vd_omni · FI.2017.0070 · 2020-09-15 · fr

A.________, B.________, C.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Rappels d'impôts et amendes pour soustraction fiscale, respectivement tentative. Procèdure parallèle à celle concernant la société (cause FI.2017.0072), dont feu le recourant était administrateur et actionnaire. Annulation des amendes prononcées en raison du décès en cours de procédure du recourant (consid. 2). Prescription d'une partie des rappels d'impôts (consid. 4). Reprises effectuées au titre de "prestations appréciables en argent" traitées dans le même sens que dans l'arrêt concernant la société (consid. 7). Reprises effectuées au titre de frais d'entretien d'immeuble confirmées (consid. 8): les travaux portant sur des aménagements paysagers ne sont pas déductibles conformément à la jurisprudence de la cour de céans.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 15.09.2020 FI.2017.0070

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
15 septembre 2020
Composition
Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Fernand Briguet et M. Bernard Jahrmann, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.
Recourants
1.
A.________,
à
********,
2.
B.________,
à
********,
3.
C.________,
à
********,
tous représentés par Me Nicolas URECH, avocat
à Lausanne,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
à Berne,
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt
fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________, B.________ et C.________ c/ décision
sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 24 mai 2017
(rappels d'impôts, taxations définitives, amendes pour soustraction fiscale,
respectivement tentative de soustraction fiscale ; ICC et IFD ; périodes
fiscales 2003 à 2008)
Vu les faits suivants:
A.
Feu D.________ et son épouse A.________ ont deux enfants: E.________,
née en 1992, et F.________, né en 1993.
De 2002 jusqu'à son décès le 4 octobre 2019, D.________
était administrateur-président de la société G.________, dont le but social
est: "
conseils dans le domaine de l'information aux entreprises, de la
bureautique, de l'organisation, de la gestion, de la finance, de l'informatique
et du marketing; opérations commerciales, mobilières ou immobilières, notamment
le placement et/ou la mise à disposition de personnel fixe ou temporaire
".
Il détenait par ailleurs 50% du capital-action, l'autre moitié étant propriété
de H.________, également administrateur. Durant cette période, A.________ n'a
pas exercé d'activité lucrative.
Feu D.________ a laissé pour seuls héritiers son
épouse et ses deux enfants.
B.
a) Les époux A.________ et D.________ n'ont pas déposé de déclaration
d'impôt pour la période fiscale 2003.
Par décision de taxation d'office du 15 décembre
2004, l'Office d'impôt du district du Lavaux (ci-après: l'office d'impôt) a
arrêté le revenu imposable des contribuables à 121'800 fr. (110'900 fr. pour
l'impôt fédéral direct) et leur fortune imposable à zéro franc.
Le 25 janvier 2005, dans le délai de réclamation,
les intéressés ont déposé leur déclaration d'impôt, dans laquelle ils ont
annoncé un revenu imposable de 8'300 fr. et une fortune imposable nulle.
Sur cette base, l'office d'impôt a rendu le 30
juillet 2007 une nouvelle décision de taxation pour la période fiscale 2003. Il
a fixé le revenu imposable à 8'600 fr. (34'800 fr. pour l'impôt fédéral direct)
et la fortune imposable à zéro franc.
b) Le 26 novembre 2005, les époux A.________ et
D.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2004.
Ils ont annoncé un revenu imposable de 57'000 fr. et une fortune imposable
nulle.
Par décision de taxation définitive du 30 juillet
2007, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable des contribuables à 69'500
fr. (71'700 fr. pour l'impôt fédéral direct) et leur fortune imposable à 45'000
francs.
c) Le 5 septembre 2007, les époux A.________ et
D.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2005.
Ils ont annoncé un revenu imposable de 63'800 fr. et une fortune imposable
nulle.
Par décision de taxation définitive du 22 octobre
2007, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable des contribuables à 62'900
fr. (68'500 fr. pour l'impôt fédéral direct) et leur fortune imposable à
150'000 francs.
d) Le 10 septembre 2007, les époux A.________ et
D.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2006.
Ils ont annoncé un revenu imposable de 112'400 fr. et une fortune imposable
212'000 francs.
Par décision de taxation définitive du 2 avril 2008,
l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable des contribuables à 111'900 fr.
(107'100 fr. pour l'impôt fédéral direct) et leur fortune imposable à 206'000
francs.
e) Le 3 octobre 2008, les époux A.________ et
D.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2007.
Ils ont annoncé un revenu imposable de 151'200 fr. et une fortune imposable
nulle.
f) Le 22 octobre 2009, les époux A.________ et
D.________ ont déposé leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 2008.
Ils ont annoncé un revenu imposable de 143'600 fr. et une fortune imposable
344'000 francs.
C.
Constatant lors d'un contrôle des comptes qu'G.________ avait
comptabilisé un certain nombre de charges non admises par l'usage commercial,
en particulier des frais privés des actionnaires, l'Administration cantonale
des impôts (ACI) a ouvert le 30 janvier 2009 une procédure de rappel d'impôt et
de soustraction fiscale à son encontre portant sur les périodes définitives
2002 à 2004. La procédure a été étendue par la suite aux périodes fiscales 2005
à 2008.
Le 26 mars 2015, après avoir entendu les
représentants de la société sur les reprises envisagées, l'ACI a rendu une
décision de rappel d'impôt et de taxation définitive, ainsi qu'un prononcé
d'amendes qu'G.________ a contestés.
Par décision sur réclamation du 24 mai 2017, l'ACI a
abandonné certaines reprises et réduit les compléments d'impôt et amendes
prononcés en conséquence.
D.
Parallèlement, l'ACI a ouvert des procédures de rappel d'impôt et de
soustraction d'impôt à l'encontre des actionnaires et administrateurs portant
sur les périodes 2003 à 2008. Les époux A.________ et D.________ en ont été
informés par lettre du 6 octobre 2011.
Le 14 janvier 2016, après avoir entendu les
contribuables, l'ACI a rendu une décision de rappel d'impôt et de taxation
définitive, ainsi qu'un prononcé d'amendes que les époux A.________ et
D.________ ont contestés.
Par décision sur réclamation du 24 mai 2017, l'ACI,
à l'instar de ce qu'elle a fait à l'égard de la société, a abandonné certaines
reprises et réduit les compléments d'impôt et amendes prononcés en conséquence.
E.
a) Par acte du 28 juin 2017, les époux A.________ et D.________ ont recouru
devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP)
contre cette décision, en prenant les conclusions suivantes:
"II. Principalement, la décision entreprise est annulée
et renvoyée à l'autorité intimée pour que cette dernière entende la recourante
dans le cadre de la procédure de réclamation et rende une nouvelle décision sur
réclamation.
III. Subsidiairement, la décision sur réclamation est
réformée dans ce sens que:
-
les reprises et les éléments de taxation définitive ajoutés à
ceux qui ont déjà été annoncés dans les déclarations d'impôt ne sont pris en
considération que pour les éléments admis dans le présent recours;
-
les amendes sont purement et simplement annulées.
IV. Plus subsidiairement, les amendes ne sont fixées qu'en
fonction des éléments pour lesquels les éléments subjectif et objectif de
l'infraction sont réalisés, leur quotité devant être limitée à 1/3 de l'impôt
soustrait pour les périodes de rappels d'impôt et 2/9 pour les périodes de
taxation définitive."
Sur le plan formel, les recourants se sont plaints
d'une violation de leur droit d'être entendus, reprochant à l'autorité intimée
de n'avoir pas mis en œuvre une audition pour leur permettre de comprendre les
reprises et éléments de taxation. Sur le fond, ils ont contesté la plupart des
reprises effectuées; ils ont fait valoir qu'elles n'étaient, en tout état de
cause, pas constitutives de soustraction.
Par acte du même jour, G.________ a contesté la
décision sur réclamation la concernant (cause FI.2017.0072). Les causes ont été
instruites parallèlement.
Interpellés par la juge instructrice, les recourants
n'ont pas formulé d'objection à ce que la procédure relative à la taxation et
aux amendes soit menée de manière unifiée.
b) A la requête des parties qui avaient engagé des
pourparlers transactionnels pour tenter de résoudre le conflit les opposant,
l'instruction de la cause et de celle de la société ont été suspendues de
septembre 2017 à mai 2018.
c) Dans sa réponse du 22 juin 2018, l'ACI a indiqué
qu'elle abandonnait certaines des reprises contestées au vu des explications et
pièces fournies et qu'elle annulait les amendes prononcées pour les périodes
fiscales 2003 à 2005 pour cause de prescription. Invitée à se déterminer,
l'Administration fédérale des contributions (AFC) n'a pas procédé.
Les recourants et l'ACI se sont encore exprimés à
plusieurs reprises.
d) Le 15 mars 2019, l'instruction de la cause a été
suspendue jusqu'à droit connu sur l'affaire concernant la société.
Par arrêt du 21 novembre 2019, la CDAP a
partiellement admis le recours déposé par G.________, annulé la décision sur
réclamation la concernant et renvoyé la cause à l'ACI pour nouvelle décision
dans le sens des considérants. Si l'on fait abstraction des reprises que
l'autorité a elle-même abandonnées en cours de procédure et des reprises
prescrites, elle n'a donné gain de cause à la société que sur des points
relativement mineurs.
Cet arrêt, qui n'a pas été contesté, est entré en
force.
e) Le 23 janvier 2020, la cour a été informée du
décès de D.________.
Invitée à se déterminer sur cet élément et sur les
incidences de l'arrêt FI.2017.0072, l'ACI a indiqué dans une écriture du 6 mars
2020 que le décès de D.________ avait pour conséquence l'annulation des amendes
prononcées; elle maintenait en revanche ses conclusions pour le surplus.
Le 29 mai 2020, A.________, E.________ et F.________,
qui ont succédé à feu D.________ dans la procédure, ont indiqué qu'ils
renonçaient à compléter leur argumentation. Ils ont précisé par ailleurs qu'ils
acceptaient que leur cause soit tranchée dans le sens de l'arrêt FI.2017.0072,
étant précisé qu'ils maintenaient leurs conclusions pour le surplus,
c'est-à-dire tous les points qui n'avaient pas fait l'objet d'un examen dans le
cadre du dossier de la société. Ils invoquaient enfin la prescription absolue
des rappels d'impôt portant sur les périodes fiscales 2003 et 2004.
f) La cour a statué par voie de circulation.
Considérant en droit:
1.
Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi
vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV
173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet
2000 sur les impôts directs cantonaux
[LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions
formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1
LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il
y a lieu d'entrer en matière sur le fond.
2.
Le litige portait initialement tant sur les reprises opérées par l'ACI
dans le revenu et la fortune déclarés des recourants pour les périodes fiscales
2003 à 2008 que sur les amendes infligées pour soustraction fiscale,
respectivement tentative de soustraction fiscale, pour les mêmes périodes.
En cours de procédure, D.________, qui répondait
seul de la soustraction conformément aux art. 180 LIFD et 247 LI, est toutefois
décédé. Les amendes prononcées à son encontre ne peuvent dès lors qu'être
annulées, comme l'ACI l'a reconnu du reste.
Seul le volet "taxation" reste donc
litigieux, étant précisé que les recourants ont sensiblement réduit leurs
conclusions à la suite de l'arrêt FI.2017.0072 concernant la société et accepté
que leur cause soit tranchée dans le même sens.
3.
a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question
relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal,
comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions - qui peuvent
toutefois figurer dans le même arrêt -, l'une pour l'impôt fédéral direct et
l'autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des
dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les
deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts
distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de
procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1, et les
références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence
lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière
instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal
harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un
tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que
le dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il que
la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut aussi
bien pour un impôt que pour l'autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).
b) En l'espèce, les questions à trancher sont les
mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est réglée de manière
identique en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal. La cour
statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral
direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la jurisprudence
qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. en autres arrêts
FI.2018.0074 du 22 novembre 2018 consid. 2; FI.2016.0037 du 16 décembre 2016
consid. 2 et FI.2015.0069 du 11 juillet 2016 consid. 2).
4.
Les recourants, qui requéraient initialement la fixation d'une audience,
y ont définitivement renoncé. Il y a lieu d'en prendre acte.
5.
Avant d'examiner les griefs des recourants, il convient de vérifier, si,
la prescription, respectivement la péremption, ont été atteintes, notamment
pour les périodes fiscales litigieuses les plus anciennes.
a) En matière d'impôt fédéral direct, l'art. 152
LIFD prévoit que le droit d'introduire une procédure de rappel d'impôt s'éteint
dix ans après la fin de la période fiscale pour laquelle la taxation n'a pas
été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou pour laquelle la taxation
entrée en force était incomplète (al. 1); le droit de procéder au rappel de
l'impôt s'éteint par ailleurs quinze ans après la fin de la période fiscale à
laquelle il se rapporte (al. 3). En matière d'impôt cantonal et communal,
l'art. 208 LI pose les mêmes principes.
Pour les périodes qui n'ont pas fait l'objet d'une
taxation, l'art. 120 LIFD, respectivement l'art. 170 LI, disposent que le droit
de procéder à la taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la
période fiscale (al. 1); la prescription ne court pas ou est suspendue
notamment pendant la durée des procédures de réclamation, de recours ou de
révision (al. 2 let. a); elle est interrompue notamment par tout acte de l'autorité
tendant à fixer ou faire valoir la créance d'impôt (al. 3 let. a); elle est
acquise, dans tous les cas, quinze ans après la fin de la période fiscale (al.
4).
b) En l'espèce, il ressort des pièces du dossier que
l'autorité intimée a notifié aux époux A.________ et D.________ le 6 octobre
2011 un avis d'ouverture d'une procédure de rappel d'impôt et de soustraction fiscale
pour les périodes 2003 à 2008.
Pour les périodes 2003 à 2006 qui ont fait l'objet
d'une taxation définitive, le délai de dix ans des art. 152 al. 1 LIFD et 208
LI a ainsi été respecté. En revanche, le délai de prescription absolue de
quinze ans est arrivé à échéance pour les périodes 2003 et 2004 fin 2018,
respectivement fin 2019. Pour ces périodes, les rappels d'impôts rendus, tant
pour l'impôt fédéral direct que pour l'impôt cantonal et communal, sont dès
lors prescrits, ce qu'il convient de constater d'office; ils doivent par
conséquent être annulés.
Pour les périodes 2007 et 2008 qui n'ont pas fait
l'objet d'une taxation, l'avis d'ouverture du 6 octobre 2011 a fait courir un
nouveau délai de prescription (ATF 139 I 64 consid. 3.3), qui a été suspendu
par la suite au cours de la procédure de réclamation devant l'ACI, puis de la
présente procédure (art. 120 al. 2 let. a LIFD et 170 al. 2 let. a LI). La
prescription absolue n'est par ailleurs pas acquise.
