vd_omni · FI.2005.0012 · 2005-12-19 · fr

X /Administration cantonale des impôts | Une commune n'a pas qualité pour recourir contre une décision de l'Administration cantonale des impôts accordant l'exonération fiscale à une société sise sur son territoire. En effet, l'atteinte financière résultant des recettes fiscales manquées mettent en cause un intérêt général qui ne suffit pas, à lui seul, à conférer la qualité pour recourir à une collectivité publique. Recours rejeté.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 19.12.2005 FI.2005.0012

CANTON DE VAUD
TRIBUNAL
ADMINISTRATIF
Arrêt
du 19 décembre 2005
Composition
M. P.-A. Berthoud, président;
Mme Lydia Masmejan et M. Alain Maillard, assesseurs; M.
Gilles-Antoine Hofstetter, greffier
recourante
Municipalité de 1********,
à 1********,
représentée par Jacques HALDY, avocat à Lausanne,
autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne.
Recours Municipalité de 1******** c/ décision de
l'Administration cantonale des impôts du 4 février 2005 accordant l'exonération
fiscale à X.________
Vu les faits suivants:
A.
La société X.________, dont le siège est à 1********, a
été constituée sur mandat du Conseil d'Etat en date du 10 mars 2000. Cette
société a pour but l'exploitation des ressources géothermales de 1******** et
de sa région, la fourniture de l'eau thermale nécessaire aux sociétés "2********"
et "Centre médical de 2********", la construction, l'exploitation et
la maintenance d'un réseau d'installations de chauffage à distance de la région
de 1******** et de 3********, ainsi que toute autre activité liée à la
réalisation de ces buts.
Par décision du 11 octobre 2000, l'Administration
cantonale des impôts (ci-après: ACI) a exonéré X.________ de l'impôt cantonal
et communal sur le bénéfice net et le capital.
Par lettre du 6 février 2004, la municipalité de 1********
(ci-après: la Municipalité), par la plume de son syndic Y.________, a indiqué à
l'ACI ne pouvoir souscrire à une telle décision alors que la société X.________
réalisait d'importants bénéfices grâce à sa vente d'eau chaude au Centre
thermal de 2********. La Municipalité signalait également ne pas avoir été
appelée à se déterminer au sujet de cette décision d'exonération.
Par lettre du 30 avril 2004, l'ACI a fait savoir à
la Municipalité que l'exonération litigieuse était conforme à la pratique
fiscale et que sa décision relevait de sa compétence exclusive dès lors qu'il
s'agissait d'une exonération de pure utilité publique au sens de l'art. 90 de
la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (ci-après: LI),
raison pour laquelle la Municipalité n'avait pas été consultée dans le cadre de
la procédure d'exonération de l'art. 189 al. 1 LI.
Par lettre du 1er juillet 2004, la
Municipalité a répondu que les buts statutaires de X.________ ne sauraient être
considérés comme des buts de service public ou de pure utilité publique et a
invité l'ACI à bien vouloir rendre une décision motivée avec l'indication des
voies de recours.
C.               Par décision du 4 février 2005, l'ACI a
constaté que la Municipalité n'avait pas qualité pour contester sa décision
accordant l'exonération fiscale à X.________ et que les voies de droit prévues
par les art. 185 ss LI ne lui étaient pas ouvertes, ce qui ne l'empêchait pas
de saisir une autorité judiciaire, si elle l'estimait utile.
D.               La Municipalité a recouru contre cette
décision par acte du 24 février 2005, par l'intermédiaire de l'avocat Jacques
Haldy. Elle soutient en substance que la décision d'exonération prise par l'ACI
la prive directement des recettes liées à l'imposition des personnes morales,
qu'elle peut ainsi faire valoir un intérêt digne de protection qui lui confère
la qualité pour recourir, que X.________ ne poursuit en outre pas
principalement des buts de service public ou de pure utilité publique au sens
de l'art. 90 let. g LI, que cette société doit dès lors être soumise à l'impôt
cantonal et communal sur les personnes morales tout comme n'importe quelle
société anonyme poursuivant un but économique. La Municipalité conclut à
l'annulation de la décision d'exonération fiscale attaquée et à
l'assujettissement de X.________ aux impôts cantonaux et communaux sur les
personnes morales.
X.________ a déposé des observations en date du 6
avril 2005 aux termes desquelles elle conclut à l'irrecevabilité du recours,
subsidiairement à son rejet.
