vd_omni · FI.2009.0054 · 2010-06-16 · fr

X.________ SA/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Au contraire de la LPA (à laquelle renvoie la LI), la LIFD ne prévoit pas de féries judiciaires. Dans le cas d'espèce, cela a pour conséquence que le recours est recevable en matière d'impôt cantonal et communal mais irrecevable en matière d'impôt fédéral direct.Par arrêt du 28 juin 2011 (2C_628/2010 et 2C_645/2010), le tribunal fédéral a rejeté les recours interjetés par X.________ SA et par l'ACI.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 16.06.2010 FI.2009.0054

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du
16 juin
2010
Composition
M. Pierre-André Berthoud,
président
; M. Alain Maillard, assesseur, et M.
Fernand Briguet, assesseur; Mme Marie-Christine Bernard, greffière.
recourante
X.________ SA,
à Corsier-sur-Vevey, représentée par Me Eric STAUFFACHER, avocat,
à Lausanne,
autorité intimée
Administration
cantonale des impôts,
autorité concernée
Administration
fédérale des contributions,
Division
principale DAT,
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral
direct (sauf soustraction)
Recours X.________ SA c/ décision de
l'Administration cantonale des impôts du 25 mars 2009 (impôt cantonal et
communal et impôt fédéral direct, périodes fiscales 2000, 2001 et 2002)
Vu les faits suivants
A.
X.________ SA (ci-après: X.________ SA ou la
société), à Corsier-sur-Vevey, est une société anonyme inscrite au Registre du
commerce depuis le 29 décembre 1983 qui a pour but l’importation,
l’exportation et le commerce de tous produits finis, semi-finis et matières
premières en relation avec toute activité commerciale. Elle dispose d’un
capital-actions de 50'000 fr. entièrement libéré, divisé en cinquante actions
nominatives de 1‘000 francs. Son administrateur et unique actionnaire est Y.________.
Z.________ exerce la profession de
ferblantier-couvreur indépendant et A.________, désormais à la retraite, a
exercé celle de créateur de parfums indépendant.
En 1990 et 1991, X.________ SA a
accordé des prêts à Z.________ et à A.________.
Elle a notamment payé pour Z.________
les montants suivants:
- l’assurance véhicule à moteur
auprès de la Bâloise Assurance, pour un montant de 1'278 fr., le 11 octobre
1990,
- des actes de défaut de biens
relatifs à des dettes d’impôts (périodes 1985-1986 et 1987), pour un montant de
8'200 fr., le 31 octobre 1990,
- deux crédits ouverts auprès de
Procrédit SA, pour un montant de 8'800 fr., le 2 novembre 1990,
- la somme de 1'200 fr. à Finalba,
- la somme de 16'000 fr. afin qu'il
règle des poursuites du fait d'un arriéré d'impôt (condition posée par la
Banque populaire suisse à Vevey, le 15 février 1991, pour accorder à Z.________
un crédit commercial de 100'000 francs).
A A.________, elle a consenti un
prêt de 30'000 fr. le 11 juin 1990
et un de 20'000 fr.
le 24 janvier 1991.
Z.________ a remboursé les montants
suivants: 10'000 fr. le 11 septembre 1990, 1'278 fr. et 21'500 fr. le 15
mars 1991. A.________ a remboursé 5'500 fr. le 28 août 1991. Dès 1992, Z.________
et A.________ n'ont plus remboursé aucun montant à X.________ SA.
Sur le plan comptable, certains des
prêts accordés à Z.________ et A.________ ont d'abord été enregistrés par X.________
SA dans le compte privé actionnaire de Y.________ puis ils ont été extournés
dans le compte des débiteurs commerciaux. A partir du 1
er
janvier
1992, la société a créé deux nouveaux comptes, intitulés «débiteur Z.________.7»
et «débiteur A.________.4», respectivement n°10507 et n°10504, dans lesquels
elle a extourné toutes les écritures relatives à ces deux débiteurs.
Lorsque ces prêts ont été octroyés,
aucun intérêt n'a été comptabilisé. Dès 1992, X.________ SA a comptabilisé un
intérêt, et ce de manière rétroactive depuis 1991. Elle a cependant cessé de le
faire en 1995, considérant que Z.________ et A.________ étaient insolvables.
Le 31 décembre 1995, le solde
débiteur de Z.________ s’élevait à 59’472 fr. 70 et le solde débiteur de A.________
à 63’680 fr. 45.
En 2001, X.________ SA a amorti
entièrement la dette de Z.________ et, en 2002, celle de A.________.
En résumé, le compte «débiteur Z.________.7»
présente l’évolution suivante:
Année: 31.12
1992
1993
1994
1995
1996 à 2000
2001
Solde du compte
50'287.55
54'687.70
59'472.70
59'472.70
59'472.70
0.00
Taux d‘intérêt
8.75%
8.75%
Intérêt
1'595.00
4'400.15
4'785.00
-
Quant au compte «débiteur A.________.4»,
il présente l’évolution suivante:
Année
1992
1993
1994
1995
1996 à 2001
2002
Solde du compte
53'845.00
58'556.45
63'680.45
63'680.45
63'680.45
0.00
Taux d‘intérêt
8.75%
8.75%
Intérêt
1'595.00
4'711.45
5'124.00
-
B.
a) X.________ SA a déposé sa déclaration d’impôt
1999 le 21 octobre 2000, dans laquelle elle a déclaré un bénéfice de 7'511 fr.
et un capital imposable de 57'511 francs.
Elle a déposé sa déclaration
d’impôt 2000 le 11 novembre 2001, dans laquelle elle a déclaré un bénéfice de
16'577 fr. et un capital imposable de 74’089 francs.
Elle a déposé sa déclaration
d’impôt 2001 le 3 octobre 2002, dans laquelle elle a déclaré un bénéfice de
20'345 fr. et un capital imposable de 94’433 francs.
Par décision de taxation du 25 mars
2003 relative à la période fiscale 1999, l’Office d'impôt des personnes morales
(ci-après: l'OIPM) a fixé le bénéfice imposable de X.________ SA à 6’900 fr.,
le capital total imposable à 57'000 fr., le capital imposable dans le canton à
57'000 fr. et le capital déterminant à 53'700 francs. L’OIPM a modifié la
déclaration de la société en ajoutant au bénéfice imposable une part privée
pour véhicule de 3'600 fr., ainsi qu’un intérêt global de 3'078 fr. sur les
comptes-courant-débiteurs A.________ et Z.________ au motif que les prêts
accordés à ces deux débiteurs n'avaient pas été accordés en raison de relations
commerciales qui les liaient X.________ SA et qu'il s'agissait de prêts à
l'actionnaire.
Par décision de taxation du 25 mars
2003 relative à la période fiscale 2000, l’OIPM a fixé le bénéfice imposable de
la société à 24’100 fr., le capital total imposable à 74'000 fr., le
capital imposable dans le canton à 74'000 fr. et le capital déterminant à
65'800 francs. L’OIPM a repris une part aux frais de véhicules de 3'600 francs
et, pour le même motif que pour la période relative à la période fiscale 1999,
des intérêts sur les comptes débiteurs A.________ et Z.________ pour un montant
gobal de 4'002 francs.
