vd_omni · FI.2009.0119 · 2011-01-31 · fr

A.X.________, B.X.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Décision de l'ACI de procéder à des reprises d'impôts sur les revenus des recourants.Le éléments objectifs et l'élément subjectif de la soustraction, respectivement de la tentative de soustraction, sont réalisés. La faute des recourants doit être qualifiée de grave (consid. 9).

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 31.01.2011 FI.2009.0119

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 31 janvier 2011
Composition
M. Pierre-André Berthoud,
président
;
Mme Lydia Masmejan, juge suppléante, et M. Alain Maillard, assesseur;
Mme Marie-Christine Bernard, greffière.
Recourants
A.X.________ et B.X.________
, à Penthalaz, représentés par Me Yves Noël, avocat, à Lausanne,
Autorité intimée
Administration
cantonale des impôts
,
Autorité concernée
Administration
fédérale des contributions,
Division
principale DAT
,
Objet
Impôt cantonal et communal (soustraction). Impôt fédéral direct
(soustraction)
Recours A.X.________ et B.X.________ c/
décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 4
septembre 2009 (rappel d'impôts, taxation définitive et prononcé d'amendes;
périodes fiscales 1999-2000, 2001-2002, 2003 et 2004)
Vu les faits suivants
A.
Depuis le 26 février 1982, A.X.________ exploite
en raison individuelle un garage et un atelier mécanique spécialisé dans le
montage et la livraison de grues, à Penthaz. Son épouse, B.X.________,
l'assiste en s'occupant de la gestion administrative de l'entreprise, notamment
des paiements et de la facturation.
Jusqu'en 1999, A.X.________ et B.X.________
ont également été actionnaires de la société Y.________ SA, créée en 1981 avec
un capital-actions de 50'000 francs entièrement libéré, dont le but était
le commerce de machines, de véhicules et d’outillage agricoles et viticoles,
ainsi que l’exploitation d’un atelier de réparation, y compris toutes
opérations commerciales, financières, mobilières et immobilières en rapport
avec le but principal. B.X.________ en était l'administratrice unique. Elle
détenait 240 actions, A.X.________ 20 et Z.________ 240. Les époux X.________
ont vendu Y.________ SA à A.________ au début de l’année 1999 pour le prix de
55'000 francs selon une convention de cession d’actions du 8 février 1999.
Le 30 novembre 1999, les époux X.________
ont été taxés d’office pour la période fiscale 1999-2000. Au moment de
l’ouverture de la procédure d’enquête dont on suivra le développement
ci-dessous, la période fiscale 1999-2000 était donc définitive; quant à la
période fiscale 2001-2002, elle était provisoire et celles concernant 2003 et
2004 non enregistrées.
Dans le cadre de la taxation de la
société Y.________ SA, l’administration cantonale des impôts (ci-après: l’ACI)
a requis différentes pièces afin de déterminer quels étaient les biens qui
avaient été repris par A.X.________ avant la vente des actions de Y.________ SA.
Dans un courrier du 17 novembre 2004, le mandataire de A.X.________ et B.X.________,
qui était alors la fiduciaire Elès SA, a informé l'ACI que ceux-ci ne
déposeraient pas de déclaration d’impôt 2001-2002 bis.
Le 19 novembre 2004, l'ACI a
informé les époux X.________ qu'elle ouvrait une enquête à leur sujet. Le 25
octobre 2005, elle leur a indiqué qu'elle allait effectuer un contrôle fiscal.
Après y avoir procédé, elle les a informés, le 15 avril 2008, de l'ouverture
d'une procédure pour soustraction d'impôt.
Le 27 mai 2008, l'ACI a notifié à A.X.________
et B.X.________ une décision de rappel d’impôts et de taxation définitive ainsi
qu’un prononcé d’amendes pour soustraction fiscale dont le dispositif est le
suivant:
"
l’Administration cantonale des
impôts,
respectivement l’Administration cantonale
de l’impôt fédéral direct:
A. En matière d’impôt cantonal et
communal
I. p r o c è d e
au rappel de l’impôt cantonal et communal
et à la taxation définitive suivants à l’endroit de A.X.________ et B.X.________,
contribuables ********:
Impôts sur le revenu
Années
Canton
Communes
Totaux
Penthalaz
Penthaz
Payerne
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118
jours)
8’593.05
2’112.45
4’093.90
14’799.40
1999 (242
jours)
17’870.45
4’375.70
8’529.60
30'775.75
2000
26’584.10
6’509.35
12’688.65
0.00
45’782.10
2001
40’095.15
16’737.35
12’909.70
0.00
69'742.20
2002
40’095.15
16’737.35
12’192.50
0.00
69’025.00
2003
48'504.20
18'690.35
15'444.80
776.40
83'415.75
2004
32'914.40
8'273.30
6'678.50
154.85
48'021.05
Totaux
214’656.50
73’435.85
72’537.65
931.25
361’561.25
Les compléments d’impôts ci-dessus
correspondent à la différence entre les éléments imposables et les éléments
imposés et déclarés
Impôts sur la fortune
Années
Canton
Communes
Totaux
Penthalaz
Penthaz
Payerne
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118
jours)
266.40
123.20
75.00
0.00
464.60
1999 (242
jours)
497.55
125.35
140.20
109.75
872.85
2000
740.15
186.45
208.55
163.25
1'298.40
2001
1'348.75
1'069.25
-168.75
171.95
2'421.20
2002
1'348.75
1'069.25
-159.35
171.95
2'430.60
2003
1'604.95
950.30
60.45
233.85
2'849.55
2004
-724.10
-271.20
-9.80
-81.40
-1'086.50
Totaux
5'082.45
3'252.60
146.30
769.35
9'250.70
Les compléments d'impôts ci-dessus
correspondent à la différence entre les éléments imposables et les éléments
imposés et déclarés
Récapitulation générale (canton et commune)
Totaux
Fr.
Compléments
d'impôt cantonal
219'738.95
Compléments d'impôt communal
151'073.00
Total des compléments d'impôts
370'811.95
Il.           p r o n o n c e
à l’encontre de A.X.________, contribuable ********,
des peines d'amendes de
a)
Fr. 70'400.--
(septante mille quatre cent francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et
communal commises durant la période fiscale 1999-2000, à savoir:
Fr.      40'900.--                pour
le canton et
Fr.      10'000.--                pour
la commune de Penthalaz,
Fr.      19'300.--                pour
la commune de Penthaz et
Fr.      200.--                    pour
la commune de Payerne,
b)
Fr. 68'000.--
(soixante huit mille francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et
communal tentées durant la période fiscale 2001-2002, à savoir:
Fr.      39'200.--                pour
le canton,
Fr.      16'900.--                pour
la commune de Penthalaz,
Fr.      11'700.--                pour
la commune de Penthaz et
Fr.      200.--                    pour
la commune de Payerne,
c)
Fr. 42'500.--
(quarante deux mille cinq cents francs) pour les soustractions d'impôt cantonal
et communal tentées durant la période fiscale 2003, à savoir:
Fr.      24'700.--                pour
le canton,
Fr.      9'700.--                  pour
la commune de Penthalaz,
Fr.      7'600.--                  pour
la commune de Penthaz et
Fr.      500.--                    pour
la commune de Payerne,
d)
Fr. 24'000.--
(vingt quatre mille francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal
tentées durant la période fiscale 2004, à savoir:
Fr.      16'500.--                pour
le canton,
Fr.      4'100.--                  pour
la commune de Penthalaz,
Fr.      3'300.--                  pour
la commune de Penthaz et
Fr.      100.--                    pour
la commune de Payerne.
IlI.           p r o n o n c e
à l’encontre de B.X.________, contribuable ********,
des peines d'amendes de
e)
Fr. 70'400.--
(septante mille quatre cent francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et
communal commises durant la période fiscale 1999-2000, à savoir:
Fr.      40'900.--                pour
le canton,
Fr.      10'000.--                pour
la commune de Penthalaz,
Fr.      19'300.--                pour
la commune de Penthaz et
Fr.      200.--                    pour
la commune de Payerne,
f)
Fr. 68'000.--
(soixante huit mille francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et
communal tentées durant la période fiscale 2001-2002, à savoir:
Fr.      39'200.--                pour
le canton,
Fr.      16'900.--                pour
la commune de Penthalaz,
Fr.      11'700.--                pour
la commune de Penthaz et
Fr.      200.--                    pour
la commune de Payerne,
g)
Fr. 42'500.--
(quarante deux mille cinq cents francs) pour les soustractions d'impôt cantonal
et communal tentées durant la période fiscale 2003, à savoir:
Fr.      24'700.--                pour
le canton,
Fr.      9'700.--                  pour
la commune de Penthalaz,
Fr.      7'600.--                  pour
la commune de Penthaz et
Fr.      500.--                    pour
la commune de Payerne,
h)
Fr. 24'000.--
(vingt quatre mille francs) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal
tentées durant la période fiscale 2004, à savoir:
Fr.      16'500.--                pour
le canton,
Fr.      4'100.--                  pour
la commune de Penthalaz,
Fr.      3'300.--                  pour
la commune de Penthaz et
Fr.      100.--                    pour
la commune de Payerne.
Récapitulation des amendes cantonales et
communales
Totaux
Fr.
Amendes
cantonales
242'600.00
Amendes communales
167'200.00
Total des amendes
409'800.00
B. En matière d’impôt fédéral direct
IV. p r o c è d e
au rappel de l’impôt fédéral direct et à la
taxation définitive suivants à l’endroit de A.X.________ et B.X.________,
contribuables ********:
Impôts sur le revenu
Années
Dus
Facturés
Compléments
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118
jours)
8'046.60
1'110.15
6'936.45
1999 (242
jours)
16'685.90
2'276.80
14'409.10
2000
24'822.00
3'387.00
21'435.00
2001
31'478.00
1'220.00
30'258.00
2002
31'478.00
1'220.00
30'258.00
2003
104'155.50
72'037.00
32'118.50
2004
25'339.05
2'215.00
23'124.05
Totaux
242'005.05
83'465.95
158'539.10
Les compléments d’impôts ci-dessus
correspondent à la différence entre les éléments imposables et les éléments
imposés et déclarés
V. p r o n o n c e
à l’encontre de A.X.________, contribuable ********,
des peines d’amendes de
a) Fr. 32’000.-- (trente deux mille francs)
pour les soustractions d’impôt fédéral direct commises durant la période
fiscale 1999-2000,
b) Fr. 28’500.-- (vingt huit mille cinq
cents francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la
période fiscale 2001-2002,
c) Fr. 15’800.-- (quinze mille huit cents
francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la période
fiscale 2003,
d) Fr. 11’500.-- (onze mille cinq cents
francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la période
fiscale 2004,
VI. p r o n o n c e
à l’encontre de B.X.________, contribuable ********,
des peines d’amendes de
e) Fr. 32’000.-- (trente deux mille francs)
pour les soustractions d’impôt fédéral direct commises durant la période
fiscale 1999-2000,
f) Fr. 28’500.-- (vingt huit mille cinq
cents francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la
période fiscale 2001-2002,
g) Fr. 15’800.-- (quinze mille huit cents
francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la période
fiscale 2003,
h) Fr. 11’500.-- (onze mille cinq cents
francs) pour les soustractions d’impôt fédéral direct tentées durant la période
fiscale 2004,
Récapitulation des amendes pour l'impôt
fédéral direct
Totaux
Fr.
Année 1999
32'000.00
Année 2000
32'000.00
Année 2001
28'500.00
Année 2002
28'500.00
Année 2003
31'600.00
Année 2004
23'000.00
Total des amendes
175'600.00
Total général (ICC et IFD)
1'114'751.05
VII.     l a i s s e
les frais de l’enquête pénale
fiscale à la charge de l’Etat;
VIII.    d i t
que l’exécution de la
présente décision / du présent prononcé se fera ultérieurement par bordereau(x)
d’impôts, de petites différences dues aux arrondis étant réservées;
IX.      p r é c i s e
que les compléments d’impôts calculés
ne tiennent pas compte des paiements effectués, mais correspondent à la
différence entre les éléments imposables et les éléments imposés et déclarés."
Figurait en annexe à cette décision
le tableau récapitulatif des reprises opérées par l'ACI, exposé ci-dessous:
Pos
Libellé
Années de calcul
Total
1997
1998
1999
2000
2003
2004
ELEMENTS
DE REVENUS NON DECLARES OU ERRONES
ICC
D’office
D’office
Provisoire
Provisoire
Non enregistrée
Non enre- gistrée
IFD
D’office
D’office
Provisoire
Provisoire
Non enregistrée
Non enre- gistrée
1
ELEMENTSOUSTRAITS
A REPRENDRE
Imposable
Impo-sable
1.01
./. taxation
d’office du 30.11.1999
- 118’720
- 118’720
- 237’440
1.01
+ Résultat après
dépôt des comptes le 31.01.2006
43’538
287’744
331’282
Rendement
de la fortune mobilière commerciale, liquidation Y.________
0
1.02
Distribution
dividendes Y.________ SA, 260 actions
172’896
172’896
Reprises
dans la raison individuelle
0
1.03
Frais de bureau
concernant Y.________ SA
6’480
6’480
1.04
Reprises de
l’AFC (TVA) auprès de Y.________ SA
2’772
2’772
1.05
Compl. d’impôt Y.________
SA vente du cadre d’actions
52’217
52’217
1.06
Stocks selon
décompte d’inventaire après abattement de 33,3%
128’000
128’000
1.06
./. Stocks
portés en compte
- 58’000
- 58’000
1.07
Cotisations AVS
2001, 2002 et 2003 mises en charge sur 2004
49’244
106’116
56’872
1.08
Amendes d’ordre
non admises car charges non commerciales
2’040
2’040
1.09
Part privée
véhicule M. X.________ 12% du prix d’acquisition (norme TVA)
6’460
6’460
6’880
7’144
7’144
7’144
41’232
1.10
Différence sur
règlement facture Fid. Elès
500
500
1.11
Frais privés à
charge de la R.I.
2’633
10’541
3’559
5’689
5’807
4’619
32’848
1.12
Versements non
justifiés sur comptes commerciaux (C.A.)
277’000
277’000
Revenus
comptes non déclarés
0
1.13
Intérêts sur
prêts consentis non déclarés (CCP Mme X.________)
811
4’172
6’349
5’724
8’342
664
26’062
1.14
Facture G.________
no 1'146 C.A. non enregistré dans la R.I.
6’163
3’082
9’245
1.15
Honoraires
administratrice Mme X.________ reçus de Y.________ SA
11’932
11’932
23’864
1.16
Revenus non
justifiés dans les comptes non déclarés
59’908
120’251
158’846
13’035
352’040
1.17
Rendement de la
fortune mobilière des comptes non déclarés
687
325
1’675
2’518
3’561
8’766
1.18
./. Frais
d’administration fortune mobilière des comptes non déclarés
- 54
- 252
- 359
- 450
- 501
- 1’616
Taxation
intermédiaire (libération usufruit)
0
1.19
Revenus
immobiliers, appartement à Payerne
8’450
8’280
16’730
1.20
./. Frais
d’entretien appartement Payerne
- 1’690
- 1’656
- 3’346
1.21
./. Intérêts
hypothécaires appartement Payerne
- 4’570
- 4’622
- 9’192
Immobilier
0
1.22
Revenus
immobiliers, appartement à Payerne
8’450
8’280
7’800
24’530
1.23
./. Frais
d’entretien appartement Payerne
- 1’690
- 1’656
- 1’560
- 4’906
1.24
./. Intérêts
hypothécaires appartement Payerne
- 4’570
- 4’622
- 2’427
- 11’619
1.25
Valeur
locative insuffisante (5% de l’EF) maison à Lugrin
14’750
14’750
TOTAL DES
SOUSTRACTIONS
9’385
324’455
364’679
111’516
255’922
188’050
1'254’007
2
ELEMENTS DE
REPRISES NE CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
2.01
Vente du cadre d’actions Y.________ SA
28’600
28’600
./. Titres à la valeur nominale (260
actions à 100.-)
- 26’000
- 26’000
TOTAL DES
CORRECTIONS
2’600
2’600
3
CORRECTIONS
DE TAXATION
3.01
Correction
frais entretien immeuble non admis (plus-value)
7’905
17’157
25’062
3.02
Erreur dans
la valeur locative maison Penthalaz
4’191
4’191
3.03
./.
Correction des frais d’entretien maison Penthalaz
- 839
- 839
3.04
./. Dividende
actions B.________ déclaré en trop
- 1’685
- 1’685
TOTAL DES
CORRECTIONS
0
0
7’905
17’157
3’352
- 1’685
26’729
4
TOTAL DES
REPRISES SUR REVENUS
9’385
324’455
375’184
128’673
259’274
186’365
1'283’336
Pos.
Libellé
Dates de référence
Total
01.01.1999
01.01.2001
31.12.2003
31.12.2004
ELEMENTS
DE LA FORTUNE NON DECLARES OU ERRONES
D’office
Provisoire
Non enregistrée
Non enregistrée
Imposable
Imposable
1
ELEMENTS SOUSTRAITS A REPRENDRE
Comptes non déclarés
0
1.01
CCP 1********Mme
X.________
14’637
17’001
29’220
60’858
1.01
BCV 2******** M.
et Mme X.________
6’982
90’657
32’943
130’581
1.01
BCV 3********
Mme X.________
13’602
13’318
31’711
58’631
1.01
UBS 4******** Mme
X.________
74’291
13’106
10’411
97’808
1.01
UBS 5********
Mme X.________
1’656
24’683
43’099
69’438
1.01
UBS 6********
dépôt titres Mme X.________
56’994
141’006
186’568
384’568
Taxation
intermédiaire (libération usufruit)
0
1.02
Taxation
intermédiaire, EF appartement de Payerne non déclaré
88’000
88’000
1.03
Taxation
intermédiaire, dettes appartement de Payerne non déclaré
- 102’451
- 102’451
Immobilier
0
1.04
EF appartement
de Payerne non déclaré
110’000
110’000
220’000
1.05
Dettes liées à
l’appartement de Payerne non déclaré
- 101’091
- 76’750
- 177’841
TOTAL DES
SOUSTRACTIONS
153’711
308’679
367’201
0
829’591
2
ELEMENTS DE
REPRISES NE CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
0
TOTAL DES CORRECTIONS
0
0
0
0
0
3
CORRECTIONS
DE TAXATION
3.01
Actions B.________
déclarées en trop dans l’état des titres
- 119’031
- 119’031
3.02
EF maison à
Lugrin (France), montant sous-évalué
55’000
55’000
3.03
EF appartement à
Payerne, erreur sur montant déclaré
- 45’000
- 45’000
TOTAL DES
CORRECTIONS
0
0
0
- 109’031
- 109’031
3
TOTAL DES
REPRISES SUR LA  FORTUNE
153’711
308’679
367’201
- 109’031
720’560
Les époux X.________ ont formé
réclamation le 19 juin 2008 contre la décision du 27 mai 2008, contestant les
reprises effectuées par I’ACI sur les périodes fiscales 1999-2000 à 2004 et les
amendes infligées pour soustraction fiscale.
B.
Le 4 septembre 2009, l'ACI a rendu une
décision sur réclamation dont le dispositif est le suivant:
"Par ces motifs,
l'Administration cantonale des impôts
d é c i d e
de rejeter la réclamation et:
- de modifier la décision de rappel d'impôt
et de taxation définitive du 27 mai 2008 et de fixer les compléments
d'impôts suivants (ces calculs ne tiennent pas compte des paiements effectués,
mais correspondent à la différence entre les éléments imposables et les
éléments imposés ou/et déclarés. L'exécution de la décision ci-dessous se fera
par bordereau(x) d'impôts, de petites différences dues aux arrondis étant
réservées):
"Impôt cantonal et communal
Impôts sur le revenu
Compléments d'impôts correspondant à la
différence entre les éléments imposables et les éléments imposés ou/et déclarés
Années
Canton
Communes
Totaux
Penthalaz
Penthaz
Payerne
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118
jours)
8’593.05
2'112.45
4’093.90
14'799.40
1999 (242
jours)
17’807.45 (recte: 17'870.45)
4'375.70
8’529.60
30'775.75
2000
26’584.10
6'509.35
12'688.65
0.00
45'782.10
2001
46'240.90
19'096.50
15'074.20
0.00
80'411.60
2002
46'240.90
19'096.50
14'236.75
0.00
79'574.15
2003
48'504.20
18'690.35
15'444.80
776.40
83'415.75
2004
32'914.40
8'273.30
6'678.50
154.85
48'021.05
Totaux
226'948.-
78'154.15
76'746.40
931.25
382'779.80
Impôts sur la fortune
Compléments d'impôts correspondant à la
différence entre les éléments imposables et les éléments imposés ou/et déclarés
Années
Canton
Communes
Totaux
Penthalaz
Penthaz
Payerne
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118
jours)
266.40
123.20
75.00
0.00
464.60
1999 (242
jours)
497.55
125.35
140.20
109.75
872.85
2000
740.15
186.45
208.55
163.25
1'298.40
2001
1'348.75
1'069.25
-168.75
171.95
2'421.20
2002
1'348.75
1'069.25
-159.35
171.95
2'430.60
2003
1'604.95
950.30
60.45
233.85
2'849.55
2004
-724.10
-271.20
-9.80
-81.40
-1'086.50
Totaux
5'082.45
3'252.60
146.30
769.35
9'250.70
Impôt fédéral direct
Impôts sur le revenu
Compléments d'impôts correspondant à la
différence entre les éléments imposables et les éléments imposés ou/et déclarés
Années
Dus
Facturés
Compléments
Fr.
Fr.
Fr.
1999 (118
jours)
8'046.60
1'110.15
6'936.45
1999 (242
jours)
16'685.90
2'276.80
14'409.10
2000
24'822.00
3'387.00
21'435.00
2001
35'833.00
1'220.00
34'613.00
2002
35'833.00
1'220.00
34'613.00
2003
104'155.50
72'037.00
32'118.50
2004
25'339.05
2'215.00
23'124.05
Totaux
250'715.05
83'465.95
167'249.10
- de modifier les amendes comme suit:
a. Monsieur A.X.________
Impôt cantonal et communal
a)
Fr. 70'400.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal commises durant
la période fiscale 1999-2000 à savoir:
Fr.      40'900.-
pour le canton et
Fr.      10'000.-
pour la commune de Penthalaz,
Fr.      19'300.-
pour la commune de Penthaz et
Fr.      200.-
pour la commune de Payerne
b)
Fr. 78'200.-
pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période
fiscale 2001-2002 à savoir:
Fr.      45'100.-
pour le canton et
Fr.      19'400.-
pour la commune de Penthalaz,
Fr.      13'500.-
pour la commune de Penthaz et
Fr.      200.-
pour la commune de Payerne
c)
Fr. 42'500.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées
durant la période fiscale 2003 à savoir:
Fr.      24'700.-
pour le canton et
Fr.      9'700.-
pour la commune de Penthalaz,
Fr.      7'600.-
pour la commune de Penthaz et
Fr.      500.-
pour la commune de Payerne
d)
Fr. 24'000.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées
durant la période fiscale 2004 à savoir:
Fr.      16'500.-
pour le canton et
Fr.      4'100.-
pour la commune de Penthalaz,
Fr.      3'300.-
pour la commune de Penthaz et
Fr.      100.-
pour la commune de Payerne
Impôt fédéral direct
a)
Fr. 32'000.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct commises durant la
période fiscale 1999-2000,
b)
Fr. 32'700.-
pour les soustractions d'impôt fédéral direct commises durant la période
fiscale 2001-2002,
c)
Fr. 15'800.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct tentées durant la
période fiscale 2003,
d)
Fr. 11'500.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct tentées durant la
période fiscale 2004,
b. Madame B.X.________
Impôt cantonal et communal
e)
Fr. 70'400.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal commises durant
la période fiscale 1999-2000 à savoir:
Fr.      40'900.-
pour le canton et
Fr.      10'000.-
pour la commune de Penthalaz,
Fr.      19'300.-
pour la commune de Penthaz et
Fr.      200.-
pour la commune de Payerne
f)
Fr. 78'200.-
pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées durant la période
fiscale 2001-2002 à savoir:
Fr.      45'100.-
pour le canton et
Fr.      19'400.-
pour la commune de Penthalaz,
Fr.      13'500.-
pour la commune de Penthaz et
Fr.      200.-
pour la commune de Payerne
g)
Fr. 42'500.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées
durant la période fiscale 2003 à savoir:
Fr.      24'700.-
pour le canton et
Fr.      9'700.-
pour la commune de Penthalaz,
Fr.      7'600.-
pour la commune de Penthaz et
Fr.      500.-
pour la commune de Payerne
h)
Fr. 24'000.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt cantonal et communal tentées
durant la période fiscale 2004 à savoir:
Fr.      16'500.-
pour le canton et
Fr.      4'100.-
pour la commune de Penthalaz,
Fr.      3'300.-
pour la commune de Penthaz et
Fr.      100.-
pour la commune de Payerne
Impôt fédéral direct
e)
Fr. 32'000.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct commises durant la
période fiscale 1999-2000,
f)
Fr. 32'700.-
pour les soustractions d'impôt fédéral direct commises durant la période
fiscale 2001-2002,
g)
Fr. 15'800.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct tentées durant la
période fiscale 2003,
h)
Fr. 11'500.-
(inchangé) pour les soustractions d'impôt fédéral direct tentées durant la
période fiscale 2004,
- pour le surplus, de confirmer la décision
attaquée.
"
Les griefs soulevés par l'ACI sont,
en substance, les suivants:
1. COMPTABILITE NON PROBANTE ET
CHIFFRE D'AFFAIRES NON DECLARE
Selon l'ACI, la comptabilité
présentée par A.X.________ n’est pas conforme aux principes du droit
commercial. En effet, les contrôles effectués par l’inspection fiscale ont
révélé que la comptabilité n’était pas probante pour les motifs suivants:
-
la marge brute I (différence entre les achats et
le chiffre d’affaires) varie fortement d’une année à l’autre, sans explication
plausible:
1991
1992
1993
1994
1995
1996
1997
1998
24.26%
12.62%
27.35%
13.66%
7.46%
12.94%
6.15%
12.80%
1999
2000
2001
2002
2003
2004
2005
2006
9.14%
-1.10%
-1.91%
27.48%
16.74%
-2.79%
15.37%
8.53%
-
les inventaires détaillés des stocks ne sont pas
disponibles;
-
il n’y a pas de livre de caisse;
-
le principe de documentation n’est pas respecté:
il manque des pièces justificatives;
-
la numérotation des factures ne se fait pas
automatiquement, B.X.________ établissant ses factures sur traitement de texte
(à titre d’exemple, il y a deux factures n° 8486, année 1998, avec des montants
différents);
-
en 2000, le stock de machines présente un solde
négatif;
-
en 1997, B.X.________ a ouvert un compte CCP 1********
qu’elle a intitulé “B.C.S.”, soit "Banque Cantonale Supplétive", par
l'intermédiaire duquel, selon ses explications, elle finançait les clients de
son mari qui n’avaient pas les disponibilités nécessaires pour acheter du
matériel ou ne pouvaient obtenir de crédits bancaires pour ces achats. A titre
d’exemple, B.X.________ a accordé, le 26 mars 1997, un prêt de 17’092 fr. 50 à
l’entreprise C.________ Transports pour l’achat d’une grue, celle-ci s’étant
engagée à rembourser ce montant par des mensualités de 1’487 fr. (y compris un
intérêt annuel de 8%). Or, les versements effectués par B.X.________ depuis le
compte CCP 1******** n’apparaissent pas dans la comptabilité et des quittances
sont établies aux noms de clients alors que le versement serait fait par B.X.________
(cf. ci-dessous reprise
1.13
);
-
les recettes ne sont pas intégralement
comptabilisées: les intérêts perçus pour les prêts consentis ne sont pas
comptabilisés dans la raison individuelle alors que cela fait partie de
l’activité commerciale;
-
des factures ont été encaissées sur le compte
CCP 1******** dit “B.C.S.” - qui n'a pas été déclaré - et n’ont pas été
comptabilisées dans la raison individuelle (cf. ci-dessous reprises
1.13
et
1.16
);
-
en 2002, une écriture est passée au crédit du
compte privé pour 118’360 fr. en lieu et place d’un compte de produit (produit
non enregistré); après analyse des écritures, il a été constaté que 126’720 fr.
manquent dans le chiffre d’affaires dont le montant ci-dessus de 118’360 fr.
qui est passé au crédit du compte privé; en raison de la brèche fiscale, ce
chiffre d’affaires n’a pas été repris, mais il n’en demeure pas moins que le
manco est établi;
-
comptabilisation de frais non justifiés
commercialement: des frais privés tels que les primes d’assurances ont été
comptabilisés alors que l’Office d’impôt du district de Cossonay (ci-après:
OID) avait, dans le cadre de la taxation de la période fiscale 1995-1996, déjà
repris de tels montants;
-
des ristournes ont été encaissées sur le compte
privé de B.X.________ non déclaré BCV 2******** (cf. reprise
1.16
ci-dessous);
-
des factures n’ont pas été comptabilisées dans
le chiffre d’affaires de la raison individuelle (facture n° 18’504 du 31
décembre 1998 à D.________ Machines SA de 3’196 fr., facture n° 18’505 du 31
décembre 1998 à D.________ Machines SA de 55'380 fr., facture n° 18’506 du 31
décembre 1998 à Y.________ SA de 1'000 fr., facture n° 18'507 du 31
décembre 1998 à Garage A.________ SA de 70'000 fr.).
Compte tenu de ce qui précède, l'ACI
a confirmé que la comptabilité présentée par A.X.________ n'était pas fiable.
Dans de telles circonstances, l'autorité fiscale serait autorisée à procéder
par estimation ou par appréciation. Dans le cas présent, les reprises
effectuées par l’inspection fiscale se fondent principalement sur les apports
non justifiés soit sur les comptes de la raison individuelle soit sur les
comptes non déclarés des époux X.________, apports constituant du chiffre
d’affaires non déclaré de A.X.________.
2. COMPTES NON DECLARES
L’’enquête a révélé que les époux X.________
disposaient d’un certain nombre de comptes bancaires ou postaux non déclarés:
a) compte CCP 1********, ouvert au
nom de B.X.________: ce compte avait reçu la dénomination “B.C.S.”, soit
“Banque Cantonale Supplétive” (cf. ci-dessous reprises
1.13
,
1.14
,
1.16
,
1.17
et
1.18
);
b) compte BCV 3********, ouvert au
nom de B.X.________ (cf. reprises
1.15
,
1.16
,
1.17
et
1.18
);
c) compte BCV 2********, ouvert au
nom de A.X.________ et B.X.________ (cf. reprises
1.16
,
1.17
et
1.18
);
d) compte UBS 4********, ouvert au
nom de B.X.________ (cf. reprises
1.16
,
1.17
et
1.18
);
e) compte UBS 5********, ouvert au
nom de B.X.________ (cf. reprises
1.16
,
1.17
et
1.18
).
3. FORTUNE IMMOBILIERE NON
DECLAREE
Il est également ressorti de
l’enquête que B.X.________ était propriétaire d’un immeuble à Payerne depuis le
5 décembre 1988, immeuble dont Z.________ (un ancien employé de A.X.________)
était usufruitier jusqu’en 1999. Cet immeuble n’a été déclaré dans la fortune
des époux X.________ que dès la période 2004.
4. ELEMENTS DE REVENUS NON
DECLARES OU ERRONES
4.1 ELEMENTS DE REVENUS
SOUSTRAITS A REPRENDRE
Reprise 1.01
Correction de la taxation d’office du 30 novembre 1999:
-
en date du 30 novembre 1999, l’OID a évalué
d’office les éléments imposables des époux X.________ pour la période fiscale
1999-2000, faute pour ces derniers d’avoir déposé leur déclaration d’impôt dans
les délais impartis. Le revenu imposable a été fixé à 105'000 fr. au taux de
58'300 fr. et la fortune imposable à 600'000 fr. au taux de 600'000
francs. Le revenu de l’activité indépendante de A.X.________ a été évalué à
118'720 francs;
-
le 31 janvier 2006, la Fiduciaire Elès SA a
envoyé les comptes de l’activité indépendante de A.X.________. Il en ressort un
bénéfice imposable de 43'538 francs (année de calcul 1997) et 287'744 fr.
(année de calcul 1998);
-
la taxation d’office a donc été corrigée sur la
base desdits comptes, les époux X.________ ayant admis les reprises en
résultant lors d’une audition dans les locaux de l’ACI en date du 27 août 2007.
Reprise 1.02
Rendement de la fortune mobilière commerciale, liquidation Y.________
SA:
-
dès lors que les activités de la raison
individuelle et de Y.________ SA sont étroitement liées, voire similaires, il y
a lieu d’attribuer les actions de Y.________ SA à la fortune commerciale de A.X.________;
l’excédent de liquidation est donc imposable au titre de revenu de l’activité
indépendante de A.X.________, conformément à l'art. 18 al. 2 de la loi fédérale
du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11);
-
en 1998, à défaut d’avoir déposé sa déclaration
d’impôt, la société Y.________ SA a été taxée d’office. Selon une convention de
cession d’actions du 8 février 1999 qui a été produite en cours d’enquête, la
société a été vendue avec effet au 1er janvier 1999 à A.________ pour le prix
de 55'000 francs. Les époux X.________ ont produit des quittances signées par B.X.________
attestant le versement de deux montants en liquide émanant de A.________, l’un
de 30’000 francs et le second de 24’000 francs. Au vu des pièces du dossier, il
apparaît également que A.X.________ ait encaissé le solde de 1'000 francs
correspondant à la vente du stock de Y.________. Selon ces quittances, les
époux X.________ ont donc encaissé l’entier du prix de vente;
-
au moment de la transaction, la Fiduciaire Elès SA
avait établi un bilan rétroactif au 1er janvier 1999 avec, à l’actif, un
goodwill de 54'000 fr. et un stock de 1'000 fr. et, au passif, le
capital-actions de 50’000 fr. ainsi qu'un résultat reporté de 5’000 francs. Il
apparaît ainsi qu’avant de vendre leur société, les époux X.________ avaient
économiquement liquidé celle-ci. En conséquence, en date du 18 novembre 2004,
l’Office d'impôt des personnes morales (OIPM) a procédé à la taxation 1999 de Y.________
SA, fixant un bénéfice imposable de 238’500 fr. - dont 149'660 fr.
représentaient la reprise de l’amortissement opéré sur le goodwill (actif
fictif), ainsi que des prestations appréciables en argent consenties en faveur
des anciens actionnaires, les époux X.________. Ces prestations correspondent à
l’excédent de liquidation que tant la société que ses actionnaires auraient dû
comptabiliser et déclarer. Il convient de relever également qu’en application
de l’art. 4 de la convention, les époux X.________ se sont acquittés de
l’entier du complément d’impôt dû par la société suite à ces reprises, soit un
montant de 52’217 fr. 45, étant précisé que A.X.________ a indûment
comptabilisé ce paiement à charge de sa raison individuelle (cf. reprise
1.05
ci-dessous);
-
les époux X.________ n’ayant pas déclaré les
prestations reçues de Y.________ SA, il y a lieu, selon l'ACI, de procéder aux
reprises suivantes:
1. Camion Volvo
: avant de vendre la société, A.X.________ a repris à
son compte un camion Volvo sans désintéresser la société. Il l’a ensuite
revendu au Garage A.________ SA pour le prix de 70’000 francs, montant
encaissé 7 janvier 1999 par les époux X.________ sur leur compte non déclaré
UBS 4********. La prestation de la société sera donc calculée comme suit sur
la base de cette valeur (au lieu de la valeur de 80'000 fr. retenue par
l'OIPM avant que la facture soit connue):
31.12.1997: valeur comptable du camion
39’000
31.12.1998: amortissement 40%
- 15’600
31.12.1998: valeur comptable
223'400
07.01.1999: prix de vente du camion, facturé à A.________
SA
70'000
./. valeur comptable du camion
- 23'400
Reprise au titre de revenu de l’activité
indépendante:
46'600
2. Stock pièces détachées
: le stock de pièces détachées figurait au bilan au
31 décembre 1997 pour un montant de 46'700 francs. Selon la déclaration
d’impôt 1997 de Y.________ SA, la réserve latente sur stock était de 55'300
fr.; dès lors qu’au 1er janvier 1999, selon le bilan établi à titre
rétroactif, la société ne présentait plus de stock de pièces détachées au
bilan, il y a lieu de considérer que la réserve latente liée audit stock a
été réalisée:
reprise sur stock pièces détachées, imposable comme
revenu  de l’activité indépendante:
55'300
3. Machines
31.12.1997: valeur comptable des machines
11'400
31.12.1998: amortissement 40%
- 4'560
31.12.1998: valeur comptable
6'840
01.01.1999: prix de vente fixé par l’OIPM
15'000
./. valeur comptables des machines
- 6'840
Reprise au titre de revenu de l’activité indépendante
8'160
4. Ducroire
8'000
5. Réserves
Réserves selon bilan au 31.12.1997
(réserve générale: 20'000, résultat reporté:
176’353.36, résultat de l’exercice: - 6’920.30)
189'433.06
Bénéfice selon taxation d’office pour l’exercice 1998
25'000
Reprise des réserves au titre de revenu de l’activité
indépendante:
214'433.06
Total de la reprise 1.02 pour la liquidation de fait
de Y.________ SA
332'493.06
Reprises dans la raison
individuelle de A.X.________:
Reprise 1.03
Frais de bureau pour Y.________ SA:
-
en 1999, A.X.________ a comptabilisé comme
charge de sa raison individuelle une facture de la Fiduciaire Elès SA du 2 mars
1999 relative à Y.________ SA (établissement des comptes comparés 1988 à 1997,
examen de convention, établissement des comptes au 31 décembre 1998 pour la
vente, établissement du bilan de reprise au 1
er
janvier 1999).
S’agissant de frais en relation avec la société Y.________ SA, la prise en
charge de cette facture n’est pas justifiée commercialement.
Reprise 1.04
Reprises de l’AFC (TVA) auprès de Y.________ SA:
-   en 2000, des décomptes
supplémentaires TVA ont été adressés à Y.________ SA et portés en charge des
comptes de la raison individuelle. Les décomptes TVA concernant Y.________ SA
et les frais pris en charge par la raison individuelle sans justification
commerciale seront repris comme revenu de l’activité indépendante.
Reprise 1.05
Complément d’impôt Y.________ SA pris en charge par la raison
individuelle:
-
comme exposé ci-dessus ad reprise
1.02
,
des reprises ont été effectuées sur le bénéfice imposable de Y.________ SA pour
la période fiscale 1999. Les impôts en découlant ont été payés par A.X.________
et comptabilisés en 2004 dans la raison individuelle de A.X.________. Faute de
justification commerciale, ces frais ne seront pas admis.
Reprise 1.06
Stocks selon décompte d’inventaires après abattement de 33% ./.
stocks portés en compte:
-
au 31 décembre 2000, le stock de pièces
détachées, huile, graisse et antigel a été comptabilisé à 63'000 fr. après
déduction d’une réserve représentant un tiers du stock, soit 31'605 fr. 50.
Selon l’inventaire établi le 15 janvier 2001, le stock de pièces détachées
présentait en effet un solde de 94'605 fr. 50. Ce poste ne fait pas l’objet de
reprises, la réserve sur stock d’un tiers étant admise;
-
en revanche, au 31 décembre 2000, le stock de
machines et véhicules agricoles présentait un solde négatif de 5'000 francs.
Or, selon l’inventaire du 15 janvier 2001, ce stock comprenait une multibenne
d’une valeur de 650 fr. et deux grues B.________ neuves d’une valeur de 97'547
fr., à savoir un montant total de 98'197 francs. Après déduction d’une réserve
représentant le tiers de la valeur du stock (soit 33'197 fr.), le compte 1070
“stock machines & véhic. Agric.” aurait dû présenter un solde de
65'000 francs. Or, le contribuable a encore comptabilisé deux réserves
complémentaires de 35'000 fr. chacune, et ce sans aucune justification sur le
plan commercial, les grues figurant à l’inventaire étant neuves. A défaut
d’être justifié commercialement, le montant de 70'000 fr. sera donc ajouté au
revenu de l’activité indépendante de A.X.________.
Reprise 1.07
Cotisations AVS 2001 et 2003 mises en charge sur 2004:
-
en violation des principes de périodicité de
l’impôt et de l’étanchéité des périodes fiscales, selon lesquels on ne peut
prendre en compte, pour le calcul de l’impôt dû pour une période donnée, des
éléments ne concernant pas la période de calcul déterminante, A.X.________ a
comptabilisé en 2003 des cotisations AVS 2002 pour un montant de 862 fr. et
provisionné en 2004 les cotisations AVS 2001 (47'818 fr. 80), 2002 (5'018 fr.
40) et 2003 (49'843 fr. 80) ainsi que les intérêts dus pour les cotisations
payées en retard (528 fr. 30, provision intérêts 2001, 2'643 fr. 30, provision
intérêts 2002 et 263 fr. 05, provision intérêts 2003);
-
il y a lieu de relever qu’en provisionnant en
2004 les cotisations AVS 2001 et 2002, années de calcul de la brèche fiscale,
le contribuable a ainsi évité de grever son revenu pour ces années-là alors
même que ce revenu ne devait pas servir de base au calcul de l’impôt,
l’imposition se fondant sur les périodes de calcul 1999-2000. En revanche, le
contribuable a, en violation des principes de la périodicité et de l’étanchéité
des périodes, reporté ces charges sur les exercices 2003 et 2004 qui, suite au
passage au système de taxation postnumerando, servaient de base au calcul de
l’impôt. Par conséquent, afin de respecter les principes de la périodicité et
de l’étanchéité des périodes fiscales, il y a lieu de corriger les périodes
fiscales 2003 et 2004 et de ne pas admettre la déduction des charges afférentes
aux cotisations AVS 2001 et 2002.
Reprise 1.08
Amendes d’ordre non admises:
-
en 2004, des amendes de 90 fr. 27 (excès de
vitesse de C.X.________ en Allemagne), de 900 fr. (non justifié) et 250 fr.
(retrait du permis de conduire de A.X.________) ont été comptabilisées dans le
compte frais de véhicules. S’agissant manifestement de frais d’ordre privé,
voire de frais non justifiés commercialement, ils seront ajoutés au revenu de
l’activité indépendante de A.X.________. Par ailleurs, la même année, C.X.________
a été condamné à payer des frais de justice de 800 fr. au Service des affaires
militaires en exécution d’un jugement rendu pour insoumission. S’agissant de
frais d’ordre privé, il y a lieu de refuser leur comptabilisation au compte
4950 “charges sans TVA”.
Reprise 1.09
Part privée véhicules A.X.________ 12% du prix d’acquisition (norme
TVA):
-
durant les périodes litigieuses (période de
calcul 1997 à 2004), A.X.________ a utilisé deux véhicules Jeep Cherokee,
immatriculés VD 7********. Le premier, dont le prix d’achat est de 53'840 fr.,
a été acquis le 19 janvier 1995 et revendu le 19 mai 1999, et le second, dont
le prix d’achat est de 59'534 fr. 90, a été acquis le 19 mai 1999. Aucune part
privée n’ayant été comptabilisée, il se justifie de reprendre une part de 12 %
selon la norme TVA sur le prix d’achat du véhicule, à savoir 6'460 fr. (année
de calcul 1997), 6'460 fr. (année de calcul 1998), 6'880 fr. (année de calcul
1999), 7'144 fr. (années de calcul 2000, 2003 et 2004).
Reprise 1.10
Différence sur règlement de facture Fiduciaire Elès SA:
-
en 2004, un montant de 3’000 fr. a été porté en
charge de la raison individuelle au compte 4950 “charges sans TVA” en paiement
d’une facture de la Fiduciaire Elès SA. Or cette facture n’est que de 2'500
francs. A défaut de pièces justificatives concernant le paiement supplémentaire
de 500 francs, la charge sera considérée comme non justifiée commercialement et
reprise au titre de revenu de l’activité indépendante.
Reprise 1. 11
Frais privés à charge de la raison individuelle:
a) A.X.________ a comptabilisé en
charge de sa raison individuelle des primes d’assurances à caractère privé
(assurance-maladie, assurance-accidents, reprise de la part employé uniquement,
50%) ainsi que des primes relatives à des assurances privées de son épouse
(assurance accidents et assurance vie). A cet égard, la jurisprudence rappelle
qu’une prime d’assurance-vie n’est déductible fiscalement que pour autant que
la société soit à la fois le preneur et le bénéficiaire de la police. En
l’occurrence, dès lors que B.X.________, qui n’est pas titulaire de la raison
individuelle, est preneur des polices d’assurance-vie visées, les primes ne
sauraient être admises en déduction du revenu de l’activité indépendante de son
mari. En ce qui concerne les primes d’assurances maladie et accidents, il y a
en outre lieu de relever que I’OID avait déjà repris de tels frais pour la
période fiscale 1995-1996. Malgré cela, les contribuables ont persisté à
comptabiliser ces frais privés comme suit, frais qui seront rajoutés au
bénéfice de l’activité lucrative indépendante, faute de justification
commerciale:
Année de calcul 1997:
- Assura (assurance-maladie, A.X.________):
1'792 fr.
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________):
840 fr.
Année de calcul 1998:
- Assura (assurance-maladie, A.X.________):
1'795 fr. 20
- Mobilière (assurance-accidents, A.X.________,
50%)
484 fr. 75
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
588 fr.
Année de calcul 1999:
- Assura (assurance maladie, A.X.________)
1'795 fr. 20
- Mobilière (assurance-accident, A.X.________,
50%)
515 fr. 55
- Bâloise (assurance-accident, B.X.________)
659 fr. 80
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
588 fr.
Année de calcul 2000:
- Mobilière (assurance-accident, A.X.________,
50%)
515 fr. 55
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
659 fr. 80
- Assura (assurance maladie, A.X.________)
1'799 fr. 40
Année de calcul 2003:
- Assura (assurance maladie, A.X.________)
2'406 fr.
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
867 fr. 50
- Mobilière (assurance-accident, A.X.________)
570 fr. 60
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
588 fr.
Année de calcul 2004:
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
867 fr. 50
- Mobilière (assurance-accident, B.X.________,
50%)
570 fr. 60
- Assura (assurance maladie, A.X.________)
2'593 fr. 20
- Bâloise (assurance-vie, B.X.________)
588 fr.
b) En 1998 et en 2000, des frais
d’ordre privé, à savoir une facture pour l’installation électrique de
l’habitation de A.X.________ (2'816 fr. 90) et des frais relatifs à la
climatisation de la cave à vins (215 fr.), ont été comptabilisés à charge de la
raison individuelle. Ces frais seront repris.
c) En 1998 et 2003, les frais de
représentation, de déplacement et frais divers suivants ont été comptabilisés
sans justification commerciale ou sans justificatifs:
Année de calcul 1998:
-
reprise dans le compte 49250 “frais de
déplacement”: le 9 juillet 1998, le contribuable a fait un voyage à Munich. A
cette fin, un montant de 3’000 fr. a été prélevé en caisse. L’utilisation de ce
montant n’est documentée qu’à concurrence de 1'015 francs. A défaut de justificatifs,
le solde de 1‘985 fr. sera repris;
-
reprise dans le compte 4850 “frais de
représentation": les frais comptabilisés de 1‘746 fr. 10 concernant la
visite d’une usine E.******** à Grono. Dès lors qu’ils portent également sur le
week-end, une part privée de 50% a été reprise, soit 873 fr. 05.
Année de calcul 2003:
-
reprise dans le compte 4900 “frais divers”: un
retrait de 1000 Euros
(= 1'580 fr.) a été effectué en relation avec la visite d’une usine en France.
Les justificatifs fournis ne portant que sur le montant de 130 Euros 10, le
solde a été repris comme frais non justifiés commercialement, soit 1‘374 fr.
45.
d) En 2000, A.X.________ a
comptabilisé à charge de sa raison individuelle une facture pour des frais de
carrosserie consécutifs à un accident subi par F.________ au volant d’une
voiture dont C.X.________ X.________, le fils des contribuables, était
détenteur. A l’époque, ni F.________ ni C.X.________ n’étaient employés de
l’entreprise et la voiture n’était pas non plus un véhicule de l’entreprise. La
prise en charge de cette facture de 2'498 fr. 80 n’est donc pas justifiée
commercialement.
Reprise 1.12
Versements non justifiés sur compte commerciaux (C. A.):
-
en 2003, des versements ont été effectués sur le
compte commercial de la raison individuelle pour un montant total de 277’000
fr. (160’000 fr. le 26 septembre 2003, 95’000 fr. le 14 novembre 2003 et 22'000
fr. le 2 décembre 2003);
-
comme il a été relevé ci-dessus, il a été établi
par pièces que la comptabilité de la raison individuelle de A.X.________
n’était pas probante et que des factures n’avaient pas été enregistrées dans le
chiffre d’affaires. Dans ces circonstances, l’autorité fiscale est autorisée à
considérer ces versements non justifiés sur le compte commercial de
l’entreprise comme du chiffre d’affaires non déclaré;
-
de surcroît, les explications avancées par les
époux X.________ pour expliquer la provenance de ces fonds ne sont pas
probantes: A.X.________ et B.X.________ soutiennent que le montant total de
277’000 fr. apportés sur le compte BCV de la raison individuelle fin 2003
correspond à la restitution de prélèvements antérieurs. Dans un premier temps,
ils ont expliqué qu’il s’agissait d’argent prélevé pour acheter leur maison à
Lugrin, en France, et qu’ils n’auraient pas pu utiliser, le notaire leur ayant
demandé de payer par virement bancaire. Lors d'une audition des époux X.________
dans les locaux de l'ACI, le 18 septembre 2008, les contribuables ont
exposé qu’il s’agissait d’argent prélevé pour acheter des parcelles sur la
Côte. Les documents fournis indiquent que cette transaction a été envisagée fin
2002. Le 8 octobre 2002, les époux X.________ ont fait une offre pour les
parcelles 8******** et 9******** à Coppet pour le montant de 340'000 francs.
Des prélèvements pour un montant total de 370’000 fr. ont eu lieu
respectivement le 30 octobre 2002 (120'000 fr.), 14 novembre 2002
(140'000 fr.) et 16 décembre 2002 (110'000 fr.). Or les parcelles 8********
et 9******** ont été vendues à des tiers au prix de 1‘320'000 fr. le 3 décembre
2002, soit onze jours avant le dernier prélèvement des époux X.________. Outre
le fait que la version des faits des époux X.________ diffère d’une audition à
l’autre, il n’est pas vraisemblable que ces prélèvements aient effectivement
concerné cette transaction. De plus, les versements du montant total de 277’000
fr. sont intervenus presque une année plus tard, soit respectivement les
26 septembre 2003 (160’000 fr.), 14 novembre 2003 (95'000 fr.) et 2
décembre 2003 (22’000 fr.). Le lien entre les premiers prélèvements et les
versements n’est donc pas suffisamment établi;
-
les époux X.________ ont également déclaré en
audition que lorsqu’ils retiraient de l’argent des comptes de la raison
individuelle, ils gardaient des sommes importantes dans une réserve qui se
trouvait sous leur cuisinière et que ces versements seraient le résultat de ce
qu’ils avaient économisé sur leurs retraits. Un tableau établi par la division
de l'inspection fiscale démontre que, compte tenu des dépenses des époux X.________
(dépenses courantes, achats de maison et d’un bateau, etc.), ils ne pouvaient
disposer de suffisamment d’économies dans la réserve qu'ils avaient constituée
pour expliquer le versement de 277'000 fr. fin 2003. Ce tableau démontre que
les revenus déclarés par les époux X.________ ne leur permettaient pas
d’assurer leur train de vie et que, par conséquent, la seule justification des
versements effectués sur leurs comptes non déclarés réside dans l’encaissement
de chiffre d’affaires non déclaré;
-
compte tenu de ce qui précède, l'ACI a considéré
le versement de 277'000 fr. comme chiffre d’affaires non comptabilisé de la
raison individuelle et ajouté ce montant au revenu de l’activité indépendante
de A.X.________. Elle a relevé en outre que les autorités TVA n'avaient pas
donné suite à leur rapport reprenant le montant de 277’000 fr. au titre de
chiffre d’affaires en raison de la prescription et non parce qu’ils estimaient
que la reprise n’avait pas lieu d’être.
Revenus de comptes non déclarés:
Reprise 1.13
Intérêts sur prêts consentis non déclarés (CCP B.X.________):
Comme précisé ci-dessus, le
contrôle a révélé l’existence de plusieurs comptes non déclarés.
En 1997, B.X.________ a ouvert un
compte CCP 1******** qu’elle a intitulé “B.C.S.”, soit Banque Cantonale Supplétive.
Elle a expliqué que, par l’intermédiaire de ce compte, elle finançait les
clients de son mari qui n’avaient pas les disponibilités nécessaires pour
acheter du matériel ou ne pouvaient obtenir de crédit bancaires pour ces
achats.
Les intérêts perçus sur ces prêts
n’ayant pas été déclarés, ils sont repris au titre de revenu d’activité
indépendante, à raison de 811 fr. (période de calcul 1997), 4’172 fr.
(période de calcul 1998), 6'349 fr. (période de calcul 1999), 5'724 fr.
(période de calcul 2000), 8'342 fr. (période de calcul 2003) et 664 fr.
(période de calcul 2004). Cette reprise a été admise par les intéressés.
La plupart des montants crédités
sur le compte CCP “B.C.S.” (soit des remboursements des prêts consentis par les
époux X.________) ont été comptabilisés comme chiffre d’affaires de la raison
individuelle (en paiement de la marchandise achetée grâce aux prêts). Il n’y a
donc pas lieu de reprendre ces montants au titre du revenu. Malgré cela, il y a
lieu de relever que les écritures passées par le contribuable ne respectaient
pas les principes comptables de clarté et de sincérité: à titre d’exemple, le
paiement opéré par l’intermédiaire du CCP de B.X.________ n’apparaît pas
clairement puisque les contribuables mentionnaient que le paiement venait du
client (ex.: C.________ Transports) alors que, selon les principes comptables
évoqués ci-dessus, il aurait dû être indiqué que le paiement venait de A.X.________
pour le compte du client. Ceci étant précisé, même si certains apports de fonds
étaient enregistrés dans le chiffre d’affaires de la raison individuelle, il
reste cependant des versements sur le compte CCP qui ne trouvent pas
d’explication probante. Ils feront l’objet des reprises
1.14
et
1.16
ci-dessous.
Reprise 1.14
Facture G.________ n°1'146; chiffre d’affaires non enregistré dans
la raison individuelle:
B.X.________, par l’intermédiaire
du compte CCP “B.C.S.”, a accordé des facilités de paiement à G.________ selon
un courrier du 24 août 1999 pour s’acquitter d’une facture de 9'245 francs. Or,
la facture no 1’146 du 22 juin 1999 de 9'245 fr. adressée à G.________ n’a
pas été enregistrée en comptabilité. Elle doit donc être ajoutée au revenu de A.X.________.
Reprise 1.15
Honoraires administratrice de B.X.________ reçus de Y.________ SA:
En 1997 et 1998, B.X.________ a
encaissé sur son compte non déclaré BCV 3******** les montants de 11'931 fr. 90
à titre d’honoraires d’administratrice de Y.________ SA. Ces montants n’ayant
pas été déclarés par B.X.________, ils seront repris au titre de revenu.
Reprise 1.16
Revenus non justifiés dans les comptes non déclarés:
-
A. Période de calcul 1997:
-
A1
. Compte non
déclaré CCP 1******** (titulaire B.X.________): versement de
27’907 fr. 50 le 23 avril 1997 et versement de 5’000 fr. le 2
juillet 1997. Les époux X.________ ont exposé que ces versements provenaient en
partie de comptes non déclarés (à concurrence de 15'000 fr.) et en partie de
leurs enfants, D.X.F.________ et C.X.________ et de leur futur beau-fils, F.________.
Or, en avril 1997, F.________ n’était alors pas domicilié en Suisse (d’après le
Contrôle des habitants, il est arrivé le 8 octobre 2000 de France). Il est donc
douteux qu’il ait consenti trois ans avant son arrivée en Suisse de telles
avances à B.X.________ et A.X.________ sans conserver des documents
l’attestant. De plus, à défaut d’avoir reçu des informations probantes quant à
la situation financière de F.________, de D.X.F.________ et de C.X.________ à
l’époque de ces apports, l'ACI considère que ces explications ne sont pas
probantes et les apports non justifiés seront considérés comme chiffre
d’affaires non déclaré;
-
A2
. Compte non
déclaré BCV 3******** (titulaire B.X.________): deux versements ont été
crédités sur ce compte en 1997: l’un de 9'000 fr. le 3 avril et le second de
18'000 fr. le 21 novembre. En ce qui concerne le versement de 9’000 fr.,
les époux X.________ indiquent que ce montant aurait été versé par erreur sur
le compte précité et aurait été reversé dans la caisse de la raison
individuelle le 4 avril 1997. Cependant, on ne voit que la rentrée d’argent sur
le compte BCV et aucun débit de ce montant. Il y a donc eu un versement de
9'000 fr. dans la caisse de la raison individuelle mais ce versement n’a
pas été fait par débit du compte BCV. La reprise sera donc maintenue. Il en est
de même concernant le versement de 18’000 fr. effectué en liquide au guichet de
la banque à Penthalaz en date du 21 novembre 1997, aucune explication n’ayant
été donnée à ce propos;
-
en résumé, pour l’année 1997, le total des
reprises correspondant à du revenu non déclaré de l’activité indépendante de A.X.________
se monte à 59’908 francs;
-
B. Période de calcul 1998:
-
B1
. Compte non
déclaré BCV 2******** (titulaire B.X.________ et A.X.________): les époux X.________
expliquent que le montant de 6’000 fr. a été versé en liquide au guichet
de la banque à Penthalaz le 30 décembre 1998 à l’occasion de l’anniversaire de B.X.________.
