vd_omni · FI.1993.0029 · 1993-11-08 · fr

c/ACI | Que le contr. paie, prétendument, des primes d'ass.-mal. plus élevées en raison d'un état de santé détérioré par une détention pdt la guerre ne constitue pas un motif pour s'écarter de la déduc. forfait. de l'art 23 k LI

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 08.11.1993 FI.1993.0029

canton de vaud
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
- A R R E T -
du 8 novembre 1993
__________
sur le recours interjeté par les époux
X.________, à Y.________
contre
la décision de l'
Administration cantonale
des impôts
(ACI) du 21 janvier 1993 refusant la déduction de primes
d'assurance maladie.
***********************************
Statuant à huis clos,
le Tribunal administratif, composé de
MM.     J.-C. de Haller, président
S. Pichon, assesseur
J.-P. Kaeslin, assesseur
constate en fait   :
______________
A.                     Domiciliés à
Y.________, les époux X.________ bénéficient d'une rente de réparation
(Wiedergutmachungsrente) qui est versée par la République fédérale d'Allemagne
aux victimes du nazisme.
B.                     Le 5 septembre 1991,
les époux X.________ ont déposé leur déclaration d'impôt 1991-1992. Ils ont
annoncé comme revenus une rente AVS/AI (Fr. 15'936.-- pour 1989; Fr. 16'692.--
pour 1990), la rente allemande mentionnée ci-dessus (Fr. 24'612.-- en 1989; Fr.
26'666.-- en 1990), ainsi que des revenus de titres (Fr. 12'449.-- en 1989; Fr.
11'970.-- en 1990).
Sous chiffre 11
(déduction des primes et cotisations d'assurances), ils ont indiqué leurs
cotisations annuelles d'assurance maladie (Fr. 10'560.-- en 1989; Fr. 10'560.--
en 1990) et en ont revendiqué la déductibilité dans une lettre jointe à leur
déclaration, en soutenant que ces primes étaient en relation directe avec les
rentes allemandes dont ils sont bénéficiaires.
C.                    Par décision du 9
septembre 1991, la Commission d'impôt et recette de district de Vevey a procédé
à diverses corrections de détails. S'agissant des déductions, elle a refusé de
prendre en compte les primes d'assurance maladie, admettant une déduction
forfaitaire de Fr. 5'000.--, mais prise en compte seulement à raison de 49,83
%, correspondant à la part du revenu total imposé en Suisse.
D.                    Le 9 octobre 1991, M.
X.________ a formé une réclamation contre cette décision, en reprenant sa
prétention à une déduction correspondant aux montants des primes d'assurance
maladie effectivement payées, en sus du forfait. Après avoir fourni diverses
informations au recourant sur le régime des cotisations d'assurance maladie et
accidents, la commission a invité ce dernier à retirer sa réclamation. Le
contribuable ayant refusé, en date du 8 novembre 1991, le dossier a été
transmis à l'Administration cantonale des impôts (ACI) qui a procédé à
l'instruction de la cause, invitant le recourant à un entretien, invitation
demeurée sans suite.
L'ACI a statué par
décision du 21 janvier 1993, rejetant la réclamation. C'est contre cette
décision qu'est dirigé le présent recours, déposé par les époux X.________ le
19 février 1993. L'ACI s'est déterminée en date du 13 avril 1993.
Le tribunal a
délibéré à huis clos le 31 août 1993, en l'absence des parties qui n'ont pas
demandé à être entendues.
et considère en droit :
_________________
1.                     Le litige porte
uniquement sur la déductibilité des primes d'assurance maladie et accidents
supportées par les recourants, qui font valoir que le montant important de ces
primes (près de 50 % du montant des rentes allemandes) résulte d'un état de
santé lui-même gravement altéré en suite des internements en camps de
concentration subis pendant la guerre, et que ces primes devraient donc pouvoir
être déduites des revenus imposables en Suisse, par analogie avec le régime des
rentes allemandes.
De son côté,
l'autorité intimée rappelle que les primes d'assurance font partie des frais
d'entretien du contribuable, que ces derniers ne sont en principe pas déduits
du revenu conformément à la règle claire de l'art. 24 de la loi du 26 novembre
1956 sur les impôts directs cantonaux (LI), sous réserve d'une déduction
sociale aménagée par l'art. 23 lit. k LI. Seule entre en compte en l'espèce la
déduction forfaitaire de Fr. 5'000.-- admise par l'administration fiscale (cf.
les instructions générales), déduction qui ne doit du reste être prise en
compte qu'à proportion du revenu imposable en Suisse des époux X.________, soit
Fr. 2'491.-- (49,83 %).
2.                     Le régime fiscal des
époux X.________est quelque peu particulier, dans la mesure où une partie
importante de leur revenu, provenant des rentes de réparation allemandes, n'est
pas imposable en Suisse conformément à l'art. 19 ch. 7 de la convention du 11
août 1971 entre la Suisse et la République fédérale d'Allemagne (RS
0.672.918.62). Il a déjà été jugé que cette exonération n'exclut pas,
conformément à l'art. 24 al. 2 ch. 1 du traité, que le montant de ces rentes
soit pris en considération pour le calcul du taux applicable aux revenus
imposables en Suisse (Commission cantonale de recours en matière d'impôt, arrêt
du 23 janvier 1985, confirmé par le Tribunal fédéral, Revue fiscale 1987, p.
79). Le texte de la convention ne contient en revanche aucune disposition
traitant du problème des primes d'assurance maladie ou obligeant l'un ou l'autre
des états contracteurs à accorder des déductions à cet égard. Il en résulte que
seul le droit interne - en l'espèce le droit vaudois - est applicable sur ce
point.
3.                     L'art. 24 LI pose le
principe que les frais d'entretien du contribuable et de sa famille ne sont pas
déductibles.
Les dépenses
engagées par un contribuable pour se prémunir contre la maladie ou rétablir sa
santé sont considérées comme des frais d'entretien et non comme des frais
d'acquisition et de revenu. Ainsi, si le contribuable contracte une assurance
pour se préserver ou préserver sa famille des conséquences économiques
résultant de la maladie et des accidents, la prime globale qu'il verse à
l'établissement d'assurance ou à la caisse maladie constitue également une
dépense d'entretien avec la conséquence que ces frais ne peuvent pas être
déduits du revenu brut (sur tous ces points, voir un arrêt de la Commission
cantonale de recours en matière d'impôt, du 19 juin 1990, dans la cause C. R.;
voir aussi RDAF 1984, p. 311, plus spéc. 314 et RDAF 1982, p. 219; Rivier,
Droit fiscal suisse, p. 133 et 134).
Il est vrai qu'une
exception à ce principe est prévue, le législateur ayant admis, dans le cadre
de sa politique sociale et économique, une déduction limitée des primes et
cotisations d'assurance maladie (RDAF 1960, p. 103; Rivier, op. cit., p.
134). Cela s'est traduit par l'inscription dans la loi de la disposition de
l'art. 23 lit. k LI, dans sa teneur modifiée au 1er janvier 1987, qui prévoit
que sont déduits du revenu :
"Les autres primes et cotisations
d'assurances de personnes et les intérêts de capitaux d'épargne, jusqu'à
concurrence de Fr. 1'500.-- pour le contribuable célibataire, veuf, divorcé ou
imposé séparément selon l'art. 9a, de Fr. 3'000.-- pour les époux vivant en
ménage commun; ce montant est augmenté de Fr. 1'000.-- si le contribuable ou le
conjoint est âgé de plus de soixante ans révolus, de Fr. 2'000.-- si les deux
époux ont atteint cet âge. En outre, les sommes sont augmentées de Fr. 1'000.--
par enfant à la charge du contribuable".
L'exposé des motifs
de la novelle du 21 mai 1986 modifiant la LI précise que l'intention du
parlement était non seulement de maintenir la déduction des primes d'assurance
maladie mais encore, pour tenir compte des augmentations sensibles de ces
dernières, d'augmenter le montant et la portée de la déduction légale,
notamment en faveur des personnes âgées (BGC, printemps 1986, p. 473).
Il résulte de ce qui
précède que le législateur vaudois a effectivement tenu compte des frais que
représente pour les contribuables, plus précisément pour les personnes âgées,
la prise en charge par une assurance des risques de la maladie et de
l'accident. Il a manifesté néanmoins clairement son intention de s'en tenir à
une déduction forfaitaire, et n'a pas envisagé d'aller au-del, par exemple en
prévoyant la déduction des frais effectifs provoqués par la maladie ou les
accidents (voir par exemple l'art. 33 al. 1 lit. h de la future loi fédérale du
14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct). La prétention des recourants à
obtenir une déduction allant au-delà de ces normes ne trouve dès lors aucun
fondement dans la loi. Indépendamment du fait qu'il n'est pas évident - ils ne
l'ont en tout cas pas établi - que les frais d'assurance maladie qu'ils
supportent soient plus élevés que la normale, et que ce supplément soit
effectivement en relation de cause à effet avec la détérioration de leur état
de santé consécutive à leur détention pendant la guerre, on ne voit pas
pourquoi l'autorité fiscale suisse devrait attribuer un caractère privilégié à
ce genre de situation. Que le législateur allemand ait prévu une exonération
fiscale en faveur des prestations compensatoires versées aux victimes de
persécution raciale et qu'il ait pris soin de faire prendre en compte cet élément
dans le cadre des conventions internationales de double imposition, est une
chose. Mais on ne peut pas en déduire que le législateur vaudois ou l'autorité
fiscale de ce canton aurait l'obligation de créer à cet égard un régime
particulier, qui serait du reste contraire à l'égalité de traitement. Quelles
que soient les causes pour lesquelles l'état de santé d'une personne lui impose
des frais d'assurance maladie et de soins élevés, il n'en demeure pas moins
qu'il s'agit de frais d'entretien personnel et que les déductions sociales
prévues à cet égard doivent l'être de manière égale pour l'ensemble des
contribuables, en fonction de la situation économique des intéressés.
4.                     Le recours doit dans
ces conditions être rejeté, les frais étant mis à la charge des recourants
déboutés (art. 55 LJPA).
Par ces motifs,
le Tribunal administratif
a r r ê t e  :
I.                 Le recours est rejeté.
II.                 Un émolument d'arrêt de
Fr. 500.-- (cinq cents francs) est mis à la charge des recourants,
solidairement entre eux.
fo/Lausanne, le 8 novembre 1993
Au nom du Tribunal administratif :
Le
président :
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint