vd_omni · FI.2024.0069 · 2025-01-30 · fr

A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions, Service cantonal des contributions du canton du Valais, Commune de ********, Commune de ******** | Détermination du domicile fiscal. Rappel des règles sur le fardeau de la preuve en la matière. En l'occurrence, l'ACI a échoué à apporter la preuve des faits déterminants lui permettant de fixer le domicile fiscal principal du recourant dans le canton de Vaud durant deux périodes fiscales. Recours admis.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 30.01.2025 FI.2024.0069

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 30 janvier 2025
Composition
Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente;
MM. Nicolas Perrigault et Cédric Stucker, assesseurs.
Recourant
A.________
,
à
*********,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorités concernées
1.
Administration fédérale des
contributions,
à Berne,
2.
Service cantonal des contributions
du canton du Valais,
à Sion,
3.
Commune de
********,
à ********,
4.
Commune de
********,
à ********.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt
fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision de l'Administration
cantonale des impôts du 11 avril 2024 (domicile fiscal; périodes fiscales
2021 et 2022).
Vu les faits suivants:
A.
A.________ (ci-après aussi: intéressé, recourant), né le ******** 1950,
est veuf depuis le 18 juillet 2016 et père de deux enfants majeurs, nés en 1983
et 1985, domiciliés au 2********, respectivement à 3********. Dans le canton de
Vaud, il a été inscrit en résidence principale à 4********, Quartier ********,
du 1
er
septembre 1981 jusqu'au 16 décembre 2014, date à laquelle il
a annoncé son départ pour la commune de 1******** (VS). Il est resté locataire
de l'appartement de 5.5 pièces qu'il louait à 4******** pour un loyer mensuel
de 1'593 fr. A 1********, l'intéressé est propriétaire d'un chalet d'environ 120
m
2
, à la Route ********. Il possède en outre un véhicule VW Golf
Sport sv 1.4 immatriculé dans le canton de Vaud. A.________ est administrateur
avec signature individuelle de la société B.________ SA, créée le 4 septembre
2007 dont le siège est à 4********. Il déclare qu'il consacre environ une
douzaine de jours par an à son activité au sein du Conseil d'administration de
cette société. Depuis la période fiscale 2014, A.________ est imposé de manière
illimitée dans le canton du Valais, à 1********.
B.
Dans le cadre de plusieurs procédures de recours introduites à la Cour
de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) entre le 4 août
2020 et le 3 mars 2022 à l'encontre de décisions émises par l'Administration
cantonale des impôts (ACI) pour les périodes fiscales 2006 à 2013, A.________ a
indiqué comme adresse de correspondance son appartement à 4******** (cf. causes
Fl.2019.0085, Fl.2021.0068, Fl.2022.0032, Fl.2022.0031 et Fl.2022.0027).
Dans une lettre du 7 septembre 2020 adressée à la
CDAP dans le cadre d'une procédure de recours (cause FI.2020.0089), A.________
a expliqué par ailleurs être en convalescence pour une durée estimée à trois
semaines dès le 14 septembre 2020 à son logement de 4******** et prié
l'autorité de lui écrire à cette adresse.
Le 24 août 2021, l'ACI a informé le Contrôle des
habitants de la Commune de 4******** que A.________ semblait séjourner
occasionnellement dans son appartement de 4******** malgré sa déclaration de
départ de 2016 déjà. Le même jour, ce service lui a répondu que selon son registre,
le logement était "actuellement vacant" sans toutefois qu'il puisse
visualiser tout l'historique.
C.
Sur demande du 25 août 2021 de l'ACl, A.________ a transmis le
questionnaire relatif à la détermination du domicile fiscal dûment rempli. Il a
indiqué résider occasionnellement à 4********. Il a mentionné que l'entretien
de sa maison et de son verger à 1******** l'occupait 70% du temps et que ses
autres activités (sociétés sportives de 1********, Association jardin des montagnes,
Ski club et bénévolat pour les manifestations) l'occupaient à 20%. Ainsi, il a estimé
passer en moyenne 90% de son temps à 1********.
Par lettre du 2 février 2022, l'ACl a demandé à l'intéressé
la transmission de ses relevés de cartes de crédit et débit pour les périodes
fiscales 2020 et 2021, ses décomptes d'eau et d'électricité 2021 de
l'appartement loué à 4******** et de son chalet à 1********, le nombre de m
2
et de pièces des deux logements précités ainsi que le montant du loyer de
l'appartement loué à 4********, une estimation du nombre de jours passés à 4********,
respectivement à 1******** au cours des périodes fiscales 2020 et 2021.
Le 9 février 2022, l'ACI a écrit au Service des
finances de la Ville de 4******** pour l'informer que, selon les informations
en sa possession, A.________ résidait encore à son ancienne adresse à ********
à une fréquence inconnue et lui a demandé de juger de l'opportunité, sur la
base de ses prérogatives, de faire établir un rapport de police concernant la
présence de l'intéressé sur le territoire de 4********. Il ne semble pas que la
Ville de 4******** ait répondu à cette interpellation, malgré une relance de
l'ACI par courrier électronique du 7 mars 2024 pour une enquête au sujet de la
présence de l'intéressé à son domicile de 4******** en 2021 et 2022.
Par lettre du 3 mars 2022, A.________ a expliqué que
le paiement de sa carte de crédit, très peu utilisée, se faisait par ordre
permanent et qu'il ne conservait pas le détail de ces opérations; il a transmis
la facture de janvier 2021. S'agissant de son appartement à 4********, il a
indiqué qu'il n'y avait pas de compteur d'eau individuel et transmis la facture
d'électricité. Quant à son chalet sis à 1********, il a transmis le décompte
d'électricité, dont il ressort qu'en 2021 la consommation s'élevait à 10'174
kWh. Il a remis également le contrat de bail relatif à son appartement de 4********.
Enfin, il a déclaré ne passer, en moyenne, pas plus de quatre à cinq nuits pas
mois à 4********.
Le 26 avril 2022, I'ACI a requis à nouveau la
production des relevés exhaustifs et détaillés des cartes de crédit et débit
(comptes courants) à partir du 1
er
janvier 2021. Le 24 mai 2022, A.________
a répondu ne pas conserver le détail de ses opérations bancaires; il a transmis
la liste des opérations du mois d'avril 2022; il a ajouté qu'en avril et mai il
était toutes les nuits à 1********, excepté la période de Pâques, où il était
en Italie.
D.
Par lettre du 4 octobre 2023, adressée également en copie aux Communes
de 4******** et 1******** ainsi qu'au Service cantonal des contributions du canton
du Valais, l'ACI a proposé de fixer le domicile fiscal principal de A.________ dans
la Commune de 4******** à compter du 1
er
janvier 2021 au niveau
communal, cantonal et fédéral.
Par courrier postal daté du 1
er
décembre
et courriers électroniques des 2 et 7 décembre 2023, A.________ a contesté cette
proposition, en substance, au motif qu'il était propriétaire immobilier en
Valais depuis 50 ans, qu'il était retraité depuis 2010, veuf depuis 2016 et
n'avait plus d'activité significative à 4********. Il a indiqué qu'il n'occupait
plus cet appartement depuis de nombreux mois et ne le louait plus. Il a
également transmis un courrier de la Commune de 1******** qui lui a été adressé
en novembre 2023 relatif à la distribution d'un chèque de 70 fr. à tous les
citoyens de ladite commune ainsi qu'une photo de sa propriété immobilière.
A la demande de l'ACI, A.________ a transmis la
résiliation de son bail à loyer à 4********, le 15 décembre 2022, avec effet au
31 mars 2023.
Par courrier électronique du 7 mars 2024, l'ACI a
informé l'intéressé qu'elle renonçait à la fixation du domicile fiscal
principal dès la période de taxation 2023 mais qu'elle la maintenait pour 2021
et 2022.
E.
Par décision du 11 avril 2024, l'ACI a fixé le domicile fiscal principal
de A.________ dans la Commune de 4******** pour les périodes fiscales 2021 et
2022 au niveau cantonal, communal et fédéral.
F.
Par acte du 7 mai 2024, A.________ a contesté cette décision par devant
la CDAP, en concluant implicitement à son annulation.
Dans sa réponse du 9 juillet 2024, l'ACI a conclu au
rejet du recours. Le Service cantonal des contributions du canton du Valais,
pour sa part, a conclu à l'admission du recours. Les autres autorités
concernées ne se sont pas déterminées.
Le recourant n'a pas déposé de mémoire
complémentaire dans le délai qui lui a été accordé à cet effet.
Considérant en droit:
1.
Déposé dans le délai de trente jours fixé par les art. 140 al. 1 de la
loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11)
et 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative
(LPA-VD; BLV 173.36), applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du
4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), le recours
est intervenu en temps utile. Il satisfait par ailleurs aux conditions
formelles prescrites par les art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable
par renvoi de l'art. 99 LPA-VD. En dépit de son caractère préjudiciel, la
décision d'assujettissement litigieuse doit en outre être considérée comme une
décision finale au sens de l'art. 74 al. 1 LPA-VD, applicable par renvoi de
l'art. 99 LPA-VD (art. 18 al. 6 LI, cf. ég. arrêt FI.2018.0134 du 11
novembre 2019 consid. 3e). Il convient donc d'entrer en matière.
2.
Sur le fond, le recourant conteste son assujettissement illimité à
l'impôt dans le canton de Vaud pour les périodes fiscales 2021 et 2022.
a) Selon les art. 3
LIFD
, 3 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur
l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS
642.14) et 3 LI, dont les teneurs sont similaires, les personnes physiques
sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel notamment
lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées en Suisse
respectivement dans le canton (al. 1); une personne a son domicile en
Suisse respectivement dans le canton au regard du droit fiscal lorsqu'elle y
réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un
domicile légal spécial en vertu du droit fédéral (al. 2).
Le principe de la prohibition de la double
imposition, déduit de l'art. 127 al. 3 1
ère
phr.
Cst., s'oppose à ce qu'un contribuable soit concrètement soumis, par deux ou
plusieurs cantons, sur le même objet, pendant la même période, à des impôts
analogues (double imposition effective) ou à ce qu'un canton excède les limites
de sa souveraineté fiscale et, violant les règles de conflit
jurisprudentielles, prétende prélever un impôt dont la perception est de la
seule compétence d'un autre canton (double imposition virtuelle; ATF 140 I 114
consid. 2.3.1, 138 I 297 consid. 3.1, 137 I 145
consid. 2.2, 134 I 303 consid. 2.1 et les arrêts cités).
b) D'après la jurisprudence du Tribunal fédéral
relative l'art. 127 al. 3 Cst., le domicile fiscal (principal) d'une
personne physique exerçant une activité lucrative dépendante se trouve au lieu
où elle réside avec l'intention de s'y établir durablement, soit au lieu où la
personne a le centre de ses intérêts personnels. Ce lieu se détermine en
fonction de l'ensemble des circonstances objectives et non sur la base des
seules déclarations du contribuable, qui ne peut pas choisir librement son domicile
fiscal (ATF 138 II 300 consid. 3.2). Dans ce contexte, le domicile
politique ne joue aucun rôle décisif: le dépôt des papiers et l'exercice des
droits politiques ne constituent, au même titre que les autres relations de la
personne assujettie à l'impôt, que des indices propres à déterminer le domicile
fiscal (cf. ATF 132 I 29 consid. 4.1).
Si une personne séjourne alternativement à deux
endroits, ce qui est notamment le cas lorsque le lieu de travail ne coïncide
pas avec le lieu de résidence habituelle, son domicile fiscal se trouve au lieu
avec lequel elle a les relations les plus étroites (ATF 132 I 29
consid. 4.2; 131 I 145 consid. 4.2).
c) En matière fiscale, il appartient à l'autorité
d'établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la
taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la
dette ou la suppriment (cf. TF 2C_505/2015 du 8 décembre 2016 consid. 8.2;
2A.374/2006 du 30 octobre 2006 consid. 4.3). En ce qui concerne le domicile,
cela implique qu'il appartient à l'autorité d'apporter les éléments de fait
nécessaires pour établir le domicile fiscal déterminant pour l'assujettissement
(cf. TF 2C_627/2011 du 7 mars 2012 consid. 4.2). Quand des indices clairs et
précis rendent vraisemblable l'état de fait établi par l'autorité, il revient
ensuite au contribuable de réfuter, preuves à l'appui, les faits avancés par
celle-ci (cf. TF 2C_50/2014 du 28 mai 2014 consid. 5.3; 2C_111/2012 du 25
juillet 2012 consid. 4.4; 2C_484/2009 du 30 septembre 2010 consid. 3.3). La
procédure de taxation est ainsi caractérisée par la collaboration réciproque de
l'autorité fiscale et du contribuable (cf. TF 2C_307/2015 du 13 octobre 2015
consid. 4.2; 2C_50/2014 déjà cité consid. 5.3; 2A.374/2006 déjà cité consid.
4). Le devoir de collaboration du contribuable s'applique en particulier aux
faits qui demandent une évaluation différente du domicile fiscal par rapport
aux périodes précédentes. Il s'agit non seulement de la cessation définitive
des liens avec le domicile précédent mais aussi des circonstances de fait qui
ont conduit à l'établissement d'un nouveau domicile (cf. ATF 138 II 300
consid. 3.4; TF 2C_86/2021 du 19 mai 2021 consid. 3.3 et les
références citées).
3.
En l'espèce, le recourant est assujetti de manière illimité à l'impôt
dans le canton du Valais depuis la période fiscale 2014, ce que l'autorité
intimée ne conteste pas. Il est propriétaire depuis 50 ans dans ce canton d'un
chalet qu'il habite. Après le décès de son épouse en 2016, il a gardé son
véhicule immatriculé dans le canton de Vaud et son logement loué dans la
Commune de 4******** depuis 1981, et ce jusqu'au 31 mars 2023. Il est associé
gérant avec signature individuelle d'une société dont le siège est également à 4********.
L'assujettissement illimité du recourant à l'impôt dans le canton du Valais
pour les périodes fiscales 2014 à 2020 inclusivement n'est pas litigieux.
Au mois de septembre 2020, le recourant a indiqué,
dans le cadre d'autres procédures fiscales pendantes devant la CDAP être en
convalescence à son logement de 4******** durant 3 semaines et demandé que le
courrier lui soit transmis à cette adresse. L'autorité intimée semble avoir
douté à ce moment-là de la résidence effective du recourant et s'en est enquis,
près d'une année plus tard, soit le 24 août 2021, auprès du Contrôle des
habitants de la Commune de 4******** en lui indiquant que A.________ semblait séjourner
"occasionnellement" dans son appartement de 4******** malgré sa
déclaration de départ de 2016 déjà. Le Contrôle des habitants lui a répondu par
retour de courriel que selon son registre, le logement était "actuellement
vacant" sans toutefois qu'il puisse visualiser tout l'historique. L'ACI a
néanmoins entamé une procédure en fixation du domicile fiscal le lendemain de
cette réponse, soit le 25 août 2021. Dans ce cadre, elle a demandé à deux
reprises au Service des finances de la Ville de 4******** (courrier du 9
février 2022 et courrier électronique du 7 mars 2024) d'examiner l'opportunité,
en vertu de ses prérogatives, d'établir un rapport de police censé établir la
fréquence de la présence du recourant à son domicile de 4******** durant les
périodes concernées. L'ACI qualifie elle-même la résidence du recourant à 4********
comme "occasionnelle" (courriel du 24 août 2021) et à une
"fréquence inconnue" (courrier du 9 février 2022). La Ville de 4********
n'a apparemment donné aucune suite à ces interpellations.
En 2021, le recourant, âgé de 71 ans, à la retraite
depuis 2011 et veuf depuis 2016, était établi et taxé dans le canton du Valais
depuis sept ans déjà sans que cela soit contesté par l'autorité intimée. Il
explique avec conviction à travers ses écritures et les pièces produites, qu'il
a acquis sa propriété à la 1******** en date du 16 mai 1973 et y a construit un
chalet pour constituer son troisième pilier et dans l'intention d'y passer sa
retraite, qu'il a prise, de manière anticipée, en 2011 pour s'occuper de son
épouse gravement malade et décédée en 2016. Depuis sa retraite, le recourant
explique ne plus avoir d'activité significative dans le canton de Vaud malgré
sa qualité de membre du Conseil d'administration d'une société sise à 4********
qui se réunirait que deux fois par année et pas toujours dans le canton de
Vaud. Il précise que son activité fût encore plus marginale durant les périodes
2021-2022, périodes du Covid où les visioconférences avaient remplacé les
rencontres physiques, ce qu'a attesté la société. Il explique également avoir
gardé son appartement à 4******** et son véhicule immatriculé dans le canton de
Vaud avant tout pour des raisons sentimentales et pratiques. Il s'agissait d'un
grand appartement familial garni de meubles anciens qu'il fallait prendre le
temps de liquider après le décès de son épouse. Le recourant établit également,
à satisfaction de droit, passer la plupart de son temps à son domicile
valaisan, où il réside régulièrement et participe activement à la vie locale et
associative.
De son côté, l'autorité intimée, à qui incombe le
fardeau de la preuve s'agissant d'établir les faits qui justifient
l'assujettissement et qui augmentent la taxation, ne parvient pas à apporter
les éléments de fait nécessaires pour établir le domicile fiscal du recourant
dans le canton de Vaud, à commencer par l'effectivité et la fréquence de sa
présence à son domicile de 4********, malgré l'enquête de police qu'elle a
tenté en vain de faire initier par la Ville et la réponse claire du Contrôle
des habitants du 24 août 2021 selon laquelle le logement du recourant était,
selon son registre, "actuellement vide". L'autorité n'apporte ainsi
aucun indice clair et précis rendant vraisemblable le domicile principal du
recourant dans le canton de Vaud ou permettant même d'initier une procédure en
domiciliation fiscale. Le simple fait que le contribuable ait gardé
provisoirement son appartement familial à 4******** et sa voiture immatriculée
dans le canton de Vaud ne suffissent à l'évidence pas au vu des explications et
pièces fournies par celui-ci. De même, on voit mal quel indice l'autorité
entend tirer, de la présence en territoire vaudois, plus précisément à 3********
et au 2********, des deux filles majeures du recourant, âgées de 36
respectivement 38 ans en 2021. A tout le moins, l'ACI n'explique pas de quelle
manière ces éléments sont de nature à établir, faute de résidence prépondérante
et effective, que les relations du recourant avec le canton de Vaud seraient
plus étroites qu'avec le canton du Valais dans lequel il passe les 90 % de son
temps. Certes, l'ACI fait grief au recourant de ne pas avoir produit ses
relevés exhaustifs de ses cartes bancaires depuis 2021 qui auraient permis de
situer ses dépenses, violant ainsi son devoir de collaboration. Elle perd ainsi
de vue que c'est à elle qu'il incombe d'abord de prouver ou de rendre
suffisamment vraisemblable les faits qui fonderaient le domicile fiscal et au
recourant de réfuter ensuite, preuves à l'appui, les faits ainsi avancés. Or, l'ACI
n'allègue même pas que le recourant aurait résidé plus d'une douzaine de jours
par année, comme il l'a déclaré, dans son appartement de 4******** et ne le
prouve encore moins, ni ne le rend vraisemblable. On peut même se demander si
au vu du peu d'indices dont elle disposait, l'autorité était fondée à initier
la procédure de domiciliation litigieuse. Reprocher au recourant de ne pas
avoir produit, dans ces circonstances très particulières, l'intégralité de ses
relevés bancaires s'apparente ainsi à un renversement du fardeau de la preuve,
ce qui n'est pas admissible.
L'autorité intimée échoue par conséquent à apporter
la preuve des faits déterminants lui permettant de fixer le domicile fiscal
principal du recourant dans le canton de Vaud durant les périodes de taxation
2021 et 2022. Le poids du fardeau de la preuve qui pèse sur l'autorité est
d'autant plus important en l'espèce que le recourant était déjà établi et taxé
dans le canton du Valais depuis sept ans au moment de l'ouverture de la
procédure par l'ACI et on ne discerne pas en quoi les circonstances auraient changé
en 2021, si ce n'est l'annonce de convalescence du recourant le 7 septembre
2020 à son adresse à 4******** en pleine période de Covid, en relevant encore
que l'autorité a attendu près d'une année après cette annonce pour s'enquérir
de la présence "occasionnelle" du recourant et à une fréquence
toujours "inconnue" à ce jour dans le canton de Vaud.
4.
Les considérants qui précèdent conduisent à l'admission du recours et à
l'annulation de la décision entreprise. Les frais de justice sont laissés à la
charge de l'Etat (cf. art. 52 al. 1 LPA-VD). Le recourant, qui a procédé sans
le concours d'un mandataire professionnel, n'a pas droit à l'allocation de
dépens (cf. art. 55 al. 1
a contrario
LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est admis.
II.
La décision de l'Administration cantonale des impôts du 11 avril 2024
fixant le domicile de A.________ pour les périodes fiscales 2021 et 2022 dans
la commune de ******** est annulée.
III.
Le présent arrêt est rendu sans frais.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 30 janvier 2025
La
présidente:
Le présent arrêt est communiqué aux participants à la
procédure.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai
6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.