vd_omni · FI.2016.0046 · 2017-02-16 · fr

A.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions | Prestation à un proche de l'actionnaire. La fixation du montant du loyer exigé du locataire de la société recourante ne repose pas sur des considérations objectives mais subjectives, soit uniquement sur les liens existant entre l'administrateur de la recourante et sa belle-sœur, locataire. Il est certain qu’un tiers locataire n’aurait jamais bénéficié de conditions aussi avantageuses. La recourante, qui trois ans auparavant retirait encore de cet objet un loyer de plus du double, a renoncé à réaliser un revenu en faveur d'un proche de ses actionnaires. Ce revenu équivaut à la différence entre le montant que la recourante aurait pu retirer de son bien, en le louant conformément au prix du marché, et le loyer de faveur concédé au proche locataire. Confirmation de la reprise.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 16.02.2017 FI.2016.0046

D.________.________.________
TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 16 février 2017
Composition
M. Guillaume Vianin,
président
; M. Fernand Briguet et
M. Bernard Jahrmann, assesseurs; M. Patrick Gigante, greffier.
Recourante
A.________
à ******** représentée
par Me Christoph Künzi, avocat à La Chaux-de-Fonds.
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne.
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT,
à Berne.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de
l'Administration cantonale des impôts du 25 février 2016 (prestations
appréciables en argent à une personne proche)
Vu les faits suivants
A.
A.________ est inscrite au Registre du commerce du canton de Zurich
depuis le 27 juin 1989. Elle a son siège a ******** et a pour but:
la gestion d'actifs, la mise en œuvre et la gestion de fiducies et
d’opérations financières; la participation à d'autres entreprises et l’acquisition
de biens immobiliers en Suisse et à l'étranger.
Son conseil
d’administration est composé des personnes suivantes:B.________, président
depuis le 8 septembre 2003 (auparavant membre du conseil d’administration), etC.________,
administrateur, beau-fils du précédent. Son capital-actions se monte à 100'000
fr., divisé en 100 actions en porteur de 1’000 fr. chacune. Elle n’est pas
soumise à révision.
B.________ est en outre administrateur deD.________,
à ********, dont le but est le d
éveloppement, la fabrication et
la vente de montres et de bijoux.
B.
A.________ a acquis en 1999 un lot dans la propriété par étages
constituée sur la parcelle n°******** de la commune de ********, sise ********,
qui jusqu’alors appartenait à B.________. A ce lot est attachée la jouissance
d’un appartement de trois pièces, de 70m
2
, dont l’estimation fiscale
se monte à 270'000 francs. L’autre lot, qui consiste également en un appartement,
appartenait àE.________, frère de B.________; il est aujourd’hui propriété d’F.________.
Avant son décès, E.________ avait conclu le 1
er
juin 2004, en compagnie de son épouse G.________, une convention avec A.________
et D.________ aux termes de laquelle il avait déclaré vendre son appartement de
******** à leur fils F.________, le produit de la vente étant prêté à D.________,
laquelle s’est engagée à leur verser un intérêt annuel de 5%. Dans ce même
acte, A.________ s’est engagée à donner à bail à E.________ et G.________
l’appartement de 70m
2
dans l’immeuble de ********, pour un loyer
annuel de 6'000 francs. Il était prévu en outre que le montant du loyer soit
imputé sur les intérêts dus aux époux E.________ par D.________.
Le même jour, A.________ a conclu avec G.________ un
contrat de bail lui conférant la jouissance
«à vie»
de l’appartement de 70m
2
,
en contrepartie du paiement par cette dernière d’un loyer annuel de 6'000 fr.
et des frais accessoires.
C.
Malgré la sommation qui lui a été adressée le 21 mars 2006, A.________
n’a pas déposé de déclaration d’impôt dans le canton de Vaud pour l’année 2004.
Le 24 avril 2007, l’Office d’impôt des personnes morales (ci-après: l’office
d’impôt ou l’autorité de taxation) a arrêté, d’office, son bénéfice imposable à
7'700 fr. et son capital imposable à 130'000 francs. A.________ a formé une
réclamation motivée contre cette décision, en revendiquant une perte de 2'000
fr. durant l’exercice 2004. A la demande de l’office d’impôt, elle a produit
les comptes corrigés de ce dernier exercice, lesquels aboutissent à un bénéfice
de 1'579 fr.; le rendement de l’appartement de ******** est comptabilisé à
hauteur de 3'500 francs.
Par proposition de règlement du 16 avril 2010,
l’office d’impôt a, compte tenu d’un loyer concurrentiel du marché de 15'000
fr. et d’une reprise de 11'500 fr., arrêté le bénéfice imposable de la société
contribuable à 7'300 fr. et son capital imposable, à 118'000 francs.
Pour les années suivantes, A.________ a déclaré les
éléments suivants:
Année
Bénéfice
Capital
2005
-280 fr.
100’000 fr.
2006
-6'961 fr.
110'898 fr.
2007
-451 fr.
111'349 fr.
2008
-399 fr.
110'950 fr.
2009
-76 fr.
110'873 fr.
Le 16 avril 2010, l’office
d’impôt a arrêté les éléments imposables d’A.________ de la façon suivante:
Année
Bénéfice
Capital
2005
8'700 fr.
117'000 fr.
2006
2'000 fr.
110'000 fr.
2007
9'400 fr.
111'000 fr.
2008
8'600 fr.
110'000 fr.
2009
8'600 fr.
110'000 fr.
La société contribuable a
formé une réclamation contre ces décisions. Le 23 juin 2010, l’office d’impôt a
formulé les propositions de règlement suivantes; compte tenu d’un loyer du
marché de 12'350 fr., comptabilisé par A.________ durant l’exercice 2001, et
des montants comptabilisés au titre de rendement de l’immeuble (montants déjà
pris en considération dans la décision de taxation de la période 2009), elle a
fixé les reprises à opérer sur ce rendement, à raison de 8'850 fr. pour l’année
2004 et 6'350 fr. pour les années 2005 à 2008:
Année
Bénéfice
Capital
2004
4'600 fr.
118'000 fr.
2005
6'360 fr.
117'000 fr.
2006
-612 fr.
110'000 fr.
2007
6'100 fr.
111'000 fr.
2008
5'900 fr.
110'000 fr.
D.
Maintenues par la contribuable, les réclamations ont été transmises à
l’Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI), comme objet de sa
compétence. Le 17 juin 2015, l’ACI a proposé de maintenir les reprises fiscales
opérées sur le rendement du loyer comptabilisé par A.________ à raison de 8'850
fr. pour l’année 2004 et 6'350 fr. pour les années 2005 à 2008. La contribuable
a produit par la suite une série de pièces afin de justifier l’existence de
charges sur son immeuble. Ces factures ont été admises par l’ACI à hauteur de
2'344 fr. pour l’année 2004 (J.________) et 662 fr. pour l’année 2005 (K.________,
L.________, M.________ et N.________). Le solde de ces factures, postérieur à
l’année 2009 ou dénué d’indications, a été écarté. Les reprises portant sur les
années 2004 et 2005 ont été ramenées à 6'506, respectivement 5'688 francs.
L’ACI a en outre refusé de prendre en considération les factures de 5'000 fr.
dont A.________ s’est régulièrement acquittée chaque année en faveur de D.________
au titre de participation aux frais de bureau, dans la mesure où des frais
administratifs avaient déjà été comptabilisés et que ces nouveaux montants ne
lui paraissaient pas conformes à l’usage commercial. Elle a néanmoins invité A.________
à produire la preuve des paiements effectifs desdites sommes à D.________. La
contribuable s’est déterminée et a produit la valeur fiscale de ses titres,
arrêtée par les autorités fiscales du canton de Zurich à 110'845 fr. pour
l’année 2015.
Par décision du 25 février 2016, l’ACI a admis très
partiellement les réclamations et a modifié les éléments imposables de la
contribuable dans la mesure suivante:
Année
Bénéfice
Capital
2004
2'300 fr.
118'000 fr.
2005
5'400 fr.
117'000 fr.
2006
-600 fr.
110'000 fr.
2007
6'100 fr.
111'000 fr.
2008
5'900 fr.
110'000 fr.
2009
6'200 fr.
110'000 fr.
E.
Le 11 mars 2016, A.________ a recouru auprès de la Cour de droit
administratif et public du Tribunal cantonal (ci-après: CDAP) contre cette
décision, dont elle demande l’annulation. Elle conclut en substance à ce
qu’elle soit taxée conformément à ses déclarations, les reprises étant
abandonnées.
L’ACI a produit son dossier; dans sa réponse, elle propose
le rejet du recours et la confirmation de la décision attaquée.
A.________ s’est déterminée sur la réponse; elle
maintient ses conclusions et requiert la tenue d’une audience, afin que son
administrateur puisse s’expliquer oralement et que des témoins soient
auditionnés.
L’ACI s’est déterminée; elle maintient ses
conclusions.
F.
Le Tribunal a statué à huis clos, par voie de circulation.
Considérant en droit
1.
Aux termes de l’art. 199 de la loi cantonale du 4 juillet 2000 sur les
impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), le recours au Tribunal cantonal
s'exerce conformément à la loi sur la procédure administrative. Le recours
ayant été interjeté dans la forme prescrite (art. 79 de la loi cantonale du 28
octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; RSV 173.36]) et le délai
de trente jours (art. 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.
2.
Le litige a trait en l’espèce aux reprises opérées par l’autorité
intimée au bénéfice et au capital imposables de la recourante, tels que déclarés
par celle-ci durant les années 2004 à 2009. Il a trait exclusivement à l’impôt
cantonal et communal sur le bénéfice et le capital. En effet, la recourante a
son siège à ******** et est assujettie de façon illimitée dans le canton de
Zurich. Son assujettissement dans le canton résulte de l’art. 86 al. 1 LI, aux
termes duquel les personnes morales qui n'ont ni leur siège, ni leur
administration effective dans le canton sont assujetties à l'impôt à raison de
leur rattachement économique, lorsque, notamment, elles sont propriétaires d'un
immeuble sis dans le canton ou lorsqu'elles ont sur un tel immeuble des droits
de jouissance réels ou des droits personnels assimilables économiquement à des
droits de jouissance réels (let. c). Fondé sur un rattachement économique,
l’assujettissement de la recourante est donc limité à la partie du bénéfice et
du capital qui est imposable dans le canton (cf. art. 87 al. 2 LI). On rappelle
sur ce point que la LI a abrogé la loi homonyme, du 26 novembre 1956
(aLI), dès son entrée en vigueur le 1
er
janvier 2001 (art. 278 et
279 LI). Elle est donc applicable aux périodes ici en cause.
3.
La recourante se plaint d’une violation par l’autorité intimée de son
droit d’être entendue, dans la mesure où le président de son conseil
d’administration, B.________, a requis en vain de pouvoir être entendu durant
la procédure de réclamation. Elle a requis en outre la tenue d’une audience,
aux fins de faire entendre ce dernier et faire auditionner des témoins, à
savoir G.________, locataire de l’appartement dont elle est propriétaire, ainsi
que ses deux actionnaires, H.________ etI.________.
a)
La jurisprudence a déduit du droit
d'être entendu découlant de l'art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale du 18
avril 1999 (Cst.; RS 101), en particulier le droit pour le justiciable de
s'expliquer avant qu'une décision ne soit prise à son détriment, celui de
fournir les preuves quant aux faits de nature à influer sur le sort de la
décision (
ATF 137 IV 33
consid.
9.2 p. 48 s.;
125 V 332 consid. 3a p. 335 et les références
citées), celui d'avoir accès au dossier (ATF 126 I 7 consid. 2b p. 10), ainsi
que celui de participer à l'administration des preuves, d'en prendre
connaissance et de se déterminer à leur propos lorsque celles-ci sont de nature
à influencer la décision à rendre (
ATF 137 II 266 consid.
3.2 p. 270; 137 IV 33 consid. 9.2 p. 48/49; 135 I 279
consid. 2.3 p. 282; 127 I 54 consid. 2b p. 56; 126 I 15 consid.
2a/aa; 124 I 49 consid. 3a).
Le droit d'être entendu comprend en
outre l'obligation pour l'autorité de motiver sa décision, afin que l'intéressé
puisse la comprendre, l'attaquer utilement s'il y a lieu et que l'autorité de
recours puisse exercer son contrôle (cf. ATF 135 V 65 consid. 2.6 p. 73; 134 I
83 consid. 4.1 p. 88).
Cette garantie étant de nature formelle,
l'intéressé n'a pas à prouver que s'il avait été entendu, la décision aurait
été différente, mais il suffit qu'il établisse n'avoir pu exercer son droit (
ATF
137 I 195 consid.
2.2 p. 197;
135 I 279
consid. 2.6.1 p. 285; 122 II 464; 120 V 357;
Pierre
Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, Volume II, Les actes administratifs
et leur contrôle, Berne 2011,
ch. 2.2.7.4). On peut toutefois
renoncer à renvoyer l’affaire à l’autorité inférieure, même si la violation du
droit d’être entendu est importante, lorsque cette mesure est dénuée de sens et
conduirait à un rallongement de la procédure incompatible avec le droit des
parties à recevoir une décision au fond dans un délai raisonnable (ATF 133 I
201 consid. 2.2 p. 204/205; 132 V 387 consid. 5.1 p. 390, et les références
citées).
b) Le droit de faire administrer des preuves suppose
que le fait à prouver soit pertinent, que le moyen de preuve proposé soit
nécessaire pour constater ce fait et que la demande soit présentée selon les
formes et délais prescrits par le droit cantonal (
ATF 119 Ib 492
consid.
5b/bb p. 505). Par ailleurs, cette garantie constitutionnelle n'empêche pas
l'autorité de mettre un terme à l'instruction lorsque les preuves administrées
lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d'une manière non
arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore
proposées, elle a la certitude qu'elles ne pourraient l'amener à modifier son
opinion (
ATF 136 I 229
consid.
5.3 p. 236). Ainsi, le juge peut renoncer à l'administration de certaines
preuves offertes, lorsque le fait dont les parties veulent rapporter
l'authenticité n'est pas important pour la solution du cas, que la preuve
résulte déjà de constatations versées au dossier ou lorsqu'il parvient à la
conclusion que ces preuves ne sont pas décisives pour la solution du litige,
voire qu'elles ne pourraient l'amener à modifier son opinion. Ce refus
d'instruire ne viole le droit d'être entendu des parties que si l'appréciation
anticipée de la pertinence du moyen de preuve offert, à laquelle le juge a
ainsi procédé, est entachée d'arbitraire (
ATF 136 I 229
consid.
5.3 p. 236;
134 I 140
consid. 5.3
p. 148;
125 I 127
consid.
6c/cc in fine p. 135;
124 I 208
consid. 4a
p. 211 et les arrêts cités, 241 consid. 2 p. 242; sur la notion d'arbitraire,
voir
ATF 127 I 54
consid.
2b p. 56, 60 consid. 5a p. 70).
A cela s’ajoute qu’en vertu de la maxime
inquisitoire, les autorités fiscales établissent d'office les faits pertinents,
avec le concours du contribuable, lequel a un devoir de collaborer (cf. art.
172 al. 1, 176 al. 1 et 2, 180 al. 1 et 199 LI; 41, 63, 70, 89 LPA-VD). Ce
devoir est limité par le principe de proportionnalité, qui exige que les
renseignements demandés puissent présenter de l'importance pour la taxation du
contribuable. En effet, les offres de preuves du contribuable doivent être
acceptées, à condition qu'elles soient propres à établir des faits pertinents
pour la taxation (162 LI). Il est ainsi possible de renoncer à l'administration
de certaines preuves offertes lorsque le fait à établir est sans importance
pour la taxation, qu'il résulte déjà de constatations ressortant du dossier ou
lorsque le moyen de preuve avancé est impropre à fournir les .laircissements
nécessaires. L'appréciation anticipée des preuves ne constitue pas une atteinte
au droit d'être entendu directement déduit de l'art. 29 Cst. (ATF 125 I 127
consid. 6c/cc p. 135 et les arrêts cités). Il faut en outre que la collecte des
informations n'occasionne pas de frais déraisonnables (ATF 133 II 114 consid.
3.2-3.5 p. 116 ss ; arrêt 2C_819/2009 du 28 septembre 2010 consid. 2.2).
c) Devant les autorités administratives et devant la
CDAP, la procédure est en principe écrite (art. 27 LPA-VD). Les parties
participent à l'administration des preuves (art. 34 al. 1 LPA-VD). A cet effet,
l’autorité peut, notamment, recourir aux moyens de preuve suivants (art. 29 al.
1 LPA-VD): audition des parties (let. a); inspection locale (let. b); expertises
(let. c); documents, titres et rapports officiels (let. d); renseignements
fournis par les parties, des autorités ou des tiers (let. e); témoignages (let.
f). Les autorités administratives et judiciaires ne sont toutefois pas liées
par les offres de preuves formulées par les parties (art. 28 al. 2 LPA-VD);
elles doivent examiner les allégués de fait et de droit et administrer les
preuves requises, si ces moyens n'apparaissent pas d'emblée dénués de
pertinence (art. 34 al. 3 LPA-VD).
d)  La recourante soutient, pour l’essentiel, que
les conditions fixées par la doctrine et la jurisprudence pour que l’on
retienne in casu une distribution dissimulée de bénéfice ne sont pas réalisées.
Elle fait valoir à cet égard que G.________, non seulement ne fait pas partie
de son actionnariat mais par surcroît, ne peut pas être considérée comme une
proche des actionnaires, avec lesquels elle n’entretiendrait aucun lien
personnel. Comme on le verra ci-dessous, le litige a trait, pour l’essentiel, à
des questions d’ordre exclusivement juridique, que le Tribunal examine avec un
plein pouvoir d’examen (cf. art. 98 LPA-VD). Au surplus, l’autorité intimée a
produit son dossier complet et les faits sont établis. Par conséquent, les
offres de preuve qui motivent la réquisition de la recourante ne sont pas
déterminantes pour la résolution du litige. A cela s’ajoute que la recourante,
vu sa qualité de contribuable, a le devoir de collaborer pour assurer une
taxation complète et exacte (art. 176 al. 1 LI). L’on peut dès lors attendre de
sa part qu’elle produise toutes les pièces qui motivent les éléments dont elle
se prévaut durant la procédure de taxation et durant la procédure de
réclamation pour réduire la créance fiscale (dans ce sens, arrêt PE.2015.0037
du 25 mai 2016). Par ailleurs, l’on constate que la recourante s’est longuement
exprimée par écrit, que ce soit devant l’autorité de taxation ou l’autorité
intimée. La faculté d’exposer et de développer les motifs à l’appui desquels
elle conteste la réalisation des conditions permettant à l’autorité fiscale de
considérer que le loyer exigé de G.________ constituait une prestation de la
société en faveur d’un proche de l’actionnariat lui a ainsi été conférée.
Dans ces conditions, la décision attaquée échappe au
grief de violation du droit d’être entendu. De même, par appréciation anticipée
des preuves, il ne s’impose pas de faire droit aux réquisitions que la
recourante a formulées et par conséquent, de tenir une audience et d’entendre
des témoins, fussent-ils les actionnaires de celle-ci.
4.
a) Le contribuable, personne physique ou morale, a l'obligation de
déposer une déclaration complète et exacte au début de chaque période fiscale
ou au début de l'assujettissement (art. 124 al. 2 de la loi fédérale du 14
décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et 173 al. 1 LI).
Cette obligation présente à la fois un côté formel et un côté matériel. D'un
point de vue formel, la déclaration, faite sur un formulaire officiel, doit
être complète et signée par le contribuable et déposée dans le délai imparti
par la loi; en outre, elle doit être accompagnée des annexes. D'un point de vue
matériel, le contribuable est tenu d'indiquer tous les éléments constitutifs de
l'obligation fiscale (v. Denis Berdoz/Marc Bugnon,
in
: Les procédures en
droit fiscal, OREF [éd.], 3
ème
éd., Berne 2015, pp. 650 et 654).
Selon la jurisprudence constante, la procédure de taxation est régie par la
maxime inquisitoriale (ATF 92 I 253 consid. 2 p. 255), laquelle est également
applicable dans le cadre de la procédure de recours (art. 142 al. 4 LIFD; 172
al. 1 LI). L’invocation de l'art. 6 CEDH, disposition dont la jurisprudence a,
notamment, tiré le droit de tout prévenu de se taire durant son procès, est
dénuée de pertinence, car cette disposition ne s'applique qu'aux procédures de
droit pénal fiscal et non aux procédures purement fiscales, telles la procédure
de taxation et le rappel d’impôt (ATF 132 I 140 consid. 2.1 pp.145/146; 121 II
257 consid. 4b p. 264, et les références citées). De façon générale, le
contribuable a une obligation de collaboration; il doit renseigner l'autorité
fiscale sur tous les faits pertinents; il doit faire tout ce qui est nécessaire
pour assurer une taxation complète et exacte, ce que rappellent à cet égard les
art. 126 al. 1 LIFD et 176 al. 1 LI. Conformément aux articles 126 al. 2 LIFD
et 176 LI, il doit en particulier produire, à la demande de l'autorité de
taxation, les livres comptables, les documents et pièces justificatives en sa
possession (ATF 133 II 114 consid. 3.2 et 3.3 p. 116/117; arrêt FI.2004.0038 du
18 avril 2006, consid. 4a).
b) L'autorité de taxation vérifie d'office le
contenu de la déclaration; il lui appartient d'établir tous les faits
pertinents pour trancher la question qui lui est soumise pour aboutir à une
taxation complète et exacte (arrêt 2C_76/2009 du 23 juillet 2009,
in
:
Revue fiscale 2009 p. 834; cf. en outre Martin Zweifel/Silvia Hunziker,
in
:
Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2b,
Zweifel/Beusch
[
éds
],
3
ème
édition, Bâle 2017, n° 2 ad 130 LIFD; Isabelle Althaus-Houriet,
in
:
Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Yersin/Noël [éds], Bâle 2008, nos 2
et 3 ad 130 LIFD, réf. citées). Lorsque la déclaration remise est dûment
remplie et accompagnée des annexes requises, les éléments imposables peuvent en
théorie être déterminés, sans qu'il soit nécessaire de procéder à d'autres
recherches. L'autorité de taxation peut ainsi se fier aux indications figurant
dans la déclaration ou aux renseignements fournis par le contribuable s'ils
sont crédibles et complets et ne sont pas affectés de contradictions (Walter
Ryser/Bernard Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4
ème
éd.,
Berne 2002, p. 397). Celui-ci est en effet censé connaître sa propre situation
et la présenter de manière correcte; sa déclaration bénéficie en conséquence à
cet égard d'une présomption naturelle d'exactitude (Berdoz/Bugnon, ibid.).
Lorsqu'en revanche, l'autorité a des doutes quant à l'exactitude de la
déclaration d'impôt, elle doit entreprendre des investigations; en vertu des
articles 130 al. 1 LIFD et 172 al. 2 LI, elle peut élucider les faits et
recueillir les preuves nécessaires (Heinz Masshardt, Kommentar zur direkten
Bundessteuer, 2
ème
éd., Zurich 1985, ad art. 88 AIFD n° 1;
références citées). Il reste que la taxation doit reposer sur une appréciation
consciencieuse et s’approcher le plus possible de la réalité (Berdoz/Bugnon,
op. cit., p. 659).
c) L'autorité apprécie les preuves librement sur la
base des éléments recueillis dans la procédure et selon son intime conviction.
L'obligation faite au contribuable de collaborer à l'établissement de la
taxation trouve cependant sa contrepartie dans le droit de participer à la
procédure; l'occasion doit lui être procurée d'offrir des preuves et de
participer à l'administration de celles qui seront ordonnées (Berdoz/Bugnon, p.
632). Quant au fardeau de la preuve, on retire de l'art. 8 CC, applicable par
analogie en matière fiscale, qu'il appartient à l'autorité fiscale d'établir
les faits qui fondent la créance d'impôt ou qui l'augmentent. Le contribuable
doit, quant à lui, démontrer de façon générale que les indications figurant
dans sa déclaration sont exactes; de même, il a la charge d'alléguer et prouver
les faits qui suppriment ou réduisent la créance fiscale (ATF 121 II 257
consid. 4c/aa p. 266; 92 I 253; arrêts FI.2005.0206 du 12 juin 2006, consid.
8b; FI.2004.0038, précité, consid. 4d et e; FI.2002.0045 du 10 mars 2003,
consid. 3a/bb). Ainsi, la justification commerciale des dépenses revendiquées
en déduction d’une recette doit être établie par le contribuable; ce principe
est issu de l'art. 8 CC, selon lequel chaque partie doit alléguer et prouver
les faits dont elle entend déduire son droit, disposition applicable par
analogie en matière fiscale (v. Xavier Oberson,
in
: Les procédures en
droit fiscal, op. cit., p. 723).
L'autorité doit déterminer d'office tous les
éléments pertinents en vue de la taxation et ceci, même en cas de violation de
son obligation de coopérer par le contribuable (Ryser/Rolli, op. cit., p.
461-462; arrêt FI.2004.0038, précité, consid. 4b). Dès lors, si des indices
précis rendent vraisemblable l'existence des conditions fondant l'obligation
fiscale, l'autorité peut sans arbitraire exiger du contribuable qu'il apporte
la preuve du contraire (cf. ATF 121 II 257 consid. 4c/aa p. 266; 92 I 253;
Archives 64 493 consid. 3c; v. en outre Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 4
ème
éd., Bâle 2012, § 22/n° 11ss, pp. 513-514).
d) Le fisc et le contribuable sont donc tenus de
collaborer dans l'administration des preuves, soit en précisant les allégations
qu'il appartient à la partie chargée de la preuve de détruire, soit en
apportant des preuves ou indices positifs contraires ; l'omission ou
l'échec de ces preuves contraires peut être considéré comme un indice suffisant
de la véracité des allégations de la partie adverse si celles-ci sont
vraisemblables. Le Tribunal cantonal a sur ce point les mêmes compétences que
l'autorité de taxation (articles 142 al. 4 LIFD, 63 et 89 al. 1 LPA-VD). Il
peut demander un complément d'instruction et apprécie librement les preuves
apportées par les parties (ATF 120 Ia 31 consid. 4b p. 40 et les arrêts cités).
Confronté à des actes émanant du contribuable, le juge peut s'en tenir à la
formulation utilisée par l'intéressé, celui-ci ayant toutefois la faculté de
rapporter la preuve du contraire; par exemple, les rapports de droit et les
actes juridiques doivent être attribués (sous réserve de preuve contraire) à
celui au nom duquel ils sont établis, tels des versements effectués sur le
compte d'une société, qui sont présumés constituer des recettes de celle-ci
(cf. Archives de droit fiscal 58, 516; 47, 536; cf. en outre arrêts
FI.2005.0003 du 21 juin 2005; FI.1991.0036 du 6 octobre 1993).
Il incombe cependant à celui qui fait valoir
l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale d'en
apporter la preuve (arrêts 2C_416/2013 du 5 novembre 2013 consid. 8.2;
2C_549/2012 du 16 mai 2013 consid. 3.1, RF 2013 p. 722). En revanche, il
appartient en principe au fisc de prouver l'existence de prestations appréciables
en argent faites par la société, sans contre-prestation, à ses actionnaires. Le
contribuable n'a donc pas à supporter les conséquences d'un manque de preuves,
à moins qu'on ne puisse lui reprocher une violation de ses devoirs de
collaboration (arrêts 2C_60/2013 du 14 août 2013 consid. 6.1; 2C_567/2012 du 15
mars 2013 consid. 6.3). Si les preuves recueillies par l'autorité fiscale
apportent suffisamment d'indices révélant l'existence d'éléments imposables, il
appartient à nouveau au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations
et de supporter le fardeau de la preuve du fait qui justifie son exonération (arrêts
2C_1201/2012 du 16 mai 2013 consid. 4.6; 2C_514/2009 du 25 mars 2010
consid. 3.2; 2C_47/2009 du 26 mai 2009 consid. 5.4, in RDAF 2009 II 489). Ces
règles s'appliquent également aux procédures devant les autorités judiciaires
(cf. arrêts 2C_1081/2013 du 2 juin 2014 consid. 5.5, in RF 69/2014 p. 720;
2A.105/2007 du 3 septembre 2007, consid. 4, in RDAF 2007 II 299).
e) En vertu de la maxime inquisitoire applicable à
la procédure de taxation, l'autorité de taxation n'est pas liée par les
éléments imposables reconnus ou déclarés par le contribuable. Elle doit
apprécier les preuves avec soin et conscience. Sous cette réserve, elle forme librement
sa conviction en analysant la force probante des preuves administrées, en
choisissant entre les preuves contradictoires ou les indices contraires qu'elle
a recueillis. Cette liberté d'appréciation, qui doit s'exercer dans le cadre de
la loi, n'est limitée que par l'interdiction de l'arbitraire (arrêts 2C_986/2013
du 15 septembre 2014 consid. 5.1.3; 2C_1201/2012 du 16 mai 2013 consid. 4.5 et
les références citées). Il n'est pas indispensable que la conviction de
l'autorité de taxation confine à une certitude absolue qui exclurait toute
autre possibilité; il suffit qu'elle découle de l'expérience de la vie et du
bon sens et qu'elle soit basée sur des motifs objectifs (arrêts 2C_1201/2012 du
16 mai 2013 consid. 4.5; 2C_421/2010 du 2 novembre 2010 consid. 3.4). Il peut
arriver que, même après l'instruction menée par l'autorité, un fait déterminant
pour la taxation reste incertain. Ce sont alors les règles générales sur le
fardeau de la preuve qui s'appliquent pour déterminer qui doit supporter les
conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un tel fait (arrêts
2C_1021/2013 du 28 mars 2014 consid. 5.2; 2C_416/2013 du 5 novembre 2013
consid. 10.2.2 et les références citées, non publié in ATF 140 I 68, mais
in:
Archives 82 p. 374; 2C_1201/2013 du 16 mai 2013 consid. 4.6).
5.
a) L’impôt sur le bénéfice frappe l’augmentation des fonds propres
constatée durant la période fiscale (Robert Danon,
in
: Commentaire
romand, op. cit., ad art. 57-58 LIFD n° 1, réf. citées). Le bénéfice net
imposable comprend le solde du compte de résultats, compte tenu du solde
reporté de l’exercice précédent (art. 58 al. 1 let. a LIFD; 94 al. 1 let. a
LI), de même que tous les prélèvements opérés avant le calcul du solde du
compte de pertes et profits, qui ne servent pas à couvrir des frais généraux
autorisés par l’usage commercial, tels que les amortissements et les provisions
qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial et les distributions ouvertes
ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont
pas justifiés par l’usage commercial (art. 58 al. 1 let. b, 2
ème
et
5
ème
tirets, LIFD; 94 al. 2 let. b, 2
ème
et 5
ème
tirets, LI).
Une dépense dûment comptabilisée est justifiée par
l’usage commercial lorsqu’il existe entre celle-ci et l’activité commerciale
exercée par l’entreprise une connexité objective (Danon, ibid., n° 65). Cette
connexité existe lorsque la dépense aurait été consentie par un gestionnaire
ordinaire faisant preuve de la diligence objective requise par le droit
commercial (ATF 136 II 88 consid. 3.1 p. 92). Tel n'est pas le cas en revanche des
dépenses encourues pour l'entretien et l'amortissement de biens acquis par la
société qui ne servent qu'à l'entretien de l'actionnaire ou à son propre
plaisir. Dans ce cas, la société grève indûment son compte de résultats en
prenant à sa charge des dépenses privées sous couvert de frais commerciaux (arrêts
2P.195/2005 du 16 février 2006 consid. 3.2; 2P.153/2002 du 29 novembre 2002
consid. 3.2, StE 2003 B 72.14.2 n° 31; voir aussi, pour des exemples, arrêts
2C_273/2013 du 16 juillet 2013 consid. 3.2; 2A.573/2004 du 13 juin 2005 consid.
3.1). La connexité n'est dans ce cas pas reconnue par le droit fiscal et les
dépenses consenties, dépourvues de justification commerciale, seront
réintégrées au bénéfice net imposable conformément à l'art.
58
al. 1 let. b LIFD (cf. Markus Zweifel/Silvia Hunziker, Steuerverfahrensrecht,
Beweislast, Drittvergleich, "dealing at arm's length", Art. 29 Abs. 2
BV, Art. 58 DBG,
in
: Archives 77 p. 657 ss, not. 659 s.).
Cela
vaut tant pour le choix des formes juridiques que revêtent ces actes que pour
la fixation des montants objets des transactions (arrêt 2C_724/2010 du 27
juillet 2011, consid.
7.1 in
RDAF 2012
II 37; ATF 119 Ib 116 consid. 2 p. 119; arrêt 2A.346/1992, Archives 65 p.
51/57, StE 1995 B 72.11 no 3 consid.
3b).
Comptent au nombre des prélèvements qui entrent dans
le calcul du solde du compte de profits et pertes les
"libéralités en
faveur de tiers"
(l'art. 58 al. 1 let. b 5
ème
tiret LIFD
parle d'
"avantages procurés à des tiers"
). D'après la doctrine
et la jurisprudence, la notion de
"libéralités en faveur de tiers"
comprend notamment les prestations appréciables en argent faites par la
société, sans contre-prestation, à ses actionnaires, aux membres de l'administration
ou à d'autres organes, ou encore à toute personne la touchant de près et
qu'elle n'aurait pas faites dans les mêmes circonstances à des tiers non
participants. De telles prestations ne sont pas justifiées par l'usage
commercial et doivent être réintégrées au bénéfice imposable de la société, car
elles n'ont pas le caractère de frais généraux (ATF 119 Ib 116 consid. 2; 115
Ib 111 consid. 5a et les références citées).
b) De jurisprudence constante, il y a distribution
dissimulée de bénéfice lorsque les quatre conditions cumulatives suivantes sont
remplies: 1) la société fait une prestation sans obtenir de contre-prestation
correspondante; 2) cette prestation est accordée à un actionnaire ou à une
personne le ou la touchant de près; 3) elle n'aurait pas été accordée dans de
telles conditions à un tiers; 4) la disproportion entre la prestation et la
contre-prestation est manifeste de telle sorte que les organes de la société
auraient pu se rendre compte de l'avantage qu'ils accordaient (ATF 140 II 88 consid.
4.1 p. 92; 138 II 57 consid. 2.2 p. 59 s.; 131 II 593 consid. 5.1 p. 607; 119
Ib 116 consid. 2 p. 119; v. ég. arrêt 2C_394/2013 du 24 octobre 2013 consid.
5.1).
A cela s’ajoute qu’il y a prestation appréciable en
argent dans la mesure où la société accorde à un actionnaire ou à une personne
le touchant de près des avantages qu'elle n'aurait pas consentis à des tiers.
Il faut retenir un avantage en faveur de l'actionnaire également lorsqu'un
proche de celui-ci en bénéficie (Yves Noël,
in
: Commentaire romand, ad
art. 20 LIFD, n. 84). Selon la jurisprudence, lorsque l'actionnaire permet à
une personne de disposer de la société qu'il détient comme de la sienne propre,
celle-ci doit être qualifiée de personne le touchant de près (arrêts
2C_557/2010 du 4 novembre 2010 consid. 2.2,
in
: Revue fiscale 66/2011 p.
62; 2A.192/1996 du 5 mars 1999 consid. 2,
in
: Archives de droit fiscal
68 p. 596). Selon la jurisprudence, il y a aussi avantage appréciable en argent
lorsque des produits qui auraient dû être comptabilisés dans le chef d'une
personne morale ne le sont pas, ou que cette dernière renonce à réaliser un
revenu en faveur de l'actionnaire ou d'un proche (cf. notamment arrêts
2C_377/2014 du 26 mai 2015 consid. 9.4 à 9.4.3; 2C_88/2011 du 3 octobre 2011
consid. 2.2 à 2.2.3, traduit in RDAF 2012 II 131; 2A.347/2002 du 2 juin 2003
consid. 4.2; 2A.102/1994 du 12 octobre 1995 consid. 3a,
in
: RDAF 1996 p.
87; 2A.248/1994 du 4 avril 1995 consid. 7, in RDAF 1996 p. 172). Par
conséquent, si, dans le cadre de cette mise à disposition, la société effectue
des prestations appréciables en argent, celles-ci pourront être imposées auprès
de l'actionnaire conformément à l'art. 20 al. 1 let. c LIFD (arrêt 2C_476/2014
du 21 novembre 2014 consid. 7.2).
Font partie des avantages appréciables en argent au
sens de cette dernière disposition les attributions de la société aux
détenteurs de parts auxquelles ne correspond aucune contre-prestation ou une
contre-prestation insuffisante et qui ne seraient pas effectuées ou dans une
moindre mesure en faveur d'un tiers non participant (
ATF
138 II 57
consid. 2.2 p. 59; 119 Ib 116 consid. 2 p. 119; arrêts
2C_927/2013 du 21 mai 2014 consid. 5.1; 2C_644/2013 du 21 octobre 2013 consid.
3.1; 2C_797/2012 du 31 juillet 2013 consid. 2.1,
in
: StE 2013 B 72.14.2
Nr. 41). Il convient ainsi d'examiner si la prestation aurait été accordée dans
la même mesure à un tiers étranger à la société, soit si la transaction a
respecté le principe de pleine concurrence
("Dealing at arm's
length"
; cf. arrêt 2C_644/2013 du 21 octobre 2013 consid. 3.1; v. en
outre ATF 138 II 545 consid. 3.2 p. 549; 57 consid. 2.2 p. 60 et les références
citées). La mise en œuvre du principe de pleine concurrence suppose
l'identification de la valeur vénale du bien transféré ou du service rendu.
Lorsqu'il existe un marché libre, les prix de celui-ci sont déterminants et
permettent une comparaison effective avec les prix appliqués entre sociétés
associées (arrêt 2A.588/2006 du 19 avril 2007 consid.
4.2 et
les références citées;
Peter Brülisauer/Marco Mühlemann,
in
: Kommentar
zum schweizerischen Steuerrecht I/2a, op. cit.,
n° 102 ad art.
58 LIFD; Danon, op. cit., n° 110 ad art. 57-58; Reto Heuberger, Die verdeckte
Gewinnausschüttung aus Sicht des Aktienrechts und des Gewinnsteuerrechts, 2001,
p. 194).
Ainsi, le prêt qu'une société de capitaux accorde à
son actionnaire ou à un proche constitue une prestation appréciable en argent
qui doit être ajoutée au revenu de son bénéficiaire conformément à l'art. 20
al. 1 let. c LIFD si l'opération s'écarte des conditions qui prévaudraient
entre tiers (
ATF 138 II 57
consid. 3.1 p. 60;
arrêt 2C_927/2013 du 21 mai 2014 consid. 5.2). De même, lorsqu'une société
accorde des avances sans intérêt ou contre un intérêt insuffisant à ses
porteurs de parts ou à des tiers qui leur sont proches, elle leur concède une
prestation appréciable en argent au sens de l'art. 58 al. 1 let. b LIFD (ATF
140 II 88 consid. 5 p. 94).
En effet, en octroyant des avantages
pécuniaires, la société n'exécute pas les obligations qui lui incombent sous
l'angle économique, mais utilise son bénéfice dans le seul intérêt de ses
actionnaires (cf. art. 660 CO; v. Markus Reich, Verdeckte Vorteilzuwendungen
zwischen verbundenen Unternehmen,
in
: Archives 54 p. 621 s.).
Selon
la jurisprudence, la société qui perçoit de son actionnaire et locataire un
loyer insuffisant lui accorde une
prestation appréciable
en argent
, correspondant à la différence entre les loyers réduits à la
couverture des frais et les loyers plus élevés, généralement payés sur le marché
du logement (ATF 102 Ib 166 consid. 1 p. 168; arrêts 2C_605/2014 du 25 février
2015 consid. 6.2.1; 2A.368/1995 du 24 avril 1996 consid. 3). Il appartient à
l'administration d'estimer le loyer que la société aurait pu encaisser en
concluant avec des tiers. Cette valeur doit avoir été évaluée en fonction des
éléments caractéristiques des locaux en cause et tenir compte de l'état du
marché immobilier (ATF 107 Ib 325 consid. 4 p. 332; arrêts 2P.250/2004 du 13
juin 2005 consid. 3.3; 2A.39/2003 du 26 novembre 2003 consid. 3.3). Il convient
de déduire de cette valeur les intérêts hypothécaires effectivement versés par
l'actionnaire locataire pour l'année fiscale en question (cf. arrêt 2A.39/2003
du 26 novembre 2003 consid. 3.3).
c)
En outre, l
es comptes annuels
de la société anonyme sont dressés conformément aux principes généralement
admis dans le commerce; ils doivent être complets, clairs et faciles à
consulter (cf. 959 aCO; 958c al. 1 et 959 CO). Si ces principes ne sont pas
respectés et que le compte de résultats ne reflète pas le bénéfice réel de la
société anonyme, le résultat doit être corrigé en faveur comme au détriment du
contribuable (Francis Cagianut, Bedeutung der kaufmännischen Buchhaltung und
Bilanz im Steuerrecht,
in
: Archives de droit fiscal 37 p. 137 ss, not.
142).
En l’absence de lacune matérielle ou d’irrégularité
formelle propre à mettre en doute la force probante d’une comptabilité,
celle-ci bénéficie, en principe, d’une présomption d’exactitude à l’égard du
fisc (ATF 137 II 353 consid. 6.2 pp. 359/360; 136 II 88 consid. 3.2/3.4 pp.
92-94; 134 II 207 consid. 3.3 p. 211; 106 Ib 311 consid. 3c et d p. 315ss).
Cette exigence de conformité aux règles comptables présuppose toutefois que la
loi fiscale y renvoie expressément, comme c’est en principe le cas pour
l’estimation du bénéfice comptable des personnes morales (ATF 134 II 207
consid. 3.3 p. 211/212, et les arrêts cités). Suivant l’art. 58 al. 1 let. b
LIFD en effet, les charges de l’entreprise doivent être réintégrées au bénéfice
imposable lorsque celles-ci ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées
par l’usage commercial (Danon, ibid., n° 64). Une connexité objective entre une
dépense et l'activité commerciale exercée par l'entreprise existe lorsque la
dépense aurait été consentie par un gestionnaire ordinaire faisant preuve de la
diligence objective requise par le droit commercial (ATF 136 II 88 consid. 3.1
p. 92). La dépense sans relation avec l’activité de l’entreprise ne sera dès
lors pas déductible; il s’agira dans ce cas d’une prestation appréciable en
argent (Pierre-Marie Glauser, Apports et impôt sur le bénéfice, Zurich 2005, p.
100). L’art. 58 al. 1 let. c LIFD prescrit, pour sa part, d’intégrer au
bénéfice imposable de la personne morale les produits ordinaires ou
extraordinaires non comptabilisés dans le compte de résultats (Danon, ibid., n°
72). Parmi ces derniers, figure la non comptabilisation de produits
extraordinaires provenant de la réalisation effective ou comptable de réserves
latentes (ibid., nos 74-77).
Les dépenses fictives, comptabilisées comme telles,
doivent être reprises aussi bien dans la société que chez l'actionnaire
bénéficiaire, car celui-ci est présumé avoir perçu ces montants, à titre de
dividende dissimulé (arrêts FI.2008.0130 du 31 mai 2010;
FI.2006.0010
du 24 novembre 2006;
FI.2004.0038 du 18 avril 2006; FI 1994.0106 du 5
octobre 1995; v. aussi Archives 30, p. 101 et ss notamment 104). Il s'agit là
d'une conséquence de la distinction, sur le plan fiscal comme sur le plan
civil, entre la société et son actionnaire unique, qui conduit à une double
imposition économique (cf. arrêt 2A.248/1994 du 4 avril 1995,
in
: RDAF
1996, p. 172).
d) Conformément aux règles générales sur le fardeau
de la preuve, il appartient à la société contribuable d'établir que la prestation
constitue une charge justifiée par l'usage commercial. Certes, il ne saurait
être question que les autorités fiscales se prononcent sur l'opportunité de tel
poste de charges, en substituant leur propre appréciation à celle de la
direction de l'entreprise. Néanmoins, la société contribuable doit prouver que
les prestations en question sont justifiées par l'usage commercial, afin que
les autorités fiscales puissent s'assurer que seuls des motifs commerciaux, et
non les étroites relations personnelles et économiques entre la société et le
bénéficiaire de la prestation, ont conduit à la prestation (ATF 119 Ib 431
consid. 2c p. 435; arrêts 2C_386/2012 du 16 novembre 2012 consid. 5; 2A.249/2003
du 14 mai 2004 consid. 3.2).
6.
a) A titre préliminaire, on rappelle, pour répondre aux interrogations
de la recourante, que la créance de l’autorité fiscale n’est pas prescrite. On
rappelle à cet égard le texte de l’art. 170 LI:
«
1
Le droit de procéder à la taxation se prescrit
par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale. Les articles 208 et 254
sont réservés.
2
La prescription ne court pas ou est suspendue:
a. pendant la durée des procédures de réclamation, de recours
ou de révision;
b. aussi longtemps que la créance d'impôt est garantie par
des sûretés ou que le recouvrement est ajourné;
c. aussi longtemps que le contribuable ou une personne
solidairement responsable avec lui du paiement de l'impôt n'a pas de domicile
en Suisse.
3
Un nouveau délai de prescription commence à
courir :
a. lorsque l'autorité prend une mesure tendant à fixer ou
faire valoir la créance d'impôt et en informe le contribuable ou une personne
solidairement responsable avec lui;
b. lorsque le contribuable ou une personne solidairement
responsable avec lui reconnaît expressément la dette d'impôt;
c. lorsqu'une demande en remise d'impôt est déposée;
d. lorsqu'une poursuite pénale est introduite ensuite d'une
soustraction d'impôt consommée ou d'un délit fiscal.
4
La prescription du droit de procéder à la
taxation est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la période
fiscale.»
En l’occurrence, l’autorité de taxation a procédé,
pour chaque période fiscale, dans le délai de cinq ans prescrit à l’art. 170
al. 1 LI. Les procédures de réclamation et de recours ont eu pour effet de suspendre
ce délai, conformément à l’art. 170 al. 2 let. a LI. Au surplus, la
prescription de la première période concernée par la présente procédure ne sera
pas acquise avant le 1
er
janvier 2020, vu l’art. 170 al. 4 LI.
b) L’autorité de taxation a repris, dans le
rendement de l’immeuble dont la recourante est propriétaire, la différence
entre le montant du loyer dont s’acquitte G.________ depuis le 1
er
juin 2004 (6’000 fr. par an) et le loyer qui, selon ses explications, serait
exigé d’un tiers locataire et correspondrait à la valeur du marché du logement
(12'350 fr. par an). L’autorité de taxation, suivie en cela par l’autorité
intimée, a estimé que le loyer réglé par G.________, veuve de E.________, en
contrepartie de la jouissance d’un appartement de trois pièces de 70m
2
,
constituait un loyer de faveur. Elle a relevé, par comparaison, qu’en 2001, soit
trois ans auparavant, un montant de 12'350 fr. avait été comptabilisé par la
recourante dans son état locatif, ce qui n’est pas contesté. Il n’était donc
pas nécessaire pour l’autorité intimée de se livrer à d’autres comparaisons
pour établir la valeur de rendement du bien de la recourante. Pour l’autorité
intimée le montant de la reprise, soit 6'350 fr., trouve sa justification dans
le fait que G.________, belle-sœur de B.________, est une proche de la
recourante et de ses actionnaires. La recourante conteste ce qui précède,
expliquant en substance que ses actionnaires actuels, soit les deux enfants de B.________,
n’entretiennent aucun lien particulier avec leur tante par alliance, G.________.
