’envoi de cette correspondance qui à l’évidence n’allait pas dans le sens de
celle du 22 octobre 2024, ce dont ils se sont gardés. Surtout, on gardera à
l’esprit que si l’art. 29 al. 1 let. a LPA-VD confère à l'autorité intimée la
faculté de recourir à l’audition des parties, elle n’en avait nullement
l’obligation, ceci d’autant moins en l’occurrence que les recourants s’étaient
déjà exprimés par écrit à deux reprises au moins à l’appui de leur réclamation
et avaient fait valoir leurs moyens à l’appui de leur réclamation.
Enfin, même si l’on retenait que la procédure de
réclamation est entachée d’une violation du droit des recourants d’être
entendus, force serait alors de constater que ces derniers ont expliqué, à la
fois dans leur recours et dans leurs déterminations, les raisons pour
lesquelles ils ont attendu le 19 août 2024 pour former une réclamation contre
la taxation d’office du 24 janvier 2024. Ces moyens seront examinés dans les
considérants qui suivent.
4.
a) La réclamation contre une décision de taxation s'exerce par acte
écrit, adressé à l'autorité de taxation dans les trente jours dès la
notification de la décision attaquée (art. 132 al. 1 LIFD; 48 al. 1 de la loi
fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons
et des communes [LHID; RS 642.14] et 186 al. 1 LI). La réclamation contre une
taxation d'office n'est toutefois recevable que si elle contient une motivation
suffisante et qu'elle indique de façon valable les moyens de preuve invoqués
(art. 132 al. 3, 2
ème
phrase, LIFD et 186 al. 2, 2
ème
phrase, LI). Le contribuable doit ainsi exécuter les obligations prévues aux
articles 125 al. 1 et 2 LIFD et 175 LI et fournir toutes les pièces permettant
à l’autorité de procéder à une taxation ordinaire. L’existence d'une
motivation, accompagnée de l'indication des moyens de preuve, constitue une
condition de recevabilité de la réclamation formée contre une taxation
d'office, cela dans le cadre de l'art. 132 al. 3 LIFD (ATF 131 II 548 consid.
2.3; 123 II 552 consid. 4c p. 557; arrêt 2C_930/2018 du 25 octobre 2018 consid.
5.1).
b) Les délais fixés dans la loi ne peuvent être
prolongés (cf. art. 119 al. 1 LIFD; 21 al. 1 LPA-VD, applicable par renvoi de
l’art. 188 al. 6 LI). Ceux impartis par l’autorité peuvent être prolongés s’il
existe des motifs sérieux ou suffisants et que la demande de prolongation est
présentée avant l’expiration de ces délais (cf. art. 119 al. 2 LIFD et 21 al. 2
LPA-VD). Le délai commence à courir le lendemain de la notification. Il est
considéré comme respecté si la réclamation a été remise à l'autorité de taxation,
à un office de poste suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire
suisse à l'étranger le dernier jour ouvrable du délai au plus tard. Lorsque le
dernier jour du délai tombe un samedi, un dimanche ou un jour férié officiel,
le délai expire le premier jour ouvrable qui suit (art. 133 al. 1 LIFD). Pour
ce qui est de l’ICC, le droit vaudois contient des dispositions au contenu
identique. Les délais fixés en jours commencent à courir le lendemain du jour
de leur communication ou de l'événement qui les déclenche (art. 19 al. 1
LPA-VD). Lorsqu'un délai échoit un samedi, un dimanche ou un jour férié, son
échéance est reportée au jour ouvrable suivant (al. 2). Le délai est réputé
observé lorsque l'écrit est remis à l'autorité, à un bureau de poste suisse ou
à une représentation diplomatique ou consulaire suisse, au plus tard le dernier
jour du délai (art. 20 al. 1 LPA-VD).
