vd_omni · FI.2022.0093 · 2023-03-14 · fr

A.________ /Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Recours contre le refus de l'ACI d'une déduction pour personne à charge. Il n'est pas contesté que la recourante a pourvu à l'entretien de son fils majeur durant la période fiscale litigieuse. Celle-ci n'a, en revanche, pas apporté la preuve d'une incapacité de travail durable de l'intéressé. Outre qu'il a été établi plus de 18 mois après le début attesté de l'incapacité, le certificat médical du médecin-traitant n'est pas suffisamment motivé. L'aide fournie par la recourante ne peut également pas être considérée comme gratuite, son fils (pour lequel des gains mensuels ont été annoncés) ayant été en mesure de fournir une contreprestation pour l'entretien reçu. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 14.03.2023 FI.2022.0093

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
14 mars 2023
Composition
Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente;
M. Bernard Jahrmann et M. Roger Saul, assesseurs.
Recourante
A.________
,
à ********,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
à Berne.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction) - Impôt
fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision de l'Administration
cantonale des impôts du 17 mai 2022 (ICC et IFD; période fiscale 2019).
Vu les faits suivants:
A.
Le 23 août 2020, A.________ a déposé sa déclaration d'impôts 2019. Elle
a annoncé un revenu imposable pour l'impôt cantonal et communal (ICC) de 53'800
fr. (quotient familial de 2,3), une fortune imposable pour l'ICC de 0 fr. ainsi
qu'un revenu imposable pour l'impôt fédéral direct (IFD) de 58'500 francs. Elle
a déclaré faire ménage commun avec ses deux enfants majeurs, B.________ né en
1996, étudiant, et C.________ né en 2000, sans activité. Elle a en outre
précisé, sous la rubrique gain mensuel au 31.12, un revenu de 500 fr. pour B.________
et de 425 fr. pour C.________.
B.
Par décision du 24 septembre 2020, l'Office d'impôts des districts de
Lausanne et Ouest lausannois (OID) a arrêté le revenu imposable ICC à 66'400
fr. au taux de 42'800 (quotient familial de 1.55) et la fortune imposable ICC à
0 francs. Le revenu imposable IFD a quant à lui été arrêté à 69'300 fr. au taux
de 69'300 fr. (barème: mariés). Concernant la reprise du quotient familial,
l'OID a indiqué que la situation professionnelle de C.________ au 31.12.2019 ne
permettait pas de bénéficier d'une déduction pour enfant à charge. La part du
quotient familial pour B.________ a été partagée par deux entre les parents.
C.
Par lettre du 28 octobre 2020, A.________ a formé réclamation contre
cette décision, en faisant valoir que son fils C.________ présentait des
difficultés qui ne lui permettaient ni de suivre des études ni de travailler.
Elle a précisé que C.________ avait été déscolarisé en 2018 et qu'il était
depuis à sa charge, ses revenus réalisés en 2019 ne lui permettant pas de vivre
de manière indépendante.
Le 2 novembre 2020, l'OID a adressé à la
contribuable une nouvelle détermination des éléments imposables reprenant les
éléments de la décision de taxation contestée. A.________ a maintenu sa
réclamation par lettre du 3 novembre 2020. Elle a produit un certificat médical
du Dr D.________, spécialiste en médecine interne, daté du 28 octobre 2020 précisant
que C.________ ne pouvait pas s'engager dans le marché du travail ni suivre une
formation professionnelle depuis juillet 2018 pour des raisons médicales. Le
dossier a été transmis à l'Administration cantonale des impôts (ACI) comme
objet de sa compétence. Après instruction de la situation médicale et
financière de C.________, l'ACI a adressé à l'intéressée une proposition de
règlement en date du 12 avril 2022 confirmant le refus de prendre en compte une
part de quotient familial pour l'enfant majeur C.________. Celle-ci ne s'est
pas déterminée.
Par décision sur réclamation du 17 mai 2022, l'ACI a
confirmé la décision de taxation du 24 septembre 2020.
D.
Par acte du 15 juin 2022, régularisé dans le délai imparti, A.________ a
recouru contre la décision sur réclamation du 17 mai 2022 par devant la Cour de
droit administratif et public du tribunal cantonal (CDAP). Elle a conclu à ce
qu'une déduction pour personne à charge lui soit octroyée pour C.________.
L'ACI a déposé sa réponse au recours le 15 août 2022
en concluant à son rejet. L'Administration fédérale des contributions (AFC) n'a
pas procédé.
La recourante a déposé un mémoire complémentaire le
19 septembre 2022. L'ACI s'est déterminée sur cette écriture le 10 octobre
2022.
La cour a statué par voie de circulation. Les
arguments des parties seront repris ci-après dans la mesure utile.
Considérant en droit:
1.
Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct – LIFD; RS 642.11 – et art. 95 de la
loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative – LPA-VD; BLV
173.36 –, applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet
2000 sur les impôts directs cantonaux
– LI; BLV 642.11), le recours, qui a été régularisé dans le délai imparti,
satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en
particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par analogie par
renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il y a lieu d'entrer en matière sur le
fond.
2.
L'objet du litige porte sur le refus de l'ACI d'une déduction pour
personne à charge pour l'enfant C.________ de la recourante.
a) Sur le plan cantonal et communal, une déduction
de 3'200 fr. telle qu'indexée pour la période fiscale 2019 est accordée au
contribuable qui pourvoit à l'entretien d'une personne incapable de subvenir
seule à ses besoins (art. 40 LI). Sur le plan fédéral, une déduction de 6'500
fr. (valeur 2019) est également prévue pour chaque personne totalement ou
partiellement incapable d'exercer une activité lucrative, à l'entretien de laquelle
le contribuable pourvoit, à condition que son aide atteigne au moins le montant
de la déduction (art. 35 al. 1 let. b LIFD). Cette déduction permet de tenir
compte de la diminution de la capacité contributive du contribuable qui, par
obligation juridique (art. 328 CC) ou par devoir moral, entretient un proche.
Elle suppose que le contribuable ait effectivement pourvu à l'entretien d'une
personne et que celle-ci ait été incapable de subvenir seule à ses besoins,
c'est-à-dire, selon la jurisprudence constante, que les ressources de la
personne entretenue soient inférieures au seuil du minimum vital.
b) Selon la jurisprudence, une personne est
incapable de subvenir à ses besoins lorsque ses propres ressources sont
inférieures au seuil du minimum vital (TF 2C_331/2009 du 14 octobre 2009
consid. 2.2; arrêt FI.2009.0115 du 24 mars 2010 consid. 5). Est considérée
comme étant dans le besoin la personne qui, pour des motifs objectifs, eu égard
notamment à sa santé physique ou psychique, n'est durablement pas en mesure
d'exercer une activité lucrative qui lui permettrait de subvenir seule à son
entretien et dépend dès lors de l'aide de tiers (indigence objective). La
personne ne doit pas disposer de rente, allocation ou autre prestation d'aide
sociale couvrant le minimum vital (arrêts FI.2010.0025, consid. 6; FI.1999.0014
consid. 7). En revanche, la personne qui renonce librement et sans motif
impératif à l'obtention d'un revenu suffisant n'est pas dans le besoin
(indigence subjective – cf. Christine Jacques,
in
Noël/Aubry Girardin
(éd.), Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2ème éd., Bâle 2017 [ci-après:
CR LIFD], N 38 ad art. 35 LIFD). Une personne qui est à la recherche d'un
emploi ne remplit pas non plus la condition de l'indigence objective (arrêt
Fl.2020.0027 du 16 juillet 2020 consid. 4a; cf. aussi FI.2009.0049 du 5 janvier
2010 consid. 3b).
Pour pouvoir bénéficier de la déduction pour
personne à charge, le contribuable doit fournir une aide gratuite à la personne
nécessiteuse. Le soutien peut ainsi être apporté en espèces ou en nature et
peut consister en particulier à fournir l'hébergement et la nourriture.
A
contrario
, ne représentent pas des aides - à défaut de gratuité - les
prestations d'entretien accordées à des personnes qui vivent dans le foyer du
contribuable et fournissent une contreprestation (TF 2C_427/2014 du 13 avril
2015 consid. 6.1; TF 2C_331/2009 du 14 octobre 2009, consid. 2.2; arrêt
Fl.2020.0027 du 16 juillet 2020 consid. 4a; Christine Jacques,
op. cit
.,
N 41 à 43 ad art. 35 LIFD). Conformément au principe du jour déterminant, la
déduction pour personne à charge est fixée d'après la situation existant à la
fin de la période fiscale (art. 44 al. 1 LI; art. 35 al. 2 LIFD).
c)
En vertu de l'article 8 du Code
civil suisse du 10 décembre 1907 (CC; RS 210), sur la répartition du fardeau de
la preuve, il incombe au contribuable qui entend faire valoir la déduction pour
personne à charge des articles 35 al.1 let. b LIFD et 40 LI d'apporter la
preuve que les conditions prévues par ces dispositions sont remplies, à savoir
que le contribuable a effectivement pourvu à l'entretien d'une personne et que
cette dernière ait été incapable de subvenir seule à ses besoins, notamment
lorsque des motifs objectifs comme des soucis de santé d'ordre physique ou
psychique ne lui permettent pas durablement d'exercer une activité lucrative,
la contraignant ainsi à dépendre de l'aide d'un tiers (cf. TF 2C_656/2020 du 16
mars 2020 consid. 6.2). La preuve de l'incapacité durable pour des motifs
physiques ou psychiques de la personne à charge doit être apportée par le contribuable
qui revendique une telle déduction, dans le cadre de sa taxation personnelle.
Une telle incapacité peut notamment être établie au moyen d'un certificat
médical. Pour apprécier la force probante d'un certificat médical, il importe
que la description des interférences médicales soit claire et que les
conclusions du médecin soient bien motivées. Une attestation médicale qui
relève l'existence d'une incapacité de travail sans autres explications n'a
ainsi pas une grande force probante (TF 5A_826/2020 du 30 mars 2022 consid. 9.3
et les références citées). S'agissant des rapports établis par le médecin
traitant, le juge prendra en considération le fait que celui-ci peut être
enclin, en cas de doute, à prendre parti pour son patient en raison de la
relation de confiance qu'ils ont nouée (TF 4A_318/2016 du 3 août 2018
consid. 6.2 et les références citées). Pour le surplus, la doctrine considère
que ce n'est que dans des cas exceptionnels et particuliers qu'un certificat
médical peut être délivré avec effet rétroactif, de quelques jours au maximum,
dans la mesure où il est possible de retracer et de contrôler les faits; un
certificat médical délivré rétroactivement pourrait être considéré comme une
faveur (Bulletin des médecins suisses/2021 102/15, Le certificat médical – 1
ère
partie, p. 497 ss).
d) En l'espèce, il n'est pas contesté que la
recourante a pourvu à l'entretien de C.________ durant la période fiscale
litigieuse et que sa participation excède le montant des déductions qu'elle
revendique. Seule l'incapacité de travail du fils de la recourante telle
qu'attestée par le certificat du Dr D.________ du 28 octobre 2020 est
litigieuse.
Ce certificat est libellé comme il suit:
"Je
soussigné certifie en qualité de médecin traitant que mon patient C.________ ne
peut pour des raisons médicales s'engager dans le marché du travail ni suivre
de formation professionnelle depuis juillet 2018 jusqu'à ce jour. Le pronostic
est réservé."
On relève d'abord que ce document a été établi dans
le cadre et pour les besoins de la procédure de réclamation, comme la
recourante en convient, et plus de 18 mois après le début attestée de
l'incapacité de travail de son fils, par le médecin traitant de celui-ci. Il ne
fait état d'aucune interface médicale ni d'aucune conclusion motivée, ne
mentionne pas le suivi thérapeutique ni toute autre information concrète et
compréhensible permettant de déduire la durée et l'importance de l'incapacité
de travail, le pronostic étant par ailleurs réservé. Certains éléments de fait
ressortant du dossier laissent au contraire apparaître une capacité de travail
objective, du moins partielle, du fils de la recourante. Ainsi, celui-ci a réalisé
des revenus mensuels de 425 fr. durant la période fiscale 2019, alors que le
certificat médical susmentionné ne fait pas état d'une capacité de travail
résiduelle; avant le 29 avril 2022, date du dépôt d'une demande de revenu
d'insertion en faveur du fils de la recourante, aucune demande à l'assurance
invalidité ou à l'aide sociale n'avait été déposée par l'intéressé, alors que
son incapacité de travail censée importante et durable daterait selon son
médecin de famille de juillet 2018; le détail des frais médicaux établi par
l'assurance maladie de C.________ en vue de la déclaration d'impôts 2019, fait
état de trois seules consultations pour toute l'année, soit le 18 janvier
auprès du Dr E.________, médecin de famille, le 7 mai et le 5 juin auprès du Dr
D.________, médecin de famille, ce qui ne laisse pas entrevoir un suivi médical
ou traitement compatibles avec l'incapacité de travail alléguée.
Enfin, il est rappelé que les
prestations d'entretien accordées à des personnes qui vivent dans le foyer du
contribuable et fournissent une contreprestation, ne représentent pas des aides
gratuites, permettant de revendiquer la déduction pour personne à charge.
Or,
dans le cas présent, la recourante a
indiqué dans son recours du 26 juin 2022 que son fils avait pu effectuer
quelques travaux, ce qui corrobore les gains mensuels annoncés en 2019 par
celui-ci. Dès lors, compte tenu de ces éléments, il semble raisonnable
d'admettre que C.________ était également en mesure de fournir une
contreprestation à l'entretien reçu. L'aide fournie à son fils par la
recourante ne peut ainsi pas être considérée comme gratuite.
Au vu de
ces considérations, la cour considère que la recourante n'a pas apporté la
preuve de l'incapacité durable pour des motifs médicaux ou psychiques de son
fils lui permettant de revendiquer la contribution pour personne à charge.
3.
La recourante estime que l'autorité intimée aurait dû
procéder à une instruction complémentaire concernant l'incapacité de son fils
avant de rendre sa décision sur réclamation. Or, il est rappelé que dans le
cadre de la procédure de réclamation, l'autorité intimée a émis une proposition
de règlement qui pouvait être contestée ou complétée, dans le délai imparti,
concernant notamment l'état de fait énoncé. L'autorité intimée a également
offert la possibilité à la recourante d'être entendue en ses locaux. Celle-ci
n'a toutefois pas fait usage de ces prérogatives. Partant, elle ne peut pas
s'en plaindre par la suite.
Pour le surplus, les griefs de la recourante en
relation avec la demande RI de 2022 exhorte le cadre du litige et ne seront pas
examinés.
4.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la
confirmation de la décision entreprise. La recourante, qui succombe, devrait en
principe supporter les frais de justice (cf. art. 49 al. 1 LPA-VD). Il y est
toutefois renoncé pour des raison d'équité (cf. art. 50 LPA-VD). L'allocation
de dépens n'entre par ailleurs pas en considération (cf. art. 55 al. 1
a
contario
LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
17 mai 2022 est confirmée.
III.
L'arrêt est rendu sans frais.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 14 mars 2023
La
présidente:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai
6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.