vd_omni · FI.2009.0023 · 2009-10-12 · fr

A.X.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Epoux propriétaires en mains communes d'un immeuble dont le recourant a laissé la jouissance à son épouse et à ses enfants depuis la séparation du couple. Sa revendication de pouvoir déduire l'intégralité de la charge d'intérêts hypothécaires qu'il a assumée depuis lors doit être ramenée à la moitié. Les décisions prises par le juge civil à cet égard ne sauraient lier l'autorité fiscale et le juge administratif (rappel de FI.2008.0100).

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 12.10.2009 FI.2009.0023

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
12 octobre
2009
Composition
M. Robert Zimmermann,
président
;
MM. Alain Maillard et Cédric Stucker,
assesseurs; M. Patrick Gigante, greffier.
Recourant
A.X.________,
à ********, représenté par M
e
Laurent KYD, avocat à Genève.
Autorité intimée
Administration
cantonale des impôts,
à Lausanne.
Autorité concernée
Administration
fédérale des contributions,
Division
principale DAT,
à Berne.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral
direct (sauf soustraction)
Recours A.X.________ c/ décision sur
réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 13 janvier 2009
Vu les faits suivants
A.
A.X.________ et Y.________ se sont mariés le 19
juin 1987. Trois enfants sont issus de leur union: B.X.________, né le 3
septembre 1991, C.X.________, le 19 mars 1994 et D.X.________, le 14 octobre
1996. Jusqu’au 12 novembre 2008, ils étaient propriétaires en mains communes de
la parcelle n° 1******** du cadastre communal de 2********, sur laquelle est
bâti un chalet qui abritait le logement familial. Cet immeuble était grevé
d’une hypothèque de 428'000 fr. en capital.
B.
Les époux AX.________ Y.________ vivent de façon
séparée depuis juillet 2003. Par convention des 10 et 14 juillet 2003, ratifiée
par le Président du Tribunal civil de l’arrondissement de l’Est vaudois, la
jouissance du chalet familial a été attribuée à Marlyse AX.________ Y.________,
à qui la garde des trois enfants a en outre été confiée. A.X.________, auquel
un droit de visite sur ses enfants a été conféré, s’est, pour sa part, engagé à
servir une contribution mensuelle de 4'650 fr. aux siens, allocations familiales
en sus. Le 24 mars 2004, les époux AX.________ Y.________ sont convenus de
reconduire ce régime pour une durée indéterminée. Ils sont en outre convenus de
ce que A.X.________ verse directement à la Banque 3******** les intérêts
hypothécaires et l’amortissement afférant au chalet familial, soit au total
1'570 fr. par mois. Par prononcé du 31 mars 2004, le Président du Tribunal
civil de l’arrondissement de l’Est vaudois a ratifié cette convention. Il a en
outre mis à la charge de A.X.________ une contribution mensuelle de 2'665 fr.,
allocations familiales en sus, à l’entretien des siens, payable en mains de
Y.________, dès et y compris le 1
er
février 2004. Le 9 mars 2006,
les époux AX.________ Y.________ ont reconduit les termes de cette convention
(chiffres I à III), la contribution mise à la charge de A.X.________ étant
ramenée à 2'200 fr. par mois, dès le 1
er
avril 2006 (chiffre IV).
Cette nouvelle convention a été ratifiée par le Président du Tribunal.
C.
Le 4 juin 2007, A.X.________ a déposé sa
déclaration d’impôt pour la période fiscale 2006. Il a annoncé un revenu
imposable de 5'300 fr. (quotient 1.0) et une fortune imposable nulle. Il a
revendiqué la déductibilité de son revenu d’un montant de 34'560 fr. à titre de
pension alimentaire versée, ainsi que d’un montant de 12'698 fr. à titre
d’intérêts hypothécaires. Par décision de taxation du 15 octobre 2007, l’Office
d’impôt du Pays d’Enhaut (ci-après: l’office d’impôt ou l’autorité de taxation)
a fixé le revenu imposable du contribuable à 13'400 fr. pour l’impôt cantonal
et communal (ci-après: ICC) et à 25'300 fr. pour l’impôt fédéral direct
(ci-après: IFD); il a admis la totalité de la déduction revendiquée au titre
des pensions alimentaires versées et la moitié de celle revendiquée au titre
des intérêts hypothécaires, soit 6'349 fr. A.X.________ ayant formé une
réclamation, l’office d’impôt a maintenu la décision de taxation dans sa
nouvelle détermination des éléments imposables du 23 octobre 2007. La
réclamation, maintenue, a été transmise à l’Administration cantonale des impôts
(ci-après: ACI) comme objet de sa compétence.
Le 13 février 2008, l’ACI a proposé
à A.X.________ de maintenir la taxation contestée. Le contribuable persistant
dans les termes de sa réclamation, l’ACI, par décision du 13 janvier 2009, a
rejeté celle-ci en tant qu’elle avait trait à l’ICC et l’a très partiellement
admis en tant qu’elle avait trait à l’IFD; le revenu imposable ICC du contribuable
a été maintenu à 13'400 fr., le revenu IFD étant ramené à 24'000 fr.
D.
A.X.________ a recouru contre cette dernière
décision, dont il demande l’annulation.
L’ACI propose le rejet du recours
et la confirmation de la décision attaquée.
Une copie caviardée de l’arrêt
FI.2008.0100 du 10 février 2009, dont la problématique était similaire à celle
du présent recours, a été délivrée au recourant. Celui-ci a en outre été
informé de ce qu’au cas où il retirait son recours, le juge instructeur en
prendrait acte et rayerait la cause du rôle, sans frais, ni dépens. Chaque
partie a confirmé ses conclusions lors du second échange d’écritures mis sur
pied par le juge instructeur.
E.
Le Tribunal a délibéré à huis clos, par voie de
circulation.
Considérant en droit
1.
Le recourant revendique de pouvoir déduire de
son revenu la totalité des intérêts hypothécaires passifs relatifs à la
propriété de 2******** dont il a laissé la jouissance à son épouse, dont il vit
séparé, et à ses enfants.
a) Les frais d’entretien du
contribuable et de sa famille ne sont pas déductibles (art.  38 let. a de la
loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux – LI; RSV 642.11; 34
let. a de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct –
LIFD; RS 642.11). L’une des exceptions à cette règle est la déductibilité de la
pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de
fait, ainsi que des contributions d’entretien versées à l’un des parents pour
les enfants sur lesquels il a l’autorité parentale, à l’exclusion toutefois des
prestations versées en exécution d’une obligation d’entretien ou d’assistance
fondée sur le droit de la famille (art. 9 al. 2 let. c de la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des
communes – LHID; RS 642.14; art. 37 al. 1 let. c LI; 33 al. 1 let. a LIFD). Les
pensions alimentaires et contributions d’entretien sont imposables auprès du
contribuable qui les reçoit (art. 23 let. f LIFD). Quant aux prestations
versées en exécution d’une obligation d’entretien ou d’assistance fondée sur le
droit de la famille, elles sont exonérées de l’impôt (art. 28 let. f LI; 24
let. e LIFD). Il s’agit des contributions à l’entretien des enfants majeurs au
sens de l’art. 277 al. 2 CC, de la contribution équitable de l’enfant à son
entretien selon l’art. 323 al. 2 CC, et de la dette alimentaire aux ascendants
et descendants selon l’art. 328 CC (Yves Noël, Commentaire romand LIFD, N.33-35
ad art. 24 LIFD).
b) Les dépenses nécessaires à
l’acquisition du revenu et les déductions générales sont défalquées de
l’ensemble des revenus imposables (art. 9 al. 1, première phrase, LHID).
N’entrent pas dans cette catégorie le rendement de la fortune immobilière,
spécialement la valeur locative des immeubles ou parties d’immeubles dont le
contribuable se réserve l’usage en raison de son droit de propriété ou d’un droit
de jouissance obtenu à titre gratuit (art. 24 let. b LI; 21 al. 1 let. b LIFD).
Relativement à la fortune immobilière sont déductibles les intérêts passifs,
dans une certaine mesure (art. 9 al. 2 let. a LHID; 37 al. 1 let. a LI; 33 al.
1 let. a LIFD), ainsi que les frais d’entretien (ATF 133 II 287 consid. 2.2 p.
290), soit notamment les primes d’assurances et les frais administratifs de
gestion (ATF 133 II 287 consid. 3 p. 290/291; art. 36 al. 1 let. b LI). Cette
déduction suppose l'existence d'une dette dont le contribuable répond
personnellement et définitivement. Lorsque le contribuable est codébiteur
solidaire, il ne peut déduire les intérêts passifs qu'à concurrence de la part
de la dette dont il répond définitivement (cf. Peter Locher, Kommentar zum DBG,
Ière partie, Therwil 2001, n° 5 ad art. 33, p. 816). Par conséquent, il est
sans importance que le codébiteur solidaire puisse être recherché pour le tout.
Il dispose en effet d'un droit de recours contre l'autre ou les autres
codébiteurs solidaires, de sorte qu'en définitive il ne répond de la dette que
pour sa part. L'insolvabilité éventuelle des codébiteurs n'y change rien (ATF
2A.508/2001 du 26 juin 2002, consid. 2.1). Lorsque l’immeuble fait
l’objet d’une copropriété, chacun des copropriétaires se voit imputer la valeur
locative (ou le rendement locatif) en fonction de sa quote-part; le
copropriétaire qui met gratuitement à disposition d’un proche un bien
immobilier (par exemple dans le cadre d’une séparation ou d’un divorce) doit se
laisser imputer la valeur locative (ou le rendement locatif) de cet immeuble,
pour sa quote-part (ATF 2A.508/2001 précité). Lorsque survient un cas de
séparation ou de divorce, et que l’un des conjoints dispose d’un logement dont
les deux époux sont copropriétaires, l’imposition, qu’il s’agisse des
déductions ou de la valeur locative, suit la forme juridique de la copropriété
(arrêt FI.2001.0033 du 30 août 2001).
c) Dans l’arrêt FI.2008.0100,
précité, le Tribunal a scellé le sort de la déductibilité des intérêts hypothécaires
pris en charge par l’un des époux copropriétaires de l’ex-logement familial
dont la jouissance a été concédée à l’autre dans le cadre de leur séparation,
tant en ce qui concerne l’IFD que l’ICC. Il a rappelé à cet égard que les
dispositions prises entre époux séparés ne peuvent faire obstacle aux
conséquences que le droit fiscal attache à la forme de propriété immobilière,
telle qu’elle ressort des inscriptions au registre foncier. Il en résulte que, quel
que soit le montant de la pension alimentaire versée au conjoint, l’imposition
de l’immeuble, qu’il s’agisse de la valeur locative ou des frais dont la
déduction est admise, aurait suivi le régime de la copropriété par demie entre
chacun des époux, de sorte qu’il n’aurait pas été possible de déduire et la
pension alimentaire, et la part de celle-ci afférente aux frais immobiliers
déductibles, à moins de déduire, en partie du moins, deux fois les mêmes
charges.
2.
a) En l’occurrence, la revendication du
recourant est rigoureusement similaire à celle du contribuable dans l’arrêt
FI.2008.0100 précité. Les époux étaient propriétaires en mains communes d’un
bien dont le recourant a laissé la jouissance exclusive à sa femme depuis leur
séparation. Il requiert de pouvoir déduire de son revenu l’intégralité de la
charge hypothécaire qu’il a assumée pour le compte des époux séparés durant
l’année 2006, en main de la Banque 3********. Or, pour les raisons exposées au
considérant précédent, sa revendication doit être ramenée à la moitié de la
charge d’intérêts, sans importance au fait qu’en sa qualité de codébiteur
solidaire avec son épouse, il puisse être recherché pour le tout. Dans la
liquidation future du régime matrimonial, le recourant dispose en effet d’une
quote-part équivalant à la moitié du bien immobilier en question, puisqu’il
n’est pas allégué qu’il s’agît d’un bien propre de l’un ou l’autre des époux.
Pour ce motif, la décision attaquée doit être confirmée.
b) Sans doute, la prestation du
recourant en faveur des siens trouve sa source dans l’art. 163 al. 1 CC, à tout
le moins s’agissant de la moitié des intérêts pris en charge. Elle est exigible
en totalité du fait de la ratification par l’autorité judiciaire compétente de
la convention qu’il a conclue avec son épouse au titre de mesures protectrices
de l’union conjugale (art. 7 et 370 CPC). Cela étant, cette convention, même
revêtue de l’autorité de chose jugée, ne fait pas obstacle aux conséquences que
le droit fiscal attache à la forme de propriété immobilière, comme on l’a vu
ci-dessus. Peu importe à cet égard que le recourant ait théoriquement pu
déduire une pension de 3'258 fr. par mois, montant résultant de la confusion
des deux postes figurant aux chiffres III et IV de la convention ratifiée du 9
mars 2006. En effet, l’imposition de l’immeuble, qu’il s’agisse de la valeur
locative ou des frais dont la déduction est admise, aurait de toute façon suivi
le régime de la propriété commune adopté par les époux.
c) Au surplus, la décision du juge
civil ne serait de toute manière pas opposable à l’ACI, car rendue en dehors de
son domaine de compétence.
3.
Il s’ensuit que le recours doit être rejeté et
la décision attaquée, confirmée. Vu l’issue de la procédure, le recourant
supportera un émolument judiciaire (art. 49 et 91 de la loi vaudoise du 28
octobre 2008 sur la procédure administrative – LPA-VD; RSV 173.36). En outre,
l’allocation de dépens ne saurait entrer en ligne de compte (art. 55 al. 1, a
contrario, 56 al. 3 et 91 LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision de l'Administration cantonale des
impôts du 13 janvier 2009 est confirmée.
III.
Les frais d’arrêt, par 1'000 (mille) francs,
sont mis à la charge du recourant.
IV.
Il n’est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 12 octobre 2009
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente
jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en
matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du
17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours
constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF.
Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.