vd_omni · FI.2011.0053 · 2012-06-04 · fr

A. X.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Dès lors que l'art. 16 LHID prévoit expressément que ce sont les art. 62 à 70 LHID qui s'appliquent lorsque les cantons ont adopté le système d'imposition annuelle postnumerando, et que ces dispositions ne prévoient pas le procédé de la taxation intermédiaire, c'est à juste titre que l'autorité intimée a refusé de soumettre, pour la période fiscale 2006, la recourante à une taxation intermédiaire du fait de son divorce qui a été prononcé le 20 octobre 2006. C'est également à juste titre qu'elle a soumis la recourante séparément d'avec son ex-époux pour l'ensemble de la période fiscale 2006 à l'impôt cantonal et communal, comme l'art. 80 al. 2 LI le prescrit.Le principe en la matière est le même en droit fédéral qu'en droit cantonal et communal.Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 04.06.2012 FI.2011.0053

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
4 juin 2012
Composition
M. Pierre-André Berthoud,
président
;
M. Bernard Jahrmann et M. Cédric
Stucker, assesseurs; Mme Marie-Christine Bernard, greffière.
Recourante
A. X.________
, représentée par B. X.________ SA, à 1********,
Autorité intimée
Administration
cantonale des impôts,
Autorité concernée
Administration
fédérale des contributions,
Division principale
DAT,
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction). Impôt fédéral
direct (sauf soustraction)
Recours A. X.________ c/ décision de
l'Administration cantonale des impôts du 21 juillet 2011 (impôt cantonal,
communal et impôt fédéral direct; période fiscale 2006)
Vu les faits suivants
A.
Le 8 octobre 2007, A. X.________ (alors
domiciliée à 2********) a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale
2006, mentionnant un revenu imposable nul et une fortune imposable de 334'000
francs.
Le 1
er
septembre 2008,
l'Office d'impôt du district de Lausanne et de l'Ouest lausannois (ci-après:
l'Office d'impôt) lui a notifié la décision de taxation et calcul de l'impôt 2006,
fixant, pour l’impôt cantonal et communal, le revenu imposable à zéro franc au
taux de zéro franc (quotient 1.0) et la fortune imposable à 615'000 fr. au
taux de 615'000 francs, et, pour l’impôt fédéral direct, le revenu imposable à 19'600 fr.
au taux de 19'600 francs (barème personne seule).
Le 19 septembre 2008, A. X.________
a déposé réclamation contre la décision de taxation précitée. Elle a demandé
que, dès lors qu'elle était divorcée depuis le 20 octobre 2006, l'impôt
sur le revenu et la fortune soit calculé "
pro
rata temporis pour la période dès le 20 octobre sur les éléments non contestés:
- ICC revenu 15.846, fortune 615.000,
- IFD revenu 19.668".
Par décision du 6 octobre 2008,
l'Office d'impôt a confirmé les éléments imposables fixés dans la décision de taxation
du 1
er
septembre 2008. Il a expliqué qu'avec l'introduction du
système d’imposition postnumerando, entré en vigueur Ie 1
er
janvier
2003 s’agissant du canton de Vaud, les époux qui se séparaient pendant une
période fiscale étaient imposables séparément pour l’ensemble de ladite
période.
Par courriers du 22 juillet 2009 et
du 29 avril 2010, A. X.________ a maintenu sa réclamation.
B.
Par décision sur réclamation du 21 juillet 2011,
l'ACI a rejeté cette réclamation et confirmé que, malgré que l'intéressée soit
divorcée depuis le 20 octobre 2006, le procédé de taxation intermédiaire ne
pouvait lui être appliqué pour la période fiscale 2006, et ce tant concernant
l'impôt cantonal et communal que concernant l'impôt fédéral direct. En effet, en
matière d'impôt cantonal et communal, l'art. 16 de la loi fédérale du
14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des
communes (LHID; RS 642.14) prévoyait expressément l'application des art. 62 à
70 LHID lorsque les cantons avaient adopté le système d'imposition annuelle postnumerando
(et non l'application de l'art. 17 LHID, lequel prévoyait une taxation
intermédiaire en cas de divorce, séparation durable, dévolution pour cause de
mort, etc.). L’art. 80 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs
cantonaux (LI; RSV 642.11) stipulait, lui, qu’en cas de divorce ou de
séparation durable, les époux étaient imposés séparément pour l'ensemble de la
période fiscale. A contrario, aucune disposition relative à la taxation
intermédiaire, pour cause de divorce ou pour un autre motif, n’était prévue
dans la LI, dans sa teneur au 1
er
janvier 2006. En effet, les
articles relatifs à la taxation intermédiaire avaient été abrogés lors du
passage, le 1
er
janvier 2003, au système d’imposition annuelle postnumerando.
En matière d'impôt fédéral direct, enfin, l'application de l'art. 41
de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD;
RS 642.11)
entraînait l'inapplication des art. 45 et 46
LIFD qui prévoyaient la taxation intermédiaire.
A. X.________ a interjeté recours
contre cette décision auprès de la Cour de droit administratif et public du
Tribunal cantonal le 22 août 2011, en concluant, avec suite de frais et dépens,
à sa réforme en ce sens que, pour la période fiscale 2006, elle ne soit seule
assujettie à l'impôt sur la fortune qu'à partir de la date de son divorce, le
20 octobre 2006. Elle a tenu en substance le raisonnement suivant: l'art. 15
al. 4 LHID disposait que l'impôt sur la fortune était calculé d'après l'état et
la valeur de la fortune au début de la période fiscale ou de l'assujettissement
et l'art. 15 al. 5 LHID stipulait que, si le contribuable était assujetti à
l'impôt durant une partie seulement de la période fiscale, l'impôt était perçu
proportionnellement à la durée de l'assujettissement; et dès lors que la LI, à ses
art. 50 et suivants, ne contenait pas ces dispositions, c'étaient les
dispositions de la LHID – en particulier l'art. 15 - qui s'appliquaient
conformément à l'art. 72 LHID (qui, intitulé "
Adaptation des législations cantonales", prévoyait ce qui suit: "Sous
réserve de l’art. 16 LHID, les cantons adaptent leur législation aux
dispositions des titres deuxième à sixième dans les huit ans qui suivent
l’entrée en vigueur de la LHID" [al. 1]. "A l’expiration de ce délai,
le droit fédéral est directement applicable si les dispositions du droit fiscal
cantonal s’en écartent" [al. 2]. "Le gouvernement cantonal édicte les
dispositions provisoires nécessaires" [al. 3]).
Dans sa réponse du 14 octobre 2011,
l'ACI a conclu au rejet du recours.
C.
Le tribunal a statué par voie de circulation.
Considérant en droit
1.
Interjeté en temps utile et en la forme, le présent
recours est recevable (art. 140 LIFD et art. 200 LI).
2.
a) L'objet du litige consiste à déterminer si,
pour la période fiscale 2006, une taxation intermédiaire peut être effectuée
pour cause de divorce.
b) Le litige a trait à l'impôt
cantonal et communal, ainsi qu'à l'impôt fédéral direct. A l’instar de l’ACI,
et comme la jurisprudence le lui permet, la cour de céans tranchera les recours
aussi bien pour ce qui concerne l’impôt cantonal et communal, d’une part, que
pour ce qui concerne l’impôt fédéral direct, d’autre part (ATF 131 II 553
consid. 4.2 p. 559; 130 II 509 consid. 8.3 p. 511).
3.
Impôt cantonal et communal
a) Le droit fiscal suisse distingue
la période de taxation, celle durant laquelle l’impôt est dû, de la période de
calcul servant de base à l’établissement de l’impôt. Il connaît deux systèmes
pour le calcul de l’impôt. Selon le système postumerando, l’impôt dû pour une
année correspond au revenu réalisé durant cette même année, de sorte que ces
deux périodes coïncident. Selon le système praenumerando en revanche, l’impôt
dû pour une année est fixé pendant cette même année mais le montant d’impôt est
évalué sur la base du revenu moyen réalisé durant la période précédente,
laquelle comprend deux années (cf. Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 3
ème
édition, Bâle/Genève/Munich 2007, p. 157 nos 290 et ss ; Jean-Marc Rivier,
Droit fiscal suisse, l’imposition du revenu et de la fortune, 2
ème
éd., Lausanne 1998, pp. 465-466). Le système d’imposition postnumerando
correspond mieux au principe constitutionnel de l'imposition selon la capacité
économique (ou contributive) en cas de modifications fréquentes des bases
d'imposition (cf. ATF 2A.419/2004 du 4 mars 2005, consid. 8.2).
La LHID, entrée en vigueur le 1
er
janvier 2003, laisse aux cantons le choix d’adopter soit le système praenumerando
(art. 15 LHID) soit le système postnumerando (art. 16 LHID).
S’agissant de l’impôt cantonal et
communal, la législation applicable depuis le 1
er
janvier 2001 est
celle de la LI. Jusqu’au 31 décembre 2002, le canton de Vaud connaissait le
système de taxation praenumerando. Le système d’imposition dans le temps a
cependant été modifié par l’introduction, le 1
er
janvier 2003, de la
taxation annuelle postnumerando. Ainsi, selon l’art. 76 al. 1 et 2 LI, dans sa
teneur au 1
er
janvier 2003, l’impôt sur le revenu et sur la fortune
sont fixés et perçus chaque période fiscale, celle-ci correspondant à l’année
civile.
De ce qui précède, il résulte in concreto
que, jusqu’à la période de taxation 2001-2002, le revenu imposable était
déterminé sur la base du revenu annuel moyen réalisé durant la période
précédente. A compter de 2003 en revanche, le revenu imposable est celui
réalisé durant l’année en cours.
Dans le système d'imposition praenumerando,
chaque fois qu'un motif de réajustement de la base de mesure existait -
notamment en cas de début ou de cessation de l'assujettissement ou encore dans
certains cas de modification de la situation du contribuable – une taxation
intermédiaire devait être effectuée qui modifiait, remplaçait ou annulait la
taxation pour la période en cours ou éventuellement pour la période précédente.
Le principe de la taxation intermédiaire avait en effet pour but de parvenir à
une taxation qui soit, pour la période fiscale en cours, adaptée aux conditions
économiques du contribuable. Dans la mesure où ce système d'imposition a été
abandonné, la taxation intermédiaire n'a plus de raison d'être. Raison pour
laquelle l'art. 80 let. b LI – qui disposait que le revenu et la fortune
faisaient l'objet d'une taxation intermédiaire en cas de modification durable
et essentielle des bases de l'activité lucrative ensuite du début ou de la
cessation de l'activité lucrative ou d'un changement de profession – a été
abrogé au 31 décembre 2002, lors du passage, le 1
er
janvier
2003, au système d'imposition annuelle postnumerando.
Du reste, dès lors que tous les
cantons ont adopté le système de la taxation annuelle des personnes physiques,
les dispositions de la LIFD et de la LI devraient être adaptées en conséquence,
afin de prescrire l’imposition annuelle postnumerando comme seul système de
calcul des impôts directs, Pour ce faire, la LIFD et la LHID font actuellement
l’objet d’un toilettage, dans le cadre d’un projet de loi fédérale sur la mise
à jour formelle de l’imposition dans le temps des impôts directs sur les
personnes physiques. Ce projet prévoit l’abrogation, dans les deux lois
susmentionnées, des dispositions relatives à l’imposition bisannuelle praenumerando.
Tel est ainsi le cas des art. 17 LHID, 45 et 46 LIFD sur la taxation
intermédiaire, devenus obsolètes depuis plusieurs années.
b) Au vu de ce qui précède, les
dispositions légales applicables sont les suivantes, pour la période fiscale
2006:
- l’art. 16 LHID, qui prévoit ce
qui suit: "
Les cantons sont libres, en
dérogation à l’article 15, de fixer et de prélever les impôts sur le revenu et
la fortune pour une période fiscale d'une année correspondant à l'année civile.
Sont valables dans ce cas les dispositions du titre septième (articles 62 à 70).
"
(l'art. 15 al. 1
er
LHID prévoit que les impôts sur le revenu et sur
la fortune sont fixés pour une période fiscale de deux ans (deux années
civiles) et prélevés chaque année fiscale);
- l'art. 80 LI, qui a la teneur
suivante:
"
Epoux
1 Les époux sont imposés
conjointement à partir de la période fiscale au cours de laquelle le mariage a
lieu.