Le même jour, l'ACI a déposé ses déterminations.
Après avoir développé ses arguments, elle conclut également à l'irrecevabilité
du recours.
La Municipalité a déposé une réplique en date du 18
mai 2005 au terme de laquelle elle confirme ses conclusions.
E.                Le tribunal a statué par voie de
circulation.
F.                Les arguments des parties seront repris,
en tant que de besoin, dans les considérants qui suivent.
Considérant en droit:
1.
Il convient au préalable de rappeler que la qualité pour
agir appartient aux collectivités publiques en tant que telles, et non à leurs
organes ou aux différentes autorités qui la composent: les autorités
elles-mêmes n'ont pas la personnalité juridique et, si elles agissent, c'est en
qualité de représentantes de la collectivité (Moor, Droit administratif, vol.
II, 1991, p. 422). Il faut réserver les domaines où une législation spéciale
confère à des autorités la qualité pour recourir, laquelle implique la capacité
d'agir en justice: c'est en réalité une
"compétence"
donnée
pour agir au nom de la collectivité dont elle relève (Moor, op. cit., vol. II,
p. 34 et 425; comme on le verra ci-après [cons. 3], la municipalité recourante ne
dispose pas d'une telle compétence). En l'espèce, c'est la qualité pour
recourir de la commune de 1******** qui est en cause, en tant que collectivité
publique, pour qui agit l'exécutif communal (cf. dans le même sens arrêt TA du
31 mars 2000 FI 97/0117).
2.
Cela précisé, il y a lieu maintenant d'examiner la recevabilité
du recours formé par la municipalité de 1******** contre la décision de l'ACI
du 4 février 2005 confirmant l'exonération fiscale accordée à X.________.
Il apparaît d'emblée que ni la LI (loi du
4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux), ni aucune autre législation
spéciale ne confèrent une telle qualité à la recourante. Celle-ci ne le
conteste d'ailleurs à juste titre pas. Elle soutient en revanche que la
décision attaquée est sujette au recours général de l'art. 4 de la loi du 18
décembre 1989 sur la juridiction et la procédure administratives, révisée par
la novelle du 26 février 1996 (ci-après: LJPA) et qu'elle a la qualité pour
recourir à son encontre en vertu de l'art. 37 de cette loi.
3.
a) L'art. 37 LJPA a la teneur suivante:
" ¹Le droit de recours appartient à toute personne
physique ou morale qui est atteinte par la décision attaquée et a un intérêt
digne de protection à ce qu'elle soit annulée ou modifiée.
²Sont réservées:
a) les dispositions des lois spéciales légitimant d'autres
personnes ou autorités à recourir;
b) les dispositions du droit fédéral."
En l'occurrence, comme dit ci-dessus, la recourante
ne peut pas se prévaloir (ni ne se prévaut d'ailleurs) d'une loi spéciale ou
d'une disposition de droit fédéral au sens de cette disposition.
b) L'art. 37 al. 2 LJPA n'est ainsi pas applicable
dans la présente espèce. Il convient dès lors d'examiner si la recourante peut
se prévaloir d'un intérêt digne de protection au sens de l'al. 1 de cette norme
- ou, ce qui revient au même, au sens de l'art. 103 al. 1 let. a de la loi
fédérale d'organisation judiciaire (OJ; cf. dans le même sens arrêt TA du 7
avril 2000 FI.1999.0068 et les réf. citées).
Appliquant le critère de l'intérêt digne de
protection de l'art. 103 al. 1 lit. a OJ, la jurisprudence du Tribunal fédéral
reconnaît la qualité pour former un recours de droit administratif à la
collectivité publique lorsqu'elle
"est touchée par la décision
attaquée, directement et de la même manière qu'un particulier, dans sa
situation matérielle ou juridique"
(ATF 123 II 374, 123 II 427 s., qui
cite ATF 122 II 33 consid. lb p. 36, 118 Ib 614 consid. lb p. 616, 112 Ib 128
consid. 2 p. 130, 110 Ib 197 consid. 1, 108 Ib 167 consid. 2a p. 169, 99 Ib 211
consid. 4 p. 213/214); dans ce cas, la collectivité est
"destinataire"
d'une décision qui porte sur sa propre situation, par exemple de propriétaire
d'immeuble, de bénéficiaire d'une subvention ou de débitrice d'un émolument.
Tel n'est cependant pas le cas en l'espèce dans la
mesure où la recourante n'intervient pas comme propriétaire, ni en une autre
qualité analogue (cf. pour un cas similaire arrêt TA du 31 mars 2000 FI
99/0068).
c) La jurisprudence du Tribunal fédéral relative à
l'art. 103 OJ reconnaît également la qualité pour recourir à la collectivité
qui,
"agissant dans le cadre de la puissance publique, est touchée dans
son autonomie et dispose d'un intérêt digne de protection à l'annulation ou à
la modification de la décision attaquée"
(cf. le rappel de la
jurisprudence dans l'ATF 123 II 371, dont on trouve la substance résumée en français
dans l'ATF 123 II 425). On dit alors de la collectivité qu'elle dispose d'un
intérêt juridique qualifié. Le Tribunal fédéral cite à ce propos l'exemple de
la commune de Zurich, créancière de l'émolument prévu par l'art. 48 de la loi
fédérale sur la protection de l'environnement (LPE) du 7 octobre 1983 (ATF 119
I b 389, cons. 2e). De même, le Tribunal fédéral a reconnu à la commune de
Zurich un intérêt digne de protection à voir élucider la question de sa
compétence pour autoriser la transformation de la gare CFF (ATF 117 Ib 111,
consid. Ib).
Toutefois, dans le cas particulier, la recourante ne
peut invoquer la violation d'un quelconque droit à l'autonomie, notamment parce
que le canton empiéterait sur sa sphère de compétence propre (cf. références
citées in ATF 123 II 425, cons. 3b, p. 428 et spécialement Blaise Knapp, Précis
de droit administratif, 4ème édition, 1991, nos 2'646 ss, 2'650 ss, 2'655). Nous
ne sommes pas davantage en présence d'un conflit de compétences entre canton et
commune (cf. à ce propos FI.1999.0068 précité). Aussi, sous cet angle également,
la qualité pour recourir de la recourante doit lui être déniée.
4.                La recourante allègue néanmoins que la
qualité pour recourir doit être reconnue à une commune lorsqu'elle recourt non
pas uniquement pour faire appliquer correctement la loi, mais qu'elle défend ses
intérêts financiers. Elle relève à cet égard que si cette qualité lui était
déniée, une décision d'exonération ayant des effets directs sur les impôts
communaux serait incontrôlable et permettrait ainsi à l'ACI de s'entendre avec
un contribuable pour que l'Etat et la Commune soient privés de recettes
fiscales (recours, p. 5). Ce faisant, la recourante se prévaut d'un intérêt à
une correcte application du droit d'une part, ainsi que d'un intérêt purement
financier d'autre part.
Il est vrai que si l'autorité (l'exécutif
communal en l'occurrence) n'est pas habilitée à recourir contre une décision
favorable au contribuable, celle-ci risque d'échapper à tout contrôle, l'intéressé
n'ayant aucun intérêt à recourir contre une telle décision. Il n'en reste pas
moins qu'en dehors des hypothèses où les rapports juridiques qu'elles
entretiennent avec les tiers sont régis par le droit privé, les autorités
agissent en vertu de leurs compétences, et non pas en vertu d'un droit
subjectif quelconque. Lorsqu'une base légale confère la qualité pour agir à une
autorité, on dit que celle-ci recourt dans l'intérêt d'une application correcte
de la loi, dans l'intérêt d'une juste concrétisation du droit objectif. A
défaut de disposition légale, cet intérêt ne fonde pas la qualité pour recourir
(Moor, droit administratif, 1991, vol. II p. 421 cité in RDAF 1995 p. 396).
Cette argumentation, qui a été développée par le Tribunal fédéral (ATF 123 II
425, cons. 3c, p. 428, cité plus haut) vaut aussi en droit cantonal, puisque la
novelle de 1996 vise précisément à harmoniser sur ce point les conditions du
droit fédéral et du droit vaudois (cf. FI 99/0068 et les réf. citées). Il en
découle ainsi que, faute de disposition légale lui conférant une telle qualité,
la recourante ne peut pas se prévaloir de son intérêt au contrôle d'une
correcte application de la loi pour en tirer une quelconque qualité pour agir,
respectivement pour recourir.
