vd_omni · FI.1991.0073 · 1997-06-13 · fr

c/ACI | Pas de révision d'une taxation entrée en force parce que le contribuable a oublié de revendiquer une part de quotient familial relative à son fils (majeur à l'époque et dont l'autorité fiscale ne pouvait pas présumer qu'il était encore à charge de ses parents).

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 13.06.1997 FI.1991.0073

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 13 juin 1997
sur le recours interjeté par A.________ et son
successeur en droit B.________ représentés par la C.________ à X.________
contre
la décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 17 octobre 1991 relative à une demande
de révision de la décision de taxation concernant l'imposition du revenu pour
la période fiscale 1987-1988.
* * * * * * * * * * * * * * * *
Composition de la section: M. Jean-Claude
De Haller, président; M. Jean Koelliker et M. Charles-F. Constantin,
assesseurs.
Vu les faits suivants:
A.                     Le 26 décembre 1987,
A.________, domicilié à X.________, a déposé sa déclaration d'impôt pour la
période fiscale 1987-1988 (années de calcul 1985-1986). La déclaration avait été
préparée par un employé de C.________ à X.________. Selon la déclaration, le
revenu imposable pour l'impôt cantonal et communal s'élevait à 162'500 fr.,
revenu imposable au taux de 90'300 fr. compte tenu du quotient familial de 1.8
indiqué sous chiffre 26 de la déclaration. La déclaration ne faisait pas
mention d'enfant à charge.
B.                    La décision définitive
de taxation et de répartition internationale pour la période en question,
notifiée le 26 septembre 1988, porte sur un revenu imposable total de 165'300
fr. dont 161'700 fr. sont imposables dans le canton de Vaud, le revenu
déterminant pour la fixation du taux étant arrêté à 91'800 fr. par application
d'un quotient de 1.8. Cette décision précisait les modifications apportées à la
déclaration et indiquait le quotient familial appliqué.
La décision définitive
de taxation du 26 septembre 1988 n'a pas été contestée. Elle est entrée en
force.
C.                    Le 29 novembre 1989, les
époux A.________ ont adressé une lettre à l'autorité de taxation, dans laquelle
ils indiquent qu'à la suite d'un oubli de la personne chargée de la préparation
de leur déclaration d'impôt, ils n'avaient pas demandé l'application du
quotient familial de 2.3 à laquelle ils avaient droit, leur fils âgé de 21 ans
étant à leur charge. Ils sollicitaient une correction de leur taxation et le
remboursement du montant payé en trop.
Cette demande a été
reprise par C.________ à X.________ et a fait l'objet de divers entretiens et
échange de lettres entre les représentants du contribuable, d'une part, la Commission
d'impôt et l'Administration cantonale des impôts, d'autre part.
D.                    Le 6 février 1990,
C.________ a déposé formellement une demande de révision de la taxation de la
période 1987-1988, demande fondée sur l'art. 107, lettre a LI.
A l'appui de sa demande
de révision, la représentante du contribuable soutient que l'autorité de
taxation devait connaître l'existence du fils des contribuables et le fait
qu'il était encore à la charge de ses parents. Ce fait ressortait des dossiers.
En effet:
-   dans la période précédente (1985-1988)
l'autorité de taxation avait corrigé d'office la même erreur commise par le
contribuable;
-   l'autorité de taxation pouvait constater
en consultant la déclaration d'impôt de M. B.________, fils du recourant et
domicilié chez ses parents, qu'il ne disposait pas des ressources nécessaires à
son entretien.
L'autorité de taxation
aurait donc pu et dû corriger d'office l'erreur commise par le contribuable.
E.                    Dans le cadre de
l'instruction de la demande de révision, l'Administration cantonale des impôts
a exposé aux représentants du recourant dans une lettre du 21 janvier 1991 les
motifs s'opposant, à son avis, à la révision de la décision de taxation. Le
contribuable a maintenu la demande de révision.
La demande de révision
a été rejetée en date du 1er mars 1990. La réclamation formée le 16 mars 1990
contre cette décision a été rejetée par décision de l'Administration cantonale
des impôts du 17 octobre 1991. C.________, à X.________, agissant toujours
comme représentant du contribuable, a recouru au Tribunal Administratif contre
la décision sur réclamation. Le recours reprend les faits allégués et les
arguments invoqués dans la demande de révision du 1er février 1990 et dans la
réclamation du 16 mars 1990, soit que l'autorité de taxation aurait pu et dû
déceler et corriger pour la période fiscale 1987-1988 l'erreur commise par le
contribuable comme elle l'avait fait pour la période précédente. Un examen
coordonné du dossier fiscal de M. A.________ et de celui de son fils Henri aurait
permis d'emblée de déceler l'erreur en question. L'autorité de taxation
n'aurait pas tenu compte d'un fait ressortant des dossiers selon l'art. 107,
lettre a LI.
F.                     M. A.________ est
décédé pendant la litispendance., soit le 29 décembre 1994. Son épouse, Madame
A._______ était décédée le 25 septembre 1991. L'action intentée par le
contribuable a été reprise et continuée par son fils, B.________, lequel a
confirmé à cet effet le pouvoir donné par son père à C.________ à X.________.
Considérant en droit:
1.                     Déposé dans le délai de
30 jours dès la réception en date du 18 octobre 1991 de la décision sur
réclamation et répondant aux exigences de forme de l'art. 104 LI, le recours
est recevable.
2.                     L'art. 107 LI prévoit
qu'une taxation définitive entrée en force peut être révisée sur demande du
contribuable dans les trois mois dès la découverte du motif de révision, mais
au plus tard dans les quatre ans dès la communication de la décision attaquée:
a) lorsque l'autorité de taxation ou de
recours n'a pas tenu compte de faits importants qui ressortent du dossier;
b) lorsque la décision a été prise en
violation des règles essentielles de la procédure;
c) lorsque le requérant découvre des faits
nouveaux importants ou des preuves qu'il n'avait pas pu invoquer dans la procédure
de taxation, de réclamation ou de recours.
3.                     La taxation dont la
révision est demandée a été notifiée le 26 septembre 1988. La demande de
révision a été déposée le 6 février 1990. Selon la lettre des époux A.________
du 29 novembre 1989, c'est à cette époque que l'employé de C.________ chargé
depuis plusieurs années de leurs déclarations d'impôts se serait aperçu qu'il
avait oublié de demander l'application du quotient 2.3 dans la déclaration en
vue des années 1987-1988. On admettra que le délai de 90 jours court à partir
de cette date. La demande formelle de révision du 6 février 1990 a donc été
déposée dans les délais prévus à l'art. 107 LI.
4.                     La révision remettant
en question une décision passée en force fait échec à la sécurité du droit.  Il
s'agit d'une voie de droit extraordinaire, dont l'usage est soumis à des
conditions très strictes (Grisel, Traité de droit administratif, éd. 1985, pp.
442 et ss - Rivier, Droit fiscal suisse, éd. 1980, p. 327). La loi énumère de
manière limitative les cas dans lesquels une révision peut entrer en
considération. Seules les causes indiquées dans cette disposition entrent en
ligne de compte. Au surplus, la voie extraordinaire de la révision ne saurait
être substituée aux procédures ordinaires de réclamation et de recours. Aussi,
une révision est-elle exclue lorsque le contribuable aurait été en mesure, avec
la diligence qu'on peut raisonnablement attendre de lui, d'invoquer déjà dans
la procédure de réclamation et de recours les circonstances présentées à l'appui
de sa demande de révision (Blumenstein-Locher, System des Steuerrechts, 5e ed.,
1995, p. 369 - H. Casanova, Aenderungen rechtskräftiger Verfügungen und
Entscheide, Archives 61, p. 450 - ATF 103Ib 87, cons. 3 - ATF 111Ib 209, cons
1).
5.                     C'est à la lumière de
ces principes qu'il convient d'examiner les faits et les arguments avancés par
le recourant à l'appui de sa demande de révision. Le recourant soutient que
l'autorité de taxation aurait pu et dû, à l'examen des dossiers, déceler
l'erreur commise dans la déclaration et la corriger comme elle l'avait fait
pour la période précédente. Il faut relever cependant qu'il y a certaine
différence entre les deux périodes. Au premier janvier 1985 (date déterminante
pour la situation personnelle et familiale de la période 1985-1986), le fils
des époux A.________, B.________, était encore mineur. L'autorité de taxation a
été amenée à en tenir compte à la fois en ajoutant au revenu des parents le
rendement de la fortune de l'enfant mineur et en accordant la déduction pour
enfant à charge.
Le fils des époux
A.________ était majeur au 1er janvier 1987. En l'absence de toute indication
contraire dans la déclaration, l'autorité de taxation pouvait admettre qu'il
n'était plus à charge de ses parents. Elle le pouvait d'autant mieux que la
déclaration indiquait un quotient familial de 1.8 et non 2.3.
Le recourant et son
conseil reprochent à l'autorité de taxation de n'avoir pas comparé la
déclaration du recourant à celle de son fils. Elle se serait aperçue, ce
faisant, que le fils n'avait pas les moyens de pourvoir à son entretien.  Ainsi
qu'on l'a vu ci-dessus, compte tenu du fait que le fils avait atteint sa
majorité et surtout des indications figurant dans la déclaration du recourant,
l'autorité de taxation n'avait aucune raison d'entreprendre des recherches plus
approfondies. Le recourant et son représentant tentent en vain de faire
supporter à l'autorité de taxation la responsabilité de leur "oubli".
Ils devaient être d'autant plus attentifs à ce fait qu'ils avaient commis la
même erreur dans la période précédente.