Les délais de réclamation et de recours sont
péremptoires (v. Lydia Masmejan-Fey/Guillaume Vianin,
in
: Commentaire
romand, Impôt fédéral direct, 2
e
éd., Noël/Aubry Girardin [édit.],
Bâle 2017, ad art. 119 LIFD, n° 3; Xavier Oberson, Le contentieux fiscal,
in
:
Les procédures en droit fiscal, OREF [éd.] 3
e
éd.,
Berne/Stuttgart/Vienne 2022, p. 747). Cela signifie que leur non-respect
entraîne la perte du droit, contrairement aux délais d'ordre dont
l'inobservation n'entraîne pas une telle sanction, mais peut avoir des
conséquences sur la question de l'émolument ou des dépens (voir sur ce point,
outre les auteurs précités, Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif,
vol. II, 3
e
éd., Berne 2011, n° 2.2.6.7). L'application stricte des
règles sur les délais de recours ne relève pas d'un formalisme excessif, mais
se justifie dans l'intérêt d'un bon fonctionnement de la justice et de la
sécurité du droit, ainsi que pour des motifs d'égalité de traitement (cf. ATF
149 IV 97 consid. 2.1 p. 100; 104 Ia 4 consid. 3 p. 5). L’inobservation des
délais légaux ne peut, quant à elle, être corrigée que par la voie de la
restitution (v. Jean-Maurice Frésard,
in
: Commentaire de la loi sur le
Tribunal fédéral, Aubry Girardin et al. [édit.], 3
e
éd., Berne 2022,
ad art. 47 LTF n° 4).
c) L’art. 116 al. 1 LIFD prescrit que les décisions
et les prononcés sont notifiés au contribuable par écrit et doivent indiquer
les voies de droit. L’art. 44 LPA-VD, auquel renvoie l’art. 163 LI, dispose à
cet égard que les décisions sont en principe notifiées à leurs destinataires
sous pli recommandé ou par acte judiciaire (al. 1). Si les circonstances
l'exigent, notamment lors de décisions rendues en grand nombre, l'autorité peut
notifier ses décisions sous pli simple ou sous une autre forme. La notification
doit dans tous les cas intervenir par écrit (al. 2). S'agissant d'un acte
soumis à réception, la notification est réputée parfaite au moment où l'envoi
entre dans la sphère d'influence ou de "puissance" de son
destinataire (ATF 137 III 208 consid. 3.1.2; théorie de la réception, v. ég.
ATF 143 III 15 consid. 4.1 p. 18); il suffit que celui-ci puisse en prendre
connaissance (arrêts TF 2C_1021/2018 du 26 juillet 2019 consid. 4.1;
2C_855/2018 du 24 octobre 2018 consid. 3.2; 1B_214/2010 du 13 juillet 2010;
2A.54/2000 du 23 juin 2000; ATF 118 II 42, cons. 3b p. 44). A partir de ce
moment, il appartient aux intéressés de s'organiser pour qu'il y soit donné
suite (arrêt TF 2C_911/2010 du 7 avril 2011 consid. 3).
Le fardeau de la preuve de la notification d'un
acte, respectivement de la date à laquelle celle-ci a été effectuée, incombe en
principe à l'autorité ou à la personne qui entend en tirer une conséquence
juridique (ATF 142 IV 125 consid. 4.3 p. 128; 136 V 295 consid. 5.9 p. 309; 129
I 8 consid. 2.2 p. 10; 124 V 400 consid. 2a p. 402; 122 I 97 consid. 3b p. 100;
arrêts TF 1C_634/2015 du 26 avril 2016 consid. 2.1; 4A_236/2009 du 3 septembre
2009 consid. 2.1). L'apport de la preuve est toutefois simplifié lorsque la
décision est notifiée par pli recommandé; il peut en résulter une fiction de
notification; ainsi, un envoi recommandé qui n'a pas été retiré est réputé
notifié le dernier jour du délai de garde de sept jours suivant la remise de
l'avis d'arrivée dans la boîte aux lettres ou dans la case postale de son des­tinataire
(ATF 134 V 49 consid. 4 p. 52; 130 III 396 consid. 1.2.3 p. 399; 127 I 31
consid. 2a/aa p. 34; 123 III 492 consid. 1 p. 493, et les arrêts cités).
L'envoi sous pli simple ou par courrier prioritaire, contrairement à l'envoi
sous pli recommandé, ne fait pas preuve, mais la notification peut résulter de
l'ensemble des circonstances. L'autorité supporte les conséquences de l'absence
de preuve en ce sens que si la notification ou sa date sont contestées et qu'il
existe effectivement un doute à ce sujet, il y a lieu de se fonder sur les
déclarations du destinataire de l'envoi (
ATF
142 IV 125 consid.
4.3; arrêt TF 1C_634/2015 du 26 avril 2016 consid. 2.1).