L'atteinte financière dont se prévaut la
recourante, qui résulte selon elle des recettes fiscales manquées du fait de
l'exonération litigieuse, ne saurait non plus suffire à fonder sa vocation à
agir dans la présente espèce. En effet, une telle charge, qui a des incidences
sur son budget, met en cause un intérêt financier général (cf. à ce propos
Moor, Etudes de procédure et d'arbitrage en l'honneur de J.-F. Poudret,
Lausanne 1999, p. 115, ci-après: "Etude de procédure et d'arbitrage").
Or, un tel intérêt ne suffit pas, à lui seul, pour conférer la qualité pour
recourir à une collectivité publique (ATF 123 II 425; cf. aussi FI 97/0127 et
FI 99/0068 précités qui étendent ce principe à la qualité pour recourir de
l'art. 37 al. 1 LJPA). Il sied encore d'ajouter à cela que la qualité pour
recourir d'une commune contre une décision prise par une autre autorité,
typiquement une décision cantonale, n'est admise que s'il y a atteinte
directe
aux intérêts patrimoniaux. Or, en l'occurrence, l'atteinte subie est indirecte
car elle découle de la perte d'une recette qui peut être perçue à l'occasion de
l'exercice d'une compétence matérielle, savoir en l'espèce la taxation de la
société X.________ au titre de l'impôt communal (cf. à ce propos Moor, Etude de
procédure et d'arbitrage, p. 122). Partant, elle ne confère pas à la recourante
la qualité pour recourir.
Certes, une ancienne jurisprudence
fédérale (ATF 98 Ib 278 ss), à laquelle se réfère d'ailleurs la recourante, a
reconnu à l'Administration cantonale neuchâteloise de l'impôt pour la défense
nationale (devenu impôt fédéral direct) la qualité pour recourir contre une
décision de la commission de recours de ce même canton. Le Tribunal fédéral a
considéré en substance que 30% du montant de l'impôt restait acquis au canton
et celui-ci, atteint dès lors comme un particulier - c'est-à-dire
"dans
son patrimoine"
-, pouvait agir au même titre qu'un particulier, ce
qui fondait un intérêt digne de protection au recours sur la base de l'art. 103
al. 1 let. a OJ. Cette jurisprudence a été rappelée à plusieurs reprises pour
confirmer la qualité pour recourir de l'administration cantonale de l'impôt
fédéral direct (cf. ATF du 2 avril 1996 dans la cause 2A. 232 et 233/1995; ATF
110 Ib 197, qui répète que le canton est directement touché dans ses intérêts
fiscaux; ce dernier arrêt dénie en revanche la qualité pour recourir à une
administration cantonale de la taxe militaire, puisqu'il s'agit d'une taxe que
les cantons doivent verser à la Confédération, après déduction d'une commission
destinée à couvrir les frais de perception). Moor critique toutefois cette
jurisprudence en relevant qu'elle n'est pas très convaincante (op. cit., vol.
II, p. 423). En outre, la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14
décembre 1990 (LIFD) prévoit dorénavant expressément à son art. 146 que l'administration
cantonale de l'impôt fédéral direct a qualité pour former un recours de droit
administratif au Tribunal fédéral. Ainsi, l'on ne saurait invoquer la
jurisprudence rendue à propos de la qualité pour agir de l'administration cantonale
pour l'appliquer à la municipalité recourante, à laquelle aucune disposition ne
confère une telle qualité. Il faut bien au contraire admettre que cette
jurisprudence est dépassée et s'écarte clairement des critères retenus (cf.
consid. 3) pour définir la qualité pour recourir d'une collectivité publique (cf.
FI 97/0127 et FI 99/0068 précités). Par conséquent, elle n'est d'aucun secours
à la recourante.
5.                Il résulte des considérants qui précèdent
que la recourante n'a pas la qualité pour recourir contre la décision
d'exonération du 11 octobre 2000 prise par l'ACI, ni au regard d'une
législation spéciale, ni au regard de la LJPA. Il est dans ces conditions
superflu d'examiner le bien-fondé de la décision attaquée au fond, le recours
formé en date du 24 février 2005 étant irrecevable. Vu l'issue du pourvoi, un
émolument de justice sera mis à la charge de la recourante, qui succombe.
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I.
Le recours est irrecevable.
II.
Un émolument de justice de 1'500 (mille cinq cents) francs
est mis à la charge de la commune de 1********, montant compensé avec l'avance
de frais effectuée.
III.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 19 décembre
2005
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint