vd_omni · FI.2023.0095 · 2024-03-06 · fr

A.________/Administration cantonale des impôts, Office d'impôt des districts du Jura-Nord vaudois et Broye-Vully | Le recourant conteste la décision de l'ACI le taxant sur l'intégralité de la prestation d'une assurance 3e pilier, au motif que son ex-épouse a perçu directement la moitié du montant. Le recourant était seul bénéficiaire du 3e pilier et la convention de divorce des intéressés prévoyait que le montant encaissé serait partagé entre eux après déduction de l'impôt sur le revenu. Ce n'est ainsi que le montant net d'impôt qui aurait dû être partagé entre les ex-époux et c'est à juste titre que le recourant a été taxé sur l'intégralité du montant. C'est également à juste titre qu'il a été taxé au barême d'une personne seule puisqu'il était déjà divorcé au moment où il a perçu la prestation en capital. Rejet du recours.

Vaud Tribunal cantonal Cour de droit administratif et public 06.03.2024 FI.2023.0095

TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 6 mars 2024
Composition
M. Raphaël Gani, président;
M. Marc-Etienne Pache et M. Nicolas Perrigault, assesseurs
; M. Jérôme Sieber, greffier.
Recourant
A.________
à
********
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Office d'impôt des districts du
Jura-Nord vaudois et Broye-Vully,
à Yverdon-les-Bains.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction) - Impôt
fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision de l'Administration
cantonale des impôts du 12 juillet 2023 (capital provenant de la prévoyance
2020)
Vu les faits suivants:
A.
A.________ et B.________ se sont mariés le ******** 1993. Le 20 juillet
1998, ils sont devenus copropriétaires d'un bien immobilier, utilisé comme leur
domicile conjugal.
B.
A.________ s'est constitué, à partir du 1
er
décembre 1998 une
prévoyance liée (pilier 3a) auprès de Winplus prévoyance. Cette police
d'assurance était destinée à l'origine à l'amortissement indirect de la dette
sur le bien immobilier précité.
C.
Le 18 mai 2016, les époux ont conclu une convention concernant la
gestion de leur bien immobilier et, le 3 juin 2016, une convention de divorce. Le
jugement de divorce, ratifiant ces deux conventions, a été rendu le 16
septembre 2016.
D.
Un décompte de prévoyance a été établi le 6 octobre 2016 et envoyé à A.________
en sa qualité de preneur d'assurance et d'ayant droit. Ce décompte indiquait
que l'échéance du contrat était prévue le 1
er
décembre 2020 et que
la prestation qui en découlait se composait de 130'000 fr. de capital en cas de
vie et d'un bonus de 3'636 fr., portant le total à un montant de 133'636
francs. Il était précisé sur le décompte que ce montant serait versé
conformément aux indications du créancier-gagiste.
Le 11 novembre 2020, A.________ a rempli l'annexe
concernant les modalités de versement, en indiquant qu'il souhaitait un
versement par moitié à son ex‑épouse et à lui-même, dès lors que, selon
l'intéressé, un amortissement de la dette de leur bien immobilier n'était plus
nécessaire.
E.
L'événement assuré, soit le cas de vie au 1
er
décembre 2020,
ayant eu lieu, A.________ a reçu sur son compte, le 7 décembre 2020, le montant
de 66'818 fr., correspondant à la moitié du montant de 133'636 francs. Le
même jour, l'autre moitié de cette somme a été versée sur un compte privé
sociétaire de la banque Raiffeisen appartenant à B.________.
Le 9 décembre 2020, A.________ a rempli la
"déclaration pour l'impôt sur les prestations et indemnités en capital
selon art. 49 LI et 38 LIFD" et a indiqué avoir perçu un montant de 66'818
francs. Il a fourni l'avis de crédit de sa banque confirmant le versement de ce
montant.
B.________ a rempli, le 22 décembre 2020, un document
similaire, indiquant avoir perçu un montant de 66'818 francs.
F.