6.
Sur le plan formel, les recourants se plaignaient dans leurs premières
écritures d'une violation de leur droit d'être entendus. Ils reprochaient à
l'autorité intimée de n'avoir pas mis en œuvre une audition au stade de la
réclamation pour leur permettre de comprendre les reprises et éléments de
taxation. Ils lui faisaient grief également de ne pas avoir émis de proposition
de règlement avant de rendre sa décision.
G.________ avait soulevé le même moyen dans le cadre
de la procédure la concernant. La cour de céans l'a écarté dans l'arrêt
FI.2017.0072 (cf. consid. 7). Il est renvoyé aux considérations
développées, qui peuvent s'appliquer
mutatis mutandis
au cas d'espèce.
Les recourants semblent du reste avoir accepté cette
jurisprudence, puisqu'ils n'ont pas repris l'argument dans leurs dernières
écritures.
7.
Sur le fond, les recourants contestaient initialement la
quasi-intégralité des reprises effectuées au titre de "prestations appréciables
en argent" (reprise 140.00). Ils ont revu leur position sur ce point à la
suite de l'arrêt FI.2017.0072, acceptant, comme déjà relevé, que leur cause
soit tranchée dans le même sens.
a) En droit fiscal suisse, l'impôt sur le revenu a
pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques
(art. 16 al. 1 LIFD; art. 7 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur
l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS
642.14]; art. 19 al. 1 LI). Est notamment imposable le rendement de la
fortune mobilière, en particulier les dividendes, les parts de bénéfice, les
excédents de liquidation et tous autres avantages appréciables en argent
provenant de participations de tout genre (art. 20 al. 1 let. c LIFD; art. 7
al. 1 LHID; art. 23 al. 1 let. c LI).
Selon la jurisprudence constante, est une
prestation
appréciable
en
argent
toute attribution faite par la société,
sans contre-
prestation
équivalente, à ses
actionnaires ou à toute personne la ou les touchant de près et qu'elle n'aurait
pas faite dans les mêmes circonstances à des tiers non participants; encore
faut-il que le caractère insolite de cette
prestation
soit reconnaissable par les organes de la société (cf. ATF 143 IV 228 consid.
4.1; 140 II 88 consid. 4.1.; 138 II 57 consid. 2.2). En application de
l'approche économique qui prévaut en la matière, les faits doivent être
appréciés non seulement du point de vue de leur forme de droit civil, mais
également du point de vue de leur contenu réel, en particulier économique (
ATF 138 II 57
consid.
2; TF 2P.280/2001/2A.475/2001 du 30 avril 2002 consid. 2.1, in: RF 57/2002
p. 558).
S'agissant du fardeau de la preuve, les autorités
fiscales doivent apporter la preuve que la société a fourni une
prestation
et qu'elle n'a pas obtenu de contre-
prestation
ou alors seulement une contre-
prestation
insuffisante. Si les preuves recueillies par
l'autorité fiscale fournissent suffisamment d'indices révélant l'existence
d'une telle disproportion, il appartient alors au contribuable d'établir
l'exactitude de ses allégations contraires (ATF 138 II 57 consid. 7.1; 133 II
153 consid. 4.3; TF 2C_927/2013 du 21 mai 2014 consid. 5.4, in RDAF 2014 II
463).
Une distribution dissimulée de dividende dans le
chapitre fiscal de la société ne constitue pas nécessairement un avantage
appréciable en argent pour l'actionnaire. Il n'existe pas de véritable
automatisme de taxation. Le versement de la prestation appréciable en argent
par la société ne constitue qu'un indice important dont il faut tenir compte
dans l'imposition du détenteur de parts. En effet, l'autorité de la chose jugée
formelle et matérielle opposable à la société ne l'est pas à l'encontre du
détenteur de parts, puisque dite autorité ne s'étend pas à l'établissement des
faits ou aux considérants en droit. En dérogation aux règles habituelles
concernant le fardeau de la preuve, c'est au détenteur de parts, lorsqu'il est
en même temps organe de la société, de contester dans les détails la nature et
le montant de la prestation appréciable en argent alléguée par l'administration
fiscale (TF 2C_16/2015 du 6 août 2015 consid. 2.3.4).
b) En l'espèce, les reprises effectuées à ce titre
portent sur plusieurs éléments: le prix de location surfait du véhicule privé
de feu D.________ (PF 2008); la correction de la part privée comptabilisée aux
frais de véhicule de l'intéressé (PF 2005 à 2008, 2003 et 2004 étant
prescrits); le refus du remboursement de divers frais considérés comme non
justifiés par l'usage commercial (PF 2005 à 2008, 2003 et 2004 étant
prescrits); la comptabilisation d'une part privée aux frais de représentation
(PF 2005 à 2008, 2003 étant prescrit); la comptabilisation d'une part privée
aux frais de cafétéria (PF 2005 et 2006, 2003 et 2004 étant prescrits). Elles
correspondent respectivement aux reprises 1.05, 1.07, 1.09, 1.11 et 1.13
opérées dans le bénéfice de la société.
Dans l'arrêt FI.2017.0072 concernant G.________, la
cour de céans a confirmé les reprises 1.05, 1.07, 1.11 et 1.13 dans leur
intégralité. Les recourants ayant accepté que leur cause soit tranchée dans le
même sens, les reprises correspondantes, sous réserve de celles portant sur les
périodes 2003 et 2004 qui sont prescrites, peuvent dès lors être confirmées
sans autre développement.
S'agissant de la reprise 1.09, elle n'a été corrigée
que sur quelques postes, dont la justification commerciale a été admise. La
reprise correspondante chez l'actionnaire (respectivement ses héritiers) sera
amendée de manière identique, sous réserve de la période fiscale 2004 qui
n'était pas prescrite pour la société. Il est renvoyé s'agissant de la
motivation aux considérations développées dans l'arrêt FI.2017.0072, dont on
extrait les passages suivants (consid. 9f):
"Cette reprise porte sur
divers frais remboursés à D.________, qui ont été considérés par l'ACI comme
non justifiés par l'usage commercial.
aa) On peut répartir l'essentiel
de ces frais dans les catégories suivantes:
-
les
frais liés au second véhicule de D.________:
La recourante explique que D.________
utilisait également son second véhicule privé, selon les circonstances, dans le
cadre de ses activités professionnelles pour la société.
Comme on l'a déjà relevé ci-dessus
s'agissant des frais de location (cf. supra consid. 9d), on ne saurait admettre
comme dépenses justifiées par l'usage commercial les frais pris en charge par
la société pour plus d'un véhicule par administrateur. Le choix de D.________
d'utiliser dans le cadre de son activité professionnelle l'un ou l'autre de ses
véhicules privés en fonction du type de trajet à effectuer ou de la saison
relève de la pure convenance personnelle.
-
les frais
d'essence de l'épouse de D.________:
La recourante soutient que ces
frais seraient justifiés commercialement, dès lors que A.________ exerçait
gratuitement des activités pour la société en livrant du matériel et des
documents.
A l'instar de l'ACI, on ne
comprend pas, vu l'activité de la société, quels types de matériel ou de
documents A.________ pouvait livrer.
Pour prouver ses allégations, la
recourante a produit une quittance signée par l'intéressée, confirmant la
remise à l'inspectorat fiscal de classeurs de pièces comptables pour les
besoins de la procédure en rappel d'impôt et soustraction fiscale ouverte à
l'encontre de la société (pièce 12 du bordereau de pièces de la recourante).
Cette seule pièce ne saurait établir l'activité alléguée. Par conséquent, les
frais d'essence qui ont remboursés à A.________ ne sont pas justifiés
commercialement.
-
diverses
amendes infligées à D.________:
La recourante prétend que ces
amendes seraient en lien avec son activité commerciale et partant déductibles.
La quasi-totalité des amendes
concernées par la reprise 1.09 sanctionnent des violations des règles de la
circulation routière (excès de vitesse, stationnement, usage du téléphone,
etc.). En réalité, seules deux amendes, qui concernent des contraventions aux
lois sur l'AVS et sur le chômage, sont directement liées à l'activité exercée
par D.________ pour le compte de la société.
Dans un arrêt publié aux ATF 143
II 8, sur lequel l'ACI se fonde, le Tribunal fédéral s'est prononcé sur le
caractère déductible ou non des amendes autres que fiscales. Il a jugé que les
amendes et les autres sanctions financières ayant un caractère pénal ne
constituaient pas des charges justifiées par l'usage commercial. Il n'en allait
différemment que pour les sanctions visant à réduire le bénéfice et ne
poursuivant pas un but pénal.
Cet arrêt concerne les amendes
infligées à la société elle-même. Si de telles amendes ne sont pas considérées
comme des charges justifiées par l'usage commercial, il en va cependant a
fortiori de même s'agissant d'amendes infligées aux administrateurs de la
société. En l'occurrence, les amendes infligées à D.________ pour contravention
aux lois sur l'AVS et sur le chômage poursuivent à l'évidence un but pénal;
elles ne sont dès lors pas déductibles.
-
les frais
de téléphone et d'internet au domicile privé de D.________:
La recourante expose que D.________
travaillait en partie depuis la maison; il effectuerait également le back-up
des ordinateurs de la société chez lui.
Vu sa position au sein de
l'entreprise, on peut admettre qu'il arrivait à l'intéressé de devoir
travailler à domicile et qu'il avait dans ce cadre besoin d'une connexion
internet notamment pour consulter et utiliser sa messagerie. La prise en charge
par la société de l'intégralité des frais y relatifs à son domicile privé, sans
la comptabilisation d'une part privée, n'apparaît toutefois manifestement pas
justifiée. Compte tenu du fait que le ménage était composé de quatre personnes,
seule une part commerciale de 25% peut être admise.
S'agissant des frais de téléphone
fixe (abonnement et communication), le raisonnement est différent. D.________
disposait en effet d'un téléphone portable professionnel (dont tous les frais
ont du reste été admis par l'ACI). Il n'avait dès lors pas besoin d'utiliser le
téléphone fixe familial dans le cadre de ses contacts professionnels. Par
ailleurs, comme l'ACI le relève dans ses écritures, les frais de communication,
qui s'élevaient à 70 fr. en moyenne par mois, sont usuels (à tout le moins à
l'époque) pour une famille de quatre personnes, de sorte qu'une utilisation
professionnelle n'est pas démontrée. La prise en charge par la société des
frais de téléphone fixe au domicile privé de l'intéressé doit par conséquent
être refusée.
-
divers
frais de voyage:
La recourante affirme que tous ces
voyages étaient professionnels.
Les factures et quittances ne
mentionnent toutefois ni le but commercial de ces voyages ni le nom des
clients. Par ailleurs, comme l'ACI le relève dans ses écritures, la plupart des
séjours tombent sur des week-ends ou des périodes de vacances scolaires. En
outre, sur certaines factures de restaurant, des menus enfants sont mentionnés.
Vraisemblablement, il s'agissait de voyages privés. Quoi qu'il en soit, faute
d'indication sur les factures du but commercial du voyage et du nom des
clients, la prise en charge par la société de tels frais doit être refusée.
-
divers
prétendus cadeaux à des clients (cigares, alcool, spectacles):
Ici encore, faute d'indication sur
les factures du nom des clients, la prise en charge par la société de tels
frais doit être refusée, ce d'autant plus, comme l'ACI le relève dans ses
écritures, qu'un grand nombre de frais de tabac et d'alcool a déjà été
comptabilisé dans le compte "Cafétéria".
-
divers
prétendus objets de décoration:
La recourante soutient que
certaines dépenses qui ont
[été]
refusées par l'ACI portent sur des objets de décoration, notamment des plantes,
pour les locaux professionnels.
Pour autant qu'elles soient
documentées et qu'elles ne soient pas insolites, de telles dépenses doivent
être considérées comme justifiées par l'usage commercial.
-
un
grand nombre de frais de cigarettes
La recourante fait valoir que ces
cigarettes étaient destinées à son personnel. Les dépenses consenties seraient
dès lors justifiées commercialement.
S'il est d'usage d'offrir à ses
employés des boissons non alcoolisées et de petits snacks, tel n'est pas le cas
de cigarettes. Le remboursement de tels frais doit être refusé.
-
les
intérêts débiteurs de la carte de crédit de D.________:
La recourante explique qu'elle n'a
jamais eu de carte Visa à son nom, raison pour laquelle elle utilise la carte
personnelle de D.________, dont elle assume les frais annuels. S'agissant des
intérêts mis à la charge de la société, il s'agirait simplement pour D.________
de récupérer les frais facturés par Visa et relatifs aux achats/paiements
effectués pour le compte de la société et qui n'ont pas pu être payés à temps.
Les allégations de la recourante
ne sont pas établies. En particulier, les pièces justificatives ne permettent
pas de savoir si les intérêts débiteurs portent effectivement sur des achats
effectués pour le compte de la société. Faute pour la recourante d'avoir
apporté la preuve de la justification commerciale de tels frais, leur
remboursement à D.________ doit être refusé.
-
les
frais d'essence du bateau de D.________ (qui apparaissent dans les listes
établies par l'ACI sous la rubrique "Port ********"):
La recourante prétend que D.________
organise une dizaine de sorties en bateau par année pour les employés et
relations d'affaires. Il ne facturerait qu'un peu d'essence et supporterait la
totalité des charges (achat, entretien, assurance, etc.).
Ici encore, ces allégations ne
sont pas établies. Faute pour la recourante d'avoir apporté la preuve de la
justification commerciale de tels frais, leur remboursement à D.________ doit
être refusé.
bb) Ces principes étant posés, il
convient de passer en revue poste par poste tous les montants repris sous la
rubrique 1.09 qui n'ont pas
[été]
expressément admis par la recourante et qui n'ont pas été abandonnés par l'ACI.
On se fondera pour ce faire sur les listes annexées à la décision attaquée.
Pour faciliter l'examen et la compréhension, les postes sont numérotés.
[...]