Cette explication ne peut cependant être retenue et le raisonnement de
l’autorité intimée ne prête guère le flanc à la critique. Il ressort en effet
du contenu du recours qu’avant de décéder, E.________ avait prié son frère, B.________,
président du conseil d’administration de la recourante, d’assister son épouse à
l’avenir. La recourante elle-même indique avoir, pour cette raison, conclu avec
G.________ un contrat de bail, d’une durée équivalant à la durée de vie de
cette dernière (soit quasiment un bail emphytéotique, ce qui n’est guère
courant) et dont le loyer se monte à 500 fr. par mois. La recourante admet
ainsi implicitement que ce montant est inférieur au prix du marché pour cet
objet. Par ailleurs, il n’est nullement allégué que ce loyer aurait été déterminé
à un montant aussi bas en raison de l’état de la chose louée ou de sa situation
défavorable. La fixation du montant du loyer exigé de G.________ ne repose donc
pas sur des considérations objectives mais subjectives, soit uniquement sur les
liens existants entre le président du conseil d’administration de la recourante
et sa belle-sœur. Il est certain qu’un tiers locataire n’aurait jamais
bénéficié de conditions aussi avantageuses. Force est ainsi d’admettre que la
recourante, qui trois ans auparavant retirait encore de cet objet un loyer de
12'350 fr. a renoncé à réaliser un revenu en faveur d'un proche de ses
actionnaires. Ce revenu équivaut à la différence entre le montant que la
recourante aurait pu retirer de son bien, en le louant conformément au prix du
marché, à tout le moins au montant qu’elle en retirait encore en 2001, et le
loyer de faveur concédé à G.________.
Au vu de ce qui précède, c’est à juste titre que
l’opération a été traitée comme une distribution dissimulée du bénéfice de la
recourante. Dans ces conditions, la reprise effectuée au bénéfice déclaré par
la recourante durant les années 2004 à 2009 ne peut qu’être confirmée.
c) La recourante se plaint de ce que l’autorité
fiscale puisse réintégrer dans ses comptes un revenu auquel il a été renoncé,
sans qu’elle-même ne puisse, en contrepartie, invoquer des dépenses non
comptabilisées en déduction dudit revenu.
On rappelle sur ce point que le droit comptable et
le droit fiscal poursuivent des objectifs différents, le premier étant orienté
avant tout sur la protection des créanciers et le second recherchant une
présentation qui fasse ressortir au mieux le résultat effectif et la réelle
capacité contributive de l'entreprise (cf. Pierre-Marie Glauser, Apports et
impôt sur le bénéfice, Genève/Zurich/Bâle 2005, p. 96). L'autorité fiscale peut
s'écarter du bilan remis par le contribuable si le droit comptable n'est pas
respecté ou si une base légale fiscale le prévoit (cf. arrêts 2C_499/2011 du 9
juillet 2012 consid. 4.4; 2C_741/2011 du 19 janvier 2012 consid. 2.3; Glauser,
op. cit., p. 125). Comme on l’a dit plus haut, de jurisprudence constante, il
ressort des articles 57 et 58 LIFD, 93 et 94 LI que le droit fiscal renvoie au
droit comptable pour déterminer le bénéfice net imposable et que les comptes
établis conformément aux règles du droit comptable lient les autorités
fiscales, à moins que des normes impératives du droit commercial ne soient
violées ou que des normes fiscales correctrices ne l'exigent (principe de
l'autorité du bilan commercial ou de déterminance [
«Massgeblichkeitsprinzip»
];
cf. notamment ATF 137 II 353 consid. 6.2 p. 359 s.; 136 II 88 consid. 3.1 p.
92). L'art. 94 al. 2 let. b LI, appliqué dans le cas d’espèce et qui a la même
portée que l’art. 58 al. 1 let. b LIFD, fait partie de ces règles fiscales
correctrices (cf. arrêts 2C_768/2014 du 31 août 2015 consid. 11.1 et
2C_508/2014 du 20 février 2015 consid. 5.3.1). Son application permettait dès
lors en l’occurrence à l’autorité intimée de s’écarter des comptes de la
recourante, afin de corriger le montant déclaré par celle-ci au titre de
bénéfice, ce montant n’étant pas justifié d’un point de vue commercial, comme
on l’a vu ci-dessus.
Une autre conséquence du principe de déterminance
est que le contribuable astreint à tenir une comptabilité est lié par le
contenu de celle-ci; une écriture ne peut en principe être prise en compte
fiscalement que lorsqu’elle est enregistrée dans les comptes commerciaux (cf.
Glauser, op. cit., pp. 76/77, références citées). En la présente espèce,
l’autorité intimée s’est sans doute écartée de ce principe, mais en faveur de
la recourante; elle a admis des frais non comptabilisés à hauteur de 2'344 fr.
pour l’année 2004 et de 662 fr. pour l’année 2005, en déduction du loyer que la
recourante aurait pu retirer de son immeuble. C’est à juste titre que les
autres frais revendiqués par la recourante ont en revanche été écartés, dans la
mesure où ils ont trait à des périodes postérieures à celles concernées par la
présente procédure (principe de périodicité). Quant aux montants dont la
recourante se serait acquittée en faveur de D.________, leur prise en
considération n’entre pas en considération ici puisqu’ils n’ont aucun rapport
avec la reprise opérée dans ses comptes, dans lesquels des frais administratifs
ont déjà été comptabilisés, par surcroît.
7.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la
confirmation de la décision attaquée. Le sort du recours commande de mettre les
frais de justice à la charge de la recourante (art. 49 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).
En outre, pour le même motif, l’allocation de dépens ne saurait entrer en
considération (art. 55 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).
Par
ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l’Administration cantonale des impôts, du
25 février 2016, est confirmée.
III.
Les frais d’arrêt, par 1'000 (mille) francs, sont mis à la charge d’A.________.
IV.
Il n’est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 16 février 2017
Le président:                                                                                             Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit
public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur
le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire
à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans
une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de
preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte
attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent
être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il
en va de même de la décision attaquée.