vd_omni · FI.2001.0099 · 2002-01-22 · fr

c/SSCM | La non-prise en considération de jours de service accomplis au sein de la protection civile pour la détermination du montant de la taxe ne constitue pas une erreur de calcul ou de transcription au sens de cette disposition.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 22.01.2002 FI.2001.0099

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 22 janvier 2002
sur le recours formé par
X.________
, à
********,
contre
la décision rendue sur réclamation le 31
octobre 2001 par le
Service de la sécurité civile et militaire
, Bureau
de la taxe d'exemption de l'obligation de servir, prononçant l'irrecevabilité
de la réclamation de l'intéressé.
* * * * * * * * * * * * * * * *
Composition de la section: M. Etienne
Poltier, président; M. Alain Maillard et Mme Lydia Masmejan, assesseurs.
Vu les faits suivants:
A.                     En 2000, X.________ a
accompli onze jours de service au sein de la protection civile.
B.                    a) Par décision du 16
août 2001, le Bureau de la taxe d'exemption a notifié à X.________ la taxe
militaire pour l'année 2000, arrêtée à un montant de 646 fr.; dite décision
précise également l'assiette de la taxe, soit un revenu de 32'300 fr. et le
taux de 2%. Au verso figure la mention du délai de réclamation de trente jours;
elle précise que la réclamation doit contenir des conclusions, une motivation
et ajoute que les preuves qu'il est possible de se procurer doivent être
jointes à la réclamation, ainsi que le livret de service si la contestation n'a
pas trait seulement au montant du revenu soumis à la taxe. Au surplus sous la
rubrique
"Déduction et remboursement de la taxe"
, on lit
encore ce qui suit:
"10.         Pour les hommes astreints à
servir dans la protection civile ou pour les membres d'un corps de
sapeurs-pompiers libérés du service dans la protection civile, le montant de la
taxe calculée selon le chiffre 9 est en outre réduit de 1/10 du total
intermédiaire pour chaque jour de service accompli, durant l'année
d'assujettissement, dans la protection civile ou dans un corps de
sapeurs-pompiers."
b) X.________, qui
n'avait pas réglé le montant de la taxe précitée, s'est vu notifier une
sommation en vue du paiement le 19 octobre 2001.
L'intéressé s'est
alors adressé au Bureau de la taxe d'exemption, par lettre du 25 octobre 2001,
confiée à la poste le lendemain, en lui remettant son livret de service où
figurent diverses inscriptions relatives à l'exécution de onze jours de service
durant l'année 2000; il prie dès lors l'autorité précitée de lui confirmer
qu'il est exempté de la taxe pour l'an 2000.
c) Par décision du 31
octobre 2001, le Bureau de la taxe d'exemption a constaté le caractère tardif
de la réclamation et prononcé son irrecevabilité.
X.________ a entrepris
cette décision auprès du Tribunal administratif, par acte du 12 novembre
suivant, déposé ainsi en temps utile. Il fait valoir qu'il a toujours transmis
à son employeur les feuilles APG. Il ajoute qu'il a quitté son ancien emploi le
30 juin 2001; en outre, lorsqu'il a reçu la décision de taxation 2000, il a
téléphoné à son ancien employeur afin que ce dernier fasse le nécessaire auprès
de l'autorité intimée pour qu'il soit exempté de la taxe.
d) Le magistrat
instructeur a recueilli des déterminations de l'Administration fédérale des
contributions (ci-après: AFC), laquelle conclut au rejet du recours, à l'instar
d'ailleurs de l'autorité cantonale. L'AFC a également produit un arrêt rendu le
10 août 2001 par le Tribunal fédéral dans une cause similaire (2A. 275/2001).
Considérant en droit:
1.                     a) Lors du calcul de la
taxe d'exemption de l'obligation de servir, il convient d'opérer une réduction
de la taxe à concurrence de 1/10e pour chaque jour effectué au cours de l'année
de l'assujettissement dans la protection civile (v. à ce propos art. 24 de la
loi fédérale du 17 juin 1994 sur la protection civile, RS 520.1, en relation
avec l'art. 32 de l'ordonnance d'application de cette loi, du 19 octobre 1994,
RS 520.11). On précise encore que selon l'art. 25 de la loi du 12 juin 1959 sur
la taxe d'exemption de l'obligation de servir ci-après: LTEO; RS 661), la taxe
militaire fait l'objet d'une procédure de taxation annuelle, l'année de
taxation étant dans la règle celle qui suit l'année d'assujettissement.
b) Les décisions de
taxation peuvent faire l'objet d'une réclamation auprès de l'autorité de
taxation dans un délai de trente jours dès leur communication (art. 30 al. 1
LTEO); dans le cas d'espèce, cette possibilité était expressément mentionnée au
dos de la décision du 16 août 2001.
c) La décision de
taxation pour l'année 2000, du 16 août 2001, a fait courir un délai de
réclamation de trente jours. Le recourant ne conteste pas avoir reçu ce
document; au contraire il indique qu'il a entrepris dès sa réception des
démarches auprès de son ancien employeur. Dans une telle hypothèse, l'on doit
admettre que la décision précitée est parvenue à l'intéressé dans des délais d'acheminement
normaux. En conséquence, le délai de réclamation de trente jours (art. 30 al. 1
LTEO) était ainsi échu depuis un mois environ lorsqu'il a réagi par lettre du
25 octobre 2001. Le recourant ne fait au demeurant valoir aucun motif de
restitution du délai de réclamation (v. à ce sujet art. 26 OTEO); il indique
tout au plus avoir réagi à la décision de taxation par une démarche
téléphonique auprès de son ancien employeur. Or, un tel procédé ne saurait être
assimilé à une réclamation, qui doit être déposée en la forme écrite (art. 30
al. 1 LTEO); de surcroît, le fait que son employeur aurait tardé à lui répondre
ne saurait rendre excusable le retard de sa réclamation (pour des exemples
comparables, v. Archives 58, 287; v. également les exemples fournis par
Känzig/Behnisch, Die direkte Bundessteuer III no 25 ad art. 99 AIFD). De toute
manière, il est douteux que le simple envoi par l'employeur au Bureau de la
taxe d'exemption de pièces attestant de l'accomplissement de jours de service
au sein de la protection civile puisse être considéré comme une réclamation de
l'assujetti lui-même.
Il découle des
considérations qui précèdent que la réclamation du 25 octobre 2001 était bien
tardive; cela doit conduire à la confirmation de la décision attaquée, sous réserve
d'un motif de révision de la taxation 2000.
2.                     a) Une décision de
nature fiscale qui n'a pas été attaquée par les voies de droit ordinaire
acquiert autorité de chose décidée. Toutefois, l'administré peut, à certaines
conditions, en requérir la révision. Cette voie, qui résulte d'une principe
général, est ouverte même en l'absence de base légale expresse. En matière de
taxe militaire, ce principe est consacré par les art. 40 à 42 de l'ordonnance
fédérale sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir du 30 août 1995 (RS
661.1; ci-après : OTEO) dont le contenu est le suivant :
"Art. 40   Motif de révision
1 L'autorité de taxation ou la commission de
recours procède à la révision d'une décision entrée en force, d'office ou à la
demande de la personne touchée par celle-ci:
a.            si des faits nouveaux importants
sont allégués ou de nouveaux moyens de          preuve produits;
b.           si l'autorité n'a pas tenu compte
de faits ou de demandes importants établis        par pièces;
c.            si l'autorité a violé des
principes essentiels de la procédure, en particulier le        droit de
consulter les pièces et celui d'être entendu.
2 La révision est exclue lorsque le requérant
invoque des motifs qu'il aurait pu faire valoir au cours de la procédure
ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence pouvant raisonnablement
être exigée de lui.
3 La révision des arrêts du Tribunal fédéral
est régie exclusivement par les articles 136 et suivants de la loi fédérale
d'organisation judiciaire.
Art. 41     Demande de révision
La demande en révision prévue à l'article 40,
1er alinéa, doit être adressée par écrit à l'autorité qui a rendu la décision,
dans les 90 jours qui suivent la découverte du motif de révision, mais au plus
tard dans les dix ans qui suivent la notification de la décision. Elle doit indiquer
pour quel motif elle est présentée et si le délai utile est observé; au
surplus, l'art. 21, 1er alinéa, dernière phrase est applicable. Ces délais sont
aussi valables pour les autorités de la taxe.
Art. 42 Décision de révision
Si la demande est recevable et fondée,
l'autorité annule la décision et statue à nouveau."
La révision doit
toujours être prononcée dès que les conditions légales sont remplies (Blaise
Knapp, Précis de droit administratif, Bâle 1988, n. 1307, p. 235).
b) L'arrêt du Tribunal
fédéral du 10 août 2001 avait trait précisément au cas d'un assujetti qui avait
accompli des jours de service en 1997, mais qui avait omis de former une
réclamation contre la décision de taxation pour l'année en question, qui ne
prenait pas en compte les jours de service précités; le Tribunal fédéral a
refusé de confirmer le jugement cantonal qui acceptait de prendre en compte les
jours de service en question dans le cadre de la taxation 1998 et il a
considéré au surplus que les conditions d'une révision de la taxation 1997
n'étaient pas remplies. C'est à la lumière de cette jurisprudence qu'il
convient d'examiner la présente cause.
Deux motifs de
révision pourraient être envisagés ici et ils seront abordés successivement.
c) Dans l'hypothèse où
le dossier de l'autorité intimée aurait contenu l'information relative à
l'accomplissement de jours de service dans la protection civile durant l'année
2000, l'on aurait pu envisager l'application de l'art. 40 al. 1 let. b RTEO.
Cependant tel n'était pas le cas en l'espèce.
d) Constitue également
un motif susceptible d'entraîner la révision le cas de violation des principes
essentiels de procédure (art. 40 al. 1 lit. c RTEO).
aa) En matière de taxe
militaire, la nature de la procédure de taxation n'apparaît pas extrêmement
claire. L'art. 26 al. 1 LTEO indique, il est vrai, que l'autorité de taxation
est tenue de prendre toutes les mesures nécessaires pour déterminer
l'assujettissement et les bases de calcul de la taxe. La jurisprudence du
Tribunal fédéral a en outre décrit la procédure applicable en l'espèce comme
une procédure de taxation mixte, comportant des obligations de collaboration de
l'assujetti (à l'instar de ce qui prévaut en matière d'imposition directe;
Archives 66, 671). Cet arrêt s'appuie sans doute sur le fait que le revenu
retenu pour définir l'assiette de la taxation est celui généralement arrêté
dans le cadre de l'impôt fédéral direct, qui résulte bien évidemment d'une
procédure à caractère mixte. S'agissant en revanche plus précisément de
déterminer le montant de la taxe militaire, la collaboration demandée au
contribuable apparaît extrêmement limitée; en tous les cas, ce dernier n'a pas
à remplir une déclaration particulière à ce propos.
S'agissant plus
particulièrement d'instruire sur les faits susceptibles de conduire à une
réduction de la taxe (notamment à raison de l'accomplissement de jours de
service au sein d'un corps de sapeurs-pompiers), les textes légaux paraissent
prévoir une obligation d'information réciproque entre autorités compétentes.
Plus précisément, l'art. 24 LTEO règle l'assistance mutuelle des autorités en
matière de taxe d'exemption (on se réfère ici à la teneur de cette disposition
résultant de la loi fédérale du 24 mars 2000 sur la création et l'adaptation de
bases légales concernant le traitement de données personnelles, en vigueur
depuis le 1er septembre 2000; en effet, selon les indications de l'AFC, cette
disposition a repris pour l'essentiel les dispositions contenues dans l'ancien
art. 24 LTEO; par ailleurs l'instruction qui a conduit à la taxe aujourd'hui
litigieuse paraît s'être déroulée entièrement durant l'année 2001, de sorte que
l'art. 24 LTEO dans sa dernière teneur était applicable). Selon l'art. 24 al. 2
LTEO, les services de la protection civile des communes (let. h), ainsi que les
services cantonaux, régionaux et communaux de sapeurs-pompiers (let. i) doivent
communiquer les informations utiles aux autorités chargées de l'exécution de la
présente loi, les renseigner et leur donner accès à leur dossier (cette disposition
est d'ailleurs complétée par l'art. 15 OTEO). L'al. 4 mentionne au nombre des
données dont la communication est obligatoire les indications justifiant une
réduction de la taxe (on vise ici très clairement en particulier les
informations relatives à l'accomplissement de jours de service au sein de la
protection civile ou d'un corps de sapeurs-pompiers, qui constitue des motifs
de réduction de cette taxe: art. 19 LTEO).
Pour l'AFC, toutefois,
l'obligation de communication précitée ne s'appliquerait qu'aux organes de la
protection civile (ou de la protection contre l'incendie; elle se réfère à ce
sujet notamment à l'ordonnance du Conseil fédéral du 19 octobre 1994 sur les
contrôles de la protection civile: RS 521.5); en d'autres termes, l'autorité de
la taxe n'aurait pas à veiller que les données que doivent lui transmettre les
organes d'un corps de sapeurs-pompiers lui parviennent effectivement. Il
faudrait donc partir du constat qu'elle ne peut prendre en considération que
les jours de service auprès de la protection civile qui lui sont annoncés.
Au demeurant, la
procédure en matière de réduction de la taxe d'exemption du service militaire,
en relation avec l'accomplissement de jours de service au sein de la protection
civile a été définie conjointement par l'Office fédéral de la protection civile
et l'Administration fédérale des contributions (v. la lettre du premier office
du 25 août 1997, et la circulaire de la seconde; annexes 1 et 2 produites par
l'AFC). Pratiquement, les assujettis ne reçoivent pas de questionnaire à
remplir au sujet des jours de service qu'ils auraient accomplis. Cependant, ces
derniers sont informés, lors des cours et de la remise des cartes de
compensation de l'importance de ces documents pour la détermination de la taxe.
La circulaire de l'AFC souligne l'importance de la remise du formulaire à
l'employeur (respectivement à d'autres destinataires si l'intéressé n'est pas
salarié) pour la prise en compte du service accompli dans la fixation de la
taxe militaire; on ignore toutefois si ce formulaire est effectivement
distribué aux intéressés. La carte de compensation doit ainsi être remise par
l'assujetti à son employeur, qui la transmet ensuite à la caisse de
compensation, qui saisit cette information et la transmet enfin à l'autorité de
la taxe.
Par ailleurs, l'AFC a
établi une formule-type de décision de taxation, laquelle comporte une rubrique
spécifique pour les motifs de réduction de la taxe; le lecteur d'un tel
document est ainsi à même de savoir d'emblée s'il a été tenu compte ou non de
jours de service accomplis dans la protection civile ou un corps de
sapeurs-pompiers. Cependant, les cantons ont la faculté d'élaborer leurs
propres formules, approuvées par l'AFC; celle qui est utilisée dans le canton
de Vaud ne comporte pas la rubrique précitée, mais contient en revanche un
extrait des dispositions légales, notamment de celle relative à la réduction de
la taxe.
bb) Dans le
cas d'espèce, on peut sans doute constater que le mécanisme d'annonce des jours
de protection civile à l'autorité compétente en matière de taxe militaire n'a
pas bien fonctionné (le tribunal relève d'ailleurs à cet égard qu'il ne s'agit
pas d'un cas isolé, puisqu'il a été saisi de plusieurs recours similaires; v.
notamment FI 01/0043, FI 01/0055, FI 01/0068, FI 01/0069, FI 01/0071 et FI
01/0085). On pourrait dès lors se demander si l'assujetti doit en subir les
conséquences (la commission de recours bernoise s'était posé des questions de
ce type dans l'arrêt que le Tribunal fédéral a par la suite annulé, dans
l'affaire publiée aux Archives 66, 671). En particulier, il arrive que les
assujettis ne transmettent pas leur carte de compensation à leur employeur ou
d'autres destinataires, notamment lorsqu'ils n'ont pas d'emploi ou lorsque le
service est accompli en dehors des jours de travail habituels; l'autorité de la
taxe n'est alors jamais informée du service accompli, à tout le moins ne
l'est-elle pas par ce canal.
En l'occurrence, le
recourant fait valoir, sans l'établir, qu'il a remis ses cartes APG à son employeur
en temps utile, lequel ne les aurait pas transmises à son tour à la caisse de
compensation; au vu des considérations qui suivent, il n'y a cependant pas lieu
de compléter l'instruction sur ce point.
Pour en revenir à la
question évoquée ici, il s'agit de savoir si l'on se trouve en présence en
l'espèce d'un cas de violation d'un principe essentiel de la procédure. Tel ne
paraît pas être le cas s'agissant de l'absence de transmission de la carte APG
par l'employeur de l'assujetti à la caisse de compensation dans la mesure où la
faute éventuelle de l'employeur est vraisemblablement imputable à l'assujetti;
il paraît même difficile de qualifier de tel le mécanisme même de transmission
de ce document ou, plus précisément, de l'information relative à l'accomplissement
d'un service au sein de la protection civile. Il reste que le bureau de la taxe
militaire, comme les organes de la protection civile font partie d'un seul et
même service au sein de l'administration vaudoise, à savoir le Service de la
sécurité civile et militaire; il ne semble dès lors guère compréhensible que
l'information relative à l'accomplissement d'un service au sein de la
protection civile n'ait pas circulé au sein de ce même service (il est vrai que
l'information en question devait être transmise par l'Office régional de la
protection civile de la Riviera au service cantonal). Il n'est ainsi pas exclu
que l'on soit ici en présence d'une violation d'un principe essentiel de
procédure, principe qu'il conviendrait de rattacher à l'art. 24 LTEO. A cet
égard, l'AFC fait toutefois valoir que cette disposition n'obligerait que les
organes de la protection civile (à savoir ici l'office régional précité), mais
non l'autorité compétente en matière de taxe d'exemption. Ce serait une manière
de soutenir que l'omission de l'Office régional de la protection civile devrait
en quelque sorte être imputée à l'assujetti lui-même (au même titre qu'une
faute de son mandataire, par exemple); cette approche paraît cependant des plus
douteuses. L'autorité compétente est en effet tenue par l'obligation d'établir
d'office les faits pertinents (art. 26 LTEO); elle ne saurait s'affranchir de
ce devoir en faisant valoir la responsabilité d'une autre autorité, qui lui est
d'ailleurs étroitement liée. Toutefois, cette question peut demeurer ouverte.
au vu des considérations qui suivent (ci-après: let. cc et dd).
Pour le surplus, le
fait que l'autorité intimée utilise une autre formule pour la notification des
décisions de taxe d'exemption que celle suggérée par l'AFC n'apparaît pas en
soi comme la violation d'un principe essentiel de procédure. Il est vrai que la
formule de l'AFC est plus explicite que celle utilisée par l'autorité vaudoise
sur la question des jours de service au sein de la protection civile. Toutefois,
l'on ne saurait pour autant en déduire que cette dernière formule soit
insuffisante pour satisfaire aux standards usuels en matière de motivation.
cc) Quoiqu'il en soit
de ces possibles dysfonctionnements, il reste que l'assujetti, s'il prend
connaissance attentivement de la décision de taxation et des informations
qu'elle contient au sujet de la réduction de la taxe en relation avec les jours
de protection civile, dispose d'éléments suffisants pour contester celle-ci. On
rappelle en effet que le bordereau querellé indiquait l'assiette de la taxation
soit 32'300 fr., le taux de l'impôt de 2%, soit un montant de 646 fr. de taxe
d'exemption, facturé à l'intéressé; au dos de ce document, il était rappelé
qu'il y avait matière à réduction de la taxe au cas où l'assujetti aurait
accompli des jours de service au sein de la protection civile durant l'année en
question. Une simple lecture attentive de ce document et surtout de la
précision figurant au verso de celui-ci lui aurait permis de constater que
l'autorité intimée n'avait pas tenu compte des jours de service qu'il avait
accompli durant l'année 2000. L'absence d'un tel contrôle ne s'explique pas (le
recourant ne fournit aucune indication à ce propos), sinon par une négligence.
Dans une telle hypothèse, même s'il s'agit d'une faute légère, il est exclu
d'admettre la possibilité d'une révision, comme l'indique l'art. 40 al. 2 OTEO.
Le Tribunal fédéral, dans l'arrêt précité du 10 août 2001, a précisément retenu
que le recourant avait à cet égard fait preuve de négligence, ce qui excluait
de lui ouvrir la voie de la révision. Malgré la sévérité de cette solution,
force est de l'appliquer également au cas d'espèce, lequel ne diffère guère de
l'affaire tranchée par le Tribunal fédéral.
dd) A ce stade, on
signalera que certains auteurs ont soutenu l'idée d'une révision facilitée,
précisément pour tenir compte de situations dans lesquelles aussi bien
l'administration que le contribuable pourraient se voir reprocher des erreurs,
parfois grossières (v. à cet égard Känzig/Behnisch, op. cit. no 28 ss ad art.
126 AIFD, ainsi que les différentes réf. citées, particulièrement les
contributions de Hugo Casanova). Ce dernier, soucieux de
"fairness"
,
considère que, en principe, la voie de la révision ne devrait pas être considérée
comme fermée à l'endroit d'un contribuable, même s'il a commis une négligence
légère, lorsque, pour sa part, l'autorité fiscale s'est fourvoyée
grossièrement; son approche suppose en quelque sorte une pesée des fautes
respectives.
Quoiqu'il en soit, ce
n'est pas la solution qu'a retenu l'art. 40 al. 2 OTEO, qui est d'ailleurs
similaire à cet égard à la règle de l'art. 147 al. 2 LIFD; l'une et l'autre de
ces dispositions excluent la voie de la révision en cas de faute du
contribuable (quelle que soit la nature et la gravité de cette faute, soit même
en présence d'une négligence légère; peu importe également que l'autorité
fiscale elle-même ait commis une faute, fût-elle lourde: v. à ce sujet Hugo
Casanova, Änderung rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, Archives 61,
447, spéc. 450 s. et 455 s., à propos de la règle de l'art. 51 al. 2 LHID).
Cela étant, même si l'art. 40 al. 2 OTEO relève du niveau réglementaire, il
n'est guère possible au tribunal de retenir que cette disposition doit être
tenue pour illégale, voire inconstitutionnelle. Tenu de l'appliquer, le
tribunal de céans parvient ainsi à la conclusion, malgré la rigueur de cette
solution, que la révision demandée par le recourant doit être écartée.
e) Il découle de ce
qui précède que le recourant ne saurait bénéficier de la voie de la révision de
la taxation 2000, devenue définitive et exécutoire avant même le dépôt de la
réclamation.
3.                     Selon l'art. 43 OTEO,
les erreurs de calcul et de transcription figurant dans une décision passée en
force peuvent, sur demande ou d'office, être corrigées dans les cinq ans qui
suivent la notification par l'autorité qui les a commises (al. 1). Cependant,
on parle d'erreur de calcul lorsque l'autorité fiscale a commis une erreur dans
une opération arithmétique, voire si elle a omis une décimale ou une virgule
dans la présentation d'un résultat. De même, on se trouve en présence d'une
erreur d'écriture lorsque l'autorité reporte de manière erronée le contenu
d'une autre pièce (si le nombre de jours de protection civile, figurant au
dossier, avait été reporté de manière inexacte dans la décision, par exemple).
Dans le cas présent,
il n'y a rien de tel, car l'autorité, faute d'éléments au dossier, n'a pas pris
en compte l'hypothèse d'un service accompli dans la protection civile pour
réduire la taxe; ce faisant, elle a retenu un état de fait erroné, ce qui ne
saurait être assimilé à une erreur de calcul ou d'écriture (dans le même sens
StE 2001 B 97.3 no 4, TA ZH; pour un autre exemple où l'erreur de transcription
n'a pas été retenue - il s'agissait de l'application d'un taux d'impôt erroné -
v. Revue fiscale 2001, 40, TA FR).
4.                     Les considérations qui
précèdent conduisent au rejet du recours; malgré cela et en équité, les frais
de la présente cause seront laissés à la charge de l'Etat (v. au surplus art.
31 al. 2 LTEO).
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.                      Le recours est
rejeté.
II.                     La décision
rendue sur réclamation le 31 octobre 2001 par le Service de la sécurité civile
et militaire, Bureau de la taxe d'exemption du service militaire est confirmée.
III.                     Il n'est pas
prélevé d'émolument.
Lausanne, le 22 janvier 2002
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint
Le présent arrêt peut faire l'objet, dans
les trente jours dès sa notification, d'un recours de droit administratif au
Tribunal fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi
fédérale d'organisation judiciaire (RS 173.110)