vd_omni · FI.2008.0058 · 2008-11-06 · fr

X.________, Y.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Confirmation de l'irrecevabilité, pour cause de tardiveté, d'une réclamation et du refus de restitution de délai. L'incapacité de travail d'un collaborateur d'une fiduciaire organisée sous forme de société anonyme ne justifie pas la restitution du délai pour former réclamation. On peut attendre d'une telle personne morale qu'elle dispose des infrastructures suffisantes pour pallier l'absence momentanée de l'un de ses responsables et qu'elle prenne les dispositions idoines pour s'assurer du suivi des dossiers de ses clients. En l'espèce, deux autres personnes, aptes à engager la société, pouvaient rédiger en temps utile la réclamation en cause, au demeurant très sommairement motivée.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 06.11.2008 FI.2008.0058

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 6 novembre 2008
Composition
M. Pierre-André Berthoud,
président
;
MM. Fernand
Briguet et Guy Dutoit, assesseurs; M. Jérôme Campart, greffier.
Recourants
1.
AX.________,
2.
BXY.________,
à 1.******** représentés par F.________ SA, à 2.********,
Autorité intimée
Administration
cantonale des impôts,
à Lausanne
Autorité concernée
Administration
fédérale des contributions,
Division
principale DAT,
à
Berne
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction), Impôt fédéral
direct (sauf soustraction)
Recours AX.________ & BXY.________ c/
décision de l'Administration cantonale des impôts du 28 avril 2008 (périodes
fiscales 1999-2000 et 2001-2002; irrecevabilité des réclamations et rejet des
demandes de restitution de délai)
Vu les faits suivants
A.
BXY.________ et AX.________ ont
expédié leur déclaration d'impôt pour la période fiscale 1999-2000 à l'Office
d'impôt de district de Lausanne (ci-après: OID) le 25 octobre 1999.
Le 22 mai 2000, les contribuables
ont inscrit au registre du commerce la société X.________ Sàrl dont le but est
la gestion de cabinets médicaux pour toute discipline légale en la matière, en
particulier gynécologie et obstétrique. Ils y occupent la position d'associés
gérants, chacun à part égale. AX.________ est devenu employé de cette société
dès le 1
er
mai 2000, ce qu'il a annoncé aux autorités fiscales au
mois de novembre 2000, en requérant une taxation intermédiaire pour changement
de profession.
B.
Par décision de taxation
définitive du 4 mai 2001, l'OID a arrêté le revenu imposable des contribuables
pour la période concernée à 477'500 fr. et la fortune imposable à 756'000 francs
en mentionnant ce qui suit:
"Votre déclaration a été modifiée sur
les points suivants:
.Gains accessoires de Monsieur imposés par
fr. 20'639.-- en 1997 et par fr. 18'518.-- en 1998, cotisations AVS déduites,
frais d'acquisition non admis, déjà déduits dans les comptes de l'activité
indépendante.
.Taxation intermédiaire avec effet au
01.05.2000, passage d'activité indépendante à salarié de sa Sàrl pour Monsieur,
non admise. En effet, le mode d'activité et les responsabilités du médecin ne
s'en trouvent pas fondamentalement modifiées."
C.
Par courrier adressé à l'OID le 2
juillet 2001, la fiduciaire G.________ SA a déclaré former opposition en
contestant sommairement le refus d'admission de l'activité dépendante du
contribuable. La fiduciaire précitée a également précisé qu'elle avait reçu la
décision contestée le 8 mai 2001 et qu'elle s'excusait de n'avoir pas pu y
répondre plus tôt, le dénommé C.________, qui s'occupait du dossier de ces
contribuables, avait dû être hospitalisé et venait de reprendre le travail.
D.
Le 1
er
octobre 2001,
les contribuables ont produit leur déclaration d'impôt pour la période
2001-2002 dont il ressort un revenu imposable de 243'500 francs.