Par décision de taxation du 25 mars
2003 relative à la période fiscale 2001, l’OIPM a fixé le bénéfice imposable de
X.________ SA à 85'400 fr., le capital total imposable à 153'000 fr., le
capital imposable dans le canton à 153'000 fr. et le capital déterminant à
153'900 francs. L’OIPM a repris une part aux frais de véhicules de 3'600
francs. Toujours pour le même motif selon lequel les prêts octroyés aux
débiteurs Z.________ et A.________ n'avaient pas été accordés en raison de
relations commerciales qui les liaient à X.________ SA et qu'il s'agissait de
prêts à l'actionnaire, l’OIPM a repris des intérêts sur le compte-courant
débiteur A.________ pour un montant global de 2'069 fr. et refusé
l’amortissement sur le prêt accordé à Z.________ d’un montant de 59'473 francs.
X.________ SA a formé réclamation
le 16 avril 2003 contre les décisions de taxation précitées. Elle a exposé que
les prêts accordés à Z.________ et A.________ l'avaient été en raison de
relations commerciales qui la liaient à ceux-ci et qu’aucun intérêt n’était
plus enregistré depuis 1996 en raison de leur insolvabilité.
Par propositions de règlement du 30
juillet 2003, l’OIPM a maintenu les éléments imposables ressortant de ses
décisions de taxation.
X.________ SA ayant informé l’OIPM
qu’elle maintenait sa réclamation, le dossier a été transmis à l’Administration
cantonale des impôts (ci-après: l'ACI).
Le 13 septembre 2007, un entretien
a eu lieu entre Y.________, son mandataire, B.________, de la fiduciaire Elès
SA, et les représentants de l’ACI. Y.________ et B.________ ont maintenu leur
position concernant le caractère commercial des prêts.
Le 16 novembre 2007, l’ACI a
adressé une proposition de règlement à la société. Elle a maintenu que les
prêts accordés par X.________ SA à Z.________ et à A.________ constituaient des
prêts à l'actionnaire, de sorte que les reprises des intérêts et de
l’amortissement étaient justifiées. Toutefois, à titre exceptionnel, elle a
consenti à admettre partiellement l’amortissement sur le prêt accordé à Z.________
à concurrence de 19'591 francs. Elle a également confirmé la reprise de la part
privée pour l’utilisation des véhicules.
La société a informé l’ACI le 28
novembre 2007 qu’elle admettait la reprise de la part privée pour l'utilisation
des véhicules et qu’elle maintenait pour le surplus sa réclamation.
b) La société a déposé sa
déclaration d’impôt 2002 le 4 septembre 2003, dans laquelle elle a déclaré un
bénéfice de 66'189 fr. et un capital imposable de 160'623 francs.
Par décision de taxation du 28
novembre 2007 relative à la période fiscale 2002, l'OIPM a fixé le bénéfice
imposable à 133'400 fr. et le capital imposable à 283’000 francs. Il a
modifié la déclaration de la société en ajoutant au bénéfice imposable une part
privée pour véhicule de 3'600 francs. Il a également refusé l’amortissement sur
le prêt accordé à A.________ d’un montant de 63'680 fr. au motif qu'il n'avait
pas été accordé en raison de relations commerciales qui liaient A.________ à X.________
SA et qu'il s'agissait d'un prêt à l'actionnaire.
Le 19 décembre 2007, la société a
formé réclamation contre la décision de taxation 2002. Elle a précisé que la
réclamation portait uniquement sur la reprise liée aux prêts accordés à A.________
et à Z.________ et fait valoir que ces prêts entraient dans l'activité
commerciale de la société.
C.
Par décision sur réclamation du 25 mars 2009,
l'ACI a:
- admis partiellement la
réclamation du 16 avril 2003, en ce sens que les reprises des intérêts sur les
prêts étaient annulées pour les périodes fiscales 1999, 2000 et 2001,
- modifié les décisions de taxation
relatives aux périodes fiscales 1999, 2000 et 2001 rendues par l’OIPM le 25
mars 2003 comme suit:
Période fiscale
1999:
Bénéfice imposable: 3’800 fr.
Capital
imposable: 57’000 fr.
Période fiscale
2000:
Bénéfice imposable: 20’000 fr.
Capital
imposable: 74’000 fr.
Période fiscale
2001:
Bénéfice imposable: 83’300 fr.
Capital
imposable: 153'000 fr.,
- rejeté la réclamation du 19 décembre
2007 et confirmé la décision de taxation relative à la période fiscale 2002
rendue par l’OIPM le 28 novembre 2007.
L’ACI a précisé qu’étaient
litigieuses la question de la reprise d’intérêts sur les prêts accordés par la
société à Z.________ et A.________ et celle du refus des amortissements opérés
sur ces prêts. Selon elle, l’ensemble des éléments ressortant du dossier
tendait à démontrer que ça n’était pas en raison d’une relation d’affaires
entre l’actionnaire Y.________ et les débiteurs Z.________ et A.________ que X.________
SA avait consenti des prêts en faveur de ceux-ci, mais d’une relation
personnelle. En outre, ces prêts étaient simulés. La qualification d’un prêt
simulé entraînant pour le prêteur la conséquence que le prêt représente un
actif fictif, cette opération n’avait pas d’impact immédiat sur le compte de
résultats mais, le prêt étant fictif, aucun intérêt ne pouvait être enregistré
comme produit. Il en résultait en l'espèce que la reprise d’intérêts dans les
périodes fiscales 1999 à 2001 n’était pas justifiée et devait être annulée. Par
contre, dès lors que les amortissements opérés à charge des exercices 2001 et
2002 ne constituaient pas des charges justifiées commercialement, c'était à
juste titre que l’OIPM les avait repris dans le bénéfice imposable de la
société.
L'ACI a relevé que, dans le cadre
d’une procédure de contrôle dont la société avait fait l’objet sur les périodes
1991-1992 et 1993-1994, l’inspection fiscale avait
invité
celle-ci à fournir les contrats de prêt la liant à Z.________ et A.________ et
les plans de remboursement, ainsi qu'à renseigner l’inspection fiscale sur la
solvabilité de ces débiteurs, et que la société n'avait apporté aucune preuve
relative à une relation d'affaires entre elle et ces deux débiteurs.
Dans un courrier du 29 mai 1995, la fiduciaire Elès SA avait
expliqué que Z.________ était «un aide occasionnel à ses temps libres, ses
engagements ne sont pas garantis», que A.________ était «conseiller de Monsieur
Y.________ pour la conclusion de contrats, tels C.________-D.________-X.________-E.________-F.________-G.________
etc. ses engagements sont garantis par une traite de Fr. 30‘000.-». Le
28 novembre 1995, la fiduciaire avait précisé que Z.________ était «une
relation d’affaires de X.________ SA en ce sens que les uns et les autres
prospectaient les mêmes clients. C‘est à ce titre que X.________ SA a prêté une
somme d‘argent à M. Z.________ pour le dépanner temporairement». Selon la
fiduciaire, il en était de même pour A.________: le prêt lui avait été accordé
pour le dépanner. L'ACI a en outre souligné que l’autorité fiscale avait
constaté par courrier du 27 octobre 1995 qu’il n’y avait pas de contrat de
prêt, ni plan de remboursement, ni garantie offerte par Z.________ et A.________;
concernant la situation financière de Z.________, il ressortait du dossier
qu’il faisait l’objet de nombreux actes de défaut de biens et de poursuites à
partir de l’année 1991; quant à A.________, les actes de défaut de biens
délivrés à son encontre s'élevaient, pour la période du 24 juin 1994 au 16
février 1995, à 371'273 fr. 45. Enfin, la société n'avait pas réagi lorsque,
dans son avis de taxation pour les périodes 1993 et 1994 qu'elle avait rendu le
28 mars 1996 à l'issue de la procédure de contrôle, l'inspection fiscale
l'avait avertie que les prêts octroyés par Y.________ à Z.________ et A.________
n'étaient pas considérés comme des prêts commerciaux, qu'ils devraient dès lors
être portés dans le compte-courant créancier-actionnaire de Y.________ et que
toute perte future éventuelle sur ces prêts ne pourrait être prise en considération
dans les comptes de X.________ SA. L'ACI a relevé que le Tribunal
administratif, dans son arrêt rendu le 9 septembre 1998 (n°FI.96/0058)
suite au recours déposé par la société contre cette décision de taxation, ne
s'était toutefois pas prononcé sur la nature des prêts accordés par la société
à Z.________ et A.________.
L'ACI a fait valoir que l'existence
d'une relation d'affaires entre la société et Z.________ et A.________ ne
reposait que sur les déclarations de l'administrateur de la société, que,
cependant, l'ensemble des éléments ressortant du dossier tendaient à démontrer
que c'était en raison des relations personnelles entre ces débiteurs et
l'actionnaire que la société avait consenti des prêts en leur faveur. En effet,
l’examen des comptes révélait que, jusqu’en 1991, les prêts octroyés à A.________
et Z.________ n’étaient pas comptabilisés dans un compte débiteurs mais dans le
compte-courant actionnaire, ce qui démontrait que la société assimilait ces
prêts à des prêts à l’actionnaire. En outre, jusqu’en 1992, la société n’avait
prévu aucun intérêt alors que, dans les relations commerciales, les intérêts
sont dus sans même qu’une convention ne le prévoie, selon l'art. 313 al. 2 CO. De
plus, pour Z.________, la société avait pris à sa charge ses factures courantes
(crédit auprès de Procrédit SA, dettes d’impôts, dettes d’assurances, etc.); il
s’agissait d’un dépannage financier qui était en principe du ressort d’un ami
et non d’un partenaire commercial. Enfin, dans un courrier du 5 juin 2003, Y.________
avait reconnu que Z.________ et A.________ étaient devenus des amis avec le
temps; or, en principe, l’impossibilité de recouvrer un prêt constituait un
fait de nature à ternir les relations, de sorte qu’il apparaissait très
improbable que Y.________ fût devenu l’ami de Z.________ et A.________ après
l’octroi des prêts. Bien au contraire, ce lien d’amitié préexistait avant
l’octroi des prêts et c’était ce lien qui en était le fondement. Dès lors, ces
prêts devaient être assimilés à des prêts à l’actionnaire.
D.
X.________ SA, représentée par son conseil, a
interjeté recours contre la décision sur réclamation du 25 mars 2009 de l'ACI
le 14 mai 2009 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal
cantonal (ci-après: la CDAP), en concluant à ce qui suit:
"
I.-
Le recours est admis.
II.- Principalement:
La décision sur réclamation rendue le 25 mars 2009 par
l’Administration cantonale des impôts à l’encontre de X.________ SA est modifiée
comme suit:
Période fiscale 1999
Cette période ne fait pas l’objet du présent recours
Période fiscale 2000
Bénéfice imposable: Fr. 16’577.-, sous déduction de la reprise pour
part privée du véhicule
Le capital imposable de cette période ne fait pas l’objet du présent
recours
Période fiscale 2001
Bénéfice imposable: Fr. 20'345.-, sous déduction de la reprise pour
part privée du véhicule
Capital imposable : Fr. 94’433.-
Période fiscale 2002
Bénéfice imposable: Fr. 66’189.-, sous déduction de la reprise pour
part privée du véhicule
Capital imposable: Fr. 160'623.-
III. SUBSIDIAIREMENT:
La décision sur réclamation rendue le 25 mars 2009 par
l’Administration cantonale des impôts à l’encontre de X.________ SA, relative
aux périodes fiscales 1999, 2000, 2001 et 2002, est annulée, la cause étant
renvoyée à l’autorité intimée pour nouvelle décision dans le sens des
considérants."
Elle a fait valoir principalement
ce qui suit:
- des relations commerciales
liaient la recourante à A.________ et Z.________ depuis de nombreuses années
avant que les prêts litigieux aient été consentis. A.________ était le
précédent propriétaire de X.________ SA. Dès 1984, il a oeuvré pour le compte
de celle-ci en qualité de conseiller-vendeur. Par son activité, il a permis la
conclusion de nombreux contrats en faveur de la recourante. Z.________ a pour
sa part été engagé en 1988 par X.________ SA en tant que représentant; par la
suite, les relations commerciales les liant ont subsisté, avec pour conséquence
qu’ils ont collaboré pour de nombreux mandats qui leur ont été confiés en
relation avec le bâtiment, permettant à chacun de développer son activité;
- les prêts accordés à A.________
et Z.________ étaient comptabilisés dans un compte n°21100 «Prélèvements
privés», puis inscrits dans un compte n°10501 «Débiteurs». S’agissant du solde
du compte n°21100 «Prélèvements privés», seuls les montants correspondant aux
prélèvements privés effectués par Y.________ étaient virés sur le
compte-courant de ce dernier, à savoir le compte n°10695 «C/C actionnaire», à
l’exclusion de toute somme relative à A.________ ou Z.________;
- la recourante avait déjà accordé
des prêts en faveur de A.________ et Z.________ avant 1990-1991 et ceux-ci
avaient remboursé certains montants jusqu'au mois d'août 1991. La recourante
pouvait donc sérieusement attendre un remboursement de leur part. Par ailleurs,
s'agissant de A.________, les prêts que la recourante lui a accordés étaient
antérieurs à 1994, date à laquelle remontent les premiers actes de défaut de
biens le concernant. Ainsi, rien n’indiquait alors que la situation financière
de A.________ se péjorerait de cette manière;
- dès lors qu’il ne subsistait que
peu d'espoir de récupérer les montants dus par Z.________ et A.________, que la
valeur indiquée au bilan pour ces actifs ne correspondait pas à la réalité et
déséquilibrait les documents comptables établis par X.________ SA, il se
justifiait d’amortir la valeur des créances envers A.________ et Z.________ de
manière à faire correspondre la situation comptable de la société avec sa
situation réelle.
E.
Dans sa réponse du 17 juillet 2009, l’ACI a
conclu principalement à ce que le recours soit déclaré irrecevable dès lors
qu’il avait été déposé tardivement tant sous l’angle de l’impôt fédéral direct
que de celui de l’impôt cantonal et communal, subsidiairement à son rejet.