Le 13 janvier 2021, l'Office d'impôt du Jura-Nord vaudois et Broye-Vully
(ci‑après: l'office d'impôt) a notifié à A.________ une décision de
taxation concernant les prestations en capital provenant de la prévoyance 2020,
fixant la prestation imposable pour l'impôt cantonal et communal (ci-après:
l'ICC) à 66'800 fr. au taux de 66'800 fr. et à 66'800 fr. au taux de
66'800 fr. pour l'impôt fédéral direct (ci-après: l'IFD).
G.
Le 19 janvier 2021, l'Administration cantonale des impôts (ci-après:
l'ACI) a reçu de l'Administration fédérale des contributions (ci-après: l'AFC),
deux formulaires Meldewesen 563. Le premier confirmait la qualité de preneur
d'assurance et d'ayant droit de A.________ avec l'indication d'un versement de
66'818 fr., tandis que le second indiquait B.________ comme ayant droit.
L'office des impôts a notifié une nouvelle décision
de taxation, le 3 février 2021, annulant et remplaçant celle du 13 janvier
2021. Cette nouvelle décision a fixé le montant imposable à l'ICC à 133'600 fr.
au taux de 133'600 fr. et à 133'600 fr. au taux de 133'600 fr. à l'IFD.
A.________ a formé réclamation, le 22 février 2021,
contre la décision de taxation du 3 février 2021. L'office des impôts
a fait parvenir à A.________, le 26 mars 2021, une nouvelle détermination des
éléments imposables, laquelle confirmait les montants arrêtés dans la décision
de taxation du 3 février 2021. A.________ a maintenu sa réclamation le 8 avril
2021
H.
Dans le courant du mois de septembre 2021, A.________ et B.________ ont
vendu leur bien immobilier.
I.
Le 7 juin 2023, l'ACI a rendu une proposition de règlement, concluant au
maintien sans changement de la décision de taxation du 3 février 2021. Par
courrier daté du 30 juin 2023, remis à la poste le 7 juillet 2023, A.________ a
maintenu sa réclamation.
Par décision sur réclamation du 12 juillet 2023,
l'ACI a rejeté la réclamation formée le 22 février 2021 par A.________ et a
confirmé la décision de taxation du 3 février 2021.
J.
A.________ (ci-après: le recourant) a recouru, par acte du 11 août 2023,
auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal vaudois
(ci‑après: la CDAP ou le tribunal) à l'encontre de la décision de l'ACI
du 12 juillet 2023. Il a conclu à ce que l'ACI revoie sa décision et qu'elle le
taxe séparément de son ex-épouse, chacun sur le montant réellement perçu.
L'ACI s'est déterminée le 5 octobre 2023. Elle a
déclaré maintenir sa décision et a conclu au rejet du recours.
Considérant en droit:
1.
a) A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990
sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à
la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les
30 jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission
de recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 185 de la
loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), le
contribuable peut former une réclamation contre la décision de l'autorité de
taxation, à l'exclusion des décisions fixant le for fiscal et de celles
relatives à la récusation (1
ère
phrase). A teneur de l’art. 199 LI,
le recours au Tribunal cantonal contre les décisions sur réclamation s'exerce
conformément à la loi sur la procédure administrative.
b) Le recours ayant été interjeté en l’espèce dans
la forme prescrite (art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi vaudoise du 28 octobre
2008 sur la procédure administrative [LPA‑VD; BLV 173.36], par renvoi de
l'art. 99 LPA-VD) et dans le délai de trente jours (art. 140 al. 1
LIFD et 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.