La preuve de la notification peut néanmoins résulter
d'autres indices ou de l'ensemble des circonstances, par exemple d'un échange
de correspondances ultérieur ou du comportement du destinataire (ATF 142 IV 125
consid. 4.3 p. 128; voir aussi ATF 145 IV 252 consid. 1.3.2 p. 254). L'autorité
qui entend se prémunir contre le risque d'échec de la preuve de la notification
doit ainsi communiquer ses actes judiciaires sous pli recommandé avec accusé de
réception (ATF 129 I 8 consid. 2.2 p. 11; TF 1C_557/2020 du 10 février 2021
consid. 2.2). De façon générale, la preuve qu'un acte de procédure a été
accompli en temps utile incombe à la partie qui s'en prévaut (cf. TF
4A_374/2014 du 26 février 2015 consid. 3.2; 9C_564/2012 du 12 septembre 2012
consid. 2; Frésard, op. cit., n°29  ad art. 48 LTF).
d) Lorsque l'autorité de taxation n'est pas entrée
en matière sur la réclamation, le Tribunal cantonal – qui a les mêmes
compétences que l'autorité de taxation (cf. art. 89 al. 1 et 2 LPA-VD) – doit
d'abord examiner si les conditions formelles de recevabilité de la réclamation
(forme écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) étaient, ou non,
remplies. A cet égard, il doit uniquement examiner si l'autorité a admis à bon
droit que la réclamation était tardive. Si tel est le cas, il doit rejeter le recours
déposé devant lui, sans examiner lui-même le détail de la taxation (ATF 131 II
548 consid. 2.3 p. 551; arrêt TF 2C_544/2018 du 21 décembre 2018 consid. 4.1.2
et les références). Dès lors, lorsque, comme en l’espèce, l’autorité intimée a
déclaré la réclamation irrecevable pour tardiveté, le recours ne porte que sur
ce point, à l’exclusion des arguments que le contribuable pourrait soulever au
fond (cf. arrêts FI.2005.0202 du 26 septembre 2006; FI.2004.0105 du 10 janvier
2006; FI.2003.0127 du 29 avril 2004; FI.2003.0099 du 3 décembre 2003; v. ég.
arrêts FI.2021.0052 du 18 octobre 2021; FI.2014.0050 du 23 octobre 2015).
Ainsi, lorsque l’irrecevabilité de la réclamation doit être confirmée, il n'y a
en règle générale pas lieu d'entrer en matière sur les critiques du
contribuable concernant la taxation elle-même (arrêt TF 2C_463/2009 du 21
décembre 2009, consid. 4.3).
5.
a) En la présente espèce, les recourants se sont vus notifier par pli
simple une décision de taxation d’office et prononcé d’amendes datée du 24
janvier 2024. Or, c’est seulement le 19 août 2024 qu’ils ont formé une
réclamation – motivée – contre cette décision, en produisant leur déclaration
pour l’année 2022. Bien qu’elle ne soit pas en mesure de prouver la date à
laquelle la décision a été notifiée aux recourants, l’autorité de taxation,
dans sa nouvelle détermination des éléments imposables du 19 septembre 2024, a
indiqué à ces derniers que leur réclamation était tardive, dès l’instant où
elle avait été formée après l’échéance du délai de trente jours suivant la
notification. En effet, cette notification est intervenue par pli simple, comme
le permet l’art. 44 al. 2 LPA-VD, et non par pli recommandé. Ceci étant, les
recourants n’ont jamais mis en cause la constatation que leur réclamation avait
été formée postérieurement à l’échéance du délai légal de trente jours. En
outre et surtout, ils ont expressément indiqué, dans la réclamation que c’est
avec un très grand retard qu’ils déposaient leur déclaration pour l’année 2022
(v. sur ce point, arrêt CDAP FI.2020.0010 du 8 septembre 2020, confirmé par
arrêt TF 2C_824/2020 du 6 octobre 2020).
b) Au vu de ce qui précède, il n’y a aucun doute sur
le fait que la réclamation, certes motivée, n’en demeure pas moins tardive, de
sorte que l’autorité intimée ne pouvait légalement entrer en matière, sous
réserve d’un motif de restitution de ce délai, ce qui sera examiné ci-après.
6.
a) On rappelle à cet égard qu’en droit fédéral, une réclamation n’est
recevable, passé le délai de trente jours, que si le contribuable établit que
par suite de service militaire, de service civil, de maladie, d’absence du pays
ou pour d’autres motifs sérieux, il a été empêché de présenter sa réclamation
en temps utile et qu’il l’a déposée dans les 30 jours après la fin de
l’empêchement (art. 133 al. 3 LIFD). En droit cantonal, un délai peut être
restitué lorsque la partie ou son mandataire établit qu'il a été empêché, sans
faute de sa part, d'agir dans le délai fixé (art. 22 al. 1 LPA-VD, applicable
par renvoi de l’art. 168 LI), la demande motivée de restitution devant être
présentée dans les dix jours à compter de celui où l'empêchement a cessé
(ibid., al. 2, 1ère phrase).