2 En cas de divorce ou de séparation
durable (art. 10) les époux sont imposés séparément pour l'ensemble de la
période fiscale.
3 Les époux sont imposés
conjointement jusqu'au jour du décès de l'un d'entre eux. Le décès entraîne la
fin de l'assujettissement des époux et le début de celui du conjoint survivant.
"
c) En l'espèce, dès lors que l'art.
16 LHID prévoit expressément que ce sont les art. 62 à 70 LHID qui
s’appliquent lorsque les cantons ont adopté le système d'imposition annuelle postnumerando,
et que ces dispositions ne prévoient pas le procédé de la taxation
intermédiaire, c'est à juste titre que l'autorité intimée a refusé de soumettre,
pour la période fiscale 2006, la recourante à une taxation intermédiaire du
fait de son divorce qui a été prononcé le 20 octobre 2006. C'est également à
juste titre qu'elle a soumis la recourante séparément d'avec son ex-époux pour
l'ensemble de la période fiscale 2006 à l'impôt cantonal et communal, comme
l'art. 80 al. 2 LI le prescrit.
4.
Impôt fédéral
a) Le principe en la matière est le
même en droit fédéral qu'en droit cantonal et communal. En effet, selon l'art.
40 al. 1 et 2 LIFD, l'impôt sur le revenu est fixé pour une période fiscale et
perçu pour chaque année fiscale (année civile) (al. 1); la période fiscale
comprend deux années civiles consécutives; elle commence le premier jour des
années impaires (al. 2). L'art. 41 LIFD prévoit ce qui suit: "
Les
cantons sont libres, en dérogation à l'art. 40, de fixer pour l'imposition dans
le temps une période fiscale annuelle correspondant à une année civile; dans ce
cas, ils prendront comme base de calcul cette même année civile. Sont valables
alors les dispositions prévues sous le chapitre 3 (articles 208 à 220) des
dispositions transitoires
".
b) Ainsi, dès lors l'art. 41 LIFD prévoit
expressément que ce sont les art. 208 à 220 LIFD qui s'appliquent lorsque les cantons
ont adopté le système d'imposition annuelle postnumerando, et que ces
dispositions ne prévoient pas le procédé de la taxation intermédiaire, c'est à
juste titre que l'autorité intimée a refusé de soumettre, pour la période
fiscale 2006, la recourante à une taxation intermédiaire du fait de son divorce
qui a été prononcé le 20 octobre 2006.
5.
Quant aux arguments de la recourante selon
lesquels l'autorité intimée aurait violé la LHID car c'est l'art. 15 LHID qui
devrait trouver application puisque la LI ne contient pas de dispositions au
sujet de la taxation intermédiaire, ils ne sont pas pertinents, d'une part
parce que l'art. 16 LHID, qui prévoit une exception à l'art. 15 LHID, prime sur
celui-ci, d'autre part parce que, s'il n'y a plus, dans la LI, de disposition
sur la taxation intermédiaire depuis le 1
er
janvier 2003, c'est,
comme on l'a vu ci-dessus (consid. 3a), du fait des modifications dont la LI a
fait l'objet lors du passage, le 1
er
janvier 2003, au système
d'imposition annuelle postnumerando.
6.
Il ressort de ce qui précède que l'autorité
intimée n'a pas violé la LHID et que le procédé de la taxation intermédiaire
pour cause de divorce ne peut être appliqué à la recourante.
7.
Le recours doit dès lors être rejeté et la
décision attaquée confirmée. Les frais sont mis à la charge de la recourante
qui succombe. Il n'est pas alloué de dépens.
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne
l'impôt cantonal et communal.
II.
Le recours est rejeté dans la mesure où il
concerne l'impôt fédéral direct.
III.
La décision sur réclamation du 21 juillet 2011
de l'ACI est confirmée.
IV.
Les frais d'arrêt, par 1'000 (mille) francs,
sont mis à la charge de la recourante.
Lausanne, le 4 juin 2012
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente
jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en
matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du
17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours
constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF.
Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.