vd_omni · FI.2005.0202 · 2006-09-26 · fr

X.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Confirmation de l'irrecevabilité d'une réclamation interjetée à l'encontre d'une décisioin de taxation d'office, faute de motivation suffisante. Il appartient au contribuable de fournir les moyens de preuve et de démontrer l'inexactitude de la taxation d'office.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 26.09.2006 FI.2005.0202

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL
ADMINISTRATIF
Arrêt du 26 septembre 2006
Composition
M. Xavier Michellod, président;
MM. Dino Venezia et Guy Dutoit, assesseurs; Mme Véronique
Aguet, greffière.
recourant
X.________,
à ******** VD,
autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT,
à Berne
Objet
Recours X.________ c/ décision de l'Administration
cantonale des impôts du 29 août 2005 (irrecevabilité de la réclamation formée
contre la décision de taxation d'office du 21 décembre 2004 - IFD, ICC,
période fiscale 2003)
Vu les faits suivants
A.
En date du 27 août 2004, X.________ (ci-après : le
recourant), consultant indépendant, né le 16 août 1964, a été sommé de déposer
sa déclaration d'impôt 2003 dans les trente jours. Cette sommation étant
demeurée sans effet, l'Office d'impôt de Lausanne-district lui a notifié, le 21
décembre 2004, une taxation d'office concernant l'impôt cantonal et communal
sur le revenu et la fortune ainsi que l'impôt fédéral direct pour la période
fiscale 2003. Le revenu imposable pour l'impôt cantonal et communal était
arrêté à 38'617 francs et à 39'017 francs pour l'impôt fédéral direct. En
outre, une amende de 300 francs (200 francs pour l'impôt cantonal et communal
et 100 francs pour l'impôt fédéral direct) a été prononcée à l'encontre du
recourant.
B.
X.________ a déposé une réclamation contre cette taxation
d'office en date du 29 décembre 2004. Il expliquait avoir envoyé sa déclaration
d'impôt en septembre 2004. Il demandait que la décision soit reconsidérée et
que la taxation soit adaptée à la réalité au vu de ses difficultés financières
durant l'année 2003. Le 10 janvier 2005, le recourant a transmis une copie de
sa déclaration d'impôt 2003, datée du 14 septembre 2004. Cette déclaration
n'était toutefois que très partiellement remplie et n'était pas accompagnée des
justificatifs nécessaires. En effet, seules étaient remplies les rubriques:
revenu administrateur, déduction assurance maladie et déduction pension
alimentaire; le revenu imposable ainsi déclaré s'élevait à 10'800 francs. Les différentes
annexes à la déclaration d'impôt étaient également laissées vierges.
Par courrier du 18 février 2005, l'office d'impôt,
constatant que la déclaration d'impôt 2003, dûment complétée et munie des
justificatifs probants n'avait pas été déposée dans les délais prescrits, a
déclaré maintenir la taxation d'office ainsi que l'amende et a invité le
contribuable à retirer sa réclamation. Elle a constaté que dans ces
circonstances et à défaut de motivation, la réclamation formée le 29 décembre
2004 était irrecevable. Le 28 février 2005, le recourant a affirmé maintenir sa
réclamation, expliquant que sa déclaration avait été envoyée dans les délais et
qu'il n'avait rien gagné durant l'année 2003.
C.
La réclamation a été transmise à l'Administration
cantonale des impôts (ci-après : ACI), comme objet de sa compétence. Le 4 avril
2005, cette dernière a invité le contribuable à fournir un certain nombre de
pièces relatives à ses revenus et charges de l'année 2003. Par courrier du 10
avril 2005, adressé à l'office d'impôt et transmis à l'ACI, le recourant a
expliqué qu'il allait prochainement recevoir la révision des comptes de sa
société pour 2003 et a produit un extrait de son compte courant auprès de la
société A.________SA, à Fribourg, duquel il ressortait des retraits privés pour
37'618.95 francs. Le 10 juin 2005, l'ACI a réitéré sa demande de pièces
justificatives. Le 7 juillet 2005, le recourant a expliqué que ses sociétés
n'avaient plus d'activité et a produit l'extrait du compte courant actionnaire de
A.________SA pour 2003, déjà en possession des autorités fiscales, et a estimé
son revenu brut à 37'618.95 francs. Aucune autre pièce n'a été produite.
Par décision sur réclamation du 29 août 2005, l'ACI
a déclaré la réclamation irrecevable. Elle a constaté, au vu de la déclaration
sommairement remplie et du peu de justificatifs produits, que le contribuable
n'avait pas démontré à satisfaction de droit que la décision de taxation était
manifestement inexacte. S'agissant des difficultés financières du recourant
pour le règlement des montants réclamés, l'ACI a précisé qu'il pouvait demander
des facilités de paiement ou une remise d'impôt s'il en remplissait les
conditions, l'office d'impôt ne pouvant toutefois entrer en matière que lorsque
la décision serait entrée en force.
D.
Le 28 septembre 2005, X.________ s'est pourvu en temps
utile auprès du Tribunal administratif. Il explique avoir déposé sa déclaration
d'impôt accompagnée des pièces originales en mars 2004 ainsi que les pièces
complémentaires demandées le 10 avril 2005 à l'office d'impôt, celles-ci
n'ayant toutefois pas été transmises; il estime ne pas être responsable de la
perte de ces documents. Il affirme également avoir rencontré de graves
difficultés financières durant l'année 2003, expliquant que la société dont il
était administrateur avait perdu la totalité de ses mandats et qu'il ne pouvait
pas toucher de prestations de chômage; il vivait ainsi de quelques rentrées de
la société A.________SA, lui permettant juste de payer sa caisse maladie et la
pension de sa fille. Il considère que le revenu retenu à la base de la taxation
d'office ne correspond pas à la réalité.
Dans ses observations du 8 novembre 2005, l'ACI a
conclu au rejet du recours. Par courrier du 26 janvier 2006, le recourant a rappelé
que sa déclaration d'impôt originale accompagnée des pièces usuelles avait été
envoyée dans les délais; il invoquait également ses importants soucis
financiers.
L'Administration fédérale des contributions ne s'est
pas prononcée.
E.
Le dossier a été repris le 15 mars 2006 par un nouveau
magistrat instructeur, et le tribunal a statué à huis clos.
Considérant en droit
1.
a) Déposé dans le respect du délai et des autres
conditions prévues par l'art. 200 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts
directs cantonaux (LI) et 140 al. 1
er
de la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD), le recours est recevable en la
forme.
b) La décision attaquée délimite le
"cadre" matériel admissible de l'objet du litige. Ainsi, l'autorité
de recours ne peut pas en principe examiner les prétentions et les griefs qui
n'ont pas fait l'objet du prononcé de l'instance inférieure et le recourant ne
peut pas prendre des conclusions qui sortent de ce cadre (arrêt du Tribunal
fédéral du 3 juin 2004, 2A.248/2004 consid. 1.2 et références citées; Benoît
Bovay, Procédure administrative, Berne 2000, p. 390-391). En l'espèce, le
litige porte exclusivement sur la recevabilité de la réclamation. Dès lors, le
présent recours ne peut porter que sur ce point et doit être déclaré
irrecevable en tant qu'il conteste la taxation d'office elle-même et s'en prend
principalement aux éléments imposables retenus dans cette taxation. Les conclusions
du recourant relatives à ses difficultés financières durant l'année 2003,
notamment son absence de salaire et de droit au chômage, et au fait que la
taxation d'office ne correspond pas à la réalité concernent le fond du litige et
sont donc irrecevables.
2.
a) Toute personne qui remplit les conditions
d'assujettissement à l'un des impôts prévus par la loi doit déposer une
déclaration complète et exacte sur la formule établie par le Département des
finances (173 al. 1 LI). La déclaration, signée personnellement par le
contribuable, doit être renvoyée avec les annexes prescrites, dans le délai
fixé par le Département des finances, à l'adresse indiquée (art. 174 al. 1 LI).
Si le contribuable ne dépose pas de déclaration dans les délais prescrits,
l'autorité de taxation lui adresse une sommation l'invitant à déposer sa
déclaration dans un délai de 30 jours (art. 174 al. 4 LI).
Selon l'art. 175 LI, les personnes physiques doivent
joindre à leur déclaration notamment : les certificats de salaire concernant
tous les revenus provenant d'une activité lucrative dépendante (let. a); les
attestations concernant les prestations que le contribuable a obtenues en sa
qualité de membre de l'administration ou d'un autre organe d'une personne
morale (let. b); l'état complet des titres et autres placements de capitaux,
ainsi que celui des dettes (let. c) (al. 1). Les personnes physiques ayant un
revenu provenant d'une activité lucrative indépendante et les personnes morales
doivent joindre à leur déclaration leurs comptes annuels signés (bilan, comptes
de résultats, annexes) ou, en l'absence d'une comptabilité tenue selon l'usage
commercial, l'état de leurs actifs et passifs, de leurs recettes et dépenses
ainsi que de leurs prélèvements et apports privés (al. 2). Les contribuables
joignent à leur déclaration une attestation portant sur les cotisations qu'ils
ont versées à des institutions de prévoyance sociale et professionnelle, pour
des formes reconnues de prévoyance ou pour des assurances de rente, ainsi que
sur les prestations qu'ils ont reçues (al. 3). Le dépôt de la déclaration
d'impôt et de ses annexes constitue une obligation (cf. les règles similaires
en matière d'impôt fédéral direct, art. 124 et 125 LIFD); le contribuable doit
la déposer dans les délais impartis et être en mesure de le prouver (Jean-Marc
Rivier, Droit fiscal suisse, l'imposition du revenu et de la fortune, 2
ème
éd. Lausanne 1998, p. 153). Il doit en outre faire tout ce qui est nécessaire
pour assurer une taxation complète et exacte, devant ainsi fournir les
renseignements et les pièces justificatives nécessaires (art. 176 LI et 126
LIFD).
b) Si, malgré sommation, le contribuable n'a pas
satisfait à ses obligations de procédure ou si les éléments imposables ne
peuvent être déterminés avec toute la précision voulue, en l'absence de données
suffisantes, l'administration effectue une taxation d'office. Celle-ci doit
reposer sur une appréciation consciencieuse de la situation du contribuable.
Elle se fonde sur tous les indices concluants dont elle a connaissance et peut
prendre en considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de la
fortune et le train de vie du contribuable (art. 180 al. 2 LI et 130 al. 2
LIFD).
c) En l'espèce, l'office d'impôt n'étant en
possession d'aucune déclaration d'impôt malgré la sommation du 27 août 2004, a
rendu une taxation d'office en date du 21 décembre 2004. Le recourant affirme à
l'appui de ses différentes écritures avoir envoyé sa déclaration d'impôt et les
justificatifs originaux dans les délais. Toutefois, il faut rappeler que le
fardeau de la preuve de l'envoi d'une déclaration dans les délais incombe au
contribuable (Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 2
ème
éd., Bâle
2002, p. 438). Or, en l'espèce, l'envoi d'une "copie" de la
déclaration d'impôt, datée du 14 septembre 2004, très sommairement remplie et non
accompagnée des annexes et justificatifs, ne suffit pas à établir la preuve de
l'envoi de la déclaration d'impôt dans les délais prescrits. Il apparaît en
outre que les affirmations du recourant sur ce point sont contradictoires. En
effet, le recourant prétend dans le cadre de sa réclamation avoir envoyé sa
déclaration en septembre 2004, tout en alléguant dans son recours l'avoir
envoyée en mars 2004 déjà. L'autorité fiscale, en l'absence de déclaration
d'impôt, était donc en droit de procéder à une taxation d'office en application
de l'art. 180 al. 2 LI. De plus, comme on va le voir ci-dessous, le
contribuable taxé d'office avait le devoir de produire une copie de sa
déclaration d'impôt dûment complétée ainsi que des annexes et justificatifs
nécessaires, ce qu'il n'a pas fait en l'espèce.
3.
Pour l'autorité intimée, il n'y a pas lieu d'entrer en
matière sur la réclamation interjetée le 29 décembre 2004, dès lors que
celle-ci, bien qu'interjetée en temps utile, n'était pas suffisamment motivée,
ni accompagnée des moyens de preuve utiles.
a) On rappelle que le contribuable peut former une
réclamation écrite contre la décision de l'autorité de taxation dans les trente
jours dès la notification de la décision attaquée (art. 185 et 186 al. 1 LI et
132 al. 1 LIFD). En règle générale, la réclamation n'a pas à être motivée pour
être recevable. Cette règle souffre cependant d'une exception lorsque
l'autorité a effectué une taxation d'office. Le contribuable taxé d'office peut
déposer une réclamation contre cette taxation uniquement pour le motif qu'elle
est manifestement inexacte. La réclamation doit être motivée et indiquer, cas
échéant, les moyens de preuve (art. 186 al. 2 LI et 132 al. 3 LIFD). Le
contribuable taxé d'office peut ainsi contester la réalisation des conditions
qui ouvrent à l'autorité fiscale le droit de taxer d'office ainsi que le
montant des éléments imposables, pour autant toutefois qu'il prouve le
caractère manifestement inexact de la taxation. Cela signifie qu'il doit se
prêter d'entrée de cause à la collaboration qu'il a négligée jusqu'ici,
notamment remettre sa déclaration d'impôt et d'autres documents, ainsi que communiquer
tous les renseignements utiles à sa taxation (cf. arrêt du Tribunal fédéral du
13 août 2002, 2A.155/2002 consid. 3.2 et références citées, à savoir FF 1983
III 1 ss, 221; RDAF 2000 II 41 cons. 2b p. 43; ATF 123 II 552, cons. 4c p. 557;
Archives de droit fiscal 67 p. 409 cons. 3a p. 413). Il ne peut se borner à
contester certains postes seulement, car cela ne suffit pas à établir que la
taxation, dans son ensemble, serait manifestement inexacte. Il lui appartient
donc de prouver l'inexactitude de la taxation lors de la procédure de
réclamation en apportant les éléments nécessaires à établir son revenu réel. L'exigence
d'une motivation suffisante, assortie de l'indication des moyens de preuve
invoqués, constitue une exigence formelle dont la violation entraîne
l'irrecevabilité de la réclamation dirigée contre une taxation d'office (ATF
123 II 552 consid. 4c p. 557). Ainsi, les législateurs fédéral et cantonal
ont-ils expressément voulu que le contribuable qui désire que l'administration
revoie sa propre décision de taxation se soumette lui-même, préalablement, aux
exigences qu'il a éludées antérieurement et qui ont conduit à la taxation
d'office. Il convient en effet d'éviter que le contribuable qui n'a pas rempli
ses devoirs de collaboration puisse faire obstacle à la mission de
l'administration en présentant une réclamation non motivée, pour obtenir
ensuite le droit de produire les documents utiles à la taxation devant une
autorité de recours qui devrait recommencer la procédure ab ovo, respectivement
d'éviter qu'il puisse finalement obtenir d'être soumis à une procédure de taxation
ordinaire au même titre que le contribuable qui a agi en temps utile (ATF 123
II 552, RDAF 1998 II 455, rés.
in
SJ 1998 p. 234; arrêt FI.1998.0084 du
2 août 2005 et FI.2003.0030 du 29 septembre 2003, consid. 2).
b) En l'espèce, la décision de taxation d'office du
21 décembre 2004 mentionnait expressément qu'une réclamation ne pouvait être
déposée que pour le motif qu'elle était manifestement inexacte et qu'elle
devait être motivée et indiquer les moyens de preuve, à défaut de quoi elle
serait déclarée irrecevable. Dans le cadre de sa réclamation du 29 décembre
2004, le recourant a expliqué avoir envoyé sa déclaration en septembre 2004 et
a indiqué n'avoir rien gagné durant l'année 2003, vivant de dons et de prêts de
connaissances. Il a produit le 10 janvier 2005 une "copie" de sa
déclaration d'impôt, laquelle n'était toutefois que sommairement remplie, les
annexes étant laissés vierges et aucune pièce justificative n'étant produite. Par
requête du 4 avril 2005 et rappel du 10 juin 2005, l'ACI l'a invité à compléter
sa réclamation et à fournir des documents qu'elle a clairement énoncés, soit le
certificat de salaire, l'attestation de tantièmes ou les comptes de résultat de
l'activité en tant qu'administrateur indépendant, la preuve du paiement de la
pension alimentaire, la copie du jugement de divorce, la situation des titres
et autres placements de capitaux, la situation des dettes, la liste des dons
reçus de ses connaissances et tout autre document relatif à la déclaration
d'impôt 2003 pouvant justifier le train de vie. Le recourant n'a toutefois produit
qu'un extrait de compte courant actionnaire de la société ITAK SA pour l'année
2003, estimant ainsi son revenu brut à 37'618.95 francs. Ce document ne satisfaisait
clairement pas aux exigences de motivation de la réclamation dirigée contre une
taxation d'office et le recourant a ainsi violé son devoir de collaborer dans
la procédure de réclamation en se bornant tout au long de celle-ci à invoquer
ses graves difficultés financières, sans fournir d'éléments déterminants
permettant d'établir ses revenus réels. Il n'a ni prouvé ni offert de prouver
l'inexactitude de la taxation d'office. La réclamation qui ne contenait pas de
motivation qualifiée telle que prévue par la loi et la jurisprudence, devait
ainsi être déclarée irrecevable.
Les critiques du recourant quant au fait qu'il
aurait envoyé diverses pièces justificatives à l'office d'impôt en avril 2005
qui n'auraient pas été transmises à l'autorité intimée sont sans fondement dans
la mesure où il n'a nullement établi que ces documents avaient réellement été
envoyés. Il apparaît en effet que les seuls documents figurant au dossier sont
la déclaration d'impôt sommairement remplie et l'extrait de compte courant de
la société A.________SA pour 2003. Le recourant n'a en outre jamais mentionné,
avant le dépôt de son recours, avoir envoyé les justificatifs demandés à
l'office d'impôt, expliquant au contraire dans son courrier du 7 juillet 2005
adressé à l'ACI, qu'il faisait parvenir les "pièces manquantes". Dans
son courrier du 10 avril 2005, adressé à l'office d'impôt, il expliquait par
ailleurs qu'il allait prochainement recevoir la révision des comptes de sa société
pour 2003 et qu'il produisait l'extrait du compte courant actionnaire; il
n'était toutefois nullement précisé que d'autres pièces, non transmises à l'ACI,
étaient produites. Les arguments du recourant sur ce point ne peuvent dès lors
être retenus.
A défaut de motivation suffisante, c'est dès lors à
bon droit que la réclamation dirigée contre la taxation d'office a été déclarée
irrecevable par l'autorité intimée. Comme rappelé par l'ACI, il appartiendra au
recourant qui invoque de graves difficultés financières, s'il l'estime utile,
de demander à l'autorité de taxation une remise d'impôt, pour autant que les
conditions restrictives soient réunies en l'occurrence.
4.
Le recourant n'a pas contesté, à l'appui de sa réclamation
ou de son recours, le prononcé ou la quotité de l'amende infligée par décision
du 21 décembre 2004 en application des art. 241 LI et 174 LIFD. La décision
doit dès lors être maintenue sur ce point.
5.
Les considérants qui précèdent conduisent le tribunal à
rejeter le recours et à confirmer la décision attaquée. Vu l'issue du recours,
un émolument d'arrêt sera mis à la charge du recourant, conformément à l'art.
55 LJPA.
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale
des impôts du 29 août 2005 est confirmée.
III.
Un émolument d'arrêt de 1'000 (mille) francs est mis à la
charge de X.________.
Lausanne, le 26 septembre 2006
Le président:                                                                                             La
greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Dans la mesure où il a trait à l'impôt fédéral direct, le
présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours dès sa notification,
d'un recours de droit administratif au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce
conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS
173.110).