-
période fiscale 2005:
Libellé
Compte
concerné
Montant
1
Alcadis
– VD ******** – Mitsubishi Pajero – ********
6200
Entr. Vhc – staff
1'880.39
2
Essence
payée avec la carte de Madame
6211
Carburant – ********
2'388.00
3
Gendarmerie
VD, amende VD ********
6232
Taxes véhicules
120.00
4
Police
Lsnne, amende VD ********
6232
Taxes véhicules
40.00
5
Gendarmerie
VD, amende VD ********
6232
Taxes véhicules
120.00
6
SAN,
plaque retrouvée VD ********
6232
Taxes véhicules
40.00
7
SAN,
retrait permis ********
6232
Taxes véhicules
200.00
8
Préfecture
Lavaux, amende
6232
Taxes véhicules
500.00
9
Pharmacie
6500
Fournitures bureau
11.10
10
Confiserie,
magazines
6500
Fournitures bureau
82.58
11
Chaussures
6500
Fournitures bureau
133.96
12
Fnac
(livres, DVD)
6500
Fournitures bureau
144.77
13
Tabacs
6500
Fournitures bureau
198.07
14
Parfum,
billets concert
6500
Fournitures bureau
249.31
15
Brico
coop – bois, visseuses
6500
Fournitures bureau
186.76
16
Swisscom
– 021/******** – ********
6510
Téléphone fixe
79.93
17
Swisscom
– 021/******** – ********
6511
Téléphone mobile
440.97
18
Econophone
– ADSL + communication – ********
6511
Téléphone mobile
887.92
19
IP Worldcom – abt individuel – ********
6511
Téléphone mobile
185.85
20
Swisscom – 079/353.94.29 – A.________
6511
Téléphone mobile
75.74
21
Econophone
– ADSL + communication – ********
6512
Internet
599.11
22
Achat
cigares
6530
Cadeaux, fleurs
340.00
23
Fnac
– DVD Le Roi Arthur/Pur sang + acpte émission?
6571
Charges pour hardware
209.52
24
Rbt
note de frais consultants – pièce manquante
6640
Frais de voyage – staff
800.00
25
NF ********
Séjour La Rochelle-Poitiers 27.07-04.08.05
6643
Frais de repas – ********
1'443.73
26
NF ********
Séjour La Rochelle-Poitiers 27.07-04.08.05
6645
Frais de voyage – ********
901.91
27
NF ********
Séjour Colmar-Strasbourg avec enfants
6645
Frais de voyage – ********
780.15
La reprise des postes 1 (frais
liés au second véhicule de M. D.________), 2 (frais d'essence de Mme A.________),
3 à 8 (amendes et émoluments suite à un retrait de permis et à une plaque
retrouvée), 13 (cigarettes), 14 et 22 (prétendus cadeaux non prouvés), 16 et 17
(téléphone fixe au domicile privé), 20 (téléphone portable de Mme A.________),
ainsi que 25 à 27 (frais de voyage dont le but commercial n'a pas été prouvé)
doit être confirmée. Il est renvoyé ici encore aux considérations développées
ci-dessus (cf. supra consid. 9f/aa). La reprise des postes 12 et 23 (achat de
DVD), qui sont manifestement des frais privés, et du poste 24, dont la dépense
n'a pas été justifiée par pièce, sera également confirmée. S'agissant de la
reprise des postes 18, 19 et 21, elle sera, comme pour la période fiscale 2004,
maintenue dans son intégralité pour la part "frais de communication
téléphonique" et réduite de 25% pour la part "frais liés à
internet" (cf. supra consid. 9f/aa).
Restent les postes 9, 10, 11 et
15. Les postes 9 et 10 portent sur l'achat de médicaments et de magazines. On
peut admettre que tels frais sont justifiés par l'usage commercial. La reprise
sera dès lors annulée. Les postes 11 et 15 concernent l'achat de chaussures, de
bois et d'une visseuse. Selon les explications fournies par la recourante, les
chaussures auraient été offertes à une employée, qui aurait abîmé les siennes
lors d'une séance de photos effectuée pour le compte de la société, la visseuse
serait utilisée pour le montage et démontage des ordinateurs et le bois à la
coupe aurait servi à l'aménagement du local informatique. Compte tenu du
caractère insolite de tels frais et du fait qu'un grand nombre de frais privés
a été pris en charge par la société comme on l'a déjà constaté, on peut sérieusement
douter de la réalité de ces explications. Elles ne sont quoi qu'il en soit pas
établies, ce qui conduit à la confirmation de la reprise de ces postes.
-
période fiscale 2006:
Libellé
Compte
concerné
Montant
1
Amendes
– VD ********
6201
Entr. Vhc – ********
480.00
2
NF ********:
Speedy – VD ********
6201
Entr. Vhc – ********
1'208.18
3
Saab
Crissier – VD ********
6201
Entr. Vhc – ********
849.67
4
Carrosserie
Golay – VD ********
6201
Entr. Vhc – ********
2'100.35
5
Saab
Crissier – VD ********
6201
Entr. Vhc – ********
72.68
6
Saab
Crissier – VD ********
6201
Entr. Vhc – ********
532.67
7
Saab
Crissier – VD ********
6201
Entr. Vhc – ********
186.15
8
NF ********:
Speedy – VD ********
6201
Entr. Vhc – ********
27.88
9
NF ********:
1 vignette
6201
Entr. Vhc – ********
40.00
10
Essence
Madame
6211
Carburant – ********
2'443.96
11
Boulangerie,
alimentation, presse, magazines
6211
Carburant – ********
121.14
12
Cigarettes
6211
Carburant – ********
147.80
13
Péages
+ essence Ste-Marie de la Mer
6211 Carburant
– ********
649.00
14
Winterthur
– VD ******** – Saab 9-5
6220
Assurances vhc – ********
2'151.20
15
SAN –
VD ********
6220
Assurances vhc – ********
774.00
16
Police
Lsnne, amende VD ********
6232
Taxes véhicules
250.00
17
Jumbo,
plantes aquatiques
6500
Fournitures bureau
148.05
18
Manor,
alimentation
6500
Fournitures bureau
43.20
19
Marine Pro
6500
Fournitures bureau
92.00
20
Les
Boutiques du Tabac, cigares
6500
Fournitures bureau
360.00
21
RF Lavaux, extrait RF
6500
Fournitures bureau
27.00
22
Gendarmerie
Chexbres
6500
Fournitures bureau
20.00
23
Coop
et Naville, magazines
6500
Fournitures bureau
59.10
24
Charmoy
Garden Centre, plantes
6500
Fournitures bureau
45.90
25
Landi
– fût à fruits
6500
Fournitures bureau
57.90
26
PKZ
6500
Fournitures bureau
201.00
27
Coop,
bouteilles
6500
Fournitures bureau
77.40
28
Photos
********
6500
Fournitures bureau
203.00
29
Swisscom
– 021/******** – ********
6510
Téléphone fixe
481.43
30
Econophone
– ADSL + communication – ********
6512
Internet
1'285.83
31
IP Worldcom – ********
6512 Internet
185.85
32
Swisscard
– Visa – int. débiteurs
6512
Internet
125.95
33
Hermès
– achat 2 bracelets d'encre argent
6530
Cadeaux, fleurs
1'820.00
34
Media
Markt – lecteur DVD portable
6570
Charges software
567.00
35
TPS –
débit Visa sans pièce
6570
Charges software
210.41
36
Media
Markt – lecteur MP3+écouteurs
6571
Charges hardware
658.00
37
FNAC
– station d'accueil – enceinte MP3
6571
Charges hardware
199.00
38
Casa
– bougies
6580
Equipement bureau
16.90
39
Jumbo,
div. matériel (erreur comptab.)
6580
Equipement bureau
92.10
40
Ikea,
plantes
6580
Equipement bureau
118.95
41
Garden
Centre Charmoy – plantes aromatiques
6580
Equipement bureau
43.75
42
Achat
parois – quittance non-conforme
6580
Equipement bureau
2'050.00
43
Tabacs
6642
Frais de cafétéria
992.87
44
05-07.01.06
Séjour à St-Luc
6643
Frais de repas, invit.
1'164.82
45
02-04.02.06
Séjour à Villars
6643
Frais de repas, invit.
1'499.07
46
12-19.04.06
Voyage Côte d'Azur
6643
Frais de repas, invit.
4'166.40
47
Achat
tabacs, cigarettes
6643
Frais de repas, invit.
209.28
48
01-04.02.06
Hôtel La Renardière Villars: séjour ******** et CLT
6645
Frais voyages – ********
2'679.99
49
24-28.05.06
Séjour aux Saintes Maries de la Mer
6645
Frais voyages – ********
6'778.00
50
10.07.2006 Easy Jet, vol GE-LHR
6645
Frais voyages – ********
74.32
La reprise des postes 1, 16 et 22 (amendes),
2 à 9 et 14 et 15 (frais liés au second véhicule de M. D.________), 10 (frais
d'essence de Mme A.________), 12, 43 et 47 (cigarettes), 13, 44 à 46 et 48 à 50
(frais de voyage dont le but commercial n'a pas été prouvé), 29 (téléphone fixe
au domicile privé), 32 (intérêts débiteurs), ainsi que 20 et 27 (prétendus
cadeaux non prouvés) doit être confirmée. Il est renvoyé ici encore aux
considérations développées ci-dessus (cf. supra consid. 9f/aa). La reprise des
postes 19 et 21 (articles de pêche et extrait du RF pour D.________), qui sont
manifestement des frais privés, et des postes 35 et 42, dont les dépenses n'ont
pas été justifiées par pièce, sera également confirmée. S'agissant de la
reprise des postes 30 et 31, elle sera, comme pour les périodes fiscales
précédentes, maintenue dans son intégralité pour la part "frais de
communication téléphonique" et réduite de 25% pour la part "frais
liés à internet" (cf. supra consid. 9f/aa).
Dans les postes restants figurent
quelques achats de plantes (postes 17, 24, 40 et 41) et de bougies (poste 38).
On peut admettre que de tels objets servaient à la décoration des locaux
professionnels. Il convient dès lors d'annuler ces reprises, à l'exception de
celle du poste 17, qui porte selon le libellé du ticket de caisse sur
l'acquisition de plantes "aquatiques", dont on voit difficilement
quelle serait leur place dans un bureau. Le poste 23 porte sur l'achat de
magazines. On a déjà admis qu'il s'agissait d'une dépense justifiée par l'usage
commercial. Cette reprise sera ainsi également annulée.
Les postes 34, 36 et 37 concernent
l'achat de divers appareils électroniques. Le ticket de caisse relatif au poste
34 n'est pas particulièrement clair. Il fait état de trois articles. Le premier
est un lecteur DVD portable, qui n'a manifestement pas de justification
commerciale. Il n'est en revanche pas possible sur la base du libellé indiqué
de déterminer en quoi consistaient les deux autres articles. La recourante n'a
par ailleurs pas donné des explications supplémentaires dans ses écritures.
Faute de pièce justificative suffisamment documentée, cette reprise sera
confirmée dans son intégralité. Les tickets de caisses relatifs aux postes 36
et 37 font état d'un lecteur multimédia (et non d'un disque dur externe comme
la recourante le soutient dans ses écritures), d'écouteurs et d'une station
d'accueil-enceinte MP3. Ici encore, il s'agit manifestement de frais privés.
Ces reprises seront donc maintenues.
Les postes 25, 26 et 28 concernent
divers frais comptabilisés sur le compte "Fournitures bureau". Le
poste 25 porte sur l'achat d'un fût à fruits. Selon la recourante, ce fût
aurait servi à la fabrication d'alcool de coing qui aurait été offert comme
cadeaux de fin d'année à ses clients. Ces explications paraissent peu
vraisemblables. Elles ne sont quoi qu'il en soit pas établies. Cette reprise
sera dès lors confirmée. Le poste 26 porte sur une facture de PKZ. Selon la
recourante, il s'agirait de marques de couleurs brodées sur les linges de la
société pour les identifier une fois lavés. Ces explications ne concordent pas
avec le libellé du ticket de caisse, qui parle de "réparation". Comme
l'ACI le relève dans ses écritures, il s'agit vraisemblablement de retouches
sur les vêtements de D.________. Cette reprise ne peut ainsi qu'être maintenue.
Le poste 28, pour sa part, porte sur une facture de "Photo ********".
Selon la recourante, il s'agirait de photos professionnelles pour D.________,
qui n'auraient finalement pas été utilisées. Ici encore, ces explications ne
sont pas établies, ce qui conduit à la confirmation de la reprise.
Restent les postes 11, 18, 33 et
39. Les frais relatifs au poste 11 consistent en divers articles,
essentiellement des petits snacks achetés auprès de stations-service, qui sont
"noyés" parmi des factures de frais d'essence. Manifestement, il
s'agit de frais privés, dont la prise en charge par la société ne peut pas être
admise. Il en va de même des frais relatifs au poste 18, qui consistent en des
achats alimentaires. Le poste 33, pour sa part, porte sur l'achat de deux
bracelets Hermès. Selon la recourante, il s'agirait de cadeaux qui lui auraient
été imposés par une employée de banque pour obtenir de cette dernière des
mandats. Aucune indication de cette relation commerciale n'est toutefois
mentionnée sur la facture. De plus, on ne saurait admettre comme dépense
justifiée par l'usage commercial ce qui s'apparente à une forme de corruption
(on peut faire à cet égard un parallèle avec les commissions occultes versées à
des agents publics suisses ou étrangers; cf. art. 59 al. 2 LIFD et 95 al. 2
LI). Quant au poste 39, il consiste uniquement en une erreur comptable (le
montant rendu a été comptabilisé en lieu et place du montant payé). Sa reprise
ne peut qu'être confirmée.
-
période fiscale 2007:
Libellé
Compte
concerné
Montant
1
Diverses
amendes vitesse
6201
Réparation vhc
120.00
2
Saab
Crissier – VD ********
6201
Réparation vhc
222.58
3
Saab
Crissier – VD ********
6201
Réparation vhc
3'807.53
4
Saab
Crissier – VD ********
6201
Réparation vhc
170.21
5
Saab
Crissier – VD ********
6202
Réparations, services
40.00
6
Winterthur
– VD ********
6220
Assurances véhicules
2'013.00
7
SAN –
VD ******** – Saab 9-5
6232
Taxes vhc
774.00
8
NF ********:
essence payée avec la carte de Mme
6281
Frais de transports
456.36
9
NF ********:
Saab Crissier – VD ********
6281
Frais de transports
158.36
10
NF ********:
Port ******** (mco pièce)
6281
Frais de transports
200.00
11
NF ********:
Mobilis (quittance VISA)
6281
Frais de transports
585.00
12
NF ********:
Larousse, Harrap's, DVD, cahier A4, cinéma, Ballet Béjart, lampe, abat jour,
Port ********
6500
Fournitures bureau
1'091.95
13
Swisscom
– 021/******** – ********
6510
Téléphonie fixe
479.58
14
Swisscom
– 079/******** et 079/********
6511
Téléphonie mobile
206.32
15
Econophone
– communications – ********
6512
Internet
1'386.91
16
Econophone
– internet – ********
6512
Internet
790.00
17
Ipworldcom
– ********
6512
Internet
185.85
18
NF
AFI Valueweb Hosting USA
6512
Internet
317.42
19
02-05.04.07 Séjour Strasbourg
6643 Frais de repas, invit.
1'257.96
20
13-14.12.07
Lausanne Palace (M. et Mme)
6643 Frais de repas, invit.
580.49
21
Aligros
– cigarettes
6643 Frais de repas, invit.
2'510.39
22
24-28.01.07
Séjour à Zermatt (avec ********)
6645
Frais voyages ********
5'567.40
23
31.01.2007
Zermatt – The Omnia (à double)
6645
Frais voyages ********
3'397.68
24
28.02-04.03
Séjour à Paris
6645
Frais voyages ********
3'125.35
25
02-05.04.07
Séjour à Strasbourg
6645
Frais voyages ********
1'825.00
26
NF ********:
essence Mme
6645
Frais voyages ********
199.53
27
NF ********:
essence Mme + Port ********
6645
Frais voyages ********
329.18
28
02.03.2007
AFC – mandat répression
8901
Impôts fédéraux
1'070.00
La reprise des postes 1 et 28
(amendes), 2 à 7 et 9 (frais liés au second véhicule de M. D.________), 8, 26
et 27 (frais d'essence de Mme A.________ et du bateau de M. D.________), 13
(téléphone fixe au domicile privé), 14 (téléphones portables privés), 19 et 22
à 25 (frais de voyage dont le but commercial n'a pas été prouvé), 20 (frais
d'hôtel privés), ainsi que 21 (cigarettes) doit être confirmée. Il est renvoyé
ici encore aux considérations développées ci-dessus (cf.
supra
consid. 9f/aa). La reprise des postes
10, 11 et 18, dont les dépenses n'ont pas justifiées par pièce ou uniquement
par un décompte de carte de crédit ce qui est insuffisant, sera également
confirmée. S'agissant des reprises des postes 15, 16 et 17, elle sera, comme
pour les périodes fiscales précédentes, maintenue dans son intégralité pour la
part "frais de communication téléphonique" et réduite de 25% pour la
part "frais liés à internet" (cf.
supra
consid. 9f/aa). Reste le poste 12, qui comprend plusieurs dépenses. Comme on
l'a déjà relevé (cf.
supra
consid.
9f/aa), les frais d'essence du bateau de D.________ ne peuvent pas être admis.
Il en va de même des billets de cinéma et de ballet, faute d'indication sur les
quittances de la relation commerciale. Quant aux dictionnaires Larousse et
Harrap's, il s'agit manifestement de frais privés. En revanche, on peut
admettre que les cahiers A4, la lampe et l'abat-jour sont justifiés par l'usage
commercial. La reprise, en tant qu'elle porte sur ces objets, devra ainsi être
annulée.
-
période 2008:
Libellé
Compte
concerné
Montant
1
Voyage
à Nice ********
5820
Frais de voyage
2'342.20
2
NF ********:
Speedy – VD ********
5820
Frais de voyage
27.88
3
NF ********: Speedy – roues VD ********
5820
Frais de voyage
1'080.65
4
NF ********:
Speedy – VD ********
5820
Frais de voyage
37.16
5
Aligros
– cigarettes
5821
Frais de repas
911.51
6
Préfecture
de Lausanne – amende
5830
Autres frais personnel
540.00
7
Winterthur–
VD ******** – Saab 9-5 – 07-12.08
6220
Assurances vhc
844.20
8
SAN –
VD ******** – Saab 9-5
6230
Taxes
774.00
9
Diverses
amendes vitesse et autres
6240
Amendes véhicules
720.00
10
Swisscom
+Télé2 + IP Worldcom 021/********
6510
Téléphone fixe
1'808.40
11
Fête
des Vendanges, Lutry
6520
Dons et cotisations
150.00
La reprise des postes 1 (frais de voyage dont le but
commercial n'a pas été prouvé), 2 à 4, 7 et 8 (frais liés au second véhicule de
M. D.________), 5 (cigarettes), 6 et 9 (amendes), 10 (téléphone fixe au
domicile privé) doit être confirmée. Il est renvoyé ici encore aux
considérations développées ci-dessus (cf. supra consid. 9f/aa). Quant à la
reprise du poste 11, qui concerne le remboursement de frais manifestement
privés, elle ne peut qu'être confirmée."
8.
Les recourants critiquaient également les reprises effectuées au titre
de "Loyer facturé à G.________ pour mise à disposition d'un bureau non
déclaré" (reprise 500.00; PF 2005 à 2008, 2004 étant prescrit). L'autorité
intimée a toutefois abandonné en cours de procédure ces reprises, ce dont il y
a lieu de prendre acte.
9.
Les recourants remettent enfin en cause les reprises effectuées au titre
de "frais d'entretien d'immeuble ******** SA" (reprise 540.00; PF
2007 et 2008).
a) En droit fédéral comme en droit cantonal, le contribuable
qui possède des immeubles privés peut déduire les frais nécessaires à leur
entretien (art. 32 al. 2, 1
ère
phrase, LIFD; art. 9 al. 3 LHID; art.
36 al. 1 let. b, 1
ère
phrase, LI). Au lieu du montant effectif des
frais, il peut faire valoir une déduction forfaitaire (art. 32 al. 4 LIFD; art.
2 al. 2 de l'ordonnance fédérale sur la déduction des frais relatifs aux
immeubles privés dans le cadre de l'impôt fédéral direct [RS 642.116]; art. 36
al. 4 LI; art. 3 du règlement du 8 janvier 2001 sur la déduction des frais
relatifs aux immeubles privés [RDFIP; BLV 642.11.2]).
Pour les immeubles occupés en propre, seuls sont
déductibles les frais d'entretien qui sont en rapport immédiat avec la valeur
locative (imposable). De manière similaire à la distinction effectuée entre
loyers et charges lorsqu'un immeuble est loué à des tiers, seuls les frais
d'entretien que le propriétaire doit supporter lui-même en louant son immeuble
à des tiers constituent des frais d'entretien déductibles en cas d'utilisation
personnelle (TF 2C_434/2017 du 4 avril 2018 consid. 4.2; TF 2C_878/2010 du
19 avril 2011 consid. 5.1; TF 2A.683/2004 du 15 juillet 2005 consid. 2.5,
publié in: RDAF 2005 II 502). Il s'agit en définitive des dépenses du
contribuable pour les "réparations"
et les "rénovations" du
bien immobilier, représentant des charges et pas des investissements (cf. art.
1 al. 1 let. a ch. 1 de l'ordonnance de l'AFC du 24 août 1992 sur les frais
relatifs aux immeubles privés déductibles dans le cadre de l'impôt fédéral
direct [OFIP; RS 642.116.2]; Nicolas Merlino,
in
CR-LIFD, n. 62 ad
art. 32 LIFD
). L'art. 1 al. 1 OFIP contient une liste
exemplative de frais d'entretien déductibles. Ne peuvent en revanche pas être
déduits les autres frais et dépenses, en particulier les frais d'entretien du
contribuable et de sa famille et les frais d'acquisition, de production ou
d'amélioration d'éléments de fortune (art. 34 let. a et d LIFD). Les frais pour
l'entretien privé du contribuable représentent des dépenses de consommation ou
d'utilisation du revenu, dont font en principe partie les frais annexes au
loyer, tels que les frais d'eau courante et de chauffage (cf.
art. 1 al. 2 let
. c OFIP; TF 2C_453/2009 du 3 février 2010
consid.
3.2; Nicolas Merlino,
op. cit
., n. 128 ad
art. 32 LIFD
; Peter Locher, Kommentar zum DBG, 2001, n. 33
ad
art. 32 LIFD
).
Quant aux frais visés à l'
art. 34 let
. d LIFD, il s'agit de dépenses d'investissement
immobilier ayant pour effet d'apporter une plus-value à l'immeuble. Ils se
démarquent donc des frais d'entretien en ce que ces derniers sont
essentiellement encourus pour "des travaux destinés à compenser l'usure
normale de la chose due à son usage et à l'écoulement du temps, et à maintenir
l'état d'entretien original du bien", de sorte à conserver la source du
revenu que représente le bien immobilier pour le contribuable (Nicolas Merlino,
op. cit
., n. 64 ad
art. 32 LIFD
). L'art. 1 al.
2 OFIP contient une liste de frais d'entretien qui ne sont pas
déductibles.
Les cantons disposent d'une certaine marge de
manœuvre pour établir les éléments déterminants relatifs au montant de la
valeur locative. Ils disposent également d'une certaine liberté d'appréciation
s'agissant de la déductibilité fiscale des frais d'entretien, à condition de ne
pas tomber dans l'arbitraire. Ayant fait usage de la marge de manœuvre qui lui
est ainsi laissée par le droit fédéral, le canton de Vaud prend en compte, au
titre de la valeur statistique qui se trouve à la base du calcul de la valeur
locative, les surface, âge, commune de situation, type, absence de confort et
environnement défavorable du logement (art. 25 al. 3 LI). Il ne tient en
revanche pas compte des aménagements extérieurs dans le calcul de la valeur
locative des immeubles occupés par le propriétaire et refuse de déduire
"[l]
es dépenses faites par le propriétaire d'une maison familiale ou
d'une villa en vue de l'aménagement ou de l'entretien d'un jardin d'agrément ou
d'un parc
(...)
lorsque les commodités qui en résultent sont sans
influence sur la valeur locative de l'immeuble
" (arrêt FI.2010.0021 du
12 octobre 2010 consid. 2a/bb et dd, confirmé par TF 2C_878/2010 du 19 avril
2011; ég. arrêt FI.2015.0021 du 29 septembre 2017 consid. 5a).
Selon une jurisprudence constante, il appartient à
celui qui fait valoir l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer
sa dette fiscale d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de
l'échec de cette preuve (ATF 133 II 153 consid. 4 et les références citées; ég.
TF 2C_319/2014 du 9 septembre 2014 consid. 2.2).
b) En l'espèce, les époux A.________ et D.________
ont revendiqué pour les périodes fiscales 2007 et 2008 la déduction de frais
d'entretien d'immeuble pour des montants de respectivement 60'000 fr. et 70'000
francs. Considérant que les pièces produites par les contribuables n'étaient
pas suffisamment probantes, l'ACI a refusé cette déduction et repris les
montants en question dans le revenu des intéressés.
A l'appui de leur recours, les recourants ont
produit de nouvelles pièces, en particulier un décompte établi par le père
architecte de feu D.________, qui s'est chargé de la direction des travaux,
ainsi que deux factures. Sur cette base, l'autorité intimée a accepté d'annuler
la reprise portant sur la période fiscale 2007 et de réduire celle concernant
la période fiscale 2008 à 25'000 fr., elle a relevé que ce montant
correspondait en effet à des frais d'aménagements extérieurs non déductibles
selon la jurisprudence rappelée ci-dessus.
Dans leurs écritures ultérieures, les recourants ont
donné des précisions sur la nature des travaux en question, expliquant qu'ils
portaient sur la réfection des escaliers et des dalles menant à leur domicile. Pour
eux, de tels travaux "
sont nécessaires pour pouvoir habiter la maison
et, partant, pour que l'habitation ait une valeur locative
". La
déductibilité des frais y relatifs serait dès lors compatible avec la
jurisprudence. Les recourants n'ont toutefois apporté aucun élément permettant
d'établir leurs allégations sur la nature des travaux réalisés. Le décompte
produit fait en effet simplement état d'un devis d'une entreprise paysagiste,
sans autre précision. Quant aux photos des escaliers et de l'entrée communiquées,
elles ne sont à l'évidence pas probantes. L'autorité intimée pouvait dès lors
admettre que les travaux litigieux portaient sur de simples aménagements
paysagers, qui ne sont pas déductibles conformément à la jurisprudence
précitée.
La reprise d'un montant de 25'000 fr. dans le revenu
des recourants doit dès lors être confirmée, étant pris acte que l'autorité
intimée a annulé la reprise pour le surplus.
10.
En résumé, hormis les reprises prescrites et celles abandonnées ou
réduites, seules quelques corrections sur la reprise 410.00, plus précisément
sur le poste "Frais divers non justifiés par l'usage commercial",
devront être apportées aux tableaux de reprises annexés à la décision attaquée.
Le dossier sera renvoyé à l'ACI pour qu'elle en établisse de nouveaux sur ces
bases, en adaptant également la valeur des actions G.________ en fonction de
l'arrêt FI.2017.0072 (reprise 410.00 en fortune). Elle procédera par ailleurs
au nouveau calcul du revenu et de la fortune imposables.
11.
Les considérants qui précèdent conduisent à l'admission partielle du
recours, à l'annulation de la décision attaquée et au renvoi de la cause à
l'autorité intimée pour nouvelle décision dans le sens des considérants.
Compte tenu des corrections qui devront être
apportées aux tableaux des reprises, les recourants bénéficieront d'une
réduction non négligeable des compléments d'impôts (respectivement corrections
des éléments déclarés). L'essentiel des reprises annulées l'ont été toutefois
soit en raison de pièces ou d'explications qui auraient pu être produites,
respectivement fournies, dans le cadre de la procédure de réclamation (en
particulier les reprises 410.00 et 540.00), soit en raison de la prescription
(toutes les reprises des périodes fiscales 2003 et 2004). Si l'on fait
abstraction de ces reprises, les recourants n'obtiennent en définitive gain de
cause que sur des points relativement mineurs (quelques corrections sur les
postes de la reprise ""Frais divers non justifiés par l'usage
commercial"). On relèvera qu'à la différence de l'autorité intimée, ils
ont néanmoins modifié leurs conclusions à la suite de l'arrêt FI.2017.0072 et
ne se sont pas obstinés dans leur position initiale.
Au vu de ces éléments, les frais mis à la charge des
recourants ne seront que légèrement réduits (art. 49 al. 1 LPA-VD). Pour les
mêmes motifs, les intéressés ne pourront prétendre qu'à l'allocation de dépens
réduits, à la charge de l'autorité intimée (art. 55 LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est partiellement admis.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
24 mai 2017 en tant qu'elle porte sur le volet "taxation et rappels
d'impôt" est annulée; la cause est renvoyée à cette autorité pour nouvelle
décision dans le sens des considérants.
III.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
24 mai 2017 en tant qu'elle porte sur le volet "amendes" est purement
et simplement annulée.
IV.
Les frais de justice, par 5'000 (cinq mille) francs, sont mis à la
charge des recourants A.________, E.________ et F.________, solidairement entre
eux.
V.
L'Etat de Vaud, par l'intermédiaire de l'Administration cantonale des
impôts, versera aux recourants A.________, E.________ et F.________, créanciers
solidaires, un montant de 1'000 (mille) francs à titre de dépens réduits.
Lausanne, le 15 septembre 2020
La
présidente:
Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi
ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000
Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des
articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.