vd_omni · FI.2018.0100 · 2019-07-03 · fr

A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions, Office d'impôt du district du Jura-Nord vaudois | Demande de révision d'une décision de taxation, comprenant une majoration de l'impôt, après que les autorités civiles ont reconnu que la fiduciaire ayant établi la déclaration d'impôt du recourant avait violé ses obligations contractuelles. La majoration d'impôt est liée aux manquements propres du recourant, la violation des obligations contractuelles de sa mandataire n'étant dès lors pas déterminante. Le contribuable qui mandate une fiduciaire pour remplir sa déclaration n'est en effet pas déchargé de ses responsabilités fiscales. S'il entendait contester sa propre responsabilité, le recourant devait attaquer la décision de taxation ou requérir la suspension de cette procédure. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 03.07.2019 FI.2018.0100

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
3 juillet 2019
Composition
Mme Mélanie Pasche,
présidente
; M. Roger Saul et M. Nicolas
Perrigault, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourant
A.________
à ******** représenté
par Me Olivier RIGHETTI, avocat à Lausanne,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorités concernées
1.
Administration fédérale des contributions,
Division principale DAT,
à Berne,
2.
Office d'impôt du district du
Jura-Nord vaudois,
à Yverdon-les-Bains.
Objet
Impôt cantonal et
communal (sauf soustraction) - Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 10 avril 2018 (rejetant sa demande
de révision de la décision de majoration pour la période fiscale 2004)
Vu les faits suivants:
A.
Ensuite du décès de son père ********, A.________ (ci-après également:
le recourant) a hérité de 50% des actions de la société B.________ SA
(ci-après: la société), dont il était également administrateur avec signature
collective à deux entre février 1996 et juillet 2004. Il est par la même
occasion devenu débiteur du compte courant actionnaire que son père détenait au
sein de la société.
A.________ a vendu les actions de B.________ SA le
28 février 2002.
Le compte courant actionnaire d'A.________ s'élevait
à 285'792 fr. au 31 décembre 2003. Différentes opérations ont permis de solder
ce compte dans le courant de l'année 2004, dont l'abandon, par la société, de
sa créance à l'égard d'A.________ à concurrence de 177'000 francs. La société a
mis à charge d'A.________ l'impôt anticipé, s'élevant à 61'950 francs.
B.
A.________ a déposé, le 3 juin 2005, par l'intermédiaire du Bureau
Fiduciaire C.________ SA, sa déclaration d'impôt relative à la période fiscale
2004, déclarant un revenu imposable de 72'600 fr. en ce qui concerne l'impôt
cantonal et communal (ICC), respectivement 72'900 fr. en ce qui concerne
l'impôt fédéral direct (IFD). A.________ a par ailleurs déclaré une fortune
nulle. Il n'a pas indiqué avoir effectué ou reçu des donations, ni n'a justifié
les augmentations et diminutions de son revenu et de sa fortune.
C.
Le 20 février 2006, l'Office d'impôt de Cossonay a établi le revenu
imposable d'A.________ à 77'500 fr. pour l'ICC et à 78'400 fr. pour l'IFD, sa
fortune imposable étant fixée à 63'000 francs.
D.
L'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) a ouvert, à
l'encontre d'A.________, une procédure pour soustraction d'impôt portant sur la
période fiscale 2004. Le 15 septembre 2009, elle a adressé au contribuable une
proposition de rectification de sa taxation par procédure simplifiée, contenant
un taux de majoration de l'impôt de 0,4 et fixant dès lors les compléments
d'impôt dus à 100'979,30 fr., en relation avec l'adjonction, dans les revenus
d'A.________, de l'abandon de créance dont il a bénéficié.
Bien qu'ayant remis en cause l'opportunité d'une
majoration de 0,4, considérant que l'absence de déclaration des revenus tirés
de l'abandon de créance devait être imputée à sa fiduciaire, A.________ a
accepté la proposition de l'ACI le 26 novembre 2009.
L'ACI a dès lors procédé au réexamen de la décision
du 20 février 2006, reprenant notamment dans le revenu imposable d'A.________,
avec majoration, le montant de la prestation appréciable en argent obtenue de
la société, correspondant à l'abandon de créance. L'ACI a ainsi fixé, le 30
novembre 2009, à 325'300 fr. le revenu imposable d'A.________ au titre de l'ICC
et à 326'200 fr. son revenu imposable au titre de l'IFD.
E.
A.________ a ouvert action, par demande du 13 mai 2013, à l'encontre du
Bureau Fiduciaire C.________ SA en liquidation, en vue notamment d'obtenir le
paiement d'une somme de 89'451,55 francs.
Une expertise a été mise en œuvre dans le cadre de
cette procédure, l'expert ayant rendu son rapport le 11 février 2016, qu'il a complété
le 10 mai 2016.
A.________ a modifié ses conclusions le 13 juin
2016, les augmentant à la somme de 93'513,05 francs.
Le 18 mai 2017, le Tribunal d'arrondissement de la
Côte a partiellement admis la requête formée par A.________ à l'encontre du
Bureau fiduciaire C.________ SA en liquidation, condamnant cette dernière à lui
verser la somme de 61'950 francs. Le Tribunal d'arrondissement a en substance,
se référant au rapport d'expertise, considéré qu'il appartenait à la mandataire
professionnelle d'A.________ de traiter les conséquences fiscales de l'abandon
de créance consenti par la société en faveur d'A.________. En ne le faisant
pas, la mandataire n'avait pas veillé de manière satisfaisante à la sauvegarde
des intérêts d'A.________ et n'avait pas respecté son devoir de fidélité. La
mandataire avait dès lors, de manière fautive, violé son devoir de diligence et
de fidélité à l'égard d'A.________ (p. 21/22). Le Tribunal d'arrondissement a
considéré que le dommage était limité à 61'950 fr., ce qui correspond au
montant de l'impôt anticipé irrécupérable mis à la charge d'A.________ par la
société. La majoration d'impôt (31'563,05 fr.), assimilable à une amende
fiscale, étant de nature strictement personnelle et ne pouvant être infligée
qu'en présence d'une faute du contribuable, le Tribunal d'arrondissement a
exclu de la considérer comme faisant partie du dommage subi par A.________ du
fait de l'activité de sa mandataire (p. 24/25).
F.
A.________ a sollicité, par acte de son avocat du 16 août 2017, la
révision de sa décision de taxation en relation avec la période fiscale 2004. Le
résultat de la procédure probatoire ayant abouti au jugement rendu le 18 mai
2017 constituerait, de son point de vue, un nouveau moyen de preuve lui
permettant d'établir que l'élément subjectif de l'infraction qui lui était
reprochée n'était pas donné.
G.
Le 28 septembre 2017, l'ACI a rejeté la demande de révision d'A.________.
H.
Agissant par l'intermédiaire de son avocat, A.________ a formé une
réclamation à l'encontre de la décision de l'ACI du 28 septembre 2017, qui a
été rejetée par l'ACI le 10 avril 2018.
I.
A.________ a recouru, par acte de son mandataire du 11 mai 2018, auprès
de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal à l'encontre
de la décision de l'ACI du 10 avril 2018, concluant à sa réforme, en ce sens
que sa demande de révision est admise et la décision de taxation relative à la
période fiscale 2004 révisée dans le sens que la majoration au taux de 0,40 est
abandonnée. A.________ conclut subsidiairement à l'annulation de la décision et
au renvoi de la cause à l'ACI.
L'ACI s'est déterminée le 29 juin 2018 et a conclu
au rejet du recours.
Invité à répliquer, A.________ a maintenu ses
conclusions le 30 août 2018.
L'ACI a dupliqué le 25 septembre 2018.
A.________ s'est encore brièvement déterminé le 14
novembre 2018.
J.
Le Tribunal a statué par voie de circulation.
Considérant en droit:
1.
a) La procédure de révision est réglée à l'art. 149 de la loi fédérale
du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), qui dispose à
son alinéa 3 que le rejet de la demande de révision et la nouvelle décision ou
le nouveau prononcé peuvent être attaqués par les mêmes voies de droit que la
décision ou le prononcé antérieur. Les dispositions relatives à la procédure
suivie lors de la décision ou du prononcé antérieur sont applicables (al. 4; cf.
également l'art. 205 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs
cantonaux [LI; BLV 642.11] en ce qui concerne l'ICC).
A teneur de l’art. 140 al. 1 LIFD, le contribuable
peut s'opposer à la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en
s'adressant, dans les 30 jours à compter de la notification de la décision
attaquée, à une commission de recours indépendante des autorités fiscales. Le
recours au Tribunal cantonal contre les décisions sur réclamation s'exerce conformément
à la loi sur la procédure administrative (art. 199 LI).
b) Le recours ayant été interjeté en l’espèce dans
la forme prescrite (art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi vaudoise du 28 octobre
2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36], par renvoi de
l'art. 99 LPA-VD) et le délai de trente jours (art. 140 al. 1 LIFD et
95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.
2.
A titre de mesure d'instruction, le recourant sollicite son audition
personnelle, ainsi que celle de D.________. Il requiert par ailleurs la
production du dossier du Tribunal d'arrondissement. Cette dernière demande est
sans objet, le recourant ayant lui-même versé ces pièces à la procédure.
a) Le
droit
d
'être
entendu
garanti
par l'
art. 29 al. 2 Cst.
(v. ég. l’art. 17 al. 2 Cst.-VD)
comprend notamment le
droit
pour l'intéressé de
s
'
exprimer
sur les
éléments
pertinents
avant
qu'une
décision
ne soit prise
touchant
sa
situation
juridique
,
d
'avoir accès
au dossier, de produire des preuves
pertinentes
,
d
'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de
preuves
pertinentes
, de participer à
l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de
s
'
exprimer
sur son
résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la
décision
à rendre (ATF 142 II 218 consid. 2.3; 142 III 48 consid. 4.1.1; 137 IV 33
consid. 9.2). Ce droit suppose notamment que le fait à prouver soit pertinent
et que le moyen de preuve proposé soit apte et nécessaire à prouver ce fait. Le
droit d'être entendu découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. ne comprend toutefois
pas le droit d'être entendu oralement, ni celui d'obtenir l'audition de témoins
(ATF 130 II 425 consid. 2.1). L'autorité peut donc renoncer à procéder à des
mesures
d
'instruction lorsque les preuves
administrées lui ont permis de former sa conviction et que, procédant
d
'une manière non arbitraire à une appréciation
anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude que
ces dernières ne pourraient l'amener à modifier son opinion (ATF 141 I 60
consid. 3.3 p. 64; 140 I 285 consid. 6.3.1 p. 299).
b) On ne voit pas en l'occurrence ce que l'audition
du recourant serait susceptible d'établir, qui n'aurait pu être exposé par
écrit. Il en va de même de l'audition de D.________, dont les éclairages ne se
justifieraient qu'à la condition qu'il soit entré en matière sur la demande de
révision du recourant. Tel n'étant pas le cas, comme on le verra ci-dessous, il
n'est pas nécessaire d'y procéder. Dans ces circonstances et par appréciation
anticipée des preuves, les requêtes d'audition personnelle du recourant ainsi
que celle tendant à l'audition de D.________ en qualité de témoins doivent être
rejetées, le Tribunal étant suffisamment renseigné sur les faits de l'affaire.
3.
Il convient ensuite d'examiner si c'est à bon droit que l'autorité
intimée a refusé d'entrer en matière sur la demande de révision du recourant.
a) La procédure de révision est une voie de droit
extraordinaire qui permet exceptionnellement de remettre en cause une décision
entrée en force (cf. notamment arrêts FI.2008.0106 du 27 mai 2009; FI.2004.0017
du 18 juin 2004; FI.1995.0046 du 13 juin 1996).
En matière d'impôt cantonal et communal, les
conditions de la révision sont définies à l'art. 203 LI (cf. également l'art.
51 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts
directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]), dont la teneur est la
suivante:
"
1
Une décision ou un prononcé entré en force
peut être révisé en faveur du contribuable, sur sa demande ou d'office :
a. lorsque des faits importants ou des preuves concluantes
sont découverts;
b. lorsque l'autorité qui a statué n'a pas tenu compte de
faits importants ou de preuves concluantes qu'elle connaissait ou devait
connaître ou qu'elle a violé de quelque autre manière l'une des règles
essentielles de la procédure;
c. lorsqu'un crime ou un délit a influé sur la décision ou le
prononcé.
2
La révision est exclue lorsque le requérant
invoque des motifs qu'il aurait déjà pu faire valoir au cours de la procédure
ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait
raisonnablement être exigée de lui."
Il s'agit des mêmes motifs que ceux prévus par
l'art. 147 LIFD en matière d'impôt fédéral direct. Ces dispositions ouvrent la
voie de la révision notamment lorsque le requérant découvre des faits nouveaux
importants ou des preuves qu'il n'avait pas pu invoquer dans la procédure de
taxation ou de recours. Par fait nouveau, on entend des faits antérieurs à la
décision de taxation, mais découverts seulement par la suite (pseudo-nova).
Selon l'art. 204 LI, la demande de révision doit
être déposée dans les nonante jours qui suivent la découverte du motif de
révision, mais au plus tard dans les dix ans dès la notification de la décision
ou du prononcé.
b) A teneur des art. 51 al. 2 LHID et 203 al. 2 LI,
la révision est exclue lorsque le requérant a invoqué des motifs qu’il aurait
déjà pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire s’il avait fait preuve
de toute la diligence qui pouvait raisonnablement être exigée de lui.
En application de l'art. 147 al. 2 LIFD, disposition
qui a un contenu similaire à l'art. 203 al. 2 LI, le Tribunal fédéral a relevé
qu'il s'agissait là d'une limitation importante à la révision, qui s'explique
par le caractère subsidiaire de cette voie de droit et par les exigences de la
sécurité du droit (Hugo Casanova, Commentaire romand, Impôt fédéral direct, n°
15 ad
art. 147 LIFD
). Il faut se montrer strict dans
l'obligation de diligence imposée au requérant (cf. arrêts TF 2C_941/2015 du 9
août 2016 consid. 6.3; 2F_12/2014 du 12 février 2015 consid. 3.1; ég. Hugo
Casanova/Claude-Emmanuel Dubey, in Commentaire Romand, Impôt fédéral direct, 2
ème
éd., Bâle 2017, ad art. 147 LIFD, n. 15). Une révision est ainsi exclue, si
elle est requise en raison d'un manque de connaissances juridiques du contribuable,
si elle tend à faire corriger une erreur de droit ou à faire adopter une autre
théorie juridique, si elle est demandée par un contribuable qui a violé ses
obligations ou qui s'est trompé lors de sa déclaration d'impôt (ATF 111 Ib 209
consid. 1; 98 Ia 568 consid. 5b; TF 2C_941/2015 du 9 août 2016 consid. 6.3; ég.
Hugo Casanova/Claude-Emmanuel Dubey, op. cit., ad art. 147 LIFD, n. 15; arrêt
FI.2017.0099 du 25 septembre 2018 consid. 4a).
c) En l'occurrence, le recourant entend obtenir de
l'autorité intimée qu'elle revienne sur sa décision du 30 novembre 2009 de
majorer de 0,4 son revenu imposable. De son point de vue, la procédure
probatoire ayant abouti au jugement rendu par le Tribunal d'arrondissement le
18 mai 2017 constituerait un fait nouveau, respectivement une preuve nouvelle
au sens des art. 203 al. 1 let. a LI et 147 al. 1 let. a LIFD, justifiant
d'entrer en matière sur sa demande de révision. La procédure probatoire mise en
œuvre par les autorités civiles permettrait désormais d'établir qu'aucune faute
ne pouvait lui être reprochée quant à l'absence de mention, dans sa déclaration
fiscale relative à la période fiscale 2004, de l'abandon de créance consenti
par la société en sa faveur.
Comme l'a retenu à juste titre l'autorité intimée,
on ne saurait considérer que le résultat de la procédure probatoire menée
devant les autorités civiles constitue un fait ou une preuve nouvelle. Cette
procédure devait en effet permettre d'établir la violation, par la mandataire
du recourant, de ses obligations contractuelles lors de l'établissement de la
déclaration d'impôt du recourant relative à la période fiscale 2004. Le fait
que les autorités civiles soient parvenues à la conclusion que la mandataire du
recourant s'était effectivement rendue coupable d'une violation de ses devoirs
contractuels ne change rien au fait que le recourant a été sanctionné d'une
majoration de ses éléments imposables en raison de son propre manquement.
Il est admis en effet que, lorsqu'il mandate une
fiduciaire pour remplir sa déclaration d'impôt, le contribuable n'est pas
déchargé de ses obligations et responsabilités fiscales, mais doit supporter
les inconvénients d'une telle intervention; il répond en particulier des
erreurs de l'auxiliaire qu'il n'instruit pas correctement ou dont il ne
contrôle pas l'activité, du moins s'il était en mesure de reconnaître ces
erreurs. Lorsqu'un contribuable signe sa déclaration fiscale, conformément à l'
art. 124 al. 2 LIFD
, il endosse la responsabilité de la
véracité des indications qui s'y trouvent; il répond ainsi lui-même des
infractions fiscales commises si une faute lui est imputable; il ne peut se
libérer en faisant valoir qu'il s'est fait assister ou conseiller. Il ne faut
en effet pas que le contribuable qui se fait représenter soit favorisé par
rapport au contribuable qui remplit sa déclaration fiscale lui-même, par la
possibilité de se soustraire à sa responsabilité en se retranchant derrière son
représentant pour des fautes qui lui sont imputables (arrêt TF 2C_909/2011 du
23 avril 2012 consid. 3.5 et les références citées). L'importance des montants
en cause joue aussi un rôle non négligeable, dès lors que l'absence d'un
montant sur la déclaration d'impôt peut d'autant plus difficilement échapper au
contribuable que la somme est élevée (arrêt TF 2C_528/2011 du 17 janvier 2012
consid. 2 in fine).
Il est sans importance, dans ce contexte, que les
autorités civiles aient administré des preuves en relation avec une éventuelle
faute concomitante du recourant. Si l'on admet que le recourant a correctement
instruit la fiduciaire qui a établi sa déclaration fiscale, l'instruction des
autorités civiles n'a pas porté sur le respect, par le recourant, de son
obligation de contrôler la déclaration fiscale que sa mandataire lui a fait
parvenir. Le recourant échoue ainsi à démontrer que les éventuelles preuves
nouvelles à sa disposition devraient permettre d'établir qu'il a satisfait à
son devoir de contrôle, et non seulement à son devoir d'instruction.
Les circonstances personnelles dans lesquelles le recourant
se trouvait lorsqu'il a accepté la proposition de règlement de l'ACI importent
peu. On ne voit en effet pas en quoi l'impossibilité, pour le recourant, de contacter
la personne chargée d'établir sa déclaration d'impôts, respectivement d'obtenir
son dossier auprès de la fiduciaire concernée, aurait une quelconque importance
pour établir qu'il a satisfait à son devoir de contrôle. Aucune des nouvelles
preuves produites par le recourant (dont l'expertise mise en œuvre par les
autorités judiciaires) n'apparaît déterminante pour se prononcer sur
l'éventuelle violation, par le recourant, de son obligation de contrôle. Tous
les moyens qu'il soulève actuellement à l'appui de sa demande de révision
auraient pu être invoqués dans le cadre d'une procédure ordinaire dirigée contre
la décision rendue à l'issue de la procédure de rappel d'impôt. Le recourant
avait en effet tout le loisir de fournir à cette occasion la preuve qu'il ne
pouvait lui être reproché aucun comportement fautif. Il aurait pu également
requérir, dans ce cadre, la suspension de la procédure de réclamation jusqu'à
droit connu sur le sort du procès civil.
Dans ces circonstances, l'autorité a considéré à
juste titre que les conditions permettant la révision de sa décision de
majoration pour la période fiscale 2004 n'étaient pas réunies.
4.
Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée confirmée. Le
recourant, qui succombe, supportera les frais de justice et n’a pas droit à des
dépens (art. 49, 55, 91 et 99 LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale des
impôts le 10 avril 2018 est confirmée.
III.
Un émolument de 1'500 (mille cinq cents) francs est mis à la charge d'A.________.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 3 juillet 2019
La
présidente:
La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.