L'autorité de taxation
doit pouvoir se fonder sur les renseignements figurant dans la déclaration du
contribuable lui-même et il incombe à ce dernier de s'assurer que ces
renseignements sont complets et corrects, ce qu'il atteste d'ailleurs en
signant sa déclaration. Le fait que le fils du contribuable, majeur, était
encore à la charge de ses parents ne ressortait pas "du dossier" et
l'autorité de taxation n'avait pas à étendre ses recherches dans les dossiers
d'autres contribuables fussent-ils des proches (voir à ce sujet
Känzig-Behnisch, Die direkte Bundesteuer, 2e éd, Note 16 ad art. 126 AIN). La
loi parle d'ailleurs "du dossier" et non "des dossiers"
comme l'écrit le recourant (Réclamation du 19.2.91, p. 4) semblant impliquer
une obligation que la loi ne statue pas.
6.                     Comme on l'a relevé
plus haut (cons. 4), le contribuable n'est pas admis à demander la révision
d'une taxation passée en force lorsqu'il avait la possibilité, en accordant à
ses affaires l'attention commandée par les circonstances, d'obtenir la
correction d'une erreur par les voies ordinaires de la réclamation et du
recours.
En l'espèce, la
taxation notifiée au recourant en date du 26 septembre 1988 indiquait les
modifications apportées à la déclaration, le revenu imposable total, la part du
revenu imposable dans le canton de Vaud et le taux applicable compte tenu d'un
quotient familial de 1.8. Elle contenait toutes les informations qui lui
permettait de vérifier que la taxation était correcte tant en ce qui concerne
le calcul du revenu imposable que l'application du quotient familial. On
pouvait d'autant plus l'attendre du contribuable et de son conseiller qu'ils
avaient déjà commis la même erreur dans la période précédente et qu'il
s'agissait pour le conseiller d'une personne au courant des questions fiscales
en charge depuis plusieurs années des déclarations d'impôt du recourant. Pour
avoir manqué à cette attention, ils cherchent en vain à obtenir par la voie
extraordinaire la révision la correction d'un oubli qu'ils auraient pu obtenir
par la voie ordinaire de la réclamation et du recours.
7.                     Le recourant a produit
en cours d'instance deux documents démontrant le fait que son fils était encore
à sa charge le 1er janvier 1987, soit:
-   la notification de taxation de M.
B.________ pour l'année 1989 du 7 février 1990, taxation se référant à un début
d'activité lucrative durant la période de calcul (1987-1988);
-   une attestation de ******** du 4 novembre
1991, selon laquelle M. B.________ a été étudiant à cette Ecole du 15.10.1983
au 31.01.1988.
Ces documents prouvent
bien que M. B.________ était à la charge de ses parents au 01.01.1987. Les
autorités fiscales ne le contestent pas. Il ne s'agit cependant pas là d'un
fait nouveau, dont le contribuable n'aurait pas eu connaissance au moment où il
a déposé sa déclaration ou encore au moment où il a reçu la taxation. On ne
peut en tenir compte pour justifier une révision.
8.                     Enfin, pour répondre
aux autres arguments juridiques avancés par le recourant, on ne voit pas en
quoi il serait contraire au principe de la bonne foi et abusif de refuser de
réviser une taxation basée sur la déclaration du contribuable lui-même,
taxation qu'il avait d'ailleurs la possibilité de contester par les voies
ordinaires de la réclamation et du recours en déployant l'attention que les
circonstances permettaient d'attendre de lui et de son conseiller.
Il est faux, par
ailleurs, de mettre en opposition l'intérêt public à une application exacte de
la loi et la sécurité du droit. La loi d'impôt indique les voies et moyen pour
le contribuable de veiller à une application exacte de la loi à son endroit
dans le cadre de la procédure de déclaration et de taxation. Il lui appartient
et il lui incombe de faire valoir ses droits dans ce cadre en accordant à ses
affaires l'attention commandée par les circonstances. Une décision entrée en
force à l'issue de cette procédure ne peut plus être remise en question sauf
dans les cas prévus par l'art. 107 LI. Les deux principes ont leur champ d'application
propre, déterminé en l'occurrence par la loi (art. 107 LI), sans que l'on
puisse affirmer que l'un l'emporte sur l'autre. On a vu qu'en l'espèce il n'y a
pas de place pour une révision. On est dans le champ d'application du principe
de la sécurité du droit.
9.                     Le recours doit dès
lors être rejeté aux frais du recourant débouté (art. 55 LJPA).
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.                      Le recours est
rejeté.
II.                     La décision de
l'Administration cantonale des impôts du 17 octobre 1991 refusant la révision
de la taxation de M. A.________ pour les années 1987 et 1988 est confirmée.
III.                     Un émolument
de Fr. 600.-- (six cents francs) est mis à la charge du recourant.
Lausanne, le 13 juin 1997
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint