vd_omni · FI.1997.0139 · 2002-02-20 · fr

c/ACI | En matière de gains immobiliers ordinaires, la période de calcul et la période de taxation se confondent. Ainsi la prescription du droit de taxer de 4 ans court dès le premier jour de la période qui suit celle au cours de laquelle le gain a été réalisé.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 20.02.2002 FI.1997.0139

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 20 février 2002
sur le recours interjeté par
A.________
, à X.________,
représentés par la Société rurale d'assurance de protection juridique (FRV),
avenue des Jordils 10, à 1000 Lausanne 6
contre
la décision de l'
Administration cantonale
des impôts
du 12 août 1997 (gains immobiliers - ventes des 17 janvier, 22
mars et 5 juillet 1989 à Y.________)
* * *
* * * * * * * * * * * * *
Composition de
la section: M. Eric Brandt, président; M. André Donzé et M. Fernand Briguet,
assesseurs. Greffière: Mme Christiane Schaffer.
Vu les faits suivants:
A.                     M. A.________,
agriculteur, était propriétaire d'un certain nombre de terrains sis sur la
commune de Y.________. La parcelle 1******** était grevée d'un droit au gain
annoté au registre foncier en faveur d'Mme A.________, mère de M. A.________.
B.                    Par courrier du 23
décembre 1988, le notaire Pierre Philippe Courvoisier a écrit à la Commission
d'impôt d'Yverdon-les-Bains (ci-après la CIR), au nom et pour le compte de M.
A.________, demandant que ce dernier puisse bénéficier du réinvestissement pour
les gains à réaliser dans le cadre de la vente de la parcelle 1******** à
Y.________. Le bâtiment sis sur ladite parcelle aurait servi de dépôt pour le
matériel agricole de M. A.________, mais étant vétuste, son client l'aurait
remplacé par un hangar agricole construit sur une autre parcelle, à X.________.
C.                    La CIR a répondu en date
du 28 décembre 1988 que dite parcelle n'étant pas affectée à l'exploitation
agricole de son propriétaire, le gain réalisé lors de sa vente ne pourrait être
invoqué en réinvestissement d'une construction sur une autre parcelle et serait
frappé d'un impôt sur le gain immobilier au taux de 18%.
D.                    M. A.________ a été
entendu par un représentant de la CIR les 5 et 13 janvier 1989.
E.                    Le 17 janvier 1989, M.
A.________ a vendu la parcelle 2******** (1'112 m2 et 89 m2), le 22 mars 1989
une partie de la parcelle 1******** (820 m2). Il a rempli le 29 mai les
déclarations pour l'imposition des gains immobiliers y relatives, indiquant
uniquement les prix de vente. Le solde de la parcelle 1******** (60 m2) a été
vendu le 5 juillet 1989.
F.                     La CIR a écrit à M.
A.________ le 10 juillet 1989 souhaitant l'entendre afin de pouvoir traiter
définitivement les déclarations d'impôt pour les gains immobiliers incomplètes.
Entendu le 13 juillet 1989, ce dernier a déposé à la même date la déclaration
pour le solde de la parcelle 1******** (60 m2), déclaration également
incomplète.
L.                     Par courriers du 27
septembre 1996, la CIR a notifié à M. A.________ et à Mme A.________ la
taxation du gain immobilier réalisé lors de la vente de la parcelle 1******** à
Y.________, soit respectivement fr. 58'698 et fr. 8'460 d'impôt, le taux étant
fixé à 18% et le réinvestissement demandé n'étant pas admis pour le motif que
le domaine aliéné ne faisait pas partie de l'exploitation agricole du
propriétaire.
M.                    Le 28 octobre 1996, la
Société rurale d'assurance de protection juridique FRV (ci-après la FRV) a
adressé à la CIR un recours contre les décisions de taxation du 27 septembre
1996, principalement pour le motif que le droit de taxer aurait été prescrit le
27 septembre 1996 et accessoirement pour contester le refus du
réinvestissement, les immeubles vendus ayant été utilisés à titre professionnel
avant leur aliénation.
N.                    La CIR a répondu en date
du 1er novembre 1996 que la prescription du droit de taxer n'était pas acquise
le 27 septembre 1996, puisque le calcul du délai de quatre ans s'effectuait
pour les gains immobiliers de la même manière que pour les impôts périodiques
ordinaires, c'est-à-dire à partir de la fin de la période de taxation
concernée.
O.                    Par courrier du 8
novembre 1996, la FRV a déclaré maintenir la réclamation.
P.                    La CIR a communiqué à la
FRV le détail de l'imposition du gain immobilier dans une lettre datée du 12
novembre 1996. Cette dernière a maintenu la réclamation.
Q.                    Par proposition de
règlement datée du 28 janvier 1997, la section des gains immobiliers de l'ACI
s'est déterminée sur la question de la prescription, du calcul de l'impôt pour
Mme A.________ et du refus d'accorder le réinvestissement du gain.
R.                    En date du 28 février
1997, la FRV a confirmé le maintien de la réclamation en se fondant sur les
règles applicables en matière de prescription.
S.                    Par décision sur réclamation
du 12 août 1997, l'ACI a rejeté la réclamation.
T.                     La FRV a déposé un
recours contre cette décision le 12 septembre 1997 et l'ACI s'est déterminée le
3 novembre 1997.
Considérant en
droit:
1.                     Le recours a été déposé
dans le délai légal de trente jours fixé par l'art. 104 aLI. Il respecte au
surplus les exigences de forme fixées par l'art. 31 LJPA. Le recours est donc
recevable à la forme et il y a lieu d'entrer en matière sur le fond.
2.                     Quant au fond, la
question litigieuse est celle de savoir si la taxation notifiée le 27 septembre
1996 ayant pour objet le gain immobilier réalisé en 1989 est tardive. Les
recourants soutiennent en effet que la notion de période de taxation et de
période de calcul, telle qu'elle est définie en matière d'imposition du revenu,
ne peut s'appliquer à l'imposition des gains immobiliers. Le renvoi de
l'article 89, al. 2 de l'ancienne loi du 26 novembre 1956 sur les impôts
directs cantonaux (aLI) ne pourrait en effet pas s'appliquer au principe de la
taxation bisannuelle de l'art. 69, al. 1, aLI, puisque le deuxième alinéa de
cette même disposition prévoit expressément un régime particulier pour
l'imposition des gains immobiliers.
3.                     Il est vrai, comme le
relève l'ACI dans sa décision sur réclamation du 12 août 1997, que le Tribunal
fédéral dans un arrêt du 14 mars 1995 confirmant l'arrêt du Tribunal
administratif du canton de Vaud (FI 92/085) a jugé que le droit de procéder à
la taxation définitive d'un gain immobilier se prescrit quatre ans après la fin
de la période de taxation (art. 98a, al. 1, aLI). Il ne s'est toutefois pas
prononcé sur la question de savoir si le renvoi de l'art. 89 al. 2 aLI aux
prescriptions concernant la taxation, la réclamation et le recours pour l'impôt
sur le revenu ou le bénéfice net avait une incidence sur la notion de période
de taxation en matière de gains immobiliers. A cet égard, il convient toutefois
de préciser que l'art. 89 al. 2 aLI se trouve au chapitre intitulé
"Procédure de taxation" et non à celui intitulé "Période de taxation
et période de calcul des impôts des personnes physiques" des art. 69 ss.
Au surplus, les dispositions des art. 69 al. 2, 71 1
er
al. a
contrario et 51 al. 2 tendent à démontrer que le législateur a choisi, en
matière de gains immobiliers, un système d'imposition dans le temps proche du
système postnumerando, ce qui signifie que la période de calcul et la période
de taxation se confondent.
4.                     Dans plusieurs arrêts
postérieurs à celui cité par l'ACI, le Tribunal administratif s'est déterminé à
propos de la question litigieuse. Dans un premier arrêt (FI 97/0013 du 9
septembre 1997 et références citées), il avait déjà mis en doute la pratique de
l'ACI en matière de gains immobiliers, en la qualifiant de très discutable et
avait jugé, qu'à ses yeux, le dies a quo devrait plutôt être arrêté à la fin de
la période fiscale au cours de laquelle la vente immobilière est intervenue. Il
n'avait pas creusé plus avant cette question, qui ne se posait pas en l'espèce,
mais avait rappelé que la teneur de l'art. 51 al. 2 LI coïncide matériellement
avec celle de l'art. 29 al. 2 LI. Par la suite, dans un arrêt du 4 novembre
1997 (FI 97/0120), il avait confirmé le principe selon lequel, en matière de
gains immobiliers ordinaires, la période de taxation coïncide avec celle durant
laquelle ces gains sont réalisés. Il avait en outre constaté que cette règle
concorde avec celle posée à l'art. 19 LHID. Deux autres arrêts confirment cette
jurisprudence (FI 97/0116 du 14 mai 1998 et FI 98/0061 du 28 octobre 1998), le
dernier en date de manière très claire, rappelant que la période de taxation
déterminante coïncide avec celle durant laquelle le gain à imposer est réalisé.
Cette jurisprudence n'a pas été remise en cause et il convient de s'y rallier.
5.                     Dans
le cas présent, les ventes ayant été réalisées en 1989, la période de taxation
de deux ans au cours de laquelle l'événement s'est produit est la période
1989-1990 et le délai de prescription de quatre ans court du 1er janvier 1991
au 31 décembre 1994. Force est de constater que le délai n'a pas été
interrompu, ce que l'autorité fiscale ne conteste d'ailleurs pas. Dès le 1er
janvier 1995, le droit de procéder à une taxation des gains immobiliers
découlant des ventes réalisées en 1989 était prescrit.
6.                     Il
résulte des considérants qui précèdent que le recours doit être accepté et la
décision querellée rendue hors délai annulée. Vu l'issue du recours, le présent
arrêt sera rendu sans frais.
Par ces
motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.                      Le recours est admis.
II.                     La décision rendue le 12 août 1997 par
l'Administration cantonale des impôts, ainsi que celles rendues par la
commission d'impôt le 27 septembre 1996 sont annulées.
III.                     Il n'est pas
prélevé d'émolument.
Lausanne, le 20
février 2002
Le président:                                                                                             La
greffière:
Le présent arrêt
est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint