vd_omni · FI.2007.0060 · 2007-11-29 · fr

X.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Lorsque le contribuable dépose une déclaration - après sommation - manifestement incomplète et néglige de répondre à la demande de pièces justificatives, les conditions pour procéder à une taxation d'office sont réalisées. Par la voie de la réclamation, le contribuable doit prouver l'inexactitude de la taxation. Pour cela, il doit prouver la réalité de l'état de fait et offrir les moyens de preuve adéquats. Il s'agit-là de conditions formelles dont le non-respect doit être sanctionné par un prononcé d'irrecevabilité de la réclamation. Il convient en effet d'éviter que l'autorité de recours soit amenée à recommencer la procédure ab ovo. En l'espèce, le recourant a manifestement tardé, malgré les délais qui lui ont été impartis, à collaborer à l'établissement de ses revenus et n'a ainsi pas satisfait aux exigences de motivation. Recours rejeté. Amendes 200 fr. (LI-241) et 100 fr. (LIFD-174) confirmées.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 29.11.2007 FI.2007.0060

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL
ADMINISTRATIF
Arrêt du
29 novembre 2007
Composition
M. Vincent Pelet, président; MM. Guy Dutoit et Alain
Maillard, assesseurs; Mme Katia Pezuela, greffière.
Recourant
A.________,
à 1.********,
Autorité
intimée
Administration cantonale des impôts,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT,
Objet
Recours A.________ c/ décision du 19 avril 2007 de l'ACI
(taxation d'office et amendes - ICC, IFD - période fiscale 2003)
Vu les faits suivants
A.
A.________ (ci-après: le contribuable ou le recourant),
peintre en bâtiment indépendant, a été sommé le 27 août 2004 de déposer dans un
délai de trente jours sa déclaration d’impôt 2003. Avec retard, le 12 novembre
2004, le contribuable a déposé sa déclaration d’impôt, comportant comme unique
annotation, un revenu de 14'652 fr.
B.
Le 6 janvier 2005, l’Office d’impôt du district
d’Echallens (ci-après: l’Office d’impôt) a invité le contribuable à compléter
sa déclaration d’impôt en y joignant différentes pièces (questionnaire général
pour indépendant, annexe 03, renseignements sur le financement de l’acquisition
immobilière à 2.******** en février 2003 et sur les moyens d’existence en cours
d’année). Le 13 juillet 2005, n’ayant reçu aucune nouvelle de la part du
contribuable, l’Office d’impôt lui a imparti un nouveau délai au 26 juillet
2005 pour s’exécuter.
C.
Le 17 août 2005, n’ayant reçu aucun des documents requis,
l’Office d’impôt a rendu une taxation d’office pour la période fiscale 2003,
fixant le revenu imposable respectivement à 85’700 fr. (pour l'impôt fédéral),
86'100 fr. au taux de 86'100 fr. (pour l’impôt cantonal et communal) et la
fortune à 250'000 fr. (au taux de 250'000 fr.); la décision prononce en outre
des amendes de 100 fr. (IFD) et de 200 fr. (ICC). En date du 19 août 2005, le
recourant a formé une réclamation, indiquant ne pas être en mesure de
renseigner l’autorité en raison d’une panne d’ordinateur.
D.
Le 22 août 2005, l’Office d’impôt s’est déterminé, en maintenant
sa décision du 17 août 2005, faute de déclaration d’impôt dûment complétée, et
a dès lors invité le contribuable à retirer sa réclamation. Le 4 novembre 2005,
l’Office d’impôt a rappelé au contribuable la teneur de l'avis du 22 août
précédent.
E.
En date du 9 novembre 2005, la réclamation a été transmise
à l’Administration cantonale des impôts (ci-après: l’ACI), comme objet de sa
compétence. Par décision rendue le 19 avril 2007, l’ACI a déclaré irrecevable
la réclamation formée contre la taxation d’office du 17 août 2005 et rejeté la
réclamation en tant qu’elle portait sur les prononcés d’amendes. L’autorité a
considéré que le contribuable n’avait pas prouvé le caractère manifestement
inexact de la décision querellée.
F.
A.________ a interjeté un recours posté le 2 mai 2007
(daté du 30 mai 2007) auprès du Tribunal administratif. Le recourant conclut
implicitement à l’annulation de la décision sur réclamation du 19 avril 2007.
Dans ses déterminations du 11 juillet 2007, l’autorité intimée conclut au rejet
du recours et au maintien de la décision attaquée.
G.
Le tribunal a statué à huis clos.
Considérant en droit
1.
Portant sur la période fiscale courant du 1
er
janvier au 31 décembre 2003, la décision de taxation d’office en matière
d’impôt cantonal et communal, rendue le 17 août 2005, est régie par la loi du 4
juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), en vigueur
depuis le 1
er
janvier 2001. En outre, il convient de citer la loi
fédérale sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes
(LHID; RS 642.14).
S’agissant de l’impôt fédéral, c'est la loi sur
l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD; RS 642.11), entrée en vigueur
le 1
er
janvier 1995, qui est applicable.
2.
Déposé dans le délai de trente jours imparti par les art.
200 LI et 140 LIFD, le recours contre la décision sur réclamation rendue par
l'ACI le 19 avril 2007 est intervenu en temps utile. Il est au surplus
recevable en la forme.
Le présent litige a trait en premier lieu à la
recevabilité de la réclamation interjetée le 19 août 2005 contre la décision de
l’Office d’impôt du district d’Echallens du 17 août 2005 concernant l’impôt
cantonal et communal sur le revenu et la fortune et l’impôt fédéral direct pour
la période fiscale 2003. L’autorité intimée a refusé d’entrer en matière sur le
fond de la réclamation, estimant que cette dernière n’était pas recevable faute
de motivation par pièces.
3.
Toute personne qui remplit les conditions
d'assujettissement à l'un des impôts prévus par la loi doit déposer une
déclaration complète et exacte sur la formule établie par le Département des
finances et dans le délai fixé par celui-ci (art. 173 al.1 et 174 al. 1 LI, pour
le droit fédéral voir l’art. 124 al. 1 et 3 LIFD). Le délai de dépôt de la
déclaration peut être prolongé par l'autorité de taxation sur demande écrite et
motivée (art. 174 al. 3 LI).
Si le contribuable ne dépose pas de
déclaration dans le délai prescrit, l'autorité de taxation lui adresse une
sommation l'invitant à déposer sa déclaration dans les trente jours (art. 174
al. 4 LI, pour le droit fédéral voir art. 124 al. 3 LIFD qui prévoit un délai
raisonnable). L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et ses
annexes, puis procède aux investigations éventuellement nécessaires (art. 180
al. 1 LI, art. 130 al. 1 LIFD et art. 46 al. 1 LHID). Si, malgré la sommation,
le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou que les
éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue
en l'absence de données suffisantes, elle effectue la taxation d'office sur la
base d'une appréciation consciencieuse. Elle peut prendre en considération les
coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du
contribuable (art. 180 al. 2 LI, art. 130 al. 2 LIFD et art. 46 al. 3 LHID).
En l'espèce, il est incontestable que les
conditions permettant à l'autorité fiscale de notifier une taxation d'office au
recourant étaient réalisées. En effet, celui-ci s’est contenté de déposer une
déclaration d'impôt - après sommation - manifestement incomplète et a négligé
de répondre à la demande de pièces justificatives.
4.
Pour l'autorité intimée, il n'y a pas lieu d'entrer en
matière sur la réclamation interjetée dans le cas d'espèce. Elle estime en
effet que, dans la mesure où le contribuable n’a pas déposé une déclaration
d’impôt complète et n’a pas répondu à la demande de pièces de l’Office d’impôt,
la preuve du caractère manifestement inexact de la décision litigieuse n’est
pas rapportée.
a) A teneur de l'art. 186 al. 1 LI (pour le droit
fédéral voir les art. 132 al. 1 LIFD et 48 al. 1 LHID), la réclamation s'exerce
par acte écrit, adressé à l'autorité de taxation dans les trente jours dès la
notification de la décision attaquée. En règle générale, la réclamation n'a pas
à être motivée pour être recevable. Cette règle souffre cependant d'une
exception lorsque l'autorité a effectué une taxation d'office. L'art. 186 al. 2
LI (pour le droit fédéral voir les art. 132 al. 3 LIFD et 48 al. 2 LHID)
précise que la réclamation dirigée contre une taxation d'office doit être
motivée et indiquer, cas échéant, les moyens de preuves; de plus, la
réclamation peut être formée uniquement pour le motif que la taxation d'office
est manifestement inexacte.