La restitution d'un délai pour empêchement non
fautif est exceptionnelle; il s'agit toutefois d'un principe général du droit
(Moor/Poltier, op. cit., n°2.2.6.7). Elle suppose que le recourant n'a pas
respecté le délai imparti en raison d'un empêchement imprévisible dont la
survenance ne lui est pas imputable à faute (arrêts CDAP PS.2024.0062 du 27
novembre 2024; EF.2015.0002 du 23 juin 2015). Par empêchement non fautif, il
faut entendre non seulement l'impossibilité objective, comme la force majeure,
mais aussi l'impossibilité subjective due à des circonstances personnelles ou à
une erreur excusable (arrêts TF 9C_260/2025 du 4 juillet 2025 consid. 3.3.1;
2C_287/2022 du 4 mai 2022 consid. 5.1; 2C_1044/2017 du 20 décembre 2017 consid.
5.2; 2C_734/2012 du 25 mars 2013 consid. 3.3; 2C_319/2009 du 26 janvier 2010
consid. 4.1, non publié sur ce point in: ATF 136 II 241). L'empêchement ne doit
pas avoir été prévisible et être tel que le respect du délai aurait exigé la
prise de dispositions que l'on ne peut raisonnablement attendre de la part d'un
homme d'affaire avisé (arrêts TF 2C_183/2022 du 31 mai 2022 consid. 3.2;
2C_191/2020 du 25 mai 2020 consid. 4.1; cf. en outre Hugo
Casanova/Claude-Emmanuel Dubey,
in
: Commentaire romand, op. cit., n°15
ad art. 133 LIFD). Dans une situation de ce genre où il s'agit, pour une partie
empêchée d'agir dans le délai échu, d'en obtenir la restitution, celle-ci doit
établir l'absence de toute faute de sa part; est non fautive toute circonstance
qui aurait empêché un plaideur consciencieux d'agir dans le délai fixé (v. Casanova/Dubey,
op. cit., n° 13s. ad art. 133 LIFD; Jean-François Poudret/Suzette Sandoz-Monod,
Commentaire de la loi fédérale d'organisation judiciaire, Vol.
I, Berne 1990, ad art. 35 OJ, n°2.3, p. 240; Kathrin Amstutz/Peter
Arnold,
in
: Basler Kommentar, Niggli/Uebersax/Wiprächtiger/Kneubühler
[édit.], 3e éd., Bâle 2018, n°5s. ad art. 50 LTF; Kaspar Plüss,
in
:
Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich, 3e éd., Alain
Griffel [éd.], Zurich 2015, n°45s. ad art. 12; Fritz Gygi,
Bundesverwaltungsrechtspflege, Berne 1983, p. 62; références citées).
En
outre, pour obtenir la restitution du délai, le recourant doit non seulement
avoir été empêché d'agir lui-même dans le délai mais également, de désigner un
mandataire à cette fin (cf. arrêts TF 2C_191/2020 du 25 mai 2020 consid.
4.1/4.2; TF 2C_299/2020 du 23 avril 2020 consid. 3.2).
La maladie ou l'accident peuvent, à titre
d'exemples, être considérés comme un empêchement non fautif d’agir en temps
utile et, par conséquent, permettre une restitution d'un délai, s'ils mettent
la partie recourante objectivement ou subjectivement dans l'impossibilité
d'agir par elle-même ou de charger une tierce personne d'agir en son nom dans
le délai (cf. ATF 119 II 86 consid. 2 p. 87; arrêts TF 1C_341/2023 du 12
février 2024 consid. 1.2;  9C_209/2012 du 26 juin 2012 consid. 3.1). Seule la
maladie survenant à la fin du délai de recours et empêchant la partie de
défendre elle-même ses intérêts et de recourir à temps aux services d'un tiers
constitue un empêchement non fautif d'agir (cf. ATF 143 I 284 consid. 1.3 p.
287; arrêts TF 2D_9/2024 du 2 mai 2024 consid. 4.3; 1F_34/2022 du 16 janvier
2023 consid. 2; 1B_627/2021 du 9 février 2022 consid. 2). La seule allégation
d'un état de santé déficient ou d'une incapacité de travail pour cause de
maladie, sans autre précision sur la nature et la gravité de celle-ci, ne
suffit toutefois pas encore pour admettre que la partie requérante aurait été
empêchée d'agir sans sa faute; la maladie doit au contraire être établie par
des attestations médicales pertinentes (arrêts TF 1C_153/2023 du 6 avril 2023
consid. 2.3; 6B_950/2022 du 17 janvier 2023 consid. 2.1). Pour être prise en
considération, l'incapacité de travail résultant d’un certificat médical doit
revêtir en tout cas une "certaine gravité" (arrêts TF 2F_6/2020 du 16
juillet 2020 consid. 4; 5F_7/2019 du 15 juillet 2019 consid. 3.2; 1C_497/2016
du 27 octobre 2016 consid. 4.2), même une incapacité de travail totale
n'excluant pas une simple activité administrative (arrêts TF 2C_300/2017 du 27
mars 2017 consid. 3.2.4; 2C_1212/2013 du 28 juillet 2014 consid. 6.3; CDAP
arrêts FI.2020.0047 du 17 juin 2020; PS.2017.0007 du 1er février 2017, confirmé
par arrêt TF 8C_169/2017 du 17 mars 2017). Le Tribunal de céans a jugé qu'une
dépression sévère pouvait constituer un empêchement non fautif si elle avait
privé l'administré de la capacité de discernement nécessaire à la gestion de
ses affaires et qu'il s'était ainsi trouvé dans l'incapacité de s'opposer aux
décisions litigieuses en temps opportun ou encore de mandater un tiers pour ce
faire (CDAP arrêts FI.2018.0017 du 25 février 2019 consid. 3a; BO.2017.0009 du
19 septembre 2017 consid. 2c; PE.2016.0209 du 15 août 2016 consid. 2a;
PS.2011.0035 du 12 mars 2012). La CDAP et le Tribunal administratif ont
cependant refusé de considérer comme non fautif l’empêchement de contribuables
qui, sous la pression des circonstances, se sont complètement désintéressés des
questions administratives durant un certain temps; d'ordre essentiellement
subjectif, cette circonstance n'est pas révélatrice d'un empêchement objectif
de déposer la déclaration d'impôt, ni de former réclamation en temps utile, ni
même de désigner un mandataire à cet effet (arrêts FI.2015.0024 du 10 juin
2015; FI.2004.0077 du 3 novembre 2004; FI 2003.0099 du 3 décembre 2003). Enfin,
l'empêchement non fautif cesse dès que la partie est en mesure soit d'exécuter
elle-même l'acte de procédure omis, soit d'en confier le soin à un tiers apte à
le faire (ATF 119 II 86 consid. 2a p. 87; arrêt TF 1C_153/2023 du 6 avril
2023 consid. 2.3).
L'absence temporaire du domicile peut également
constituer un tel empêchement à la condition que le recourant ait agi avec
diligence pour que les actes de procédure nécessaires soient accomplis en temps
utile, au besoin par un tiers (cf. ATF 119 II 86 consid. 2 p. 87; arrêts TF
2C_63/2019 du 15 juillet 2019 consid. 6.1; 2C_40/2018 du 8 février 2018 consid.
5.2; 2C_451/2016 du 8 juillet 2016,
in
: RF 2016 811 consid. 2.2.2; v.
ég. CDAP arrêt FI.2020.0047 du 17 juin 2020).
b) En l’occurrence, les recourants invoquent pour
l’essentiel deux motifs qui, selon eux, les auraient empêchés sans faute de
leur part d’interjeter réclamation en temps utile contre la taxation d’office
du 24 janvier 2024: la liquidation de l’activité indépendante  de A.________,
d’une part, et l’état de santé de ce dernier, d’autre part.
S’agissant du premier motif, on relève que A.________
a décidé dans le courant de l’année 2022 de mettre un terme à ses activités; il
a entrepris de liquider son entreprise en 2022; ces travaux se sont révélés
complexes et ne seraient pas achevés à l’heure actuelle. Sa comptabilité de
l’exercée 2022 aurait été bouclée au début de l’année 2024. A.________ aurait
cependant développé chez lui un état de fatigue qui lui aurait fait manquer des
délais importants, selon les explications – non documentées sur ce point – des
recourants. A supposer ainsi que cette tâche ait absorbé l’intéressé au point
de lui faire négliger ses obligations de contribuable, les recourants
n’expliquent pas la raison pour laquelle B.________, qui répond solidairement
du montant de l’impôt (cf. art. 13 al. 1 LIFD et 14 al. 1 LI) et représente
l’union conjugale (cf. art. 166 al. 1 CC) et qui ne se prévaut d’aucun motif
objectif d’empêchement, n'était pas en mesure de former réclamation en temps
utile pour le couple. De même, les recourants n’indiquent nullement qu’il leur
était impossible à ce moment-là de désigner un tiers ou un mandataire, chargé
de former une réclamation en temps utile pour leur compte. Il appartenait en
pareil cas aux recourants de s’organiser, afin d’être en mesure d’exercer leurs
droits procéduraux et de contester efficacement cette taxation d’office, ce
qu’ils ont négligé de faire.