Dans sa réplique du 25 septembre
2009, la recourante a contesté que le recours soit irrecevable et, sur le fond,
a confirmé ses conclusions déposées dans son mémoire de recours du 14 mai 2009.
Dans sa duplique du 26 novembre
2009, l’ACI est revenue sur ses conclusions relatives à la recevabilité du
recours: elle a admis qu'il était recevable en matière d’impôt cantonal et
communal mais a maintenu qu'il était irrecevable en matière d’impôt fédéral
direct. Sur le fond, elle a confirmé ses conclusions tendant au rejet du
recours. Elle a maintenu que le caractère commercial des prêts accordés par la
recourante à Z.________ et A.________ faisait défaut et a fait valoir qu’en
application des principes de sincérité, de prudence et de périodicité qui
prévalent en droit commercial, la recourante aurait dû comptabiliser une
correction de valeurs (en procédant à un amortissement ou du moins en
constituant une provision) dès qu’elle avait eu connaissance d’un risque de
pertes, soit en 1992, quand il s’était avéré que le recouvrement des créances
était, de l’aveu même de la recourante, sérieusement menacé.
F.
La CDAP a tenu une audience le 25 mars
2010.
a) Ont été entendus comme témoins:
aa) H.________, domicilié en Italie.
Celui-ci a déclaré notamment ce qui suit:
- il était responsable commercial
de la société italienne A.F.________ (dont les produits étaient commercialisés
en Suisse sous le nom F.________), qui fournit de la chaux et des produits
dérivés pour la restauration des bâtiments. Actuellement à la retraite, il
continue de travailler à un niveau de supervision;
- Y.________ lui a présenté en
1988-1989 A.________ comme étant un conseiller pour établir un contrat de
collaboration entre A.F.________ et X.________ SA. Le contrat a été élaboré
suite à trois rencontres (deux en Suisse et une à Aoste), auxquelles ont
participé H.________, Y.________ et A.________. Ce dernier leur donnait
certaines indications utiles à l'élaboration des conditions de leur
collaboration. Après la conclusion du contrat, le témoin n'a plus rencontré A.________;
- il s'agissait d'un contrat
d'exclusivité de distribution des produits F.________ en Suisse; il a débouché
sur une collaboration fructueuse avec X.________ SA, qui perdure encore actuellement.
ab) A.________. Il a déclaré ce qui
suit:
- titulaire d'une maturité
commerciale, il a été créateur de parfums depuis 1977. Il est actuellement à la
retraite;
- il a créé une société anonyme (A.X.________)
pour un commerçant français qui voulait importer des soins cosmétiques en
Suisse. Mais dès lors que ce projet n'est pas venu à terme, il a vendu en 1980
toutes ses actions à Y.________, qui a changé le nom de la société en X.________
SA;
- il a connu Y.________ à titre
privé avant d'entretenir des relations commerciales avec lui;
- Y.________ cherchait à être
distributeur exclusif de produits pour la Suisse et A.________ l'a aidé à
conclure certains contrats (il les a même, dans certains cas, rédigés) avec les
sociétés suivantes: C.________ (affaire dans le cadre de laquelle il s'est
également chargé de la traduction d'allemand en français de la fiche technique
du produit), A.E.________ (produits anti-calcaires E.________) et D.________ (à
laquelle il a cédé la représentation exclusive des produits de A.E.________).
Son activité de créateur de parfums lui a en effet permis d'acquérir une
certaine aisance dans les négociations et les relations publiques;
- leur collaboration se passait de
la façon suivante: Y.________, qui n'est pas très bon négociateur, lui
demandait des conseils et son aide pour faire aboutir une collaboration avec
telle ou telle entreprise avec laquelle il avait établi un contact. Ca n'était
jamais A.________ qui établissait les contacts, mais toujours Y.________;
- il n'y avait pas de contrat entre
Y.________ et A.________, ni de rétribution convenue d'avance. Par contre, Y.________
lui a prêté des sommes d'argent lorsqu'il a eu des difficultés financières;
- c'est dans une logique d'échange
de bons procédés qu'il a demandé à Y.________ – non à titre personnel mais bien
en tant qu'administrateur de X.________ SA - de lui prêter de l'argent. Ces
prêts n'ont fait l'objet d'aucun document écrit. Le témoin ne peut pas répondre
à la question de savoir si des intérêts ou une échéance ont été convenus;
- X.________ SA lui a octroyé un
premier prêt de 30'000 fr. le 11 juin 1990, garanti par une lettre de change.
Le témoin n'a pas pu le rembourser car il avait toujours des difficultés
financières;
- un deuxième prêt, de 20'000 fr.,
accordé le 24 janvier 1991, a fait l'objet d'une reconnaissance de dette que
l'épouse du témoin a signé aussi. Il ne se souvient plus de la raison pour
laquelle elle l'a aussi signée, mais il émet l'hypothèse que X.________ SA
l'avait exigé pour en garantir son remboursement car son épouse était à
l'époque propriétaire d'une maison. Ce prêt était destiné à la fabrication de
produits cosmétiques qui devaient être commercialisés en Pologne. X.________ SA
n'avait aucun intérêt commercial dans cette opération;
- sur le montant total de 50'000
fr. que X.________ SA lui a prêté, il n'a remboursé que 5'500 francs. Y.________
ne lui a jamais envoyé de rappel, mais quand il avait besoin des services de A.________,
celui-ci lui apportait à nouveau son aide;
- il était persuadé de pouvoir
rembourser ces prêts, en tout cas jusqu'à la péjoration de sa situation
financière en 1994.
ac) Z.________. Il a déclaré ce qui
suit:
- il exerce la profession de
ferblantier-couvreur indépendant, sous la forme d'une société à responsabilité limitée;
- il a été engagé par X.________ SA
comme représentant en 1988. Il a vendu d'abord des produits pour les façades,
puis des produits anti-calcaire. Il s'agissait d'une activité très épisodique.
Il exerçait en effet principalement son activité de ferblantier-couvreur. Il
démarchait d'ailleurs ses propres clients et profitait, quand il se rendait
chez eux pour effectuer des travaux sur une toiture, de leur proposer les
produits de X.________ SA. Il était payé à la commission mais il ne se souvient
plus des modalités ni de la durée de cette activité de représentant, peut-être
à peine un an;
- dans les années 1988-1989-1990,
il a été "aide occasionnel" pour X.________ SA. Cela se passait
ainsi: lorsque l'un de ses clients lui demandait s'il connaissait une
entreprise active dans le domaine des façades, Z.________ donnait le nom de ce
client à X.________ SA. Il n'était pas rémunéré car X.________ SA faisait de
même de son côté. Il s'agissait d'un échange de bons procédés;
- cette "collaboration"
datant d'une vingtaine d'années, il a de la peine à se souvenir des chantiers
pour lesquels il a "placé" X.________ SA. Le chantier de neuf villas
à Semsales n'a finalement pas vu le jour. Il se souvient du chantier d'un
certain M. I.________, à Renens, et d'un autre à Yens-sur-Morges;
- sa "collaboration" avec
X.________ SA a duré de 1988 à 1993-1995;
- Y.________ était au départ une
relation professionnelle. Une certaine relation d'amitié s'est nouée au fur et
à mesure des années pendant lesquelles ils ont travaillé ensemble;
- pour les prêts que X.________ SA
lui a accordés, il n'y avait pas de contrats écrits ni d'intérêts stipulés. Des
échéances avaient été prévues oralement, mais il n'a pas pu les tenir;
- il a remboursé environ 32'000 fr.
à raison de trois remboursements: 10'000 francs le 11 septembre 1990 et
1'978 fr. et 21'500 fr. le 15 mars 1991;
- en 1990, lorsque X.________ SA
lui a accordé les premiers prêts, il faisait l'objet de poursuites et avait des
actes de défaut de biens;
- en février 1991, X.________ SA
lui a prêté 16'000 fr. pour qu'il obtienne un crédit commercial de
100'000 francs auprès de la Banque populaire suisse à Vevey. Celle-ci a en
effet exigé que ce montant de 16'000 francs (qui correspondait à un
montant d'arriérés d'impôt) soit déposé en garantie pour lui ouvrir ledit
compte. Il ressort de la lettre de confirmation d'ouverture du crédit que Y.________
était "mandataire commercial"; or, il s'agit d'une qualification
choisie par le banquier qui ne correspond pas à la réalité;
- il n'a pas remboursé les montants
qu'il devait à X.________ SA avec ces 100'000 fr. car il devait
préalablement payer les salaires de ses ouvriers et des pensions alimentaires à
son ex-femme;
- environ huit à douze mois après
l'ouverture du compte, Z.________ a été mis en faillite par son ex-femme pour
des arriérés de pensions alimentaires;
- avant de se tourner vers Y.________
pour obtenir des prêts, il s'était adressé à d'autres relations commerciales,
qui avaient toutes refusé;
- toutes les avances consenties par
Y.________ avaient pour but de lui permettre de poursuivre son activité
professionnelle.
b) Il est ressorti des déclarations
de B.________, de la fiduciaire Elès SA, ce qui suit:
- lorsque les prêts ont été
octroyés à Z.________ et A.________, il n'y avait pas d'intérêts convenus. Si
certains ont d'abord été comptabilisés dans le compte privé de Y.________,
c'était parce qu'il s'agissait du compte dans lequel ces écritures étaient
passées provisoirement lorsque les pièces comptables que la fiduciaire recevait
ne comportaient pas de libellé. Au moment où la fiduciaire a bouclé les
comptes, ces écritures ont fait l'objet d'une rectification et été extournées
dans le compte des débiteurs commerciaux. Puis B.________ a décidé d'ouvrir des
comptes individuels pour chacun des deux débiteurs. Il a ensuite décidé de
prélever un intérêt avec le taux de crédit de l'époque;
- il n'a pas été mis au courant de
la faillite personnelle de Z.________;
- il a amorti les prêts accordés à Z.________
et à A.________ en 2001 et en 2002 car il fallait assainir la situation
comptable de la société. Il ne l'a pas fait avant car Y.________ avait toujours
l'espoir de récupérer quelque chose. Il tient par ailleurs à relever que Y.________
n'a jamais mis en poursuite aucun débiteur.
c) Le recourant a déclaré ce qui
suit:
- il n'a pas non plus été mis au
courant de la faillite personnelle de Z.________;
- il n'a entrepris aucune démarche
pour tenter de récupérer les montants prêtés en 1990 et 1991 à A.________ car
il gardait toujours l'espoir que celui-ci les lui rembourse (A.________ a fait
l'objet d'actes de défaut de biens en 1994 seulement);
- si, en février 1990, il a
continué à prêter de l'argent à Z.________, dont la situation financière était
obérée, c'était parce qu'il avait l'espoir que, si celui-ci continuait son
activité, il puisse le rembourser;
- s'agissant du fait que X.________
SA a attendu 2001 et 2002 pour amortir les montants des prêts consentis à Z.________
et A.________, il l'explique par le fait que, lors d'une audience au Tribunal
administratif dans le cadre de l'amende qui lui a été infligée en 1996 par
l'ACI (et qui a donné lieu à l'arrêt FI 96/0058 du 9 septembre 1998), Me
Stauffacher avait convenu avec la représentante de l'ACI à l'époque d'attendre
la fin de la procédure pour décider de la manière dont X.________ SA devait
traiter lesdits prêts sur les plans comptable et fiscal. Cela ressort de la
lettre adressée le 11 janvier 2000 par la fiduciaire Elès SA à la Commission
d'impôt et recette de district de Vevey. Or, cette procédure a duré très
longtemps puisqu'elle a été jusqu'à faire l'objet d'une requête à la Cour
européenne des droits de l'homme en janvier 2000.
G.
La CDAP a statué par voie de délibération
interne à l'issue de l'audience du 25 mars 2010.
Considérant en droit
1.
Il convient tout d'abord d'établir si le recours
déposé le 14 mai 2009 contre la décision du 25 mars 2009 notifiée le 30 mars
2009 est recevable en matière d’impôt fédéral direct (ci-après: IFD).
a) Il est en effet établi que le
recours est recevable en matière d'impôt cantonal et communal dès lors qu’il a
été déposé en respectant les dispositions suivantes de la loi vaudoise du 28
octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA; RSV 173.36), à laquelle
renvoie l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs
cantonaux (LI; RSV 642.11) concernant la procédure de recours au Tribunal
cantonal: l’art. 95 LPA, selon lequel le recours au Tribunal cantonal s'exerce
dans les trente jours dès la notification de la décision attaquée, et l’art. 96
al. 1
er
LPA, qui prévoit que les délais fixés en jours par la loi ne
courent pas du septième jour avant Pâques au septième jour après Pâques
inclusivement. En 2009, le dimanche de Pâques correspondait au 12 avril
2009. Le délai de recours a par conséquent été suspendu du dimanche 5 avril
2009 au dimanche 19 avril 2009. En l'espèce, la décision ayant été notifiée le
30 mars 2009 et le délai ayant couru du mardi 31 mars 2009 au samedi 4 avril
2009 (5 jours), puis du lundi 20 avril 2009 au jeudi 14 mai 2009 (25
jours), le recours déposé le 14 mai 2009 l’a été en temps utile.
b) En matière d’IFD, l’art. 140 de
la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (LIFD; RS
642.11) prévoit que le contribuable peut s’opposer à la décision sur
réclamation de l’autorité de taxation en s’adressant, dans le délai de trente
jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de
recours indépendante des autorités fiscales (al. 1, 1
ère
phrase).
L’art. 133 relatif à la procédure de réclamation s’applique par analogie à la
procédure de recours (al. 4).
Selon l’art. 133 al. 1
er
LIFD, le délai commence à courir le lendemain de la notification; il est
considéré comme respecté si la réclamation a été remise à l’autorité de taxation,
à un office de poste suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire
suisse à l’étranger le dernier jour ouvrable du délai au plus tard; lorsque le
dernier jour du délai échoit un samedi, un dimanche ou un jour férié officiel,
le délai expire le premier jour ouvrable qui suit.
La LIFD ne prévoit donc pas de
féries judiciaires.
Appelé à se prononcer sur la
question de savoir si, par souci d’harmonisation de la procédure devant les
autorités cantonales, les féries judiciaires du droit cantonal s’appliquaient
lors de recours en matière d’IFD devant ces autorités, le Tribunal fédéral a
confirmé à plusieurs reprises que tel n’était pas le cas (arrêts du Tribunal
fédéral 2C_331/2008 du 27 juin 2008, 2A_70/2006 du 15 février 2006; cf.
également arrêt du Tribunal administratif du canton de Fribourg du 17 juin 2005
publié in RDAF 2006 II 187 consid. 2). Il a en effet considéré que les art. 133
et 140 LIFD ne prévoyaient rien d’autre que ce que connaissait l’ancien arrêté
du Conseil fédéral du 9 décembre 1940 concernant la perception d’un impôt
fédéral direct (AIFD) aux art. 99 et 106, et qu’au vu de la réglementation
complète de l’art. 133 al. 1
er
LIFD en la matière, il n’y avait pas
de place pour des féries judiciaires de droit cantonal.
En l’espèce, le recours déposé le
14 mai 2009 l’ayant été plus de trente jours après la notification, le 30 mars
2009, de la décision sur réclamation, il est par conséquent irrecevable en
matière d'IFD.
c) La recourante prétend que l’art.
22a de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA;
RS 172.021), qui prévoit des féries en matière de procédure administrative
fédérale et qui est également applicable en matière fiscale selon l’art. 2 PA
a
contrario
, serait applicable lors d’une procédure de recours auprès de la
CDAP contre une décision en matière d’IFD, dès lors que celui-ci est un impôt
fédéral.
Or, cet argument tombe à faux. En
effet, la CDAP n’étant pas une autorité administrative fédérale au sens de
l’art. 1
er
PA, la procédure devant elle n’est pas régie par
cette loi.
d) La recourante fait également valoir
que l’arrêt du Tribunal fédéral 2A_70/2006 du 15 février 2006 concerne une
hypothèse où seule la question de l’IFD a fait l’objet d’un recours -
contrairement à la situation qui prévaut en l’espèce où tant l’IFD que l’impôt
cantonal et communal sont litigieux -, que le Tribunal fédéral y mentionne que
le principe d’harmonisation des impôts (prévu par la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des
communes [LHID; RS 642.14]) impose une solution différente pour les cas dans
lesquels l’impôt cantonal et communal est également concerné, et qu'il renvoie
à cet égard à un autre arrêt du Tribunal fédéral, paru à l'ATF 130 II 65, selon
lequel l’harmonisation des procédures relatives à l’impôt fédéral direct et à
l’impôt cantonal et communal oblige les cantons à soumettre ces deux types
d’impôts aux mêmes voies de droit.
Le passage de cet arrêt du Tribunal
fédéral sur lequel la recourante se fonde est le suivant (ATF 130 II 65 consid.
5.2):
"L'art. 129 Cst. (…) consacre le principe de l'harmonisation
fiscale. Selon cette
disposition constitutionnelle, la
Confédération fixe les principes de l'harmonisation des impôts directs de la
Confédération, des cantons et des communes (...) (al. 1); l'harmonisation
s'étend à l'assujettissement, à l'objet et à la période de calcul de l'impôt, à
la procédure (...) (al. 2). La procédure fait donc elle-même partie des
domaines qui doivent être harmonisés. Le constituant a prévu une harmonisation
tant sur le plan horizontal (entre les cantons eux-mêmes, d'une part, et, dans
le canton, entre les communes elles-mêmes, d'autre part) que sur le plan
vertical (entre la Confédération et les cantons, respectivement entre les cantons
et les communes). Le législateur fédéral, qui a pour mandat constitutionnel de
mettre en oeuvre l'harmonisation fiscale, doit ainsi veiller à ce que la
réglementation concernant l'impôt fédéral direct et les lois fiscales
cantonales concordent entre elles (…). Il doit user de sa compétence
législative dans le domaine de l'impôt fédéral direct de telle manière que son
propre régime fiscal soit en accord avec les règles contenues dans la loi
fédérale d'harmonisation (…)."
Or il sied de constater que le mandat
constitutionnel d’harmonisation fiscale institué par l’art. 129 Cst. n’a pas
été concrétisé légalement. L'art. 133 LIFD demeure par conséquent applicable.
Par ailleurs, le Tribunal fédéral a encore confirmé, dans un arrêt du 27 juin
2008 (2C_331/2008), les solutions obtenues tant sous l’AIFD qu’en 2006. Ainsi
si, à l’instar d’une partie de la doctrine (cf. notamment Hugo Casanova,
Commentaire romand sur l’impôt fédéral direct, art. 140, N 19 ss), la cour de
céans ne peut que regretter qu’en application de cette jurisprudence, l’IFD
soit soumis à des règles de procédure différentes de celles de l’impôt cantonal
et communal, en particulier s’agissant de la question des délais de recours,
elle n’en demeure pas moins tenue de l’appliquer.
e) Le recours étant recevable sous
l'angle de l'impôt cantonal et communal, il convient de l'examiner quant au
fond.
2.
Est litigieux en l’espèce le refus par l’ACI de
prendre en compte, sous l'angle de l'impôt cantonal et communal,
l'amortissement opéré par la recourante sur les prêts qu'elle a accordés à Z.________
et A.________, dont les montants, intérêts compris, s'élèvent à 59'472 fr. 70
et 63'680 fr. 45.
a) Le bénéfice net imposable
comprend le solde du compte de résultats, compte tenu du solde reporté de
l’exercice précédent (art. 94 al. 1
er
let. a LI), de même que tous
les prélèvements opérés sur le résultat commercial, avant le calcul du solde du
compte de résultats, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par
l’usage commercial (art. 94 al. 1 let. b LI), tels que les amortissements et
les provisions qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial (art. 94 al. 1
let. b, 2
ème
tiret, LI).
Selon la jurisprudence établie au
sujet de l'art. 58 al. 1 let. b LIFD - lequel a le même contenu que l'art. 94
al. 1 let. b LI -, la justification commerciale d'une dépense dépend de son
contexte et de toutes les circonstances du cas d'espèce. Une dépense dûment
comptabilisée est justifiée par l’usage commercial lorsqu’il existe entre
celle-ci et l’activité commerciale exercée par l’entreprise une connexité
objective (
objektiver Zusammenhang
); cette connexité existe lorsque la
dépense aurait été consentie par un gestionnaire ordinaire faisant preuve de la
diligence objective requise par le droit commercial (ATF 2A.473/2005 du 16
février 2006, consid. 3.2). Peu importe, en revanche, que la dépense soit
effectuée dans l'intérêt de l'entreprise ou soit même réellement nécessaire
(RDAF 2002 II 121, 125; ATF 2A.473/2005 du 16 février 2006). Pour en juger,
l'administration ne saurait substituer sa propre appréciation à celle du
contribuable (ATF 2A.71/2004 du 4 février 2005). Cette réserve s'accorde avec
le principe de l'autorité du droit comptable en droit fiscal. Ce n'est donc que
si cette dépense ne peut objectivement pas être expliquée commercialement que
les autorités fiscales sont en droit d'intervenir (Robert Danon, in Commentaire
romand de la LIFD, Bâle 2008, ad 57-58 LIFD n°65, et les références).
On rappelle à cet égard qu’e
n l’absence de lacune matérielle ou d’irrégularité formelle propre à
mettre en doute la force probante d’une comptabilité, celle-ci bénéficie, en
principe, d’une présomption d’exactitude à l’égard du fisc (principe de
l’autorité du droit comptable en droit fiscal ou principe de l'autorité du
bilan commercial en droit fiscal, cf. Robert Danon, in Commentaire romand
de la LIFD, Bâle 2008, ad 57-58 LIFD n° 2 ss; ATF 134 II 207 consid. 3.3 p.
211; 106 Ib 311 consid. 3c et d p. 315 ss). Cette exigence de conformité aux
règles comptables présuppose toutefois que la loi fiscale y renvoie
expressément, comme c’est en principe le cas pour l’estimation du bénéfice
comptable des personnes morales (ATF 134 II 207 consid. 3.3 p. 211/212, et les
arrêts cités). En revanche, si les principes comptables sont violés et que le
compte de profits et pertes  ne reflète pas le bénéfice réel de la société
anonyme, le résultat doit être corrigé en faveur, comme au détriment du
contribuable (ATF 2A.461/2001 du 21 février 2002 in Revue fiscale 57/2002, p.
816, consid. 2 et référence citée)
.
b) En l'espèce, il convient
d’établir si les prêts accordés par la recourante à Z.________ et A.________
l’ont été en raison d’une relation commerciale, ce que l'autorité intimée
conteste.
L’ensemble des éléments au dossier,
complétés par les déclarations, lors de l'audience du 25 mars 2010, de Y.________,
administrateur de la recourante, de B.________, comptable de la recourante,
ainsi que de Z.________, A.________ et H.________, amènent aux constatations
qui suivent:
- de par son activité de créateur
de parfums, A.________ a acquis une certaine aisance dans les négociations et
les relations publiques. Y.________, qui cherchait à ce que X.________ SA soit
distributrice exclusive de certains produits en Suisse romande, a demandé à
plusieurs reprises à A.________ des conseils et son aide pour établir une
collaboration avec les entreprises productrices de ces produits. A.________ a
contribué à la conclusion de plusieurs contrats de X.________ SA avec les
sociétés F.________, C.________, A.E.________ et D.________. Il l’a fait sans
être rémunéré;
- Z.________, qui exerce la
profession de ferblantier-couvreur indépendant, a été engagé en 1988 par X.________
SA en tant que représentant rémunéré à la commission. Il a vendu d'abord des
produits pour les façades, puis des produits anti-calcaire. Cette activité, qui
était très épisodique dès lors qu'il exerçait principalement son activité de
ferblantier-couvreur, a duré à peine un an. Il démarchait d'ailleurs ses
propres clients et profitait, quand il se rendait chez eux pour effectuer des
travaux sur une toiture, de leur proposer les produits de X.________ SA. Par la
suite, dans les années 1988-1989-1990, Z.________ et X.________ SA se sont
transmis des mandats: chacun faisait profiter l'autre des chantiers sur
lesquels il était engagé et vice-versa, chacun dans son domaine respectif.
Ainsi, lorsque l'un de ses clients lui demandait s'il connaissait une
entreprise active dans le domaine des façades, Z.________ transmettait le nom
de ce client à X.________ SA. Il n'était pas rémunéré car X.________ SA faisait
de même de son côté. Il s'agissait d'un échange de bons procédés. Cette
collaboration a duré de 1988 à 1993-1995. En 1990, Z.________ a été confronté à
des problèmes financiers et a demandé à Y.________ de lui prêter de l'argent.
Auparavant, il s'était adressé à d'autres relations commerciales, qui avaient
toutes refusé;
- c'est au titre de relations
professionnelles et commerciales que la recourante a accordé des prêts à A.________
et Z.________. Certes, ces relations professionnelles se doublaient d'une
relation amicale car Y.________ travaille seul et il entretenait des relations
tant commerciales que personnelles avec Z.________ et A.________, ce qui est
par ailleurs fréquent dans le domaine du bâtiment.
Il
n'en demeure pas moins que, d'une part, A.________ et Z.________ ont contribué,
par leur conseils ou leur collaboration, au développement de l'activité de X.________
SA, et que, d'autre part - les témoignages de A.________ et Z.________ sont
sans ambiguïté sur ce point -, c'est à l'administrateur de X.________ SA, soit
une société à qui ils avaient rendu des services et dont ils se sentaient
légitimés d’en solliciter l’aide, qu'ils se sont adressés lorsqu’ils ont
demandé à Y.________ de leur prêter de l’argent;
- dans le cas de A.________, il est
clairement établi qu'il a contribué au développement de X.________ SA en
conseillant Y.________ et en l'aidant à négocier des contrats de distribution
exclusive de produits en Suisse romande. Le témoignage de l'intéressé, confirmé
par celui de H.________, ne laisse aucun doute sur ce point.
C'est donc dans une logique d'échange de bons procédés que A.________
a demandé à Y.________ de lui prêter de l'argent. Et dès lors qu'il n'avait pas
été rémunéré lorsqu'il avait aidé X.________ SA à conclure des contrats, il
s'attendait à ce que Y.________ accepte sa demande de prêt lorsqu'il a eu
besoin d'argent. Le fait que A.________ n’était pas rémunéré et qu’il n‘y ait
pas eu de contrat de prêt n’est pas déterminant: cela s’est fait «à la bonne
franquette», sans que ce mode de faire exclue le caractère commercial et professionnel
de leurs relations;
- concernant Z.________, sa
relation professionnelle consistait en la transmission de mandats. S'il est
difficile pour la recourante d'apporter la preuve qu'il l’a aidée à obtenir des
mandats, c’est d'une part parce que
cela se faisait de
manière tout-à-fait informelle, sans contrat écrit (un client demandait à Z.________
s’il pouvait lui proposer un maître d'état pour les façades et celui-ci en
parlait à Y.________), d'autre part parce que cette transmission de mandats
remonte à approximativement vingt ans. L’écoulement du temps et le nombre élevé
des chantiers sur lesquels Z.________ œuvre chaque année expliquent que
celui-ci ne se souvienne pas des noms des clients qu’il a transmis à X.________
SA. Quant à l'argument soulevé par l'autorité intimée selon lequel, lorsqu'elle
avait demandé en 1995 des preuves que Z.________ et X.________ SA se
transmettaient des clients, Y.________ n'avait déjà pas été capable de lui en
fournir, il n'est pas pertinent dès lors que, d'une part, cette question ne
constituait pas le point topique du litige à l'époque et que, d'autre part,
comme la recourante l'a relevé lors de l'audience du 25 mars 2010, les parties
avaient finalement convenu de surseoir au règlement de la question du
traitement des prêts accordés à Z.________ et A.________ jusqu'à la fin de la
procédure. Par ailleurs, s
i les prêts consentis par X.________
SA à Z.________ ont servi au paiement de dépenses personnelles, c'est parce
qu'elles avaient pour but de lui permettre de continuer son activité
professionnelle, et cela afin que leur collaboration se poursuive et que X.________
SA continue de bénéficier de l'apport de contrats par cette voie. Ainsi, c'est
suite à un prêt de 16'000 fr. de X.________ SA, grâce auquel il a pu régler un
arriéré d'impôt, que Z.________ a pu obtenir un crédit commercial de 100'000
fr. auprès de la Banque populaire suisse en février 1991 destiné à la poursuite
de ses activités de ferblantier-couvreur;
- au surplus, on relèvera que,
s'agissant du fait que X.________ SA n'a pas mis Z.________ et A.________ aux
poursuites lorsqu'il s'est avéré qu'ils ne rembourseraient pas les prêts, il
n'est pas déterminant pour qualifier la nature des relations en vertu
desquelles les prêts ont été accordés. En effet, comme en a témoigné A.________
lors de l'audience, Y.________ n'a jamais poursuivi aucun débiteur car, d'une
part il nourrit toujours longtemps l'espoir d'être remboursé, et, d'autre part,
il préfère conserver une bonne relation avec lesdits débiteurs pour le cas où
une nouvelle collaboration serait à nouveau envisageable. Il a donc procédé de
la même façon envers Z.________ et A.________. N'est pas non plus déterminant
le fait que
les prêts ont d'abord été comptabilisés
dans le compte-courant actionnaire de X.________ SA. En effet, la fiduciaire a
passé ces écritures à titre provisoire dans ce compte car les pièces comptables
ne comportaient pas de libellé. Elle les a d'ailleurs rectifiées lors du
bouclement et les a extournées dans le compte des débiteurs commerciaux.
c) Il ressort de ce qui précède que
c’est dans le cadre de relations d'affaires que la recourante a accordé des
prêts aux débiteurs Z.________ et A.________ et que, par conséquent,
l’amortissement de ces prêts constitue une charge justifiée commercialement.
3.
Il convient encore d'établir si c'est à juste
titre que la recourante a amorti ces charges en 2001 et 2002.
a) L’ACI soutient qu’
en respect des principes de sincérité du bilan et de prudence qui
prévalent en droit commercial, la recourante aurait dû comptabiliser une
correction de valeurs (amortissement ou provision) dès qu’elle a eu
connaissance du risque de pertes que constituait le non-remboursement des
prêts, soit en 1992, ou au plus tard en 1995, lorsqu’elle a considéré les
créances comme perdues. Elle
fait grief à X.________ SA
de n’avoir pas non plus respecté le principe de périodicité – selon lequel
c’est le bénéfice réellement obtenu durant l’exercice commercial qui doit être
soumis à l’impôt -
en amortissant les prêts accordés à
Z.________ et A.________ en 2001 et 2002 seulement.
b) L’autorité intimée ne tient pas
compte du principe selon lequel l’administration fiscale est non seulement liée
par un bilan respectant les principes comptables
(
principe de l’autorité du droit comptable en droit fiscal ou
principe de l'autorité du bilan commercial en droit fiscal, cf. consid. 2a) mais
également, sous réserve de règles correctrices, par les choix comptables
privilégiés par le contribuable et par la liberté d’appréciation dont celui-ci
a fait usage. Il s’agit, par exemple, du choix d’activer ou non un actif, de
l’opportunité de comptabiliser un amortissement ou une provision ou encore des
questions d’évaluation (cf. Robert Danon, in Commentaire romand de la LIFD,
Bâle 2008, ad 57-58 LIFD nos 3, 34, 35, 46, 47 et 52, et les références).
c) La recourante explique qu’elle a
amorti les montants des prêts consentis à Z.________ et A.________ en 2001 et
2002, car même si elle n’a plus calculé d’intérêt depuis 1995 puisque Z.________
et A.________ étaient désormais insolvables, elle a conservé jusque-là l’espoir
de récupérer le montant en capital de ces prêts. Elle fait également valoir
qu’elle avait convenu avec l’ACI d'attendre la fin de la procédure de recours
concernant la taxation pour les périodes 1993 et 1994 pour décider de la
manière dont elle devait traiter lesdits prêts sur les plans comptable et
fiscal.
Ses explications sont
convaincantes; elles sont d’ailleurs en adéquation avec la manière de procéder
usuelle de l’administrateur de la société vis-à-vis de ses débiteurs qui, comme
on l’a relevé ci-dessus (consid. 2b), ne poursuit jamais ses débiteurs.
La comptabilité de la recourante
n’étant pas entachée d’erreurs particulières justifiant que l’autorité intimée
remette en cause les principes selon lesquels la recourante l’a établie, on ne
saurait reprocher à celle-ci d'avoir amorti la valeur des créances envers Z.________
et A.________ en 2001 et 2002, de manière à faire correspondre la situation
comptable de la société avec sa situation réelle à ce moment-là.
4.
Il ressort de ce qui précède qu'en matière
d'impôt cantonal et communal, le recours est admis et la décision rendue le 25
mars 2009 par l'autorité intimée réformée comme suit, étant entendu que les
taxations des périodes fiscales 1999 et 2000 ne sont plus litigieuses:
- pour la période fiscale 2001, le
bénéfice imposable s'élève à 83'418 francs moins 59'473 francs (amortissement
du prêt consenti à Z.________) = 23'945 francs, soit 23'900 francs, et le
capital imposable à 153'906 francs moins 59'473 francs
= 94'433 francs, soit 94’000 francs;
- pour la période fiscale 2002, le
bénéfice imposable s'élève à 133'469 francs moins 63'680 francs (amortissement
du prêt consenti à A.________) = 69'789 francs, soit 69'700 francs, et le
capital imposable à 283'775 francs moins 59'473 francs et 63'680 francs =
160'622 francs, soit 160'000 francs.
5.
Vu l'admission partielle du recours, la
recourante doit supporter des frais réduits et peut prétendre à l'allocation de
dépens, également réduits. L'émolument de justice sera fixé à 500 fr. et les
dépens à 1'500 francs.
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
En matière d'impôt fédéral direct
:
Le recours est
irrecevable.
II.
En matière d'impôt cantonal et communal
:
a) Le recours est
admis.
b) La décision de
l'Administration cantonale des impôts du 25 mars 2009 est
réformée comme suit:
- pour la période
fiscale 2001, le bénéfice imposable s'élève à 23'900 fr. et le capital
imposable à 94’000 francs;
- pour la période
fiscale 2002, le bénéfice imposable s'élève à 69'700 fr. et le capital
imposable à 160'000 francs.
III.
Un émolument judiciaire réduit, de 500 (cinq
cents) francs, est mis à la charge de la recourante.
IV.
La recourante a droit à une indemnité de 1'500
(mille cinq cents) francs à titre de dépens réduits à charge de l'ACI.
Lausanne, le 16 juin 2010
Le
président:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis
d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant
sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de
droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin
2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel
subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être
rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les
moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en
quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve
doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la
partie; il en va de même de la décision attaquée.