b) Dans sa jurisprudence, le Tribunal fédéral a
rappelé que le contribuable taxé d'office peut, par la voie de la réclamation,
contester la réalisation des conditions qui ouvrent à l'autorité fiscale le
droit de taxer d'office, ainsi que le montant des éléments imposables. Il lui
appartient toutefois de prouver l’inexactitude de la taxation. Cela signifie
que le contribuable doit se prêter d'entrée de cause à la collaboration qu'il a
négligée jusqu'ici, notamment remettre sa déclaration d'impôt et d'autres
documents, ainsi que communiquer tous les renseignements utiles à sa taxation
(cf. ATF du 19 juin 2002, 2A.442/2001, 2.2, réf. citées, à savoir FF 1983 III 1
ss, 221; RDAF 2000 II 41 cons. 2b p. 43; ATF 123 II 552, cons. 4c p. 557;
Archives de droit fiscal 67 p. 409 cons. 3a p. 413; v. également ATF du 19 juillet
2007, 2C_44/2007; ATF du 4 juin 2002, 2A.37/2002). Pour avoir une chance de
succès, la contestation d'une taxation d'office nécessite que le contribuable
lève toute incertitude sur les éléments fiscaux déterminants. Il doit prouver
la réalité de l'état de fait matériel, dans son intégralité: les manquements
aux obligations de procédure qui ont conduit à la taxation d'office seront
rectifiés par le contribuable qui respectera spontanément et dûment les
exigences formelles légales. La présentation des faits doit être détaillée de
manière suffisante et les moyens de preuves adéquats doivent être, pour le
moins, offerts. C'est seulement si ces conditions formelles sont remplies que
le contribuable est en droit de faire la preuve de l'inexactitude manifeste de
la taxation d'office (Agner/Digeronimo/Neuhaus/Steinmann, Commentaire de la loi
sur l'impôt fédéral direct, complément, Zurich 2001, p. 330 ad art. 132 LIFD).
De jurisprudence constante, il s'agit là
d'exigences formelles (et non matérielles) dont le non-respect doit être
sanctionné par un prononcé d'irrecevabilité de la réclamation, et non par son
rejet. Ainsi, les législateurs fédéral et cantonal ont-ils expressément voulu
que le contribuable qui désire que l'administration revoie sa propre décision
de taxation se soumette lui-même, préalablement, aux exigences qu'il a éludées
antérieurement et qui ont conduit à la taxation d'office. Il convient en effet
d'éviter que le contribuable qui n'a pas rempli ses devoirs de collaboration
puisse faire obstacle à la mission de l'administration en présentant une
réclamation non motivée, pour obtenir ensuite le droit de produire les
documents utiles à la taxation devant une autorité de recours qui devrait
recommencer la procédure
ab ovo
, respectivement d'éviter qu'il puisse
finalement obtenir d'être soumis à une procédure de taxation ordinaire au même
titre que le contribuable qui a agi en temps utile (ATF 123 II 552, RDAF 1998
II 455, rés.
in
SJ 1998 p. 234; arrêt FI. 1998.0084 du 2 août 2005 et FI
2003/0030 du 29 septembre 2003, consid. 2). Le Tribunal fédéral a toutefois
précisé qu'il appartenait à l'autorité fiscale de mentionner dans sa décision
les conditions de l'art. 132 al. 3 LIFD et les conséquences en cas de leur
non-respect. Un contribuable ne pouvait toutefois pas se plaindre de cette
omission, lorsqu'au stade de la procédure de réclamation, l'autorité lui avait
rappelé la nécessité de motiver ses griefs et de produire ses moyens de preuve,
sous peine d'irrecevabilité de sa réclamation. Le contribuable qui ne donnait
pas suite à l'invitation de l'autorité ne pouvait pas ensuite prétendre avoir
ignoré les conséquences d'une motivation insuffisante ou faire valoir que la
décision attaquée était insuffisamment motivée (arrêt du Tribunal fédéral du 4
juin 2002, 2A.37/2002, consid. 2; ATF 123 II 552 précité, consid. 4f; ATF du 19
juillet 2007, 2C_44/2007, qui confirme l'arrêt FI.2006.0101 du 26 janvier
2007).
c) En l'espèce, la
taxation d'office du 17 août 2005 mentionnait expressément que la réclamation -
qui devait par ailleurs être motivée et indiquer les moyens de preuve - ne
pouvait être déposée qu’au motif que la taxation était manifestement inexacte,
ceci sous peine d'irrecevabilité. Le recourant n'a produit aucune des pièces
justificatives requises par l’autorité afin que celle-ci soit en mesure de
revoir la taxation d’office. A l'appui de sa réclamation du 19 août 2005, le
recourant a invoqué une panne d’ordinateur pour justifier ses manquements.
On doit ainsi faire grief au
recourant d’entretenir le flou sur sa situation. L’Office d’impôt était en
effet, conformément à l’art. 175 al. 2 LI (pour le droit fédéral voir l’art.
125 al. 2 LIFD et l’art. 42 al. 3 LHID), en droit d’attendre du contribuable
une déclaration d’impôt accompagnée, à défaut d’une comptabilité en bonne et
due forme, à tout le moins d’un récapitulatif des encaissements et des
dépenses, document que le recourant doit de toute façon établir, ne serait-ce
pour se rendre compte lui-même du résultat de son activité. Or, il n’a rien
produit de tel, notamment ni le questionnaire général pour indépendant, ni les
justificatifs relatifs à l’acquisition d’un immeuble en 2003.
Les problèmes techniques invoqués par le
recourant ne sauraient suffire pour se contenter de contester la taxation
d’office en faisant état d’un revenu, non établi par pièces.
Par son comportement, le recourant a
manifestement tardé, malgré les divers délais qui lui ont été impartis, à
collaborer à l'établissement de ses revenus et n'a ainsi pas satisfait aux
exigences de motivation qualifiée telles que fixées par les dispositions et la
jurisprudence rappelées plus haut. En effet, il n'a pas apporté les preuves
requises en complément de sa déclaration d’impôt.
L’intéressé fait également valoir que
l’estimation des éléments imposables pour l’année 2003 est arbitraire. A titre
de preuve, il se contente toutefois de se référer aux taxations antérieures. On
l’a vu, le contribuable ne peut se contenter de contester la taxation d’office
en faisant état d’un revenu non établi par pièces et à plus forte raison en se
référant à des taxations passées, sans apporter la moindre preuve.
Dans ces conditions, c’est
à juste titre que la réclamation dirigée contre la taxation d’office a été
déclarée irrecevable par l’autorité intimée.
5.
Lorsque l’autorité de taxation n’est pas entrée en matière
sur la réclamation, l’autorité de recours – qui a les mêmes compétences que
l’autorité de taxation (art. 142 al. 4, 145 LIFD, 200 et 201 LI) – doit d’abord
examiner si les conditions formelles de recevabilité de la réclamation (forme
écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) étaient, ou non, remplies. A
cet égard, elle doit uniquement examiner si l’autorité de réclamation a admis à
bon droit que le réclamant n’avait pas établi le caractère manifestement inexact
de la taxation. Si tel est le cas, l’autorité de recours doit rejeter le
recours déposé devant elle sans examiner elle-même le détail de la taxation. Si
l’autorité de taxation n’est pas entrée en matière à tort sur la réclamation,
l’autorité de recours peut alors, soit lui renvoyer la cause pour nouvelle
décision, le cas échéant avec des instructions, soit procéder elle-même à une
nouvelle taxation (art 143 et 145 LIFD; ATF 2C_44/2007 du 19 juillet 2007 qui
rejette le recours formé contre l’arrêt FI 2006.0101 du 26 janvier 2007).
En l'espèce, en présence d'une réclamation
irrecevable, l’ACI s'est à bon droit dispensée d'examiner les griefs matériels
invoqués. De même, le Tribunal administratif doit se borner à confirmer la
décision attaquée, sans entrer en matière sur le fond (à moins qu'il ne
constate que la décision incriminée est entachée de nullité absolue, hypothèse
non réalisée ici; FI.2005.0204 du 28 décembre 2005 voir au surplus André
Grisel, Traité de droit administratif, vol. I Neuchâtel 1984, p. 418 et les
réf. citées).
6.
Le recourant conteste également les amendes de 200 fr. et 100
fr. infligées par l’office d’impôt en application de l’art. 241 LI,
respectivement 174 LIFD.
Le contribuable qui, malgré une sommation, enfreint
par négligence ou intentionnellement une obligation qui lui incombe est puni
d’une amende de 1'000 fr. au plus, de 10'000 fr. au plus en cas de récidive
(art. 241 LI, art. 174 LIFD et art. 55 LHID).
En l’occurrence, force est
de constater qu’il n’a pas produit sa déclaration d’impôt dans les délais, puis
les documents propres à établir ses revenus, malgré plusieurs requêtes dans ce
sens. S’agissant des explications du recourant relatives à son retard, elles ne
justifient pas qu'en définitive l'ensemble des pièces requises n'ait pas été
produit. Ainsi, l’état de fait visé par les art. 241 LI et 174 LIFD est
réalisé, le manquement étant imputable à une négligence de l’intéressé. Les
peines d’amende sont dès lors justifiées dans leur principe.
Quant à la quotité des
amendes, le tribunal constate qu’elles restent très modérées.
7.
Au vu de ce qui précède, le recours doit être rejeté et la
décision rendue par l’ACI le 19 avril 2007 confirmée. Le recourant succombant,
un émolument d'arrêt sera mis à sa charge, conformément à l'art. 55 LJPA. Il
n'a en outre pas droit à l'allocation de dépens.
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l’administration cantonale
des impôts du 19 avril 2007 est confirmée.
III.
Un émolument d’arrêt de 500 (cinq cent) francs est mis à
la charge du recourant.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 29 novembre 2007
Le président:                                                                                             La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit
public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur
le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire
à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans
une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de
preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte
attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent
être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il
en va de même de la décision attaquée.