2.
a) Le litige a trait à la taxation du recourant, relativement à l’impôt
cantonal et communal, ainsi qu’à l’impôt fédéral direct, pour la période 2020
au titre d'une prestation en capital provenant de la prévoyance. Cette matière
est régie par la LIFD, la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation
des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14) et la LI.
b) Les tribunaux cantonaux, lorsqu’ils se prononcent
sur une question relevant tant de l’impôt fédéral direct que de l’impôt
cantonal et communal, comme en l’occurrence, doivent en principe rendre deux
décisions – qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt -, l’une pour
l’impôt fédéral direct et l’autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des
motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif
distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le
fait qu’il s’agit d’impôts distincts, qui reviennent à des collectivités
différentes et font l’objet de procédures et de taxations séparées (ATF 135 II
260 consid. 1.3.1 p. 262, et les références citées). Il y a lieu cependant de
relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par
l’autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit
fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un
raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le
litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux
catégories d’impôt; encore faut-il que la motivation de l’arrêt permette de
saisir clairement que l’arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l’autre
(ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262/263).
c) En l’espèce, les questions à trancher sont les mêmes
pour les deux catégories d’impôt. Il s’agit de déterminer le traitement fiscal
des versements en capital de montants de prévoyance du pilier 3a, problématique
qui est réglée de manière identique en droit fédéral et en droit cantonal. Le tribunal
statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l’impôt fédéral
direct, d’une part, et l’impôt cantonal et communal, d’autre part, comme la
jurisprudence qui vient d’être rappelée lui permet de le faire.
3.
Le litige porte sur la question de savoir si c'est
à juste titre que le recourant a été taxé sur l'entier de la prestation du
pilier 3a, alors que la moitié a été versée directement à son ex-épouse.
a) aa) L'art. 83 de la loi fédérale du
25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et
invalidité (LPP; RS 831.40) dispose que les prestations fournies par des
institutions de prévoyance et selon des formes de prévoyance visées aux art. 80
et 82 sont entièrement imposables à titre de revenus en matière d’impôts
directs de la Confédération, des cantons et des communes.
bb) Selon l'art. 22 al. 1 LIFD (cf.
également art. 26 LI-VD), sont imposables tous les revenus provenant de
l'assurance-vieillesse et survivants, de l'assurance-invalidité ainsi que tous
ceux provenant d'institutions de prévoyance professionnelle ou fournis selon
des formes reconnues de prévoyance individuelle liée, y compris les prestations
en capital et le remboursement des versements, primes et cotisations. Sont
notamment considérés comme revenus provenant d'institutions de prévoyance
professionnelle les prestations des caisses de prévoyance, des assurances
d'épargne et de groupe ainsi que des polices de libre-passage (art. 22 al. 2
LIFD).
L'art. 38 LIFD (cf. également art. 49
LI-VD), qui traite spécifiquement des prestations en capital provenant de la
prévoyance, précise que les prestations en capital selon l'art. 22, ainsi que
les sommes versées ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou
d'atteinte durable à la santé sont imposées séparément. Elles sont dans tous
les cas soumises à un impôt annuel entier (al. 1). L'impôt est fixé pour
l'année fiscale au cours de laquelle ces revenus ont été acquis (al. 1
bis
,
en vigueur depuis le 1
er
janvier 2014; cf. également art. 83 LI). Il
est calculé sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits
à l'art. 36 al. 1, 2 et 2
bis
première phrase (al. 2). Les déductions
sociales ne sont pas autorisées (al. 3).
Il résulte de ces dispositions que le
traitement fiscal des prestations du pilier 3a suit celui des autres
prestations en capital provenant de la prévoyance. Le revenu ainsi acquis est
imposé à l'échéance de manière séparée et à un taux réduit (Fabien Liégeois, La
disponibilité du revenu, Genève/Zurich/Bâle 2018, n°1456, p. 453).
cc) Selon l'art. 82 al. 4 LPP, les
bénéficiaires d’une forme reconnue de prévoyance disposent d’un droit propre à
la prestation que cette forme de prévoyance leur attribue. L’établissement
d’assurances ou la fondation bancaire verse la prestation aux bénéficiaires.
Contrairement aux contrats d'assurance relevant de la prévoyance individuelle
libre (pilier 3b), le choix des bénéficiaires dans le cadre de la prévoyance
individuelle liée (pilier 3a) est limité. En effet, en cas de vie, le
bénéficiaire est le preneur d'assurance (Gladys Laffely Maillard, Commentaire
romand, n. 12 ad art. 82 LIFD).
Toutefois, l'art. 4 al. 3 de
l'ordonnance du 13 novembre 1985 sur les déductions admises fiscalement pour
les cotisations versées à des formes reconnues de prévoyance (OPP 3; RS
831.461.3) prévoit que, en cas de dissolution du régime matrimonial pour une
cause autre que le décès ou la dissolution judiciaire du partenariat, le
partage de l'avoir du 3e pilier peut intervenir: la totalité ou une partie des
droits aux prestations de vieillesse peut être cédée par le preneur de
prévoyance à son conjoint ou être attribuée à ce dernier par le juge. Sous
réserve d'un versement anticipé selon l'art. 3 OPP 3, l'institution du preneur
de prévoyance doit verser le montant à transférer à l'assurance ou à la
fondation bancaire au sens de l'art. 1 al. 1 OPP 3, indiquée par le conjoint ou
à une institution de prévoyance. En cas de divorce, la prévoyance individuelle
liée (pilier 3a) ne fait pas l'objet d'un partage spécifique comme pour le 2e
pilier mais elle est englobée dans la liquidation du régime matrimonial auquel
sont soumis les époux. S'il résulte de cette liquidation qu'un époux a une
créance de participation au bénéfice de son conjoint, la totalité ou une partie
des avoirs du pilier 3a peut être cédée par le preneur de prévoyance à son
conjoint ou être attribuée à ce dernier par le juge. Par conséquent,
l'institution de pilier 3a du preneur de prévoyance doit toujours verser le
montant cédé à une autre institution du pilier 3a au sens de l'art. 1 al. 1 OPP
3, ou à une autre institution du 2e pilier au nom de l'ex-conjoint (Scheider/Geiser/Gächter,
Commentaire des assurances sociales suisses – LPP et LFLP, n. 48 ad art. 82 LPP).
Dans ce cas, la prestation de retraite
due par la caisse de pensions au conjoint débiteur doit être réduite de la
prestation de sortie à transférer au conjoint créancier lorsque le cas de
prévoyance survient après l'entrée en force du jugement de divorce, mais avant
que le juge des assurances n'ait effectué le partage; en pareille hypothèse,
seule la prestation effectivement acquise par le retraité est assujettie à
l'impôt sur le revenu (Scheider/Geiser/Gächter, Commentaire des assurances
sociales suisses – LPP et LFLP, n. 74 ad art. 83 LPP).
b) Dans le cas d'espèce, le divorce
des intéressés a été prononcé par jugement du 16 septembre 2016 du Président du
Tribunal civil de l'arrondissement de la Broye et du Nord vaudois. En
particulier, celui-ci a ratifié pour faire partie intégrante du jugement, d'une
part la convention sur les effets du divorce signée par les parties le 3 juin
2016, d'autre part, la convention concernant la gestion de la villa conjugale,
signée par les parties le 18 mai 2016.
La convention sur les effets du
divorce traite spécifiquement de la liquidation du régime matrimonial à son
art. 6. Celui-ci indique que le domicile conjugal est attribué à l'ex‑épouse
du recourant, qui devait en assumer les charges et l'entretien selon la
convention concernant la gestion de la villa en copropriété entre les époux. Il
était aussi spécifié que les parties régleraient le futur rachat ou vente de la
maison quand le dernier enfant aura quitté le domicile conjugal. Finalement,
cet article relevait encore que le recourant cotisait depuis le 1
er
décembre 1998 auprès de Winplus prévoyance liée pour l'amortissement de la
villa.
La convention concernant la gestion de
la villa prévoit, à son art. 2, que le recourant assume l'amortissement
indirect via le 3
ème
pilier constitué à cet effet. L'art. 3 précise
qu'il paie les primes jusqu'à son échéance, soit jusqu'au 1
er
décembre 2019 [recte: 2020]. A cette échéance, ce 3
ème
pilier devait
servir intégralement, après déduction de l'impôt sur le revenu, à financer
l'amortissement de la dette. Cet art. 3 prévoit encore que, en cas de vente de
la maison avant son échéance, le montant encaissé, après déduction de l'impôt
sur le revenu et des éventuels frais, est partagé entre les deux parties au
prorata de la durée durant laquelle elles ont été copropriétaires de la maison.
Cette disposition traite ainsi d'une situation dans laquelle le 3
ème
pilier
n'est pas utilisé en amortissement de la dette immobilière.
Le cas d'espèce est similaire puisque le
3
ème
pilier n'a pas été utilisé en amortissement de la dette
immobilière, certes pour une raison autre que la vente de la maison. La
question de savoir si le recourant et son ex-épouse ont effectivement convenu
de partager par moitié le montant ainsi perçu dans cette situation également souffre
toutefois de rester ouverte puisque leur convention précise clairement que le
montant encaissé est partagé entre eux, après déduction de l'impôt sur le
revenu. Dès lors, à teneur de cette convention, le recourant, seul bénéficiaire
de ce 3
ème
pilier, aurait dû, dans tous les cas, percevoir
l'intégralité du montant et s'acquitter de l'impôt sur le revenu. Ce n'est que
le solde en résultant qui aurait dû, cas échéant, être partagé.
c) Dès lors, au vu de ce qui précède,
il y a lieu de confirmer que le jugement de divorce ne prévoyait pas qu'une
partie des droits aux prestations en lien avec ce 3
ème
pilier soit
cédée directement à l'ex-épouse du recourant au sens de l'art. 4 al. 3 OPP 3.
Si tel avait été le cas, cette part aurait d'ailleurs dû
être versée à
une autre institution
du pilier 3a au sens de l'art. 1 al. 1 OPP
3, voire à une autre institution du 2
e
pilier au nom de
l'ex-conjointe, ce qui n'a pas été fait. C'est ainsi à juste titre que
l'autorité intimée a retenu que le recourant était le seul bénéficiaire de la
police de prévoyance et qu'elle l'a taxé sur l'entier de la prestation. Le cas
échéant, il appartiendra au recourant de régler directement avec son ex‑épouse
la question d'une éventuelle restitution d'une partie de la somme qu'elle a
perçu.
4.
Le recourant semble également reprocher à
l'autorité intimée de n'avoir pas appliqué le barème pour couple marié. Il
indique que cela aurait été le cas si le montant avait été perçu durant le
mariage.
a) La situation de famille
déterminante pour la taxation séparée des prestations de prévoyance est celle
existant à la fin de la période fiscale ou de l'assujettissement; à défaut de
référence dans la LIFD, la situation de famille à l'échéance de la prestation
de prévoyance n'est en effet pas déterminante. En cas de divorce ou de
séparation judiciaire ou de fait au cours de la période fiscale, les
prestations de prévoyance acquises par chaque conjoint sont imposées séparément
auprès de chacun d'eux, avec application du barème de base ou du barème pour
personnes seules vivant en ménage commun avec des enfants ou des personnes
nécessiteuses, même si elles ont été acquises pendant la vie commune (Gladys
Laffely Maillard, Commentaire romand, n. 10 ad art. 38 LIFD).
b) En l'espèce, il n'est pas contesté
que le recourant était déjà divorcé au moment où il a perçu la prestation en
capital et donc à la fin de la période fiscale concernée. C'est ainsi à juste
titre que l'autorité intimée n'a pas appliqué le barème pour couple marié.
5.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la
confirmation de la décision attaquée. Le recourant, qui succombe, supportera
les frais de justice (cf. art. 49 al. 1 LPA-VD). Il n'y a pas lieu d'allouer de
dépens (cf. art. 55 al. 1
a contrario
LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours est rejeté.
II.
La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du
12 juillet 2023 est confirmée.
III.
Les frais de justice, par 760 (sept cent soixante) francs, sont mis à la
charge du recourant A.________.
IV.
Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 6 mars 2024
Le
président:
Le greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de
l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai
6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la
décision attaquée.