vd_omni · FI.1991.0006 · 1992-06-01 · fr

c/ ACI | Contribuable qui ne conserve pas de justificatifs relatifs à ses frais et invoque une déduction forfaitaire; refus de la déduction + amende (pour non production de jusificatifs) de l'ACI; amende annulée

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 01.06.1992 FI.1991.0006

canton de vaud
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
- A R R E T -
du 1er juin 1992
__________
sur le recours interjeté par A.________, à
B.________, représentée pour les besoins de la cause par la Fiduciaire René
Pidoux, à Lausanne,
contre
la décision de la Commission d'impôt et
recette de district de Lausanne-Ville (ci après: la Commission d'impôt), du 21
septembre 1990, lui infligeant une amende de Fr. 300.-- pour n'avoir pas
produit diverses pièces requises.
***********************************
Statuant à huis clos,
le Tribunal administratif, composé de
MM.       J.-C. de Haller, président
J. Koelliker, assesseur
R. Lavanchy, assesseur
Greffier : M. J.-C. Perroud
constate en fait   :
______________
A.                            A.________
exploite un salon de coiffure au Chemin du ******** 31 b, à B.________, en
compagnie de son associée, C.________.
B.                            Durant la
période de calcul 1983-1984, l'exploitation de ce salon a dégagé des bénéfices
de Fr. 45'400.-- (1983) et Fr. 47'000.-- (1984). Parmi les diverses charges,
les frais de représentation, réceptions et invitations se sont élevés
respectivement à Fr. 4'973.15 et Fr. 6'548.60. Ces chiffres ressortent des
comptes de pertes et profits des exercices 1983 et 1984, comptes qui ont été
annexés au questionnaire complémentaire pour les contribuables exerçant une
activité lucrative indépendante lors du dépôt de la déclaration d'impôt
1985-1986. Ils ont été accepté par l'Administration fiscale sans demande de
justificatifs supplémentaires.
Pour la
période de calcul suivante (1985-1986) et toujours selon le compte de pertes et
profits correspondant, les bénéfices ont été respectivement de Fr. 46'537.--
(1985) et Fr. 47'600.-- (1986); les frais de représentation, réceptions et
invitations se sont élevés à Fr. 6'696.90 (1985) et Fr. 7'025.50 (1986). Ces chiffres
ont également été acceptés sans demande de justificatifs.
C.                            Lors du dépôt
de sa déclaration fiscale pour les années 1989-1990, A.________ a, comme les
années précédentes, retourné le questionnaire général pour les contribuables
exerçant une activité lucrative indépendante, auquel était annexé les états
financiers des années 1987 et 1988, établis comme précédemment par la
Fiduciaire René Pidoux. Le compte de pertes et profits enregistre un bénéfice
de Fr. 46'000 pour 1987 et de Fr. 47'463.-- pour 1988. Pour la même période, il
fait état de frais de représentation, réceptions et invitations s'élevant
respectivement à Fr. 12'275.50 et 14'628.70.
D.                            Le 15 août
1990, la Commission d'impôt a prié A.________ de produire, dans les dix jours,
le détail du poste "frais de représentation, réceptions et
invitations", avec justificatifs à l'appui. Sa mandataire, la Fiduciaire
René Pidoux, a également reçu copie de cette lettre.
E.                            Par envoi du
21 août 1990, la Fiduciaire René Pidoux a transmis à l'autorité de taxation les
photocopies des deux fiches comptables relatives aux frais évoqués ci-dessus
pour les années 1987 et 1988. Ces deux fiches se présentent
comme suit :
Exercice 1987 :
Doit                       Avoir                     Solde
- Fourniture de Noël 15.12                            Fr.
240.--
- Frais forfaitaires
Mme A.________ 31.12                                               Fr.
6'017,50                                        Fr. 12'275.50
- Frais forfaitaires associée
31.12  Fr.  6'018.--
Transfert à PP
Fr.  12'275.50
Fr.
12'275.50   Fr.  12'275.50
Exercice 1988 :
- Publicité 11.1                                  Fr.
38.70
- Frais de décoration 11.1                            Fr.
190.--
- Frais forfaitaires
Mme A.________ 31.12                                               Fr.
7'200.--
- Frais forfaitaires associée
31.12             Fr.    7'200.--                                                       Fr.
14'628.70
Tranfert à PP
Fr. 14'628,70
Fr.
14'628,70    Fr.  14'628,70
On constate
que tant en ce qui concerne A.________ que son associée, le poste principal des
frais de représentation est constitué par une rubrique intitulée "frais
forfaitaires", faisant état, pour la première nommée, d'un montant de Fr.
6'017.50 en 1987 et de Fr. 7'200.-- en 1988.
F.                            Estimant la
production susmentionnée insuffisante, la Commission d'impôt a de nouveau
interpellé la contribuable et sa mandataire, en date du 29 août 1990, les
sommant de produire dans un ultime délai de 10 jours les justificatifs relatifs
au poste "frais de représentation, réceptions et invitations" pour
les années 1987 et 1988 et leur signifiant qu'à défaut de suite favorable, les
éléments imposables seraient évalués d'office.
G.                            Le 31 août
1990, la Fiduciaire René Pidoux a sollicité au moyen d'une lettre type un délai
de "quelque 14 semaines" pour la production des pièces requises,
ajoutant que sans nouvelles de l'autorité de taxation, la demande de
prolongation de délai serait considérée comme acceptée.
C'est le
lieu de préciser que dans une lettre du 9 février 1989 à la Fiduciaire René
Pidoux, dans le cadre d'une autre affaire, la Commission d'impôt lui avait
signifié qu'elle n'accepterait dorénavant plus des demandes de délai de l'ordre
de 14 semaines et qu'elle rejetait également la proposition selon laquelle le
silence de l'autorité fiscale vaudrait acceptation du délai demandé. La
Commission d'impôt a ajouté qu'à l'avenir, de telles demandes seraient purement
et simplement classées.
H.                            Le 21
septembre 1990, la Commission d'impôt a notifié à A.________, avec copie à sa
mandataire, une taxation d'office et un prononcé d'amende. L'amende, arrêtée à
Fr. 300.--, est fondée sur l'art. 130 al. 1 LI. Le chiffre retenu à titre de
revenu imposable, soit Fr. 19'000.--, résulte essentiellement des reprises effectuées
sur le poste "frais de représentation" à concurrence de Fr. 5'200.--
pour 1987 et de Fr. 6'400.-- pour 1988.
I.                              Le 24
septembre 1990, A.________ a recouru contre le prononcé d'amende par
l'intermédiaire de sa mandataire. En substance, elle prétend avoir satisfait
aux exigences légales en produisant les photocopies de sa fiche comptable.
En revanche,
elle n'a pas recouru contre l'évaluation de son revenu imposable (Fr.
19'000.--).
J.                             Le 14 février
1991, l'Administration cantonale des impôts (ci-après : l'ACI) a transmis le
dossier à la Commission cantonale de recours en matière d'impôt (ci-après : la
CCRI), accompagné de son préavis concluant au rejet du recours. Son
argumentation sera reprise plus loin, dans la mesure utile.
K.                            La Fiduciaire
René Pidoux a produit des déterminations complémentaires en date du 10 avril
1991, auxquelles l'ACI a répondu par mémoire complémentaire du 3 mai 1991. Il y
sera également revenu plus loin en tant que besoin.
L.                             Le 1er
juillet 1991, le dossier a été transmis en application de l'art. 62 al 1 LJPA
au Tribunal administratif qui a statué à huis clos le 25 février 1992, les
parties n'ayant pas demandé leur audition.
et considère en droit :
_________________
1.                             On constate
en l'espèce que la recourante a tenté de justifier ses frais de représentation
en présentant sa fiche comptable d'où il ressort que la presque totalité des
dépenses invoquées font l'objet d'une seule rubrique, intitulée "frais
forfaitaires", l'écriture comptable étant passée le 31 décembre de l'année
correspondante. On peut dès lors partir du principe que la recourante ne
conservait pas les justificatifs relatifs à ces frais, ce que tendrait à
confirmer le fait que durant les deux périodes fiscales précédentes,
l'Administration fiscale ne lui a demandé, au vu du dossier, aucune pièce
permettant d'attester ses dépenses au titre de frais de représentation.
L'autorité intimée ayant réduit très largement la déduction invoquée pour la
période de calcul 1987-1988, la question se pose de savoir si le défaut de
production des justificatifs requis doit, de plus, être sanctionné par une
amende.
2.                             A l'instar
des procédures administratives ordinaires, la procédure de taxation est régie
par la maxime officielle. Il en résulte que l'autorité de taxation doit rechercher
d'office les faits essentiels de nature à fonder l'impôt ou nécessaires à en
fixer l'étendue. La portée de ce principe est cependant limitée dans une large
mesure, en droit fiscal, de par l'obligation du contribuable de participer à
l'établissement des faits pertinents. Ce devoir de collaboration se concrétise
dans l'obligation de déposer une déclaration d'impôt (art. 87 LI), d'y joindre
certaines pièces (art. 88 LI), de répondre à des demandes de renseignements
(obligation de produire des pièces ou de se présenter, en vue d'une audition;
art. 90 al. 1 et 2 LI).
Si elle ne
le prévoit pas expressément, la loi n'exclut pas non plus que le contribuable
procède à une déduction forfaitaire de ses frais. Celui qui pratique selon ce
système ne conserve pas les justificatifs relatifs aux frais en cause et
indique sur sa déclaration le montant estimé de ses dépenses. La déduction
invoquée doit être alors interprétée comme une proposition de règlement que
l'Administration ne retiendra qu'à la condition qu'elle lui paraisse conforme à
la réalité. Ce système apparaît particulièrement commode tant pour le
contribuable que pour l'autorité fiscale, surtout en matière de frais de
représentation, lesquels peuvent être constitués par une multitude de dépenses
peu importantes : d'une part, le contribuable s'épargne la fastidieuse tâche de
conserver tous ses justificatifs; d'autre part, l'Administration fiscale
s'économise la tâche, tout aussi fastidieuse, de procéder à des vérifications,
lesquelles peuvent s'avérer de surcroît bien difficiles, vu la
quasi-impossibilité de contrôler le bien-fondé de certaines dépenses (cf.
factures de restaurant etc.).
Si le
contribuable procède selon le système décrit ci-dessus sans avoir au préalable
conclu un accord avec l'Administration, il prend le risque de se voir refuser
purement et simplement la déduction invoquée. En effet, en vertu de l'art. 90
al. 2 LI, c'est à lui qu'incombe la charge de justifier ses frais. S'il n'y
parvient pas, faute d'avoir conservé les pièces justificatives, l'autorité
fiscale pourra écarter ou réduire très sensiblement le montant allégué, ce qui
constitue indéniablement une sanction importante pour le contribuable. C'est
d'ailleurs ce qui s'est produit en l'espèce.
3.                             La question
se pose - et c'est l'objet du litige - de savoir si l'Administration peut, en
plus, lui infliger une amende pour n'avoir pas été en mesure de fournir, à sa
demande, des justificatifs. Le Tribunal considère que cette question doit être
tranchée par la négative. Si l'on respecte en effet la logique du système
décrit ci-dessus, il apparaît que celui qui déclare un montant forfaitaire au
titre de frais de représentation renonce en fait à se prévaloir d'un moyen de
preuve institué en sa faveur. Ce procédé ne risque en rien de léser l'Administration,
puisqu'en cas de doute, celle-ci peut purement et simplement refuser la
déduction invoquée. Partant, vouloir sanctionner d'une amende une obligation de
produire des justificatifs lorsque le contribuable n'en a justement pas
conservé pour procéder à une déduction forfaitaire est une mesure qui va
au-delà de ce qu'exige l'application correcte de la loi, puisque
l'administration n'est nullement dépourvue de moyens d'éviter la prise en
compte d'éléments de taxation ne correspondant pas à la réalité. En d'autres
termes, l'amende litigieuse est une mesure qui n'est pas adaptée au but visé,
ce qui est un des aspects du principe de la proportionnalité (ATF 112 Ia 70,
cons. c, et les références citées).
A cela
s'ajoute que l'amende prévue par l'art. 130 LI suppose une faute,
intentionnelle ou par négligence. En l'espèce, si on tient compte du fait que
la recourante pouvait, en se fondant sur les deux taxations précédentes, partir
de l'idée que le procédé de la déduction forfaitaire était admis par l'Administration,
on ne saurait lui imputer à faute le fait de n'avoir pas conservé les
justificatifs nécessaires.
4.                             Au vu de ce
qui précède, l'amende prononcée en l'espèce doit être annulée. Le recours est
ainsi admis.
Cette
décision est rendue sans frais. Il n'est pas alloué de dépens, lesquels n'ont
d'ailleurs pas été requis.
Par ces motifs,
le Tribunal administratif
a r r ê t e  :
I.                       Le recours est
admis; le chiffre 2 de la décision de la Commission d'impôt et recette de
district de Lausanne-Ville, du 21 septembre 1990, est annulé (amende).
II.                      Il n'est pas perçu
d'émolument, ni alloué de dépens.
Lausanne, le 1er juin 1992
Au nom du Tribunal administratif :
Le président :                                                                                                                                     Le
greffier :
Le présent arrêt est notifié :
- à la recourante, par l'intermédiaire
de sa mandataire, la Fiduciaire René Pidoux, Av. Ruchonnet 9, 1003 Lausanne,
sous pli recommandé;
- à l'ACI, rue de la Paix 6, 1014
Lausanne, en 3 exemplaires dont un à l'intention de la Commission d'impôt et
recette de district de Lausanne-Ville.