Par courrier du 2 octobre 2001,
l'OID a soumis une proposition de règlement à la fiduciaire des contribuables
au terme de laquelle le refus d'établir une taxation intermédiaire au 1
er
mai 2000 en raison du changement d'activité était maintenu.
Le 17 octobre 2001, les
contribuables ont rejeté cette proposition et maintenu leur réclamation en soutenant
notamment qu'il était courant que des médecins soient salariés de personnes
morales. Les intéressés ont également fait valoir que l'OID avait adressé à la
société X.________ Sàrl une taxation provisoire pour la période du 1
er
mai 2000 au 31 décembre 2000 en tenant compte de la comptabilité adressée par
la société au service des personnes morales, ajoutant qu'un tel procédé violait
le principe de l'interdiction de la double imposition.
E.
Par décision de taxation
définitive du 15 mai 2003, l'OID a fixé le revenu imposable des contribuables
pour la période du 1
er
janvier 2001 au 31 décembre 2002 à 334'000
fr. et la fortune imposable à 1'014'000 francs. Cette décision a été expédiée aux
contribuables et en copie à leur mandataire.
Le 5 avril 2004, les contribuables
ont mandaté F.________ SA. Celle-ci s'est adressée à l'OID par courrier du 21
mai 2004 en exposant ce qui suit:
"A la suite de notre entrevue nous vous
prions de trouver ci-joint nos considérations sur la situation fiscale de
Monsieur AX.________.
Monsieur AX.________ a débuté une activité
lucrative dépendante en date du 1.5.2000. La commission d'impôt du district de
Lausanne a refusé la taxation intermédiaire se basant sur un courrier de l'ACI
du 8.2.2001.
Ce courrier ne prenait pas de décisions formelles
mais déclarait "la présente n'est qu'un préavis sur lequel se fondera
l'autorité de taxation pour prendre sa décision et ainsi vous communiquera les
voies de droit".
A ce jour cette décision n'a toujours pas été prise,
malgré une réclamation déposée en date du 2.7.2001.
En date du 15.5.2003 l'Office d'impôt du
district de Lausanne a émis une taxation de répartition intercommunale pour la
période du 1.1.2001 ai 31.12.2002. Cette décision ne peut pas rentrer en force
tant qu'une décision formelle (voir courrier de l'ACI du 8.2.2001) n'est pas
prise sur le statut de Monsieur AX.________.
Nous réservons nos commentaires sur ce
dernier point dans le cas où Monsieur AX.________ ne serait pas reconnu salarié
avec le droit à une taxation intermédiaire.
Nous vous prions donc de prendre une
décision concernant le statut de Monsieur AX.________ et de nous la communiquer
ainsi qu'à notre client.
(…)"
F.
Cette intervention a été
considérée par l'OID comme une réclamation portant sur la période fiscale
2001-2002. En effet, par courrier du 7 septembre 2007, l'administration
cantonale des impôts (ci-après: ACI) a soumis aux contribuables une proposition
détaillée. Elle y a notamment expliqué que la réclamation du 2 juillet 2001
était irrecevable dès lors qu'elle avait été déposée après l'écoulement du
délai de 30 jours prévu par l'art. 186 al. 1 de la loi du 4 juillet 2000 sur
les impôts directs cantonaux (ci-après: LI). Sur la base de cette même
disposition, la réclamation formée le 21 mai 2004 contre la décision de taxation
du 15 mai 2003 devait aussi être considérée comme irrecevable. L'ACI a proposé
aux contribuables de fixer les éléments imposables pour la période 1999-2000
comme suit:
"Revenu imposable ICC:  fr.         477'500.-- (quotient 3,3)
au taux de fr. 144'600.--
Fortune imposable ICC:   fr.         756'000.-- au taux de
756'000.--
Revenu imposable IFD: fr.           482'700.-- barème marié au taux de
482'700.--"
S'agissant des éléments imposables de
la période 2001-2002, l'ACI a proposé de confirmer la décision du 15 mai 2003,
soit:
"Revenu imposable ICC:  fr.         334'000.-- (quotient 3,3) au
taux de fr. 101'200.--
Fortune imposable ICC:   fr.         1'014'000.-- au taux de
1'014'000.--
Revenu imposable IFD:    fr.         324'200.-- barème marié au taux de
fr. 324'200.--"
Par courrier du 28 septembre 2007, les
contribuables ont expliqué que la maladie de C.________, administrateur de G.________
SA, seule personne habilitée à traiter leur dossier, qui avait empêché de
former réclamation en temps utile, constituait un cas de force majeure reconnu
par la loi fiscale et ont maintenu leur réclamation.
G.
L'ACI a traité les réclamations
formées par les contribuables pour les périodes de taxation 1999-2000 et
2001-2002 dans une seule et même décision sur réclamation, prise le 28 avril
2008. L'ACI a développé plusieurs arguments. En premier lieu, elle a constaté
que les réclamations avaient été formées hors délai. S'agissant de la demande
de restitution du délai présentée par les intéressés, elle a retenu qu'ils
n'avaient produit aucune pièce confirmant l'incapacité alléguée de leur
mandataire, alors que le fardeau de cette preuve leur incombait. Elle a ajouté
qu'il appartenait encore aux contribuables de démontrer qu'aucun des autres
collaborateurs de G.________ SA n'aurait pu former réclamation à temps. Enfin,
l'ACI a fait valoir qu'au vu de l'incapacité de leur ancien mandataire, les
contribuables auraient pu former réclamation eux-mêmes. L'ACI a donc rejeté la
demande de restitution de délai des contribuables.
H.
Les contribuables se sont pourvus
contre cette décision par mémoire expédié au greffe de la Cour de droit
administratif et public du Tribunal cantonal (ci-après: CDAP) le 20 mai 2008 au
terme duquel ils ont pris la conclusion suivante: "
la réclamation
déposée le 2.07.2001 est recevable et elle peut être étudiée sur le fond
".
Les contribuables ont notamment fait valoir que C.________, seul responsable de
la fiduciaire G.________ SA, avait été hospitalisé en urgence pour un problème
cardiaque le 21 mai 2001 et qu'il n'avait repris le travail qu'en date du 2
juillet 2001, en produisant des certificats médicaux. Les recourants ont ajouté
que C.________ étant décédé, il leur avait été très difficile de réunir les
pièces prouvant sa maladie qui n'avaient pu être produites que tardivement. Les
contribuables ont également exposé que la décision à prendre concernant la
période fiscale 1999-2000 aurait des incidences sur la période postérieure dès
lors qu'elle concernait la même question, soit celle de savoir si AX.________
devait être considéré comme indépendant ou dépendant.
Interpellée, l'ACI a produit ses
déterminations au dossier le 4 juillet 2008. Elle y a contesté l'affirmation
des recourants selon laquelle feu C.________ était la seule personne apte à
traiter leur dossier. L'ACI a en effet produit un extrait du registre du
commerce dont il ressort que D.________ est au bénéfice d'une procuration
individuelle au sein de G.________ SA. L'ACI en déduit que D.________ aurait
tout aussi bien pu traiter le dossier des contribuables, ce que confortaient
les courriers du 4 août 2000 et 14 février 2001, adressés à l'OID, qu'elle
avait signés. L'autorité intimée a ajouté que rien n'empêchait aussi la
directrice de G.________ SA, E.________, de traiter le dossier des
contribuables durant l'incapacité de C.________. L'ACI a conclu au rejet de la
demande de restitution de délai et à la confirmation des décisions attaquées.
I.
Par courrier du 29 août 2008, les
recourants ont transmis à la CDAP la prise de position de G.________ SA du 22
août 2008. Cette fiduciaire a confirmé en substance que C.________ était le
seul habilité à traiter les dossiers importants dont celui des recourants et
qu'en règle générale, un dossier était traité par un seul et même collaborateur
comme c'était d'ailleurs aussi le cas en ce qui concerne les autorités fiscales,
ajoutant qu'elle avait toujours répondu rapidement aux demandes de l'autorité
intimée.
La CDAP a statué par voie de
circulation.
Considérant en droit
1.
Interjeté dans le délai de trente
jours le présent recours est recevable de telle sorte qu'il y a lieu d'entrer
en matière sur le fond.
2.
a) Le présent litige a trait à la
recevabilité des réclamations interjetées par les contribuables contre les
décisions de taxation des 4 mai 2001 et 15 mai 2003. En effet, l'autorité
intimée a refusé d'entrer en matière sur le fond de ces réclamations, estimant
qu'elles n'étaient pas recevables car déposées hors délai.
b)
Selon
l'art. 186 al. 1 LI, la réclamation, en matière d'impôts directs cantonaux et
communaux, s'exerce par acte écrit, adressé à l'autorité de taxation dans les
trente jours dès la notification de la décision attaquée Selon l'art. 132 al. 1
LIFD, le contribuable peut adresser à l'autorité de taxation une réclamation
contre la décision de taxation dans les trente jours qui suivent sa
notification.
Pour que la réclamation soit
recevable, il importe que le contribuable marque clairement et par écrit son
désaccord avec la décision initiale. Dès qu'il l'a fait, l'autorité devra
statuer à nouveau. Si la volonté du contribuable de former une réclamation
n'apparaît pas clairement, l'autorité fiscale doit lui fixer un délai pour
préciser ses intentions, la réclamation étant déclarée irrecevable en l'absence
d'une manifestation de volonté claire dans le délai imparti (Jean-Marc Rivier,
Droit fiscal suisse, l'imposition du revenu et de la fortune, Lausanne 1998, p.
176). La deuxième condition formelle à la recevabilité est que le délai péremptoire
de trente jours à compter de la notification de la taxation ait été respecté
(Yersin-Noël, commentaires IFD, Lausanne 2008, p. 1275).
Selon l'art. 167 LI, le délai commence à courir le lendemain de la
notification.
A cet égard, on doit assimiler la remise
au destinataire à celle faite en son absence, en mains d’une personne habilitée
à recevoir le pli postal (Jean-François Poudret, Commentaire de la loi fédérale
d’organisation judiciaire, vol. I, Berne 1990, n° 1.3.4 ad art. 32, p. 201).
Il est considéré comme respecté si la réclamation a été remise à
l'autorité de taxation, à un office de poste suisse ou à une représentation diplomatique
ou consulaire suisse à l'étranger le dernier jour ouvrable du délai au plus
tard. Lorsque le dernier jour du délai tombe un samedi, un dimanche ou un jour
férié officiel, le délai expire le premier jour ouvrable qui suit. (art. 166
al. 3 LI).
Selon l’art. 168 al. 1et 2 LI, pour obtenir la
restitution d'un délai le contribuable doit établir qu'il a été empêché, sans
sa faute, d'agir dans le délai fixé. Une telle demande doit être présentée, par
acte écrit et motivé, dans les dix jours à compter de celui où l'empêchement a
cessé. La partie empêchée d'agir dans le délai doit établir l'absence de toute
faute de sa part. En effet, la restitution du délai de réclamation suppose que
le contribuable n’a pas respecté le délai légal en raison d’un empêchement
imprévisible dont la survenance ne lui est pas imputable à faute (ATF
2A.248/2003 du 8 août 2003, consid. 3 et les références citées).
Par ailleurs, u
n contribuable doit se
laisser opposer les erreurs commises par son représentant (Archives 27, p. 336,
40 p. 173)
.
En présence d'une réclamation
irrecevable, l'autorité intimée est dispensée d'examiner les griefs matériels
invoqués par le recourant contre la décision attaquée.
En effet, le droit de se prévaloir de l'annulabilité d'une décision ne peut
être exercé que dans les formes et les délais prescrits. Si ces conditions ne
sont pas respectées, l'autorité de recours n'a pas à entrer en matière, à moins
qu'elle ne constate que la décision attaquée est entachée de nullité, ce
qu'elle peut faire d'office et en tout temps (cf. arrêts FI.1997.0041 du 25
janvier 2000 et FI.1995.0113 du 30 mai 1996; André Grisel, Traité de droit
administratif, vol I, Neuchâtel 1984, p. 418 et les références citées).
c) En l'occurrence, les recourants
ont établi à satisfaction de droit que C.________ avait été empêché sans sa
faute de former réclamation en temps utile contre la décision du 4 mai 2001. En
effet, les certificats médicaux produits attestent que C.________ a dû être
hospitalisé dès le 21 mai 2001 et qu'il n'avait recouvré une pleine capacité de
travail qu'à partir du 2 juillet 2001. Cependant, comme le soutient avec
pertinence l'autorité intimée, C.________ n'était pas la seule personne active
au sein de la fiduciaire G.________ SA. D'autres personnes y travaillaient en
mai 2001 et étaient habilitées à engager cette société. Il s'agit de E.________,
qui occupait la fonction de directrice avec signature individuelle, et de D.________,
également titulaire d'une signature individuelle. Ces deux personnes auraient
valablement pu former réclamation en temps utile au nom des contribuables et il
n'est pas établi qu'elles aient été dans l'incapacité d'agir. L'argument des
recourants selon lequel un seul collaborateur était capable de s'occuper du
suivi d'un dossier complexe doit également être écarté dans la mesure où la
réclamation déposée le 2 juillet 2001 ne contenait qu'une page et était très
sommairement motivée. Elle ne nécessitait pas des connaissances particulières
du dossier et aurait pu aisément être rédigée par n'importe quel collaborateur.
On peut d'ailleurs attendre d'une fiduciaire organisée sous forme de société
anonyme qu'elle dispose des infrastructures suffisantes pour pallier l'absence
de l'un de ses responsables et qu'elle prenne les dispositions idoines pour
l'assurer du suivi de ses dossiers.
Ainsi, force est de constater que
les recourants ne sont pas parvenu à établir que leur représentante était dans
l'incapacité non fautive de déposer une réclamation pour leur compte. Il en
découle que la demande de restitution de délai présentée par la fiduciaire G.________
SA le 2 juillet 2001 doit être rejetée. Il n'y a dès lors pas lieu d'examiner
si les arguments qui ont été développés sur le fond de sa réclamation sont fondés.
d) S'agissant de la réclamation
formée par les recourants le 21 mai 2004, bien qu'il ne soit pas nécessaire que
la motivation de la réclamation soit particulièrement détaillée, il faut néanmoins
que le réclamant exprime, au moins implicitement, sa volonté d'attaquer la
décision (Yersin-Noël précités p. 1975). En l'espèce, par son courrier du 21
mai 2004 F.________ SA s'est contentée d'exposer que la décision prise le 15
mai 2003 en matière de répartition intercommunale ne pouvait pas entrer en
force tant qu'une décision formelle n'avait pas été prise en ce qui concerne le
statut du contribuable. Dès lors que la représentante du contribuable ne faisait
aucunement mention des termes "réclamation" ou "opposition",
on peut s'interroger sur la réelle portée à attribuer à ce courrier. La
question peut toutefois demeurer non résolue dès lors que s'il s'agit effectivement
d'une réclamation, elle doit être rejetée car elle est manifestement tardive
puisqu'elle a été interjetée plus d'une année après l'échéance du délai utile.
Il s'ensuit que les restitutions de
délai sollicitées par les recourants doivent être rejetées.
3.
Il résulte de ce qui précède que
le recours doit être rejeté et la décision attaquée maintenue.
Succombant, les recourants doivent
supporter les frais judiciaires et n'ont pas droit à des dépens (art. 55 LJPA).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation rendue
par l’Administration cantonale des impôts le 28 avril 2008 est confirmée.
III.
Un émolument de 800 (huit cents)
francs est mis à charge des recourants.
Lausanne, le 6 novembre 2008
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux
destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente
jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en
matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du
17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours
constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF.
Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.