S’agissant du second motif, les constatations sont
similaires. Selon les explications des recourants, A.________ a été frappé le
29 mars 2024 par un AVC, dû à une microangiopathie sur hypertension non traitée
(certificat du CHUV du 4 avril 2024). On relève cependant que la taxation
d’office est datée du 24 janvier 2024. Le délai de réclamation était donc,
selon la plus haute vraisemblance, déjà échu lorsque cet empêchement est
survenu. Si tel n’était pas le cas et si une réclamation pouvait encore être
formée en temps utile, on relève que cet empêchement passager ne concernait que
A.________; aucune raison invoquée ne privait B.________ de la faculté de
s’adresser à un tiers ou à un mandataire chargé de représenter le couple devant
les autorités fiscales durant cette période. On relève par ailleurs qu’à la
suite de cet AVC, A.________ a été hospitalisé durant une semaine au CHUV, soit
jusqu’au 6 avril 2024, avant de bénéficier d’une rééducation et de
physiothérapie jusqu'au mois de juillet suivant. Or, c’est seulement le 19 août
2024 que les recourants ont interjeté réclamation contre la taxation d’office.
A cette date, son empêchement d’agir ou de désigner un tiers avait donc cessé
depuis plus de dix (cf. art. 22 al. 2 LPA-VD), respectivement trente jours (cf.
art. 133 al. 3 LIFD).
c) Au vu de ce qui précède, les conditions de la
restitution de délai de réclamation ne sont pas réalisées, ce qui devait
entraîner le rejet de la demande en ce sens. La décision attaquée sera dès lors
confirmée.
7.
Au surplus, on rappelle, bien que cela ne soit pas invoqué, que lorsque
de graves manquements procéduraux de la part de l'autorité de taxation
s'ajoutent à l'inexactitude manifeste d'une taxation d'office, la nullité de la
décision de taxation entre exceptionnellement en ligne de compte, notamment
lorsque l'autorité de taxation abuse manifestement de la taxation d'office pour
punir le contribuable d'avoir manqué à son devoir de collaboration (ATF 151 II
20 consid. 6.9.2 pp. 133/134, références citées).
In casu, il n’y aucun indice d’abus de la part de
l’autorité intimée. Les art. 130 al. 2 LIFD et 180 al. 2 LI prescrivent tous
deux à l’autorité d’effectuer la taxation d’office sur la base d’une
appréciation consciencieuse. Dès l’instant où, malgré la sommation qui leur a
été adressée, les recourants n’ont pas déposé leur déclaration dans les délais
prescrits, les conditions qui permettaient à l’autorité de taxation d’évaluer
d’office leurs éléments imposables étaient en l’espèce réunis. Or, on relève
que les recourants ont déjà été taxés d'office sur les six périodes de taxation
précédentes (2026 à 2021) et ont déposé leur déclaration pour la période
suivante (2023). L’autorité intimée indique à cet égard, sans être contredite,
que les éléments déclarés durant cette dernière période sont très proches de
ceux estimés sur la période 2022 dans le cadre de la présente procédure. On
relève sur ce point qu’en 2022, le revenu réalisé par de A.________ dans le
cadre de son activité indépendante a été estimé par l’office d’impôt à 30'000
fr.; or, en 2023, ce dernier a annoncé un revenu de 27'062 fr. dans le cadre
son activité de ********.
8.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la
confirmation de la décision attaquée. Le sort du recours commande qu’un
émolument d’arrêt soit mis à la charge des recourants, solidairement entre eux
(art. 49 al. 1, 51 al. 1, 91 et 99 LPA-VD). L’allocation de dépens n’entre pas
en ligne de compte (art. 55 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts, du
13 mai 2025, est confirmée.
III.
Les frais d’arrêt, par 500 (cinq cents) francs, sont mis à la charge de A.________
et B.________, solidairement entre eux.
IV.
Il n’est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 14 octobre 2025
Le
président:                                                                                            Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux participants à la
procédure.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai
6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision
attaquée.