Même si B.X.________ fête effectivement son anniversaire à cette période de
l’année, cela n’explique pas la provenance des fonds. Cette reprise au titre de
chiffre d’affaires non déclaré sera maintenue;
-
B2
. Compte non
déclaré UBS 4******** (titulaire B.X.________): plusieurs versements de,
respectivement, 52’250 fr. 80, 4'000 fr. et 18’000 fr. sont intervenus entre le
2 décembre 1998 et le 30 décembre 1998. B.X.________ et A.X.________ exposent
que le montant de 52’250 fr. 80 provient de versements effectués par leurs
enfants au terme de leurs séjours à l’étranger où ils auraient clôturé leurs
comptes. L'ACI relève que D.X.F.________ est partie pour Cologne le 1
er
décembre
1998 et en est revenue le 23 décembre 1999, soit une année après le versement
visé ci-dessus. Quant à C.X.________ il aurait, d’après le Contrôle des
habitants, quitté la Suisse le 31 octobre 1999, donc également plusieurs mois
après ledit versement. L’explication avancée n’étant pas plausible, la reprise
est maintenue; pour le surplus, les autres versements n’ont pas été justifiés
non plus et la reprise est donc maintenue;
-
B3
. Compte non
déclaré UBS 5******** (titulaire B.X.________): aucune explication n’a été
fournie concernant les deux versements de 15’000 fr. et 25'000 fr. du 8
avril 1998 sur ce compte non déclaré. Dès lors qu'il est établi que la
comptabilité de A.X.________ n'est pas probante et que le financement de son
train de vie ne se justifie que par du revenu non déclaré, la reprise au titre
de chiffre d’affaires non déclaré est maintenue;
-
pour l’année 1998, le total des reprises
correspondant à du revenu de l’activité indépendante non déclaré s’élève à 120’251
francs;
-
C. Période de calcul 1999:
-
C1
. Compte non
déclaré BCV 2******** (titulaires B.X.________ et A.X.________): les versements
de 5’000 fr. le 26 juillet 1999, 13'000 fr. le 13 octobre 1999, 12'000 fr. le 4
novembre 1999 et 6’000 fr. le 27 décembre 1999 n’ont suscité aucune explication
des intéressés. En ce qui concerne le versement de 4’845 fr. 60 (6’000 DM) du
23 avril 1999, les époux X.________ ont expliqué qu’il s’agissait d’une remise
de chèque de la société H.________ en Allemagne visant à rembourser des frais
d’un employé, en l’occurrence Z.________. L'ACI relève, d’une part, que,
d’ordinaire, les frais de voyage étaient avancés par la raison individuelle. Il
est donc peu probable qu’un employé ait avancé de tels frais. D’ailleurs, si Z.________
avait avancé ces frais, il aurait dû encaisser le montant du chèque en
remboursement. D’autre part, il n’est pas courant qu’un fournisseur rembourse
les frais d’un employé du client et il n’est pas courant non plus que des frais
effectifs correspondent à un montant rond (en l’occurrence 6’000 DM). De plus, Z.________
était très malade et est décédé en avril 1999. Il n’est pas certain qu’il
travaillât encore pour l’entreprise à cette époque. Enfin, un chèque de la même
entreprise pour un montant de 1’000 DM a été encaissé une année plus tard sur
ce même compte et les époux X.________ n’ont apporté aucune explication
concernant ce deuxième chèque. Compte tenu de ces éléments, l'ACI considère
qu’il est vraisemblable que ce chèque, encaissé par eux-mêmes sur un compte non
déclaré, représente une ristourne du fournisseur plutôt que des remboursements
de frais, et ce montant sera ajouté au bénéfice imposable de la raison
individuelle;
-
C2
. Compte non
déclaré BCV 3******** (titulaire B.X.________): la provenance d’un versement de
3'000 fr. en date du 4 janvier 1999 n’a pas été justifiée. La reprise sera donc
maintenue;
-
C3
. Compte non
déclaré UBS 4******** (titulaire B.X.________): versements de 20’000 fr. et
95’000 fr.: le premier versement de 20’000 fr. a été expliqué comme suit par
les époux X.________: il correspond au paiement partiel d’une facture de 55'380
fr. adressée à D.________ Machines SA le 31 décembre 1998 et d’une facture de
3’186 fr. de la même date adressée à la même société. Or, ces factures
n’ont pas été comptabilisées dans la raison individuelle de A.X.________. II
s’agit donc sans aucun doute de chiffre d’affaires non déclaré encaissé sur un
compte non déclaré. Quant au versement de 95’000 fr. du 7 janvier 1999, les
réclamants ont expliqué que ce montant provenait de la vente du camion
d’occasion à A.________ SA pour 70'000 fr., de la vente de diverses pièces du
stock pour 1'000 fr. et du solde versé par A.________ pour l’acquisition des
actions Y.________, soit 24’000 francs. Dès lors que le montant de 70’000 fr. a
déjà été retenu pour calculer l’excédent de liquidation résultant de la
liquidation de Y.________ SA (cf. reprise
1.02
ci-dessus), le tableau
des reprises sera corrigé en ce sens. En ce qui concerne la somme de 24'000 fr.
correspondant au solde des actions, ainsi que le montant de 1'000 fr. expliqué
par l’encaissement de la facture suite à la vente du stock de Y.________, la
reprise sera également corrigée, ces éléments étant pris en considération à la
reprise
2.01
ci-dessous;
-
en fin de compte, pour l’année 1999, le montant
de reprise correspondant à du revenu non déclaré par A.X.________ et encaissé
sur les comptes non déclarés des époux X.________ s’élève à 63'846 fr. au lieu
de 158'846 francs.
-
D. Période de calcul 2000:
-
D1
. Compte BCV
non déclaré 2******** (titulaires B.X.________ et A.X.________): la reprise
porte sur une remise de chèque de 799 fr. 20. Il s’agit d’un chèque de 1'000 DM
émis par la société H.________ en Allemagne. Les époux X.________ n’ont apporté
aucune explication quant à l’encaissement de ce chèque. Il s’agit donc
vraisemblablement d’une ristourne d’un fournisseur comme retenu ci-dessus sous
lettre
C1
pour le chèque encaissé en 1999 par les époux X.________;
-
D2
. Compte UBS
non déclaré 5******** (titulaire B.X.________): la reprise porte sur un montant
de 12’236 francs. B.X.________ a soutenu en audition que son fils, C.X.________
X.________, lui avait remboursé ce montant en 2000 car elle avait financé, par
un prélèvement de 12'000 fr. du compte de la raison individuelle, le 5 novembre
1998, l’achat d’une voiture lorsqu’il était parti en Angleterre. B.X.________
soutient avoir amené elle-même cette voiture en Angleterre à l’époque de son
achat, soit fin 1998. Or, d’après les renseignements obtenus auprès du Contrôle
des habitants, C.X.________ X.________ a quitté la Suisse le 31 octobre 1999.
De plus, d’après les explications des époux X.________, C.X.________ aurait,
avec sa soeur, alimenté un autre compte des époux X.________ en décembre 1998
par un apport de 52’250 fr. 80 (cf.
B2
ci-dessus) “à son retour de
l’étranger”. II ne paraît donc pas vraisemblable qu’il ait en même temps versé
de l’argent sur les comptes non déclarés de ses parents et emprunté 12’000 fr.
à ces mêmes parents. Faute d’explications probantes et compte tenu du fait
qu’il est établi que A.X.________ encaissait sur ses comptes non déclarés du
chiffre d’affaires non déclaré, la reprise sera donc maintenue.
Reprise 1.17
Rendement de la fortune mobilière des comptes non déclarés:
Cette rubrique porte sur la reprise
des intérêts ou dividendes servis sur les comptes bancaires non déclarés des
époux X.________. Il s’agit des sommes de:
-
687 fr. en 1997 (comptes CCP 1********, BCV 2********,
BCV 3********, UBS 5********),
-
325 fr. en 1998 (comptes CCP 1********, BCV 2********,
BCV 3********, UBS 4********),
-
1'675 fr. en 1999 (comptes UBS 5********, CCP 1********,
BCV 2********,BCV 3********, UBS 4********),
-
2'518 fr. en 2000 (comptes CCP 1********, BCV 2********,
BCV 3********, UBS 4********, UBS 5********), et
-
3'561 fr. en 2003 (comptes CCP 1********, BCV 2********,
BCV 3********, UBS 4********, UBS 5********).
Reprise 1.18
Frais d’administration de la fortune mobilière des comptes non
déclarés
L’ACI a déduit, conformément aux
art. 23 al. 1 let. d de la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs
cantonaux (aLI, en vigueur jusqu'au 31 décembre 2000) et 36 al. 1 let. a de la
loi vaudoise du 4 juillet 200 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV
642.11), les frais d’administration de la fortune mobilière privée à raison de
1,5 °/oo du montant de la fortune non déclarée les années 1997, 1998. 1999,
2000 et 2003.
Taxation intermédiaire
(libération usufruit)
Reprises 1.19 à 1.21
Revenus immobiliers, appartement à Payerne, frais d’entretien de
l'appartement de Payerne et intérêts hypothécaires de l'appartement de Payerne
En 1988, Z.________ a acquis un
appartement à Payerne (estimation fiscale: 110'000 fr.) qu’il a donné un mois
plus tard à B.X.________ tout en gardant l’usufruit du bien immobilier.
Z.________ étant décédé en avril
1999, la fortune et les revenus liés à cet immeuble seront imputés à B.X.________
dès cette date. En revanche, avant le décès d’Z.________, c’est ce dernier, en
sa qualité d’usufruitier, qui devait déclarer le rendement et la fortune liés à
ce bien (en application de l'art. 20 al. 2 lit. d aLI).
Reprises 1.22 à 1.24
Revenus immobiliers, appartement de Payerne, frais d’entretien de
l'appartement de Payerne et intérêts hypothécaires de l'appartement de Payerne
Suite au décès d'Z.________, en
avril 1999, le rendement non déclaré lié à l’appartement de Payerne est
imposable au titre de rendement de fortune immobilière des époux X.________.
Faute d’avoir reçu des documents probants, l'ACI a déduit des frais d’entretien
forfaitaires et les intérêts hypothécaires justifiés par les contribuables.
Reprise 1.25
Valeur locative insuffisante (5% de l'estimation fiscale) de la
maison à Lugrin
Les époux X.________ ont acquis, en
novembre 2003, une maison à Lugrin pour le montant de 643’549 fr. 15.
Cet immeuble n’a pas été indiqué
dans la déclaration d’impôt 2003. Les époux X.________ ont toutefois établi que
leur acquisition n’a été enregistrée au Registre foncier français qu’en 2004.
Dès lors qu’en France, ce n’est pas l’inscription au Registre foncier qui est
translative de propriété, mais l’acte de vente, ce bien aurait déjà dû être
déclaré en 2003. Par mesure de simplification, l'ACI ne corrigera toutefois pas
le tableau des reprises sur ce point.
Ceci étant précisé, tant la valeur
déclarée pour l’impôt sur la fortune (480’000 fr.) que la valeur locative
(12’000 fr.) sont insuffisantes au regard des règles en vigueur. Les
instructions générales sur la manière de remplir la déclaration des personnes
physiques prévoient en effet que, du point de vue de la fortune, la valeur
indiquée doit correspondre à 80% du prix d’acquisition, soit en l’occurrence
535’000 fr. (80% de 643'559 fr. et 80% de 25'000 fr. [travaux de plus-value])
(cf. reprise
3.02
ci-dessous). S’agissant de la valeur locative,
lorsqu’elle ne peut être fixée par référence à des logements comparable, la
pratique l’a fixée à 5% du prix de revient de l’immeuble, soit, en
l’occurrence, 26’750 fr. (soit 5% de 535’000 fr.).
4.2 ELEMENTS DE REPRISES NE
CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
Reprise 2.01
Vente des actions Y.________ SA
Comme mentionné sous la reprise
1.02
,
les époux X.________ ont vendu, selon la convention de cession d’actions du 8
février 1999, les actions de la société Y.________ SA à A.________. Le montant
de la transaction a été fixé à 55'000 francs. Les contribuables ont produit des
quittances signées par B.X.________ attestant le versement de deux montants en
liquide émanant de A.________, l’un de 30'000 fr. et le second de
24’000 fr. ainsi qu’une facture de 1'000 fr. correspondant à la vente du
stock de Y.________ SA et encaissée le 7 janvier 1999. Il apparaît ainsi que
les époux X.________ ont établi avoir encaissé l’entier du montant de la
transaction. Ils n’ont d’ailleurs pas contesté avoir reçu le montant de 55’000
fr. suite à la vente des actions de Y.________ SA.
Dès lors que, comme relevé sous la
reprise
1.02
, il y a lieu d’attribuer les actions de Y.________ SA à la
fortune commerciale de A.X.________, la. différence entre le prix de vente et
la valeur nominale des actions (la valeur nominale étant retenue dès lors que
la participation ne figurait pas dans la comptabilité du contribuable), soit
5000 fr., sera imposée au titre de revenu de l'activité indépendante de A.X.________
(en application des art. 18 al. 2 LIFD et 20 al. 1 let. c aLI).
4.3. CORRECTIONS DE TAXATION
Reprise 3.01
Correction de frais d'entretien immeuble non admis (plus-value)
Pendant les périodes de calcul 1999
et 2000, les contribuables ont revendiqué la déduction de frais d’entretien
pour leur immeuble de Penthalaz (en application des art. 32 al. 2 LIFD et 36
al. 1 let. b LI).
S’agissant de la période de calcul
1999, les frais liés à l’aménagement du jardin et de la terrasse n’ont pas été
admis à titre de frais d'entretien. Pour la période de calcul 2000, la déduction
de frais de mobilier, de la rénovation du gazon et de la pose d’un arrosage
électrique ainsi que d’une partie des frais de rénovation de la salle de bains
a été refusée.
Reprises 3.02 et 3.03
Erreur dans la valeur locative de la maison de Penthalaz et
correction des frais d’entretien forfaitaires
Les époux X.________ ont déclaré
une valeur locative de 12’927 fr. au lieu de 17’118 francs. La différence sera
ajoutée à leur revenu imposable, sous déduction des frais d’entretien
correspondants.
Reprise 3.04
Dividende d'actions B.________ déclaré en trop
Un montant de 1'685 fr. lié aux
actions B.________ déclarées en trop sera déduit du revenu imposable.
Ces corrections de taxation n’ayant
pas été contestées, elles ne seront pas examinées plus en détail dans la
présente décision sur réclamation.
5. ELEMENTS DE LA FORTUNE NON
DECLARES OU ERRONES
5.1 ELEMENTS SOUSTRAITS A
REPRENDRE
Comptes non déclarés
Reprise 1.01
BCV 1******** (titulaire B.X.________), BCV 2******** (titulaires A.X.________
et B.X.________), BCV 3******** (titulaire B.X.________), UBS 4********
(titulaire B.X.________), UBS 5******** (titulaire B.X.________), UBS 6********
(titulaire B.X.________)
Il ressort des pièces du dossier
que, pour les trois périodes fiscales concernées par le présent litige, les
époux X.________ n’ont pas déclaré une fortune de 801'884 francs.
Taxation intermédiaire
(libération usufruit)
Reprises 1.02 à 1.05
Taxation intermédiaire EF appartement de Payerne non déclaré et
dettes appartement de Payerne non déclaré
Comme précisé ci-dessus, B.X.________
était nue propriétaire d’un appartement à Payerne, puis propriétaire suite au
décès d'Z.________ le 28 avril 1999. Or elle n’a, dès cette date, pas déclaré
ce bien dans sa fortune, si bien que le montant de l’estimation fiscale dudit
immeuble sera ajouté à la fortune imposable des époux X.________ dès le 29
avril 1999 sous déduction des dettes liées à cet appartement.
5.2 ELEMENTS DE REPRISES NE
CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
Aucun.
5.3 CORRECTIONS DE TAXATION
Reprises 3.01
Actions B.________ déclarées en trop dans l’état des titres
L'ACI a corrigé la fortune
imposable 2004 des contribuables en tenant compte du fait que les actions de la
société B.________ avaient été déclarées deux fois.
Reprises 3.02
Estimation fiscale maison à Lugrin (France), montant sous-évalué
Les époux X.________ ont indiqué
que l’estimation fiscale de leur maison à Lugrin était de 480'000 francs.
L’estimation fiscale de la maison sise en France a été corrigée pour tenir
compte de la pratique en la matière consistant à retenir le 80% du prix
d’acquisition (643’559 fr. 15) et des travaux de plus-value (25'000 fr.), soit
un total de 515'000 francs. Un montant de 55’000 fr. a donc été ajouté à la
fortune imposable.
Reprises 3.03
Estimation fiscale de l’appartement à Payerne, erreur sur montant
déclaré
En 2004, les contribuables ont
indiqué une estimation fiscale trop élevée pour l’appartement de Payerne.
L’autorité fiscale a corrigé ce montant.
6. JUSTIFICATION DES AMENDES
L'ACI, qualifiant la faute des recourants
de grave, a fixé, s’agissant de l’impôt cantonal et communal sur le revenu et
la fortune et l’impôt fédéral direct sur le revenu, les quotités d’amende à 1.5
(1 x 1.5) pour la soustraction consommée relative à la période fiscale
1999-2000 et à 1 (2/3 x 1.5) pour la soustraction tentée portant sur les
périodes fiscales 2001-2002, 2003 et 2004.
7. CONCLUSION
Compte tenu des modifications des
reprises
1.02
et
1.16
, l'ACI a modifié le tableau des reprises et
les prononcés d’amendes pour soustraction du 27 mai 2008 rendus à l’encontre de
A.X.________ et B.X.________ et rendu un nouveau prononcé d’amende d’un montant
total de 430’200 fr. en matière d’impôt cantonal et communal sur le revenu et
la fortune des périodes fiscales 1999-2000, 2001-2002, 2003 et 2004 et d’un
total de 184’000 fr. en matière d’impôt fédéral direct sur le revenu des
périodes fiscales 1999-2000, 2001-2002, 2003 et 2004.
Etait annexé à la décision sur
réclamation le nouveau tableau des reprises reflétant les modifications
énumérées ci-dessus suivant:
Pos
Libellé
Années de calcul
Total
1997
1998
1999
2000
2003
2004
ELEMENTS
DE REVENUS NON DECLARES OU ERRONES
ICC
D’office
D’office
Provisoire
Provisoire
Non enregistrée
Non enregistrée
IFD
D’office
D’office
Provisoire
Provisoire
Non enregistrée
Non enregistrée
1
ELEMENTS SOUSTRAITS
A REPRENDRE
Imposable
Imposable
1.01
./. taxation
d’office du 30.11.1999
- 118’720
- 118’720
- 237’440
1.01
+ Résultat après
dépôt des comptes le 31.01.2006
43’538
287’744
331’282
Reprises
dans la raison individuelle
0
1.02
Liquidation Y.________
332’493
332’493
1.03
Frais de bureau
concernant Y.________ SA
6’480
6’480
1.04
Reprises de
l’AFC (TVA) auprès de Y.________ SA
2’772
2’772
1.05
Compl. d’impôt Y.________
SA vente du cadre d’actions
52’217
52’217
1.06
Stocks selon
décompte d’inventaire après abattement de 33,3%
128’000
128’000
1.06
./. Stocks
portés en compte
- 58’000
- 58’000
1.07
Cotisations AVS
2001, 2002 et 2003 mises en charge sur 2004
49’244
106’116
56’872
1.08
Amendes d’ordre
non admises car charges non commerciales
2’040
2’040
1.09
Part privée
véhicule M. X.________ 12% du prix d’acquisition (norme TVA)
6’460
6’460
6’880
7’144
7’144
7’144
41’232
1.10
Différence sur
règlement facture Fid. Elès
500
500
1.11
Frais privés à
charge de la R.I.
2’633
10’541
3’559
5’689
5’807
4’619
32’848
1.12
Versements non
justifiés sur comptes commerciaux (C.A.)
277’000
277’000
Revenus
comptes non déclarés
0
1.13
Intérêts sur
prêts consentis non déclarés (CCP Mme X.________)
811
4’172
6’349
5’724
8’342
664
26’062
1.14
Facture G.________
no 1'146 C.A. non enregistré dans la R.I.
6’163
3’082
9’245
1.15
Honoraires
administratrice Mme X.________ reçus de Y.________ SA
11’932
11’932
23’864
1.16
Revenus non
justifiés dans les comptes non déclarés
59’908
120’251
63’846
13’035
257’040
1.17
Rendement de la
fortune mobilière des comptes non déclarés
687
325
1’675
2’518
3’561
8’766
1.18
./. Frais
d’administration fortune mobilière des comptes non déclarés
- 54
- 252
- 359
- 450
- 501
- 1’616
Taxation
intermédiaire (libération usufruit)
0
1.19
Revenus
immobiliers, appartement à Payerne
8’450
8’280
16’730
1.20
./. Frais
d’entretien appartement Payerne
- 1’690
- 1’656
- 3’346
1.21
./. Intérêts
hypothécaires appartement Payerne
- 4’570
- 4’622
- 9’192
Immobilier
0
1.22
Revenus
immobiliers, appartement à Payerne
8’450
8’280
7’800
24’530
1.23
./. Frais
d’entretien appartement Payerne
- 1’690
- 1’656
- 1’560
- 4’906
1.24
./. Intérêts
hypothécaires appartement Payerne
- 4’570
- 4’622
- 2’427
- 11’619
1.25
Valeur
locative insuffisante (5% de l’EF) maison à Lugrin
14’750
14’750
TOTAL DES
SOUSTRACTIONS
9’385
324’455
429’276
111’516
255’922
188’050
1'318’604
2
ELEMENTS DE
REPRISES NE CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
2.01
Vente du cadre
d’actions Y.________ SA (fortune commerciale)
55’000
55’000
./. Titres à la
valeur nominale (500 actions à 100.-)
- 50’000
- 50’000
TOTAL DES
CORRECTIONS
5'000
5'000
3
CORRECTIONS
DE TAXATION
3.01
Correction
frais entretien immeuble non admis (plus-value)
7’905
17’157
25’062
3.02
Erreur dans
la valeur locative maison Penthalaz
4’191
4’191
3.03
./.
Correction des frais d’entretien maison Penthalaz
- 839
- 839
3.04
./. Dividende
actions B.________ déclaré en trop
- 1’685
- 1’685
TOTAL DES
CORRECTIONS
0
0
7’905
17’157
3’352
- 1’685
26’729
4
TOTAL DES
REPRISES SUR REVENUS
9’385
324’455
442’181
128’673
259’274
186’365
1'350’333
Pos.
Libellé
Dates de référence
Total
01.01.1999
01.01.2001
31.12.2003
31.12.2004
ELEMENTS
DE LA FORTUNE NON DECLARES OU ERRONES
D’office
Provisoire
Non enregistrée
Non enregistrée
Imposable
Imposable
1
ELEMENTS SOUSTRAITS A REPRENDRE
Comptes non déclarés
0
1.01
CCP 1********Mme
X.________
14’637
17’001
29’220
60’858
1.01
BCV 2******** M.
et Mme X.________
6’982
90’657
32’943
130’581
1.01
BCV 3********
Mme X.________
13’602
13’318
31’711
58’631
1.01
UBS 4********
Mme X.________
74’291
13’106
10’411
97’808
1.01
UBS 5********
Mme X.________
1’656
24’683
43’099
69’438
1.01
UBS 6********
dépôt titres Mme X.________
56’994
141’006
186’568
384’568
Taxation
intermédiaire (libération usufruit)
0
1.02
Taxation
intermédiaire, EF appartement de Payerne non déclaré
88’000
88’000
1.03
Taxation
intermédiaire, dettes appartement de Payerne non déclaré
- 102’451
- 102’451
Immobilier
0
1.04
EF appartement
de Payerne non déclaré
110’000
110’000
220’000
1.05
Dettes liées à
l’appartement de Payerne non déclaré
- 101’091
- 76’750
- 177’841
TOTAL DES
SOUSTRACTIONS
153’711
308’679
367’201
0
829’591
2
ELEMENTS DE
REPRISES NE CONSTITUANT PAS UNE SOUSTRACTION
0
TOTAL DES CORRECTIONS
0
0
0
0
0
3
CORRECTIONS
DE TAXATION
3.01
Actions B.________
déclarées en trop dans l’état des titres
- 119’031
- 119’031
3.02
EF maison à
Lugrin (France), montant sous-évalué
55’000
55’000
3.03
EF appartement à
Payerne, erreur sur montant déclaré
- 45’000
- 45’000
TOTAL DES
CORRECTIONS
0
0
0
- 109’031
- 109’031
3
TOTAL DES
REPRISES SUR LA  FORTUNE
153’711
308’679
367’201
- 109’031
720’560
C.
Le 7 octobre 2009, A.X.________ et B.X.________
ont interjeté recours contre la décision sur réclamation de l'ACI du 4
septembre 2009 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal
cantonal, en concluant, avec suite de frais et dépens, à la suppression des
reprises liées aux comptes non déclarés en tant qu'elles affectaient leur
revenu imposable, à la réduction du montant de la reprise concernant les
actions de Y.________ SA ainsi qu'à la réduction des amendes prononcées. Ils
ont requis la tenue d'une audience d'instruction.
Dans sa réponse du 23 décembre
2009, l'ACI, se référant à sa décision sur réclamation, a conclu au rejet du
recours.
Les recourants ont déposé une
réplique le 26 avril 2010.
A la demande du juge instructeur de
préciser l'objet de leur recours, les recourants ont, dans un courrier du
5 juillet 2010, indiqué qu'ils contestaient la reprise
1.02
intitulée "liquidation Y.________ SA", la reprise
1.12
intitulée "versements non justifiés sur comptes commerciaux (C.A.)"
et la reprise
1.16
intitulée "revenus non justifiés dans les
comptes non déclarés", ainsi que la quotité des amendes. Les arguments
développés par les recourants seront examinés aux considérants 5, 6, 7 et 9
ci-après.
D.
Pour faire suite à la demande des recourants, la
Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal a tenu audience le 5
octobre 2010.
A cette occasion, les recourants
ont déclaré accepter que la Cour de droit administratif et public du Tribunal
cantonal, dans sa composition du jour de l'audience, examine à la fois la
question des reprises fiscales et celle des amendes et rende un seul arrêt sur
les deux objets litigieux.
Les recourants ont produit la copie
d'une décision du 27 novembre 2008 de l'Administration fédérale des
contributions (AFC), Division principale de la valeur ajoutée, dont il ressort
que, "Faute de preuves suffisantes, l'AFC ne peut que conclure que les
apports de liquidités litigieux pour les périodes fiscales contrôlées – du 1
er
janvier 2002 au 30 juin 2007 – ne proviennent pas de chiffres d'affaires
imposables."
A la requête des recourants, la
Cour a constaté que les déclarations d'impôts 2001-2002, 2003 et 2004 n'étaient
pas signées par les recourants mais par I.________, de la fiduciaire Elès SA,
ancienne fiduciaire des recourants.
Il ressort du procès-verbal établi à
l'issue de l'audience notamment ce qui suit:
1) C.X.________
fils des recourants, a déclaré ce qui suit:
-
au sujet de la reprise
1.16.A1
: de 1994 à
2001, il a vécu successivement en Autriche, en Allemagne, en Angleterre et en
Amérique du Nord, travaillant pour le compte d'une fabrique de grues pour
camions. En 1997, il était en Allemagne. Comme il l'a fait dans chaque pays où
il a vécu (et où il a payé des impôts), il a ouvert, lors de son arrivée, un compte
bancaire où son salaire lui a été versé. Lorsqu'il est venu en Suisse, deux
fois pendant l'année, il a remis à sa mère l'entier de ses économies, de même
que lorsqu'il a quitté définitivement l'Allemagne et fermé son compte bancaire.
Il n'a jamais noté les montants transférés à sa mère, qui n'ont pas fait
l'objet de quittances. Il ignore quel est le montant de son épargne. Il n'a
jamais interrogé sa mère à ce sujet;
-
au sujet de la reprise
1.16.B2
: en
décembre 1998, il séjournait en Angleterre. Comme il le faisait habituellement,
il a "rapatrié" en Suisse l'argent qui se trouvait sur son compte
bancaire anglais. Il ne se souvient pas du montant. Comme il
"rapatriait" toujours des francs suisses, cela devait également être
le cas cette fois-là. Il ne connaît pas le montant total qu'il a remis à sa
mère. Comme il l'a toujours fait, s'il devait faire un achat, il demandait à
celle-ci qu'elle lui donne le montant dont il avait besoin. Il est marié depuis
quelques années et sa femme apprécie également ce système de "pot familial
commun";
-
au sujet de la reprise
1.16.D2
: en
novembre 1998, il était en Angleterre. Il avait besoin d'une voiture et comme
il allait bientôt quitter l'Angleterre, il ne voulait pas en acheter une avec
la conduite à gauche. A sa demande, sa mère lui en a acheté une en Suisse et la
lui a amenée en Angleterre. Il a remboursé sa mère en 2000, en versant le
montant de 12'236 fr. sur le compte UBS 5********.
2) F.________, beau-fils des
recourants, a déclaré ce qui suit:
-
il a épousé la fille des recourants, D.X.F.________,
en mars 2001. Actuellement, il oeuvre comme cuisinier dans le restaurant que sa
femme tient dans la région lausannoise;
-
en 1997, il habitait à Lausanne avec D.X.F.________
et travaillait au Restaurant de la Croix d'Ouchy, à Lausanne, comme cuisinier.
Nourrissant le projet de partir travailler à l'étranger, tous ont confié leurs
économies (son épouse 10'000 fr. et lui 15'000 fr.) aux recourants. Ceux-ci
n'ont pas établi de reçu. En 1998, le témoin et son épouse ont travaillé en Allemagne.
A la fin de l'année, lors d'un séjour en Suisse, ils ont remis chacun 10'000
fr. à la recourante. Par la suite, ils sont partis travailler aux Caraïbes.
Quand ils sont revenus s'établir en Suisse, les recourants leur ont rendu
l'entier de ces montants. Il n'existe aucune trace écrite de ces différents
mouvements d'argent;
-
il ne sait pas si son épouse déposait
systématiquement ses économies dans le "pot familial commun".
3) La recourante B.X.________ a
déclaré ce qui suit:
-
au sujet de la reprise
1.02
:
-
elle-même détenait 240 actions de Y.________ SA
et A.X.________ vingt;
-
concernant la quittance établie par Z.________
selon laquelle celui-ci a reçu la somme de 40'000 fr. "selon la convention
du 6 janvier 1999", elle ne peut apporter aucune information (sur les
points de savoir qui a établi cette quittance, qui a versé l'argent à Z.________
et sous quelle forme), dès lors qu'elle ne s'occupait pas du tout de Y.________
SA. Cette convention constitue peut-être un projet de la convention du 8
février 1999;
-
au sujet de la reprise
1.16.A1
:
-
en 1993, comme un de leurs clients ne pouvait
pas payer le montant qu'il devait à la raison individuelle, les recourants ont
accepté qu'il paye par versements mensuels. La BCV les ayant mis en garde sur
le caractère dangereux de ce moyen de procéder, les recourants ont ouvert un
compte (CCP 1********) par lequel ils payaient à la raison individuelle les
montants dus par les clients qui n'avaient, sur le moment, pas les
disponibilités nécessaires pour acheter du matériel ou ne pouvaient obtenir de
crédit bancaire pour ces achats. Pour ouvrir ce compte, en 1997, la recourante
disposait de 45'000 fr. dans une caisse à la maison. Après avoir prélevé sur ce
montant de 45'000 fr. celui de 17'092 fr. 50 correspondant au solde dû par
C.________ Transports pour l'achat d'une grue d'occasion, la recourante a, avec
le solde de 27'907 fr. 50, ouvert ce compte CCP 1********, intitulé
"B.C.S.", soit "Banque Cantonale Supplétive". Les
recourants n'ont pas déclaré ce compte car il s'agissait seulement d'un compte
intermédiaire et, pour la raison individuelle, les factures étaient payées;
-
sur ce montant de 45'000 fr., 10'000 fr.
provenaient de son fils, 10'000 fr. de sa fille, 15'000 fr. de son
beau-fils et 10'000 fr. de sa part;
-
lorsque son fils revenait de l'étranger et lui
remettait de l'argent, elle déposait cet argent dans une enveloppe sans noter
les montants. Quand elle avait besoin d'argent, elle demandait à son fils si
elle pouvait en prélever dans cette enveloppe. L'ensemble de la famille a
toujours fonctionné de cette façon, avec ce système de "pot commun
familial";
-
lorsque l'entreprise C.________ Transports a
acheté une grue d'occasion pour un prix de 26'092 fr. 50, la cliente
a versé un acompte de 9'000 fr. à la raison individuelle, puis payé le
solde par acomptes mensuels. Les mentions manuscrites "caisse le
4.4.97" et "caisse le 1.4.97" qui figurent sur la facture du 14
mars 1997 établie au nom de C.________ Transports signifie que ces montants de
9'000 fr. et 17'092 fr. 50 ont été versés "cash" dans
la caisse dont les recourants disposaient à leur domicile;
-
au sujet de la reprise
1.16.A2
:
-
C.________ Transports ayant versé par erreur le
montant de 9'000 fr. sur le compte BCV 3******** le 3 avril 1997, elle a
"repris" ce montant pour qu'il figure sur le compte, correct, de la
raison individuelle, mais sans faire virer l'argent de compte en compte;
-
concernant le versement de 18'000 fr., le
21 novembre 1997, elle ne sait pas ce dont il s'agit;
-
au sujet de la reprise
1.16.B1
:
-
ce montant de 6'000 fr. lui a été offert par sa
famille pour son anniversaire, le 27 décembre 1998. Elle et son mari l'ont
dépensé en faisant quelques voyages dont elle ne se souvient ni des dates ni
des destinations;
-
au sujet de la reprise
1.16.B2
:
-
le montant de 52'250 fr. qu'elle a versé sur le
compte non déclaré UBS 4******** est celui qui se trouvait dans l'enveloppe
dans laquelle elle avait déposé, au fil des années, l'argent que lui donnaient
ses enfants quand ils revenaient de l'étranger où ils vivaient à l'époque. En
décembre 1998, sa fille vivait en Allemagne;
-
plus tard, quand ses enfants en ont eu besoin,
elle leur a rendu l'argent qu'ils lui avaient remis;
-
au sujet de la reprise
1.12
:
-
le montant de 95'000 fr. n'a pas été versé à
proprement parler par C.X.________ sur le compte. En effet, la mention
"versement C.X.________ est uniquement due au fait que c'est son fils qui
est allé déposer ce montant à la banque;
-
les recourants ont retiré du compte commercial
de la raison individuelle 370'000 fr. pour acheter deux parcelles de terrain à
Coppet. Ils ont proposé le prix de 340'000 fr. mais le terrain a été vendu à
d'autres personnes. Les recourants ont voulu utiliser cet argent liquide pour
payer la maison qu'ils ont achetée à Lugrin, mais ils n'ont pas pu car le
notaire leur a demandé de payer par virement bancaire. La recourante a par la
suite reversé le montant de 277'000 fr. sur le compte de la raison individuelle
pour l'alimenter. Elle n'explique pas pourquoi ce n'est pas l'entier de la
somme qui a été reversé ni pourquoi l'opération a eu lieu en trois fois.
4) J.________, de la fiduciaire
Michel Favre SA, qui est la nouvelle fiduciaire des recourants depuis fin 2008
a déclaré:
-
au sujet de la reprise
1.02
:
-
il a produit le décompte suivant dont il ressort
que l'excédent de liquidation de Y.________ SA s'élève à 174'747 fr. 53:
CHF
Solde du compte UBS 10********
160'564.63
Solde de caisse Y.________
128'273.30
- paiement décompte TVA
- 17'621.40
- remboursement part M. Z.________
- 40'000.00
- frais de bureau Y.________
- 6'480.00
- solde TVA Y.________
- 2'772.00
- complément impôts Y.________
- 52'217.00
vente des actions
55'000.00
- capital (valeur nominale)
- 50'000.00
Total net de l'excédent de liquidation
174'747.53
-
concernant le montant de 40'000 francs
"remboursement part M. Z.________", il s'est référé au document produit
par les recourants le jour de l'audience et intitulé "QUITTANCE", non
daté et portant la signature d'Z.________, et dont le texte est le suivant:
"Reçu la somme de Fr. 40'000.— (quarante mille /00) selon convention
du 6 janvier 1999";
-
il a expliqué que c'était à tort que
l'ancienne fiduciaire des recourants n'avait pas fait apparaître ces montants
au passif du compte de résultat de Y.________ SA, car ces factures auraient dû
être payées avant la liquidation formelle des comptes bancaires. Par ailleurs,
ces factures avaient été payées par les recourants sur leur argent
"privé". Ainsi, les recourants ne contestaient pas le principe de la
reprise, mais les montants et la qualification de la reprise comme activité
indépendante (puisqu'il s'agissait d'un revenu de participation);
-
au sujet de la reprise
1.16.C3
:
-
le versement de 20'000 fr. ne constitue pas du
chiffre d'affaires de la raison individuelle. En effet, c'est à l'attention de Y.________
SA que ce montant a été payé "de main à main" en décembre 1998 par D.________
Machines SA à Z.________, employé de la raison individuelle. C'est ce qui
ressort de la dernière écriture de la page 3 du livre du compte caisse de Y.________
SA.: "30 mars 1999 D.________ Machines SA, solde facture 18505:
entrée: 38'566 fr.". En effet, ce montant de 38'566 fr. est le résultat de
la soustraction du montant de 20'000 fr. du montant de 58'000 fr. qui résultait
de l'addition des factures n° 504 et 505. Cependant, dès lors qu'à cette
époque, les recourants envisageaient de fermer le compte bancaire de Y.________
SA, ils ont directement viré ce montant de 20'000 fr. sur le compte privé UBS 4********;
-
au sujet de la reprise
1.12
:
-
il a procédé à un calcul de l'évolution de
fortune des recourants, dont il ressort que les montants disponibles pour leur
train de vie sur la période considérée ont toujours été positifs et varient de
31'709 fr. à 103'717 fr. selon les années, et ce sans tenir compte des reprises
1.12
et
1.16
. Pour ce faire, il est parti de la fortune imposable
retenue par l'ACI dans sa décision sur réclamation et a tenu compte de toutes
les sorties et entrées "extraordinaires" dont l'ACI ne connaissait
pas l'existence. Ainsi, par exemple, le montant reçu suite à la vente d'un
bateau avant l'achat d'un autre bateau. Il a également tenu compte des
prélèvements sur les comptes bancaires des recourants, dont l'ACI, dans
l'évolution de fortune du compte "cuisinière" (c'est-à-dire la
réserve, cachée sous la cuisinière des recourants, dans laquelle ceux-ci
gardaient des sommes importantes) à laquelle elle a procédé, n'a pas tenu
compte (dès lors qu'elle n'a pris en compte que la partie
"liquidités", c'est-à-dire ce qui provenait et sortait du compte
"cuisinière").
E.
A l'issue de l'audience, le tribunal a statué à
huis clos.
Les parties se sont déterminées sur
le procès-verbal de l'audience par courriers des 2 et 23 novembre 2010.
Considérant en droit
1.
Les recourants contestent les trois reprises
d'impôts nos
1.02
(intitulée "liquidation Y.________ SA"),
1.12
(intitulée
"versements non justifiés sur comptes commerciaux (C.A.)") et
1.16
(intitulée "revenus non justifiés dans les comptes non déclarés")
décidées par l'autorité intimée sur leurs revenus. Ils contestent
également la quotité des amendes fiscales prononcées à leur encontre.
2.
a) Le litige a trait aussi bien à l’impôt
cantonal et communal sur le revenu et la fortune qu’à l’impôt fédéral direct.
Il porte sur les périodes 1999-2000, 2001-2002, 2003 et 2004. En matière
d'impôt fédéral direct, la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt
fédéral direct (LIFD; RS 642.11) est entrée en vigueur le 1
er
janvier
1995; elle a abrogé l'arrêté du Conseil fédéral du 9 décembre 1940 sur la
perception d'un impôt fédéral direct (AIFD; art. 201 LIFD). Elle
s'appliquera donc à toutes les périodes de taxation litigieuses. En matière
d'impôt cantonal et communal, la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les
impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11) est entrée en vigueur le 1
er
janvier
2001; elle a abrogé la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs
cantonaux (aLI). Elle s'appliquera dès lors aux périodes 2001-2002, 2003 et
2004; en revanche, l'aLI s'appliquera à la période 1999-2000.
S’agissant des amendes ayant trait
à l’impôt cantonal et communal, l’aLI reste applicable aux amendes relatives à
la période 1999-2000, tandis que celles relatives aux périodes 2001-2002, 2003
et 2004 sont régies par la LI. Dans le domaine de la soustraction fiscale,
s’applique toutefois la loi la plus favorable, selon la règle de la
lex
mitior
qui vaut en droit pénal (arrêts FI.2005.0191 du 10 juillet 2006
consid. 3b pp. 6 s.; FI.1996.0085 du 12 décembre 2002
consid. 2 p. 6 et les arrêts cités). En l’occurrence, les
dispositions de la LI sont moins rigoureuses pour les recourants que celles de
l’aLI. Celle-ci s’effacera donc devant celle-là.
Compte tenu du fait que les parties
sont les mêmes et les problèmes à résoudre connexes, il se justifie de joindre
les procédures et de statuer par un seul arrêt. A l’image de l’autorité intimée
et comme la jurisprudence lui permet de le faire, le tribunal de céans
tranchera le recours aussi bien pour ce qui concerne l’impôt cantonal et
communal d’une part que pour l’impôt fédéral direct d’autre part (ATF 131 II
553 consid. 4.2 p. 559; 130 II 509 consid. 8.3 p. 511).
b) En tant qu’il protège le droit de
l’accusé de ne pas s’incriminer lui-même (selon l’adage
«nemo tenetur se
ipsum accusare vel procedere»
), l’art. 6 de la Convention du
4 novembre 1950 de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés
fondamentales (CEDH; RS 0.101) s’applique à la procédure fiscale de
caractère pénal; en revanche, le contentieux qui se rapporte à la taxation
fiscale n’entre pas dans le champ d’application de cette disposition; partant,
la maxime précitée ne vaut pas dans ce domaine (arrêts de la Cour européenne
des droits de l’homme rendus en l'affaire Ferrazzini c. Italie du
12 juillet 2001 publié in Recueil 2001-VII p. 327, § 29, et en
l'affaire J. B. c. Suisse du 3 mai 2001 publié in Recueil 2001-III
p. 455; ATF 132 I 140 consid. 2.1 pp. 145 s.; 121 II 257
consid. 4b p. 264 et les réf. cit.; arrêts du Tribunal fédéral 2P.34
et 2A.67/2004 du 17 février 2005 consid. 4.2). Afin d’éviter que les
renseignements obtenus dans la procédure de taxation – à laquelle le
contribuable a le devoir de collaborer – ne soient utilisés pour les besoins de
la procédure pénale dans laquelle l’accusé a le droit de se taire, le tribunal de
céans avait pour pratique, jusqu'en 2006, de statuer en deux étapes: il rendait
un arrêt partiel sur la taxation, avant de se prononcer, par un arrêt séparé,
sur les amendes (cf. arrêts FI.2005.0191 du 12 juillet 2006 consid. 2
p. 6; FI.2005.0206 du 12 juin 2006 consid. 1 pp. 4 ss;
FI.2004.0038 du 18 avril 2006 consid. 1a pp. 13 ss;
FI.2005.0003 du 21 juin 2005 consid. 1a p. 8). Le
17 juillet 2006, la Chambre fiscale du tribunal a estimé que, pour des
motifs liés à l’économie de la procédure, il convenait toutefois de laisser au
contribuable le choix d’opter soit pour une procédure unifiée (dans laquelle le
tribunal, dans la même composition, statue à la fois sur la taxation et les
amendes), soit pour une procédure séparée.
Avertis de cette possibilité, les
recourants ont expressément consentis à ce que la procédure soit conduite de
manière unifiée, raison pour laquelle le tribunal de céans rendra un seul arrêt
sur les rappels d’impôt et les taxations définitives, d’une part, les prononcés
d’amendes, d’autre part.
3.
a) L’art. 151 al. 1 LIFD permet à
l’autorité fiscale de procéder à un rappel d'impôt, notamment « lorsque
des moyens de preuve ou des faits jusque là inconnus de l'autorité fiscale lui
permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle
aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète(...) ».
Lorsqu’en revanche, le contribuable a déposé une déclaration complète et
précise concernant ses éléments imposables et que l'autorité fiscale en a admis
l'évaluation, un rappel d'impôt est exclu, même si cette évaluation était insuffisante
(al. 2). Contrairement à ce qui prévalait antérieurement sous le régime de
l'AIFD, le rappel d'impôt ne dépend plus exclusivement de la commission d'une
infraction fiscale.
En matière d'impôt direct cantonal et
communal, la procédure de révision était, jusqu’au 31 décembre 2000,
réglée aux art. 107 à 109 aLI. L’art. 109 al. 1 aLI permettait à
l'autorité de taxation de réviser la taxation définitive en défaveur du
contribuable
« (...) dans les trois mois dès la découverte du motif de
révision, mais au plus tard dans les quatre ans dès la communication de la
décision, lorsqu'elle découvre des faits nouveaux importants ou des preuves
qu'elle n'avait pu invoquer dans la procédure de taxation, de réclamation ou de
recours »
. Selon la jurisprudence rendue par le Tribunal administratif
(depuis le 1
er
janvier 2008: la CDAP), cette règle exigeait
seulement que la procédure de révision soit entamée dans le délai de trois mois
dès la découverte du motif de révision, mais non pas que la décision arrêtant
la taxation révisée soit prise à cette échéance.  La prescription du droit de
taxer de l'art. 98a LI était alors applicable (arrêts FI.1993.0100 du
28 octobre 1994 et FI.1993.0101 du 15 mars 1995). Cette disposition a
été remplacée par l’art. 207 al. 1 LI en vigueur depuis le 1
er
janvier 2001. A teneur de cette disposition, «
Lorsque des moyens de preuve
ou des faits jusque là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir
qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou
qu'une taxation passée en force est incomplète ou qu'une taxation non effectuée
ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l'autorité
fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y
compris les intérêts. Lorsque le contribuable a déposé une déclaration complète
et précise concernant ses éléments imposables et que l'autorité fiscale en a
admis l'évaluation, un rappel d'impôt est exclu, même si cette évaluation était
insuffisante.
»
Tant à teneur de l’ancien que du nouveau
texte, on entend par faits nouveaux des faits antérieurs à la décision de
taxation, mais découverts après seulement. Ce motif de révision est admissible
pour autant que l'autorité n'ait pas été en mesure, en faisant preuve de
l'attention que l'on pouvait exiger d'elle compte tenu des circonstances, de
les faire valoir déjà auparavant dans la procédure de taxation, de réclamation
ou de recours (cf. Pierre Moor, Droit administratif, Berne 1991, vol II
n° 2.4.4.1; Blaise Knapp, Précis de droit administratif, 4
ème
éd., Bâle et Francfort-sur-le-Main 1991 n° 1300 ss; cf. aussi Hugo
Casanova, Le rappel d'impôt, in RDAF 1999 II pp. 1 ss). Entre autres
conditions, il faudrait par conséquent, pour que la voie de la révision soit
ouverte, que l'autorité se soit fondée, dans sa première décision, sur des
indications erronées du contribuable ou qu'elle ait, postérieurement à cette
dernière, découvert des faits nouveaux concluants, qui se sont produits avant
la décision entrée en force, et qu'elle ait été empêchée sans sa faute, en
ayant fait preuve de toute la diligence requise, de les retenir dans sa
décision. Les faits et preuves invoqués doivent être pertinents; selon Moor,
ils le sont s'il y a lieu d'admettre qu'ils eussent amenés à une décision
différente s'ils avaient été connus à temps (ibid., p. 230; cf. en outre, plus
généralement sur cette question, Ursina Beerli-Bonorand, Die ausserordentliche
Rechtsmittel in der Verwaltungsrechtspflege des Bundes und der Kantone, Zürich
1985, pp. 96-97).
On rappellera par ailleurs que la
législation cantonale distingue l'hypothèse de la révision (que l'on peut
appeler rappel d'impôt, lorsqu'elle intervient en défaveur du contribuable), de
celle de la soustraction d'impôt. A l'inverse de l'AIFD, qui, comme on le verra
ci-dessous, ne permettait pas à l'autorité fiscale de revenir sur une taxation
définitive hormis la constatation d'une soustraction (cf. FI.1996.0053 du
2 septembre 1997), cette solution est également consacrée par la LIFD (cf.
notamment art. 151 ss LIFD, qui ne présuppose plus l'existence d'une
faute; cf. au surplus sur ce point Hugo Casanova, Änderungen rechtskräftiger
Verfügungen und Entscheide, in Archives de droit fiscal suisse 61,
pp. 447 ss, spéc. pp. 453 s.; cf. aussi Thomas Meister, Rechtsmittelsystem
der Steuerharmonisierung, Berne 1995, pp. 234 ss; cf. aussi
Känzig/Behnisch, Die direkte Bundessteuer, n° 26, dans lequel est rappelé
le système mis en oeuvre par l'AIFD, et 33 s. ad. art. 126 AIFD qui
décrivent le nouveau régime de la LIFD).
4.
En premier lieu, il convient d'examiner
l'argument des recourants soulevé lors de l'audience du 5 octobre 2010 selon
lequel leurs déclarations d'impôt 2001-2002, 2003 et 2004 ne seraient pas
valables, à tout le moins sous l'angle pénal, dès lors que ce ne sont pas
eux-mêmes qui les ont signées mais I.________, de la fiduciaire Elès SA, leur
ancienne fiduciaire.
a) Si, sous l'égide de l'aLI, le
représentant du contribuable était habilité à signer la déclaration d'impôt
(l'art. 87 al. 1 aLI disposait en effet que la déclaration devait être
"signée par le contribuable ou son représentant légal ou
contractuel"), tel n'est cependant plus le cas désormais. En effet, il
ressort tant de la LI que de la LIFD que c'est le contribuable qui doit signer
sa déclaration personnellement (cf. art. 174 al. 2 LI et 124 al. 2 LIFD dans
lesquels la mention "ou son représentant légal ou contractuel" ne
figure plus).
Dans la pratique, il arrive encore
que des mandataires professionnels signent la déclaration d'impôt de leur
client, en prenant généralement soin d'éviter de certifier, à la place des
contribuables, qu'ils ont rempli la déclaration conformément à la vérité mais
en précisant qu'ils l'ont fait en y introduisant l'ensemble des éléments qui
leur ont été communiqués par leurs clients. La conséquence de l'absence de
signature des contribuables peut être examinée par analogie avec celle
résultant du défaut de signature de la déclaration d'impôt. L'autorité de
taxation devrait, dans cette hypothèse, la retourner au contribuable pour qu'il
la complète au sens de l'art. 124 al. 3 LIFD. La loi lui impose d'ailleurs de
le faire lorsque l'un des conjoints ne l'a pas signée (art. 113 al. 2 LIFD), et
c'est seulement lorsque le délai imparti au second conjoint expire que la
représentation contractuelle est supposée établie. En pratique, l'autorité
fiscale ne renverra pas souvent à un contribuable une déclaration d'impôt
remplie et qui lui a été valablement remise, avec le risque que celle-ci ne lui
soit pas retournée, à seule fin de compléter la signature. Le plus souvent, il
sera procédé à la taxation selon les informations disponibles, sans que la
signature soit formellement requise, et sans qu'il soit procédé par le biais
d'une taxation d'office. L'autorité s'épargne ainsi de devoir retourner le
formulaire, et le contribuable le désagrément d'être taxé d'office avec le
prononcé d'une amende (Commentaire romand de la LIFD, Bâle 2008, Isabelle
Althaus-Houriet, ad. art. 124 LIFD N 26 à 28). Selon cet auteur, en cas de
contestation ultérieure toutefois, l'autorité ne pourra se fonder sur la
déclaration pour étayer d'éventuels griefs de soustraction ou de tentatives de
soustraction au sens des art. 174 et 175 LIFD. Le défaut de signature ne
constitue donc pas un défaut formel rédhibitoire de la déclaration d'impôt mais
prive l'autorité fiscale de s'y référer dans le cadre d'une procédure pour
soustraction. Dans cette hypothèse toutefois, l'autorité fiscale conserve la
faculté d'ordonner un contrôle fiscal au cours duquel le contribuable non
signataire pourra s'exprimer, en contestant notamment les éléments contenus
dans la déclaration qu'il n'a pas approuvée par sa signature.
b) En l'espèce, les recourants ne
contestent pas que leur ancienne fiduciaire les représentait valablement, ni
que le contenu de leur déclaration d'impôt correspondait aux informations
fournies à leur mandataire. Jusqu'à l'audience de jugement du 5 octobre 2010,
ils ont toujours admis la validité de leurs déclarations d'impôt et se sont
efforcés, pendant toute la procédure, de démontrer que celles-ci étaient
fiables et reflétaient fidèlement leur situation de revenus et de fortune. A
aucun moment les recourants n'ont contesté l'authenticité de leur déclaration
d'impôt, en prétendant, par exemple, que leur fiduciaire avait introduit des
éléments qu'ils n'auraient pas voulu y voir figurer. Or, le but de la signature
est de garantir l'authenticité de la déclaration. Dans ces conditions, les
recourants ne sauraient soudain, après plusieurs années de procédure à laquelle
ils ont été associés, reprocher à l'ACI de ne pas leur avoir retourné les
déclarations d'impôt litigieuses pour qu'ils les complètent par l'apposition de
leur signature. Ce d'autant moins qu'ils ont eu largement l'occasion de se
déterminer sur le contenu desdites déclarations. L'informalité invoquée n'est
donc pas de nature à anéantir les constatations ressortant du contrôle fiscal
opéré. La validité des déclarations d'impôt 2001-2002, 2003 et 2004 des
recourants doit dès lors être admise.
5.
Ad reprise
1.02
(rendement de la fortune
mobilière commerciale, liquidation Y.________ SA):
a) Il est établi que les
recourants, actionnaires de Y.________ SA, ont économiquement liquidé la
société avant d’en vendre les actions, le 1
er
janvier 1999. Dès lors
qu’il n’y avait pas de comptabilité 1998 et qu’au 1
er
janvier 1999,
il ne restait plus rien de la société (à part un goowill et un solde reporté),
l’ACI a repris les postes du bilan de Y.________ au 31 décembre 1997 (procédant
à une pure reprise d'éléments comptables, à défaut de disposer d'autres
chiffres réels qui ressortiraient des comptes) pour arrêter le total de la
reprise liée à la liquidation de fait de Y.________ à 332'493 fr. 06.
b) Les recourants ne contestent pas le
principe de la reprise,
mais les montants et la
qualification de la reprise comme revenu d'activité commerciale indépendante.
c) Concernant les montants, tout
d’abord:
aa) Les art. 20 al. 1 let. c LIFD,
20 al. 1 let. e aLI et 23 al. 1 let. c LI disposent que sont soumis à l'impôt
sur le revenu, "les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de
liquidation et tous autres avantages appréciables en argent provenant de
participations de tout genre".
bb) Selon les recourants, l'excédent
de liquidation de Y.________ SA s'élève en réalité à 174'747 fr. 53. A cet
égard, ils ont produit, lors de l'audience du 5 octobre 2010, un décompte de
liquidation faisant état, à l'actif, du solde du compte bancaire de la société,
du solde de caisse et du montant de la vente des actions et, au passif, un
décompte TVA du 1
er
trimestre 1999 et un solde de TVA, le
remboursement d'un montant de 40'000 fr. à Z.________, des frais de bureau, un
complément d'impôt de la société et le capital à sa valeur nominale.
Ce décompte n'emporte pas
conviction. En effet, l'excédent de liquidation d'une société anonyme est
déterminé par une comptabilité établie en bonne et due forme et non selon
l'état des liquidités. Or, il n'a pas été possible de reconstituer la
comptabilité de Y.________ SA en retraçant l'évolution comptable de la société,
puisque celle-ci n'a pas tenu de comptabilité en 1998. Or, le respect des
exigences légales en matière de tenue des comptes incombait à la recourante B.X.________,
seule administratrice de Y.________ SA. Elle ne saurait dès lors tirer profit
de ses carences pour tenter d'imposer une méthode non usuelle d'évaluation de
l'excédent de liquidation de la société. Ce sont précisément les lacunes dont
elle répond qui ont contraint l'ACI de procéder à une approche pragmatique en
se référant aux fonds propres au 31 décembre 1997 et au bénéfice de l'exercice
commercial 1998 tel qu'il a été établi par taxation d'office. Au surplus, il ne
se justifie pas de tenir compte de certaines des déductions mentionnées dans le
décompte des recourants du 5 octobre 2010. Il en va ainsi des factures de TVA
et de frais de bureau que les recourants s'étaient engagés à payer par
convention du 8 février 1999 et du montant de 40'000 fr. au titre de
remboursement de la part d'Z.________. En effet le document produit en
photocopie par les recourants au sujet de cette opération n'est pas daté,
n'indique pas qui a versé le montant de 40'000 fr. à Z.________ et se réfère à
une convention du 6 janvier 1999 dont on ne trouve aucune trace dans le
dossier. A ce sujet, la recourante B.X.________ a indiqué à l'audience du 5
octobre 2010 qu'elle n'avait pas versé ce montant elle-même et qu'elle ignorait
qui était l'auteur du paiement. Celui-ci n'a d'ailleurs vraisemblablement pas
été opéré par Y.________ SA dès lors qu'il n'apparaît pas dans les comptes de
la société.
La reprise opérée par l'ACI sous n°
1.02
doit dès lors être maintenue dans sa quotité.
d) Les recourants contestent en
outre que la reprise soit imposée au titre du revenu d'une activité
indépendante en faisant valoir que c'est avec leur argent "privé" qu'ils
ont payé les factures dont il est question ci-dessus.
aa) Selon les art. 18 al. 2, 1
ère
phrase
LIFD, 21 al. 2, 1
ère
phrase aLI et 21
al. 2 1
ère
phrase LI, tous les bénéfices en capital provenant de
l’aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d’éléments de
la fortune commerciale font partie du produit de l’activité lucrative
indépendante.
L'attribution d'un bien à la
fortune privée ou commerciale d'un contribuable se décide dans chaque cas
particulier selon l'ensemble des circonstances. A cet égard, les critères
développés par la doctrine et la jurisprudence sous l'empire de l'arrêté du
Conseil fédéral du 9 décembre 1940 concernant la perception d'un impôt fédéral
direct (ci-après: l'arrêté du Conseil fédéral) conservent leur validité pour
l'application du nouveau droit. En particulier, un bien dit
"alternatif", soit susceptible d'être à la fois en rapport avec
l'activité commerciale de l'intéressé et propre à un usage exclusivement privé,
fait partie de sa fortune commerciale si, compte tenu de sa fonction technique
et économique, il sert effectivement à l'exploitation de son entreprise (cf.
Markus Reich, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2a, Bâle
2000, n. 48 ad art. 18 LIFD et les références citées).
Un bien peut faire partie de la
fortune commerciale d'un associé d'une société de personnes - telle une société
en nom collectif - sans forcément appartenir au patrimoine de celle-ci (cf. sur
cette question, Madeleine Simonek, Steuerliche Probleme der Geschäftsnachfolge
bei Ableben eines Personenunternehmers, thèse Berne 1994, p. 38-43). Il en va
notamment ainsi, selon la jurisprudence, d'un immeuble que cet associé met
gratuitement à disposition de la société (cf. les références citées in Simonek,
op. cit., note 169 p. 40). Tel est également le cas, comme l'a jugé le Tribunal
fédéral dans un arrêt du 24 novembre 1978 (cf. Archives 49 p. 72 consid. 1 p.
74-75 = RDAF 1981 p. 175 consid. 1 p. 176-177), des actions d'une société
anonyme que possède le titulaire d'une raison individuelle si les deux
entreprises sont en étroite relation économique, les titres ayant été acquis
dans des buts commerciaux ou lui conférant une influence déterminante sur une
société exerçant une activité semblable à la sienne ou la complétant judicieusement
- par exemple en tant que fournisseur ou client -, ce qui lui permet d'élargir
le champ d'activité de son entreprise originaire.
Dans des arrêts postérieurs -
toutefois non publiés -, le Tribunal fédéral a précisé qu'une étroite relation
économique entre l'entreprise du contribuable et la société anonyme dont il
détient des actions n'est encore pas suffisante pour admettre que ces dernières
font partie de sa fortune commerciale. L'élément déterminant est la volonté de
l'intéressé de mettre concrètement à profit ses droits de participation pour
améliorer le résultat commercial de sa propre entreprise (cf. arrêts non
publiés du 17 novembre 1989 en la cause AFC c. R. consid. 2c et du 28 juin 1989
en la cause B. c. SZ, Kantonale Steuerverwaltung consid. 4a). Tel peut
notamment être le cas s'il se sert de sa participation dans une société anonyme
active dans un secteur économique différent de celui de son entreprise pour
s'en rapprocher et favoriser ainsi une diversification commercialement
profitable de ses propres activités (
ATF 2A.431/2000 du
9 avril 2001 consid. 4 et 5; 2C_349/2009 du 16 novembre 2009).
bb) En l'espèce, il est établi que
les activités de la raison individuelle de A.X.________ et celles de Y.________
SA sont étroitement liées voire, à certains égards, similaires. En effet, le
but statutaire de Y.________ SA est le commerce de machines, de véhicules et
d'outillages agricole et viticole, ainsi que l'exploitation d'un atelier de
réparation, celui de la raison individuelle de A.X.________ étant
l'exploitation d'un garage et d'un atelier mécanique spécialisé dans le montage
et la livraison de grues. Avant la cession des actions de Y.________ SA à A.________,
le recourant A.X.________ avait liquidé la société de fait, en vendant le stock
de pièces les machines et le camion dans le cadre général de son activité
professionnelle. Celui-ci ne faisait guère de distinction entre les deux
entités juridiques; il a notamment fait supporter à sa propre entreprise
certaines charges concernant Y.________ SA. Il est dès lors conforme aux
principes rappelés au consid. 5d aa) ci-dessus d'attribuer les actions de Y.________
SA détenues par les recourants à la fortune commerciale de leur raison
individuelle. Les recourants l'ont d'ailleurs admis jusqu'à l'audience du 5
octobre 2010 au cours de laquelle ils ont soutenu que l'excédent de liquidation
de Y.________ SA devait être analysé comme un revenu de participation de nature
privée, sans d'ailleurs fournir d'explications permettant d'étayer ce nouveau
point de vue.
La reprise opérée par l'ACI sous n°
1.02
doit dès lors être maintenue dans son principe.
6.
Ad reprise
1.12
(versements non justifiés
sur comptes commerciaux [C.A.]):
a) Selon l'ACI, les versements
effectués en 2003 sur le compte commercial de la raison individuelle pour un
montant total de 277’000 fr. (160’000 fr. le 26 septembre 2003, 95’000 fr. le
14 novembre 2003 et 22'000 fr. le 2 décembre 2003) doivent être considérés
comme du chiffre d'affaires non déclaré. Elle fonde sa décision sur le fait
qu'il a été établi que la comptabilité de la raison individuelle de A.X.________
n’était pas probante, que des factures n’avaient pas été enregistrées dans le
chiffre d’affaires et que les explications avancées par les époux X.________
pour expliquer la provenance de ces fonds ne sont pas probantes.
Selon les recourants, ils ont
retiré du compte commercial de la raison individuelle 370'000 francs en
2002 pour acheter deux parcelles de terrain à Coppet qu'ils n'ont finalement
pas acquises. Les recourants ont alors décidé d'utiliser cet argent liquide
pour payer la maison qu'ils ont achetée à Lugrin; ils n'ont cependant pas pu
procéder de la sorte car le notaire leur a demandé de payer par virement
bancaire. La recourante a par la suite reversé le montant de 277'000 fr. sur le
compte de la raison individuelle pour l'alimenter.
b) A la différence de bon nombre de
versements sur leurs comptes non déclarés, les recourants ont apporté dans le
cas particulier un certain nombre d'explications qui, à défaut d'être totalement
convaincantes, peuvent être considérées comme plausibles. Même si les
recourants n'ont pas pu expliquer la différence entre le montant des trois
prélèvements opérés du 30 octobre au 16 décembre 2002, pour un montant total de
370'000 fr. et celui des trois remboursements effectués entre le 26 septembre
et le 2 décembre 2003, par 277'000 fr., on peut admettre l'existence d'une
corrélation entre ces prélèvements et ces remboursements. En outre, les
explications fournies par les recourants lors de l'audience du 5 octobre 2010
au sujet de leurs projets d'acquisition immobilière et des modalités de
paiement de la maison de Lugrin permettent de retenir leur version des faits
quant à l'affectation prévue des prélèvements opérés à fin 2003. Il convient
dès lors de considérer que le montant litigieux de 277'000 fr. ne constitue pas
un chiffre d'affaires non déclaré. Cette conclusion rejoint d'ailleurs celle à
laquelle l'Administration fédérale des contributions est parvenue à teneur de
sa décision du 27 novembre 2008; celle-ci a en effet exonéré les recourants de
la TVA sur le montant en cause en considérant qu'à défaut de preuves contraires
suffisantes, cet apport de liquidités correspondait à un retour de prélèvements
antérieurs. Cette exonération n'avait donc pas été décidée pour un motif de
prescription, comme l'ACI l'a soutenu dans la décision sur réclamation
litigieuse. Celle-ci doit dès lors être annulée sur ce point, sans qu'il
apparaisse utile d'invité l'autorité intimée à se déterminer complémentairement
sur le calcul de l'évolution de fortune établi par la nouvelle fiduciaire des
recourants et produit lors de l'audience du 5 octobre 2010.
7.
Ad reprise
1.16
(revenus non justifiés
dans les comptes non déclarés):
a) L'enquête menée par l’ACI a
révélé que les recourants disposaient de plusieurs comptes bancaires ou postaux
non déclarés. L'autorité intimée a interpellé les recourants pour qu'ils
s'expliquent sur la nature et la provenance des fonds versés sur ces comptes.
Lorsque les recourants ont pu démontrer que certains montants correspondaient à
des encaissements de factures dûment établies par la raison individuelle, l'ACI
a renoncé à toute reprise d'impôt. En revanche, dans les cas où les recourants
ont été incapables de fournir toute justification sur la nature des fonds et
dans les cas où ils ont fourni des explications jugées peu convaincantes,
l'autorité intimée a considéré que les montants crédités constituaient du
chiffre d'affaires non déclaré.
Les recourants font valoir que
l'ACI n'a pas apporté la preuve – qui lui incombe - que les mouvements sur les
comptes non déclarés concernent des recettes de l'activité d'indépendant, et
qu'elle se fonde sur quelques éléments isolés afin de jeter le doute sur
l’entier des pièces et des déclarations qu'ils ont produites. Ils font en outre
grief à l'ACI d'avoir violé le principe découlant de l'art. 6 CEDH - selon
lequel il appartient à l'autorité de prouver les éléments constitutifs de la
soustraction et non au contribuable de s'exonérer - en présumant que les versements
non documentés sur les comptes bancaires litigieux constituent du chiffre
d’affaires non déclaré.
b) Le contribuable a l'obligation
de déposer une déclaration complète et exacte au début de chaque période
fiscale ou au début de l'assujettissement (art. 124 al. 2 LIFD et 173
al. 1 LI). Cette obligation présente à la fois un côté formel et un côté
matériel. D'un point de vue formel, la déclaration, faite sur un formulaire
officiel, doit être complète et signée par le contribuable et déposée dans le
délai imparti par la loi; en outre, elle doit être accompagnée des annexes
(état des dettes, titres, certificat de salaire, etc.). D'un point de vue
matériel, le contribuable est tenu d'indiquer tous les éléments constitutifs de
l'obligation fiscale (cf. Denis Berdoz/Marc Bugnon, in: Les procédures en droit
fiscal, 2
ème
éd. OREF, Berne/Stuttgart/Vienne 2005, pp.
628-629). Selon la jurisprudence constante, la procédure de taxation est régie
par la maxime inquisitoriale (ATF 92 I 253 consid. 2 p. 255), laquelle est
également applicable dans le cadre de la procédure de recours (art. 142
al. 4 LIFD; 172 al. 1 LI). L’invocation de l'art. 6 CEDH,
disposition dont la jurisprudence a, notamment, tiré le droit de tout prévenu
de se taire durant son procès, ne s'applique qu'aux procédures de droit pénal
fiscal et non aux procédures purement fiscales, telles la procédure de taxation
et le rappel d’impôt (arrêts du Tribunal fédéral 2A.67/2004 et 2P.34/2004 du 17
février 2005 consid. 4.2 et les réf. cit.). De façon générale, le
contribuable a une obligation de collaboration; il doit renseigner l'autorité
fiscale sur tous les faits pertinents; il doit faire tout ce qui est nécessaire
pour assurer une taxation complète et exacte. Conformément aux art. 126
al. 2 LIFD et 176 LI, il doit en particulier produire, à la demande de
l'autorité de taxation, les livres comptables, les documents et pièces
justificatives en sa possession (ATF 133 II 114 consid. 3.2 et 3.3 pp.
116 s.; arrêt FI.2004.0038 du 18 avril 2006 consid. 4a
p. 17).
L'autorité de taxation vérifie
d'office le contenu de la déclaration; elle est tenue à cet égard par la maxime
inquisitoire; il lui appartient d'établir tous les faits pertinents pour
trancher la question qui lui est soumise pour aboutir à une taxation complète
et exacte (cf. Martin Zweifel, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht
édité par Martin Zweifel/Peter Athanas, 2
ème
éd., Bâle 2008,
vol. I/2b n° 2 ad art. 130 LIFD p. 335; Isabelle
Althaus-Houriet, in Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct édité par
Danielle Yersin/Yves Noël, Bâle 2008, n° 2 et 3 ad art. 130 LIFD,
pp. 1248 ss et réf. cit.). Lorsque la déclaration remise est dûment
remplie et accompagnée des annexes requises, les éléments imposables peuvent en
théorie être déterminés, sans qu'il soit nécessaire de procéder à d'autres
recherches. L'autorité de taxation peut ainsi se fier aux indications figurant
dans la déclaration ou aux renseignements fournis par le contribuable s'ils
sont crédibles et complets et ne sont pas affectés de contradictions (Walter
Ryser/Bernard Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4
ème
éd., Berne
2002, p. 461). Celui-ci est en effet censé connaître sa propre situation
et la présenter de manière correcte; sa déclaration bénéficie en conséquence à
cet égard d'une présomption naturelle d'exactitude (Berdoz/Bugnon, ibid.).
Lorsqu'en revanche, l'autorité a des doutes quant à l'exactitude de la
déclaration d'impôt, elle doit entreprendre des investigations; en vertu des
art. 130 al. 1 LIFD et 172 al. 2 LI, elle peut élucider les
faits et recueillir les preuves nécessaires (Heinz Masshardt, Kommentar zur
direkten Bundessteuer, 2. Auflage, Zurich 1985, n° 1 ad art. 88
AIFD et réf. cit.). Il reste que la taxation doit reposer sur une appréciation
consciencieuse et s’approcher le plus possible de la réalité (Berdoz/Bugnon,
op. cit., p. 659).
L'autorité apprécie les preuves
librement sur la base des éléments recueillis dans la procédure et selon son
intime conviction. L'obligation faite au contribuable de collaborer à l'établissement
de la taxation trouve cependant sa contrepartie dans le droit de participer à
la procédure; l'occasion doit lui être procurée d'offrir des preuves et de
participer à l'administration de celles qui seront ordonnées (Berdoz/Bugnon,
op. cit. pp. 624 s.). Quant au fardeau de la preuve, on retire de
l'art. 8 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC; RS 210),
applicable par analogie en matière fiscale, qu'il appartient à l'autorité
fiscale d'établir les faits qui fondent la créance d'impôt ou qui l'augmentent.
Le contribuable doit, quant à lui, démontrer de façon générale que les
indications figurant dans sa déclaration sont exactes; de même, il a la charge
d'alléguer et prouver les faits qui suppriment ou réduisent la créance fiscale
(ATF 121 II 257 consid. 4c/aa p. 266; 92 I 253; arrêts FI.2005.0206
du 12 juin 2006 consid. 8b p. 14; FI.2004.0038 du 18 avril
2006 consid. 4d et e p. 19; FI.2002.0045 du 10 mars 2003
consid. 3a/bb p. 12).
Ainsi, la justification
commerciale des dépenses revendiquées en déduction d’une recette doit être
établie par le contribuable; ce principe est issu de l'art. 8 CC, selon lequel
chaque partie doit alléguer et prouver les faits dont elle entend déduire son
droit, disposition applicable par analogie en matière fiscale (v. Xavier
Oberson, in: Les procédures en droit fiscal, 2
ème
éd. OREF, 2005, p.
723).
L'autorité doit déterminer d'office
tous les éléments pertinents en vue de la taxation et ceci, même en cas de
violation de son obligation de coopérer par le contribuable
(Ryser/Rolli, op. cit., p. 461-462; arrêt FI.2004.0038 du
18 avril 2006 consid. 4b p. 18)
. Dès
lors, si des indices précis rendent vraisemblable l'existence des conditions
fondant l'obligation fiscale, l'autorité peut sans arbitraire exiger du
contribuable qu'il apporte la preuve du contraire (cf. arrêt du Tribunal
fédéral du 7 avril 2003 2P.215/2002 – 2A.479/2002, ATF 121 II 257 consid.
4c/aa p. 266; 92 I 253; Archives de droit fiscal suisse 64 pp. 493 ss
consid. 3c p. 498; cf. en outre Xavier Oberson, Droit fiscal suisse,
3
ème
éd., Bâle/Genève/Munich 2007, § 22, n° 9,
pp. 442 s.).
Le fisc et le contribuable sont
donc tenus de collaborer dans l'administration des preuves, soit en précisant
les allégations qu'il appartient à la partie chargée de la preuve de détruire,
soit en apportant des preuves ou indices positifs contraires; l'omission ou
l'échec de ces preuves contraires peut être considéré comme un indice suffisant
de la véracité des allégations de la partie adverse si celles-ci sont
vraisemblables. Le Tribunal cantonal a sur ce point les mêmes compétences que
l'autorité de taxation (art. 142 al. 4 LIFD et 201 LI). Il peut demander
un complément d'instruction et apprécie librement les preuves apportées par les
parties (ATF 120 Ia 31 consid. 4b p. 40 et les arrêts cités). Confronté à des
actes émanant du contribuable, le juge peut s'en tenir à la formulation
utilisée par l'intéressé, celui-ci ayant toutefois la faculté de rapporter la
preuve du contraire; par exemple, les rapports de droit et les actes juridiques
doivent être attribués (sous réserve de preuve contraire) à celui au nom duquel
ils sont établis, tels des versements effectués sur le compte d'une société,
qui sont présumés constituer des recettes de celle-ci (cf. Archives de droit
fiscal suisse 58, p. 516; 47; p. 536; arrêts FI.2005.0003 du 21 juin
2005; FI.1991.0036 du 6 octobre 1993).
c) En l'espèce, force est de
constater que l'existence des comptes non déclarés avait pour but de soustraire
des éléments imposables. On peine à discerner l'intérêt de l'ouverture d'un
compte non déclaré si ce n'est pour dissimuler les montants qui y sont versés,
tout particulièrement à l'égard du fisc. Interpellée lors de l'audience du 5
octobre 2010 sur les raisons de l'existence des cinq comptes non déclarés découverts,
la recourante B.X.________ n'a d'ailleurs pu opposer qu'un silence révélateur.
Dès lors que l'on peut présumer qu'un compte non déclaré et ouvert pour "
camoufler
"
les fonds qui l'alimentent, c'est au titulaire de ce compte qu'il incombe
d'expliquer quelle est la provenance de ces fonds et de démontrer qu'ils n'y
ont pas été placés pour échapper à l'impôt. Il est en effet justifié, dans un
tel cas, de mettre le fardeau de la preuve à sa charge. A ce défaut, il
suffirait au contribuable qui dissimule ses revenus et sa fortune de s'abstenir
de toute explication pour se libérer de ses obligations fiscales.
Dans le cas particulier, les
justifications apportées par les recourants pour démontrer que l'ouverture de
leurs différents comptes non déclarés n'avaient pas pour but de soustraire des
éléments imposables ne sont pas convaincantes.
aa) S'agissant des reprises
1.16
,
A1
,
B2
et
D2
, les recourants font valoir que les
versements identifiés par l'ACI proviennent, pour l'essentiel, des économies de
leurs enfants et de leur gendre. Or, les explications fournies à ce sujet lors
de l'audience du 5 octobre 2010 ne sont pas crédibles. Il n'est pas
vraisemblable que les intéressés aient, à réitérées reprises et pour plusieurs
dizaines de milliers de francs, confié de l'argent liquide à leur mère et
belle-mère sans conserver la moindre trace ni, le plus souvent, le moindre
souvenir de la quotité de ces versements. Il n'est pas dans l'ordre logique des
choses que le fils des recourants, qui prétend avoir confié la gestion de ses
économies à sa mère par le biais d'un pot commun familial, ignore quel est
l'état actuel, même approximatif, de ses avoirs. De la même manière, il est peu
crédible que les montants versés par la fille et le gendre des recourants en
1997 (10'000 fr. et 15'000 fr. selon les déclarations de F.________) aient été
retirés de leur compte en Suisse et déposés sur un compte non déclaré des
recourants plutôt que de faire l'objet de virements de compte à compte. En tout
état de cause, la banque dépositaire a délivré des reçus à l'occasion des
versements opérés en espèces. Or, ni les recourants, ni les enfants et le
gendre de ceux-ci n'ont pu produire le moindre reçu, qu'il soit consécutif à la
remise ou à la restitution des sommes prétendument transférées.
bb) S'agissant de la reprise
1.16
A2
(versements de 9'000 fr. le 3 avril 1997 et de 18'000 fr. le 21 novembre
1997), les recourants exposent que la somme de 9'000 fr. correspond à un
acompte de l'entreprise C.________ Transports pour l'achat d'une grue versé par
erreur sur un compte BCV non déclaré et qui aurait été reversé sur le compte de
la raison individuelle. Or, la facture de l'entreprise concernée fait état du
paiement d'un acompte par caisse le 4 avril 1997, date correspondant à
l'enregistrement de ce montant dans les comptes de la raison individuelle des
recourants. Il est donc vraisemblable que cet acompte a effectivement été versé
sur le compte de la raison individuelle, sans transiter par le compte BCV non
déclaré. Ce d'autant qu'aucun débit du montant de 9'000 fr. n'apparaît
dans le compte BCV non déclaré.
Pour ce qui concerne la provenance
et la justification du versement de 18'000 fr. effectué le 21 novembre
1997, les recourants n'ont pas été en mesure de fournir la moindre explication.
cc) S'agissant de la reprise
1.16
B1
, les recourants n'ont pas fourni d'indications crédibles quant à
l'origine du montant de 6'000 fr, versé le 31 décembre 1998. Leurs explications
hésitantes selon lesquelles ces fonds auraient été déposés par les membres de
la famille à l'occasion de l'anniversaire de B.X.________ ne sont pas
convaincantes. Au demeurant, l'intéressée, qui a exposé lors de l'audience du 5
octobre 2010 qu'elle les avait consacrés à effectuer quelques voyages avec son
mari, n'a pas pu citer la moindre destination ni la moindre date concernant ces
prétendus voyages.
dd) S'agissant enfin de la reprise
1.16
C3
(montants de 20'000 et 95'000 fr. crédités les 4 et 17 janvier 1999),
les recourants font valoir que le premier versement concerne une facture et un
acompte sur une autre facture de la société D.________ Machines SA, le second
versement correspondant au produit de la vente du camion de Y.________ SA
(70'000 fr.) et de diverses pièces du stock de cette société (1'000 fr.) ainsi
qu'un solde du prix des actions Y.________ SA versé par A.________ (24'000
francs).
Dans la décision sur réclamation
litigieuse, l'ACI a renoncé à toute reprise sur le montant de 95'000 fr.,
compte tenu des reprises effectuées sous rubriques
1.02
(70'000 fr.)
et
2.01
(25'000 francs). N'est donc plus litigieux que le versement de
20'000 francs du 4 janvier 1999, pour lequel la reprise doit être
maintenue du fait que cette somme, censée correspondre à un chiffre d'affaires
de la raison individuelle des recourants, n'apparaît pas dans la comptabilité
de leur entreprise.
Les reprises répertoriées par l'ACI
sous rubriques
1.16 B3
,
C1
,
C2
et
D1
n'étant pas
contestées par les recourants, la totalité des reprises opérées sur les comptes
non déclarés des recourants doit être confirmée.
8.
Au vu de ce qui précède, seule la reprise de
277'000 fr. opérée sous la rubrique
1.12
doit être annulée (cf. consid.
6b ci-dessus). Le montant total des reprises sur revenus doit en conséquence
être ramené de 1'350'333 fr. à 1'073'333 francs. Le recours sera partiellement
admis dans cette mesure.
9.
Il convient maintenant d'examiner le bien-fondé des
amendes prononcées à l'encontre des recourants.
a) L'ACI, qualifiant la faute des
recourants de grave, a fixé les quotités d’amende à 1.5 (1 x 1.5) pour la soustraction
consommée relative à la période fiscale 1999-2000 et à 1 (2/3 x 1.5) pour la
soustraction tentée portant sur les périodes fiscales 2001-2002, 2003 et 2004.
Les recourants font valoir que la
quotité de l'amende est trop sévère et qu'il n'a pas été tenu compte de leur
collaboration lors du contrôle, ni des difficultés qu'ils ont connu avec leur
ancienne fiduciaire, ni du poids presque intolérable que le total des reprises
et des amendes fait peser sur leur petite entreprise familiale, ni de leur volonté
de s’amender, concrétisée par le changement de fiduciaire.
b) aa) Selon l'art. 175
al. 1 LIFD, le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence,
fait en sorte qu’une taxation ne soit pas effectuée alors qu’elle devrait
l’être, ou qu’une taxation entrée en force soit incomplète, est puni d'une
amende. L'art. 176 al. 1 LIFD prévoit pour sa part que celui qui
tente de se soustraire à l’impôt sera aussi puni d’une amende.
En droit fédéral, la soustraction
fiscale est réalisée lorsqu'une taxation n'a pas été effectuée ou est demeurée
insuffisante, parce qu'un contribuable a violé de manière fautive l'obligation
qui lui est imposée par la loi de collaborer à la taxation et de renseigner
l'autorité fiscale de manière exacte et complète sur tous les éléments
nécessaires à une taxation correcte (Archives de droit fiscal suisse 52,
p. 454; 54 p. 660; 56 p. 345). La tentative de soustraction est
réalisée dans les mêmes conditions, mais elle suppose que la taxation
insuffisante ne soit pas encore entrée en force au moment de l'intervention du
fisc.
La réalisation des éléments objectifs
de la soustraction fiscale suppose, d’une part, que les montants non déclarés
constituent des éléments imposables, d’autre part, que ces montants soient
entrés dans la sphère de disposition du contribuable. Ainsi, selon le Tribunal
fédéral, l'état de fait de la soustraction fiscale est notamment réalisé
lorsqu'une société comptabilise comme frais généraux des dépenses privées de
son actionnaire, alors qu'elle sait qu'une telle manière d'agir est illicite;
il suffit que la société ait eu pour but d'obtenir une taxation insuffisante
(Archives de droit fiscal suisse 63 p. 208).
La condition subjective de la
soustraction est réalisée lorsque le contribuable a agi de manière fautive,
soit intentionnellement, soit par négligence. Contrairement à la soustraction
consommée qui est déjà punissable lorsqu’elle est commise par négligence, la
tentative de soustraction ne peut être punie que si elle est intentionnelle
(RDAF 1987 p.15; ATF 100 Ib 480, consid. 2; Archives de droit fiscal suisse
54  p. 662; 44 p. 55; ATF 85 I 259). La preuve du caractère
intentionnel d'une soustraction incombe à l'autorité fiscale, celle-ci étant
toutefois facilitée par la présomption que celui qui agit avec conscience agit
aussi avec volonté (StE 1988 B 101.21 n°7 consid. 4). Le Tribunal fédéral
considère que cette preuve est apportée lorsqu'il est établi de manière
suffisamment certaine que le contribuable était conscient du caractère inexact
ou incomplet de sa déclaration. Si cette conscience est établie, il faut alors
partir de l'idée que le contribuable a aussi agi de manière intentionnelle,
c'est-à-dire dans le but de tromper l'autorité fiscale et d'obtenir une
taxation trop basse ou du moins, agissant par dol éventuel, qu'il a compté
sérieusement avec cette possibilité (ATF 114 Ib 27; StE 1988 B 101.21 n°6).
Lorsque des éléments imposables ne sont pas indiqués dans la déclaration, on
peut admettre ordinairement qu'il y a intention de les soustraire à l'impôt
(StE 1987 B. 101.2 n° 3). La jurisprudence admet également que celui qui
déclare un revenu de loin inférieur à son revenu réel a conscience que les
indications qu'il donne sont fausses ou incomplètes et, partant, qu'il agit
intentionnellement (Archives de droit fiscal suisse 56 p. 138). La
négligence est définie par l’art. 12 al. 3 du Code pénal suisse du
20 décembre 1937 (CP; RS 311.0). Ainsi, un contribuable commet une
infraction par négligence lorsque, par une imprévoyance coupable, il agit sans
se rendre compte ou sans tenir compte des conséquences de son acte.
L’imprévoyance est coupable quand l’auteur de l’acte n’a pas usé des
précautions commandées par les circonstances et par sa situation personnelle.
Selon la jurisprudence, il faut poser des exigences sévères quant à la
prévoyance requise: si un contribuable a des doutes sur ses droits et
obligations, il doit faire en sorte de les lever ou, du moins, en informer
l'autorité fiscale (StE 1989 B. 101.9 n° 6 et les réf. cit.).
bb) En droit cantonal, l'art. 242
al. 1 LI prévoit que
l
e
contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une
taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation
entrée en force soit incomplète, est puni d'une amende.
Celui qui tente de se soustraire à l'impôt est également puni d'une
amende (art. 243 al. 1 LI
).
Les conditions de la soustraction sont
les mêmes qu'en droit fédéral, l’ancienne LI n'opérant toutefois pas de
distinction entre la soustraction consommée et la tentative de soustraction
suivant l'entrée en force ou non de la taxation. Ainsi, l'art. 128 aLI
consacre uniquement une infraction de mise en danger qui est achevée lorsque le
contribuable a accompli tous les actes nécessaires à la soustraction, même si
les irrégularités commises n'ont pas abouti à une taxation définitive au
préjudice de l'Etat.
cc) Le contribuable marié qui vit en
ménage commun avec son conjoint ne répond que de la soustraction des éléments
imposables qui lui sont propres (art. 180 LIFD et 247 LI).
dd) S'agissant de la quotité de
l'amende, l'art. 175 al. 2 LIFD prévoit qu'elle est en règle générale
fixée au montant de l’impôt soustrait. Si la faute est légère, l’amende peut
être réduite jusqu’au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au
plus être triplée. En cas de tentative de soustraction, l'amende est fixée aux
deux tiers de la peine qui serait infligée si la soustraction avait été commise
intentionnellement et consommée (art. 176 al. 2 LIFD). En droit
cantonal, l'art. 242 al. 1 LI prévoit qu'e
n
règle générale, l'amende est fixée au montant correspondant à l'impôt
soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de
ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée
(art. 242 al. 1 LI). En cas de tentative de soustraction, elle est
fixée aux deux tiers de la peine qui serait infligée si la soustraction avait
été commise intentionnellement et consommée (art. 243 LI). Les
dispositions de la LI étant plus favorables que celles de l'aLI, les amendes
seront calculées à l'aune de la nouvelle loi (cf. supra consid. 1a).
Conformément à l’art. 47 CP
(correspondant à l'art. 63 CP dans son ancienne teneur), la peine est fixée
d’après la culpabilité de l’auteur, en tenant compte de ses antécédents, de sa
situation personnelle ainsi que de l'effet de la peine sur son avenir. Le
montant de l’amende est ainsi déterminé d’après la situation de l’auteur, de
façon à ce que la perte à subir constitue une peine correspondant à sa
culpabilité. Pour apprécier la situation de l’auteur, le juge tiendra compte
notamment du revenu et du capital, de l’état civil et des charges de famille,
de sa profession et du gain qu’elle lui procure, de son âge et de son état de
santé (art. 34 CP, correspondant à l'art. 48 CP dans son ancienne
teneur); il convient notamment d’éviter que l’amende frappe plus durement celui
qui est économiquement faible que celui qui est économiquement fort (ATF 114 Ib
27 consid. 4a pp. 30 s.; arrêt du Tribunal fédéral 2P.237/2001
du 6 mars 2002 consid. 6.1 et les arrêts cités; arrêts FI.2006.0191
du 10 juillet 2006 consid 7a p. 13 et les réf. cit.;
FI.1993.0126 du 17 juillet 2000 consid. 2b; FI.1993.0103 du 1
er
novembre
1999 consid. 8c; FI.1997.0158 du 2 juillet 1998 consid. 2b; cf.
également la circulaire n° 21 de l’Administration fédérale des
contributions, relative au rappel d’impôt et au droit fiscal pénal selon la
LIFD, reproduite in: Archives de droit fiscal suisse 64 pp. 539 ss
ch. 2.4).
La peine "ordinaire" -
qui correspond au montant de l'impôt soustrait - est généralement prononcée
lorsque l’acte punissable a été commis intentionnellement, en l’absence de
circonstances aggravantes ou de circonstances atténuantes (cf. Roman Sieber in:
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht édité par Martin Zweifel/Peter
Athanas, Bâle/Genève/Munich 2000, vol. I/2b, n° 45 ad art. 175
LIFD). Par faute grave, il faut comprendre entre autres la récidive de même que
l’attitude continuellement récalcitrante du contribuable vis-à-vis des
autorités fiscales. Il y a également circonstance aggravante lorsque le
contribuable dispose de connaissances fiscales particulières (cf. Circulaire
AFC n° 21 du 7.4.1995; RDAF 1996 p. 32). Quant à la faute légère, elle
peut exister dans les cas de circonstances atténuantes mentionnées à l’art. 48
CP. L’attitude coopérative du contribuable lors de l’établissement des faits
doit être appréciée sous l’angle d’une atténuation de la faute (cf.
Agner/Digeronimo/Neuhaus/Steinmann, op.cit., p. 374 ch. 2.4).
c) aa) En l'espèce
, sous réserve de la reprise
1.12
, les éléments objectifs de
la soustraction, respectivement de la tentative de soustraction, sont
indiscutablement réalisés, dans la mesure où les recourants ont omis de
déclarer l’excédent de liquidation de Y.________ SA avant la vente de celle-ci
(reprise
1.02
), que la raison individuelle a pris en charge le paiement
de nombreux frais manifestement privés (reprises
1.03 à 1.05
,
1.08
,
1.09
,
1.11
), qu’elle a comptabilisé des corrections de valeurs
non justifiées par l’usage commercial (reprise
1.06
), des charges en
violation des principes de périodicité et de documentation (reprises
1.07
et
1.10
), ou omis de comptabiliser du chiffre d’affaires (reprises
1.14
et
1.16
), et que les recourants ont omis de déclarer des comptes
bancaires leur appartenant, les intérêts et les revenus échus sur ces comptes
(reprises
1.13
à
1.18
) ainsi qu'un immeuble dont ils sont
propriétaires et les rendements liés à cet immeuble (reprise
1.19
à
1.25
).
bb) Quant à l'élément subjectif, il
est également réalisé. En effet, le total des éléments de revenu repris en
soustraction s’élève à 1'073'333 fr. pour les périodes fiscales 1999-2000 à
2004. Quant aux éléments de fortune soustraits, ils s’élèvent à 720'560 fr.
pour la même période. Vu l’ampleur et la nature de la soustraction, les
recourants ne pouvaient ignorer commettre une soustraction d’impôt et ont donc
agi intentionnellement. Tout d'abord, ils ne pouvaient ignorer qu’en
comptabilisant de nombreux frais privés (en particulier les frais liés à leur
société, les impôts dus par une autre société, des amendes, des primes
d’assurances maladie, accidents et vie), alors que l’OID avait précédemment
attiré leur attention sur le caractère non commercial desdits frais, ils
diminuaient indûment et consciemment le résultat imposable de la raison
individuelle. De plus, ils ont omis de déclarer, pendant de nombreuses années,
des comptes bancaires leur appartenant et crédité du chiffre d'affaires non
comptabilisé sur certains ce ces comptes. Enfin, en ne déclarant pas un
immeuble lui appartenant, B.X.________ a de nouveau consciemment et donc
volontairement manifestement rempli une déclaration d’impôt inexacte. L’élément
subjectif de la soustraction est réalisé tant chez A.X.________ que chez B.X.________,
cette dernière ayant participé activement aux travaux administratifs
(facturation, comptabilité) de la raison individuelle de son mari.
cc) S'agissant du montant des
amendes, il convient de prendre en compte les circonstances aggravantes ou
atténuantes ainsi que les antécédents et la situation personnelle du
contribuable. A cet égard, l'on retiendra que les recourants n'ont pas
d'antécédent en la matière. En revanche, au titre des circonstances
aggravantes, on relèvera que l'activité incriminée porte sur six ans et que le
total des éléments de revenus et de fortune soustraits s'élèvent à 1'793'893
francs. En outre, il ressort du dossier que, contrairement à ce qu'ils
affirment, les recourants n'ont pas vraiment collaboré activement avec
l'Administration fiscale en vue de la rectification de la taxation de leurs
revenus et de leur fortune. Ils ont en effet persisté à contester de nombreuses
reprises sans apporter de preuves convaincantes de leurs allégations ou en
tentant maladroitement d'apporter des explications peu crédibles, ou encore en
préférant affirmer qu'ils ignoraient la nature et la provenance de certains
fonds plutôt que d'admettre les griefs soulevés à leur encontre à ce sujet.
Pour le surplus, les recourants ne sauraient invoquer les difficultés
rencontrées avec leur ancienne fiduciaire – dont on ignore d'ailleurs en quoi
elles consistent – pour se disculper. Dans ce même ordre d'idées, on peine à
comprendre qu'un changement de fiduciaire puisse être considéré comme la
manifestation de la volonté de s'amender. La faute des recourants doit dès
lors, au vu de la jurisprudence rendue en la matière, être qualifiée de grave.
Partant, l'autorité intimée n'a pas abusé de son pouvoir d'appréciation en
fixant la quotité des amendes au taux de 1,5 x 1 pour les soustractions
consommées et de 1,5 x 2/3 pour les soustractions tentées (cf. arrêt du
Tribunal fédéral 2A.607/2006 du 24 avril 2007 consid. 3.4; arrêts
FI.2008.0013 du 23 juillet 2009 consid. 8 pp. 22 ss;
FI.2008.0028 du 23 juillet 2009 consid. 8 pp. 23 ss;
FI.2008.0133 du 30 juin 2009 consid. 3 pp. 6 ss;
FI.2005.0191 du 10 juillet 2006 consid. 7 pp. 12 ss). Par
ailleurs, dès lors que B.X.________ était active dans les tâches
administratives de la raison individuelle de son époux, qu’elle en tenait la
comptabilité et la gestion du compte “Banque Cantonale Supplétive”, il y a lieu
de considérer que la responsabilité de chacun des époux est égale dans la
commission des infractions.
10.
Au vu de ce qui précède, il convient d'admettre
partiellement le recours et de modifier la décision entreprise en ce sens que le
montant des reprises sur les revenus est de 1'073'333 fr., ladite décision
étant confirmée pour le surplus. La cause doit en conséquence être retournée à
l'autorité intimée pour qu'elle procède sur cette base aux calculs correctifs des
reprises d'impôt et des amendes.
Vu que les recourants
obtiennent partiellement gain de cause, il convient de mettre à leur charge,
solidairement entre eux, des frais judiciaires réduits de 5'000 francs. Des
dépens, également réduits, de 750 fr., leur seront alloués.
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
En matière d'impôt fédéral direct:
a) Le recours est
partiellement admis.
b) La décision
sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 4 septembre
2009 est annulée, le dossier étant renvoyé à cette autorité pour qu'elle rende
une nouvelle décision dans le sens des considérants.
II.
En matière d'impôt cantonal et communal:
a) Le recours est
partiellement admis.
b) La décision
sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 4 septembre
2009 est annulée, le dossier étant renvoyé à cette autorité pour qu'elle rende
une nouvelle décision dans le sens des considérants.
III.
Un émolument de 5'000 (cinq mille) francs est
mis à la charge de B.X.________ et A.X.________, solidairement entre eux.
IV.
L'Administration cantonale des impôts versera à B.X.________
et A.X.________ un montant de 750 (sept cent cinquante) francs à titre de
dépens.
Lausanne, le 31 janvier 2011
Le
président:                                                                                             La
greffière:
Le
présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire
l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au
Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.